Содержание
1. Порядок проведения и оформления результатов
аудита. 3
2.
Проверка операций с основными средствами. 13
Список
литературы.. 18
1. Порядок
проведения и оформления результатов аудита
В ходе обязательного аудита все действия аудиторов направлены на
достижение главной цели аудиторской проверки — формирование объективного мнения
о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Это мнение и
составляет содержание аудиторского заключения.
В Федеральном законе «Об аудиторской деятельности» (ст. 10) отмечено:
1. Аудиторское заключение — официальный документ, предназначенный для
пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемых лиц,
составленный в соответствии с федеральными правилами (стандартами) аудиторской
деятельности и содержащий выраженное в установленной форме мнение аудиторской
организации или индивидуального аудитора о достоверности финансовой
(бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка ведения его
бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
2. Форма, содержание и порядок предоставления аудиторского заключения
определяются федеральными правилами (стандартами) аудиторской деятельности.
При составлении аудиторского заключения аудитор руководствуется
положениями: федерального правила (стандарта) «Аудиторское заключение о финансовой
(бухгалтерской) отчетности» и российскими правилами (стандартами) «Порядок
составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности», «Прочая
информация в документах, содержащих провоцированную бухгалтерскую отчетность»,
«Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по
результатам проведения аудита», «Заключение аудиторской организации по
специальным аудиторским заданиям». Именно в этих стандартах имеются сведения о
форме заключения, видах аудиторских заключений и др.
Естественно, аудиторы при подготовке заключения используют и другие
правила (стандарты).
Выделяют следующие виды аудита: обязательный, инициативный, аудит по
специальным аудиторским заданиям. Опыт показывает, что для всех трех видов
аудита целесообразно использовать единую форму аудиторского заключения.
Аудиторское заключение должно быть составлено на русском языке,
стоимостные показатели в нем выражены в валюте Российской Федерации (руб.).
Исправления не допускаются.
Аудиторская организация обязана представить аудиторское заключение только
экономическому субъекту в согласованном количестве экземпляров и в
обусловленные сторонами сроки.
В аудиторской организации (у аудитора) аудиторское заключение хранится
обычно в специальном файле и представляет точный аналог документации,
переданной заказчику.
Основным нормативным документом для составления аудиторского заключения
по результатам обязательного аудита является федеральное правило (стандарт)
аудиторской деятельности «Аудиторское заключение о финансовой (бухгалтерской)
отчетности» (утверждено Постановлением Правительства РФ от 23 сентября 2002 г.
№ 696).
Это федеральное правило (стандарт) аудиторской деятельности,
разработанное с учетом международных стандартов аудита, устанавливает единые
требования к форме и содержанию аудиторского заключения, которое составляется
по итогам проведенного аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности. Большая
часть этих требований может быть использована для подготовки аудиторских
заключений по бухгалтерской информации, которая не является финансовой
(бухгалтерской) отчетностью.
Аудиторское заключение является официальным документом о достоверности
финансовой (бухгалтерской) отчетности аудируемого лица и соответствии порядка
ведения им бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
Под достоверностью во всех существенных отношениях понимается степень
точности данных финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет
пользователям этой отчетности делать правильные выводы о результатах
хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц
и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения. Для оценки
степени соответствия финансовой (бухгалтерской) отчетности законодательству
Российской Федерации аудитор должен установить максимально допустимые размеры
отклонений путем определения в целях проводимого аудита существенности
показателей бухгалтерского учета и финансовой (бухгалтерской) отчетности в
соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности
«Существенность в аудите».
До принятия Федерального закона «Об аудиторской деятельности» требования
по составлению аудиторского заключения содержались во Временных правилах
аудиторской деятельности и российском правиле (стандарте) «Порядок составления
аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности».
В соответствии с этими двумя документами аудиторское заключение состояло
из трех частей: вводной, аналитической и итоговой. Вводная и аналитическая
части носили конфиденциальный характер, а итоговая часть носила публичный
характер, в ней давалась оценка аудиторской фирмы соответствия во всех
существенных аспектах бухгалтерской отчетности нормативным актам, регулирующим
бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.
В соответствии с федеральным стандартом заключение представляет единый
документ, который включает вводную и итоговую части и дает оценку достоверности
финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Что касается аналитической части (отчета аудитора), то она также
составляется аудитором и представляется заказчику. Основанием для этого служат
российские правила (стандарты): «Письменная информация аудитора руководству
экономического субъекта по результатам проведения аудита», «Прочая информация в
документах, содержащих проаудированную бухгалтерскую отчетность» и др.
Аналитическая часть представляет собой отчет аудиторской организации
экономическому субъекту об общих результатах проверки состояния внутреннего
контроля, бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также
соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении
финансово-хозяйственных операций.
Аналитическая часть должна включать: название данной части; кому
адресована аналитическая часть; наименование экономического субъекта; объект
аудита; общие результаты проверки состояния внутреннего контроля у
экономического субъекта; общие результаты проверки состояния бухгалтерского
учета и отчетности; общие результаты проверки соблюдения законодательства при
совершении финансово-хозяйственных операций.
Аналитическая часть адресуется администрации экономического субъекта. В
ней должны быть изложены результаты проверки состояния внутреннего контроля,
организации и ведения бухгалтерского учета и отчетности, данных о проверке
соблюдения экономическим субъектом законодательных и нормативных актов при
ведении производственно-хозяйственной деятельности.
Результаты проверки системы внутреннего контроля у
экономического субъекта включают ответственность администрации экономического
субъекта за организацию и состояние внутреннего контроля; цель и характер
рассмотрения состояния внутреннего контроля при проведении аудита; общую оценку
соответствия системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности
экономического субъекта; описание выявленных в ходе аудита существенных
несоответствий системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности
экономического субъекта.
Результаты проверки состояния бухгалтерского учета и отчетности
экономического субъекта отражают общую оценку соблюдения установленного порядка
ведения бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности; описание
выявленных в ходе аудита существенных нарушений установленного порядка ведения
бухгалтерского учета и подготовки бухгалтерской отчетности.
Результаты проверки соблюдения экономическим субъектом законодательства при совершении
финансово-хозяйственных операций отражают цель и характер рассмотрения
соответствия ряда совершенных экономическим субъектом финансово-хозяйственных
операций законодательству и нормативным актам; оценивают соответствие во всех
существенных отношениях совершенных экономическим субъектом
финансово-хозяйственных операций законодательству; свидетельствуют о выявленных
в ходе аудита существенных несоответствиях в совершенных экономическим
субъектом финансово-хозяйственных операциях законодательству; ответственность
исполнительного органа экономического субъекта за несоблюдение законодательства
Российской Федерации при совершении финансово-хозяйственных операций.
Оценка общих результатов проверки состояния внутреннего контроля,
бухгалтерского учета и отчетности экономического субъекта, а также соблюдения
экономическим субъектом законодательства при совершении финансово-хозяйственных
операций может быть выражена в произвольной форме. Однако для облегчения работы
аудиторов и аудиторов-ассистентов для этой цели целесообразно разработать
внутреннее правило (стандарт) аудиторской организации, в котором
конкретизировать рассмотренные положения и привести примерную форму
аналитического отчета аудиторской фирмы.
Аудиторское заключение включает в себя:
а) наименование;
б) адресата;
в) следующие сведения об аудиторской организации (аудиторе):
организационно-правовая форма и наименование, для индивидуального
аудитора — фамилия, имя, отчество и указание на осуществление им своей
деятельности без образования юридического лица;
место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной
регистрации; номер, дата предоставления лицензии на осуществление аудиторской
деятельности и наименование органа, предоставившего лицензию, а также срок
действия лицензии; членство в аккредитованном профессиональном аудиторском
объединении;
г) следующие сведения об аудируемом лице: организационно-правовая форма и
наименование; место нахождения; номер и дата свидетельства о государственной
регистрации; сведения о лицензиях на осуществляемые виды деятельности;
д) вводную часть;
е) часть, описывающую объем аудита;
ж) часть, содержащую мнение аудитора;
з) дату аудиторского заключения;
и) подпись аудитора.
Необходимо соблюдать единство формы и содержания аудиторского заключения,
чтобы облегчить его понимание пользователем и помочь обнаружить необычные
обстоятельства в случае их появления.
Аудиторское заключение должно иметь наименование «Аудиторское заключение
по финансовой (бухгалтерской) отчетности» для того, чтобы отличить аудиторское
заключение от заключений, составленных другими лицами, например, должностными
лицами аудируемого лица, советом директоров.
Аудиторское заключение должно быть адресовано лицу, предусмотренному
законодательством Российской Федерации и (или) договором о проведении аудита.
Как правило, аудиторское заключение адресуется собственнику аудируемого лица
(акционерам), совету директоров и т.п.
Аудиторское заключение должно содержать перечень проверенной финансовой
(бухгалтерской) отчетности аудируемого лица с указанием отчетного периода и ее
состава.
Аудиторское заключение должно включать заявление о том, что
ответственность за ведение бухгалтерского учета, подготовку и представление
финансовой (бухгалтерской) отчетности возложена на аудируемое лицо, и заявление
о том, что ответственность аудитора заключается только в выражении на основании
проведенного аудита мнения о достоверности этой финансовой (бухгалтерской)
отчетности во всех существенных отношениях и соответствии порядка ведения
бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.
В вводной части аудиторского заключения отмечается следующее.
«Мы провели аудит прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности
организации «YYY» за период с 1 января по
31 декабря 20(ХХ) г. включительно.
Финансовая (бухгалтерская) отчетность организации «YYY» состоит та
бухгалтерского баланса; отчета о прибылях и убытках; приложения к
бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках; пояснительной записки.
Ответственность за подготовку и представление этой финансовой (бухгалтерской)
отчетности несет исполнительный орган организации «YYY». Наша обязанность
заключается в том, чтобы выразить мнение о достоверности во всех существенных
отношениях данной отчетности и соответствии порядка ведения бухгалтерского
учета законодательству Российской Федерации на основе проведенного аудита».
В части, описывающей объем аудита, указывается, что аудит был проведен в
соответствии с федеральным законам, федеральными правилами (стандартами)
аудиторской деятельности, действующими в профессиональных аудиторских
объединениях, членом которых является аудитор, либо в соответствии с иными
документами. Под объемом аудита понимается способность аудитора выполнить
процедуры аудита, которые считаются необходимыми в данных обстоятельствах,
исходя из приемлемого уровня существенности. Это необходимо для получения
пользователем уверенности в том, что аудит был проведен в соответствии с
нормативными правовыми актами Российской Федерации, правилами и стандартами.
Аудиторское заключение должно содержать заявление о том, что аудит был
спланирован и проведен с целью обеспечения разумной уверенности в том, что
финансовая (бухгалтерская) отчетность не содержит существенных искажений.
При описании объема необходимо отметить, что аудит проводился путем
сплошной проверки документов и системы внутреннего контроля или на выборочной
основе. Если аудит проводился на выборочной основе, то он включал в себя:
• изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение
и раскрытие в финансовой (бухгалтерской) отчетности информации о
финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица;
• оценку принципов и методов бухгалтерского учета, а также правил
подготовки финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• определение главных оценочных значений, полученных руководством
аудируемого лица при подготовке финансовой (бухгалтерской) отчетности;
• оценку общего представления о финансовой (бухгалтерской) отчетности.
В части, содержащей мнение аудитора, должно быть отмечено, что аудит
предоставляет достаточные основания для выражения мнения о достоверности во
всех существенных отношениях финансовой (бухгалтерской) отчетности и
соответствии порядка ведения бухгалтерского учета законодательству Российской
Федерации.
Помимо мнения о достоверности финансовой (бухгалтерской) отчетности может
возникнуть необходимость выразить в аудиторском заключении мнение по поводу
соответствия этой отчетности другим требованиям, а также относительно иных
документов и сделок, относящихся к финансово-хозяйственной деятельности
аудируемого лица, если они подлежат обязательной аудиторской проверке в
соответствии с законодательством Российской Федерации.
Изложение информации в части, содержащей аудиторское мнение, может быть
примерно следующим:
«По нашему мнению, финансовая (бухгалтерская) отчетность организации
«YYY» отражает достоверно во всех существенных отношениях финансовое положение
на 31 декабря 20 (XX) г. и результаты финансово-хозяйственной деятельности за
период с 1 января по 31 декабря 20(ХХ) г. включительно».
Аудитор должен указать в аудиторском заключении дату, когда был завершен
аудит, так как данное обстоятельство предоставляет пользователю основания
полагать, что аудитор учел влияние, которое оказали на финансовую
(бухгалтерскую) отчетность события и операции, имевшие место с даты окончания
проведения аудита до даты подписания
аудиторского заключения.
Поскольку аудитор должен составить аудиторское заключение о финансовой
(бухгалтерской) отчетности, подготовленной и представленной руководством
аудируемого лица, аудитор не должен указывать в заключении дату, предшествующую
дате подписания или утверждения финансовой (бухгалтерской) отчетности
руководством аудируемого лица.
Аудиторское заключение должно быть подписано
руководителем аудитора или уполномоченным руководителем лицом и лицом,
проводившим аудит (лицом, возглавлявшим проверку), с указанием номера и срока
действия его квалификационного аттестата. Эти подписи должны быть скреплены
печатью. В случае если аудит осуществлялся индивидуальным аудитором, который
самостоятельно проводил аудиторскую проверку, аудиторское заключение может быть
подписано только этим аудитором.
К аудиторскому заключению прилагается финансовая (бухгалтерская)
отчетность, в отношении которой выражается мнение и которая датирована,
подписана и скреплена печатью аудируемого лица в соответствии с требованиями
законодательства Российской Федерации относительно подготовки такой отчетности.
Аудиторское заключение и указанная отчетность должны быть сброшюрованы в единый
пакет, листы пронумерованы, прошнурованы, опечатаны печатью аудитора с
указанием общего количества листов в пакете. Аудиторское заключение готовится в
количестве экземпляров, согласованном аудитором и аудируемым лицом, но и
аудитор, и аудируемое лицо должны получить не менее чем по одному экземпляру
аудиторского заключения и прилагаемой финансовой (бухгалтерской) отчетности.
Аудиторское заключение в соответствии с федеральным правилом (стандартом)
«Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности» с точки
зрения оценки достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности может быть
безоговорочно положительным или модифицированным.
В свою очередь модифицированное аудиторское заключение может быть: не
влияющим на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности; с оговоркой;
отказ от выражения мнения; отрицательное.
2. Проверка операций с основными средствами
Источники информации, используемые
при аудите основных средств и долгосрочных инвестиций, зависят от принятой
предприятием учетной политики. Это выражается в выборе форм учета:
журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, машинно-ориентированном, а также в перечне применяемых регистров, их
построении, последовательности и способах записей в них. Но следует помнить, что при любой форме учета
операции по основным средствам должны
оформляться унифицированными межведомственными формами первичной учетной
документации:
форма ОС-1 — акт
(накладная) приемки-передачи
основных средств;
форма ОС-3 — акт приемки-сдачи
отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов;
форма ОС-4 — акт на списание
основных средств;
форма ОС-4а — акт на списание
автотранспортных средств:
форма ОС-6 — инвентарная
карточка учета основных средств
форма ОС-14 — акт о приемке
оборудования;
форма ОС-15 — акт
приемки-передачи оборудования в монтаж;
форма ОС-16 — акт о выявленных
дефектах оборудования:
синтетический учет движения
основных средств и их износа ведется в
журналах-ордерах № 13, 10 и 10/1, а при использовании компьютерных
информационных технологий — в машинограммах дебетовых и кредитовых оборотов по
счету 01, 02;
синтетический учет долгосрочных
инвестиций также ведется в журналах-ордерах №10/1,13 и 16, а аналитический в
ведомостях 18 и 18-1;
Главная книга;
баланс (ф. № 1);
отчет о прибылях и убытках (ф. №
2);
приложение к бухгалтерскому
балансу (ф. № 5).
Основные направления аудита
учета основных средств и долгосрочных инвестиций должны обеспечить:
• контроль за наличием и
сохранностью основных средств;
• правильность отнесения
предметов к основным средствам;
• правильность оценки основных
средств в учете;
• правильность оформления и
отражения в учете операций по поступлению и выбытию основных средств;
• правильность начисления и
отражения в учете износа и ремонта основных средств;
• правильность определения и
отражения инвентарной стоимости вводимых в действие и приобретенных объектов
основных средств, земельных участков, объектов природопользования;
• правильность использования
источников финансирования долгосрочных инвестиций;
• правильность отражения данных
о наличии и движении основных средств в бухгалтерском учете и отчетности.
В соответствии с основными
направлениями и задачами аудита основных средств можно выделить четыре
направления проверки:
1)аудит
наличия и сохранности основных средств
2) аудит движения основных
средств;
3) аудит правильности начисления
износа;
4) проверка правильности
налогообложения по основным средствам.
Оценив систему внутреннего контроля,
аудитор должен спланировать характер, масштабы и сроки проведения аудиторских
процедур в отношении основных средств.
Специфика экономического субъекта, объем и сложность работы
по его проверке каждый раз требует определения четкой последовательности шагов
при проведении аудита и правильного распределения обязанностей между
аудиторами, если проверку проводят несколько специалистов. При разработке плана
и программы аудиторской проверки используется аудиторский стандарт
"Планирование аудита". План аудиторской проверки отражает укрупненные
группы аудиторских работ по объектам и группам хозяйственных операций, сроки
исполнения работ и исполнителей. План составляется в письменной форме.
Цель составления плана:
- предварительно определить объем и
характер необходимых тестов;
- оценить затраты времени и труда по их проведению;
- достичь взаимопонимания с клиентом по всем основным
вопросам до начала проверки;
- иметь доказательства обоснованности выполнения аудита и
качества его проведения у данного клиента.
В плане (приложение 2) аудита основных средств можно
выделить следующие виды работ:
1. Аудит наличия и сохранности основных средств.
2. Аудит движения основных средств.
3. Аудит правильности начисления амортизации.
4. Проверка правильности налогообложения по основным
средствам.
Детализацией общего плана аудита является аудиторская
программа (приложение 3), которая является перечнем аудиторских процедур по
каждому виду аудиторских работ. Аудиторские процедуры можно определить как
совокупность операций обработки данных, выполняемых для достижения целей аудита
при проверке конкретных хозяйственных операций с применением определенных
аудиторских приемов.
В программе аудиторской проверки указываются:
1. Цель аудита.
2. Основные участки работы экономического субъекта и разделы
учета, подлежащие проверке.
3. Характер проверки (сплошная, выборочная, визуальная и т.
д.).
4. Закрепление обязанностей за членами бригады аудиторов.
5. Предполагаемая продолжительность проверки и сроки ее
начала и окончания.
В области учета основных средств могут быть следующие
нарушения, которые аудитор при составлении аудиторской программы должен принять
к сведению:
1. При ведении аналитического учета. 1. 1. Документальное
оформление операций по движению основных средств документами произвольной
формы. 1. 2. Ведение инвентарных карточек не по всем видам или объектам
основных средств.
2. Нарушение дисциплины по осуществлению контроля за
сохранностью основных средств. 2. 1. Отсутствие заключения договоров о полной
индивидуальной материальной ответственности. 2. 2. Отсутствие некоторых
предметов, взятых в домашнее пользование сотрудниками организации и
неоформленные документально. 2. 3. Проведение инвентаризации реже 1 раза в 3
года.
3. Нарушение правильности начисления амортизации. 3. 1.
Начисление амортизации реже 1 раза в месяц. 3. 2. С целью умышленного занижения
конечного результата продолжается начисление износа по объектам с истекшими
сроками полезного использования.
4. Неправильное отнесение затрат по ремонту основных средств
на себестоимость продукции (работ, услуг). 4. 1. Завышение объема ремонтных
работ и необоснованное списание выплаченной зарплаты.
5. Нарушение в учете аренды основных средств. 5. 1.
Отсутствие договоров аренды.
6. Нарушение учета и налогообложения поступления основных
средств. 6. 1. Неправильное формирование первоначальной стоимости объекта
основных средств. 6. 2. При безвозмездном получении основных средств их
стоимость не присоединяется к налогооблагаемой прибыли. 6. 3. Занижение
стоимости приобретенного транспортного средства с целью занижения
налогооблагаемой базы при уплате налога на приобретение транспортных средств.
7. Неправильное отнесение имущества к основным средствам. В
соответствии с приведенным выше планом разработаем программу аудита основных
средств. При разработке программы используем следующие условные обозначения
методов сбора аудиторских доказательств: 1 - инвентаризация; 2 - контрольный
обмер; 3 - формальная проверка; 4 - арифметическая проверка; 5 - проверка по
существу; 6 - наблюдение; 7 - опрос; 8 - анализ.
Список литературы
1. Терехов А.А. Аудит.– М.: Финансы и статистика,
2004г.
2. Альбаров Р.А. Аудит – М.: Дело и сервис, 2006г.
3. Шеремет А.Д. Аудит: Учебник для ВУЗов /
А.Д.Шеремет, В.П. Суйц – 2-е изд.; перераб. и доп. – М.: ИНФРА – М, 2006г.
4. Ивановская
О. Ю. Учет и налогообложение при выбытии основных средств.// Бухгалтерский учет
10/01.
5. Газарян А.В. Подготовка аудиторского
заключения// Бухгалтерский учет N 6, март 2005
6. Кондраков
Н. П., Кодраков И. Н. Как организовать документооборот. // Бухгалтерский учет
6/05.
7. Луговой
В. Аудит организации учета основных средств. //
Экономика и жизнь № 28, 29/04.