Аннотация

Писарева Е.В. Предпринимательская деятельность малого предприятия (на примере ИПБОЮЛ Пастухова Н.В.). – Тюмень:Тюменский государственный университет. Факультет заочного обучения. Кафедра экономических дисциплин, 2006. – 73 с. – Библиограф. – 29 наименований. – Таблиц 3. – Рисунков 2.

Настоящая дипломная работа выполнена на основе теоретических аспектов налогообложения предприятий. Целью дипломной работы является разработка рекомендаций по совершенствованию системы налогообложения предприятия. На основе имеющихся методик определения налогового бремени на предприятие произведен расчет налоговой нагрузки, определена доля налоговых в источниках их уплаты. По итогам анализа налоговых платежей предприятия ООО «Афродита» были предложены схемы оптимизации налогообложения.

Содержание

Введение. 4

1. Теоретические аспекты налогообложения. 6

1.1. Налог на прибыль. 6

1.2. Налог на добавленную стоимость. 11

1.3. Налог на имущество. 23

1.4. Единый социальный налог. 28

2. Анализ системы налогообложения ООО «Афродита». 36

2.1. Краткая характеристика ООО «Афродита». 36

2.2. Анализ динамики и структуры налоговых издержек. 38

3. Оптимизация налогообложения ООО «Афродита». 50

3.1. Методы минимизации налогообложения. 50

3.2. Возможные системы налогообложения и схемы их применения. 58

Заключение. 71

Литература. 73

Введение

Одним из важнейших инструментов осуществления экономической политики государства всегда были и продолжают оставаться налоги. Особенно наглядно это проявляется в период перехода от командно-административных методов управления к рыночным отношениям, когда в условиях сузившихся возможностей государства оказывать воздействие на экономические процессы налоги становятся реальным рычагом государственного регулирования экономики. Вместе с тем государство только в том случае может реально использовать налоги через присущие им функции, и, прежде всего фискальную и стимулирующую, если в обществе создана атмосфера уважения к налогу, основанная на понимании как экономической необходимости существования налоговой системы, так и установленных государством правил взимания конкретных налогов. В связи с этим знание налогового законодательства, порядка и условий его функционирования является непременным условием восприятия налоговой культуры как обществом в целом, так и каждым его членом.

В современных условиях для управления предприятием необходим багаж знаний во многих областях экономики. Наряду с менеджментом, маркетингом, бухгалтерским учетом и некоторыми другими направлениями основы налогообложения занимают одно из важнейших мест и являются неотъемлемой частью деятельности любого предприятия.

Данные факты определили выбор темы дипломной работы и ее актуальность.

Объектом исследования настоящей работы является общество с ограниченной ответственностью «Афродита».

Предметом исследования выступает налогообложение предприятия.

Целью настоящей работы является разработка рекомендаций по совершенствованию системы налогообложения предприятия.

Исходя из поставленной цели, необходимо решить следующие задачи:

– раскрыть теоретические аспекты налогообложения;

– дать краткую характеристику объекту исследования ООО «Афродита»;

– провести анализ динамики и структуры налоговых издержек ООО «Афродита» на основе различных методик;

– рассмотреть возможные методы минимизации налогообложения;

– на основе предложенных методик оптимизации налогообложения предприятия сформулировать рекомендации по выбору системы налогообложения.

Теоретической и методологической основой исследования являются научные работы российских экономистов, раскрывающих теорию и практику налогообложения предприятий в России. В работе были использованы труды, раскрывающие теоретические аспекты и проблемы налогообложения предприятия:

При оценке и обработке материалов использовались математические и статистические методы, такие как: метод сравнительного анализа, метод средних величин, вертикальный, горизонтальный и анализ абсолютных и относительных показателей, способы графических изображений.

В качестве информационной базы использованы регистры налогового учета, данные годовой бухгалтерской отчетности – форма № 1 «Бухгалтерский баланс», налоговые декларации, статические данные.

Практическая значимость исследования заключается в возможности использования полученных результатов с целью выявления целесообразности применения методов налогообложения предприятия.

1. Теоретические аспекты налогообложения

1.1. Налог на прибыль

С переходом экономики нашего государства на основы рыночного хозяйства усиливается многоаспектное значение прибыли. Акционерное, арендное, частное или другой формы собственности предприятие, получив финансовую самостоятельность и независимость, вправе решать, на какие цели  и в каких размерах направлять полученную прибыль.

Прибыль как экономическая категория – это обобщающий показатель финансовых результатов хозяйственной деятельности, определяемый как разность между выручкой от хозяйственной деятельности и суммой затрат на эту деятельность.

Соединив в одно целое две вышеупомянутые экономические категории, мы получаем один из видов налога, посредством которого налоговая система государства может выполнять свойственные ей функции – это налог на прибыль предприятий и организаций.

В условиях рыночного хозяйствования распределение прибыли является внутренним делом предприятия. Однако государство может воздействовать на этот процесс с помощью различных косвенных регуляторов, в том числе через систему налогообложения. Именно в рамках налоговой системы осуществляется взаимодействие государства и хозяйствующего субъекта по поводу формирования государственного бюджета, с одной стороны, распределения доходов производителя по направлениям его использования, с другой.

Налоговый механизм обеспечивает экономическую реализацию добавочной прибыли по месту ее возникновения. Предприятие получает дополнительные возможности, как для ее инвестирования, так и для расширения непроизводительного потребления. Эффективная система налогообложения прибыли, предусматривающая предприятиям дополнительные льготы по налогу на прибыль, оказывает решающее влияние на стимулирование товаропроизводителя, имеет важное значение для обеспечения положительных финансовых результатов деятельности, повышения экономической активности, решения социально-экономических проблем.

Налог на прибыль предприятий и организаций - основной вид налога юридических лиц. Ныне действующий налог на прибыль предприятий и организаций, введен с 01.01.92 г.

Плательщики налога на прибыль представлены на схеме в соответствии с рисунком 1 установлены в статье 246 Налогового кодекса РФ (рис. 1).

 

Рис. 1. Плательщики налога на прибыль

К плательщикам налога относятся [2, cт. 246]:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и получающие доходы от источников в России.

Организацией-налогоплательщиком является юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством Российской Федерации и занимающееся коммерческой или иной предпринимательской деятельностью, на которое в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность по уплате налогов [2, п. 2 ст. 11].

Налоговый кодекс РФ устанавливает объект налогообложения по налогу на прибыль [2, ст. 247]. Согласно этой статье, объектом признается полученная налогоплательщиком прибыль, которая определяется следующим образом:

- для российских организаций - это полученный доход за вычетом сумм произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой;

- для постоянных представительств иностранных организаций, осуществляющих деятельность в России, - полученные постоянными представительствами доходы за минусом сумм произведенных ими расходов, исчисляемых по правилам [2, гл. 25];

- для иностранных организаций - сумма доходов, полученных от источников в Российской Федерации.

Общий порядок исчисления налоговой базы представлен схемой в соответствии с рисунком 2.

Налоговый кодекс РФ устанавливает ставки налога на прибыль. Основная ставка налога для российских организаций 24 процента, из них:

6,5 % зачисляется в федеральный бюджет;

17,5 % зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

С доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянные представительства, налог взимается по следующим ставкам:

10 % от использования, содержания, сдачи в аренду судов, самолетов и других подвижных транспортных средств при международных перевозках;

20 % с других доходов, кроме доходов по ценным бумагам.

 

Рис. 2. Общий порядок исчисления налоговой базы по налогу на прибыль

Российские юридические и физические лица, получившие дивиденды от российских организаций, должны заплатить налог с дивидендов по ставке 6 %.

Если же российская организация получила дивиденды от иностранного юридического лица, то ставка налога на прибыль составляет 15 %.

Иностранные организации, получившие дивиденды от российских юридических лиц, также должны заплатить налог по ставке 15 %.

Доходы от государственных и муниципальных ценных бумаг облагаются так:

15 % с процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов;

10 % c процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года, а также с процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III.

Налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие, девять месяцев календарного года. Для налогоплательщиков, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и так далее до окончания календарного года.

Налогоплательщики обязаны самостоятельно исчислять сумму налога на прибыль. По истечении очередного отчетного налогового периода организации рассчитывают размер налоговой базы нарастающим итогом с начала года до окончания I квартала, полугодия, девяти месяцев, года. В течение квартала ежемесячно налогоплательщики должны перечислять авансовые платежи. Срок перечисления налога - не позднее 28 числа каждого месяца этого отчетного периода. Размер налога определяется следующим образом:

- в I квартале 2005 года размер налога равен аналогичной сумме, уплачиваемой организацией в последнем квартале предыдущего года;

- во II квартале - одной трети платежа за I квартал 2005 года;

- в III квартале - одной трети разницы между суммами авансовых платежей за полугодие и I квартал;

- в IV квартале - одной трети разницы между суммами авансовых платежей за девять месяцев и полугодием.

Организации, созданные после вступления в силу главы 25 Налогового кодекса РФ, начинают уплачивать ежемесячные авансовые платежи по истечении полного квартала с даты их государственной регистрации.

Организации вправе перейти на уплату налога на прибыль ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными, исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, исчисленной с начала года до окончания соответствующего месяца. Сумма налога на прибыль в данном случае также определяется с учетом ранее начисленных платежей и вносится в бюджет до 28 числа месяца, следующего за отчетным.

Таким образом, налог на прибыль является составным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода. Он является прямым, т.е. его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата. Плательщиками налога на прибыль организаций являются любые юридические лица, у которых возникает объект налогообложения, вне зависимости от цели их создания, то есть как коммерческие, так и некоммерческие организации. Основная ставка налога определена в размере 24%. Объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, полученная налогоплательщиком.

1.2. Налог на добавленную стоимость

До настоящего времени не существовало и не существует в законодательстве и учебной литературе четкого определения, что же характеризует данный вид налога и что такое добавленная стоимость. Если представляется возможность накопленное в процессе производства изъять из результатов работы механизма, станка, паровоза, самолета, парохода, а не на стадиях купли-перепродажи, то можно говорить о НДС. Если же взять, например, такой вид товара, как работы и услуги (с них взимается в соответствии с законом НДС), драгоценные камни и металлы (золото, жемчуг и другие), то ничего они не производят в процессе эксплуатации и не могут давать добавленной стоимости, тем более, если они на входят в состав компонентов механизмов.

Считается, что добавленная стоимость представляет собой часть стоимости товара (работ, услуг), которая создана живым трудом и включает в себя заработную плату и прибыль. Но, в свою очередь, налог взимается из прибыли и дважды из заработной платы: непосредственно от физического лица в виде налога на доход (подоходный налог) и с юридического лица в виде единого социального налога.

Образование НДС основывается на принципе налога с оборота и принципе единого налога, то есть единого налога, выплачиваемого по частям.

Данный вид налога изначально придуман в 1954 году французским экономистом Лоре, который впоследствии стал популярным ввиду быстрого изъятия денежных средств у налогоплательщиков и распространился в странах капитала. В начале 90-х годов США и страны Европейского экономического сообщества (ЕЭС) обязали и Россию ввести данный налог взамен включения России в Европейское сообщество.

В России до 1992 года существовал налог с оборота, которым облагался большой перечень товаров, преимущественно потребительских. Закон РСФСР N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" был подписан 6 декабря 1991 года, и с тех пор НДС занял первое по доходности бюджета место среди косвенных налогов.

Следующим этапом становления НДС в России стало утверждение Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 года N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".

Доходы федерального бюджета за счет изъятия доходов налогоплательщиков в виде НДС составляют до 40 процентов от всех налоговых поступлений, или около 4 процентов от валового внутреннего продукта (ВВП).

С 1 января 2001 года порядок взимания НДС регулируется 21 главой Налогового кодекса РФ. Эта глава отменила прежний Закон РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Она содержит большое количество изменений и нововведений по сравнению со старым порядком.

"Налог на добавленную стоимость - косвенный налог, который включается в цену товаров (работ, услуг) и, таким образом, оплачивается их потребителями. Налог на добавленную стоимость - это налог "на потребление", тяжесть бремени которого испытывают не только плательщики этого налога в бюджет, но и покупатели созданных в процессе производства и обращения материальных благ.

Налогоплательщиками НДС признаются организации, на которые в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги (рис. 3).

 

Рис. 3. Налогоплательщиками НДС

Таким образом, налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Объектом НДС являются следующие операции:

– реализация товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации;

– передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организации;

– выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Налоговым кодексом Российской Федерации также предусмотрены случаи освобождения предприятий от уплаты НДС. Необходимым условием для этого является объем выручки от реализации товаров (работ, услуг), не превышающий в сумме 2 млн. рублей без НДС за три последовательных календарных месяца, предшествующих освобождению. Освобождение от обязанностей налогоплательщика производится на срок 12 последовательных календарных месяцев в случае подачи налогоплательщиком заявления и пакета необходимых документов. Не распространяется такое освобождение на обязанности по уплате НДС, возникающие в связи с ввозом товаров на таможенную территорию РФ, а также на организации и предпринимателей, реализующих подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье. Также не действует освобождение при выполнении обязанностей налогового агента [7, с. 35].

В случае превышения объема выручки от реализации в 2 млн. рублей за любые три последовательных календарных месяца освобождение автоматически перестает действовать с 1 числа месяца, в котором произошло такое превышение, и до окончания срока действия освобождения.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения.

Налоговая база по НДС представляет собой именно стоимостную характеристику объекта налогообложения, поскольку основой для исчисления налоговой базы по НДС является стоимость реализованных, переданных или ввезенных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Налоговая база представляет собой стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без учета НДС. При этом стоимость товаров (работ, услуг) определяется их ценой по правилам статьи 40 НК РФ, т.е. по рыночным ценам.

Законодательством предусмотрены случаи, когда налоговая база определяется не как стоимость реализованных товаров, а как разница между стоимостью реализованных товаров и фактической стоимостью реализуемого имущества. Такой порядок определения налоговой базы предусмотрен при реализации имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного НДС. Так, безвозмездно полученное имущество учитывается организацией по стоимости, включающей суммы налога, уплаченные передающей стороной. При реализации сельскохозяйственной продукции и продуктов ее переработки, закупленных у физических лиц, по перечню, утверждаемому Правительством РФ, налоговая база определяется как разница между ценой приобретения указанной продукции и ценой, по которой данный товар реализуется, с учетом НДС, но без налога с продаж.

Важное значение имеет момент определения налоговой базы по НДС. Неправильное определение этого момента, как правило, влечет занижение или завышение налоговой базы и, как следствие, неправильное исчисление суммы НДС, подлежащей внесению в бюджет [16, с. 48].

Федеральным законом от 28.02.2006 № 28-ФЗ внесены очередные изменения в главу 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость".

На налогоплательщиков НДС возложена обязанность по формированию налоговой базы по НДС в переходном периоде. Первые результаты базы переходного периода по НДС уже нашли отражение в налоговых декларациях по НДС налогоплательщиков, у которых в соответствии со статьей 163 НК РФ налоговый период составляет календарный месяц - не позднее 20 февраля 2006 года были представлены налоговые декларации за январь 2006 года.

Порядок формирования базы переходного периода по НДС в соответствии с Законом № 119-ФЗ и с учетом изменений, внесенных Законом № 28-ФЗ, систематизирован в таблице 1 в зависимости от применяемой учетной политики.

Таблица 1

Порядок формирования базы переходного периода по НДС

Элемент налоговой базы по НДС, влияющий на базу переходного периода	Период отражения в налоговой декларации	Основание	Мнение Минфина России и ФНС России
1	2	3	4
Метод «по отгрузке»
НДС, имеющийся в кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), числящейся на 01.01.2006	Отражается равными долями в течение первого полугодия 2006 года	Пункт 10 статьи 2 Закона	Письма Минфина России от 31.10.2005 No. 03-04-11/288 и от 10.02.2006 No. 03-04-15/31
НДС, имеющийся в кредиторской задолженности за приобретенные основные средства и нематериальные активы, числящейся на 01.01.2006	Отражается в соответствии с положениями НК РФ в редакции до 01.01.2006, в том числе при условии оплаты «входного» НДС поставщику	НК РФ в редакции до 01.01.2006	Письмо Минфина России от 10.02.2006 No. 03-04-15/31

Продолжение табл. 1

1	2	3	4
Метод «по оплате»
НДС, имеющийся в кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), числящейся на 01.01.2006	Отражается по мере прекращения обязательств по оплате приобретенных товаров (работ, услуг). После 01.01.2008 «входной» НДС предъявляется к возмещению из бюджета независимо от факта уплаты НДС поставщикам	Пункт 9 статьи 2 Закона
НДС, имеющийся в кредиторской задолженности за приобретенные основные средства и нематериальные активы, числящейся на 01.01.2006	Отражается в соответствии с положениями НК РФ в редакции до 01.01.2006, в том числе при условии оплаты «входного» НДС поставщикам	Пункт 8 статьи 2 Закона	Письмо Минфина России от 10.02.2006 No. 03-04-15/31
НДС, имеющийся в дебиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги), числящейся на 01.01.2006	Отражается по мере прекращения обязательств по оплате. После 01.01.2008 с указанной дебиторской задолженности начисляется НДС независимо от факта оплаты НДС покупателями	Пункты 2 и 7 статьи 2 Закона
НДС, имеющийся в дебиторской задолженности за приобретенные основные средства и нематериальные активы, числящейся на 01.01.2006	Отражается в соответствии с положениями НК РФ в редакции до 01.01.2006	НК РФ в редакции до 01.01.2006

При осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основании договоров комиссии, поручения или агентского договора объектом налогообложения является реализация посредником своих услуг, а налоговая база состоит из вознаграждения, полученного за выполнение услуг.

Суммы, полученные посредником от покупателей товаров, работ, услуг и подлежащие передаче комитенту, доверителю или принципалу, не включаются ими в налоговую базу.

При реализации товаров (работ, услуг) иностранным лицом, местом реализации которых является территория Российской Федерации, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС.

Налоговая база, как и сумма налога, исчисляется и удерживается налоговым агентом - покупателем товаров (работ, услуг). Исчисление налоговой базы производится по общим правилам, а именно, как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), только с учетом налога.

Налоговая база от реализации товаров (работ, услуг) определяется с учетом сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров. Впоследствии суммы налога, уплаченные с этих авансовых платежей, подлежат вычету после реализации товаров, за которые данные авансы были получены.

Это единственный случай, когда в налоговую базу включается стоимость не реализованных товаров, а стоимость товаров, предназначенных для реализации. Таким образом, на момент получения авансовых платежей у налогоплательщика отсутствует объект налогообложения - реализация товара.

Законодательно льготы по НДС установлены в двух формах:

– применение по ряду товаров пониженной ставки налогообложения (вплоть до нулевой ставки для экспортных и ряда других операций) - в этом случае с покупателя сверх цены взимается сумма НДС по соответствующей налоговой ставке (в 10 или 0процентов), а налоговым вычетам подлежат суммы НДС, уплаченные поставщикам (исполнителям) по ресурсам производственного назначения (по ставкам в 0, 10 или 18процентов);

– полное освобождение от НДС ряда товаров (работ, услуг) - в этом случае сверх цены с покупателя НДС не взимается, а суммы НДС, уплаченные поставщикам (исполнителям), возмещению из бюджета не подлежат, а относятся на издержки производства и обращения (уменьшают налогооблагаемую прибыль - налогооблагаемую базу по налогу на доходы организаций).

Налоговый период по НДС составляет календарный месяц, а для налогоплательщиков, у которых сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превышает одного миллиона рублей в месяц, - квартал.

Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

По ставке НДС в размере 0 процентов облагаются операции по реализации товаров (за исключением нефти, в том числе стабильного газового конденсата, природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников СНГ) на экспорт, работы (услуги), непосредственно связанные с экспортом товаров (сопровождение, транспортировка, погрузка, перегрузка). Также по нулевой ставке облагаются налогом работы и услуги, непосредственно связанные с транзитом товаров через территорию России. Нулевая ставка НДС применяется при выполнении указанных работ, связанных с импортом товаров.

В отношении операций по реализации работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве, действует ставка НДС в размере 0 процентов. Данная ставка применяется и в отношении подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленных и неразрывно связанных с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

По нулевой ставке облагаются операции по реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

В перечень товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых облагаются НДС по ставке в размере 10 процентов включены периодические печатные издания (за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера); учебная и научная книжная продукция; лекарственные средства и изделия медицинского назначения. Кроме того, установлена пониженная ставка НДС в отношении ряда услуг, связанных с производством и распространением указанных печатных изданий и книжной продукции.

Применение пониженной ставки НДС при реализации книжной продукции, связанной с культурой, а также при выполнении (оказании) редакционных и издательских работ (услуг), связанных с производством подобной книжной продукции. В перечень товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС по ставке в размере 10 процентов, включены также детские швейные изделия из натуральных овчины и кролика.

Коды видов продукции, реализация которых облагается НДС по ставке в размере 10 процентов, должны быть определены Правительством РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности. До настоящего времени соответствующее постановление Правительства РФ по данному вопросу не принято. По другим видам товаров (работ, услуг) применяется ставка налога в размере 18 процентов.

Ставка НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принимаемой за 100 процентов и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Льготы дают возможность предприятиям и индивидуальным предпринимателям платить налог в меньшем размере или не платить его совсем.

Воспользоваться льготой может любое предприятие или предприниматель, если выполнены определенные условия, которые можно разделить на общие и дополнительные. Условия, установленные для всех предприятий и предпринимателей, следующие:

Суммы в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), и суммы налога, исчисленные и уплаченные, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации.

Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.

В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0, 10 и 18 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

В Налоговом кодексе РФ записано, что НДС, который предприятие должно заплатить в бюджет по итогам налогового периода (месяца или квартала), рассчитывается как разница между суммой НДС, начисленной к уплате в бюджет за налоговый период и суммой налоговых вычетов.

Налоговые вычеты - это суммы, на которые можно уменьшить налог, начисленный к уплате в бюджет. В большинстве случаев это те суммы НДС, которые предприятие заплатило своим поставщикам, когда оплачивала купленные у них товары (работы, услуги).

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, включаемым в цену товара (работ, услуг) и оплачиваемый потребителями.

Таким образом, через систему действия НДС в доход бюджета государства изымается значительная часть добавленной стоимости, которая создается на всех стадиях производства товарной продукции.

Величина налога, подлежащая взносу в бюджет налогоплательщиком, согласно основному принципу исчисления налога, действующему в мировой практике и в России, рассчитывается в виде разницы между суммами налога, получаемыми от покупателей за реализуемые товары (работы, услуги), и суммами налога, оплачиваемыми налогоплательщиком поставщикам различного рода материальных ценностей.

Налогоплательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

Объектом налогообложения налогом являются реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при определении налога на прибыль, а также выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления и вывоз товаров на таможенную границу РФ.

Необходимым условием освобождения налогоплательщиков от уплаты НДС является объем выручки от реализации товаров (работ, услуг), не превышающий в сумме 2 млн. рублей без НДС за три последовательных календарных месяца, предшествующих освобождению. Освобождение от обязанностей налогоплательщика производится на срок 12 последовательных календарных месяцев в случае подачи налогоплательщиком заявления и пакета необходимых документов.

Налоговая база по налогу представляет собой стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без учета НДС. Ставка налога определена в размере 0, 10 и 18 процентов.

1.3. Налог на имущество

Для многих предприятий, прежде всего в сфере производства, налог на имущество оказывает значительное влияние на размер налогового бремени, поэтому целесообразно уделять должное внимание вопросам налогового планирования налогообложения имущества.

Налог на имущество предприятий являет­ся региональным налогом. Это значит, что сумма платежей по налогу зачисляется равными долями в республиканский бюджет республики в составе РФ, краевой, областной бюджеты края, области, областной бюджет автономной области, окружной бюджет автономного округа, в район­ный бюджет района или городской бюджет города по месту нахождения пред­приятия.

Особенностью всех региональных налогов и налога на имущество в частно­сти, является то, что общие принципы его исчисления и порядка перечисления по принадлежности устанавливаются на федеральном уровне, а конкретные ставки налога и состав предоставляемых по налогу льгот, определяются законодатель­ством региона.

Налог на имущество регулируется главой 30 НК РФ «Налог на иму­щество организаций», согласно которой плательщиками налога на имущество организа­ций, так же как и налога на имущество предприятий, признаются российские и иностранные организа­ции. Налог должны уплачивать все организации не­зависимо от формы собственности и ведомственной подчиненности. В том числе органы государствен­ной власти, некоммерческие и бюджетные организа­ции. Далее мы рассмотрим, какие изменения про­изойдут в налогообложении имущества российских организаций.

Прежде всего, изменился объект налогообложения. Это очень важно, поскольку нововведение призвано снизить налоговое бремя, сделать «прозрачной» на­логовую базу и упростить расчет налога.

Состав имущества, которое явля­ется объектом налогообложения по налогу на имущество, определен ста­тьей 374 НК РФ:

– для российских организаций – движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на ба­лансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установлен­ным порядком ведения бухгалтерс­кого учета;

– для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представитель­ства, - движимое и недвижимое иму­щество, относящееся к объектам ос­новных средств;

– для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, - находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указан­ным иностранным организациям на праве собственности.

В соответствии со статьей 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижи­мое имущество, недвижимость) отно­сятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объек­ты и все, что прочно связано с зем­лей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущер­ба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насажде­ния, здания, сооружения. К недвижи­мым вещам относятся также подле­жащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внут­реннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым ве­щам может быть отнесено и иное иму­щество. Вещи, не относящиеся к не­движимости, включая деньги и цен­ные бумаги, признаются движимым имуществом.

Основное различие между движи­мым и недвижимым имуществом со­стоит в том, что недвижимое подле­жит обязательной регистрации.

С 1 января 2004 года из-под налого­обложения выведены нематериальные активы, товарно-материальные запасы и затраты, находящи­еся на балансе организации.

Порядок определения налоговой базы по налогу на имущество организаций не изменился: ею признает­ся среднегодовая стоимость имущества, подлежаще­го налогообложению. В расчет берется его остаточ­ная стоимость, определенная по правилам бухучета. Если по правилам, принятым в бухучете, по каким-то основным средствам начисление амортизации не предусмотрено, их стоимость для целей налогооб­ложения по-прежнему будет определяться за выче­том износа.

В отличие от действующего порядка налоговую базу с 1 января нужно будет определять отдельно в отношении имущества, находящегося по месту на­хождения (ст. 376 Кодекса) организации (месту ее государственной реги­страции); каждого обособленного подразделения орга­низации, имеющего отдельный баланс; каждого объекта недвижимого имущества, на­ходящегося вне места нахождения организации или обособленного подразделения, имеющего отдель­ный баланс.

Необходимость в раздельном расчете налоговой базы объясняется тем, что согласно главе 30 НК РФ налог должен уплачиваться по месту нахождения имущества. Исключение составляет движимое иму­щество – оно включается в налоговую базу по мес­ту нахождения организации или обособленного под­разделения, имеющего отдельный баланс (если это имущество находится на балансе данного подразде­ления).

Налоговую базу нужно определять отдельно по имуществу, по которому региональные власти установили дифференцированные налоговые станки.

В налоговую базу, по общему пра­вилу, включается остаточная (балан­совая) стоимость объектов основных средств.

Налоговая база в отношении объектов недвижимого имущества иностранных организаций устанав­ливается в размере инвентаризаци­онной стоимости соответствующих объектов по данным органов техни­ческой инвентаризации. То, что в ста­тье 375 НК РФ точно не определено, какие органы являются уполномо­ченными по учету технической инвен­таризации, объясняется тем, что в настоящее время отрасль, в которой осуществляется эта деятельность, активно реформируется.

Таким образом, общий принцип определения на­логовой базы сохранен - налоговая база определяется по месту нахож­дения имущества, независимо от того, где зарегистрирована органи­зация.

Максимальная ставка налога составляет 2,2%. Причем законодательные власти субъектов федерации вправе установить дифферен­цированные налоговые ставки в зависимости от ка­тегорий налогоплательщиков. Например, для орга­низаций, оказывающих почтовые и образовательные услуги, некоммерческих и научных организаций, вне­бюджетных фондов и др.

Порядок исчисления среднегодовой стоимости иму­щества претерпел изменения. С нового года ее нужно будет рассчитывать по формуле 1 (ст. 376 НК РФ).

 

Налоговым периодом по налогу яв­ляется календарный год. Отчетными периодами признаются I квартал, 1-е полугодие и 9 месяцев ка­лендарного года. В то же время законодательные вла­сти субъектов федерации получили право при введе­нии налога не устанавливать отчетные периоды, тем самым освободив налогоплательщиков от уплаты авансовых платежей по налогу з течение года.

Сумма налога уплачивается по истечении налогово­го периода (года). По окончании же отчетных пери­одов необходимо исчислять и перечислять в бюджет авансовые платежи по налогу. Сумма такого платежа определяется по формуле 2 (ст. 382 НК РФ).

 

Срок уплаты авансовых платежей и налога по итогам налогового периода определяется региональ­ным законом о налоге на имущество организаций. Законодательные власти субъектов федерации впра­ве освободить отдельные категории налогоплатель­щиков от обязанности по исчислению и уплате аван­совых платежей по налогу.

Не позднее 30 дней со дня окончания очередного отчетного периода налогоплательщики должны представить в налоговый орган расчет по авансовым платежам, а не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, — налоговую дек­ларацию. Они подаются по месту нахождения орга­низации, по месту нахождения ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по месту нахождения недвижимого имущества, на­ходящегося вне места нахождения организации, или обособленного подразделения, имеющего отдель­ный баланс.

Налог на имущество организаций обязате­лен к уплате на территории Российской Федера­ции и вводится в соответствующем субъекте Рос­сийской Федерации законом о налоге.

Устанавливая налог, законодательные (пред­ставительные) власти субъектов Российской Фе­дерации должны определить в своих законах о налоге отдельные элементы налогообложения, в частности ставку налога в пределах 2,2 %.

Плательщиками налога на имущество орга­низаций признаются российские и иностранные организации. При этом налог уплачивают все органи­зации независимо от форм собственности и ве­домственной подчиненности, в том числе орга­ны государственной власти, некоммерческие организации, бюджетные организации, если иное не установлено в законах субъектов Рос­сийской Федерации о налоге на имущество орга­низаций (в части льгот по этому налогу).

Налогом на имущество организаций обла­гаются здания, сооружения, машины, оборудо­вание, инвентарь, транспортные средства и дру­гие материальные ценности.

1.4. Единый социальный налог

Вне федерального бюджета образуются государственные фонды денежных средств, управляемые органами государственной власти Российской Федерации и предназначенные для реализации конституционных прав граждан на:

-       социальное обеспечение по возрасту;

-       социальное обеспечение по болезни, инвалидности, в случае потери кормильца, рождения и воспитания детей и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о социальном обеспечении;

-       социальное обеспечение в случае безработицы;

-       охрану здоровья и получение бесплатной медицинской помощи.

Государственными внебюджетными фондами Российской Федерации являются:

Пенсионный фонд Российской Федерации;

Фонд социального страхования Российской Федерации;

Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

В свою очередь регулирование взносов в выше перечисленные фонды осуществляется единым социальным налогом.

Единый социальный налог (ЕСН) предназначен для накопления средств на государственное пенсионное обеспечение, социальное страхование и медицинскую помощь. Он является специфическим инструментом контроля и стабильного наполнения государственных внебюджетных социальных фондов:

Пенсионного фонда - является самостоятельным финансово - кредитным учреждением, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Фонда социального страхования – управляет средствами государственного социального страхования Российской Федерации. Фонд является специализированным финансово-кредитным учреждением при Правительстве Российской Федерации.

Фондов обязательного медицинского страхования – форма социальной защиты интересов населения в охране здоровья, имеющее своей целью гарантировать гражданам при возникновении страхового случая получение медицинской помощи за счет накопленных средств и финансировать профилактические мероприятия. При платной медицине данный вид страхования является инструментом для покрытия расходов на медицинскую помощь, при бесплатной медицине - это дополнительный источник финансирования медицинских затрат.

Единый социальный налог (ЕСН) установлен в 24-й главе Налогового кодекса.

Максимальная ставка ЕСН составляет 26%. Если при величине годового фонда оплаты труда до 280 тыс. руб. ставка ЕСН будет максимальной - 26%, то более высокая зарплата (от 280 тыс. руб. до 600 тыс. руб.) позволит платить 10%, свыше 600 тыс. руб. - 2%.

Хотя налог называется единым, суммы рассчитываются для каждого фонда отдельно. Пенсионный фонд находится под особым патронажем МНС РФ в связи с большой долей отчислений и введения обязательного пенсионного страхования. Для облегчения работы Пенсионного фонда налоговые органы обязаны предоставлять ему копии платежных поручений налогоплательщиков об уплате налога, а также иные сведения, необходимые для осуществления деятельности, включая сведения, составляющие налоговую тайну.

Органы Пенсионного фонда, в свою очередь, должны предоставлять в налоговые службы информацию о доходах физических лиц из индивидуальных лицевых счетов, открытых для ведения индивидуального (персонифицированного) учета.

Для Фонда социального страхования сохраняется условие использования части начисляемых сумм платежа на социальные цели организации с последующим перечислением остатка в данный фонд.

Схема собирания единого социального налога предусматривает следующее: определив ту сумму, которая должна быть направлена впоследствии в Фонд социального страхования, работодатель, предприятие, самостоятельно уменьшит ее на сумму тех выплат, которые в соответствии с целями Фонда социального страхования расходуются непосредственно на предприятии. То есть речь идет о больничных листах, о пособиях по беременности и родам и всех других пособиях, которые выплачиваются этими фондами.

Объектом обложения ЕСН являются доходы, начисленные сотрудникам фирмы, облагаются единым социальным налогом. Форма выдачи выплат и вознаграждений (денежная или натуральная) при исчислении налога значения не имеет.

Налог начисляется на общую сумму дохода, которую сотрудник получил от организации, уменьшенную на сумму тех доходов, которые налогом не облагаются.

Что не облагается налогом:

Нераспределенная прибыль может расходоваться только на основании решения общего собрания участников (учредителей) или акционеров организации. Решение о расходовании нераспределенной прибыли оформляется протоколом общего собрания участников (учредителей) или акционеров организации.

Дата осуществления выплат определяется как:

-       день начисления работникам организациями, индивидуальными предпринимателями и физическими лицами (не признаваемыми индивидуальными предпринимателями) причитающихся им сумм;

-       день выплаты вознаграждения физическому лицу от физического лица, не признаваемого индивидуальным предпринимателем;

-       день фактического получения дохода от предпринимательской или иной профессиональной деятельности.

ЕСН уплачивается в федеральный бюджет и во внебюджетные фонды: Фонд социального страхования РФ (ФСС России), Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования (ФФОМС и ТФОМС).

В отношении бюджета и каждого фонда установлена своя ставка налога.

Сумма налога, начисленная в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных фирмой за тот же период взносов на обязательное пенсионное страхование.

Сумма налога в части, подлежащей зачислению в ФСС России, уменьшается на расходы, связанные с государственным социальным страхованием работников (выплату пособий по временной нетрудоспособности, оплату стоимости путевок и т.д.).

Налогом, подлежащим уплате в ФСС России, не облагаются любые вознаграждения, выплачиваемые работникам по договорам гражданско-правового характера (например, договору подряда или поручения), а также авторским и лицензионным договорам.

Фирмы ежемесячно уплачивают авансовые взносы по ЕСН. В конце года рассчитывается общая сумма ЕСН к уплате во внебюджетные фонды и федеральный бюджет. Если эта сумма окажется больше суммы уплаченных авансовых платежей, разницу нужно доплатить.

Налог начисляется по регрессивной ставке. Это означает, что чем выше сумма облагаемого дохода, приходящаяся на одного сотрудника, тем меньше ставка налога. Доходы, полученные сотрудниками от других фирм, не учитываются.

Ставки единого социального налога различны для различных категорий плательщиков. Они также дифференцированы по суммам налогооблагаемой базы. Налогоплательщикам - предпринимателям, кроме адвокатов, налоговые органы начисляют авансовые налоговые платежи, исходя из предполагаемого дохода, определенного из соответствующей налоговой декларации предыдущего года и ставок таблице 2. Исчисление и уплата налога с доходов адвокатов производится коллегиями адвокатов (их учреждениями) в порядке, предусмотренном главой 24 НК РФ.

При расчете среднемесячного дохода работников не учитываются доходы:

10% наиболее высокооплачиваемых сотрудников (если численность работников фирмы превышает 30 человек);

30% наиболее высокооплачиваемых сотрудников (если численность работников фирмы не превышает 30 человек).

Среднемесячный доход работников фирмы в расчете на одного работника определяется так: накопленная налоговая база с начала, деленная на среднюю численность работников и деленная на количество месяцев, истекших с начала года.

Вознаграждения по гражданско-правовым договорам облагаются ЕСН (за исключением той части налога, которая перечисляется в ФСС России).

Не облагаются налогом любые выплаты, которые организация не относит к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

При начислении ЕСН сумма вознаграждения, выплачиваемая по авторскому или лицензионному договору, может быть уменьшена на все документально подтвержденные расходы, связанные с созданием (исполнением) произведений литературы, искусства или науки.

Если расходы, связанные с получением авторского (лицензионного) вознаграждения, не могут быть подтверждены документально, то сумма вознаграждения при исчислении ЕСН уменьшается на профессиональный вычет в пределах нормативов, установленных в подпункте 3 статьи 221 НК РФ.

Выплаты по другим договорам (например, договору подряда или поручения) при исчислении ЕСН не уменьшаются.

Сумма авансовых платежей по налогу должна быть перечислена во внебюджетные фонды и федеральный бюджет не позднее 15-го числа следующего месяца.

Сумма налога, подлежащая уплате по местонахождению подразделений, определяется исходя из суммы дохода, выплачиваемого сотрудникам этих подразделений.

Разница между суммами авансовых платежей и суммой налога, исчисленной по итогам года, перечисляется не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи декларации по этому налогу.

Если авансовые платежи превышают исчисленную по итогам года сумму налога, эту разницу можно вернуть или зачесть в счет предстоящих платежей по налогу.

Фирма должна подавать в налоговую инспекцию:

расчет авансовых платежей по ЕСН (по форме, приведенной в приложении 1 к приказу МНС России от 1 февраля 2002 г. N БГ-3-05/49) - не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом;

налоговую декларацию по ЕСН - не позднее 30 марта года, следующего за отчетным;

справку о доходах физического лица и едином социальном налоге по форме N 2-НДФЛ  - вместе с декларацией.

Дополнительно к этим формам в ФСС России должна быть представлена расчетная ведомость по форме N 4-ФСС РФ.

Одновременно с расчетной ведомостью в ФСС России представляется отчет о финансировании предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний.

Если организация имеет право на применение регрессивной шкалы при исчислении единого социального налога, то она может применять регрессивные ставки и при исчислении страховых взносов.

Фирма или предприниматели должны ежемесячно уплачивать авансовые платежи по страховым взносам с заработной платы работников.

Авансовые платежи должны быть перечислены в ПФР в срок, установленный для получения средств на выплату заработной платы, но не позднее 15-го числа следующего месяца.

Сумма взносов, которую нужно заплатить по месту нахождения обособленного подразделения, рассчитывается исходя из суммы доходов его работников.

Если сумма взносов за год будет превышать сумму авансовых платежей, то разницу необходимо доплатить. Эта разница перечисляется в ПФР в течение 15 дней после 30 марта 2005 года.

Если авансовые платежи будут больше суммы страховых взносов, которую надо уплатить по итогам года, то вы можете потребовать у налоговой инспекции зачесть или вернуть сумму переплаты.

Фирма должна подавать в налоговую инспекцию:

расчет по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование (по форме, утвержденной приказом МНС России от 28 марта 2002 г. N БГ-3-05/153) - не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным кварталом;

декларацию по страховым взносам (по форме, приведенной в приказе МНС России от 26 декабря 2002 г. N БГ-3-05/747) - не позднее 30 марта года, следующего за отчетным.

В территориальное отделение ПФР нужно представлять:

копию налоговой декларации по ЕСН - ежегодно до 1 июля следующего года;

индивидуальные сведения о трудовом стаже, заработке (вознаграждении), доходе и начисленных страховых взносах застрахованного лица (по форме, утвержденной постановлением Правления ПФР от 21 октября 2002 г. N 122п) - один раз в год не позднее 1 марта.

Социально-экономическая сущность единого социального налога заключается в следующем. Единый социальный налог - это единая налоговая база. В результате существенное упрощение налоговой системы, существенное облегчение налогоплательщику и контролирующему органу учета этого налога. Соответственно, это рост доходов.

Налогоплательщиками единого социального налога признаются две категории юридических и физических лиц, одна из которых нанимает рабочую силу в той или иной форме, а другая обходится без нее.

Объектом налогообложения для организаций и индивидуальных предпринимателей, выступающих в качестве работодателей, являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым контрактам (договорам) и договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам. Исключение составляют вознаграждения, выплачиваемые ими индивидуальным предпринимателям. Как и любой другой вид налога ЕСН имеет свои льготы.

В данной главе были рассмотрены теоретические аспекты налогообложения, были рассмотрены основные налоги, уплачиваемыми предприятиями. Практическое отражение, то есть порядок исчисления налогов представлен на примере ООО «Афродита».

2. Анализ системы налогообложения ООО «Афродита»

2.1. Краткая характеристика ООО «Афродита»

ООО «Афродита» действует на основании закона РФ «Об обществах с ограниченной ответственностью».

Предприятие осуществляет деятельность по производству мебели (основной вид деятельности). Кроме того, предприятие занимается оптовой продажей товаров, оказанием на сторону услуг обслуживающих производств. Общество не является профессиональным участником рынка ценных бумаг, однако осуществляет операции с ценными бумагами.

По состоянию на 1 января и 30 июня 2005 года у предприятия отсутствуют обособленные подразделения.

Организация налогового учета осуществляется на основе принципа максимального сближения с существующей на предприятии системой методологии и организации бухгалтерского учета. Ведение налогового учета возложено на бухгалтерскую службу предприятия.

На 2006 год предприятием установлены следующие принципы учетной и налоговой политики (выдержки):

1) Метод списания товаров при их реализации - по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

2) Метод списания ценных бумаг при их реализации - по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

3) Метод списания сырья и материалов на производство - по стоимости единицы запасов.

4) Метод начисления амортизации - линейный.

5) Предприятие формирует в налоговом учете резерв расходов по сомнительным долгам, в бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам не создается.

6) Резервы расходов на ремонт основных средств, на оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет в бухгалтерском и налоговом учете не создаются.

7) Незавершенное производство в бухгалтерском учете формируется по прямым налоговым затратам. С этой целью предприятием ведется аналитический учет по счету 20 "Основное производство" в разрезе затрат налогового учета "прямые" и "косвенные" по видам выпускаемой продукции.

8) Предельная величина процентов признаваемых расходом для целей налога на прибыль, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% - по долговым обязательствам, полученным в иностранной валюте.

По состоянию на 1 июля 2005 года на балансе предприятия находятся следующие финансовые вложения:

- акции ОАО "ТНК" - резидента РФ;

- акции (участие в уставном капитале) ОАО "Резонанс" - резидента РФ;

- муниципальные ценные бумаги (облигации), эмитированные до 20 января 1997 года по которым ежегодно производится выплата купонного дохода по сроку 30 мая и 30 декабря.

На балансе предприятия имеются объекты обслуживающих производств, в том числе:

- газовая котельная, предоставляющая услуги сторонним организациям по обеспечению тепловой энергией. Тепловая энергия для собственных нужд не потребляется;

- спортивный комплекс и сауна, предназначенные для личного пользования сотрудниками предприятия. Плата за пользование не взимается;

Предприятия не является градообразующим, кроме того, не выполняются условия предусмотренные ст.275 НК РФ.

В соответствии с технологическим процессом оказания услуг по предоставлению тепловой энергии незавершенное производство на конец отчетного периода отсутствует. Услуги реализуются в отчетном периоде в полном объеме.

По состоянию на 1 января 2005 года незавершенное производство по основной деятельности, в соответствии с данными бухгалтерского учета, составило 120 000 рублей, остатков готовой продукции, товаров для перепродажи на складе нет. Отгруженная, но не реализованная продукция по состоянию на 1 января 2005 года на балансе предприятия также отсутствует.

Предприятие уплачивает такие основные налоги, как налог на прибыль, НДС, налог на имущество, единый социальный налог, транспортный налог.

2.2. Анализ динамики и структуры налоговых издержек

Общепринятой методикой определения налогового бремени на организации является порядок расчета, разработанный Минфином России, согласно которому уровень налоговой нагрузки - это отношение всех уплаченных организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей реализации:

                                    (1)

где НН - налоговая нагрузка на организацию;

НП - общая сумма всех уплаченных налогов;

В - выручка от реализации продукции (работ, услуг);

ВД - внереализационные доходы.

Существенный недостаток такого расчета состоит в том, что он не позволяет определить влияние изменения структуры налогов на показатель налогового бремени. Рассчитанная по данной методике налоговая нагрузка характеризует только налогоемкость продукции (работ или услуг), произведенной хозяйствующим субъектом, и не дает реальной картины налогового бремени, которое несет налогоплательщик.

Е.А. Кирова предложила еще одну методику расчета налоговой нагрузки, согласно которой:

- сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам. Иными словами, налоговая нагрузка определяется не уплаченными организацией налогами, а суммой налогов, которая должна быть уплачена, то есть суммой начисленных платежей;

- в сумму налогов не включается налог на доходы физических лиц, поскольку он уплачивается работниками организации, а сама организация только перечисляет платежи;

- сумма косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет, включается в состав налоговых платежей при расчете, поскольку они оказывают существенное влияние на финансовую устойчивость организации;

- сумма налогов соотносится с вновь созданной организацией стоимостью продукции, которая определяется как разность добавленной стоимости и амортизации.

Согласно данной методике налоговая нагрузка подразделяется на абсолютную и относительную. Абсолютная налоговая нагрузка представляет собой сумму налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды, подлежащих перечислению организацией. Она может быть исчислена следующим образом:

АНН = НП + ВП + НД,                                  (2)

где АНН - абсолютная налоговая нагрузка;

НП - налоговые платежи, уплаченные организацией;

ВП - уплаченные платежи во внебюджетные фонды;

НД - недоимка по платежам.

Однако абсолютная налоговая нагрузка отражает лишь сумму налоговых обязательств субъекта хозяйственной деятельности и не учитывает тяжесть налогового бремени. Для определения уровня налоговой нагрузки Е.А. Кирова предлагает использовать показатель относительной налоговой нагрузки, который рассчитывается как отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, иными словами, сумма налоговых платежей соотносится с источниками их уплаты.

Вновь созданная стоимость продукции организации определяется следующим образом:

ВСС = В - МЗ - А + ВД – ВР                                (3)

или

ВСС = ОТ + НП + ВП + П,                                             (4)

где ВСС - вновь созданная стоимость;

В - выручка от реализации продукции, работ или услуг (с учетом НДС);

МЗ - материальные затраты;

А - амортизация;

ВД - внереализационные доходы;

ВР - внереализационные расходы (без налоговых платежей);

ОТ - оплата труда;

НП - налоговые платежи;

ВП - платежи во внебюджетные фонды;

П - прибыль организации.

В этом случае относительная налоговая нагрузка определяется по следующей формуле:

                                           (5)

Достоинства данной методики заключаются в том, что на величину вновь созданной стоимости не влияют уплачиваемые налоги; в расчет включаются все налоговые платежи, уплачиваемые непосредственно организацией; на объективность расчета не влияет принадлежность к той или иной отрасли, а также масштабы организации. Таким образом, методика, предложенная Е.А. Кировой, применима к конкретному хозяйствующему субъекту.

Главным недостатком этой методики является отсутствие возможности прогнозирования изменения показателя в зависимости от изменения количества налогов, их ставок и льгот.

Иной подход определения налоговой нагрузки предложен М.И. Литвиным; согласно этому подходу понятие "налоговая нагрузка" включает:

- количество налоговых платежей;

- структуру платежей;

- механизм взимания налогов.

Согласно методике М.И. Литвина показатель налоговой нагрузки определяется как отношение всех налогов к сумме источника средств для их уплаты:

                                      (6)

где Сумма (НП + ВД) - сумма начисленных налоговых платежей и платежей во внебюджетные фонды;

Сумма ИС - сумма источника средств для уплаты налогов.

В сумму налоговых платежей включаются все налоги, уплачиваемые организацией, с учетом налога на доходы физических лиц.

М.И. Литвин предлагает рассчитывать налоговую нагрузку по вышеперечисленным группам налогов в соотношении со соответствующим источником уплаты. Общим показателем для всех налогов является добавленная стоимость, которая исчисляется следующим образом:

ДС = В - МЗ                                                               (7)

или

ДС = ОТ + НП + ВП + П + А,                                        (8)

где ДС - добавленная стоимость.

В отличие от Е.А. Кировой М.И. Литвин не исключает из добавленной стоимости амортизационные отчисления.

Предложенная М.И. Литвиным методика исчисления налогового бремени имеет практическую значимость, поскольку она позволяет определить долю налогов в выручке организации, прибыли и долю заработной платы, амортизации, налогов и чистой прибыли в каждом рубле созданной продукции. Отрицательным моментом является то, что в состав налогов включен налог на доходы физических лиц, хотя организация выступает в роли налогового агента.

Способ расчета, предложенный А. Кадушкиным и Н. Михайловой, позволяет определять налоговую нагрузку как функцию типа производства, изменяющуюся в зависимости от колебаний затрат на материальные ресурсы, оплату труда или амортизацию. Они определяют налоговое бремя как долю добавленной стоимости, отдаваемую государству. При этом налоги соотносятся с источником их уплаты.

Расчет добавленной стоимости производится по следующей формуле:

ДС = А + (ОТ + ВН) + НДС + Но + П,                                   (9)

где ДС - добавленная стоимость

А - амортизация;

ОТ - оплата труда;

ВН - платежи во внебюджетные фонды, начисляемые на оплату труда;

НДС - налог на добавленную стоимость;

Но - налоги с оборота;

П - прибыль.

Выручка определяется как сумма добавленной стоимости и материальных затрат: В = ДС + МЗ.

С учетом изменений, произошедших в законодательстве (отмена ряда налогов с оборота), формула добавленной стоимости примет следующий вид:

ДС = А + (ОТ + ЕСН) + НДС + П,                                           (10)

где ЕСН - единый социальный налог.

Согласно методике А. Кадушкина и Н. Михайловой вводятся структурные коэффициенты:

– доля заработной платы в добавленной стоимости (включая начисления на заработную плату):

                                         (11)

– удельный вес амортизации в добавленной стоимости:

                                                 (12)

удельный вес добавленной стоимости в валовой выручке:

                                                 (13)

В соответствии с действующей системой налогообложения организация уплачивает следующие основные налоги:

1) НДС (расчет производится по ставке 20%):

                                    (14)

2) единый социальный налог:

                                    (15)

3) налог на доходы физических лиц:

                  (16)

4) налог на прибыль:

       Нпр = 0,24 х (1 - НДС - Кот - Ка) х ДС = 0,24 ДС х (0,833 - Кот - Ка).  (17)

Сумма основных налогов, уплачиваемых организацией, позволяет определить долю добавленной стоимости, расходуемую организацией на налоговые платежи, то есть налоговую нагрузку:

НН = НДС + ЕСН + Нп + Нпр.                                        (18)

При подстановке коэффициентов формула примет следующий вид:

НН = ДС (0,367 + 0,119 Кот - 0,24 Ка).                                (19)

Достоинством данной методики является то, что сумма налогов соотносится с добавленной стоимостью, то есть с источником дохода.

Недостатком метода, разработанного А. Кадушкиным и Н. Михайловой, является то, что в расчет включен налог на доходы физических лиц и не учитывается влияние таких налогов, как налог на имущество, платежи за пользование природными ресурсами, земельный налог.

Рассмотрим налоговую нагрузку субъекта хозяйственной деятельности по данным предприятия ООО «Афродита». По итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2005 год имеются следующие показатели (табл. 2).

Таблица 2

Итоговые показатели финансово-хозяйственной деятельности за 2005 год

Наименование показателя	Сокращение обозначения	Сумма, тыс. руб.
1	2	3
Доходы от реализации (без НДС)	В	69725,91
Начисленный НДС (по налоговым декларациям)	НДС	12339,24
Расходы за отчетный период:
материальные затраты (без НДС)	МЗ	22949,4
НДС, подлежащий вычету (НДСв)	НДСв	4885,2
расходы на оплату труда	ОТ	15881,1
амортизация	А	7484,1
налоги, относимые на себестоимость	Нсс	3819,6
единый социальный налог	ЕСН	5992,8
внереализационные доходы	ВД	2077,83
Расходы за отчетный период:
внереализационные расходы	ВР	2650,44
в том числе налоги, уплачиваемые из  прибыли (имущество, реклама)	Нпр'	2649,84

Продолжение табл. 2

1	2	3
общая сумма начисленных  налогов в бюджет и внебюджетные фонды		23091,33
сумма начисленного налога на доходы  физических доходы физических лиц		1009,44

За 2005 год ООО «Афродита» было уплачено налогов на сумму 55456,4 тыс. руб. более конкретные данные по налоговым платежам представлены в табл. 3.

Таблица 3

Налоговые платежи, уплаченные ООО «Афродита» в 2005 году, тыс. руб.

Налоги	Уплачено всего	В том числе
текущие	задолженность
Бюджет, всего	16636,92	14748,39	1888,53
НДС	10606,08	9103,83	1502,25
Налоги, уплачиваемые из прибыли	3290,61	3290,61	–
Налоги, относимые на себестоимость	2715,72	2329,44	386,28
Внебюджетные платежи	6595,71	4992,51	1603,2
В том числе ЕСН	4992,51	4992,51	–
Всего по налогам	23232,63	19740,9	3491,73
Налог на доходы физических лиц (справочно)	1108,38	1108,38	–

Произведем расчет налоговой нагрузки по методологии Минфина России:

Налоговая нагрузка по платежам в бюджет составит 19,8%, а во внебюджетные фонды - 7,8%. Налоговое бремя по НДС достигает 12,6%, что составляет 63,6% всей налоговой нагрузки по платежам ООО «Афродита» в бюджет. В данном случае наблюдается неоправданная величина налогового бремени на предприятие, так как учетная политика ведется по методу начисления, а не по факту оплаты за отгруженную продукцию.

Данная методика не дает возможности произвести реальную оценку налоговой нагрузки на ООО «Афродита», а определяет лишь удельный вес налогов в сумме полученных доходов.

При расчете налоговой нагрузки по методике Е.А. Кировой абсолютная налоговая нагрузка (АНН) ООО «Афродита» за 2005 год представляет собой сумму платежей в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы):

АНН = 23091,33 тыс. руб.

Вновь созданная стоимость (ВСС) продукции определяется следующим образом:

ВСС = (69725,91 тыс. руб. + 12339,24 тыс. руб.) - (22949,4 тыс. руб. + 4885,2 тыс. руб.) – 7484,1 тыс. руб. + 2077,83 тыс. руб. - (2650,44 тыс. руб. – 2649,84 тыс. руб.) = 48823,68 тыс. руб.

Относительная налоговая нагрузка на ООО «Афродита», представляющая собой отношение абсолютной налоговой нагрузки к вновь созданной стоимости, составляет: .

Расчет налогового бремени по методу М.И. Литвина осуществляется следующим образом.

Определяется общий показатель, к которому соотносятся налоговые платежи, - добавленная стоимость (ДС) продукции:

ДС = (69725,91 тыс. руб. + 12339,24 тыс. руб.) - (22949,4 тыс. руб. + 4885,2 тыс. руб.) = 54230,55 тыс. руб.

Согласно данной методике, в рассматриваемом периоде хозяйствующий субъект несет налоговое бремя в размере 44,9% добавленной стоимости продукции.

Если разбить налоговые платежи на группы в соответствии с источниками уплаты налогов, то расчет налоговой нагрузки позволит определить долю налогов в источниках средств для их уплаты.

Для НДС источником уплаты является выручка ООО «Афродита». Рассчитав отношение уплаченного НДС к выручке:

,

можно сделать вывод, что с 1 руб. выручки ООО «Афродита» платит 13 коп. НДС.

Удельный вес уплаченных налогов, относимых на себестоимость продукции, в сумме расходов от реализации составляет:

На долю налогов, уплаченных из прибыли ООО «Афродита», приходится:

В результате 71,5% полученной прибыли израсходовано на внесение в бюджет налоговых платежей. Причем данные налоги уплачены не в полной сумме, подлежащей перечислению, и реальная налоговая нагрузка значительно выше.

Расчет налоговой нагрузки по методике А. Кадушкина и Н. Михайловой осуществляется следующим образом.

Согласно данной методике налоговые платежи соотносятся с добавленной стоимостью (ДС) продукции (ДС = 54230,55 тыс. руб.).

Структурные коэффициенты, определяющие долю налогов в добавленной стоимости, рассчитываются следующим образом:

- удельный вес оплаты труда, включая начисления на заработную плату:

Кот =

- удельный вес амортизации:

Ка =

- налог на прибыль:

В соответствии с методикой А. Кадушкина и Н. Михайловой налоговая нагрузка (НН) составляет:

 тыс. руб.

Данный расчет позволил определить уровень налогового бремени на ООО «Афродита» (38,2% добавленной стоимости) и рассчитать сумму налоговых платежей, подлежащих перечислению ООО «Афродита» в бюджет и внебюджетные фонды (включая налог на доходы).

В целях совершенствования способа расчета налоговой нагрузки воспользуемся методикой А. Кадушкина и Н. Михайловой.

При подстановке в данную формулу числовых значений можно определить уровень налоговой нагрузки на ООО «Афродита»:

,

.

Общий уровень налоговой нагрузки на ООО «Афродита» составит 23481,32 тыс. руб. (54230,55 тыс. руб. х 0,433).

Таким образом, расчет определяет налоговую нагрузку на ООО «Афродита» как 43,3% добавленной стоимости продукции.

В связи с вышеизложенным представляется целесообразным ввести еще один показатель налоговой нагрузки - коэффициент денежного изъятия, представляющий собой отношение начисленных налоговых платежей к реально полученным организацией финансовым ресурсам:

Значения показателей суммы денежных средств, полученных организацией за отчетный период (ДС) и заемных денежных средств (кредиты), привлеченные организацией в отчетном периоде (КБ), отражаются в форме N 4 "Отчет о движении денежных средств" бухгалтерской отчетности, представляемой организациями.

Заемные денежные средства следует исключать из общей суммы полученных денежных средств, поскольку они привлекаются лишь в целях преодоления недостаточности денежной массы в обращении, а не в результате ведения организацией производственного процесса.

Таким образом, предложенная формула расчета позволяет определить удельный вес налогов, подлежащих уплате, в общем объеме полученной денежной массы от реализации продукции (работ, услуг) или имущества.

Рассчитаем по данной формуле налоговую нагрузку на ООО «Афродита» за 2005 год:

- сумма денежных средств, полученных от реализации продукции, имущества, а также в виде авансов, - 86182,8 тыс. руб. (данные из формы N 4 "Отчет о движении денежных средств");

- сумма заемных денежных средств (кредиты) – 21833,7 тыс. руб.;

- сумма начисленных налоговых платежей в бюджет и внебюджетные фонды (без учета налога на доходы) – 23091,33 тыс. руб.

Расчет налоговой нагрузки на ООО «Афродита» определяется следующим образом:

НН =

Приведенный расчет показывает, что на уплату налоговых платежей за отчетный период приходится одна треть суммы получены хозяйствующим субъектом собственных денежных средств.

На основе проведенного анализа налогообложения ООО «Афродита» на эффективность финансово-хозяйственной деятельности исследуемого предприятия влияют налоговые платежи, минимизация которых позволит увеличить прибыль предприятия.

3. Оптимизация налогообложения ООО «Афродита»

3.1. Методы минимизации налогообложения

Минимизация налогов - термин, который вводит в заблуждение. В действительности, конечно, целью должна быть не минимизация (снижение) налогов, а увеличение прибыли предприятия после налогообложения.

Сокращение налоговых выплат лишь на первый взгляд ведет к увеличению размера прибыли предприятия. Эта зависимость не всегда бывает такой прямой и непосредственной. Вполне возможно, что сокращение одних налогов приведет к увеличению других, а также к финансовым санкциям со стороны контролирующих органов. Поэтому наиболее эффективным способом увеличения прибыльности является не механическое сокращение налогов, а построение эффективной системы управления предприятием; как показывает практика, такой подход обеспечивает значительное и устойчивое сокращение налоговых потерь на долгосрочную перспективу.

Государство предоставляет множество возможностей для снижения налоговых выплат. Это обусловлено и предусмотренными в законодательстве налоговыми льготами, и наличием различных ставок налогообложения, и существованием пробелов или неясностей в законодательстве не только из-за низкой юридической квалификации законодателей, но и ввиду невозможности учета всех обстоятельств, возникающих при исчислении и уплате того или иного налога.

Всегда необходимо помнить о существенной разнице между тремя схожими методами оптимизации налогового пресса: налоговым планированием, уклонением от налогов и избежанием налогов. На первый взгляд разница не существенна, однако пути реализации имеют существенную разницу.

Уклонение от уплаты налогов (tax evasion) - нелегальный путь уменьшения своих налоговых обязательств по налоговым платежам, основанное на сознательном, уголовно наказуемом (ст. 198 УК РФ для физических лиц, ст. 199 для руководства и ответственных юридических лиц) использовании методов сокрытия доходов и имущества от налоговых органов, создания фиктивных расходов, а также намеренного (умышленного) искажения бухгалтерской и налоговой отчетности. Легальной возможности «уклониться от налогов» не существует. Любые целенаправленные действия субъекта, нарушающие действующее законодательство, в результате которых бюджет так или иначе недополучает причитающиеся ему по закону суммы налогов, ущербны и нелегальны и ведут к наступлению налоговой либо уголовной ответственности.

Умышленное не упоминание в налоговой декларации дохода является незаконным действием. Это - уклонение от налогов.

Налоговое планирование (tax planning) - легальный путь уменьшения налоговых обязательств, основанный на использовании возможностей, предоставленных налоговым законодательством, путем корректировки своей хозяйственной деятельности и методов ведения бухгалтерского учета. Это использование всяческих законных мер для минимизирования налогов.

Классифицировать некоторые расходы как деловые расходы для уменьшения налогооблагаемого дохода, используя услуги налоговых консультантов - это законно. Если даже налоговый служащий не примет такую формулировку, и даже если все попытки окажутся неудачными, бизнесмен не будет обвинен в совершении уголовного преступления. Худшее, что может случиться, - это то, что он будет обязан заплатить налоги, которые, как он считал, он не должен платить. Этот метод - налоговое планирование.

Избежание налогов (tax avoidance) - минимизация налоговых обязательств законным использованием коллизий и недоработок нормативных законодательных актов; при этом налогоплательщик полностью раскрывает свою учетную и отчетную информацию налоговым органам. Этот метод позволяет в дальнейшем довольно успешно оспаривать в арбитражном суде претензии налоговых органов к выбранной налоговой политике, основываясь на принципе «что не запрещено законом, то разрешено». Оба последних способа с юридической точки зрения не предполагают нарушения законных интересов бюджета. Правда, избежание налогов несет в себе дополнительные риски, связанные с огромными сложностями на пути судебных тяжб с налоговыми органами.

Уклонение от уплаты налогов.

Хотя законодательство РФ предусматривает право плательщика налогов на реализацию мер защиты права собственности, а также право на действия, направленные на уменьшение налоговых обязательств, тем не менее безгранично этим правом пользоваться нельзя.

Существует несколько распространенных способов уклонения от налогов, которые по своей природе нелегальны. Самым распространенным является способ неоприходования выручки и товарно-материальных ценностей, например продажа за наличные неучтенного товара. Еще один способ - деятельность фирмы без регистрации (предполагает предыдущий).

Ключевая особенность схем ухода от налогов, основанных на неучтенном наличном обороте, заключается в систематическом использовании фиктивных операций.

В одних случаях происходит обналичивание или обмен официально заработанных безналичных денег, находящихся на расчетном счете в банке, на неучтенные наличные. Речь идет о заключении фиктивного договора на выполнение работ или оказание услуг. Таким образом, предприятие уходит от налогов с зарплаты и распределения прибыли и получает неучтенные наличные, которые обычно используются для выплат «черной» зарплаты работникам, для формирования личных доходов менеджеров и собственников соответствующих предприятий-налогоплательщиков, а также на взятки чиновникам, «откаты» представителям крупных клиентов за выгодные заказы и т.д.

Другой случай - обезналичивание, или обмен неофициально заработанных наличных денег на безналичные деньги, легально зачисляемые на счет соответствующей фирмы, что идентично понятию отмывание денег. При этом заключается два контракта - один на приобретение специальной фирмой товара у оптовика, другой на поставку этого же товара розничному торговцу. Оба контракта являются фиктивными, т.к. товар на самом деле передается оптовиком непосредственно розничному торговцу.

Налоговое планирование.

Под налоговым планированием понимается целенаправленная деятельность налогоплательщика, ориентированная на максимальное использование всех нюансов существующего налогового законодательства с целью уменьшения налоговых платежей в бюджет.

Цели налогового планирования соотносятся со стратегическими (коммерческими) приоритетами и интересами предприятия, с затратами на его проведение и с тяжестью налогового бремени. Правильным подходом в рамках проведения грамотного налогового планирования считается использование льгот в сочетании с другими приемами, часто в большей степени организационными, чем финансовыми или бухгалтерскими.

Налоговое планирование является одной из главных составляющих частей процесса финансового планирования. Происходит предварительный расчет вариантов сумм прямых и косвенных налогов, налогов с оборота по результатам общей деятельности и по отношению к конкретной сделке или проекту в зависимости от различных правовых форм ее реализации. Налоговое планирование доступно любому, но осуществлять его надо не после совершения какой-либо хозяйственной операции или прошествия налогового периода, а до этого.

Внешнее планирование может проводиться несколькими методами: заменой налогового субъекта, заменой вида деятельности, заменой налоговой юрисдикции.

Метод замены налогового субъекта основывается на использовании в целях налоговой оптимизации такой организационно-правовой формы ведения бизнеса, в отношении которой действует более благоприятный режим налогообложения. Так, например, включение в бизнес-схему «инвалидных» компаний - имеющих льготы как общества инвалидов или имеющих долю инвалидов в штате более определенного уровня - позволяет экономить на прямых налогах.

Метод изменения вида деятельности налогового субъекта предполагает переход на осуществление таких видов деятельности, которые облагаются налогом в меньшей степени по сравнению с теми, которые осуществлялись. Примером использования этого метода может служить превращение торговой организации в торгового агента или комиссионера, работающего по «чужому» поручению с «чужим» товаром за определенное вознаграждение или использование договора товарного кредита - из соображений более легкого учета и меньшего налогообложения.

Метод замены налоговой юрисдикции заключается в регистрации организации на территории, предоставляющей при определенных условиях льготное налогообложение. Выбор места регистрации (территории и юрисдикции) важен при условии неоднородности территории. Когда каждый регион страны наделен полномочиями по формированию местного законодательства и на этом поле субъекты обладают некоторой свободой, каждая территория использует эту свободу по-своему. Отсюда различия в размере налоговых отчислений. Разработка стратегии развития компании подразумевает возможную организацию аффилиационных структур во внешних зонах с минимальным налоговым бременем (оффшор).

При выборе места регистрации ориентируются не только на размер налоговых ставок. При небольших налоговых ставках законодательством обычно устанавливается расширенная налоговая база, что в конечном итоге может привести к обратному эффекту - повышению налоговых платежей. Если небольшая налоговая ставка жестко привязана к единице результата деятельности, то налоговое планирование становится практически невозможным.

И, наоборот, при формально высоких налоговых ставках вполне возможно снижение налогового бремени, поскольку существуют различные льготы, относящиеся к части налогов, устанавливаемых на уровне местных субъектов власти.

Налоговое законодательство предоставляет налогоплательщику достаточно много возможностей для снижения размера налоговых платежей путем внутреннего планирования, в связи с чем можно выделить общие и специальные методы. Среди общих методов выделяют: выбор учетной политики, разработку контрактных схем, использование оборотных средств, льгот и прочих налоговых освобождений. Среди специальных: метод замены отношений, метод разделения отклонений, метод отсрочки налогового платежа и метод прямого сокращения объекта налогообложения.

Выбор учетной политики организации, разрабатываемой и принимаемой один раз в финансовый год, - важнейшая часть внутреннего налогового планирования. Этот документ подтверждает обоснованность и законность того или иного толкования нормативных правовых актов и действий в отношении ведения бухгалтерского учета.

Одним из тривиальных и часто используемых методов налоговой оптимизации является снижение налогооблагаемой прибыли за счет применения ускоренной амортизации и (или) переоценки основных средств. Так, если возможности для ускоренной амортизации в России невелики, то переоценка основных средств представляет собой достаточно эффективный способ экономии на налоге на прибыль и налоге на имущество.

Контрактная схема позволяет оптимизировать налоговый режим при осуществлении конкретной сделки. Речь идет, во-первых, об использовании налогоплательщиком в контрактах четких и ясных формулировок, а не принятых типовых; во-вторых, об использовании нескольких договоров, обеспечивающих одну сделку. Все это помогает выбрать оптимальный налоговый режим осуществления конкретной сделки с учетом графика поступления и расхода финансовых и товарных потоков.

Льготы - одна из важнейших деталей внутреннего и внешнего налогового планирования. Теоретически льготы - один из способов для государства стимулировать те направления деятельности и сферы экономики, которые необходимы государству в меру их социальной значимости или из-за невозможности государственного финансирования. Практически же большинство льгот достаточно жестко лимитируют сегмент их использования. Льготы и их применение в значительной степени зависят от местного законодательства. Как правило, значительную часть льгот предоставляют местные законы.

Некоторые льготы, казалось бы, не относящиеся к области деятельности непосредственно, становятся так называемыми косвенными льготами; компании попадают в число льготников по формальным причинам.

Налоговое законодательство предусматривает различные льготы: освобождение от уплаты налогов отдельных лиц или категорий плательщиков; понижение налоговых ставок; целевые налоговые льготы, включая налоговые кредиты (отсрочки взимания налогов), прочие налоговые льготы.

Классификация налогов в целях их минимизации основывается на положении налога относительно себестоимости.

1. Налоги, находящиеся внутри себестоимости. Уменьшение таких налогов приводит к снижению себестоимости и к увеличению налога на прибыль. В итоге эффект от минимизации таких налогов есть, но он частично гасится увеличением налога на прибыль.

2. Налоги, находящиеся вне себестоимости (НДС). Минимизация выплат по НДС заключается не только в минимизации выручки (с которой выплачивается НДС), но и в максимизации НДС, который идет в зачет (НДС, выплаченный всей цепочкой поставщиков) и компенсируется компании.

3. Налоги, находящиеся над себестоимостью (налог на прибыль). Для этих налогов следует стремиться к уменьшению ставки (путем замены лица с юридического на физическое или юрисдикции) и формальному уменьшению налогооблагаемой базы. При этом возможно увеличение налогов «внутри» себестоимости.

4. Налоги, выплачиваемые из чистой прибыли. Для этих налогов стремятся к уменьшению ставки и налогооблагаемой базы.

Избежание налогов.

Применение метода « что не запрещено в законе, то разрешено « еще недавно в России ограничивалось «принципом облагаемости». Он предполагает, что под действие налогов должны попадать все объекты налогообложения, за исключением тех, которые в таком качестве напрямую перечислены в законе. Принцип подразумевает, что самому налогоплательщику придется доказывать, что он не заплатил налог на вполне законных основаниях. Дело же органов - поверить или не поверить ему.

Однако с момента вступления в силу Налогового кодекса РФ применительно к налогоплательщику действует « принцип презумпции правоты «. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности законодательных актов о налогах толкуются в пользу налогоплательщика. Но принцип действует не до конца (например, согласно ст. 40 НК РФ налоговая инспекция может определять цену сделок для целей налогообложения сама и от этой цены пересчитывать все налоги). А налогоплательщик в этом случае должен доказывать свою правоту.

Именно поэтому избежание налогов, хотя и представляется столь заманчивым, благодаря многочисленности пробелов и противоречий, содержащихся в законодательстве, и благодаря принципу презумпции правоты, на практике налогоплательщик должен в этом случае налаживать очень хорошие отношения с налоговой инспекцией. В противном случае доказательство своей правоты может обернуться слишком дорого.

3.2. Возможные системы налогообложения и схемы их применения

Анализа динамики и структуры налоговых платежей в ООО «Афродита» позволил порекомендовать следующие системы налогообложения с целью минимизации налогообложения деятельности.

Схема 1: Оптимизация налогов при выплате компенсации сотрудникам за использование личного имущества на работе.

Очень часто бывают случаи, когда ООО «Афродита» не может обеспечить сотрудника необходимой оргтехникой, инвентарем или машиной. В этом случае можно использовать личное имущество сотрудников. При этом им придется оплачивать использование их техники. Можно предложить несколько вариантов, чтобы максимально сократить траты, уменьшить всевозможные налоги и взносы с выплат по использованию личного имущества сотрудников.

В ст. 22 Трудового кодекса РФ четко прописано, что организация обязана обеспечить сотрудника всем необходимым для работы. Если ваше предприятие не в состоянии дать работнику нужные вещи, то можно разрешить ему пользоваться личным имуществом. В этом случае предприятие должно выплачивать сотруднику компенсацию и возмещать соответствующие расходы. Такое требование содержит ст. 188 Трудового кодекса РФ. В ней же сказано, что размер компенсации и оплачиваемых расходов определяется соглашением сторон между предприятием и сотрудником. Такие выплаты нельзя оформлять договором аренды, т.к. данная компенсация никак не связана с арендными платежами. Во-первых, арендатор должен оплачивать все расходы по содержанию и текущему ремонту арендованного имущества. Об этом говорится в п. 2 ст. 616 Гражданского кодекса РФ. Во-вторых, договор аренды предполагает, что имуществом пользуется не конкретный работник, а организация - арендатор. Значит, и за сохранность этого имущества отвечает предприятие (ст. 622 Гражданского кодекса РФ). А если сотрудник сам использует на работе свое имущество, то и сам за него отвечает.

Самый распространенный способ оформления компенсации - предусмотреть ее в трудовом договоре работника. Это особенно подходит, если вы уже точно знаете, что ваш новый сотрудник будет постоянно использовать личное имущество в служебных целях. В его трудовом договоре можно прописать, какую сумму вы будете ему за это выплачивать, и также указать, как часто он будет получать указанные суммы. Это позволит избежать лишних споров.

В том случае, если, принимая сотрудника на работу, предприятие не включило в его трудовой договор условие о компенсации, а в последствии сотруднику пришлось использовать в работе собственное имущество, ООО «Афродита» сможет изменить его трудовой договор и предусмотреть в нем компенсацию.

При оплате компенсации за использование в служебной деятельности собственного автомобиля нужно руководствоваться подп. 11 п. 1 ст. 264 НК РФ. В нем сказано, что компенсация работнику за эксплуатацию личного транспорта включается в расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. При этом необходимо руководствоваться нормами, которые утверждены постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 г. N 92. (с изм. и доп. от 15 ноября 2002 г.,9 февраля 2004 г.) Суммы, выплаченные сверх этих норм, не исключаются из налогооблагаемого дохода (п. 38 ст. 270 НК РФ).

Компенсационные выплаты не облагаются налогом на доходы физических лиц лишь в пределах норм, установленных законодательством, об этом сказано в п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ.

По мнению налоговиков эти нормы нужно определять, руководствуясь постановлением Правительства РФ от 08.02.2002 г. N 92. (с изм. и доп. от 15 ноября 2002 г., 9 февраля 2004 г.) Оно устанавливает размер компенсации за эксплуатацию транспорта работников. Но, как известно, эти нормы вообще предназначены для расчета налога на прибыль. А вот других документов, предусматривающих нормы компенсаций за использование личного имущества сотрудников, нет. Поэтому выплаты за любое имущество, кроме автомобиля, полностью облагаются НДФЛ.

Однако не так давно позиция налоговиков в корне изменилась. Об этом сообщило МНС России в своем письме от 23.07.2003 г. N СА-6-04/816).

Итак, компенсация за использование личного имущества на работе предусмотрена ст. 188 Трудового кодекса РФ. Эта статья позволяет работодателю и сотруднику самостоятельно определять размер выплаты. При этом никаких специальных норм Трудовой кодекс не устанавливает. Значит, бухгалтеру вообще не нужно удерживать с компенсации налог на доходы физических лиц (п. 3 ст. 217 Налогового кодекса РФ).

Используя свое имущество в производственных целях, работник не сдает его предприятию в аренду. Помнить об этом необходимо, поскольку арендные платежи, в отличие от компенсаций, налогом на доходы физических лиц облагаются.

Схема 2: Включение в налогооблагаемую прибыль расходов по приобретению питьевой воды.

Договоры со специализированными организациями на водоснабжение для технических нужд заключают практически все фирмы. А те, кто заботится о здоровье работников и собственном имидже, покупают еще и очищенную питьевую воду. Но в то время как стоимость воды для производства однозначно уменьшает налогооблагаемую прибыль предприятия, с питьевой водой возникают проблемы. Дело в том, что налоговики отказывают фирмам в праве списать ее стоимость на затраты, т.к. она не входит ни в прямые, ни в косвенные затраты предприятия.

Чтобы обойти запрет налоговиков, необходимо определиться, как провести по документам покупку питьевой воды, а также подтвердить эти расходы и их экономическую целесообразность.

ООО «Афродита» установило аппараты для разлива и подогрева питьевой воды в приемных или переговорных. Ведь предложить чашку чая или кофе - правило хорошего тона. Можно ли отнести подобные расходы в уменьшение налогооблагаемой прибыли?

К сожалению, такой статьи затрат, как «Приобретение питьевой воды», в Налоговом кодексе нет. Но, как известно, перечень расходов, предусмотренных гл. 25 Налогового кодекса РФ, является открытым. И, по нашему мнению, в подобной ситуации затраты на приобретение питьевой воды могут быть учтены как прочие расходы (подп. 49 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ).

Необходимо только помнить требование Налогового кодекса: все расходы фирмы должны быть документально подтверждены и экономически обоснованы. Документальным подтверждением расходов в подобной ситуации будут стандартные бумаги, оформленные поставщиком воды (договор, накладная, счет-фактура). Экономическую же целесообразность таких расходов также легко обосновать: увеличение количества клиентов, подписание большего числа договоров и т.д.

Кроме того, необходимость подобных затрат можно зафиксировать и в соответствующем внутрифирменном документе (приказе, распоряжении и т.п.).

Более осторожные бухгалтеры могут учесть стоимость приобретенной питьевой воды в составе представительских расходов. Напомним, что к таким расходам относят затраты, связанные с официальным приемом и обслуживанием представителей других организаций, участвующих в переговорах, в целях установления и поддержания взаимного сотрудничества.

Однако при таком варианте учета есть и существенный минус. Стоимость питьевой воды (вместе со стоимостью других напитков и продуктов, а также суммой прочих представительских расходов) может быть учтена при исчислении налога на прибыль лишь в сумме, не превышающей 4% от расходов на оплату труда за отчетный (налоговый) период.

Конечно, весьма сложно будет обосновать налоговикам приобретение большого количества питьевой воды для официального приема, в котором участвовали всего несколько человек. Тем не менее, проверить, выпили ли участники встречи всю воду или нет, фактически невозможно. Главное, чтобы соответствующие расходы, принятые при исчислении налога на прибыль, не превысили нормативную величину.

Чаще всего питьевая вода приобретается для потребления сотрудниками организации. И здесь самый болезненный вопрос тот же: можно ли учесть подобные расходы в затратах фирмы при налогообложении?

Такой статьи расходов, как «Приобретение питьевой воды», Налоговый кодекс не предусматривает. Однако подп. 7 п. 1 ст. 264 Кодекса разрешает учесть в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, «расходы на обеспечение нормальных условий труда и мер по технике безопасности, предусмотренных законодательством Российской Федерации».

Точного определения, что такое «нормальные условия труда», ни в Трудовом, ни в Налоговом законодательстве нет. Это понятие комбинированное и складывается из совокупности многих законодательных норм. Но для нас важно прежде всего определить, подпадают ли под это определение затраты на приобретение предприятием для своих сотрудников питьевой воды.

Согласно ст. 22 Трудового кодекса РФ работодатели обязаны обеспечивать безопасность труда и условия, отвечающие требованиям охраны и гигиены труда, а также бытовые нужды работников, связанные с исполнением ими трудовых обязанностей. Это, в частности, предполагает и необходимость обеспечения работников питьевой водой. Поэтому затраты на приобретение питьевой воды, а также оборудования для ее разлива могут быть расценены как расходы на обеспечение нормальных условий труда, предусмотренных законодательством РФ.

Согласно этому у предприятия есть все основания учесть соответствующие расходы при налогообложении прибыли в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 264 Налогового кодекса РФ. К сожалению, на практике налоговики разрешают включать затраты на приобретение питьевой воды в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, далеко не всегда.

Поэтому, чтобы еще более обезопасить себя в случае возможного спора с проверяющими, руководству ООО «Афродита» рекомендуется использовать такие дополнительные аргументы.

Как известно, работодатель обязан обеспечить работникам условия труда, определяемые не только законодательством, но и «коллективным договором», соглашениями, локальными нормативными актами». Это прямо указано в ст. 56 Трудового кодекса РФ. Иными словами, помимо норм, установленных законом, работодатель должен соблюдать и дополнительные меры по обеспечению нормальных условий труда, предусмотренные внутренними документами предприятия.

Так, на фирме может быть разработан соответствующий документ (приказ, положение и т.п.), в котором перечислены мероприятия по обеспечению нормальных условий труда. Там, в частности, необходимо указать, что в обязанности работодателя входит обеспечение работников питьевой водой, туалетной бумагой и т.д.

Еще одним аргументом в пользу налогоплательщика, который позволит себе учесть расходы на приобретение питьевой воды при исчислении налога на прибыль, может служить Положение о составе затрат, которое использовалось при исчислении налога на прибыль до вступления в силу гл. 25 Налогового кодекса РФ, выводы суда с успехом могут быть применены и к действующим нормам налогового законодательства.

Налогоплательщик привел в суде доказательства того, что вода, поставляемая в его офис по водопроводу, не отвечала санитарно-гигиеническим стандартам. Для этого организация произвела анализы воды в Санэпиднадзоре, который в свою очередь подтвердил несоответствие водопроводной воды стандартам качества воды в Московском регионе. Исходя из этого, судьи решили, что расходы на приобретение воды вполне обоснованно были учтены в составе расходов.

Поэтому для подстраховки фирма может провести анализы качества воды, поставляемой по водопроводу в ее помещения, на соответствие ГОСТу (ГОСТ Р 51232-98 «Вода питьевая». Общие требования к организации и методам контроля качества»; Санитарно-эпидемиологические правила и нормативы «Питьевая вода. Гигиенические требования к качеству воды централизованных систем питьевого водоснабжения. Контроль качества. СанПиН 2.1.4. 1074-01»). И если результат окажется отрицательным, право предприятия учесть расходы на приобретение воды будет неоспоримым.

Но даже если анализы подтвердят соответствие воды ГОСТу, то учесть расходы на приобретение питьевой воды при исчислении налога на прибыль можно и по вышеперечисленным основаниям.

ООО «Афродита»  в целях создания нормальных условий труда заключила с ЗАО «Уральский Родник» договор на поставку питьевой воды. Вода поставляется в пластиковых бутылях по 12 л.

Стоимость 12 л воды - 177 руб. (в т.ч. НДС - 27 руб.). После использования воды бутыли подлежат возврату. Залоговая стоимость одной бутыли составляет 200 руб. В мае 2005 г. ЗАО «Уральский Родник» поставило ООО «Афродита» 5 бутылей воды всего на сумму 885 руб. (в т.ч. НДС - 135 руб.).

ООО «Афродита» оплатила приобретенную воду и перечислила ЗАО «Уральский Родник» залоговую стоимость бутылей. Бухгалтер отразил эти операции так:

Дебет 10, Кредит 60 - 750 руб. (885-135) - отражена себестоимость приобретенной питьевой воды;

Дебет 19, Кредит 60 - 135 руб. - учтен НДС, уплаченный поставщику;

Дебет 60, Кредит 51 - 885 руб. - оплачена приобретенная вода;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС»,

Кредит 19 - 135 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 76, Кредит 51 - 1000 руб. (200 х 5 бут.) - перечислена поставщику залоговая стоимость бутылей;

Дебет 10, Кредит 76 - 1000 руб. - учтены бутыли по залоговой стоимости.

Кроме того, для розлива воды поставщик предоставил ООО «Афродита» в аренду вододиспенсер. Ежемесячная арендная плата - 118 руб. (в т.ч. НДС - 18 руб.).

Бухгалтер учет стоимость арендованного вододиспенсера на забалансовом счете 001 «Арендованные основные средства» по передаточной стоимости, указанной в договоре аренды, - 15 000 руб.

Дебет 001 - 15 000 руб. - учтена стоимость арендованного основного средства.

В мае 2004 г. ООО «Афродита» было использовано 2 бутыли воды (24 л). Бухгалтер отразил эти операции следующим образом:

Дебет 20, Кредит 10 - 300 руб. (150 руб. х 2 бут.) - списана стоимость израсходованной питьевой воды.

А стоимость аренды вододиспенсера за май 2005 г. была отражена так:

Дебет 20, Кредит 60 - 100 руб. (118-18) - отражена сумма арендной платы за май;

Дебет 19, Кредит 60 - 18 руб. - учтена сумма НДС.

Поскольку указанные расходы связаны с организацией нормальных условий труда, бухгалтер ООО «Афродита» учел при налогообложении стоимость израсходованной питьевой воды и сумму арендной платы в соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.

В конце месяца ООО «Афродита» перечислила ЗАО «Уральский Родник» арендную плату и вернула использованные бутыли. В учете это следует отразить так:

Дебет 60, Кредит 51 - 118 руб. - перечислена сумма арендной платы за май;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС», Кредит 19 - 18 руб. - принят к вычету НДС по арендной плате;

Дебет 76, Кредит 10 - 400 руб. (200 х 2 бут.) - возвращены бутыли поставщику.

Выше были приведены многочисленные аргументы в пользу того, что стоимость питьевой воды, приобретенной фирмой для своих сотрудников, может быть отнесена в уменьшение налогооблагаемой прибыли. И все же нельзя исключать, что бухгалтеры, которые захотят полностью исключить возможные налоговые риски в случае спора с проверяющими, не будут учитывать расходы на питьевую воду при исчислении налога на прибыль.

В этом случае необходимо помнить, что сумма НДС, уплаченная поставщику в составе расходов, которые не были отнесены в уменьшение налогооблагаемой прибыли, не может быть принята к налоговому вычету.

Практика проведенных аудиторских проверок показала, что некоторые бухгалтеры начисляют единый социальный налог на доходы физических лиц со стоимости выпитой работниками воды. Но согласитесь: учесть количество выпитой воды каждым конкретным сотрудником организации технически очень сложно, а порой и вовсе невозможно. Да и скорее всего вести такой учет экономически нецелесообразно, т.к. расходы непосредственно на саму воду могут быть значительно меньше стоимости затрат на их учет. Между тем НДФЛ удерживается лишь в том случае, когда сумма дохода работника может быть четко определена.

Поэтому в ситуации, когда организация не ведет учета выпитого каждым сотрудником количества воды, удерживать НДФЛ не нужно. Эта позиция поддержана и арбитражной практикой. В частности, в налогооблагаемый доход работника не могут включаться обезличенные оплаты услуг, т.к. этими услугами он может и не воспользоваться. Факт заключения предприятием договоров на приобретение продуктов питания и их оплата не могут считаться достаточным доказательством получения работником дохода.

По мнению специалистов, на стоимость потребленной работниками воды не нужно начислять и ЕСН. Ведь единым социальным налогом облагаются доходы, полученные работниками по трудовым и гражданско-правовым договорам (ст. 236 НК РФ). А, как мы уже отмечали выше, расходы на приобретение питьевой воды должны рассматриваться не как выплаты физическим лицам по трудовым или гражданско-правовым договорам, а как расходы организации, направленные на создание нормальных условий труда.

А если организация не учитывает расходы на приобретение питьевой воды при исчислении налога на прибыль, то ЕСН не начисляется в силу п. 3 ст. 236 НК РФ.

Схема 3: Оптимизация налогов путем применения комиссионных операций

Законодатели ломают копья, споря, стоит ли уменьшать НДС, когда и насколько. Пока этот вопрос не решен, налогоплательщикам приходится самостоятельно искать возможности для минимизации этого налога.

В первую очередь схема оптимизации пригодится тем, кто занимается розничной торговлей и платит налоги по общей системе налогообложения. Соответственно с полученной выручки таким организациям приходится отдавать в бюджет НДС и налог на прибыль. Величину этих налогов можно существенно снизить, если привлечь (а точнее, открыть новую) фирму, которая будет работать на «упрощенке». Именно она и будет покупать продукцию у производителя, а не сам магазин, как это, допустим, планировалось. То, что «упрощенец» не может ставить к вычету НДС, это недостаток не самый большой и в дальнейшем компенсируется за счет экономии на налогах.

Как же достичь этой самой экономии? Купивший продукцию «упрощенец» заключает договор комиссии с магазином, посредством которого товар доводится до конечного потребителя. В результате магазин будет платить НДС не со всей выручки (как было бы без привлечения «упрощенной» фирмы), а лишь с суммы вознаграждения. Соответственно и в налогооблагаемую прибыль включается только комиссия. Сама же выручка этими налогами не облагается, поскольку продавцом здесь выступает «упрощенец», который заплатит с нее только 15 процентов - это единый налог при объекте налогообложения «доходы, уменьшенные на расходы».

Вышеописанные манипуляции принесут налоговую экономию лишь при выполнении двух условий. Первое: сумма комиссионного вознаграждения должна быть как можно меньше, чтобы налоговая нагрузка магазина была минимальной. И второе: «упрощенец» должен показать у себя как можно больше расходов, учитываемых (!) при расчете единого налога.

Уменьшать налоговую базу путем завышения расходов на оплату труда не советуем, потому что с зарплаты придется платить 14 процентов в Пенсионный фонд и удерживать 13 процентов НДФЛ.

Рассмотрим предложенную схему на примере.

Допустим, изначально предполагалось, что ООО «Афродита» закупит товар на сумму 220 000 руб., в том числе НДС – 33 559 руб. Накрутив торговую наценку в размере 15 процентов, магазин выручит от продажи 253000 руб.

Рассчитаем его налоговую нагрузку. НДС с выручки составит 38 593 руб. (253 000 руб. х 18% / 118%). Применив вычет, получаем сумму в 5034 руб. (38593 – 33 559), которая должна быть перечислена в бюджет. Налог на прибыль будет равен 7200 руб. ((253 000 руб. - 38593 руб. - (220 000 руб. - 33559 руб.) x 24%)). Итого общая сумма налогов составит 11734 руб. (5034 + 6700).

Теперь введем в наш пример «упрощенца». Условия все те же: товары закупаются на сумму 220 000 руб., а продаются за 253 000 руб. Но закупает их уже не магазин, а «упрощенец», который затем передает товар розничной организации по договору комиссии. Предположим, что сумма комиссионного вознаграждения установлена в размере 3 процентов от суммы выручки, то есть доход магазина от посреднической сделки составит 7590 руб. (253 000 руб. х 3%). С нее нужно будет заплатить НДС в сумме 1158 руб. (7590 руб. х 18% / 118%) и налог на прибыль в сумме 1822 руб. (7590 руб. x 24%). В результате налоговая нагрузка магазина составит 2980 руб. (1158 + 1822). По сравнению с предыдущим вариантом (без привлечения «упрощенной» организации) торговая фирма заплатит на 8754 руб. меньше (11734  - 2980). Экономия возрастет, если комиссионное вознаграждение составит, скажем, не 3 процента, а 2 или даже 1. Правда, такое положение дел может заинтересовать налоговиков, которые попытаются применить статью 40 НК РФ. Мы же отметим, что достаточно сложно найти рыночную цену той или иной посреднической услуги. А чтобы магазин и «упрощенец» не были признаны взаимозависимыми, вторая фирма должна быть учреждена другим лицом (не являющимся учредителем ООО «Афродита»).

Не нужно забывать и об «упрощенце», ведь он тоже должен заплатить налог. Всю полученную от продажи выручку ему необходимо включить в свой доход. Поскольку объектом налогообложения у него является (это обязательное условие) разница между доходами и расходами, то его налоговая база будет равна 33 000 руб. (253 000 - 220 000). Единый налог с этой суммы составит 4950 руб. (33 000 руб. x 15%). Если объединить налоги и магазина, и «упрощенца», то видим, что общая налоговая нагрузка составляет 7930 руб. (2980 + 4950), а фактическая экономия - 3804 руб. (11734 - 7930).

Сумма экономии в данном примере не такая уж большая, но мы рассмотрели всего лишь одну сделку, к тому же не учли иные расходы, которые возникают и у «упрощенца», и у магазина.

Выгода: рассматриваемая  схема  хороша тем, что обвинить  фирму в не законном  снижении  налогов не получится

Недостаток: Налоговики  могут  попытаться  применить ст. 40 НК РФ. Для использования  схемы необходимо создать еще одну фирму.

Таким образом, рассмотренные схемы налоговой оптимизации позволят рассматриваемому предприятию, прежде всего, снизить величину уплачиваемых налогов, а также избежать уплаты некоторых видов налогов. Конечным результатом рекомендуемых методов является увеличение прибыли предприятия.

Заключение

В заключение можно отметить, что налоги – это необходимая часть экономических отношений в обществе. Налоги являются теми платежами, которые осуществляются безвозмездно, т.е. их уплата не устанавливает каких-либо конкретных обязанностей государства по отношению к лицу, вносящему эти платежи. Это важнейшая форма аккумуляции денежных средств бюджетом. Без налогов бюджета нет. А поддержание эластичности налоговой системы является непременным условием сбалансированности государственной казны.

Анализ налогообложения исследуемого предприятия была проведена на основе различных методов, предложенных Минфином РФ, такими специалистами, как Е.А. Кирова, М.И. Литвинов, А. Кадушкин и Н. Михайлова.

Так, рассчитанная по методике Минфина РФ налоговая нагрузка по платежам в бюджет составила 19,8%, а во внебюджетные фонды - 7,8%. Налоговое бремя по НДС достигает 12,6%, что составляет 63,6% всей налоговой нагрузки по платежам ООО «Афродита» в бюджет. Так как в учетной политике принято определение по методу начисления, а не по факту оплаты за отгруженную продукцию, то наблюдается несправедливость налогового бремени, возложенного на торговое предприятие.

При расчете налоговой нагрузки по методике Е.А. Кировой абсолютная налоговая нагрузка ООО «Афродита» составила 23091,33 тыс. руб., относительная налоговая нагрузка – 47,3%.

Расчет налогового бремени по методу М.И. Литвина торговое предприятие несет налоговое бремя в размере 44,9% добавленной стоимости продукции.

В соответствии с методикой А. Кадушкина и Н. Михайловой налоговая нагрузка составила 23481,32 тыс. руб.

В ходе проведенного анализа налогообложения предприятия и уровня налоговых издержек необходимо оптимизировать налоговое бремя. С этой целью можно порекомендовать следующие мероприятия.

1. Оптимизация налогов при выплате компенсации сотрудникам за использование личного имущества на работе.

2. Включение в налогооблагаемую прибыль расходов по приобретению питьевой воды. Стоимость питьевой воды, приобретенной фирмой для своих сотрудников, может быть отнесена в уменьшение налогооблагаемой прибыли.

3. Оптимизация налогов путем применения комиссионных операций. Величину НДС и налог на прибыль можно существенно снизить, если привлечь (а точнее, открыть новую) фирму, которая будет работать на «упрощенке» и приобретать товар в результате комиссионной операции. В данном случае рассматриваемая  схема  хороша тем, что обвинить  фирму в не законном  снижении  налогов не получится.

4. Выделять отдельно в первичных документах продавца стоимость доставки, или использовать услуги по перевозке товаров транспортной компанией. В этих случаях потраченные на перевозку суммы можно списать в расходы сразу, как только будут оплачены счета поставщиков и транспортников.

Предложенные схемы налоговой оптимизации рекомендуется рассмотреть руководству предприятия с целью минимизации налоговых платежей.

Литература

1.     Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изм. и доп. от 23 декабря 2003 г.).

2.     Федеральный закон от 31 декабря 2002 г. N 191-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в главы 22, 24, 25, 26.2, 26.3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации» (с изм. и доп. от 7 июля 2003 г.).

3.     Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Бухгалтерский учет налогов. Комментарий к Налоговому кодексу РФ (Глава 21, Глава 23, Глава 24, Глава 25, Глава 27, Глава 28). – М.: Налоги и финансовое право, 2003. – 764 с.

4.     Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налог на прибыль организаций. Налоговый кодекс, глава 25. Профессиональный комментарий – М.: Налоги и финансовое право, 2002. – 452 с.

5.     Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Социальный налог. Обязательное пенсионное страхование. Профессиональный комментарий. – М.: Налоги и финансовое право, 2003. – 287 с.

6.     Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. – М.: Налоги и финансовое право, 2002. – 350 с.

7.     Единый социальный налог и взносы во внебюджетные фонды. – М.: Бератор «Практическая бухгалтерия», 2003. – 380 с.

8.     Колчин С.П. Налогообложение. Учебное пособие. - Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2003. – 470 с.

9.     Комментарий к Федеральному закону «Об обязательном пенсионном страховании»/Под ред. Е.Н.Сидоренко. - М.: Юрайт-Издат, 2003. – 680 с.

10.           Налоговое право. Особенная часть (Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации) / Под ред. О.А. Борзунова, Н.А. Васецкий, Ю.К. Краснов. - СПС «Гарант», 2003. – 687 с.

11.           Практическая налоговая энциклопедия. Том 1. Налоговая оптимизация  / Под ред. Брызгалина А.В. – М.: 2005. – 460 с.

12.           Сергеева Т.Ю. Методы и схемы оптимизации налогообложения. Практическое пособие. – М.: Научная книга, 2005. – 384 с.

13.           Абанин И. Модели оптимизации ассортиментной политики торгового предприятия // Финансовая газета. – 2004. – №43. – С. 7-9.

14.           Агзамов А.Р. Налоговая нагрузка не увеличилась // Главбух, Отраслевое приложение "Учет в сфере образования". – 2005. – №1. – С. 12-16.

15.           Блинова С., Кузьминых А. Оптимизируем оптово-розничную торговлю // Расчет. – 2005. – №6. – С. 24-28.

16.           Воронцов Л.Д. Оценка товаров: оптимизация учета // Главбух. – 2003. – №21. – С. 46-49.

17.           Гудков Ф.А. Оптимизация налога на прибыль - границы дозволенного // Налоговые споры. – 2005. – №7. – С. 11-13.

18.           Зарипов В. Оптимизация или уклонение? // эж-ЮРИСТ. – 2004. – №16. – С. 32-24.

19.           Заровнядный И.А. Оптимизируем расходы на доставку // Главбух. – 2004. – №14. – С. 12-16.

20.           Исанова А. Комиссия вместо продажи позволит оптимизировать налоги // Двойная запись. – 2005. – №4. – С. 23-26.

21.           Лермонтов Ю.М. Изменения порядка налогообложения прибыли организаций и их влияние на налоговую нагрузку // Налоговый вестник. – 2003. – №11. – С. 23-24.

22.           Налоговая нагрузка на фонд оплаты труда не должна превышать 20 процентов (интервью с О.Г. Дмитриевой, заместителем председателя Комитета по бюджету и налогам Государственной Думы) // Российский налоговый курьер. – 2003. – №20. – С. 3.

23.           Островенко Т.К. Налоговая нагрузка на предприятие: обобщающие и частные показатели системы // Аудиторские ведомости. – 2001. – №9. – С. 24-29.

24.           Пасько О.Ф. Определение налоговой нагрузки на организацию // Налоговый вестник. – 2004. – №6. – С. 17-22.

25.           Разгулин С.В. О налоговой оптимизации, недобросовестности и уклонении от уплаты налогов // Законодательство. – 2004. – №12. – С. 4-6.

26.           Родионов А. Дело Ходорковского. Как не сесть за налоговую оптимизацию // Двойная запись. – 2005. – №7. – С. 14-18.

27.           Седова И. Оптимизируя, не переусердствуйте // Расчет. – 2004. – №4. – С. 28-31.

28.           Умрихин А.В. Оптимизируем ЕСН // Практическая бухгалтерия. – 2005. – №5. – С. 48-51.

29.           Усовецкий А. Варианты распределения налоговой нагрузки // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2004. – №11. – С. 7-9.