"Финансовая газета", N 15, 18, 19 за 2002 год

НАЛОГОВОЕ ПЛАНИРОВАНИЕ: СУЩНОСТЬ, ЭТАПЫ, ИНСТРУМЕНТЫ

Налоговое планирование (НП) представляет собой одну из важнейших составных частей финансового планирования (управления финансами) организации.

Сущность НП заключается в том, что каждый налогоплательщик имеет право использовать допустимые законом средства, приемы и способы для максимального сокращения своих налоговых обязательств. НП можно определить как планирование финансово - хозяйственной деятельности организации с целью минимизации налоговых платежей. Оно может быть как индивидуально направленным и носить адресный характер, так и применяться в финансово -хозяйственной деятельности широкого круга хозяйствующих субъектов.

Основными целями НП являются оптимизация налоговых платежей, минимизация налоговых потерь по конкретному налогу или по совокупности налогов, повышение объема оборотных средств предприятия и, как результат, увеличение реальных возможностей для дальнейшего развития организации, для повышения эффективности ее работы. За счет облегчения налогового бремени путем изыскания наиболее рациональных способов снижения налоговых обязательств организации получают дополнительные возможности для максимального увеличения доходности финансово - хозяйственной деятельности и для дальнейшего эффективного развития производства.

Составными частями (этапами) НП являются:

определение главных принципов;

анализ проблем и постановка задач;

определение основных инструментов, которые может использовать организация;

создание схемы;

осуществление финансово - хозяйственной деятельности в соответствии с разработанной схемой.

Рассмотрим названные этапы подробнее.

Определение главных принципов налогового планирования

Под принципами НП понимаются основные правила, лежащие в его основе. Ниже приведены принципы, в соответствии с которыми, на наш взгляд, следует осуществлять налоговое планирование:

1.    Принцип  законности  -  соблюдение  требований  действующего  законодательства  при осуществлении НП.

2.    Принцип  выгодности  - снижение  совокупных  налоговых обязательств организации  в результате применения инструментов НП.

3.    Принцип реальности и эффективности - использование возможностей, предоставляемых законодательством,    и    инструментов,    доступных    для    конкретной    организации,    которые обеспечивают достижение налоговой экономии в большем размере, чем затраты, связанные с их применением.

4.    Принцип   альтернативности   -   рассмотрение   нескольких   альтернативных   вариантов налогового   планирования   с   выделением   наиболее   оптимального   из   них   применительно   к конкретной организации.

5.    Принцип оперативности - корректировка процедуры НП с целью учета в кратчайшие сроки вносимых в действующее законодательство изменений.

6.    Принцип понятности и обоснованности - требование, чтобы схема была понятна, а все ее составные части имели экономическое и правовое обоснование.

Анализ проблем и постановка задач налогового планирования

Содержанием этого этапа НП являются изучение (анализ) налоговых проблем организации и постановка задачи, в соответствии с которой затем подбираются инструменты и разрабатываются схемы НП. Налоговый анализ включает, в частности, определение особенностей организации финансово - хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, формирование налогового поля (перечень основных налогов, которые надлежит уплачивать, их ставки, размеры, распределение между бюджетами различных уровней и налоговые льготы), анализ системы договорных отношений и типичных хозяйственных ситуаций (в том числе бухгалтерских записей), оценку суммы налоговых обязательств в текущих условиях хозяйствования и др.

В качестве задачи налогового планирования может выступать минимизация налоговых потерь организации по какому-либо конкретному налогу или сбору; по совокупности налогов, исчисляемых на базе одного и того же объекта налогообложения (например, оборотных налогов с выручки); по всей совокупности налогов и сборов, плательщиком которых является организация, и т.д.

Определение основных инструментов налогового планирования

Действующее налоговое законодательство предоставляет хозяйствующим субъектам ряд возможностей для практической реализации НП.

Инструменты НП - налоговые льготы, специальные налоговые режимы, зоны льготного налогообложения на территории Российской Федерации и за рубежом, соглашения об избежании двойного налогообложения и т.д., позволяющие практически реализовать предусмотренные законодательством наиболее выгодные с позиций возникающих налоговых последствий условия хозяйствования.

В качестве основных инструментов НП можно выделить следующие.

1.        Налоговые льготы, предусмотренные налоговым законодательством (например, льготы по налогу на имущество организаций, работниками которых являются инвалиды, если их численность составляет более 50%).

2.   Оптимальная с позиций налоговых последствий форма договорных отношений (например, реализация продукции самостоятельно или через комиссионера; производство готовой продукции из собственного сырья или из давальческого сырья).

3.   Цены сделок (например, увеличение покупных или снижение продажных цен по сделкам с контрагентами).

4.   Отдельные элементы налогообложения {например, дифференциация налоговых ставок по прибыли {доходу) у индивидуальных предпринимателей и у юридических лиц).

5.   Специальные налоговые режимы, предусмотренные ст.18 Налогового кодекса Российской Федерации   (НК   РФ),   и   особые   системы   налогообложения   (например,   упрощенная   система налогообложения субъектов малого предпринимательства, система налогообложения в свободных экономических зонах, единый налог на вмененный доход).

6.     Льготы,   предусмотренные соглашениями  об  избежании двойного налогообложения  и иными   международными   договорами   и   соглашениями   (например,   взаимодействие   в   своей коммерческой деятельности фирм, зарегистрированных в иностранных государствах и имеющих режим льготного налогообложения).

7.     Элементы бухгалтерского учета в целях налогообложения, учетная политика в целях налогообложения {например, метод определения выручки от реализации "по оплате" или "по отгрузке",    оценка    материально    -    производственных   запасов    и    расчет    их   фактической себестоимости при списании в производство, порядок переоценки основных средств, наличие или отсутствие резервов предстоящих расходов и платежей).

Создание схемы налогового планирования

При осуществлении НП организация создает определенную схему, в соответствии с которой она планирует осуществлять финансово - хозяйственную деятельность. Основная задача организации при этом состоит в том, чтобы правильно применить и сгруппировать используемые инструменты НП с целью построения системы, позволяющей реализовать задачи НП наилучшим образом. Схема НП представляет собой оптимальную структуру организации хозяйственной деятельности хозяйствующего субъекта, выработанную с учетом соответствующих требований законодательства в качестве варианта оптимизации налогообложения согласно поставленным целям.

При осуществлении НП необходимо учитывать вероятность изменений в налоговом законодательстве, которые могут быть связаны с тенденциями в развитии налоговой политики, установлением новых форм и режимов налогообложения, корректировок налоговых ставок, отменой налоговых льгот и т.д. Оценка этой вероятности должна производиться на основе имеющейся информации с учетом существующих тенденций налоговой теории и политики.

Нам представляется, что схему налогового планирования, разработанную исходя из условий налогообложения, не действующих по состоянию на текущий момент, можно рассматривать в качестве альтернативного варианта в отличие от основного варианта, в соответствии с которым организация собирается вести свою хозяйственную деятельность. В этом случае организация будет в состоянии применить для оптимизации налогообложения соответствующие инструменты НП.

Приведем примеры использования организацией отдельных инструментов НП.

Согласно ст.7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и сборах, применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

Пример 1. Нерезидент Российской Федерации выступает генеральным подрядчиком при осуществлении строительства на территории Российской Федерации сроком менее 12 месяцев. Фактические работы осуществляют субподрядчики - резиденты Российской Федерации на основании договора с генеральным подрядчиком. Стоимость услуг субподрядчиков определяется исходя из уровня себестоимости проводимых ими фактических строительных работ и поэтому не влияет на величину налога на прибыль.

Прибыль, полученная от реализации строительных работ, аккумулируется у генерального подрядчика (юридического лица, зарегистрированного в юрисдикции, с которой у Российской Федерации заключено соглашение об избежании двойного налогообложения и в которой ставка налога на доходы (на прибыль) меньше, чем в Российской Федерации <*>. Такой юрисдикцией может являться, например, Республика Кипр, где ставка налога на доходы составляет 4,25%. В соответствии с п.1 ст.7 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Кипр об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 05.12.1998 прибыль предприятия одного договаривающегося государства (Кипр) подлежит налогообложению только в этом государстве (Кипр), если только предприятие не осуществляет предпринимательскую деятельность в другом договаривающемся государстве (Россия) через находящееся там постоянное представительство (по Соглашению термин "постоянное представительство" включает строительную площадку, строительный, сборочный или монтажный объект или связанную с ними надзорную деятельность, только если такая площадка, объект или деятельность существуют в течение периода, превышающего 12 месяцев).

<*> В 2002 г. в Российской Федерации максимальная ставка по налогу на прибыль, предусмотренная гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, составляет 24%.

НДС при реализации строительных работ генеральным подрядчиком уплачивается в общеустановленном порядке, поскольку местом реализации строительных работ признается территория Российской Федерации) (см. ст.147 НК РФ).

В соответствии с п.1 ст. 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками -иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС. Налоговая база исчисляется налоговыми агентами <**> по ставке 16,67%. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога. А при условии постановки на налоговый учет налогоплательщика - иностранного юридического лица генеральный подрядчик (иностранное юридическое лицо) имеет право на применение налоговых вычетов по НДС в суммах, уплаченных субподрядчикам за выполненные строительные работы (п.4 ст.171 НК РФ). Таким образом, в целях минимизации налоговых потерь по НДС строительная площадка должна быть поставлена на учет в налоговых органах Российской Федерации, не образуя при этом постоянного представительства, в целях исчисления налога на прибыль.

<**> В рассматриваемом случае налоговым агентом является заказчик строительства, заключивший договор с генеральным подрядчиком - нерезидентом Российской Федерации.

Таким образом, налоговое преимущество данной схемы заключается в налоговой экономии при уплате налога на прибыль (без налоговых потерь по НДС при условии постановки на налоговый учет строительной площадки) строительной организацией. Размер налоговой экономии может достигать 19,75% налогооблагаемой прибыли (разница между 24 и 4,25%).

В ряде случаев международными соглашениями предусмотрены отдельные специальные нормы, позволяющие использовать их в качестве инструментов налогового планирования.

Пример 2. С введением в действие гл.25 НК РФ (с 1 января 2002 г.) расходы на рекламу учитываются в налоговом учете в пределах 1% выручки (ст.264 НК РФ), что для организаций, у которых объем рекламных расходов значителен (например, торговые организации), означает невозможность уменьшать налогооблагаемую прибыль за счет существенной части расходов, связанных с производством. Однако для увеличения размера расходов на рекламу, которые могут

быть приняты в целях налогообложения, организации могут воспользоваться нормами международных соглашений. В частности, в соответствии с Соглашением между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29.05.1996 (п.З Протокола к Соглашению) издержки на рекламу у российской компании, в которой участвует германская компания, подлежат вычету в полном объеме при исчислении налогооблагаемой прибыли этой (российской) компании, если расходы связаны с производственной деятельностью. Следовательно, участие резидента Республики Германия (физического или юридического лица) в уставном капитале российской организации позволяет российской организации включать в состав расходов для целей налогообложения суммы фактически произведенных расходов на рекламу без каких-либо ограничений. От процентного участия германского капитала в российской организации размер рекламных издержек, включенных в затраты, не зависит. Заметим, что НДС, приходящийся на сверхнормативные расходы на рекламу, возмещению из бюджета при этом не подлежит, поскольку нормы Соглашения могут быть отнесены только к прямым налогам - налогу на имущество и налогу на доходы (см. Письмо Госналогслужбы России от 26.05.1998 N 06-1-14/2).

Таким образом, налоговое преимущество данной схемы заключается в налоговой экономии по налогу на прибыль за счет включения в состав затрат сверхнормативных рекламных расходов.

Использование затратных механизмов - один из наиболее широко известных инструментов НП. Общий принцип использования затратных механизмов для уменьшения налогооблагаемой прибыли состоит в том, чтобы налоговая экономия у организации, для которой данные суммы являются затратами, превышала налоговые потери другой организации, для которой эквивалентные суммы являются доходами. Вступившая в силу с 1 января 2002 г. гл.25 НК РФ предусматривает ряд новых возможностей для применения в схемах налогового планирования. Например, речь идет о нормах ст.ст.265, 269 НК РФ, позволяющих включать в расходы, принимаемые в целях налогообложения, проценты по долговым обязательствам любого вида, в том числе по заемным и кредитным средствам.

Пример 3. Организация заключает договор займа с нерезидентом Российской Федерации или с организацией, являющейся резидентом Российской Федерации, зарегистрированной в регионе с льготной системой налогообложения. Для организации суммы процентов по данному займу включаются в состав затрат (в настоящее время Положение о составе затрат позволяет включать в себестоимость только проценты по кредитам банков в пределах норматива). Расходами при этом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно (т.е. более чем на 20% в сторону повышения или понижения) не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по кредитам (займам), выданным в том же отчетном периоде на сопоставимых условиях.

Если заем получен от нерезидента Российской Федерации, то проценты по займу облагаются налогом на прибыль у источника выплаты, и российская организация в этом случае несет обязанности налогового агента по удержанию данного налога (по ставке 15%) при перечислении процентов по займу нерезиденту Российской Федерации (при отсутствии соглашения об избежании двойного налогообложения). Следовательно, даже если не применяются нормы соглашения об избежании двойного налогообложения, налоговые потери составят 15% суммы займа, а налоговая экономия по налогу на прибыль - 24% суммы процентов по займу. В этом случае налоговая экономия может достигать 9% суммы процентов по займу. При наличии соглашения об избежании двойного налогообложения налог у источника выплаты (в Российской Федерации) может не удерживаться. Например, в Республике Кипр ставка налога на доходы равна 4,25%, поэтому налоговая экономия достигнет уже 19,75% суммы процентов по займу.

Если заем получен от российской организации, для которой установлен льготный режим налогообложения прибыли, то следует иметь в виду следующее. До 2002 г. региональные власти имели право вводить льготы по налогу на прибыль в той части налога, которая подлежала зачислению в региональные бюджеты (п.9 ст.6 Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

С введением гл.25 НК РФ согласно ст.284 региональные власти могут снижать ставку налога на прибыль в части своего бюджета не более чем на 4% (с 14,5 до 10,5%). В этом случае максимальный размер налоговой экономии по налогу на прибыль может составить всего 4% суммы процентов, выплачиваемых по займу организации - заимодавцу.

Таким образом, налоговое преимущество данной схемы заключается в налоговой экономии по налогу на прибыль за счет включения в состав затрат отдельных видов расходов, носящих производственный характер и принимаемых в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

Налоговые льготы, предоставленные законодательством, также являются известным и часто используемым инструментом НП.

Пример 4. Согласно п.З ст.236 НК РФ выплаты, произведенные в пользу наемных работников, не признаются объектом обложения единым социальным налогом (ЕСН), если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на доходы организаций, т.е. такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде. Следовательно, организации, в распоряжении которых имеются собственные средства (нераспределенная прибыль), могут выплачивать определенную часть заработной платы своим работникам за счет данных средств, не относя эти затраты на себестоимость. Ставка ЕСН (при величине заработной платы до 100 000 руб. на каждого отдельного работника) составляет 35,6% заработной платы, ставка налога на прибыль - 24%. Таким образом, налоговая экономия составляет 12,6% суммы заработной платы работников, выплачиваемой за счет собственных средств предприятия.

Нередко организации используют упрощенную систему налогообложения (см.; Федеральный закон от 29.12.1995 N 222-ФЗ (с изм. и доп. от 31.12.2001) "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства") для минимизации своих налоговых обязательств.

Пример 5. Торговая организация, реализующая товары за наличный расчет физическим лицам (и потому являющаяся плательщиком налога с продаж), реализует данные товары в режиме оптовой торговли за безналичный расчет организации, применяющей упрощенную систему налогообложения. При этом торговую наценку на реализуемые товары следует делать минимальной или же реализовывать товары без торговой наценки.

Соответственно у организации не возникнет налоговых потерь по:

НДС, так как НДС при реализации товаров равен налоговому вычету по НДС при приобретении этих товаров;

налогу на пользователей автодорог, так как для торговых организаций налогооблагаемой базой является торговая наценка;

налогу на прибыль, так как торговая наценка отсутствует или же она минимальна;

налогу с продаж, так как расчеты производятся в безналичной форме и покупателем является юридическое лицо.

Если организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, реализует товары в розницу физическим лицам, то не возникает налоговых потерь по НДС, налогу на пользователей автодорог и налогу с продаж. Это соответствует нормам Закона N 222-ФЗ, предусматривающим замену уплаты совокупности установленных законодательством Российской Федерации федеральных, региональных и местных налогов и сборов (за исключением некоторых, в частности ЕСН с сумм выплат своим работникам) уплатой единого налога, исчисляемого по результатам хозяйственной деятельности организаций за отчетный период. Взамен этого организация, применяющая упрощенную систему, уплачивает единый налог (по ставке 10% от выручки или 30% от совокупного дохода), что будет существенно меньше, чем совокупность всех налогов, уплачиваемых в общеустановленном порядке.

Аналогичным образом может быть построена схема НП и при сдаче имущества в аренду: организация А сдает в аренду имущество организации Б, применяющей упрощенную систему, с минимальной наценкой. Организация Б пересдает его в субаренду фактически арендаторам по рыночным ценам.

Основным ограничением для использования в НП организаций, применяющих упрощенную систему, согласно Закону N 222-ФЗ является ограничение по объему годовой валовой выручки (выручки от продажи товаров или арендной платы) этих организаций в размере 100 000 МРОТ <*>.

<*> В настоящее время 100 000 МРОТ составляют 10 000 000 руб.

Использование дифференцированных ставок налогов как инструмента налогового планирования

Пример 6. Действующее налоговое законодательство предусматривает различные налоговые ставки по налогу на прибыль (доходы) для организаций (24%) и для индивидуальных предпринимателей, не применяющих упрощенную систему налогообложения, (13%). Следовательно, организация может использовать в своих схемах НП индивидуальных предпринимателей {например, приобретая через них материалы или товары). Индивидуальный предприниматель, приобретая товары или материалы, в дальнейшем перепродает их организации, аккумулируя у себя торговую наценку. Соответственно организация получает товары

или материалы по другой ("завышенной") цене, и именно по этой "завышенной" цене товары или материалы будут списаны при их реализации (использовании в производстве готовой продукции). Сформировавшаяся у индивидуального предпринимателя торговая наценка (разница между доходами и расходами <**> на приобретение материалов или товаров) у физического лица -индивидуального предпринимателя облагается по ставке 13% (п.1 ст.224 НК РФ). У организации же за счет увеличения стоимости материалов или товаров налоговая экономия составит 24% соответствующей суммы (при последующем исчислении налога на прибыль от реализации товаров или готовой продукции).

<**> В соответствии с п.1 ст.221 НК РФ на сумму документально подтвержденных расходов (по приобретению строительных материалов) у индивидуальных предпринимателей при налогообложении уменьшается сумма дохода.

Таким образом, экономия составит 11% суммы торговой наценки по товарам или материалам.

НДС уплачивается индивидуальным предпринимателем в общеустановленном порядке, а организация - покупатель имеет право принять соответствующую сумму НДС к зачету.

Следует, однако, принимать во внимание, что при реализации этой схемы НП возникают дополнительные налоговые потери по ЕСН <***>t который индивидуальный предприниматель уплачивает с той же налогооблагаемой базы, что и налог на доходы физических лиц (п.З ст.237 НК РФ).

<***> Согласно ст,241 НК РФ ставка ЕСН зависит от величины налогооблагаемой базы и составляет: максимально - 22,8% {при налоговой базе до 100 000 руб.), минимально - 67 600 руб. + 2% с суммы, превышающей 600 000 руб. (при налоговой базе свыше 6 000 000 руб.). В случае если обороты по реализации товаров или материалов значительны, ЕСН исчисляется по минимальной ставке.

Осуществление финансово - хозяйственной деятельности организации в соответствии с разработанной схемой НП

Как правило, при разработке схемы НП организация использует определенный набор инструментов. Для эффективности работы данной схемы, прежде всего, следует сопоставить общий размер налоговой экономии, полученной в результате применения всех инструментов НП, и общий размер налоговых потерь, которые организация понесет при практической реализации данной схемы.

Пример. Торговая организация "Разноторг" реализует продукты питания оптом и в розницу. Часть помещений, принадлежащих организации, сдается в аренду.

Расчет на один квартал в соответствии с общеустановленным порядком выглядит следующим образом.

Торговая деятельность:

выручка от реализации товаров оптом (с учетом налогов) - 70 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 11 666 667 руб.;

выручка от реализации товаров в розницу (с учетом налогов) - 8 000 000 руб., в том числе налог с продаж (5%) 380 952 руб., НДС (20%) 1 269 841 руб.;

покупная стоимость товаров - 60 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 10 000 000 руб.; товары, предназначенные для реализации оптом, - 54 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 9 000 000 руб.; товары, предназначенные для реализации в розницу, - 6 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 1 000 000 руб.;

налог на пользователей автодорог (1% торговой наценки без НДС и налога с продаж) - 146 825 руб.;

заработная плата - 500 000 руб.;

ставка ЕСН - 35,6%, сумма ЕСН к уплате - 178 000 руб.;

прибыль от реализации товаров - 13 857 715 руб.

Сдача в аренду:

выручка от сдачи в аренду - 5 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 833 333 руб.;

налог на пользователей автодорог (1%) -41 667 руб.;

прибыль от сдачи в аренду - 4 125 000 руб.

Предлагаемая схема НП приведена ниже.

1. Организация "Разноторг" для осуществления закупки товаров и для финансирования текущей деятельности привлекает заем от нерезидента Российской Федерации (Республика Кипр).

Сумма займа составляет 20 000 000 руб., процентная ставка - 5% в квартал, сумма процентов по займу - 1 000 000 руб.

2.  Часть заработной платы в размере 300 000 руб. организация "Разноторг" выплачивает за счет собственных  средств.  В  себестоимость  реализации  товаров  и  услуг по сдаче  в аренду включается заработная плата в размере 200 000 руб.

3.     Организация   "Разноторг"   приобретает  товары   у   индивидуального   предпринимателя. Индивидуальный предприниматель приобретает товары у поставщиков по цене 60 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 10 000 000 руб., реализует товары с наценкой 20%. Цена приобретения товаров для организации "Разноторг11 - 72 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 12 000 000 руб. Товары, предназначенные для реализации оптом, - 66 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 11 000 000 руб.; товары, предназначенные для реализации в розницу. - 6 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 1 000 000 руб.

4.     Товары,  которые предназначены для реализации в розницу,  организация "Разноторг" реализует без торговой наценки организации, применяющей упрощенную систему ("Разноторг 1"), по безналичному расчету. "Разноторг 1" реализует приобретенные товары в розницу за наличный расчет физическим лицам с торговой наценкой. Выручка от реализации - 8 000 000 руб., единый налог- 10% выручки, заработная плата - 20 000 руб. (ставка ЕСН - 35,6%).

5.     Помещения, предназначенные для сдачи в аренду, организация "Разноторг" сдает по договору  аренды   организации,   применяющей   упрощенную  систему  ("Разноторг 2").   Выручка организации "Разноторг" от сдачи в аренду - 1 000 000 руб., в том числе НДС (20%) 166 667 руб. "Разноторг 2" сдает помещения по договору субаренды. Выручка от сдачи в субаренду - 5 000 000 руб., заработная плата - 20 000 руб. (ставка ЕСН - 35,6%).

В таблице приведены соответствующие расчеты налоговых платежей.

Налоговые платежи

 

Организация

Налог

Расчет

Сумма, руб.

 

Без использования схемы налогового планирования

 

"Разноторг"

НДС

11 666 667 + 1 269 841 + 833 333- 10 000 000

3 769 841

 

Налог на пользователей автодорог

146 825 + 41 667

188 492

 

ЕСН

0,356 х 500 000

178 000

 

Налог на прибыль

0,24х(13857715 + 4 125 000)

4 315 852

 

Налог с продаж

380 952

380 952

 

Всего налогов к уплате

8 833 137

 

С использованием схемы налогового планирования

 

"Разноторг"

НДС

11 666 667 + 1 000 000 + 166 667- 12 000 000

833 334

 

Налог на пользователей автодорог

(1 000 000-166 667) х 0,01 + ((70 000 000 -11 666 667)-(66 000 000 -11 000 000)) х 0,01

41 667

 

ЕСН

0,356x200 000

71 200

 

Налог на прибыль

(70 000 000- 11 666 667 + 6 000 000 И 000 000-60 000 000-33 333-200 000-71 200) х 0,24 + (1 000 000-166 667-8 333) х 0,24

924 912

 

Налоге продаж

-

0

 

Нерезидент Российской Федерации (Республика Кипр)

Налог на доходы

0,0425x1 000 000

42 500

"Разно-торг 1"

Единый налог

0,1 х 8 000 000

800 000

 

ЕСН

0,356x20 000

7 120

 

"Разно-торг2"

Единый налог

0,1 х 5 000 000

500 000

 

ЕСН

0,356x20 000

7 120

 

Индивиду­альный предпри­ниматель

Стоимость па­тента (напри­мер, в Мос­кве- 12 МРОТ)

100 х 12

1 200

 

НДС

12 000 000- 10 000 000

2 000 000

 

Налог на доходы физических лиц

0,13 X (60 000 000-50 000 000)

1 300 000

 

ЕСН

67 600 +0,02 х (60 000 000-50 000 000-600 000)

255 600

 

Всего налогов к уплате

6 784 653

 

Таким образом, налоговая экономия от применения схемы НП составляет 2 048 484 руб.

Подписано в печать 06.05.2002

А.Трубников Аудитор

 

I