2.1. Программа аудита кредитных операций

Программа аудита кредитных операций банка включает широкий спектр вопросов – от общей оценки организации кредитного процесса до анализа качества кредитного портфеля. При проведении аудиторской проверки кредитной деятельности банка необходимо ознакомиться с качеством его кредитного портфеля, проанализировать кредитные и валютные риски, исследовать политику банка в области привлечения вкладов физических и юридических лиц, межбанковских кредитов, проверить соблюдение экономических нормативов, состояние внутреннего аудита.

Аудиторская организация, начиная разработку данных доку­ментов, должна основываться на предварительных знаниях дея­тельности клиента, а также на результатах проведенных аналити­ческих процедур. Затраты времени на планирование работы зави­сят от масштабов деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с данным лицом, а также от зна­ния особенностей его деятельности. Получение информации о де­ятельности аудируемого лица является важной частью планиро­вания работы, помогает аудитору выявить события, операции и другие особенности, которые могут оказывать существенное вли­яние на финансовую (бухгалтерскую) отчетность.

С помощью проведения аналитических процедур аудиторс­кая организация должна выявить области, значимые для аудита. Сложность, объем и сроки проведения аналитических процедур аудиторской организации следует варьировать в зависимости от объема и сложности данных бухгалтерской отчетности клиента.

В процессе подготовки общего плана и программы аудита ауди­торская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля кредитной организации и производит оценку риска системы внутреннего контроля (контрольного риска). Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она сво­евременно предупреждает о возникновении недостоверной инфор­мации, а также выявляет такую информацию. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контро­ля и систему бухгалтерского учета клиента для получения доста­точной степени уверенности в достоверности бухгалтерской от­четности, она должна соответствующим образом скорректировать объем предстоящего аудита.

Аудиторской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяю­щие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторы определяют внутрихозяйственный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые при­сущи этой отчетности независимо от аудита кредитной органи­зации. С помощью установленных уровней рисков и уровня су­щественности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские проце­дуры. При этом следует учитывать, что в процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторс­кого риска и уровня существенности, установленных при пла­нировании.

Составляя общий план и программу аудита, аудиторской орга­низации следует учитывать степень автоматизации обработки учетной информации, что также позволит ей точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

Аудиторская организация, если сочтет это целесообразным, может согласовать с руководством клиента отдельные положе­ния общего плана и программы аудита. При этом она является независимой в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане и программе, но несет полную ответственность за результаты своей работы.

Результаты проводимых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально до­кументировать, поскольку данные результаты являются основа­нием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса аудита.

Общий план аудита должен служить руководством в осуще­ствлении программы аудита. В процессе аудита могут возникнуть основания для пересмотра отдельных положений общего плана. Вносимые в план изменения, а также причины изменений ауди­тору следует подробно документировать.

В общем плане аудиторская организация должна предусмот­реть сроки и составить график проведения аудита, подготовки от­чета (письменной информации руководству кредитной организа­ции) и аудиторского заключения. В процессе планирования зат­рат времени необходимо учесть:

реальные трудозатраты;

расчет затрат времени в предыдущем периоде (в случае про­ведения повторного аудита) и его связь с текущим расчетом;

уровень существенности;

проведенные оценки рисков аудита.

В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля, оцен­ки рисков аудита. В случае решения провести выборочный аудит аудитор формирует выборку.

Составной частью общего плана являются положения по пла­нированию управления и контроля качества выполняемого ауди­та. В общем плане рекомендуется предусмотреть:

формирование аудиторской группы с учетом квалификации аудиторов;

распределение аудиторов в соответствии с их профессиональ­ными качествами и должностями по конкретным участкам аудита;

инструктирование всех членов команды об их обязанностях, оз­накомление их с финансово-хозяйственной деятельностью кредит­ной организации, а также с положениями общего плана аудита;

контроль руководителя за выполнением плана и качеством работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей докумен­тации и надлежащим оформлением результатов аудита;

разъяснение руководителем аудиторской группы методичес­ких вопросов, связанных с практической реализацией аудиторс­ких процедур;

документальное оформление особого мнения члена аудитор­ской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке того или иного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экспер­тов в процессе проведения аудита.

Примерная форма общего плана аудита, рекомендованная аудиторским стандартом «Планирование аудита», приведена ниже.

Развитием общего плана аудита является программа аудита, которая представляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализа­ции плана аудита. Программа служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно является для руководите­лей аудиторской организации и аудиторской группы средством контроля качества работы.

Аудитору следует документально оформить программу ауди­та, обозначить номером или кодом каждую проводимую ауди­торскую процедуру для возможности ссылки на нее в своих ра­бочих документах в процессе работы.

В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств контроля, а также требуемый уровень уве­ренности, который должен быть обеспечен при процедурах про­верки по существу, временные рамки тестов средств контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи, которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение других аудиторов или экспертов. Аудиторскую про­грамму следует составлять в виде программы тестов средств кон­троля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

Программа тестов средств контроля представляет собой пе­речень совокупности действий, предназначенных для сбора ин­формации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля заключается в том, что они помогают выявить существенные недостатки средств кон­троля клиента.

Аудиторские процедуры по существу включают детальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам.

Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора при таких детальных провер­ках. Здесь аудитору следует определить, какие именно разделы бухгалтерского учета он будет проверять, и составить програм­му аудита по каждому разделу бухгалтерского учета.

В зависимости от изменений условий проведения аудита и ре­зультатов аудиторских процедур программа аудита может пере­сматриваться. Причины и результаты изменений следует доку­ментировать.

Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской програм­мы, документально отраженные в рабочих документах, являют­ся фактическим материалом для составления аудиторского отче­та (письменной информации руководству экономического субъек­та) и аудиторского заключения, а также основанием для формирования объективного мнения аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности кредитной организации.

Примерная форма программы аудита приводится ниже.

По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и за­визированы в установленном порядке.

Программа аудиторской проверки кредитной деятельности банка представлена в Приложении 1.

Программа аудита является набором инструкций для аудитора, выполняющего проверку, а также средством контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки подготовки финан­совой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.

2.2. Методика аудита кредитных операций

         Цель аудита кредитных операций – подтверждение достоверности финансовой отчетности и соответствия ведения бухгалтерского учета кредитов и займов действующему законодательству. В рамках аудита кредитных операций специалисты проводят экспертизу юридического оформления кредитных договоров и договоров займа, аналитические процедуры по выявлению стоимости пользования заемными средствами, анализ соотношения заемного и собственного капитала и его влияния на структуру баланса.

При проведении аудита кредитных операций наши специалисты особое внимание уделяют следующим процедурам:

проверка правильности классификации кредитов и займов на краткосрочные и долгосрочные;

проверка правильности расчета и отражения на счетах бухгалтерского учета процентов по кредитам и займам, а также курсовых и суммовых разниц (для кредитов и займов, выраженных в иностранной валюте);

проверка реальности и надлежащего документального оформления кредитов и займов;

проверка целевого использования заемных средств, полноты и своевременности их погашения;

оценка остатков и начисленных процентов по непогашенным кредитам и займам, а также проверка их представления в бухгалтерской отчетности;

проверка обоснованности отнесения процентов по полученным кредитам и займам к расходам, принимаемым для целей налогообложения прибыли;

выявление различий между бухгалтерским и налоговым учетом кредитов и займов, проверка правильности применения ПБУ 18/02.

В соответствии с утвержденными федеральными прави­лами (стандартами) аудиторской деятельности аудиторская про­верка включает следующие основные этапы:

•   оценка возможности принятия заказа на проведение ауди­та (предварительное планирование);

•   разработка общего плана и программы аудита;

•   проведение проверки;

•   подготовка отчета по результатам аудита.

Проведению аудиторской проверки предшествует обмен пись­мами между кредитной организацией и аудиторской фирмой, основная цель которого состоит в достижении взаимопонимания Между сторонами путем определения обязательств сторон, а так­же условий аудиторской проверки.

Аудиторская фирма (аудитор), получив официальное предло­жение кредитной организации с просьбой о проведении проверки,

соответствующий аудиторский стандарт «Планирование аудита», утвержденный постановлением Правительства Российской Феде­рации от 23.09.2002 № 696. Названный федеральный стандарт аудиторской деятельности, разработанный с учетом международ­ных стандартов аудита, устанавливает единые требования по пла­нированию аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности, при­меняется в первую очередь к проверкам, которые аудитор прово­дит не первый год в отношении данной кредитной организации. Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требуется расширить процесс планирования, включив в него дополнительные вопросы, не предусмотренные в стандарте. Планирование, являясь начальным этапом проведения ауди­та, включает следующие основные стадии:

•   предварительное планирование;

•   подготовка общего плана аудита;

•   составление программы аудита.

Планирование аудита кредитных операций должно проводиться аудиторской орга­низацией в соответствии с общими принципами проведения ауди­та, а также с учетом следующих частных принципов:

комплексности планирования, что предполагает обеспечение взаимосвязанности и согласованности всех этапов планирования -от предварительного планирования до составления общего плана и программы аудита;

непрерывности планирования, которая выражается в установ­лении сопряженных заданий группе аудиторов и в увязке этапов планирования по срокам и по смежным хозяйствующим субъек­там (структурным подразделениям, выделенным на отдельный ба­ланс, филиалам, представительствам, дочерним организациям);

оптимальности планирования, означающей для аудиторской организации необходимость обеспечения вариантности в процес­се планирования с целью возможности выбора оптимального ва­рианта общего плана и программы аудита на основании крите­риев, определенных самой аудиторской организацией.

На этапе предварительного планирования аудиторская орга­низация должна определить для себя возможность проведения аудита данной кредитной организации, его обоснованность, а также согласовать с руководством кредитной организации основ­ные организационные вопросы, связанные с проведением аудита.

Для этого аудиторы должны ознакомиться с финансово-хозяй­ственной деятельностью кредитной организации и получить ин­формацию о внешних и внутренних факторах, влияющих на ее положение.

Аудиторам следует ознакомиться с организационно-управлен­ческой структурой кредитной организации; видами ее деятель­ности и главными рынками; основными группами клиентов; структурой капитала; уровнем рентабельности; порядком распре­деления прибыли, остающейся в распоряжении организации; су­ществованием дочерних и зависимых организаций; системой внут­реннего контроля кредитной организации; принципами форми­рования оплаты труда персонала.

Источниками получения необходимой информации для ауди­торов являются устав кредитной организации; документы о го­сударственной регистрации; протоколы заседаний совета дирек­торов, собраний акционеров либо других аналогичных органов управления; документы, регламентирующие учетную политику; бухгалтерская и статистическая отчетность, документы по пла­нированию деятельности и регламентации организационной структуры организации, список ее филиалов и дочерних, зависи­мых компаний; внутрибанковские положения (инструкции), внут­ренние отчеты аудиторов, отчеты службы внутреннего контро­ля, материалы проверок ЦБ РФ, налоговых органов и материа­лы предыдущей аудиторской проверки; материалы судебных и арбитражных исков; сведения, полученные из бесед с руковод­ством и исполнительным персоналом организации.

На основе анализа представленной информации аудиторская организация оценивает возможность проведения аудита кредитных операций. В слу­чае положительного решения вопроса о проведении аудита ауди­торская организация переходит к формированию штата для про­ведения аудита и заключает договор с кредитной организацией. При планировании состава специалистов, входящих в ауди­торскую группу, аудиторская организация обязана учитывать:

•   бюджет рабочего времени для подготовительного, основ­ного и заключительного этапов аудита;

•   предполагаемые сроки работы группы;

•   количественный состав группы;

•   должностной уровень членов группы;

•   преемственность персонала группы;         -

•   квалификационный уровень членов группы.

Аудиторская проверка кредитных операций ограничена во времени, особенно при на­личии у аудиторской фирмы значительного числа клиентов. Кре­дитные организации приурочивают сроки проведения обязательного ежегодного аудита и получения официального аудиторского зак­лючения о достоверности годовой отчетности к периоду ранее или накануне проведения годового общего собрания акционеров (учас­тников), т.е., как правило, до апреля — июня года, следующего за отчетным. В связи с этим период проведения аудиторских проверок объективно должен сокращаться при необходимости одновремен­ного выполнения требования качественного проведения аудита.

В этих условиях качественное выполнение работ достигается, с одной стороны, за счет тщательной подготовки к их проведе­нию, т.е. на основе всесторонне продуманного планирования ауди­та, а с другой - за счет осуществления проверки за год в два этапа. Последнее предполагает, что обязательный аудит проводится пу­тем выхода к клиенту два раза: сначала с целью проверки его дея­тельности за 6-9 месяцев (промежуточный визит) и далее, по за­вершении отчетного года, с целью проверки оставшегося периода его деятельности за отчетный год и подготовки аудиторского зак­лючения с учетом результатов промежуточного визита (заключи­тельный визит).

В ходе аудиторской проверки кредитных операций аудитор осуществляет различ­ные процедуры, которые оформляются соответствующей документацией. Под документацией аудитора понимаются рабочие документы и материалы, подготавливаемые аудитором и для аудитора либо получаемые и хранимые аудитором в связи с про­ведением аудита. Рабочие документы могут быть представлены в виде данных, зафиксированных на бумаге, фотопленке, в элект­ронном виде или в другой форме. Рабочие документы использу­ются при планировании и проведении аудита; при осуществле­нии текущего контроля и проверки выполненной аудитором ра­боты; для фиксирования аудиторских доказательств, получаемых в целях подтверждения мнения аудитора. Аудитор должен состав­лять рабочие документы в достаточно полной и подробной форме, необходимой для обеспечения общего понимания аудита.

В процессе аудиторской проверки кредитных операций аудиторская фирма рас­сматривает:

-  соблюдение действующего законодательства и норматив­ных актов Банка России по совершаемым кредитной организа­цией операциям;

-  состояние бухгалтерского учета и отчетности по совершае­мым кредитной организацией операциям;

-  выполнение обязательных экономических нормативов, ус­тановленных Банком России;

-  качество управления кредитной организацией, в том числе состояние внутреннего контроля:

адекватность структуры управления видам и объемам выпол­няемых кредитной организацией операций (участие органов управления в принятии решений, распределение обязаннос­тей между руководителями, наличие положений о структур­ных подразделениях и должностных инструкций), оценка кредитной политики и качества управления кредитны­ми рисками (наличие кредитного комитета; процедура рассмот­рения кредитной заявки; наличие необходимой и достаточной информации о заемщике; обеспеченность ссуд, правильность оформления залоговых обязательств; контроль за своевременностью возврата кредитов, в том числе инсайдерами и работниками кредитной организации; обоснованность пролонгирова­ния ссуд; постановка и проведение исковой работы; полнота сформированного резерва на возможные потери по ссудам), состояние внутреннего учета и отчетности по видам профес­сиональной деятельности на рынке ценных бумаг, управление рисками при осуществлении кредитной организаци­ей операций на рынке ценных бумаг, полнота сформированно­го резерва под обесценение вложений в ценные бумаги, организация контроля за отражением всех операций в бух­галтерском учете и подготовкой достоверной отчетности, организация работы по проведению проверок и ревизий, организация контроля за деятельностью филиалов; - выполнение рекомендаций предыдущей аудиторской про­верки.

Ввиду отсутствия требований Министерства финансов Рос­сийской Федерации к проверкам кредитных организаций, имею­щим филиалы, аудиторские организации руководствуются в сво­ей деятельности требованиями Банка России, разработанными им в период лицензирования и контроля деятельности банковс­ких аудиторов. Так, при обязательной аудиторской проверке кре­дитной организации, имеющей филиалы, проверяются филиалы, валюта баланса каждого из которых составляет не менее 5% ва­люты баланса кредитной организации. Одновременно аудиторы придерживаются требования об аудиторской проверке филиалов кредитной организации, совокупная валюта баланса которых составляет не менее 60% общей валюты баланса филиалов.

Аудиторская фирма самостоятельно определяет филиалы для проверки и имеет право проверить эти филиалы самостоятельно и (или) основываться на выводах службы внутреннего контроля кредитной организации и выводах других аудиторских фирм (аудиторов).При проверке кредитных операций банка неотъемлемым этапом аудиторской проверки является аудит организации бухгалтерского учета в кредитной организации.

На счетах синтетического учета отражаются состав и движе­ние средств банка, их источники, результаты деятельности в обоб­щенном виде и в денежном выражении. Счета аналитического учета детализируют информацию, учитываемую на синтетичес­ких счетах.

Количество синтетических счетов ограничено Планом счетов.

Количество и наименование аналитических счетов, определя­ются кредитной организацией самостоятельно. Перечень исполь­зуемых банком бухгалтерских счетов, составляющих основу ин­формационной системы бухгалтерского учета, называется рабочим планом счетов и отражается в Положении об учетной политике.

Документами аналитического учета являются: лицевые счета, бухгалтерский журнал, ведомость остатков по счетам первого, вто­рого порядка, лицевым счетам, балансовым и внебалансовым сче­там, ведомость остатков привлеченных (размещенных) средств.

К документам синтетического учета относятся оборотная ве­домость и баланс.

Так как документы аналитического и синтетического учета предназначены для систематизации и накопления первичной бух­галтерской информации, их следует классифицировать как учет­ные регистры.

Аудиторская проверка правильности формирования бухгал­терской информации, отраженной в учетных регистрах, может проводиться по двум направлениям:

•   оценка точности отражения операций и качества ведения регистров;

•   количественная сверка оборотов и остатков по счетам. Правильность отражения операций подтверждается методом

визуальной проверки. Возможно дополнительное использование расчетно-денежных документов, на основании которых были сделаны записи в учетных регистрах, и подтверждений третьей стороны о достоверности остатков по счетам.

Все операции, проводимые банком, должны отражаться в ре­гистрах бухгалтерского учета в хронологическом порядке и груп­пироваться по соответствующим счетам. Правильность отраже­ния операций обеспечивают лица, составившие и подписавшие регистры в соответствии с нормативными требованиями ЦБ РФ, а также осуществляющие дополнительный контроль. Исправле­ние ошибок должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего исправление, с указанием даты его совершения.

Содержание регистров и внутренней бухгалтерской отчетно­сти является коммерческой тайной. Срок хранения регистров — не менее пяти лет. При хранении должна быть обеспечена защи­та от несанкционированного доступа.

Количественная сверка основывается на использовании в бухгалтерском учете принципа двойной записи, когда сумма каждой операции должна отражаться на счетах дважды: по дебету одного счета и по кредиту другого, а также на существовании непрерыв­ной взаимосвязи между синтетическими и относящимися к ним аналитическими счетами.

Эта взаимосвязь синтетического и аналитических счетов пред­полагает:

•   отражение на аналитических счетах тех же качественно од­нородных фактов хозяйственной деятельности, что и на объе­диняющем их синтетическом счете, но по более детальным эко­номическим группировкам;

•   аналогичность структуры аналитических и синтетических сче­тов;

•   равенство итогов оборотов и сальдо синтетического счета итогам оборотов и сальдо составляющего его аналитическо­го счета.

Правилами ведения бухгалтерского учета в кредитных орга­низациях предусмотрено обязательное проведение сверки сумм, от­раженных во взаимосвязанных регистрах бухгалтерского учета.

Перед подписанием баланса главный бухгалтер должен убе­диться в соответствии:

•   остатков по счетам второго порядка, отраженным в балан­се, остаткам, показанным в оборотной ведомости и в ведомо­сти остатков по счетам;

•   остатков по счетам второго порядка, отраженным в ведо­мости остатков по счетам, остаткам, показанным в ведомос­ти остатков размещенных (привлеченных) средств.

О произведенной сверке делается соответствующая запись пе­ред подписями должностных лиц.

При подтверждении аудитом правильности отражения сумм по счетам аналитического и синтетического учета по кредитным операциям необходимо обращать внимание на:

1) наличие записи в балансе о проведенной сверке по счетам;

2) определение причин обнаруженных расхождений и приня­тых мер к исправлению;

3)  соблюдение установленного порядка при выполнении ис­правительных проводок;

4) исправление ошибок в момент их обнаружения;

5)  наличие перепечатки (исправления) документов аналити­ческого и синтетического учета.

Для обеспечения большей уверенности в достоверности дан­ных возможно проведение дополнительных аудиторских про­цедур, которые включают: выверку данных, сверку с первич­ными документами, пересчет и проверку точности подсчетов и анализ выявленных расхождений.

Организация внутрибанковского контроля по кредитным операциям является ак­туальной задачей, которая во многом определяет возможность стабильного развития каждой кредитной организации и банков­ской системы в целом.

Основное требование, предъявляемое к внутреннему контро­лю, - системность, характеризующая всеобъемлющий характер его проведения на организационном и функциональном уровнях.

Система внутреннего контроля призвана сократить банковс­кие риски и обеспечить для руководства банка, акционеров и кли­ентов поток надежной информации о деятельности банка. Веду­щая цель внутреннего контроля - защита интересов инвесторов, банков и их клиентов путем контроля за соблюдением сотрудни­ками банка законодательства, нормативных актов и стандартов профессиональной деятельности, урегулирования конфликтов интересов, обеспечения надлежащего уровня надежности, соот­ветствующего характеру и масштабам проводимых банком опе­раций и минимизации рисков банковской деятельности.

Международными стандартами определяется необходимость подтверждения внутренним контролем рациональности и осмот­рительности ведения дел в банке в соответствии с принятой сове­том директоров политикой и стратегией, проведения операций только после получения соответствующего разрешения, полно­ты, точности и своевременности составления бухгалтерской от­четности и других документов, а также способность руководства банка идентифицировать, оценивать и управлять рисками.

Рост банковской активности без наличия таких защитных си­стем, как правило, приводит к отрыву от реальной ситуации, по-_тере ориентиров и в некоторых случаях заканчивается банкрот­ством кредитной организации.

Важными документами, определяющими порядок внутренне­го контроля в банках по кредитным операциям, являются инструкции ЦБ РФ и внутреннее Положение, действующее в каждом коммерческом банке. В уста­ве кредитной организации должны содержаться сведения о служ­бе внутреннего контроля, ее структуре и полномочиях. Проведе­ние контрольных процедур осуществляется с учетом рекоменда­ций международного Базельского комитета по банковскому надзору, которые изложены в «Основополагающих принципах эффективности банков» и «Базовых принципах эффективного над­зора за банковской деятельностью».

Создание системы внутреннего контроля представляет собой комплексный процесс, включающий методологические, органи­зационные и технологические вопросы, направленный на разра­ботку процедур и механизмов поддержания устойчивости банка. Таким образом, составной частью этой единой системы является служба внутреннего контроля, непосредственно реализующая контрольные функции в соответствии с размерами и спецификой деятельности банка, характером и масштабом проводимых им операций.

При построении службы внутреннего контроля целесообраз­но учитывать следующие требования:

наличие логической и упорядоченной взаимосвязи между под­разделениями и работниками службы, исключая дублирующие процедуры по мониторингу финансово-экономического состоя­ния банка;

гибкость организационной структуры службы, что позволит оперативно реагировать на изменения внутренней и внешней сре­ды банка;

интеграция в единую систему управления банком;

максимизация расширения межличностных и регламентных коммуникаций с целью концентрации информационных потоков;

в рамках структуры службы необходимо предусмотреть дол­жности системных аналитиков для комплексного исследования Полученной информации для своевременного и эффективного Принятия управленческих решений.

Используя рекомендации Базельского комитета по банковс­кому регулированию, можно выделить четыре основные подкон­трольные области:

•   организационные структуры (распределение обязанностей и ответственности, ограничение полномочий на разрешение выдачи кредитов и процедуры принятия решений);

•   бухгалтерский учет кредитных операций (согласование счетов, контрольные списки, периодические промежуточные балансы);

•   принцип «четырех глаз» (разделение функций, перекрест­ные проверки, двойная подпись и т. д.);

•   непосредственный контроль за активами и инвестициями. Каждый факт проверки, проведенной службой внутреннего контроля, должен быть задокументирован, а по полученным ре­зультатам оформлено заключение. В нем отражаются все вопро­сы, изученные в ходе проверки, выявленные риски, обнаружен­ные недостатки и случаи нарушения законодательства, норматив­ных документов, внутренних распоряжений работниками банка. Предлагаются меры по устранению недостатков и нормализации деятельности отдельных сотрудников и подразделений банка, а также возможные дисциплинарные взыскания по отношению к нарушителям. Эти заключения регулярно представляются руко­водству банка в соответствии с Положением о службе внутренне­го контроля банка.

Для эффективного функционирования системы внутреннего контроля кредитных операций необходимо периодически проводить мониторинг орга­низации его работы с учетом изменения экономической ситуа­ции, новых требований законодательства и нормативных доку­ментов ЦБ РФ.

Процесс анализа состояния внутреннего контроля предпола­гает общее знакомство с системой внутреннего контроля, первич­ную оценку его надежности и подтверждение достоверности этой оценки.

Аудиторская проверка деятельности службы внутреннего кон­троля может быть разделена на несколько этапов, включающих анализ:

1)  пакета документов, регулирующего организацию конт­рольных процедур;

2)  информационного обеспечения контроля;

3) структурного построения службы внутреннего контроля;

4) выполнения службой контроля возложенных на нее функций;

5)  организации работы комплаенс-контроля;

6) качественного состава клиентов банка.

Первый этап предполагает изучение Положения банка об орга­низации внутреннего контроля, а также других документов, исполь­зуемых при проведении проверок. К ним относятся документы, оп­ределяющие процедуры принятия решений, распределения функ­ций и полномочий между подразделениями и сотрудниками банка, формулирующие политику банка по размещению и привлечению денежных средств, обслуживанию счетов клиентов и т.д. В этих документах должны быть однозначно определены позиции банка по проводимым операциям и исключены двусмысленности и раз­ночтения. Их четкая проработка способствует обеспечению над­лежащего уровня надежности банка и минимизации рисков.

На втором этапе оценивается уровень информированности службы внутреннего контроля в разрезе оперативности и полно­ты поступающих данных. Проверяется действенность механизма обеспечения информацией, который предусматривает получение от подконтрольного подразделения любой необходимой докумен­тации, возможность снимать копии и входить в помещения этого подразделения. Следует обращать внимание на возникающие пре­пятствия к получению информации, что может быть попыткой скрыть какие-либо нарушения, и на меры, принимаемые против несанкционированного использования сотрудниками информации.

Проверка адекватности структуры службы внутреннего кон­троля решаемым задачам производится на третьем этапе. Пост­роение службы должно основываться на ее иерархической под­чиненности как подсистемы в рамках единой системы банка. Пре­делы и нормы управляемости и специфика функционирования определяют количественную и качественную достаточность пер­сонала службы. Действенная организационная структура долж­на способствовать предотвращению злоупотреблений со сторо­ны отдельных сотрудников как внутри, так и вне ее. Это может быть достигнуто при соответствии полномочий уровню ответ­ственности, разделении контрольных и исполнительских функ­ций, соблюдении должностных инструкций.

Структура службы внутреннего контроля должно отвечать всем принципам эффективных структур (гибкость, адаптивность и т. д.) и включать подразделения текущего контроля, анализа, выявления и предупреждения рисков и подготовки информаци­онной базы для реализации стратегических задач.

На четвертом этапе необходимо оценить качественные харак­теристики деятельности контрольной службы и степень ее соот­ветствия непрерывно меняющимся условиям функционирования банка. Задачи внутреннего контроля должны быть соизмеримы с потребностями банка, сложившейся ситуацией, а также учитывать структурную организацию банка и поставленные перед ним цели.

Обращается внимание на наличие методического обеспече­ния, определяющего оценку степени риска банковских операций, объемы выборок и т. д.

Контрольной службой заранее определяются способы прове­дения работы (плановый, аналитический и другие методы) и вы­бираются объекты и участки, подлежащие внутренней проверке. При этом учитываются период времени, прошедший с момента предыдущей проверки, характер вскрытых нарушений и ошибок, происходящие изменения направлений банковской политики, поступившая конфиденциальная информация, уровень квалифи­кации кадров в конкретном подразделении и другие факторы. Исходя из полученных данных составляется предварительное за­дание, которое при необходимости рассматривается, изменяет­ся или дополняется руководством банка. Контрольные проце­дуры должны быть проведены в срок, полностью и по всем воп­росам, предусмотренным заданием.

В процессе анализа работы службы необходимо подтвердить достоверность собранной ею информации: а) о наличии полномо­чий сотрудников банка для доступа к имуществу, к осуществле­нию операций по счетам клиентов и кредиторов; б) о соответствии отражения в учете совершаемых операций нормативным требова­ниям; в) о реальности и полноте отражения активов и пассивов и обеспечения составления отчетности установленной формы. По всем нарушениям, выявленным внутренним контролем, должны быть направлены предписания по их исправлению. В свою оче­редь, руководитель подразделения, в котором были выявлены не­достатки, должен проинформировать руководство банка (и служ­бу внутреннего контроля) о мерах, принятых по устранению допу­щенных нарушений, и их результатах.

Для сокращения нерезультативных процедур имеет смысл оп­ределять приоритетные направления внутренних проверок.   .

Пятый этап предусматривает проверку организации конт­роля за соответствием операций банка на финансовых рынках законодательству, регулирующему такую деятельность. Задача внутреннего контроля в этом случае заключается в разработке системы защиты от несанкционированного распространения меж­ду внутренними подразделениями служебной информации, ис­пользования этой информации сотрудниками в своих интересах и передачи третьим лицам. Все рекламные объявления и публи­кации кредитной организации, касающиеся деятельности в фи­нансовой сфере, подлежат согласованию с комплаенс-контролем. Любые действия, осуществляемые банком на рынке ценных бу­маг, не должны быть связаны с манипулированием ценами, что может привести к дестабилизации рынка.

Если в процессе проведения операций (сделок) возник конф­ликт интересов между участниками финансовых рынков, банк должен соблюдать приоритет интересов клиентов перед своими собственными и интересами своих сотрудников.

Внутрибанковский контроль, являясь важным инструментом обеспечения доверия к банку в целом, также необходим для оп­ределения качественного состава обслуживаемой клиентуры.

На шестом этапе анализируется деятельность службы внутрен­него контроля по предотвращению отмывания доходов, получен­ных незаконным путем, а также по выявлению в деятельности кли­ентов фактов, наносящих убытки банку или подрывающих его авторитет.

Принципиальные вопросы организации внутреннего контро­ля и целевые установки определяют критерии, на основе которых оценивается качество системы внутрибанковского контроля.

К этим критериям относятся:

•   соответствие структуры службы размерам и специфике де­ятельности банка;

•   независимость и подчиненность руководству банка;

•   адекватность контрольных процедур характеру и масшта­бам проводимых банком операций;

•   квалификационный состав (высшее образование, профес­сиональные навыки, опыт работы в банковской системе) и чис­ленность работников службы, достаточная для эффективно­го достижения целей;

•   организация доступа к документации и информации;

•   качество и уровень выполнения задач, поставленных орга­нами управления банка;

•   соблюдение законодательных норм работниками службы в процессе выполнения контрольных функций;

По результатам обязательной аудиторской проверки деятель­ности кредитной организации за год аудиторами готовится офи­циальное аудиторское заключение (завершающий этап аудиторс­кой проверки).

2.3. Анализ эффективности кредитных операций

Предоставление кредитов является одной из основных экономических функций банков, осуществляемых для финансирования потребительских и инвестиционных целей юридических и физических лиц. От качества выполнения банками своих кредитных функций во многом зависит экономическое положение обслуживаемых ими регионов, поскольку банковские кредиты способствуют появлению новых предприятий, увеличению количества рабочих мест и, в конечном итоге, обеспечивают их экономическую жизнеспособность. У ряда банков ссудные счета составляют не менее половины их совокупных активов и приносят около 2/3 доходов.

Особое значение аудит имеет для банков. Банковский аудит предполагает проверку хозяйственной и финансовой деятельности банка в интересах его акционеров и вкладчиков. Основной задачей банковского аудита кредитных операций является подтверждение достоверности баланса, объективное заключение о финансовом положении банка, его доходности, степени риска проводимой политики, ликвидности активов и способности своевременного погашения обязательств.

Потребность банков в разнообразных аудиторских услугах определяется, во-первых, необходимостью предоставления в различные инстанции аудиторского заключения, во-вторых, потребностью в грамотных консультациях по экономико-правовым и финансовым вопросам, а в-третьих – конкуренцией банков за средства вкладчиков путем публикации ими финансовой отчетности, подтвержденной аудиторским заключением.

В настоящее время уже можно говорить о том, что на рынке услуг в области анализа деятельности банковских организаций сложилась определенная стабильная ситуация. Существуют устойчивые коллективы и методики, выходят регулярные публикации. Вместе с тем вопросы эффективности деятельности кредитных организаций, особенно в части эффективности использования капитала, остаются недостаточно освещенными.

При этом проблема эффективности деятельности банков по кредитным операциям, несомненно, имеет большое значение: собственно именно то, насколько успешно менеджеры банка управляют собственными и привлеченными средствами, и определяет успешность функционирования всей кредитной организации.

Российские банки получают доходы из трех основных источников: от кредитных операций, работы на рынке ценных бумаг и от валютных операций (внутри которых можно выделить два примерно равных сегмента: чистый доход от обменных операций (своп) и переоценки активов и пассивов в иностранной валюте). Финансовый результат деятельности банка складывается из чистых доходов по каждому из этих направлений деятельности (доходы за вычетом расходов), с учетом расходов на содержание аппарата банка и некоторых дополнительных показателей. При этом, начиная с 2001 г. впервые чистый доход от кредитных операций превысил прибыль от работы с ценными бумагами.

Важнейшей составляющей деятельности банков является кредитование различных субъектов экономики - предприятий различных форм собственности, в том числе иностранных организаций, населения, других банков, государственных органов. По сравнению с минимумом, зафиксированным в четвертом квартале 1998 г., доля процентных доходов по выданным кредитам в валовых доходах выросла втрое, хотя до восстановления докризисного уровня еще далеко. В российской практике кредитование осуществляется и через другие финансовые инструменты, прежде всего, векселя, однако их удельный вес по сравнению с кредитами невысок (вложения в векселя составляют около 10% от кредитного портфеля банков). Поэтому первая группа показателей описывает эффективность проведения кредитных операций, и за основу мы принимаем доходность кредитного портфеля, рассчитываемую как отношение процентных доходов к объему выданных кредитов, переведенное в годовое исчисление. Этот показатель наиболее полно характеризует эффективность именно кредитных операций, тогда как другой часто используемый при анализе эффективности банковской деятельности показатель - чистая доходность кредитов, рассчитываемая как отношение чистого процентного дохода к кредитному портфелю, - затрагивает не только активные, но и пассивные операции банка. Несмотря на то, что кредитный портфель включает кредиты всем субъектам экономики, основные процентные доходы (до 70%) банки получают от кредитования реального сектора экономики.

Оценка кредитной политики банка и качества управления кредитными рисками проводится на завершающем этапе аудиторс­кой проверки кредитного портфеля банка. Для этой цели используются следующие данные банка (формы бухгалтерской отчетности): О бухгалтерский баланс банка на начало года и конец отчет-"° (анализируемого) периода (ф. № 101);

2) расчет резерва на возможные потери по ссудам (ф. №

3) данные о крупных кредитах (ф. № 118);

4) данные о кредитах, предоставленных акционерам (ф. №119, 120);

5) аналитические данные о состоянии кредитного портфеля банка (по форме, разработанной банком или предложенной ,. составлению аудиторской фирмой в ее запросе);

6) сведения о кредитах и задолженности по кредитам, выданным заемщикам различных регионов, и о размере привлеченных депозитов (ф. № 302);

7) справки с расчетами фактических значений обязательных экономических нормативов;

8) меморандум о кредитной политике банка на соответствующий год.

Для анализа фактически сложившихся тенденций в кредит­ных вложениях банка необходимо использовать баланс кредит­ной организации и сведения о кредитах и задолженности по кре­дитам, выданным заемщикам различных регионов (ф. № 302). На основе баланса можно получить данные о структуре кредитных вложений банка на начало и конец проверяемого периода.

Кроме того, баланс позволит получить представление и о сро­ках кредитования как в целом по всем клиентам-заемщикам банка, так и в разрезе субъектов кредитования (коммерческих организа­ций, некоммерческих, физических лиц и др.) и видов валют. Дан­ные о временной структуре кредитов можно также оформить в фор­ме таблицы, использовав градацию сроков кредитования, установ­ленную новым планом счетов в банках, или же несколько изменив периоды кредитования, насколько это позволяет современный бух­галтерский учет ссудных операций в коммерческих банках.

Данные ранее перечисленных форм бухгалтерской и иной отчетности банка позволяют рассчитать ряд по­казателей, анализ которых в динамике даст возможность определить реальную оценку проводимой банком кредитной политики.

ее соответствия принятому меморандуму, а также оценить качество управления кредитными рисками в банке, т.е. качество кредитного менеджмента.

К этим данным относятся:

•   доля кредитного портфеля в активах банка;

•   доля крупных кредитов в общем объеме кредитных вложений.

•   доля ссуд акционеров и инсайдеров в общем объеме кредитных вложений;

•   концентрация кредитов по отраслям экономики;

•   доля проблемных ссуд в кредитном портфеле банка;

•   удельный вес просроченных ссуд в общей сумме кредитных вложений банка;

•   доля бланковых (необеспеченных) ссуд в кредитном портфеле;

•   фактически созданный РВПС по отношению к просрочен­ной ссудной задолженности, а также ко всей ссудной задол­женности;

•   фактические значения экономических нормативов кредит­ного риска (Н6; Н7; Н9.1; Н10.1).

В качестве интегрирующего показателя эффективности внут­реннего контроля можно назвать уровень его полезности, а так­же возможность оказания положительного влияния на резуль­таты работы банка в целом через действенный механизм под­держания его стабильности.

Оценка внутреннего контроля проводится руководством бан­ка, внешним аудитом и ЦБ РФ на основе отчетов и другой ин­формации, собранной и проанализированной службой внутрен­него контроля.

Не реже одного раза в год заслушивается отчет о работе служ­бы перед высшим органом управления банком или по его реше­нию перед советом директоров (наблюдательным советом).

При составлении аудиторских заключений по результатам проверки деятельности кредитной организации возможно исполь­зование выводов из отчетов службы внутреннего контроля.

Несмотря на однотипный характер целей и задач внутренне­го контроля и внешнего аудита кредитных операций, следует исходить из допущений о возможном различии подходов и методик проверок, относи­тельной независимости службы внутреннего контроля от корпо­ративных внутрибанковских интересов, стремления сотрудников улучшить имидж кредитной организации в восприятии внешних пользователей. Также следует учитывать «риск контроля», пред­полагающий, что не существует системы контроля, эффективной на 100%, и некоторые существенные ошибки не будут своевре­менно обнаружены и исправлены. Поэтому объективность мне­ния аудиторской фирмы должна основываться на самостоятель­ной оценке постановки внутреннего контроля и возможности доверять его выводам.

Методы проведения аудита кредитных операций, объемы и направленность деталь­ных проверок во многом определяются исходя из предваритель­ной оценки внутреннего контроля. В соответствии со стандарта­ми аудиторской деятельности мнение аудитора об организации системы бухгалтерского учета и эффективности системы внутрен­него контроля является базой для планирования степени деталь­ности и выборочное™ проведения аудиторских процедур. Уро­вень внутреннего контроля может быть оценен на основе обяза­тельного ознакомления со структурой, методами, процедурами и средствами контроля, а также документальными свидетельства­ми фактического действия внутреннего контроля.

Банк России осуществляет дистанционный анализ организа­ции внутреннего контроля в банках на основе данных, включен­ных в состав годового отчета. При необходимости проводит про­верки работы службы внутреннего контроля на местах. В этих слу­чаях проверяется наличие должностных инструкций и внутренних документов, регулирующих деятельность службы внутреннего кон­троля, затрагиваются вопросы q численности и квалификации пер­сонала службы, изучается состояние информационной системы банка и обеспечение ее безопасности, а также организация конт­роля за филиалами и другие вопросы. Банк России может запра­шивать отчеты о состоянии внутреннего контроля за другие пери­оды деятельности банка, а также иную информацию по вопросам компетенции службы внутреннего контроля.

При необходимости им осуществляется проверка организа­ции внутреннего контроля на местах.

Кроме того, для выводов о качестве кредитного портфеля используются данные анализа кредитных досье заемщиков, по­лученные в ходе аудиторской проверки.

По результатам проверки кредитных операций банку даются аудиторской фирмой рекомендации по улучшению качества кре­дитного портфеля и кредитного менеджмента.