Данный метод имеет свой значительный недостаток. Во-первых, диапазон применимости данного метода ограничен тем, что в настоящее время в России нет широкой практики публикации балансов и финансовых отчетов предприятия. Во-вторых, не всегда можно опираться на данные деятельности других организаций, не будучи уверенным в достоверности представленной в балансе информации. К сожалению, в настоящее время до сих пор многие организации видят налоговую оптимизацию в снижении налогов путем сокрытия доходов и применении «серых» схем.

Правильное исчисление налогов, своевременная их уплата в соответствии с законодательно установленными сроками обеспечивает отсутствие претензий со стороны налоговых органов в виде взыскания недоимки, штрафных санкций, пеней и позволяет обозначить такое действие налогоплательщика, как нейтральную налоговую политику. В данном контексте направленность налоговой политики следует понимать как взаимодействие налогоплательщика с государством с точки зрения полноты уплаты в бюджет налоговых платежей и минимизации дополнительных выплат, уменьшающих чистую прибыль предприятия (штрафные санкции и пени). Элементами нейтральной налоговой политики являются налоговый календарь, соответствующие регистры бухгалтерского и налогового учета, документально оформленные положения учетной политики. Содержанию такого направления соответствуют методы, к основным из которых можно отнести:

-  постоянный мониторинг нормативно-правовой базы, связанной с налогообложением;

-  четкое и правильное (соответствующее законодательству) оформление первичных документов, являющихся информационной основой формирования налоговой базы;

-  изучение и освоение действующего налогового законодательства с учетом внесения в него изменений;

-  соблюдение сроков сдачи налоговых деклараций.

Данный вид налоговой политики, как правило, свойственен организациям с малым объемом производства, осуществляющим свою деятельность в рамках специальных налоговых режимов, которые в силу своей простоты не дают возможности, и, пожалуй, не определяют необходимости применять сложные схемы налоговой оптимизации. Прежде всего, к таким режимам относятся система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (гл. 26.3 НК РФ) и упрощенная система налогообложения в случае выбора налогоплательщиком объекта налогообложения в виде дохода (гл. 26.2 НК РФ). Нейтральная налоговая политика также осуществляется организациями, применяющими способы уклонения от уплаты налогов, не основанные на законе, в той части своей деятельности, которая находит отражение в реальном правовом пространстве. Их действия в данном случае обоснованы наличием альтернативных источников средств для дальнейшего развития, находящихся в области теневой экономики.

Результативность налоговой политики может быть одним из показателей, отражающих эффективность деятельности финансовых служб. В частности, показатели, отражающие деятельность финансовых служб при осуществлении нейтральной налоговой политики, дают возможность оценить работу бухгалтерской службы, профессионализм работников в области бухгалтерского учета и налогообложения.

Эффективность показателей качества осуществления нейтральной налоговой политики представляется возможным оценивать с помощью абсолютных и относительных показателей. К абсолютным следует относить величину штрафных санкций и пеней, начисленных по результатам налоговых выездных и камеральных проверок, а также пеней, выявленных самостоятельно в результате контроля счетной работы. При расчете относительных показателей эффективности осуществления нейтральной налоговой политики следует учитывать изменение объемов производства, возникновение новых видов деятельности, требующих знания дополнительных приемов и методов налогообложения. Изменение объемов производства учитывается путем соотнесения размера штрафных санкций и пеней с выручкой, учтенной без акцизов и налога на добавленную стоимость. Из этих сумм следует вычитать пени, на уплату которых в некоторых случаях налогоплательщик идет сознательно, основываясь на оптимизации финансовых потоков. Например, при необходимости уплаты процентов по банковскому кредиту и налоговых платежей в случае недостаточности средств на расчетном счете, путем сравнения обеих величин, следует руководствоваться величиной наименьшего ущерба, который при этом наносится организации. Источником для расчета данного показателя эффективности в части выручки будет форма № 2 (Отчет о прибылях и убытках), акты налоговых проверок и распечатка налоговых органов о состоянии лицевого счета налогоплательщика:

где Кэфн – коэффициент эффективности нейтральной налоговой политики;

С – сумма уплаченных штрафных санкций;

Пз – пени, уплаченные в соответствии с законодательством;

Пф – пени, уплаченные в соответствии с целями оптимизации финансовых потоков.

Значение данного коэффициента, стремящееся к нулю, будет свидетельством высокого уровня нейтральной налоговой политики, тенденция его к увеличению – параметром ухудшения ее качества.

Более высокий уровень налоговой политики можно оценить как консервативный, в рамках его действия налогоплательщик принимает осознанные и волевые решения, направленные на минимизацию налоговых платежей. Данный вид налоговой политики свойственен, в основном, малым и средним предприятиям, функционирующим в области упрощенной системы налогообложения при использовании объекта налогообложения в виде дохода, уменьшенного на величину расходов и общего режима налогообложения. Он не требует содержания отдельных налоговых служб, занимающихся исключительно вопросами налогового планирования, привлечения высокооплачиваемых налоговых консультантов, разработки сложных налоговых схем с использованием контрагентов и высоким уровнем организационных затрат, связанных с разделением бизнеса и созданием разветвленной сети дочерних предприятий.

Характерными признаками консервативной налоговой политики являются:

-  анализ налогового законодательства на предмет возможного и целесообразного использования налоговых льгот, предусмотренных законодательством;

-   вариантное обоснование всех или наиболее значимых для данного предприятия положений об учетной политике для целей налогообложения;

-  юридически грамотный подход к осуществлению договорной политики с учетом положений не только гражданского, но и налогового, бухгалтерского, трудового законодательства.

В соответствии с п. 1 ст. 56 первой части НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор, либо уплачивать их в меньшем размере. Льгота является необязательным элементом налогового закона на основании п. 2 ст. 17 НК РФ.

При анализе возможности использования налоговых льгот следует учитывать, что их отсутствие в Федеральном законе нельзя воспринимать однозначно. Отсутствие льгот может указывать на специфику концептуального подхода законодателей к формированию налоговой базы конкретного налога. Но даже при формальном отсутствии льгот в законе, как, например, в налоге на прибыль, в нем могут присутствовать налоговые преимущества в завуалированном виде. Например, порядок перенесения убытков на будущее в соответствии с 283 ст. 25 главы НК РФ является механизмом снижения налоговой базы последующих периодов. Наличие в законе видов объектов налога, не входящих в расчет налоговой базы, также свидетельствует о скрытом наличии налоговых преференций (ст. 217 гл. 23 НК РФ, 251 гл. 25 НК РФ). Не следует забывать и о наличии определенных полномочий в области законотворчества, которыми наделены органы законодательной власти субъектов Федерации и местных органов власти при введении региональных и местных налогов, заключающиеся в возможности вводить на своей территории дополнительные льготы. Использование налоговых льгот является правом налогоплательщика (п. 3 ст. 21 часть 1 НК РФ), и только за редким исключением, к которому относится налог на добавленную стоимость, закон устанавливает обязательность их применения (п. 1, п. 2 ст. 149 НК РФ).

Формируя положения налоговой политики в рамках формализованного документа в виде приказа об учетной политике для целей налогообложения, необходим не только системный подход к ее созданию с точки зрения отражения в приказе методов налогового учета. Системный подход заключается в том, что необходимость внесения тех или иных методов обоснована или существованием права выбора у налогоплательщика, или требованием обязательности, или наличием неясностей, противоречий в нормативном акте. Основным критерием наличия и качественного подхода к консервативной налоговой политике при составлении приказа об учетной политике, являются финансовые расчеты, доказывающие преимущество того или иного метода, выбранного организацией и зафиксированного ею в данном документе.

И, наконец, достаточно существенным элементом консервативной налоговой политики является постоянная экспертиза всех договоров, формируемых в процессе финансово-хозяйственной деятельности, для определения существенности их влияния на формирование или изменение объектов налогообложения. При этом экспертизе подвергаются не только договоры с контрагентами, но и коллективный, трудовой договоры, так как от правильности отражения в них тех или иных видов расходов, связанных с оплатой труда, зависит размер расходов, включаемых в налоговую базу по налогу на прибыль.

К дополнительным абсолютным показателям, отражающим уровень эффективности применяемой консервативной налоговой политики, можно отнести:

1.   Фактический размер денежных средств, остающихся в распоряжении предприятия вследствие использования льгот;

2.  Суммы, рассчитанные на основе вариантных показателей учетной политики.

Суммирование показателей и их соотнесение с выручкой даст возможность, кроме абсолютных, рассчитать и относительный показатель (2):

где Кэфк – коэффициент эффективности консервативной налоговой политики;

НБ – условный размер налоговой базы, отражающий ее уменьшение вследствие применения льгот или наиболее оптимальных способов учетной политики для налогообложения;

Ст – ставка соответствующего налога, в отношении которого реализуются методы консервативной налоговой политики;

В – выручка без НДС и акцизов.

Увеличение данного коэффициента в динамике будет отражать повышение качества консервативной налоговой политики.

Частным относительным показателем, отражающим эффективность направления консервативной налоговой политики, связанным с использованием льгот, можно взять расчет фактической налоговой ставки, применяемой по данному конкретному налогу. Такая ставка рассчитывается делением суммы налога с учетом льгот на общую налоговую базу, и результат сравнивается с маргинальной ставкой (указанной в законе). Отклонение фактической ставки от маргинальной показывает эффективность использования налоговых льгот.

Высшим уровнем налоговой политики следует считать агрессивный тип, признаками которого являются:

1.  Формирование комплексной учетной политики организации, включающей правила ведения бухгалтерского, производственного, управленческого и налогового учета;

2.  Применение общих и специальных методов налоговой оптимизации с учетом взаимосвязанного влияния друг на друга налоговых платежей;

3.   Наличие налогового бюджетирования;

4.  Применение решений, связанных с оптимизацией налоговых платежей с учетом сложившейся арбитражной практики.

Данный тип налоговой политики должен использоваться средними и крупными предприятиями, в финансовых потоках которых налоговые платежи занимают существенную часть. Он требует определенных издержек, связанных с образованием специальных финансовых подразделений, ориентированных на цели налоговой оптимизации, наличия в штате предприятия высококвалифицированных специалистов в области налогообложения, финансового менеджмента и юриспруденции или затрат, связанных с привлечением таких специалистов, разветвленной сети дочерних предприятий, существование которых расширяет возможности налогового планирования, взаимодействия с контрагентами.

Заключение

Налоговая политика в силу четкой, достаточно жесткой регламентации и сферы использования не может охватить всего разнообразия и специфики учета множества фактов в финансово-хозяйственной деятельности организации. В области производственного и управленческого учета описываются процедуры, связанные с порядком формирования и признания расходов по конкретным видам и статьям, отражаются правила учета запасов и расходов на их приобретение и хранение, порядок документирования передачи материалов в производство; применение методов полуфабрикатного учета и методов нормативного учета затрат; выбранные правила и процедуры оценки незавершенного производства, а также списание брака и оформление затрат на брак в производстве, недостачи и порчи ценностей, прежде всего готовой продукции, описание процедур и документов по учету вспомогательных производств всех видов, порядок распределения по видам производимой продукции, работ или услуг косвенных расходов, возможность применения различных методов учета и многое другое. Практически все из вышеперечисленного оказывает влияние на формирование налоговой базы по налогу на прибыль и соответственно на величину прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

2. Практическое задание

В рамках практической части курсовой работы необходимо:

- повторить законодательную базу по действующей налоговой сис­теме;

- рассчитать величины налоговых обязательств   по каждому из на­логов условной налоговой системы за каждый месяц года (январь, фев­раль и т.д.) помесячно и нарастающим итогом;

- сформировать график налоговых обязательств и налоговых платежей (Таблица 1);

- рассчитать величины налоговых обязательств   по каждому из на­логов условной налоговой системы за каждый месяц года (январь, февраль и т.д.) помесячно и нарастающим итогом с применением методов налогового менеджмента;

- сформировать график налоговых обязательств и налоговых пла­тежей (Таблица 1);

- рассчитать и сделать сравнительный анализ налоговых нагрузок до применения, и после применения методов налогового менеджмента.

Решение

Рассчитаем вначале налог на доходы с физических лиц. Налогом облагаются доходы российских граждан, полученные как в России, так и за границей.

Налоговый и отчетный периоды по налогу на доходы физических лиц равны году.

Налог должны рассчитывать и перечислять в бюджет:

- фирмы и предприниматели с доходов своих работников и других лиц, которым они выплачивают доходы;

- предприниматели со своих доходов.

Выплачивая доходы тем или иным лицам, фирма или предприниматель обязаны удержать налог с суммы дохода и перечислить его в бюджет. Налог удерживается непосредственно из суммы выплаченного дохода.

Если доход облагается по ставке 13%, то прежде чем рассчитывать налог, доход нужно уменьшить на сумму налоговых вычетов. Если сумма вычетов больше, чем сумма дохода, то налог не удерживается.

Налоговые вычеты подразделяются:

- на стандартные;

- на социальные;

- на имущественные;

- на профессиональные.

Организация исчисляет и перечисляет налог на доходы физических лиц в бюджет как налоговый агент. Ставка по доходам, полученным по трудовым договорам и договорам гражданско-правового характера равна 13%.

Определим сумму дохода, облагаемого налогом, увеличив оклад на районный коэффициент (таблица 1).

Расчет доходов работников с учетом районного коэффициента

Таблица 1

Исходя из условия, что все работники трудятся по основному месту работы и иждивенцев не имеют, получим следующие суммы налога на доходы физических лиц по месяцам (считаем с учетом стандартного вычета на человека в сумме 400 руб. и налоговой ставки 13%.):

Расчет налога на доходы физических лиц (январь-март)

Таблица 2

Отрицательное значение налога в таблице 2 означает, что налог в этом случае не уплачивается. Налог на доходы физических лиц рассчитывается нарастающим итогом с начала года. При этом, при превышении дохода более 20000 руб. стандартный вычет на человека в сумме 400 руб. не предоставляется. В нашем случае превышение  было по директору Иванову И.И. в марте, значит начиная с марта, вычеты ему не предоставляются.

Рассчитаем теперь единый социальный налог. Работодатели должны платить ЕСН с сумм, выплаченных сотрудникам, работающим как по трудовым, так и по гражданско-правовым договорам (например, договору подряда или поручения). Однако с сумм, выплаченных по гражданско-правовым договорам, ЕСН не начисляется в той части налога, которая перечисляется в Фонд социального страхования РФ.

К выплатам и вознаграждениям, облагаемым налогом, в частности, относятся:

- заработная плата;

- надбавки и доплаты (например, за выслугу лет, стаж работы, совмещение профессий, работу в ночное время и т.д.);

- выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (например, за работу в пустынных и безводных местностях, высокогорных районах);

- премии и вознаграждения;

- оплата (полная или частичная) фирмой за своего работника или членов его семьи товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав);

- выплаты и вознаграждения в виде товаров (работ, услуг).

Налоговый период по ЕСН равен году, а отчетный период - кварталу.

ЕСН перечисляется:

- в федеральный бюджет;

- в Фонд социального страхования РФ (ФСС);

- в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС);

- в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС).

Фирма или предприниматель должны ежемесячно уплачивать авансовые платежи по ЕСН с заработной платы работников.

Авансовые платежи должны быть перечислены не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным[1; 132].

Работодатели должны платить ЕСН с сумм, выплаченных сотрудникам, работающим как по трудовым, так и по гражданско-правовым договорам (например, договору подряда или поручения). Однако с сумм, выплаченных по гражданско-правовым договорам, ЕСН не начисляется в той части налога, которая перечисляется в Фонд социального страхования РФ.

К выплатам и вознаграждениям, облагаемым налогом, в частности, относятся:

- заработная плата;

- надбавки и доплаты (например, за выслугу лет, стаж работы, совмещение профессий, работу в ночное время и т.д.);

- выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (например, за работу в пустынных и безводных местностях, высокогорных районах);

- премии и вознаграждения;

- оплата (полная или частичная) фирмой за своего работника или членов его семьи товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав);

- выплаты и вознаграждения в виде товаров (работ, услуг).

Налоговый период по ЕСН равен году, а отчетный период - кварталу.

ЕСН перечисляется:

- в федеральный бюджет;

- в Фонд социального страхования РФ (ФСС);

- в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования (ФФОМС);

- в территориальный фонд обязательного медицинского страхования (ТФОМС).

Фирма или предприниматель должны ежемесячно уплачивать авансовые платежи по ЕСН с заработной платы работников.

Авансовые платежи должны быть перечислены не позднее 15-го числа месяца, следующего за отчетным.

Ставка налога составляет 26%. Облагаемую базу берем равную сумме окладов с учетом районных коэффициентов (таблица 3).

Расчет единого социального налога за январь-март

Таблица 3

Итак, общая сумма единого социального налога составила за январь-март 27709,50 руб.

Рассчитаем налог на добавленную стоимость и налог на прибыль по следующим данным (таблица 4).

Основные показатели организации за месяц

Таблица 4

В таблице 4 при расчете амортизации основных средств и нематериальных активов условно взята сумма по данным баланса 5 000 тыс. руб. и 50 тыс. руб. соответственно. Норма амортизации рассчитана как 1/n, где n – срок полезного использования в месяцах.

Сумма НДС, подлежащего уплате в бюджет рассчитывается как разница между НДС, начисленным с объема реализации продукции и НДС, предъявленным поставщиками и подрядчиками за приобретенные ценности. Таким образом, НДС будет равен 52044 – 18044 = 34000 руб. – за каждый месяц, 102000 руб. – за январь – март.

Налог на имущество рассчитывается как среднегодовая стоимость основных средств умноженная на ставку 2,2%. Среднегодовая (средняя) стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения, за налоговый (отчетный) период определяется как частное от деления суммы, полученной в результате сложения величин остаточной стоимости имущества на 1-е число каждого месяца налогового (отчетного) периода и 1-е число следующего за налоговым (отчетным) периодом месяца, на количество месяцев в налоговом (отчетном) периоде, увеличенное на единицу[1; 178].

Итак, среднегодовая стоимость равна 2821429 руб., соответственно сумма авансового платежа по  налогу на имущество за 1 квартал – 15518 руб. (2821429 * 2,2% / 4).

Налогом облагается прибыль, полученная фирмой. Прибыль - это разница между доходами и расходами фирмы.

Налоговый период по налогу на прибыль организаций равен одному году. Отчетными периодами являются I квартал, полугодие и девять месяцев текущего года, а для фирм, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи из фактически полученной прибыли, - месяц, два месяца и т.д. до конца года.

Ставка налога на прибыль организаций - 24%.

Налог на прибыль организаций зачисляется в бюджеты по следующим ставкам:

- в федеральный бюджет - 6,5%;

- в региональный бюджет - 17,5%.

Налог на прибыль рассчитывается исходя из полученных доходов за минусом произведенных расходов (в нашем случае это себестоимость продукции) и ставки налога 24%:

289134 – 200245 = 88 889 руб.,  88889*24% = 21 333 руб.

Итак, сумма налога на прибыль за месяц равна 21333 руб., за январь-март (с учетом налога на имущество) – (88 889 * 3 месяца – 15518 (налог на имущество)) * 24% = 60276 руб.

План налоговых платежей на год

Таблица 5

                                                                                                                                                                                                                           Таблица 5 (продолжение)

Как уже отмечалось, при статистическом балансовом методе необходима информация о средних величинах показателей балансов других аналогичных организаций. В связи с этим для налогового планирования следует оперировать достоверными данными о показателях деятельности других организаций. В противном случае налоговое планирование с помощью статистического балансового метода невозможно.

Рассчитаем налоговую нагрузку по организации.

Исходя из ежемесячной прибыли равной 88889 руб., годовая прибыль равна 88 889 руб. * 12 = 1 066 668 руб. Сумма выручки от реализации составляет 289134 руб. – в месяц, 3 469 608 руб. – в год.

По данным таблицы 5 видно, что сумма годовых налоговых обязательств равна 933 892 руб.  Таким образом, налоговая нагрузка составляет 87,55 % от полученной прибыли (933892 / 1066668* 100%) или 26,9% от общего объема реализации (933892 / 3469608 * 100%), что для организации является тяжелым бременем. Организации необходимо принимать меры по налоговой оптимизации с целью снижения налоговой нагрузки.

Список литературы

1. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 №117-ФЗ (принят ГД ФС РФ 19.07.2000).

2. Федеральный закон от 21.11.1996 №129-ФЗ «О бухгалтерском учете». Принят ГД ФС 23.02.1996.

3. ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль" (утв. Приказом Минфина России от 19.11.2002 N 114н).

4. Волков Н.Г. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. – Бухгалтерский учет. 2002. – 324 с.

5. Геммерлинг Г. и др. Практический курс предпринимательства - М., «Бином», 1997.

6. Илущенко Е.В. и др. Основы предпринимательства. Учебное пособие. М.: Вестник, 1996.

7. Зайцев Н.Л. Экономика промышленного предприятия: Учебник; 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 1998. – 336с.

8. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. – М.; Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2002. – 266 с.

9. Любушин Н.П., Лещева В.Б., Дьякова В.Г. Анализ финансово - экономической деятельности предприятия: Учеб. пособие для вузов / Под ред. проф. Н.П. Любушина. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 1999. - 471с.

10. Матвеев С.Ю. Организация и ведение учета. – М.; Налоговый вестник, 2004.

11. Макарьева В.И., Орлова Е.В. Практическое пособие по бухгалтерскому учету. – М.; Налоговый вестник, 2002.

12. Макарьева В.И. Практические советы по применению ПБУ1-ПБУ 16. – М.; Налоговый вестник, 2003.

13. Методика учёта и анализа себестоимости продукции / А.Ф. Аксененко, В.В. Новиков, В.И. Сидоров и др.; Под ред. А.Д. Шеремета. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 208с.

14. Потёмкина В.М. Финансы предприятий: Учебное пособие. – Донецк: КИТИС, 2000. – 276с.

15. Черник Д.Г. и др. «Налоги: учебное пособие». Москва «Финансы и статистика» 1995 год.

16. Юткина Т.Ф. «Налоги и налогообложение». - Москва: ИНФРА-М 2001 год.