Основы и цели проведения аудиторской проверки годовой бухгалтерской отчетности, связанной с определенной степенью риска.

Газарян А.В.

Руководитель департамента аудита ЗАО «МКД»

В Правиле (стандарте) аудиторской деятельности «Цели и основные принципы, связанные с аудитом бухгалтерской отчетности» отмечено, что аудитор не устанавливает достоверность отчетности, а формирует и выражает мнение о достоверности бухгалтерской отчетности во всех существенных отношениях. Целью аудита не является и не может быть установление абсолютной достоверности, и полное устранение информационного риска.

Аудиторское заключение свидетельствует о том, что подтвержденная аудитором годовая бухгалтерская отчетность составлена в соответствии с действующим законодательством и правильно отражает финансово-хозяйственного положение организации. Вместе с тем аудит направлен лишь на снижение риска неправильной оценки финансового состояния на основе данных бухгалтерской отчетности, но не касается других рисков, влияющих на будущую жизнеспособность организации (политических, экономических, форс-мажорных обстоятельств и др.).

Чего же следует ожидать пользователям от годовой бухгалтерской отчетности и аудиторского заключения?

Безусловно, представленная информация об организации должна быть настолько достоверной, что позволит получить надежные ответы на вопросы о:

·         соответствии стоимости имущества организации данным баланса;

·         соответствии результатов деятельности (прибыли или убытка) данным отчетности;

·         величине дивидендов;

·         величине дебиторской задолженности и реальности ее погашения в ближайшем будущем;

·         величине кредиторской задолженности и уверенности, что не выявятся иные кредиторы, которые были связаны с деятельностью проверяемого отчетного периода и не отражены в балансе;

·         вероятности банкротства организации и возможной оценке ее имущества и обязательств и др.

на основе такой информации пользователи принимают решения о инвестициях в данную организацию, о предоставлении займа или кредита, о расчетах без предоплаты и т.п.

Как правило, решение о сотрудничестве с организацией или решение об инвестициях в данную организацию, о предоставлении займа и кредита, о расчетах без предоплаты и т.п.

В подтвержденной аудитором годовой бухгалтерской отчетности не должно быть существенных ошибок, обнаружение которых и является основной задачей аудитора.

Согласно п. 2.1 Правила (стандарта) «Существенность и аудиторский риск» аудиторы не должны устанавливать достоверность отчетности с абсолютной точностью, но обязаны установить ее достоверность во всех существенных отношениях.

Принцип существенности (материальности) обуславливается объемностью показателей проверяемой информации или характером ошибок, допущенных при отражении хозяйственных операций.

Существенность информации – это ее свойство, которое делает ее способной влиять на экономические решения разумного пользователя такой информации (п. 2.2 Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск»).

О существенности говорят в том случае, когда в зависимости от объема (размеров и последствий) ошибок возможно изменение мнения аудитора, а также предварительных выводов адресата (получателя годовой отчетности).

Аудитор должен организовать проведение проверки таким образом, чтобы после ее окончания он был уверен в том, что в годовой бухгалтерской отчетности нет существенных ошибок.

Существенным следует считать такое отклонение данных отчетности, которое может повлиять на решения, принимаемые пользователями отчетности.

Количественной характеристикой существенности является ее уровень, т.е. предельно допустимое значение ошибки бухгалтерской отчетности. В соответствии с п. 2.5 Правила (стандарта) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» аудитор должен определять абсолютное значение уровня существенности на основе наиболее важных (базовых) показателей отчетности, характеризующих её достоверность. Согласно п.3.1 этого же стандарта аудиторские организации обязаны установить систему базовых показателей и порядок нахождения уровня существенности, например, во внутрифирменных стандартах. Многие аудиторские фирмы, особенно небольшие, берут за основу показатели и методику расчета уровня существенности, приведенные в приложении к стандарту. Стандартом (п. 3.1) допускается определение как единого показателя уровня существенности для конкретной проверки, так и различных уровней существенности для определенной группы счетов бухгалтерского учета, статей баланса, показателей отчетности. Следует учитывать также то,  что согласно п. 3.4в правила (стандарта) «Порядок заключения договора на оказание аудиторских услуг» в текст договора может быть включен уровень существенности возможных ошибок, устанавливаемый при проведении аудита.

Существенность в аудите имеет не только количественную, но и качественную сторону. С этой точки зрения, аудитору нужно определить, имеют ли выявленные нарушения нормативных актов (работа по лицензии с истекшим сроком, отсутствие договоров, недооформленные первичные документы и т.п.) существенный характер. Принимая во внимание, что при качественной  оценке существенности имеет место некоторый субъективизм, аудитор должен использовать свое профессиональное суждение.

Исходя из требований п. 4.1 Стандарта «Существенность и аудиторский риск» аудитор обязан принимать во внимание уровень существенности на всех этапах аудита (при планировании, в ходе выполнения аудиторских процедур и завершении аудита).

Таким образом, существенность в аудите выступает количественным и качественным критерием, используемым для определения областей проверки, интенсивности ее проведения, оценки выявленных отклонений и связанных с ними рисков.

Под риском, связанным с проведением аудиторской проверки, понимается вероятность того, что аудитор представит положительное аудиторское заключение годовой бухгалтерской отчетности, хотя в ней содержатся существенные ошибки.

Риск, связанный с проведением аудиторской проверки, возникает в результате влияния различных видов риска:

внутрихозяйственного риска;

риска средств контроля;

риска необнаружения (п. 5.2 Правила (стандарта) «Сущность и аудиторский риск»).

Внутрихозяйственный риск (неотъемлемый риском, чистый риск, включает в себя общие риски и риски, связанные с условиями проведения контроля.

Общие риски, связанные с организацией (заказчиком), обусловлены характером обрабатываемой информации.

Такие статьи баланса, которые охватывают большое количество хозяйственных операций или для определение размера которых проводились сложные расчеты, применялись сложные методы бухгалтерского учета содержат более высокий риск наличия ошибок по сравнению с позициями, охватывающими небольшое количество хозяйственных операций или определяемыми при помощи простых расчетов.

Высоким риском характеризуются статьи, отражающие запасы сырья, основных и вспомогательных материалов (много хозяйственных операций с относительно небольшой стоимостью); расчеты с дебиторами для организаций с большим количеством покупателей и заказчиков и большим товарооборотом. Напротив, небольшим риском обладают статьи, на которых отражаются счета по учету Уставного капитала; банковские кредиты, с небольшими изменениями (погашение кредита и оплата процентов); основные средства при незначительном движении.

Риски, связанные с условиями проведения контроля, зависят от общего отношения, понимания проблем и мероприятий руководства организации по проведению проверок в организации. Эффективный контроль уменьшает вероятность появления существенных ошибок, так как, во-первых,  необоснованные и неточные хозяйственные операции, а также операции по их обработке в значительной степени предупреждаются руководством организации; во-вторых, разработанные в организации мероприятия контроля и надзора, способствуют предупреждению и своевременному обнаружению существенных ошибок в учете и бухгалтерской отчетности; наконец, существующая система планирования позволяет руководству организации контролировать ход хозяйственной деятельности.

Под риском средств контроля понимается субъективно определяемая аудитором вероятность того, что применяемые средства внутреннего контроля не будут своевременно обнаруживать и исправлять существенные ошибки в учете и отчетности.

Если аудитор предполагает, что система внутреннего контроля не может обеспечить своевременное обнаружение либо предотвращение ошибок, объем аудиторской проверки должен быть расширен для того, чтобы исключить риск необнаружения ошибок.

Наиболее распространенным на практике методом изучения и оценки надежности средств контроля является тестирование.

Риск необнаружения означает вероятность того, что применяемые аудитором процедуры по проверке годовой бухгалтерской отчетности не позволят обнаружить реально существующие нарушения, имеющие существенный характер. При риске необнаружения следует учитывать:

·         вероятность того, что не проведена проверка всех хозяйственных операций (при выборочном методе проверки и получения достаточных доказательств);

·         вероятность того, что кажущаяся целесообразной в данном случае процедура окажется неэффективной или же на основании результатов проверки сделаны ошибочные выводы, неправильно выполнены аудиторские процедуры.

Как отмечается в Стандарте (п. 8.2) риск необнаружения является показателем эффективности и качества работы аудитора. Он зависит от порядка проведения конкретной аудиторской проверки, а также от таких факторов, как квалификация аудиторов и повторность проверки. Если проверка проводится в первый раз, то риск необнаружения ошибки аудитором более высок.

Степень риска можно значительно уменьшить в результате проведения точно и правильно запланированной проверки годовой бухгалтерской отчетности с учетом общепризнанных принципов.

Аудитору необходимо определить допустимый в своей работе риск необнаружения на основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля и спланировать соответствующие аудиторские процедуры.

Если аудитор определяет, что внутрихозяйственный риск и риск средств контроля является высоким, его задачей является снизить риск необнаружения до приемлемого значения за счет проведения в большем объеме проверок по существу.

Если внутрихозяйственный риск и риск средств контроля оцениваются аудитором как низкие, то аудитор может уменьшить объем аудиторских процедур, так как риск необнаружения является приемлемым.

Для аудиторской фирмы очень важно своевременно и правильно оценить риски (при планировании до заключения договора), так как от них зависит объем аудиторской работы, ее фактическая себестоимость, стоимость аудиторских услуг и рентабельность деятельности аудиторской фирмы.