Глава 3. Проблемы и перспективы совершенствования налога на добавленную стоимость

3.1. Проблемы существующего порядка и налогообложения НДС на современном этапе

Проблемы администрирования налога на добавленную стоимость — самые наболевшие и трудноразрешимые для отечественных налоговых органов. Тот факт, что НДС является абсолютным лидером среди доходных источников федеральной казны, которую он пополняет более чем на 40%, предопределяет высокую цену этого вопроса и пристальнейшее внимание к нему со стороны государства.

Среди проблем администрирования НДС особое место занимают злоупотребления, связанные с возмещением налога при экспорте. Среди них — лжеэкспорт, завышение цен с целью увеличения входящего НДС, вывод НДС, уплаченного экспортером поставщикам, через схемы с участием фирм-однодневок.

Само по себе возмещение НДС организациям-экспортерам — общепринятая мировая практика при проведении внешнеторговых операций, предусматривающая уплату НДС на территории страны-импортера. Это позволяет избежать нежелательной налоговой конкуренции между странами и снижает издержки, связанные с таможенным оформлением импорта. Однако в России механизм возврата экспортного НДС часто используется недобросовестными налогоплательщиками как источник незаконного дохода, получаемого путем изъятия из бюджета крупных сумм.

Данные, опубликованные налоговыми органами России, свидетельствуют о положительной динамике роста возмещаемого из федерального бюджета НДС, уплачиваемого экспортерами поставщикам материальных ресурсов. Так, по сведениям Счетной палаты РФ, в 1999 году эти средства составляли 39,7 млрд руб., или 18,3% от суммы НДС по товарам, производимым на территории Российской Федерации, зачисленной по итогам года в бюджет, в 2001 году — 211,9 млрд руб. (44,4%), а в 2003-м — 292 млрд руб. (47,2%).2004-?,2005-?

Стремление налоговиков предотвратить незаконное возмещение экспортного НДС путем установления административных препон не дает желаемых результатов. Наиболее распространены такие средства административного давления, как продление сроков рассмотрения ходатайств о возврате НДС и тщательная проверка «входящего» НДС по всей цепочке поставщиков. Однако организации-поставщики создаются исключительно в целях налоговой «оптимизации» и к моменту проведения контрольных мероприятий обычно ликвидируются. А отсутствие в налоговом законодательстве связи между соблюдением налоговой дисциплины компаниями-экспортерами и возможностью возмещения ими НДС объясняет тот факт, что в арбитражном суде исход дела, касающегося возмещения НДС, нередко решается в пользу не всегда добросовестного налогоплательщика.

В то же время административные меры приводят к тому, что законопослушные экспортеры становятся неконкурентоспособными и вынуждены либо покидать рынок, либо применять «серые» схемы.

В октябре 2003 года Минфин предложил систему обособления НДС по всей цепочке продвижения товара на специальных НДС-счетах. Данная система, одобренная Правительством России, по замыслу разработчиков, должна была мобилизовать на указанных счетах более 500 млрд руб. в год. Такая мера привела бы к значительному увеличению доходов федерального бюджета, с одной стороны, и повышению эффективности ее налогового администрирования — с другой.

По заверениям сторонников НДС-счетов, это дало бы возможность упростить порядок возмещения и ускорить возврат НДС при налогообложении по нулевой ставке. Планировалось, что возросшее бремя налоговой нагрузки коснется главным образом тех предпринимателей, которые используют схемы ухода от уплаты НДС с применением фирм-однодневок, что, в свою очередь, приведет к уменьшению искажений в экономике и повышению конкурентоспособности добросовестных налогоплательщиков. Рост налоговых доходов бюджета позволил бы снизить ставку налога до 12—14%.

К основным негативным последствиям его реализации они относят:

– отвлечение и замораживание оборотных средств организаций;

– увеличение издержек компаний, банков, фискальных органов, связанных с обслуживанием этой системы;

– рост цен в результате повышения налоговой нагрузки;

– развитие иных способов уклонения от налогообложения, в том числе схем с участием фирм, перешедших на уплату налогов, предусмотренных специальными налоговыми режимами (упрощенная система налогообложения, единый налог на вмененный доход, сельхозналог); использования в расчетах неучтенной наличности; лжеэкспорта; проведения расчетов без участия денежных средств и т. п.

Система НДС-счетов в долговременной перспективе препятствует росту налоговых доходов бюджета.

В феврале 2004 года на заседании правительства в ходе дискуссии, НДС-счета были отменены. Планируется, что взамен к 2006 году введут так 2006г. Уже есть, а не будет называемый мягкий вариант НДС-счетов, предполагающий использование транзитных НДС-счетов без отвлечения оборотных средств. Суммы НДС по сделкам будут вначале проходить через них, а затем транзитом поступать на расчетные счета. Это позволило бы налоговым органам организовать оперативный мониторинг за поступлениями и возмещением налога.

Однако в действительности вероятность введения НДС-счетов невелика. Как свидетельствует международная практика, они применяются сейчас только в налоговой системе Болгарии. В Украине сроки введения спецсчетов несколько раз переносились, после чего этот процесс был приостановлен «до приведения в соответствие с законодательством».

Дело в том, что принудительное изъятие средств налогоплательщика с правовой точки зрения противоречит основополагающим принципам и нормам гражданского и налогового законодательства (свобода договора, договор банковского счета, очередность списания средств со счета и т. д.) и потребует внесения многочисленных кардинальных изменений в действующее законодательство. Учитывая уровень российского правотворчества, можно предположить, что реализация этого решения приведет к множеству коллизий и правовых пробелов.

Проблемы с администрированием НДС существуют не только в России. Например, по оценкам экспертов Великобритании, свыше 50% британских потребителей строительных услуг, облагаемых по максимальной в стране ставке 17,5% (при средней ставке 5%), используют различные способы уклонения от налогообложения, в основе которых лежат манипуляции на разнице между начисленным и возмещаемым НДС, в результате чего казна королевства ежегодно теряет порядка $1,4 млрд. В качестве наиболее эффективного решения проблемы в Великобритании активно лоббируется унификация всех ставок НДС на уровне 5%.

При рассмотрении вопроса о целесообразности нескольких ставок НДС нужно отметить, что с точки зрения налогового администрирования предпочтительнее единая ставка. При увеличении количества ставок усложняются налоговые расчеты, что не только приводит к росту вероятности совершения ошибок, но и создает дополнительные возможности для реализации схем по извлечению незаконных доходов с применением «вилки» между «входящим» и начисленным НДС.

Помимо этого аргумента в пользу сокращения количества ставок говорит и тот факт, что при множественности ставок по НДС происходит искажение потребительского выбора и выбора производителей.

Кроме того, повышенные ставки НДС обычно применяются к товарам, чья доля в совокупном потреблении невелика, что при относительно небольших дополнительных доходах приводит к высоким издержкам администрирования.

Другой основной проблемой является снижение ставки НДС. Ставка НДС не будет снижена до 13 процентов.

В начале 2005 года предполагалось снижение ставки с 18 до 13 процентов. Вопрос снижения НДС "с повестки дня снимать не нужно", но не нужно и форсировать, чтобы "не допустить серьезных глупостей, не поставить на грань финансового кризиса ситуацию в стране, а продолжать поиск реальных инструментов". Снижение налогового бремени не должно привести к финансовому кризису в стране. С какого года снижать ставку НДС - с 2007 или с 2009 - это второй вопрос.

По мнению министра финансов А.Л. Кудрина, предполагаемое в 2007 году снижение ставки НДС до 13 процентов "разбалансирует" 2007 год. Согласно аналитическим данным 11 крупнейших банков ослабляется бюджетная политика правительства РФ. И это может привести к снижению темпов экономического роста, нарастанию проблем экономики. Что касается возможности снижения налогов с 2008 года по мнению министра финансов это не представляется возможным. При этом глава российского минфина считает возможным снижение налогов с 2009 года.

По мнению председателя правительства на покрытие выпадающих доходов в результате снижения налога с 18 до 13 процентов можно расходовать средства Стабилизационного фонда свыше базового объема 500 миллиардов рублей.

Некоторые эксперты также считают, что налог надо снизить, предлагая в качестве варианта ставку 15 или 13 процентов. По их мнению, сейчас настало время для радикального сокращения налога на добавленную стоимость. Это даст положительный эффект для экономики. Другие полагают, что НДС сейчас трогать не стоит. У противников снижения НДС есть свои доводы. Поступления от НДС составляют основу российского бюджета, он имеет наивысшую долю в структуре бюджета, и эксперименты с ним не будут способствовать сохранению стабильности, считают они.

Согласно исследованию, проведенному министерством финансов, при снижении НДС до 15 процентов и меньше расширения экономики не произойдет. Кроме того, маневр по снижению НДС и выпадающим доходам в среднесрочной перспективе даст скорее отрицательный эффект. Можно снова отметить важность НДС для сохранения экономической стабильности. Особенность НДС в том, что он не связан с ценами на нефть и фактически "страхует бюджетную систему России от дефолта".

По мнению спикера Совета Федерации, снижение налога с 15 до 18 процентов в целом благотворно повлияет на экономику. Более того, позволит решить некоторые острые проблемы, в частности, остановить рост цен на бензин.

Сейчас рассматриваются три основных варианта: простое снижение НДС, снижение с унификацией ставки и отмена НДС и переход к налогу с продаж.

По мнению независимых экспертов, проанализировать, какие результаты даст снижение НДС, достаточно сложно. Конечно, стабильность налоговой системы очень важный фактор, но это не значит, что ее не нужно совершенствовать в каких-то отдельных частях. Аналогичные налоги и в других странах составляют основу бюджетной системы, отмечают эксперты, и если вести речь о снижении НДС, то нужно заранее продумать, из каких источников будут компенсироваться выпадающие доходы. Налог на прибыль или налог на доходы физических лиц для этой цели не годятся, так как от них достаточно легко уклониться.

Более того, предложения о снижении основной ставки НДС сочетаются с предложениями о ликвидации льготной ставки. Тогда получается внутреннее противоречие. Потому что с одной стороны мы его снижаем, а с другой повышаем на товары, наиболее социально значимые. Это приведет к тому, что при исчезновении льготной ставки взлетят цены на эту продукцию. И цены поднимутся не на разницу между 10 и 15 процентами, а значительно больше. Ликвидируя льготную налоговую ставку, мы запускаем механизм инфляции, которая у нас и так очень высока. В этой ситуации, во-первых, нельзя трогать льготную ставку, что полностью соответствует мировому опыту, опыту Германии, Франции и других развитых стран. Второе - налог снижать постепенно, настолько, насколько мы сможем снизить его без особого ущерба. Снизить его еще на пару пунктов - это тоже, наверное, будет разумно при условии, что льготная ставка сохранится. А если снизить его резко, с 18 до 13 процентов, это может привести к неизвестным последствиям, потерям бюджета. По мнению президента Палаты налоговых консультантов, с НДС надо очень осторожно обращаться. Его оптимальная ставка в наше время процентов 15, и к этому стоит подойти двумя шагами.

По данным экспертов, если бы ставка была снижена до 13%, то в распоряжении предприятий в 2006 году осталось бы около 290 млрд. руб., в 2007-м – 320 млрд. руб., в 2008-м – 360 млрд. руб. Таковы данные Института комплексных стратегических исследований (ИКСИ).

Реализация данной меры, по словам специалистов института, приведет к дополнительному расширению инвестиций в основной капитал, с учетом привлеченных средств, в 2006–2008 годах на уровне 1,1–1,3 процентного пункта в среднем за год, среднегодовой темп роста промышленного производства увеличится на 0,3–0,5 процентных пункта.

Эффективная ставка НДС в настоящее время составляет 6,5–12,2%, или 35–70% действующей номинальной ставки, отмечается в аналитических материалах ИКСИ. Оценки собираемости НДС, разработанные МЭРТом, составляют не менее 60% (эффективная ставка 10,8%).

В объеме налоговых поступлений не разделяется НДС, связанный с текущим потреблением, и НДС по капитальным вложениям, подлежащий возврату при вводе основных средств в эксплуатацию. В условиях роста инвестиций (в 2003 году – на 12,5%) это ведет к завышению налоговых поступлений, так как не учитывает будущий возврат НДС из бюджета. Оценка налоговой нагрузки по НДС также искажена из-за не учтенной в статистике оптимизации налогов между производственными и торговыми подразделениями холдингов.

Снижение НДС в 2004 году с 20 до 18% привело к повышению собираемости НДС, отмечают эксперты ИКСИ. Исходя из показателей, используемых в международных сопоставлениях собираемости НДС (доля налоговых поступлений в ВВП или в объеме конечного потребления в сравнении с номинальной ставкой НДС), в 2001–2003 годах в России происходило падение собираемости НДС. В условиях роста цен на нефть это могло быть вызвано увеличением сумм возмещаемого экспортерам НДС, а также активным распространением нелегальных схем возврата НДС. Собираемость НДС по итогам 2004 года вышла на уровень 2001-го. Снижение ставки НДС в 2004-м с 20 до 18% положительно отразилось на уровне собираемости налога и позволило компенсировать его двухлетнее снижение.

Дальнейшее снижение ставки НДС с 18 до 13% позволит сохранить неизменной эффективную ставку налога при повышении его собираемости с 60% до 80–85%, подчеркивают эксперты ИКСИ. Этого можно добиться за счет следующих факторов: улучшения качества налогового администрирования; упрощения взимания налога за счет перехода к единой ставке; расширения налоговой базы за счет роста производства и в результате легализации теневого бизнеса; снижения привлекательности налоговых экспортных схем, направленных на получение нелегальных вычетов и применение нулевой ставки НДС.

Совершенно очевидно, что снижение НДС послужит мощным фактором стимулирования развития отраслей, ориентированных на внутренний рынок, в первую очередь отраслей машиностроительного комплекса, утверждают в ИКСИ.

НДС является более значимым налогом в неэкспортных отраслях. Доля НДС в добавленной стоимости в машиностроении составляет 11%, в то время как в нефтедобыче – 7%. В структуре налоговых платежей НДС в машиностроении и нефтедобыче составляет 42 и 16% соответственно от всего объема налогов. Снижение НДС с 18 до 13% уменьшает налоговую нагрузку в машиностроении на 12% по сравнению с уменьшением на 3% в нефтедобыче.

Снижение НДС с 18 до 13% будет иметь выраженный структурный эффект, отмечают эксперты ИКСИ. В результате этой меры в большей степени выиграют неэкспортные отрасли, в которых работают более 70% всех занятых в промышленности (или 95% всех занятых в экономике). Динамика развития именно этих отраслей определит возможности преодоления бедности и усиливающегося социального расслоения.

Федеральная налоговая служба (ФНС) РФ имеет свой взгляд на реформу НДС. В частности, предлагается в 2006 году снизить основную ставку НДС до 16%, а в 2007 году — до 13%. При этом предлагается сохранить 10-процентную ставку налога для социально значимых товаров. В ФНС особо подчеркивают, что сближение основной и льготной ставок создаст предпосылки для перехода к единой ставке НДС, что упростит администрирование и контроль.

3.2. Мероприятия по повышению эффективности расчетов по НДС на ОАО «Нефтемаш»

Сдавать отчетность через интернет не обязательно. Однако этот способ имеет ряд преимуществ.

Во-первых, он избавляет налогоплательщиков от потери времени в очередях. Во-вторых, программа, с помощью которой формируется электронная отчетность, позволяет проконтролировать правильность заполнения высылаемых документов. В-третьих, отчетность можно отправить в инспекцию в любое время суток в любой день недели. В-четвертых, в течение нескольких дней можно провести с инспекцией сверку платежей. Разумеется, вся информация между налогоплательщиком и инспекцией передается в зашифрованном виде, что обеспечивает ее конфиденциальность.

Сегодня в электронном виде можно сдать практически все формы налоговой и бухгалтерской отчетности. Инспекция быстрее обрабатывает представленную информацию, и не затягивается выверка платежей, а для ОАО «НЕФТЕМАШ» это важно, так как суммы налогов велики. Исключаются технические ошибки при переносе данных из отчетности, ведь ее обработка автоматизирована. Кроме того, через оператора связи предприятие сможет своевременно получать от налоговой инспекции информацию об изменениях реквизитов счетов, на которые следует перечислять налоги".

Для налоговых инспекторов получение отчетности в электронном виде также очень удобно: отпадает необходимость в переносе данных в компьютер вручную. Тем самым снижается вероятность технических ошибок и повышается скорость обработки информации. Недаром переход на электронный документооборот и, в частности, на электронную отчетность - одна из целей реализующейся в настоящее время программы модернизации налоговых органов.

Инспекция г. Надыма принимает отчетность в электронном виде.

Следующим этапом является выбор специализированного оператора связи, с помощью которого будет пересылаться отчетность в инспекцию.

Без помощи оператора связи сдать отчетность через Интернет невозможно. Оператор подключает организацию к системе электронной отчетности по каналам связи (ЭОКС). Он обеспечит предприятие специальным программным комплексом, необходимым для формирования и отправки отчетности, средствами криптографической защиты информации и ключами средств криптографической защиты.

Порядок электронного документооборота описан в "Методических рекомендациях об организации и функционировании системы представления налоговых деклараций и бухгалтерской отчетности в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи". Они утверждены приказом МНС России от 10.12.2002 N БГ-3-32/705@.

Естественно, прежде всего нужно сформировать декларацию или другую отчетную форму, которую вы хотите переслать. Отправляемый документ должен соответствовать утвержденному формату. Формат - это формализованное описание состава и структуры показателей налоговой и бухгалтерской отчетности. Задачу соответствия отчетности формату должен решать бухгалтерский программный комплекс, формирующий отчетность: вам же достаточно "вбить" цифры в нужные поля.

Сложностей в использовании системы не возникает, отправка документов в налоговую инспекцию занимает 10-15 минут.

Через данную систему можно сдавать через Интернет и другие формы отчетности.

Переход на электронную отчетность позволяет оперативно провести с инспекцией предварительную сверку начислений и платежей. Для этого нужно оформить запрос в электронном виде, подписать его ЭЦП, зашифровать и отправить в налоговую инспекцию.

Получив запрос, налоговая инспекция в течение трех суток составит квитанцию о его приеме и протокол. В течение срока, установленного для ответа на запросы подобного рода, в налоговой инспекции будет сформирована информационная выписка об исполнении обязательств перед бюджетом, и инспектор отправит ее вам. Получить эту информационную выписку можно, не покидая своего офиса, по электронной почте в том же почтовом ящике на сервере специализированного оператора связи, через который отправлялась отчетность.

Предприятие может не успеть подать декларацию по НДС вовремя. С этой целью можно порекомендовать способ снижения штрафа.

В статье 119 Налогового кодекса написано, что за каждый полный или неполный месяц просрочки фирма должна заплатить 5 процентов от суммы налога, указанной в декларации, но не меньше 100 рублей.

Если же опоздание превысит 180 дней, то размер штрафа увеличится до 30 процентов от величины налога на добавленную стоимость по декларации плюс 10 процентов за каждый полный или неполный месяц просрочки начиная с 181-го дня.

Рассмотрим на примере.

Бухгалтер должен был подать декларацию по НДС за август 2005 года не позднее 20 сентября 2005 года, однако сделал он это только 25 октября 2005 года. Таким образом, задержка составила два месяца: один полный (с 20 сентября по 20 октября) и один неполный (с 20 по 25 октября).

По декларации предприятие должно заплатить в бюджет 44 705 руб. Поэтому сумма штрафа будет равна: 44 705 руб. x 5% x 2 мес. = 4471 руб.

Согласно письму УМНС от 2 апреля 2003 г. N 11-15/17644 налоговые инспекторы должны начислять штраф с суммы налога, указанной в первоначально поданной декларации.

Поэтому бухгалтер решил 25 октября 2005 года сдать декларацию по НДС на 2000 руб., а 1 ноября - уточненную декларацию на сумму 42 705 руб. (44 705 - 2000).

Размер штрафа в этом случае составит: 2000 руб. x 5% x 2 мес. = 200 руб.

Таким образом, предприятие сэкономило 4271 руб. (4471 - 200).

Конечно, со сдачей уточненной декларации лучше не тянуть. Ведь если налоговые инспекторы придут с проверкой до того, как будет подан правильный бланк, то первую декларацию они могут квалифицировать как представление документов с заведомо ложными сведениями. За это предусмотрен еще один штраф - 5000 рублей (ст.126 НК РФ).

Чтобы избежать наказания по статье 126 Налогового кодекса, рекомендуется подать уточненный бланк через 1-2 дня после сдачи первой декларации.

Рассмотрим метод оптимизации НДС при продаже имущества с использованием договора простого товарищества, позволяющий уменьшить НДС и налог на прибыль при продаже имущества. Данная схема позволяет избежать уплаты НДС при продаже имущества при помощи передачи в качестве вклада по договору простого товарищества. В рамках реализации данной схемы необходимо выполнить следующие действия.

1. Продавец имущества заключает договор простого товарищества с покупателем. В качестве вклада по договору простого товарищества продавец вносит имущество, предназначенное для продажи, а покупатель - денежные средства. Оценка вкладов каждой из сторон производится исходя из реальной продажной стоимости основных средств (ст. 1041, 1042 ГК РФ).

Операция по внесению имущества в качестве вклада по договору простого товарищества:

1) не признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях гл. 25 НК РФ (п. 1 ст. 278 НК РФ);

2) не облагается НДС (подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ).

У продавца имущества также не возникает обязанности по восстановлению сумм НДС, уплаченных им ранее при приобретении этого имущества и принятых к вычету. Так, в частности, Президиум ВАС РФ в Постановлении от 11.11.2003 N 7473/03 указал: "Как следует из анализа ст. 39, 146, 170-172 НК РФ, в случае, если спорное имущество приобреталось и использовалось для производственной деятельности или иных операций, признаваемых объектами налогообложения, возникает право на налоговый вычет, несмотря на последующее изменение в использовании имущества".

2. Впоследствии, по прошествии определенного количества времени (по согласованию между продавцом и покупателем) договор простого товарищества прекращается (п. 1 ст. 1050 ГК РФ).

При прекращении договора простого товарищества по соглашению сторон продавец имущества получает денежные средства, внесенные по договору простого товарищества покупателем имущества, а покупатель - имущество, внесенное продавцом (п. 2 ст. 1050 ГК РФ).

Имущество (в т.ч. денежные средства), полученное в пределах первоначального взноса участника договора простого товарищества при разделе имущества, находящегося в общей собственности участников договора простого товарищества:

1) не учитывается при определении налоговой базы по налогу на прибыль (подп. 5 п. 1 ст. 251 НК РФ);

2) не облагается НДС (подп. 1 п. 2 ст. 146 НК РФ, подп. 6 п. 3 ст. 39 НК РФ).

В результате продавец осуществляет передачу имущества в собственность покупателя, получая оплату за это имущество исходя из его действительной стоимости, законно избегая при этом уплаты НДС и налога на прибыль по данной операции.

Предприятие нередко в договоре на строительство объектов заключает договор, где указано, что заказчик должен внести аванс под предстоящее строительство. Чтобы не платить НДС с авансов необходимо заключить с продавцом договор займа.

Ни покупатель, ни продавец до приемки работ не могут предъявить этот НДС к вычету.

Однако, исключив из договора поставки (подряда, возмездного оказания услуг) условие о предоплате и заключив с поставщиком договор займа, можно избежать необходимости уплачивать НДС с авансов (предоставление займа в денежной форме не облагается НДС - подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Обычно при использовании этого способа договор займа заключается на срок, по истечении которого поставщик обязан отгрузить товар (выполнить работу, оказать услугу). Также весьма часто указанные займы бывают беспроцентными.

При наступлении срока возврата займа и срока поставки (приемки работ, услуг) покупатель и поставщик проводят зачет встречных денежных требований, который считается оплатой для целей НДС (п. 2 ст. 167 НК РФ). На этом все обычно и заканчивается.

Вместе с тем налоговые органы нередко пытаются переквалифицировать предоставление займа как оплату (предоплату) по основному договору, и суды их в этом поддерживают (Постановление ВАС РФ от 16.09.1997 г. N 551/96, и др.).

Поэтому договор займа, заменяющий собой аванс, нужно заключать с учетом следующих особенностей:

1) договор займа должен быть заключен раньше договора поставки (подряда, возмездного оказания услуг) (неделя-две, впрочем, чем раньше, тем лучше);

2) заем должен быть процентным (процент может быть небольшой - 1-2%);

3) срок возврата займа не должен совпадать со сроком поставки товара (датой приемки работ, услуг) (неделя-две раньше или позже, чем больше несовпадение сроков, тем лучше);

4) сумма займа не должна совпадать с суммой основного договора (3-5% в сторону превышения или уменьшения, чем больше, тем лучше).

При соблюдении указанных условий доказать ложность договора займа налоговым органам будет практически невозможно, ведь в этом случае заем будет представлять собой самостоятельную экономически целесообразную сделку, связать которую с договором поставки (подряда, возмездного оказания услуг) будет непросто.

Как показывает практика, выполнение перечисленных выше условий в договорных отношениях с постоянными покупателями (заказчиками, клиентами) - задача вполне выполнимая.

Другим способом является схема оптимизации НДС с использованием векселей.

В схеме участвуют продавец товаров (работ, услуг), покупатель, а также две организации "А" и "В", использующиеся в качестве т.н. расчетных центров. Это могут быть фирмы, специально созданные для осуществления подобных операций, или фирмы, которые зарабатывают на продаже векселей (получая прибыль на разнице между ценой покупки и реализации (погашения) векселя.

Итак, покупатель приобрел товар (работы, услуги), но не оплатил их (действие 1). При этом право собственности на товар перешло к покупателю, у него возникла кредиторская задолженность (10), а у продавца - дебиторская.

Далее расчеты осуществляются следующим образом. Продавец как векселедатель оформляет собственный простой вексель на имя предприятия "А" (как векселедержателя, 2). Это предприятие продает вексель покупателю. Покупатель оплачивает приобретение векселя (фактически это плата за приобретенные товары, 4). Полученные от покупателя средства предприятие "А" перечисляет продавцу за выданный вексель (5). Таким образом, продавец фактически получил оплату за реализованные товары (работы, услуги), при этом поступление денежных средств не привело к образованию каких-либо обязанностей по уплате налогов. У предприятия "А" также не возникает каких-либо налоговых обязательств.

Далее покупатель по договору купли-продажи реализует полученный от предприятия "А" вексель предприятию "В" (6), а также осуществляет перевод долга перед продавцом с соблюдением всех условий, установленных законодательством (2 гл. 24 ГК РФ) (7).

В момент перевода долга покупатель утрачивает обязательство перед продавцом и становится должником организации "В". Иначе говоря, теперь обязательство по оплате полученного товара связывает покупателя с организацией "В". Однако у предприятия "В" образовалась задолженность перед покупателем за приобретенный вексель. Проведение взаимозачета (вексель в обмен на долг, 8) дает право покупателю на применение налогового вычета по НДС на сумму балансовой стоимости переданного векселя (п. 2 ст. 172 НК РФ).

В результате перечисленных операций предприятие "В" получило вексель продавца и задолженность перед ним за поставленные покупателю товары.

Теперь в момент, когда у продавца появятся свободные денежные средства для оплаты налоговых платежей, а также желание их оплатить, предприятие "В" предъявляет вексель к погашению (9) с последующим зачетом взаимных требований (10). При проведении взаимозачета (10) дебиторская задолженность продавца, связанная с поставкой товаров, погашается и возникает обязанность по начислению НДС*.

Если предприятие "В" не получает прибыли от произведенных операций, то у него не возникает налоговых последствий от участия в данной схеме. В противном случае оно должно будет уплатить налог с полученной прибыли. В итоге продавец по согласованию с организацией "В" определяет сроки уплаты в бюджет НДС (независимо от момента фактической оплаты реализованных товаров). Срок, в который покупатель сможет принять НДС к вычету, зависит от того, в какой момент покупатель решит произвести взаимозачет с организацией "В"[1].

Заключение

Таким образом, налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, включаемым в цену товара (работ, услуг) и оплачиваемый потребителями. Через систему действия НДС в доход бюджета государства изымается значительная часть добавленной стоимости, которая создается на всех стадиях производства товарной продукции.

В настоящее время НДС является основным косвенным налогом в Европейском Сообществе – все государства-члены в обязательном порядке ввели его в применение. Кроме того, наличие НДС является непременным условием для вступления в ЕС новых членов. Такое широкое распространение НДС объясняется следующими причинами:

1) основным преимуществом НДС является то, что он позволяет точно определять налоговую составляющую цены товара на каждой стадии производства и распределения, что исключает ее повторное налогообложение;

2) НДС позволяет освободить от налога экспорт и облагать налогом импорт, что необходимо для отмены внутренних фискальных границ и обеспечения конкуренции, а, следовательно, и для достижения основной цели ЕС – построения внутреннего рынка. Первоначально НДС был избран для того, чтобы заменить все налоги с оборота и налоги на потребление в пределах Сообщества, потому что он позволял применять налогообложение по принципу места назначения, подразумевающему освобождение от налогов экспорта и обложение налогом импорта. Однако теперь, в связи со стремлением перейти от налогообложения по принципу места назначения к принципу государства происхождения, некоторые ученые предлагают заменить НДС другими видами косвенных налогов на потребление, например, налогом с продаж.

Величина налога, подлежащая взносу в бюджет налогоплательщиком, согласно основному принципу исчисления налога, действующему в мировой практике и в России, рассчитывается в виде разницы между суммами налога, получаемыми от покупателей за реализуемые товары (работы, услуги), и суммами налога, оплачиваемыми налогоплательщиком поставщикам различного рода материальных ценностей.

Налогоплательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ.

Объектом налогообложения налогом являются реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при определении налога на прибыль, а также выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления и вывоз товаров на таможенную границу РФ.

Необходимым условием освобождения налогоплательщиков от уплаты НДС является объем выручки от реализации товаров (работ, услуг), не превышающий в сумме 1 млн. рублей без НДС за три последовательных календарных месяца, предшествующих освобождению. Освобождение от обязанностей налогоплательщика производится на срок 12 последовательных календарных месяцев в случае подачи налогоплательщиком заявления и пакета необходимых документов.

Налоговая база по налогу представляет собой стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без учета НДС. Ставка налога определена в размере 0, 10 и 18 процентов.

Налог на добавленную стоимость, как и другие налоги, предполагает ряд льгот, дающих возможность предприятиям и индивидуальным предпринимателям платить налог в меньшем размере или не платить его совсем.

В завершение, можно указать перспективы снижения в России налоговых ставок по НДС. Сегодня у нас действуют две ставки НДС: 18%, которая применяется к большинству товаров и услуг, и льготная ставка в 10%. Согласно заявлению заместителя министра финансов Сергея Шаталова с начала 2006 года предполагается уменьшение НДС до 16% с отказом от льготной ставки.

Перенос сроков снижения НДС объясняется отчасти «приоритетной необходимостью рассчитаться по долгам», отчасти нерешенностью вопроса о введении НДС-счетов и, наконец, нехваткой средств в связи с подготовкой к реализации проекта по организации особых экономических зон (промышленных и технико-внедренческих) для создания наукоемких производств и разработки технологий. «Резиденты» зон, по замыслу авторов проекта, будут освобождаться от уплаты таможенных пошлин, пользоваться льготными тарифами на коммунальные услуги, льготными ставками на аренду земли и производственных мощностей, а также получать бюджетные субсидии и дешевые госкредиты.

Объектом исследования настоящей работы выступала организация ОАО «НЕФТЕМАШ», которое является плательщиком НДС и уплачивает налог ежемесячно. По итогам налогового периода эту декларацию данное предприятие представляет в налоговые органы по месту учета не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

НДС занимает значительное место в расчетах предприятия с бюджетом. Предприятие фактически уплачивает НДС в бюджет в размере 50% от суммы НДС к уплате и имеет просроченную задолженность по НДС, что является следствием нерациональной системы расчетов за реализованную продукцию, имеются значительные суммы дебиторской задолженности покупателей. Другой причиной несвоевременности внесения в бюджет НДС является очень большой размер ежемесячных начислений НДС к уплате в бюджет, погасить которые предприятие не может.

В целях повышения эффективности расчетов по НДС исследуемому предприятию можно порекомендовать следующее.

1. Представлять отчетность в налоговую инспекцию через Интернет согласно пункту 2 статьи 80 Налогового кодекса. Преимущества данного способа.

Во-первых, он избавляет налогоплательщиков от потери времени в очередях.

Во-вторых, программа, с помощью которой формируется электронная отчетность, позволяет проконтролировать правильность заполнения высылаемых документов.

В-третьих, отчетность можно отправить в инспекцию в любое время суток в любой день недели.

В-четвертых, в течение нескольких дней можно провести с инспекцией сверку платежей.

2. С целью оптимизации НДС при продаже имущества рекомендуется использовать договор простого товарищества, позволяющий уменьшить НДС и налог на прибыль при продаже имущества. Данная схема позволяет избежать уплаты НДС при продаже имущества при помощи передачи в качестве вклада по договору простого товарищества.

3. Использовать векселя при участии продавца товаров (работ, услуг), покупателя, а также две организации, которые могут быть специально созданы для осуществления подобных операций, или фирмы, которые зарабатывают на продаже векселей (получая прибыль на разнице между ценой покупки и реализации (погашения) векселя. Данная операция позволяет уплачивать НДС независимо от момента фактической оплаты реализованных товаров.

Список литературы

1. Налоговый кодекс РФ. – М., 2003.

2. "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" Приказ Минфина РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н (с изм. и доп. от 23 апреля 2002 г.).

3. "Об утверждении изменений и дополнений к Инструкции по заполнению деклараций по налогу на добавленную стоимость" Приказ МНС РФ от 5 марта 2002 г. N БГ-3-03/113.

4. Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. – М.: Бератор-Пресс, 2002.

5. Борзунова О.А., Васецкий Н.А., Краснов Ю.К. Налоговое право. Особенная часть (Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации). – М.: Система ГАРАНТ, 2003.

6. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Бухгалтерский учет налогов. Комментарий к Налоговому кодексу РФ (Глава 21, Глава 23, Глава 24, Глава 25, Глава 27, Глава 28). М.: Бератор-Пресс. 2003.

7. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налог на добавленную стоимость. М.: Налоги и финансовое право. 2003.

8. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. – М.: Налоги и финансовое право", 2002.

9. Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Сложные операции и сделки. Экономико-правовой анализ. Из практики налогового консультирования. – М.: Налоги и финансовое право, 2005.

10. Колчин С.П. Налогообложение. Учебное пособие. – М.: Информационное агентство "ИПБ-БИНФА", 2002.

11. Красноперова О.А. Постатейный комментарий к главе 21 НК РФ "Налог на добавленную стоимость" части второй Налогового кодекса РФ – М.: Система ГАРАНТ, 2004.

12. Медведев А.Н. НДС: порядок исчисления и уплаты. - "Налоговый вестник", 2001.

13. Муравлева Т.В. Льготы по НДС. – М.: Научная книга, 2005.

14. Никольский А. Налоговые новации, бюджет и пенсионная реформа. – М.: Экономика, 2004.

15. Поздеев П.А. НДС: нестандартные ситуации. М.: Бератор-Пресс. 2002. С. 48.Практическая налоговая энциклопедия. Том 4. Налог на добавленную стоимость / Под ред. Брызгалина А.В. – М.: Инфра-М, 2004.

16. Рюмин С.М. Освобождение от НДС. – М.: Бератор-Пресс, 2002.

17. Цибизова О.Ф. Комментарий к НК РФ (постатейный). Глава 21 "Налог на добавленную стоимость". М.: ИД ФБК-ПРЕСС. 2002.

18. Бирюкова Н. Необходимость НДС, вызвавшая его появление и применение в ЕС // Юридическая Россия. – 2001. – №3. – С. 12.

19. Букаев Г.И. Об итогах поступления налогов и сборов в 2003 году и задачах на 2004 год // Налоговая политика и практика. – 2004. - №3. – С. 4.

20. Васильева А., Гурвич Е., Субботин В. Экономический анализ налоговой реформы // Вопросы экономики. – 2003. - №3. – С. 38-54.

21. Воробьева В.Н. Правовые вопросы применения налогового законодательства // Аудиторские ведомости. – 2003. – №6. – С. 45.

22. Горбатова О., Лапшова О. Особенности исчисления налога на добавленную стоимость в 2003 г. // Финансовая газета. Региональный выпуск. – 2003. – №45. – С. 12-13.

23. Гуревич С.В. Косвенное налогообложение в реформируемой налоговой системе // Финансы. – 2004. - №3. – С. 32-33.

24. Ильина Т.А. Заполняем налоговую декларацию по НДС // Главбух. – 2005. - №3. – С. 12.

25. Колодина И. Под грифом "НДС" // Российская газета. – 2005. – №12. – С. 8.

26. Кропивко М.Д. Сдаем отчетность в инспекцию через Интернет // Российский налоговый курьер. – 2005. – №9. – С. 45-47.

27. Куликов А.А. Налог на добавленную стоимость: платить, нельзя игнорировать // БУХ.1С. – 2005. – №4. – С. 12-15.

28. Куприянов С.А. Можно принять НДС к вычету, если он не выделен в платежке? // Главбух. – 2004. - №4. – С. 17.

29. Лосицкий О.А. Порядок включения сумм НДС в расходы // Российский налоговый курьер. - 2003. - N 4. – С. 6-8.

30. Лысов Е.А. Механизм возмещения НДС при совершении экспортных операций: анализ действующей практики и пути совершенствования // Бухгалтерский учет и аналоги. – 2003. - №12. – С. 12-14.

31. Мещерякова О.Ю. С поквартальной уплаты на ежемесячную // Учет, налоги, право. – 2004. – №21. – С. 7-8.

32. Носова Н. Возвращение блудных налогов // Босс. – 2004. – №6. – С. 7.

33. Ракитина М.Ю. Налог на добавленную стоимость // Российский налоговый курьер. - 2005. - N 4. – С. 24.

34. Степанов А.Г. Налоговые льготы // Право и экономика. – 2005. – №3. – С. 12-16.

35. Схема оптимизации НДС с использованием векселей Финансовый директор. – 2005. – №2. – С. 12-16.

36. Хадыева О.В. НДС: в 2006 году работаем по-новому // Двойная запись. - №12. – 2005. – С. 12-16.

37. Горбунов И. Как нам реорганизовать возврат НДС // Финансовые известия. – 03.10.2002.

38. Грызлов Б. Снижение НДС будет способствовать развитию малого и среднего бизнеса // Малый бизнес Москвы. 05.09.2005.

39. Предварительная оценка исполнения федерального бюджета за январь-март 2005 года // Российская газета. 19.04.2005.

40. Экономические новости России // Агентство Финмаркет. 18.04.2005.

[1] Схема оптимизации НДС с использованием векселей Финансовый директор. – 2004. – №2. – С. 12-16.