1.1.  Учет как практический вид деятельности. Понятие налогового учета

Неотъемлемое условие существования человечества – производство материальных благ, которые необходимы для удовлетворения потребностей человека в виде жилища, одежды и т.п. Тесно взаимосвязанные процессы обращения и обмена, распределения и потребления материальных благ несут в себе затраты, которые не безразличны обществу, заинтересованному в том,  сколько ему нужно и каких товаров. Все это и обусловило необходимость ведения хозяйственного учета. В широком смысле слова хозяйственный учет – это учет хозяйства, хозяйственной деятельности человеческого общества, который заключается в непрерывном обращении, распределении и потреблении материальных благ.

Хозяйственный учет – это количественное отражение и качественная характеристика хозяйственных явлений в целях контроля и активного на них воздействия.

За долгую историю своего развития хозяйственный учет превратился в сложную взаимосвязанную систему, включающую в себя бухгалтерский, оперативный (оперативно-технический), статистический, налоговый учет.

Ос­нов­ная цель бух­гал­тер­ско­го уче­та- обес­пе­че­ние ана­ли­ти­ков ин­фор­ма­ци­ей, не­об­хо­ди­мой для при­ня­тия ре­ше­ния. Эти ре­ше­ния ка­са­ют­ся рас­пре­де­ле­ния и ис­поль­зо­ва­ния ог­ра­ни­чен­ных эко­но­ми­че­ских ре­сур­сов: де­нег, зем­ли, ра­бо­чей си­лы. От то­го, как мы рас­пре­де­ля­ем и ис­поль­зу­ем эти ре­сур­сы, за­ви­сят все­мир­ные сбе­ре­же­ния, це­ны, за­ра­бот­ная пла­та, про­из­вод­ст­во то­ва­ров и ус­луг, аде­к­ват­ность на­ших за­па­сов про­до­воль­ст­вия, ка­че­ст­во транс­порт­ных сис­тем а так­же то, ка­кие стра­ны про­цве­та­ют, а ка­кие- пе­ре­жи­ва­ют спад.

Под­го­тов­ка на­ло­го­вых пла­те­жей- спе­циа­ли­зи­ро­ван­ный раз­дел бух­гал­тер­ско­го уче­та. В зна­чи­тель­ной сте­пе­ни, на­ло­го­вые пла­те­жи ос­но­ва­ны на фи­нан­со­вой ин­фор­ма­ции. Од­на­ко, час­то ин­фор­ма­ция ин­тер­пре­ти­ру­ет­ся и при­спо­саб­ли­ва­ет­ся так, что­бы от­ве­чать тре­бо­ва­ни­ям от­че­та о на­ло­ге на при­быль.

Согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ хозяйствующие субъекты должны исчислять налоговую базу на основе данных бухгалтерского учета. В этой связи бухгалтерские регистры должны быть организованы таким образом, чтобы определять обязательства по налогам с минимальными трудозатратами.

Законодательство о налогах и сборах содержит также ряд предписаний, затрагивающих организацию бухгалтерского учета: например, требование о ведении раздельного учета отдельных объектов налогообложения. В отдельных случаях у налогоплательщика существует возможность выбора одной из предлагаемых нормативными документами методик определения налоговых обязательств.

Во второй части Налогового кодекса (статья 167) введено новое понятие «учетная политика для целей налогообложения», к предмету которой Налоговый кодекс относит принятие решения об определении даты реализации товаров (работ, услуг). Устанавливая порядок формирования и изменения, а также сроки составления учетной политики для целей налогообложения, Налоговый кодекс во многом повторяет положения, установленные документами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета для учетной политики

Одним из важнейших рычагов, регулирующих финансовые взаимоотношения предприятий с государством, является налоговая система. Она призвана обеспечить государство финансовыми ресурсами, необходимыми для решения основных экономических и социальных задач. Посредством налогов, льгот и финансовых санкций, являющихся неотъемлемой частью системы налогообложения, государство воздействует на экономическое поведение предприятий, пытаясь создать равные условия всем участникам общественного производства. Налоговые методы регулирования финансово-экономических отношений в сочетании с другими экономическими рычагами создают предпосылки для формирования и функционирования единого рыночного хозяйства.

Государство с помощью использования бюджетно-налоговых рычагов оказывает волевое воздействие на ход развития экономики страны.  Деятельность любой организации, предпринимателя и т.д. направлены на извлечение максимальной прибыли. Задача государства – посредством налога на прибыль получить максимум дохода в бюджет.

1.2. Субъекты и уровни нормативного регулирования налогового учета

В Российской Федерации действует система налогообложения, общие принципы построения которой определяет Закон «Об основах налоговой системы в Российской Федерации» (с изменениями и дополнениями) и Налоговый кодекс РФ (с изменениями и дополнениями).

Налоговый  Кодекс  устанавливает  систему налогов и сборов,  взимаемых  в  федеральный   бюджет,   а   также   общие   принципы  налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе:     

      1) виды налогов и сборов, взимаемых в Российской Федерации;   

     2) основания возникновения (изменения,  прекращения) и порядок исполнения обязанностей по уплате налогов и сборов;               

     3) принципы  установления,  введения  в действие и прекращения действия ранее введенных налогов  и  сборов  субъектов  Российской  Федерации и местных налогов и сборов;                             

     4) права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и  других  участников  отношений,  регулируемых  законодательством  о  налогах и сборах;                                                  

     5) формы и методы налогового контроля;                        

     6) ответственность за совершение налоговых правонарушений;    

     7) порядок  обжалования  актов  налоговых  органов  и действий  (бездействия) и их должностных лиц.

Законодательство субъектов Российской Федерации о налогах и  сборах  состоит  из  законов  и  иных нормативных правовых актов о  налогах  и  сборах  субъектов  Российской  Федерации,  принятых  в  соответствии с НК РФ.                                 

Нормативные правовые акты органов местного самоуправления о  местных  налогах  и  сборах принимаются представительными органами  местного самоуправления в соответствии с НК РФ.      

Участниками отношений,    регулируемых   законодательством   о  налогах и сборах, являются:                                       

     1) организации и физические лица,  признаваемые налогоплательщиками или плательщиками сборов;

     2) организации и физические лица,  признаваемые налоговыми агентами;                         

     3) Министерство Российской Федерации по налогам и сборам и его  подразделения в Российской Федерации (налоговые органы);  

     4) Государственный таможенный комитет Российской  Федерации  и  его подразделения (таможенные органы);                    

     5) государственные    органы    исполнительной    власти     и  исполнительные     органы    местного    самоуправления,    другие  уполномоченные ими органы и  должностные  лица,  осуществляющие  в  установленном  порядке помимо налоговых и таможенных органов прием  и взимание налогов и (или) сборов,  а также контроль за их уплатой  налогоплательщиками  и  плательщиками  сборов  (далее  -  сборщики  налогов и сборов);                                                

     6) Министерство  финансов  Российской Федерации,  министерства  финансов республик,  финансовые управления (департаменты,  отделы)  администраций   краев,   областей,   городов   Москвы  и  Санкт  -  Петербурга,  автономной области,  автономных  округов,  районов  и  городов (финансовые органы),  иные уполномоченные органы –  при решении вопросов об отсрочке и о рассрочке  уплаты  налогов  и  сборов и других вопросов, предусмотренных НК РФ;     

В  Российской  Федерации  устанавливаются  следующие   виды  налогов  и  сборов:

§  федеральные  налоги  и сборы;

§  налоги и сборы  субъектов Российской Федерации  (региональные  налоги  и  сборы);

§  местные налоги и сборы.                                  

Федеральными признаются  налоги  и  сборы,  устанавливаемые  НК РФ и  обязательные  к  уплате на всей территории  Российской Федерации.                                             

Региональными  признаются  налоги и сборы,  устанавливаемые  НК РФ  и  законами  субъектов  Российской  Федерации,  вводимые  в  действие в соответствии с Кодексом законами  субъектов  Российской  Федерации  и  обязательные  к   уплате   на  территориях  соответствующих  субъектов Российской Федерации.

 При  установлении      регионального      налога       законодательными  (представительными)   органами   субъектов   Российской  Федерации определяются следующие элементы налогообложения:

§  налоговые ставки;

§  порядок и сроки уплаты налога,  а также формы отчетности по данному  региональному  налогу.

При установлении регионального налога  законодательными  (представительными)  органами субъектов Российской Федерации могут  также  предусматриваться  налоговые  льготы  и  основания  для  их  использования налогоплательщиком.                                 

Местными  признаются  налоги   и   сборы,   устанавливаемые  НК РФ и    нормативными    правовыми    актами представительных  органов  местного  самоуправления,  вводимые   в  действие   в   соответствии   с  НК РФ  нормативными  правовыми актами представительных органов местного  самоуправления  и   обязательные   к   уплате   на   территориях   соответствующих  муниципальных образований.                                        

Местные налоги  и сборы в городах федерального значения Москве  и  Санкт  -  Петербурге  устанавливаются  в  вводятся  в  действие  законами указанных субъектов Российской Федерации.                

При установлении местного  налога  представительными  органами местного  самоуправления в нормативных правовых актах определяются следующие элементы налогообложения:  налоговые ставки в  пределах,  установленных настоящим Кодексом, порядок и сроки уплаты налога, а  также формы отчетности по данному местному налогу.  Иные  элементы  налогообложения    устанавливаются    НК РФ.   При  установлении местного налога представительными  органами  местного  самоуправления  могут  также  предусматриваться налоговые льготы и основания для их использования налогоплательщиком.  

1.3. Принципиальные отличия системы нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учета

Налоговый учет - это система обобщения информа  ции для  определения  налоговой  базы  по  налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных  в  соответствии   с   порядком,   предусмотренным  НК РФ.                                                

В  случае,  если  в регистрах  бухгалтерского учета содержится  недостаточно   информации   для   определения   налоговой  базы    налогоплательщик  вправе     самостоятельно     дополнять    применяемые    регистры  бухгалтерского  учета  дополнительными  реквизитами,  формируя тем  самым  регистры  налогового  учета,   либо  вести  самостоятельные  регистры налогового учета.

Налоговый учет осуществляется в целях  формирования  полной  и достоверной  информации  о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных  операций,   осуществленных   налогоплательщиком   в течение   отчетного  (налогового)  периода,  а  также  обеспечения  информацией внутренних и внешних  пользователей  для  контроля  за

 правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.                                           

Система   налогового   учета  организуется  налогоплательщиком  самостоятельно,  исходя  из принципа последовательности применения  норм    и  правил   налогового   учета,    то   есть   применяется  последовательно  от  одного налогового периода к другому.  Порядок

ведения  налогового  учета  устанавливается  налогоплательщиком  в  учетной   политике   для   целей   налогообложения,   утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Налоговые и  иные   органы   не  вправе  устанавливать  для  налогоплательщиков  обязательные формы документов налогового учета.                   

Изменение  порядка  учета  отдельных  хозяйственных операций и  (или)    объектов    в   целях    налогообложения   осуществляется  налогоплательщиком в случае изменения законодательства о налогах и  сборах или применяемых методов учета. Решение о внесении изменений  в   учетную  политику  для  целей  налогообложения  при  изменении  применяемых  методов  учета принимается с начала нового налогового  периода,  а  при  изменении законодательства о налогах и сборах не  ранее  чем  с момента  вступления в силу изменений норм указанного  законодательства.                                                  

В случае,  если налогоплательщик начал осуществлять новые виды  деятельности,  он  также  обязан  определить  и отразить в учетной  политике для целей налогообложения принципы  и  порядок  отражения  для целей налогообложения этих видов деятельности.                

Данные налогового учета должны отражать  порядок  формирования суммы  доходов  и  расходов,  порядок  определения  доли расходов, учитываемых  для  целей  налогообложения   в   текущем   налоговом  (отчетном) периоде,  сумму остатка расходов (убытков),  подлежащую  отнесению на  расходы  в  следующих  налоговых  периодах,  порядок  формирования    сумм   создаваемых   резервов,   а   также   сумму  задолженности по расчетам с бюджетом по налогу.                   

     Подтверждением данных налогового учета являются:              

     1) первичные учетные документы (включая справку бухгалтера);  

     2) аналитические регистры налогового учета;                   

     3) расчет налоговой базы.                                      

Формы аналитических регистров налогового учета для определения  налоговой базы,  являющиеся документами для  налогового  учета,  в  обязательном порядке должны содержать следующие реквизиты:        

§  наименование регистра;                                         

§  период (дату) составления;                                    

§  измерители операции в натуральном  (если  это  возможно)  и  в денежном выражении;                                               

§  наименование хозяйственных операций;                          

§  подпись (расшифровку    подписи)   лица,   ответственного   за составление указанных регистров.                                  

Содержание данных   налогового   учета  (в  том  числе  данных  первичных документов) является налоговой тайной.  Лица, получившие  доступ  к  информации,  содержащейся  в  данных  налогового учета,  обязаны хранить налоговую  тайну.  За  ее  разглашение  они  несут  ответственность, установленную действующим законодательством.     

Аналитические регистры   налогового   учета  -  сводные  формы  систематизации данных налогового  учета  за  отчетный  (налоговый)  период,  сгруппированных  в  соответствии с требованиями настоящей  главы,  без распределения  (отражения)  по  счетам  бухгалтерского  учета.                                                            

Данные налогового  учета  -  данные,  которые  учитываются   в  разработочных  таблицах,  справках  бухгалтера  и  иных документах  налогоплательщика,    группирующих    информацию    об    объектах  налогообложения.                                                  

Формирование данных     налогового     учета      предполагает  непрерывность  отражения  в хронологическом порядке объектов учета  для  целей  налогообложения  (в  том  числе  операций,  результаты  которых   учитываются   в   нескольких   отчетных   периодах  либо  переносятся на ряд лет).                                          

При  этом  аналитический  учет  данных налогового учета должен  быть  так  организован  налогоплательщиком,   чтобы  он  раскрывал  порядок формирования налоговой базы.                              

Аналитические регистры  налогового  учета  предназначены   для  систематизации и накопления информации,  содержащейся в принятых к  учету первичных документах,  аналитических данных налогового учета  для отражения в расчете налоговой базы.                           

Регистры налогового учета ведутся в виде специальных  форм  на  бумажных  носителях,  в  электронном  виде  и (или) любых машинных  носителях.                                                      При этом  формы регистров налогового учета и порядок отражения  в них аналитических  данных  налогового  учета,  данных  первичных  учетных      документов     разрабатываются     налогоплательщиком  самостоятельно и устанавливаются приложениями к  учетной  политике  организации для целей налогообложения.                            

Правильность отражения  хозяйственных  операций  в   регистрах  налогового учета обеспечивают лица, составившие и подписавшие их. 

При хранении регистров налогового учета должна  обеспечиваться  их защита от несанкционированных исправлений. Исправление  ошибки  в регистре  налогового  учета должно быть  обосновано  и подтверждено подписью ответственного лица,  внесшего  исправление,   с   указанием   даты   и  обоснованием   внесенного  исправления.

В данной работе уже были рассмотрены уровни регулирования налогового учета, теперь рассмотрим уровни нормативного регулирования бухгалтерского финансового учета.

В настоящее время в России сложилась четырехуровневая система регулирования учета и отчетности.

Первый уровень наряду с другими законодательными актами образует Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", принятый Государственной Думой 23 февраля 1996 г. и одобренный Советом Федерации 20 марта того же года, в который федеральными законами  внесены изменения и дополнения (последнее изменение от 10.01.2003 г. № 8 –ФЗ).

Данным Законом, который является фундаментом системы регулирования бухгалтерского учета, установлены единые правовые методологические основы ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности в Российской Федерации. В соответствии с этими основами общее руководство бухгалтерским учетом осуществляет Правительство Российской Федерации, предоставившее право регулирования бухгалтерского учета Министерству финансов Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, другим ведомствам и организациям.

Второй уровень составляют Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые были разработаны Минфином России согласно государственной программе перехода Российской Федерации на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики. В этих ПБУ рассматриваются отдельные методологические вопросы учета конкретных операций, например, учета основных средств и запасов.

К числу документов второго уровня следует отнести также План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности и Инструкцию по его применению, являющиеся базовыми документами системы бухгалтерского учета в России.

Третий уровень объединяет документы рекомендательного характера: инструкции, указания, конкретизирующие общие методологические указания, изложенные в законах и ПБУ, в соответствии с отраслевой спецификой.

Четвертый уровень включает приказы, указания, инструкции, выпускаемые самой организацией. Так, рабочий план счетов, составленный на основе единого Плана счетов, или учетная политика организации, принятая в соответствии с ПБУ 1/98, являются документами четвертого уровня.

Таким образом, основные принципиальные отличия систем нормативного регулирования бухгалтерского и налогового учета заключаются в их функциях и предназначении:

§  бухгалтерский финансовый учет – это отражение финансово-хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта. Его цель заключается в формировании полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям бухгалтерской отчетности – руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним – инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности. Предотвращение отрицательных результатов хозяйственной деятельности и выявление внутрихозяйственных резервов, обеспечение ее финансовой устойчивости. Под эти цели и разрабатываются нормативные акты, регулирующие процесс осуществления бухгалтерского учета и отчетности.

§  налоговый учет - это система обобщения информации для  определения  налоговой  базы  по  налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных  в  соответствии   с   порядком,   предусмотренным  НК РФ.  Цель налогового учета – выявление информация для определения налогооблагаемой базы. Данные налогового учета должны отражать  порядок  формирования суммы  доходов  и  расходов. Задача государства – посредством налога на прибыль получить максимум дохода в бюджет.

2. Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета по кругу операций, связанных с погашением стоимости (начислением амортизации) основных средств