Финансовый результат деятельности коммерческого банка определяется величиной полученных банком доходов и произведенных расходов.

Общие принципы организации учета финансовых результатов деятельности банка:

1. Доходы и расходы банка отражаются в учете по кассовому методу, т.е. после фактического поступления доходов и совершения расходов.

2. Доходы, облагаемые налогом на добавленную стоимость, отражаются в учете по счету доходов без суммы полученного налога. К числу таких видов доходов относятся доходы, полученные банком:

- от приобретения права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме;

- от доверительного управления денежными средствами и иным имуществом по договору с юридическими и физическими лицами;

- от осуществления операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- от предоставления в аренду физическим и юридическим лицам специальных помещений или находящихся в них сейфов для хранения документов и ценностей;

- от лизинговых операций;

- от инкассации;

- от оказания консультационных и информационных услуг.

Доходы,  не облагаемые налогом на добавленную стоимость, отражаются в учете по счету доходов в полной сумме. Не облагаются налогом на добавленную стоимость банковские операции, к числу которых относятся:

- привлечение денежных средств организаций и физических лиц во вклады;

- размещение привлеченных денежных средств организаций и физических лиц от имени банков и за их счет;

- открытие и ведение банковских счетов организаций и физических лиц;

- осуществление расчетов по поручению организаций и физических лиц, в том числе банков-корреспондентов, по их банковским счетам;

- кассовое обслуживание организаций и физических лиц;

- купля-продажа иностранной валюты в наличной и безналичной формах (в том числе оказание посреднических услуг по операциям купли-продажи иностранной валюты);

- осуществление операций с драгоценными металлами и драгоценными камнями в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- выдача банковских гарантий;

- выдача поручительств за третьих лиц, предусматривающих исполнение обязательств в денежной форме;

- оказание услуг, связанных с установкой и эксплуатацией системы "клиент - банк", включая предоставление программного обеспечения и обучение обслуживающего указанную систему персонала.

Произведенные расходы отражаются в учете банка по счету расходов без суммы уплаченного налога на добавленную стоимость.

3. В учете банка предусмотрены отдельные синтетические счета 2-го порядка, ведущиеся к счетам №701 "Доходы" и №702 "Расходы" для учета полученных доходов и произведенных расходов. Аналитический учет полученных доходов и произведенных расходов ведется в лицевых счетах, открытых по детализированным видам полученных доходов и произведенных расходов согласно схеме аналитического учета доходов и расходов. Суммы по единичным операциям, которые не могут быть отнесены на конкретную статью, отражаются в учете в соответствующих подразделах на статьях прочих доходов и расходов.

4. По окончании отчетного периода для определения финансового результата деятельности банка производится закрытие счетов №701 и №702. Выведение результатов деятельности (прибыль, убыток) производится в сроки, определенные учетной политикой банка, но не реже 1 раза в квартал. Прибыль или убыток определяется нарастающим итогом в течение отчетного года.

При определении финансового результата деятельности банка за отчетный год допускается его корректировка в период проведения заключительных оборотов. В период заключительных оборотов может также уточняться сумма распределения полученной банком за отчетный год прибыли.

Заключительные обороты - это обороты, проводимые банком в текущем году, но отражаемые в учете и отчетности банка как операции истекшего года. Сроки проведения заключительных оборотов и конкретный состав операций, разрешенных к проведению, определяется нормативными документами ЦБР. По окончании периода проведения заключительных оборотов кредитные организации составляют годовой бухгалтерский отчет за истекший год.

5. Учет полученной прибыли и допущенного убытка ведется на балансовых счетах №703 "Прибыль" и №704 "Убытки". К счетам №703 и №704 открыты счета 2-го порядка №70301(П) и №70401(А) для учета финансового результата текущего года, №70302 (П) и №70402 (А) - для учета финансового результата прошлых лет. В аналитическом учете к каждому счету 2-го порядка открывается один  лицевой счет.

После проведения заключительных оборотов и сдачи годового бухгалтерского отчета кредитные организации переносят остаток счета №70301"Прибыль отчетного года" на счет №70302"Прибыль предшествующих лет", а остаток счета №70401"Убытки отчетного года" - на счет №70402 "Убытки предшествующих лет".

В случае, если после завершения заключительных оборотов и до проведения годового собрания акционеров (участников) требуется внесение изменений в финансовый результат отчетного года, то внесенные изменения отражаются в текущем году по счету №70302 либо счету №70402.

6. Отражение в учете использования фактически полученной в отчетном году прибыли банки ведут на счете №70501 "Использование прибыли отчетного года" (А).

На счете учитываются начисленные в течение года налоги и сборы в бюджет, дивиденды акционерам (участникам) от участия в уставном капитале кредитной организации, отчисления в резервный фонд, фонды специального назначения и другие фонды, суммы, направленные на покрытие убытков прошлых лет, а также другие направления использования прибыли.

В аналитическом учете к счету №70501 ведутся лицевые счета по направлениям использования прибыли. При этом в последний рабочий день месяца или квартала должны быть начислены все причитающиеся к уплате за отчетный период суммы налога на прибыль и других обязательных платежей. Начисления налога на прибыль осуществляются по фактическому результату деятельности банка. Порядок расчетов с бюджетом должен быть определен учетной политикой банка и осуществляться либо ежемесячными авансовыми платежами с корректировкой по фактическому результату на основании ежеквартальных расчетов либо ежемесячных платежей по фактическому результату.

В случае возникновения по годовому балансу превышения использованной прибыли (счет №70501) над фактически полученной (счет №70301) или при наличии использованной прибыли (счет №70501) при фактически допущенных убытках (счет №70401) кредитная организация вправе сторнировать обратными проводками начисленные в отчетном году за счет прибыли, но невыплаченные дивиденды (счет №60320), начисленные в отчетном году и неизрасходованные средства фондов специального назначения (счет №10702), резервного фонда (счет №10701), фондов накопления (счет №10703) и других фондов (счет №10704). При этом сторнировочные записи по указанным балансовым счетам осуществляются в пределах имеющихся на них на момент проведения проводки остатков средств, но не более начисленных в отчетном году.

Не допускается увеличения размера прибыли либо погашения (уменьшения) фактически допущенных убытков отчетного года за счет направления средств резервного фонда, фондов специального назначения, фондов накопления и других фондов, созданных банками за счет отчислений от прибыли в предыдущие годы непосредственно в кредит балансовых счетов №70301, №70401, а также счетов по учету доходов и расходов.

 В случае, если после проведения сторнировочных проводок указанные меры не позволят полностью устранить сложившееся по балансу превышение использования прибыли над ее фактической величиной или погасить остаток счета по учету использования прибыли при фактически допущенных убытках, кредитная организация обязана  в период заключительных оборотов закрыть счет №70501 и перенести его остаток на счет №70401.

Для кредитных организаций, не допустивших превышение использованной прибыли над полученной или использовавших прибыль при фактически допущенных убытках, после проведения заключительных оборотов и сдачи годового бухгалтерского баланса остаток со счета №70501 "Использование прибыли отчетного года" должен быть перенесен на счет №70502 "Использование прибыли предшествующих лет" (А).

В случае, если после завершения заключительных оборотов и до проведения годового собрания акционеров (участников) требуется внесение изменений в распределение прибыли отчетного года, то внесенные изменения отражаются в текущем году по счету №70502. При этом, если в результате таких изменений возникло превышение использованной прибыли (счет №70502) над фактически полученной (счет №70302) или при фактически допущенных убытках (счет №70402) возникла использованная прибыль (счет №70402), банк может в указанный период времени осуществить сторнировочные проводки применительно к порядку, предусмотренного нормативными актами ЦБР о составлении годового бухгалтерского отчета.

После утверждения на годовом собрании акционеров (участников) кредитной организации годового отчета осуществляется реформация баланса, то есть сумма распределенной прибыли списывается со счета №70302 в корреспонденции со счетом №70502. Реформация баланса должна быть проведена не позднее 2-х рабочих дней после проведения годового собрания акционеров (участников) в строгом соответствии с утвержденными ими финансовыми результатами и распределением прибыли отчетного года. Если акционерами (участниками) кредитной организации принято решение о неполном распределении прибыли отчетного года, то на счете №70302 учитывается остаток нераспределенной прибыли. При принятии в последующем решения об использовании оставшейся нераспределенной прибыли предшествующих лет, сумма распределенной прибыли отражается по направлениям использования прибыли в корреспонденции со счетом №70302.

Убыток, как результат финансовой деятельности банка,  отраженный на счете №70402, погашается за счет источников, определенных на общем собрании участников кредитной организации.

Операции по формированию финансовых результатов деятельности банка отражаются в бухгалтерском учете с помощью проводок, приведенных в табл. 13.1.

Таблица 13.1

Типовые бухгалтерские проводки по отражению в учете финансовых результатов деятельности банка

Содержание операции	Корреспонденция счетов
УЧЕТ  ДОХОДОВ БАНКА
1. Получение процентов за предоставленные кредиты	Д-т расчетные (текущие) счета Д-т 30102 Д-т 20202 К-т 70101 "Проценты, полученные за предоставленные кредиты"
2. Получение доходов от операций с ценными бумагами:
2.1. Получение дисконтного дохода от вложений в акции, дисконтного и процентного дохода от вложений в долговые обязательства и векселя	Д-т расчетные (текущие) счета Д-т 30102 Д-т 20202 К-т 70102 "Доходы, полученные от операций с ценными бумагами"
2.2. Получение доходов от переоценки ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ	Д-т 61307 "Переоценка ценных бумаг - положительные разницы" К-т 70102
2.3. Получение накопленного купонного дохода	Д-т 61305 "Полученный авансом накопленный процентный (купонный) доход по процентным (купонным) долговым обязательствам"  К-т 70102
2.4. Получение комиссионного вознаграждения по операциям с ценными бумагами	Д-т расчетные (текущие) счета Д-т 30102 Д-т 20202 К-т 70102
3. Получение доходов от операций с иностранной валютой и другими валютными ценностями:
3.1. Получение комиссионного вознаграждения за продажу иностранной валюты в соответствии с договором	Д-т расчетные (текущие) счета Д-т 30102 Д-т 20202 К-т 70103 "Доходы, полученные от операций с иностранной валютой и другими валютными ценностями"
3.2. Положительный результат переоценки счетов в иностранной валюте	Д-т 61306 "Переоценка средств в иностранной валюте - положительные разницы" К-т 70103
4. Получение дивидендов за участие в уставном капитале акционерных обществ	Д-т расчетные (текущие) счета Д-т 30102 К-т 70104 "Дивиденды полученные"
5. Получение доходов по организациям банков	Д-т 30102 К-т 70105 "Доходы по организациям банков"
6. Получение доходов в виде штрафов, пени, неустоек	Д-т расчетные (текущие) счета Д-т 30102 Д-т 20202 К-т 70106 "Штрафы, пени, неустойки полученные"
7. Восстановление резервов на возможные потери по ссудам	Д-т счета РВПС К-т 70107 "Другие доходы"
8. Получение доходов от реализации основных средств и других материальных активов	Д-т 61201 "Реализация (выбытие) имущества банков" К-т 70107
9. Получение арендной платы	Д-т 60312 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и покупателями" К-т 70107
УЧЕТ РАСХОДОВ БАНКА
1. Уплата процентов по привлеченным кредитам	Д-т 70201 "Проценты, уплаченные за привлеченные кредиты" К-т 30102, 30110, 30114
2. Уплата процентов юридическим лицам по привлеченным средствам	Д-т 70202 "Проценты, уплаченные юридическим лицам по привлеченным средствам" К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102, 30110, 30114
3. Уплата процентов физическим лицам по привлеченным средствам	Д-т 70203 "Проценты, уплаченные физическим лицам по депозитам" К-т 20202 К-т 423 (01-07), 426 (01-07)
4. Осуществление расходов по операциям с ценными бумагами:
4.1. Отнесение дисконта (разницы между номиналом и ценой реализации) по собственным долговым обязательствам банка и суммы начисленных процентов по долговым обязательствам на расход банка	Д-т 70204 "Расходы по операциям с ценными бумагами" К-т 52502 "Предстоящие выплаты по процентам, купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам"
4.2.  Отнесение дисконта (разницы между ценой приобретения и ценой реализации ценной бумаги) по приобретенным акциям, долговым обязательствам, векселям  при их перепродаже на расходы банка	Д-т 70204 К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102 К-т 20202
4.3. Отрицательный результат от переоценки ценных бумаг, обращающихся на ОРЦБ	Д-т 70204 К-т 61407 "Переоценка ценных бумаг - отрицательные разницы"
4.4. Осуществление комиссионных расходов по операциям с ценными бумагами	Д-т 70204 К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102 К-т 20202
5. Расходы по операциям с иностранной валютой:
5.1. Осуществление комиссионных расходов по операциям с иностранной валютой	Д-т 70205 "Расходы по операциям с иностранной валютой и другими валютными ценностями" К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102 К-т 20202
5.2. Отрицательный результат от переоценки счетов в иностранной валюте	Д-т 70205 К-т 61406 "Переоценка средств в иностранной валюте - отрицательные разницы"
6. Расходы на содержание аппарата управления:
6.1. Отнесение начисленной заработной платы сотрудникам на расходы банка	Д-т 70206 "Расходы на содержание аппарата" К-т 60305 "Расчеты с работниками банка по оплате труда"
6.2. Отнесение затрат на оплату командировок на расходы банка	Д-т 70206 К-т 60308 "Расчеты с работниками банка по подотчетным суммам"
7. Расходы по организациям банков	Д-т 70207 "Расходы по организациям банков" К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102
8. Уплата штрафных санкций за нарушение правил безналичных расчетов и несоблюдение условий заключенных договоров	Д-т 70208 "Штрафы, пени, неустойки уплаченные" К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102 К-т 20202
9. Начисление РВПС	Д-т 70209 "Другие расходы" К-т счета РВПС
10. Начисление налогов, относимых на расходы банка	Д-т 70209 К-т 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам"
УЧЕТ ФОРМИРОВАНИЯ И ИСПОЛЬЗОВАНИЯ ПРИБЫЛИ БАНКА
1. Формирование финансового результата (прибыли или убытка) в конце отчетного периода:
1.1. Закрытие счетов по учету доходов	Д-т 701(01-07) К-т 70301 "Прибыль отчетного года"
1.2. Закрытие счетов по учету расходов	Д-т 70301 К-т 702(01-09)
1.3. Перенесение дебетового остатка по счету учета прибыли отчетного года на счет учета убытков отчетного года	Д-т 70401 "Убытки отчетного года" К-т 70301
2. Уплата налога на прибыль и других налогов, сборов, обязательных платежей, уплачиваемых из прибыли:
2.1. Начисление налогов	Д-т 70501 "Использование прибыли отчетного года" К-т 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам"
2.2. Уплата налогов	Д-т 60301 К-т 30102
3. Использование в течение года фактически полученной в отчетном году прибыли:
3.1. На покрытие убытков прошлых лет	Д-т 70501 К-т 70402 "Убытки предшествующих лет"
3.2. Отчисления в фонды	Д-т 70501 К-т 10701 - в части резервного фонда К-т 10702 - в части фондов специального назначения К-т 10703 - в части фондов накопления К-т 10704 - в части других фондов банка
3.3. На благотворительные цели	Д-т 70501 К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102 К-т 20202
4. Уплата начисленных дивидендов акционерам (участникам) банка:
4.1. Начисление дивидендов	Д-т 70501 К-т 60320 "Расчеты с участниками банка по дивидендам"
4.2. Выплата дивидендов	Д-т 60320 К-т расчетные (текущие) счета К-т 30102 К-т 20202
5. Проведение заключительных оборотов по итогам года по счетам учета прибыли и ее использования:
5.1. Отнесение суммы превышения использованной прибыли над фактически полученной на соответствующие счета (обратными проводками в пределах остатков на счетах на момент проведения бухгалтерских проводок)	Д-т 60320 - в части начисленных в отчетном году за счет прибыли, но не выплаченных дивидендов Д-т 107 (01-04) - в части неизрасходованных средств фондов банка К-т 70501
5.2. Переплата в бюджет налогов за отчетный период	Д-т 60302 "Расчеты с бюджетом по налогам" К-т 70501 - в части налогов, уплаченных из прибыли К-т 70301 - в части налогов, уплата которых осуществлялась путем отнесения на расходы
5.3. Отнесение остатка по счету №70501 в дебет счета №70401 в случае неустранения превышения использованной прибыли над фактически полученной	Д-т 70401 К-т 70501
5.4. Отнесение остатка счета №70501 в дебет счета №70401 в случае наличия распределенной прибыли при фактически допущенных убытках	Д-т 70401 К-т 70501
6. Перенесение финансовых результатов деятельности банка за отчетный год на соответствующие балансовые счета по учету прибыли, убытка, использования прибыли предшествующих лет (после сдачи годового бухгалтерского отчета):
6.1. Прибыли	Д-т 70301 К-т 70302 "Прибыль предшествующих лет"
6.2. Убытка	Д-т 70402 "Убытки предшествующих лет" К-т 70401
6.3. Использованной прибыли	Д-т 70502 "Использование прибыли предшествующих лет" К-т 70501
7. Корректировка финансовых результатов прошлых лет на суммы переплаты налога на прибыль:
7.1. При наличии прибыли	Д-т 60302 К-т 70502
7.2. При наличии убытка, если сумма переплаты налога на прибыль меньше отраженного в балансе убытка	Д-т 60302 К-т 70402
8. Корректировка финансовых результатов прошлых лет на суммы переплаты налога на прибыль, при наличии убытка, если сумма переплаты налога на прибыль равна или больше отраженного в балансе убытка:
8.1. Восстановление счета использованной прибыли на сумму переплаты	Д-т 70502 К-т 70402
8.2. Перенесение кредитового сальдо счета №70402 в кредит счета №70302	Д-т 70402 К-т 70302
8.3. Корректировка счета №70502 на сумму переплаты налога на прибыль	Д-т 60302 К-т 70502
9. Окончательное распределение прибыли после получения аудиторского заключения и утверждения годового отчета акционерами (участниками) банка:
9.1. Начисление дивидендов акционерам	Д-т 70502 К-т 60320
9.2. Увеличение размеров фондов банка	Д-т 70502 К-т 107 (01-04)
10. Закрытие счетов по учету прибыли и использования прибыли предшествующих лет (реформация баланса)	Д-т 70302 К-т 70502

 

Порядок организации учета финансовых результатов деятельности банка регулируется следующими нормативными документами:

1. Налоговым кодексом Российской Федерации (часть вторая);

2. Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях №61 от 18 июня 1997 года;

3. Указанием ЦБ РФ от 25 декабря 1998 года №452-У "О годовом бухгалтерском отчете и отчетности кредитных организаций, представляемой в рамках надзора";

4. Письмом ЦБ РФ от 28 декабря 2000 года №204-Т "О применении отдельных положений Указания Банка России от 25 декабря 1998 года №452-У "О годовом бухгалтерском отчете и отчетности кредитных организаций, представляемой в рамках надзора";

5. Постановлением Правительства РФ от 16 мая 1994 года №490 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями";

6. Письмом Минфина РФ и Госналогслужбы РФ от 21, 23 сентября 1994 года №130, НП-6-01/362 "О порядке применения отдельных пунктов положения "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями", утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.94 №490".