Долгое время научные и практические работники нашей страны в области бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в условиях централизованной плановой экономики были лишены возможности подробного ознакомления с работой коллег и методикой бухгалтерского учета предприятий стран с развитой рыночной экономикой. Только внешнеторговые организации и некоторые государственные банки сталкивались с их особенностями, да и то в основном при осуществлении расчетов, которые применялись в отдельных странах. Официальных встреч для изучения опыта зарубежных организаций со стороны государственных органов нашей страны не было. Намечавшаяся несколько раз поездка советских бухгалтеров в США постоянно откладывалась, а затем вообще была снята с повестки дня.

Переход экономики нашей страны на условия рыночных отношений, появление в связи с этим новых фактов хозяйственной деятельности, передача предприятий из государственной собственности в коллективную и даже частную собственность потребовали известных дополнений, а по некоторым операциям - и перестройки в системе бухгалтерского учета. Появление акций и других ценных бумаг, использование иностранной валюты при выходе на международный рынок, инфляционные признаки в экономике, отказ от централизованного регулирования ценообразования, переход на новые виды расчетов между и многие другие аспекты рыночных отношений потребовали соответствующих изменений в методологии учета.

Все это вело к реформированию бухгалтерского учета и отчетности в России. Переход Российской экономики на международные стандарты финансовой отчетности, а также рассмотрение сущности и принципов применения мы рассмотрим далее в контрольной работе.

1 Сущность Международных Стандартов Финансовой Отчетности (МСФО)

В октябре 1992 г. было принято решение о переходе бухгалтерского учета на предприятиях и в организациях страны на принятую в международной практике систему бухгалтерского учета (финансовой отчетности).

В последующем был принят ряд постановлений Правительства РФ. Сошлемся на Постановление от 06.03.1998 N 283, которым была утверждена программа реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Немало усилий по перестройке российского бухгалтерского учета именно в соответствии с МСФО было предпринято со стороны Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности, состав и положение о которой были утверждены Правительством РФ Постановлением от 21.07.1997 N 910. Достаточно отметить, что по инициативе Комиссии Распоряжением Правительства РФ от 22.05.1998 N 587-р был принят План внедрения положений (стандартов) бухгалтерского учета: в течение 1998 - 1999 гг. должно было быть утверждено и внедрено в практику 22 стандарта.

В России, СССР, а затем в Российской Федерации на протяжении длительного времени сложились свои традиции в постановке бухгалтерского учета, содержании бухгалтерской отчетности. Даже в условиях централизованного руководства в бухгалтерском учете отражали своего рода коммерческие (рыночные) отношения между предприятиями (поставщиками и покупателями, подрядчиками и заказчиками), подсчитывали финансовые результаты (прибыль и убытки), признаваемые в те времена атрибутами системы капитализма. В этих условиях изучение и применение положительного опыта из практики фирм и компаний стран с развитой рыночной экономикой не представляло особых трудностей при перестройке российского учета.

В чем же заключаются особенности перевода бухгалтерского учета российских предприятий и организаций на международные стандарты финансовой отчетности?

После длительного обсуждения, в том числе на заседаниях Методологического совета по учету при Минфине России , было решено новые нормативные акты по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности называть не стандартами, а положениями по бухгалтерскому учету, тем самым сохранив многолетнюю традицию в методологии учета.

Российские бухгалтеры в прежних положениях и инструкциях получали предписания по организации не только синтетического, но и аналитического учета. В этих документах были регламентированы (во многих случаях рекомендованы) механизмы применения правил бухгалтерского учета по поступлению, движению и выбытию (использованию, списанию, реализации и др.) отдельных видов имущества и т.д.

Одним из важных достижений советского, а затем российского бухгалтерского учета является применение Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и организаций. При переходе экономики на рыночные отношения действие плана счетов сохранено (в МСФО этот важнейший элемент метода бухгалтерского учета не предусмотрен).

В этих условиях можно отметить, что соблюдение принципов гармонизации российского бухгалтерского учета с межнациональными, в первую очередь, идеями, заложенными МСФО, утверждаемые Минфином России положения по бухгалтерскому учету (ПБУ) отражают все положительное, что содержится в МСФО, и все рациональное, что имелось в прежних централизованных указаниях по организации учета.

В этой связи было бы более правильно говорить не о реформировании бухгалтерского учета в Российской Федерации, а о гармоничном использовании тех рациональных новшеств, которые имеются в международных стандартах, и тех принципов, положений и правил из арсенала, накопленного при совершенствовании учета на предприятиях и в организациях нашей страны. Во многом это касается и действующего законодательства в области гражданского, трудового, налогового, финансового, банковского права. Предавать забвению то положительное, что накоплено и используется в российском бухгалтерском учете, ради западного опыта, иногда весьма спорного и противоречивого, несправедливо.

Прежние положения и инструкции по бухгалтерскому учету и отчетности отличались подробностью изложения механизма применения предусмотренных в них правил синтетического и аналитического учета тех или иных видов имущества и фактов хозяйственной деятельности. В новых ПБУ приведены базовые понятия и правила организации и ведения бухгалтерского учета, правила публикации отчетности, раскрытия в ней достоверной и правдивой информации. Ясно, что таких ПБУ недостаточно для надлежащей и объективной организации бухгалтерского учета и достоверной бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Думаем, что в дополнение к издаваемым ПБУ надлежит разработать и довести до предприятий и организаций подробные методические рекомендации (указания) по ведению бухгалтерского учета отдельных видов активов (имущества, обязательств) и фактов хозяйственной деятельности с раскрытием механизма применения отдельных правил (порядка) учета активов и фактов.

Следующей особенностью организации бухгалтерского учета в Российской Федерации следует считать наличие нескольких уровней нормативного регулирования учета.

Думается, что правовые и методологические основы бухгалтерского учета, закрепленные в российском законодательстве, должны быть сохранены не только на стадии перехода экономики страны на рыночные отношения, но и в последующем, ибо соответствуют российскому менталитету, сложившимся традициям, а также правилам использования того нового и прогрессивного, что накоплено в практике развитых в экономическом отношении стран.

Означает ли сказанное, что впредь ПБУ и другие документы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации должны иметь нормативный характер, иными словами, являться обязательными для применения всеми предприятиями и организациями на территории России, в отличие от международных стандартов, которые, как уже было неоднократно отмечено, служат в большей мере рекомендательными документами и которые допускается применять с учетом национальных особенностей каждой страны.

Можно продолжить высказывания о трудностях, а в ряде случаев - о невозможности применения отдельных международных стандартов финансовой отчетности в практике отечественных предприятий и организаций. Сказанное относится не только к Российской Федерации. Во многих странах с развитой рыночной экономикой международные стандарты финансовой отчетности применяются с учетом социально - экономических, политических, правовых и других условий, характерных для той или иной страны, принявшей решение о переходе на МСФО. Немало стран отдают предпочтение национальным стандартам учета и отчетности после ознакомления с принципами и правилами, заложенными в МСФО.

В этой связи вызывает недоумение концепция нашей Межведомственной комиссии по реформированию бухгалтерского учета и финансовой отчетности о переводе всех предприятий и организаций на международные стандарты. Нет надобности доказывать, что подавляющим большинством коммерческих организаций и всех государственных унитарных предприятий МСФО в том виде, в каком они приняты Комитетом по международным стандартам, не могут быть использованы без соответствующих изменений в действующем российском законодательстве, без переучивания бухгалтерских работников. К сожалению, Межведомственная комиссия столь важные вопросы, видимо, посчитала второстепенными.

Что касается небольшого количества крупных коммерческих организаций, фирм, холдингов, принявших решение о котировке своих ценных бумаг на международном фондовом рынке или рынке другой страны либо создавших дочерние и зависимые общества за рубежом, то для них не должно быть проблем по использованию МСФО или национальных GAAP в соответствии с собственными интересами.

2 Принципы бухгалтерской отчетности в российских и международных стандартах

Принципы составления финансовой отчетности в соответствии с МСФО подразделяются на 2 группы:

- основополагающие допущения;

- качественные характеристики финансовой отчетности.

Основополагающие допущения состоят из 2 базовых принципов - учета по методу начисления и непрерывности деятельности предприятия (табл. 1).

Таблица 1

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|       Метод начисления                |   Непрерывность деятельности 

|———————————————————————————————————————|———————————————————————————————|

|     С тем чтобы выполнить поставленные|     Финансовая      отчетность|

|задачи,      финансовая      отчетность|обычно составляется  на  основе|

|составляется  по   методу   начисления.|допущения,     что     компания|

|Согласно   этому   методу    результаты|действует и будет действовать в|

|операций и прочих событий признаются по|обозримом    будущем.     Таким|

|факту их совершения (а не тогда,  когда|образом,  предполагается,   что|

|денежные средства  или  их  эквиваленты|компания   не    нуждается    в|

|получены или выплачены). Они отражаются|ликвидации   или   существенном|

|в  учетных  записях  и   включаются   в|сокращении   масштабов    своей|

|финансовую   отчетность   периодов,   к|деятельности;    если     такое|

|которым      относятся.      Финансовая|намерение   или   необходимость|

|отчетность,  составленная   по   методу|существуют,          финансовая|

|начисления,  содержит   информацию   не|отчетность должна  составляться|

|только о прошлых операциях, связанных с|на другой основе и  принимаемая|

|выплатой и получением денежных средств,|основа должна раскрываться     |

|но также и об обязательствах  заплатить|                               |

|деньги  в   будущем.   Таким   образом,|                               |

|основополагающие допущения обеспечивают|                               |

|информацию о прошлых операциях и прочих|                               |

|событиях, которая чрезвычайно важна для|                               |

|пользователей       при        принятии|                               |

|экономических решений                  |                               |

 ———————————————————————————————----------------------------------------

Качественные характеристики определяются 4 основными атрибутами отчетности, делающими ее полезной для пользователей: понятностью, уместностью, надежностью и сопоставимостью (табл. 2).

Таблица 2

Качественные характеристики финансовой отчетности

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

| Понятность      |  Уместность     | Надежность      | Сопоставимость  |

|—————————————————|—————————————————|—————————————————|—————————————————|

|Основным         |Чтобы        быть|Чтобы        быть|Пользователи     |

|качеством        |полезной,        |полезной,        |должны      иметь|

|информации,      |информация должна|информация  также|возможность      |

|представленной  в|быть уместной для|должна       быть|сопоставлять     |

|финансовой       |пользователей,   |надежной.        |финансовую       |

|отчетности,      |принимающих      |Информация       |отчетность       |

|является       ее|решения.         |является         |компании       за|

|доступность   для|Информация       |надежной, когда в|разные    периоды|

|понимания        |является         |ней           нет|для  того,  чтобы|

|пользователем.   |уместной,   когда|существенных     |определять       |

|Предполагается,  |она   влияет   на|ошибок          и|тенденции  в   ее|

|что   для   этого|экономические    |искажений и когда|финансовом       |

|пользователи     |решения          |пользователи     |положении       и|

|должны      иметь|пользователей,   |могут  положиться|результатах      |

|достаточные      |помогая        им|на    нее     как|деятельности.    |

|знания  в   сфере|оценивать        |представляющую   |Пользователи     |

|деловой         и|прошлые,         |правдиво то,  что|также      должны|

|экономической    |настоящие       и|она  либо  должна|иметь возможность|

|деятельности,    |будущие  события,|представлять,    |сравнивать       |

|бухгалтерского   |подтверждать  или|либо    от    нее|финансовую       |

|учета  и  желание|исправлять     их|обоснованно      |отчетность разных|

|изучать          |прошлые   оценки.|ожидается,    что|компаний,  с  тем|

|информацию      с|Прогнозирующая  и|она   будет   это|чтобы   оценивать|

|должным          |подтверждающая   |представлять.    |их  относительное|

|старанием. Однако|функции          |Информация  может|финансовое       |

|информация      о|информации       |быть уместной, но|положение,       |

|сложных вопросах,|взаимосвязаны.   |настолько        |результаты       |

|которые    должны|Например,        |ненадежной     по|деятельности    и|

|быть  отражены  в|информация      о|своему  характеру|изменения       в|

|финансовой       |современном      |или              |финансовом       |

|отчетности  ввиду|уровне          и|представлению,   |положении.  Таким|

|их  важности  для|структуре        |что     признание|образом,         |

|принятия         |имеющихся активов|может        быть|измерение       и|

|пользователями   |представляет     |потенциально     |отражение        |

|экономических    |ценность      для|дезориентирующим.|финансовых       |

|решений,       не|пользователей,   |Например,    если|результатов    от|

|должна           |когда         они|обоснованность  и|аналогичных      |

|исключаться      |стараются        |размер   иска   о|операций и других|

|только      из-за|предсказать      |возмещении       |событий    должны|

|того,  что  может|способность      |убытков,         |осуществляться по|

|оказаться слишком|компании         |рассматриваемого |методологии,     |

|сложной       для|воспользоваться  |в           суде,|единой  для  всей|

|понимания        |благоприятными   |оспариваются, для|компании   и   на|

|определенными    |возможностями   и|компании    может|протяжении     ее|

|пользователями   |правильно        |оказаться        |существования,   |

|                 |отреагировать  на|нецелесообразным |равно   как   для|

|                 |неблагоприятную  |признание    всей|разных компаний  |

|                 |ситуацию. Эта  же|суммы   иска    в|                 |

|                 |информация играет|балансе,    хотя,|                 |

|                 |подтверждающую   |возможно,   будет|                 |

|                 |роль в  отношении|уместным         |                 |

|                 |прошлых          |раскрытие суммы и|                 |

|                 |прогнозов,       |обстоятельств,   |                 |

|                 |например         |связанных с иском|                 |

|                 |касающихся       |                 |                 |

|                 |возможной        |                 |                 |

|                 |структурной      |                 |                 |

|                 |организации      |                 |                 |

|                 |компании      или|                 |                 |

|                 |результата       |                 |                 |

|                 |запланированных  |                 |                 |

|                 |операций         |                 |                 |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Уместность и надежность раскрываются более подробно через дополнительные характеристики. Уместность связана с существенностью. При этом информация считается существенной, если ее пропуск или искажение могли бы повлиять на экономическое решение пользователей, принятое на основании финансовой отчетности. Существенность зависит от размера объекта или ошибки, оцениваемых в конкретных условиях пропуска или искажения. Таким образом, существенность, скорее, показывает порог или точку отсчета и не является основной качественной характеристикой, которой должна обладать информация для того, чтобы быть полезной".

Надежность раскрывается через 5 характеристик, приведенных в табл.3. (Приложение 1)

Наряду с раскрытием принципов уместности и надежности в МСФО определяются и ограничения в их использовании (табл.4).

Таблица 4

Ограничения уместности и надежности информации

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————

| Своевременность   | Баланс между выго-| Баланс между качественными|

|                   | дами и затратами  | характеристиками          |

|———————————————————|———————————————————|———————————————————————————|

|В           случае |Соотношение  между |...В общем цель состоит  в |

|неоправданной      |выгодами         и |том,     чтобы     достичь |

|задержки         в |затратами  -  это, |соответствующего           |

|представлении      |скорее,            |соотношения          между |

|информации     она |принципиальное     |характеристиками       для |

|может     потерять |ограничение, а  не |выполнения       основного |

|свою уместность... |качественная       |предназначения  финансовой |

|Для своевременного |характеристика.    |отчетности.  Относительная |

|представления      |Выгоды,            |важность  характеристик  в |

|информации   часто |извлекаемые     из |различных  случаях  -  это |

|бывает  необходимо |информации, должны |дело     профессионального |

|отчитываться    до |превышать  затраты |суждения                   |

|выяснения     всех |на ее получение... |                           |

|аспектов  операции |                   |                           |

|или        другого |                   |                           |

|события, тем самым |                   |                           |

|снижая             |                   |                           |

|надежность...      |                   |                           |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————

Таковы принципы бухгалтерской отчетности, изложенные в МСФО. Рассмотрим принципы составления бухгалтерской отчетности, провозглашенные в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Нужно отметить большое сходство построения характеристик бухгалтерской отчетности в России согласно Концепции с принципами МСФО. Это и не случайно, так как Концепция изначально была нацелена на соответствие МСФО Программе реформирования бухгалтерского учета. В отечественной Концепции аналогично МСФО выделяются 2 группы принципов составления отчетности: основные допущения при организации бухгалтерского учета и требования к информации, формируемой в бухгалтерском учете.

Основные допущения при организации бухгалтерского учета, так же как и в МСФО, содержат допущение непрерывности деятельности предприятия и допущение метода начисления, который в Концепции имеет название "Допущение временной определенности хозяйственной деятельности". Сопоставляя содержание этих допущений в Концепции и в МСФО, нужно отметить более сжатый характер отечественных формулировок, в то время как в МСФО дается развернутая характеристика допущений с примерами, уточняющими понимание данного принципа. В формулировке принципа непрерывности деятельности предприятия сжатость приводит к иному смыслу этого принципа в Концепции по сравнению с МСФО: в Концепции допускается лишь одна ситуация: "...организация будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют намерения, и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке". Возникает вопрос, что делать, если такая непрерывность не имеет места и предприятие собирается сокращать свою деятельность (что особенно актуально для современного развития нашей страны). В допущении МСФО на этот вопрос есть ответ: "если такое намерение или необходимость существует, финансовая отчетность должна составляться на другой основе, и принимаемая основа должна раскрываться".

Допущение временной определенности хозяйственной деятельности в Концепции соответствует трактовке метода начисления в МСФО, хотя и не сопровождается примерами. Название же этого допущения в отечественной Концепции представляется менее точным, чем в МСФО, так как не ясно, что подразумевается под временной определенностью. Не фигурирует в трактовке этого допущения и само понятие "метод начисления", в то время как использование этого метода в отечественной практике до настоящего времени вызывает дискуссии специалистов.

На ограничениях уместности и надежности информации составители Концепции заканчивают раскрытие принципов составления бухгалтерской отчетности, в МСФО же заключительной является формулировка достоверного и объективного представления финансовой отчетности. Понятие достоверности и объективности вообще не раскрывается в Концепции. Нельзя согласиться с авторами, считающими аналогом достоверности надежность информации, так как принцип надежности в Концепции раскрывается по аналогии с тем же принципом МСФО, а достоверность и надежность по МСФО не являются синонимами. При этом выполнение принципа надежности является лишь одним из условий того, что информация финансовой отчетности будет достоверной, т.е. понятие достоверности шире понятия надежности.

Подытоживая сопоставительный анализ принципов составления бухгалтерской (финансовой) отчетности по отечественной Концепции и в соответствии с МСФО, можно сделать следующие выводы.

1. Структура и содержание принципов составления бухгалтерской отчетности в Концепции в большинстве случаев совпадают с МСФО.

2. В ряде случаев между составом и содержанием принципов в Концепции имеются следующие расхождения:

- в основных допущениях при организации бухгалтерского учета в Концепции содержатся два дополнительных по сравнению с МСФО принципа; в требованиях к информации, формируемой в бухгалтерском учете, напротив, не содержится утверждаемого в МСФО принципа понятности; не сформулировано в Концепции в отличие от МСФО понятие достоверного и объективного представления финансовой отчетности;

- в ряде принципов Концепции, являющихся аналогами принципов МСФО, имеются различия в трактовке (например, в раскрытии принципов непрерывности деятельности предприятия, преобладания сущности над формой и нейтральности);

- в МСФО все принципы раскрываются более подробно, чем в Концепции, содержат много примеров - в Концепции приводятся в основном лишь краткие формулировки.

Кроме Концепции формулировки ряда принципов составления бухгалтерской отчетности содержит ряд российских законодательных и нормативных актов. Примером наиболее подробного изложения рассматриваемых принципов может служить Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98). По аналогии с Концепцией в нем выделено две группы принципов: основные допущения и требования к информации, формируемой в бухгалтерском учете. При этом основные допущения, сформулированные в ПБУ 1/98, полностью совпадают с допущениями Концепции. Требования же, относящиеся ко второй группе принципов, раскрыты в ПБУ 1/98 гораздо менее полно, чем в Концепции, и еще менее похожи на качественные характеристики МСФО. Структура этого перечня не является вложенной, как в МСФО и в Концепции. Перечень включает 6 требований (полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания над формой, непротиворечивости и рациональности) с краткой характеристикой каждого.

В табл. 5 сопоставлены формулировки принципов составления бухгалтерской отчетности в отечественной Концепции бухгалтерского учета, в отечественных нормативно-законодательных актах и в МСФО.

Таблица 5

Сопоставление принципов бухгалтерской отчетности

в Российской Федерации и по МСФО

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

|  МСФО  |     Концепция     |       ПБУ 1/98       |Другие нормативные |

|        |  бухгалтерского   |                      |  акты Российской  |

|        |учета в Российской |                      |     Федерации     |

|        |     Федерации     |                      |                   |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|                     I. Основополагающие допущения                     |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|1. Метод|1. Допущение       |1. Допущение временной|1. Формулировка    |

|начисле-|временной          |определенности факта  |данного принципа   |

|ния     |определенности     |хозяйственной         |отсутствует, но в  |

|        |факта хозяйственной|деятельности.         |ряде нормативов    |

|        |деятельности.      |Соответствует МСФО и  |регламентируется   |

|        |Соответствует МСФО,|полностью совпадает с |использование      |

|        |но не используется |формулировкой         |метода начисления  |

|        |термин "метод      |Концепции             |при учете          |

|        |начисления"        |                      |конкретных объектов|

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|2.      |2. Допущение       |2. Допущение          |2. Сформулировано в|

|Непреры-|непрерывности      |непрерывности         |Федеральном законе |

|вность  |деятельности.      |деятельности.         |"О бухгалтерском   |

|деятель-|Соответствует МСФО,|Соответствует МСФО и  |учете" [1., гл. II,|

|ности   |но сформулировано  |полностью совпадает с |ст. 8, п. 3].      |

|        |менее точно        |формулировкой         |Формулировка       |

|        |                   |Концепции             |соответствует      |

|        |                   |                      |Концепции          |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3. Не   |3. Допущение       |3. Допущение          |3. Сформулировано в|

|сформу- |имущественной      |имущественной         |Федеральном законе |

|лировано|обособленности.    |обособленности.       |"О бухгалтерском   |

|такого  |Сформулировано,    |Сформулировано и      |учете" [1., гл. II,|

|принципа|хотя вытекает из ГК|полностью совпадает с |ст.8, п.2].        |

|        |                   |формулировкой         |Формулировка       |

|        |                   |Концепции             |соответствует      |

|        |                   |                      |Концепции          |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|4. Не   |4. Допущение       |4. Допущение          |4. Отсутствует     |

|сформу- |последовательности |последовательности    |формулировка этого |

|лировано|применения учетной |применения учетной    |принципа           |

|такого  |политики.          |политики.             |                   |

|принци- |Сформулировано как |Сформулировано как    |                   |

|па. Есть|общий принцип, хотя|общий принцип,        |                   |

|подроб- |носит более        |полностью совпадает с |                   |

|ные     |конкретный характер|формулировкой         |                   |

|требова-|и дублирует        |Концепции             |                   |

|ния к   |ПБУ 1/98           |                      |                   |

|формиро-|                   |                      |                   |

|ванию   |                   |                      |                   |

|учетной |                   |                      |                   |

|политики|                   |                      |                   |

|в МСФО 1|                   |                      |                   |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|                    II. Качественные характеристики                    |

|   (требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности)   |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|1.      |1. Отсутствует     |1. Отсутствует        |1. Отсутствует     |

|Понят-  |формулировка этого |формулировка этого    |формулировка этого |

|ность   |принципа           |принципа              |принципа           |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|2.      |2. Уместность.     |2. Отсутствует        |2. Отсутствует     |

|Умест-  |Формулировка       |формулировка этого    |формулировка этого |

|ность   |соответствует МСФО |принципа              |принципа           |

|        |                   |                      |                   |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|2.1.    |2.1.Существенность.|2.1. Отсутствует      |2.1.Существенность.|

|Сущест- |Формулировка       |формулировка этого    |Есть числовой      |

|венность|соответствует МСФО |принципа              |критерий           |

|        |                   |                      |существенности в   |

|        |                   |                      |[6]                |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3.      |3.Надежность.      |3. Отсутствует        |3. Отсутствует     |

|Надеж-  |Формулировка       |формулировка этого    |формулировка этого |

|ность   |соответствует МСФО.|принципа              |принципа           |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3.1.    |3.1.Объективность. |3.1. Отсутствует      |3.1. Отсутствует   |

|Правди- |Соответствует      |формулировка этого    |формулировка этого |

|вое     |принципу           |принципа              |принципа           |

|предста-|правдивости        |                      |                   |

|вление  |                   |                      |                   |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3.2.    |3.2. Требование    |3.2. Требование       |3.2. Отсутствует   |

|Преобла-|исходить не столько|приоритета содержания |формулировка этого |

|дание   |из ее правовой     |над формой.           |принципа           |

|сущности|формы, сколько из  |Сформулировано и      |                   |

|над     |экономического     |полностью совпадает с |                   |

|формой  |содержания. Аналог |формулировкой         |                   |

|        |принципа 3.2 МСФО, |Концепции             |                   |

|        |но формулировка    |                      |                   |

|        |некорректна        |                      |                   |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3.3.    |3.3. Нейтральность.|3.3. Отсутствует      |3.3. Отсутствует   |

|Ней-    |В целом            |формулировка этого    |формулировка этого |

|траль-  |соответствует МСФО,|принципа              |принципа           |

|ность   |но вводит          |                      |                   |

|        |ограничения на     |                      |                   |

|        |отчеты специального|                      |                   |

|        |назначения         |                      |                   |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3.4.    |3.4.               |3.4. Осмотрительность.|3.4. Отсутствует   |

|Осмотри-|Осмотрительность.  |Сформулировано и      |формулировка этого |

|тель-   |Формулировка       |полностью совпадает с |принципа           |

|ность   |соответствует МСФО |формулировкой         |                   |

|        |                   |Концепции             |                   |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3.5.    |3.5. Полнота.      |3.5. Полнота.         |3.5. Полнота.      |

|Полнота |Формулировка       |Сформулировано и      |Сформулировано как |

|        |соответствует МСФО |соответствует         |требование в [1, 3,|

|        |                   |формулировке Концепции|5], определяется в |

|        |                   |                      |[6]                |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|4.      |4. Сравнимость.    |4. Отсутствует        |4. Сопоставимость. |

|Сопоста-|Формулировка       |формулировка этого    |Сформулировано как |

|вимость |соответствует МСФО |принципа. Можно       |требование [1, 3,  |

|        |                   |предположить в        |5], обеспечивается |

|        |                   |качестве аналога      |выполнением [6]    |

|        |                   |допущение             |                   |

|        |                   |последовательности    |                   |

|        |                   |применения учетной    |                   |

|        |                   |политики              |                   |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|           III. Ограничения уместности и надежности информации         |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|1.      |1. Своевременность.|1. Требование         |1. Отсутствует     |

|Своевре-|Формулировка       |своевременности.      |формулировка этого |

|менность|соответствует МСФО |Сформулировано как    |принципа           |

|        |                   |требование, а не      |                   |

|        |                   |ограничение уместности|                   |

|        |                   |и надежности          |                   |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|2.      |2. Баланс между    |2, 3. Требование      |2. Отсутствует     |

|Баланс  |выгодами и         |рациональности.       |формулировка этого |

|между   |затратами.         |Возможный аналог      |принципа           |

|выгодами|Формулировка       |принципов 2, 3 МСФО,  |                   |

|и затра-|соответствует МСФО |но формулировка       |                   |

|тами    |                   |требования в ПБУ 1/98 |                   |

|        |                   |не раскрывает понятия |                   |

|        |                   |"рациональность",     |                   |

|        |                   |поэтому факт          |                   |

|        |                   |соответствия МСФО     |                   |

|        |                   |нельзя утверждать     |                   |

|        |                   |наверняка             |                   |

|————————|———————————————————|——————————————————————|———————————————————|

|3.      |3. Баланс между    |                      |3.      Отсутствует|

|Баланс  |требованиями.      |                      |формулировка  этого|

|между   |Формулировка       |                      |принципа           |

|качест- |соответствует МСФО |                      |                   |

|венными |                   |                      |                   |

|харак-  |                   |                      |                   |

|теристи-|                   |                      |                   |

|ками    |                   |                      |                   |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|               IV. Достоверное и объективное представление             |

|———————————————————————————————————————————————————————————————————————|

|1.      |1. Формулировка    |1. Формулировка       |1. Декларировано в |

|Обеспе- |отсутствует        |отсутствует           |[1, 3].            |

|чивается|                   |                      |В [5]              |

|выполне-|                   |                      |сформулировано как |

|нием    |                   |                      |выполнение         |

|вышена- |                   |                      |нормативных актов. |

|званных |                   |                      |Не соответствует   |

|принци- |                   |                      |МСФО               |

|пов     |                   |                      |                   |

 ———————————————————————————————————————————————————————————————————————

Как видно из табл. 5, основные принципы составления бухгалтерской отчетности в Российской Федерации сформулированы в Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России. Формулировка этих принципов в Концепции очень близка МСФО. Некоторый перечень принципов и их формулировки содержатся также и в самих нормативных актах бухгалтерского учета, при этом наиболее полно и близко к отечественной Концепции они изложены в ПБУ 1/98.

К настоящему времени в России принят ряд документов, закрепляющих в законодательной форме применение метода начислений в бухгалтерском учете. В соответствии с Указом Президента Российской Федерации от 8.05.96 г. N 685 (ред. от 3.04.97 г.) "Об основных направлениях налоговой реформы в Российской Федерации и о мерах по укреплению налоговой и платежной дисциплины" "...учет реализации продукции (работ, услуг) осуществляется на основе метода начислений, при котором определение выручки от реализации продукции (работ, услуг) производится с даты отгрузки продукции, выполнения работ или оказания услуг..., а определение затрат на производство и реализацию продукции - по фактически произведенным расходам.". Как мы видим, в этом документе используется термин МСФО "метод начислений". В 1998 г. в соответствии с методом начислений приведено и отражение в отчетности процентов за кредиты и займы. В соответствии с "по полученным займам и кредитам задолженность показывается с учетом причитающихся на конец отчетного периода к уплате процентов".

Наиболее важным для приведения отечественной отчетности в соответствие с международной является наличие достоверности отчетности.

По международным стандартам достоверность информации отчетности рассматривается как возможность дать полное и непредвзятое представление об истинном положении дел на предприятии пользователям для правильного принятия ими решений. В российской же практике достоверность отчетности связана с соблюдением требований нормативных актов, определяющих порядок ведения учета и отчетности, т.е. достоверность понимается как соответствие правилам, установленным законодательством, а не правдивое отражение хозяйственной деятельности. Так, если искажения бухгалтерской отчетности находятся в пределах границ, задаваемых уровнем существенности , то отчетность признается достоверной. В принципах российского учета заложен принцип осмотрительности, но бухгалтер не имеет права отражать информацию на основе профессиональных оценок. Примечательно, что в случае трансформации бухгалтерской отчетности, составленной по российским стандартам, в отчетность, составленную по международным стандартам, прибыль из российской отчетности зачастую превращается в убытки, поскольку из отчетности "уходит" сомнительная дебиторская задолженность и включенная в нее нереализованная прибыль.

Как показал сопоставительный анализ, принципы, сформулированные в Концепции бухгалтерского учета, в целом соответствуют МСФО. Практическая же реализация этих принципов требует решения многих вопросов. И в первую очередь должна быть решена проблема достоверности отчетности. Но решение этой проблемы невозможно, пока в правилах составления отчетности доминируют интересы регулирующих органов. До тех пор, пока пользователи отчетности не будут иметь реальную возможность оценить подлинное финансовое состояние предприятия, отчетность не будет выполнять своей главной цели - быть полезной для пользователей, какие бы принципы при этом не провозглашались.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Переход к обязательному использованию международных стандартов финансовой отчетности будет происходить поэтапно. В первую очередь, с 1 января 2004 г. отчетность по МСФО будут составлять открытые акционерные общества, акции которых котируются на фондовом рынке. Начиная с 1 января 2007 г. отчетность по международным правилам начнут составлять остальные открытые акционерные общества, имеющие дочерние структуры. После 1 января 2010 г. сводную отчетность по МСФО будут составлять все остальные организации, обязанные делать это в соответствии с законом.

Поэтому поверхностное отношение к этой важной проблеме со стороны горе-специалистов в области МСФО может только печалить. Экономические последствия перехода России на международные стандарты в настоящее время в достаточной степени не проанализированы.

Переход российских организаций на международные стандарты финансовой отчетности потребует времени. Опираясь на пример крупных зарубежных и наших компаний, можно говорить о том, что необходимо примерно три года для того, чтобы сделать настоящую отчетность по МСФО. Еще один аспект - для составления отчетности по международным стандартам нужны высококвалифицированные специалисты. И, безусловно, предприятиям, переходящим на МСФО, понадобятся на это значительные денежные средства. Затраты будут связаны в том числе с приобретением новых программных продуктов, проведением переоценки и т.п. Но только при наличии всех перечисленных компонентов возможно создание настоящей, а не суррогатной отчетности по международным стандартам.

Еще одна сложность заключается в том, что международные стандарты время от времени обновляются. Так, на XVI Всемирном Конгрессе бухгалтеров "Экономика, основанная на знании, и роль бухгалтера в ней", состоявшемся 18 - 21 ноября 2001 г. в Гонконге, было объявлено об изменении всего комплекта международных стандартов с 2005 г. В частности, предполагается значительное уменьшение объема стандартов и изложение только основных принципов и базовых правил. Смогут ли все российские предприятия постоянно отслеживать изменения в МСФО - большой вопрос.

Поэтому основным направлением деятельности российских бухгалтеров в настоящее время должно стать составление качественной бухгалтерской отчетности по российским правилам.

Безусловно, развитие международных экономических связей, возникновение мирового рынка, глобализация в мировом масштабе (а эти явления заметны все больше и больше, что отражается на экономике Российской Федерации) в последующем приведут к дальнейшей гармонизации и даже унификации в методологии и постановке бухгалтерского учета и единообразию в содержании бухгалтерской (финансовой) отчетности.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1.      Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г., 28 марта, 31 декабря 2002 г., 10 января, 28 мая, 30 июня 2003 г.)

2.      Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности (утв. приказом Минфина РФ от 22 июля 2003 г. N 67н)

3.      Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99"

4.     Письмо Минфина РФ от 18 февраля 2003 г. N 16-00-13/01 "О составе представляемой годовой бухгалтерской отчетности"

5.     Федеральный закон от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"

6.     Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике. 2002 г. Бухгалтерский учет, 3/02.

7.      Федеральный закон от 7 августа 2001 г. N 119-ФЗ "Об аудиторской деятельности"

8.      Бакаев А.С. Годовая бухгалтерская отчетность коммерческой организации. - "Бухгалтерский учет", 2004 г.

9.      Финансовая отчетность организации (А.Н. Хорин, "Бухгалтерский учет", N 7, 8, 9, апрель, май 2003 г.)

10.  Требования к годовой бухгалтерской отчетности (Н.Н. Клинов, "Бухгалтерский учет", N 2, январь 2001 г.)

11.  Годовая бухгалтерская отчетность - рекомендации по ее составлению с соблюдением требований новых нормативных документов по бухгалтерскому учету и отчетности (И.В.Гейц, "Консультант бухгалтера", N 1, январь 2004 г.)

12.  Составляем бухгалтерскую отчетность с учетом ПБУ 18/02 (А.А. Матиташвили, "Российский налоговый курьер", N 13, июль 2003 г.)

13.  Годовая отчетность: формы требуют содержания. Сдаем баланс по всей форме (О.Ю. Хохлова, "Учет, налоги, право", N 7, февраль 2004 г.)

14.  Анализ финансовой отчетности: уч.пособие/Под ред. О.В. Ефимовой, М.В. Мельник. – Омега – Л, 2004. 408-с.

15.  Бухгалтерская (финансовая) отчетность: Учпособие/Под.ред В.Д. Новодворского. – М.: ИНФРА – М, 2003. – 464 с

16.  Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: уч.пособие. -М.:ИНФРА-М, 2003г.

17.  Годовой отчет - 2004 (под общей редакцией А.Н. Селиванова). - "Главбух", 2004 г.

18.  Пучкова С.И. Бухгалтерская (финансовая) отчетность. Учебное пособие. - "ФБК-ПРЕСС", 2001 г.

19.            Международные стандарты финансовой отчетности 2001: изданы на рус. яз. Аскери - АССА, 2002 г.

20.            Соловьева О.В. Концептуальные основы финансовой отчетности. Бухгалтерский учет, 7 / 02.

21.            Алексеев А.В., Парфенова Л.К. Становление финансового менеджмента. Журнал ЭКО, 12 / 03.

ПРИЛОЖЕНИЯ