Содержание
Введение_______________________________________________________ 3
Льготы для образовательных учреждений__________________________ 5
Единый социальный налог_____________________________________ 9
Налог на прибыль организаций________________________________ 12
Налог на имущество организаций______________________________ 12
Проблемы налогообложения в системе
высшего образования_________ 14
Заключение____________________________________________________ 21
Список источников и литературы_______________________________ 22
Введение
В соответствии с п. 3 ст. 40 Закона Российской Федерации
"Об образовании"[1] образовательные учреждения
независимо от их организационно-правовых форм в части непредпринимательской
деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений,
освобождаются от уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.
При этом согласно ст. 46 Закона "Об образовании" к
непредпринимательской деятельности относятся: оказание населению, предприятиям,
учреждениям и организациям платных дополнительных образовательных услуг, не
предусмотренных соответствующими образовательными программами и
государственными образовательными стандартами, и вся платная образовательная
деятельность негосударственных образовательных учреждений (включая обучение в пределах
государственных образовательных стандартов), если получаемый от нее доход
полностью идет на возмещение затрат на обеспечение образовательного процесса (в
том числе на заработную плату), его развитие и совершенствование в данном
образовательном учреждении.
В Законе "Об образовании" дается определение
предпринимательской деятельности: это деятельность образовательных учреждений
по реализации предусмотренных их уставами производимой продукции, работ и
услуг, получаемый доход от которой не реинвестируется непосредственно в данное
образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения,
развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на
заработную плату) в данном образовательном учреждении. Статья 40 Закона
"Об образовании" предусматривает наличие и иных налоговых льгот. В пп. 4-6 данной статьи говорится о том, что в целях
привлечения инвестиций в систему образования государство предусматривает
специальную систему налоговых льгот предприятиям, учреждениям и организациям независимо
от их организационно-правовых форм, а также физическим лицам, в том числе
иностранным гражданам, вкладывающим свои средства, в том числе в натуральной
форме, в развитие системы образования Российской Федерации. Характер, размеры и
порядок предоставления таких льгот определяются законодательством Российской
Федерации.
Льготы для
образовательных учреждений
Образовательные
учреждения независимо от их организационно-правовых форм освобождены от всех
налогов, в том числе и от платы за землю. Особо отметим, что льгота
распространяется и на налог на пользователей автомобильных дорог, и на налог с
владельцев транспортных средств, и на плату за загрязнение окружающей среды. Но
это касается лишь доходов, полученных от непредпринимательской деятельности
(ст.40 Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании"[2]).
Учебные заведения
высшего и послевузовского образования имеют еще и
льготы по налогообложению валюты, полученной в результате внешнеэкономической
деятельности. На эти деньги нельзя начислять налоги, равно как и изъять их.
Кроме того, на валюту в данном случае не распространяется требование об
обязательной продаже. Но здесь есть одно условие: руководитель должен тратить
такие средства только на выполнение задач, которые определены в уставе вуза
(ст.33 Федерального закона от 22 августа 1996 г. N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании"[3]).
Государство предусматривает льготы по налогообложению
недвижимости собственникам, сдающим имущество в аренду образовательным
учреждениям. Продукция организаций, реализуемая образовательным учреждениям,
при исчислении налогов приравнивается к товарам народного потребления.
Родителям (законным представителям), осуществляющим воспитание и образование
несовершеннолетнего ребенка в семье, выплачиваются дополнительные денежные
средства в размере затрат на образование каждого ребенка на соответствующем
этапе образования в государственном или муниципальном образовательном
учреждении, определяемых государственными (в том числе ведомственными) и местными
нормативами финансирования. Выплаты производятся за счет средств учредителей
государственных или муниципальных образовательных учреждений соответствующих
типов и видов до получения ребенком среднего (полного) общего или начального
профессионального образования либо до достижения им возраста, определенного
законодательством Российской Федерации в качестве предельного для выплат
социального пособия на детей. Сумма указанных выплат не включается в облагаемый
налогом на доходы физических лиц доход граждан.
Однако многие образовательные учреждения фактически
применять налоговые льготы, установленные Законом "Об образовании",
не могут. Дело в том, что большинство этих льгот не установлены
законодательством о налогах и сборах, в частности НК РФ[4]. Соответственно не
определены размеры льгот и порядок их применения. Единственной реальной
льготой, закрепленной в Законе "Об образовании", является льгота,
освобождающая все образовательные учреждения от уплаты любых налогов в
отношении непредпринимательской деятельности, предусмотренной уставом этих
образовательных учреждений. Однако право на применение и этой льготы не раз
оспаривалось налоговыми органами (письмо МНС России от 31.07.01 г. N
ВГ-6-03/592@ "По вопросу предоставления льгот по налогам образовательным
учреждениям" (с изменениями и дополнениями от 21.10.02 г.). По мнению
налоговых органов, в Законе "Об образовании" речь идет о
предоставлении образовательным учреждения налоговых льгот. В то же время
согласно ст. 56 НК РФ льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые
отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные
законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими
налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать
налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере. В соответствии с п. 1 ст.
1 НК РФ законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из НК
РФ и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
При этом ст. 2 НК РФ установлено, что законодательство о
налогах и сборах, в том числе федеральные законы о налогах и сборах, регулирует
властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в
Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления
налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий
(бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение
налогового правонарушения. Предоставление образовательным учреждениям льгот по
налогам и сборам, указанных в Законе "Об образовании",
законодательством о налогах и сборах не предусмотрено. Таким образом,
предоставление образовательным учреждениям льгот по налогам возможно только
после внесения соответствующих изменений в законы и иные нормативные акты, регулирующие
порядок взимания конкретных налогов. Однако арбитражные суды при рассмотрении
споров, связанных с применением налоговой льготы, содержащейся в Законе
"Об образовании", исходят из того, что налоговые льготы применяются
независимо от того, в какой закон включена такая норма, а решение вопроса о том
месте, куда включена та или иная правовая норма, находится в компетенции
законодателя, а не суда.
Например, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского
округа в постановлении от 6.02.04 г. N А19-13814/03-5-Ф02-161/04-С3 указал, что
правовая норма Закона "Об образовании", освобождающая образовательные
учреждения от налогообложения, устанавливает налоговые льготы, регулирует
налоговые правоотношения, следовательно, входит в систему налогового
законодательства и подлежит применению в отношении конкретных налогов до
введения в действие соответствующих глав части второй НК РФ. Налоговые органы
пришли тогда к решению впредь до введения в действие соответствующих глав части
второй НК РФ руководствоваться правовой нормой, закрепленной в п. 3 ст. 40
Закона "Об образовании", предусматривающей освобождение
образовательных учреждений от уплаты всех видов налогов, за исключением
налогов, введенных частью второй НК РФ, в части осуществляемой непредпринимательской
деятельности, предусмотренной уставом этих образовательных учреждений. Согласно
п. 15 постановления пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от
28.02.01 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового
кодекса Российской Федерации" впредь до введения в действие
соответствующих глав части второй НК РФ судам рекомендовано применять принятые
в установленном порядке нормы закона, касающиеся налоговых льгот, независимо от
того, в какой законодательный акт они включены: связанный или не связанный в
целом с вопросами налогообложения.
Таким образом, если налоговая льгота по конкретному налогу
не предусмотрена соответствующей главой НК РФ, которая уже вступила в силу,
образовательное учреждение должно уплачивать этот налог на общих основаниях.
Проблема заключается в том, что по своей сути Закон "Об образовании"
освобождает образовательные учреждения от уплаты налогов в части их основной
(некоммерческой) деятельности. А сейчас все федеральные и некоторые
региональные налоги взимаются в соответствии с уже действующими главами части
второй НК РФ. В этих главах льготное налогообложение образовательных учреждений
если и предусмотрено, то в крайне незначительной степени. Мы рассмотрим вопрос
о том, какие налоговые льготы для образовательных учреждений предусмотрены
главами части второй НК РФ.
Единый социальный налог
В соответствии со ст. 239 НК РФ от уплаты единого
социального налога освобождаются организации любых организационно-правовых форм
с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового
периода 100 000 руб. на каждого отдельного работника, учреждения, созданные для
достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных,
физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а
также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их
родителям, единственными собственниками имущества которых являются указанные
общественные организации инвалидов.
Данные льготы не распространяются на налогоплательщиков,
занимающихся производством и (или) реализацией подакцизных товаров,
минерального сырья, других полезных ископаемых, а также иных товаров в
соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации по
представлению общероссийских общественных организаций инвалидов; российские
фонды поддержки образования и науки - с сумм выплат гражданам Российской
Федерации в виде грантов (безвозмездной помощи),
предоставляемых учителям, преподавателям, школьникам, студентам и (или)
аспирантам государственных и (или) муниципальных образовательных учреждений.
Налог на добавленную стоимость
В п.п. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ установлено, что не облагаются
НДС услуги в сфере образования по проведению некоммерческими образовательными
учреждениями учебно-производственного (по направлениям основного и
дополнительного образования, указанным в лицензии) или воспитательного
процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг по сдаче в
аренду помещений.
Реализация некоммерческими образовательными учреждениями
товаров (работ, услуг) как собственного производства (произведенных учебными
предприятиями, в том числе учебно-производственными мастерскими, в рамках
основного и дополнительного учебного процесса), так и приобретенных на стороне
подлежит налогообложению независимо от того, направляется ли доход от этой
реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды
обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса. При
применении п.п. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ следует иметь в виду, что под
некоммерческим образовательным учреждением понимается государственное (или
муниципальное), а также негосударственное образовательное учреждение, созданное
в организационно-правовых формах, предусмотренных гражданским законодательством
Российской Федерации для некоммерческих организаций, и осуществляющее
образовательную деятельность при наличии лицензии на право ее ведения.
При оказании указанными некоммерческими образовательными
учреждениями услуг в сфере образования по проведению учебно-производственного
(по направлениям основного и дополнительного образования, указанным в лицензии)
или воспитательного процесса освобождение от уплаты налога предоставляется
независимо от того, на какие цели направлен доход, полученный за оказание этих
услуг. При оказании услуг в сфере образования по проведению
учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного
образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса иными
образовательными организациями, в том числе созданными в виде обособленных или
структурных подразделений организаций, не являющихся некоммерческими, или
индивидуальными предпринимателями освобождение от уплаты налога не
предоставляется. Если некоммерческая организация осуществляет несколько видов
деятельности, одним из которых является образовательная деятельность, то
освобождение от налога услуг в сфере образования по проведению
учебно-производственного (по направлениям основного и дополнительного
образования, указанным в лицензии) или воспитательного процесса, оказанных этой
некоммерческой организацией, осуществляется при наличии лицензии на право
ведения образовательной деятельности и при выполнении условий, предусмотренных
п. 4 данной статьи.
Этот порядок освобождения от уплаты налога распространяется
на некоммерческие организации, имеющие обособленные или структурные
подразделения, созданные для целей проведения образовательного процесса. Услуги
некоммерческих образовательных учреждений по сдаче в аренду имущества, в том
числе недвижимого, подлежат обложению налогом в общеустановленном порядке. При оказании
услуг некоммерческими образовательными учреждениями по сдаче в аренду
закрепленного за ними федерального или муниципального имущества либо имущества
субъектов Российской Федерации на основе договоров аренды, заключенных между
арендаторами и балансодержателями - некоммерческими образовательными
учреждениями (не относящимися к органам государственной власти и управления и
органа местного самоуправления) без органа государственной власти и управления
и органа местного самоуправления, уплату налога в бюджет осуществляют данные
некоммерческие образовательные учреждения независимо от того, куда перечисляет
арендатор указанную арендую плату - на счет балансодержателя имущества
(некоммерческого образовательного учреждения), в бюджет или на специально открытый
для этого балансодержателя счет в органах казначейства. При оказании услуг
некоммерческими образовательными учреждениями по сдаче в аренду закрепленного
за ними федерального или муниципального имущества или имущества субъектов
Российской Федерации на основе договоров аренды, заключенных между
арендаторами, балансодержателями - некоммерческими образовательными
учреждениями (не относящимися к органам государственной власти и управления и
органам местного самоуправления) и органами государственной власти и управления
и органами местного самоуправления, применяется порядок определения налоговой
базы и уплаты налога в бюджет, указанный в п. 3 ст. 161 главы 21 НК РФ.
Налог на прибыль организаций
В соответствии с п.п. 22 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении
налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, безвозмездно полученного
государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также
негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право
ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности.
Налог на имущество организаций
Согласно п. 7 ст. 381 НК РФ от обложения налогом на
имущество освобождаются: организации в отношении объектов социально-культурной
сферы, используемых ими для нужд культуры и искусства, образования, физической
культуры и спорта, здравоохранения и социального обеспечения; имущество
государственных научных центров (согласно Федеральному закону от 11.11.03 г. N
139-ФЗ это положение утрачивает силу с 1 января 2006 г.); научные организации
Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской
академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской
академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств - в
отношении имущества, используемого ими в целях научной
(научно-исследовательской) деятельности.
Кроме того, образовательные учреждения могут применять
льготу по земельному налогу. Так, в соответствии с п. 11 ст. 12 Закона
Российской Федерации от 11.10.91 г. N 1738-1 "О плате за землю" от
уплаты земельного налога полностью освобождаются высшие учебные заведения,
научно-исследовательские учреждения, предприятия и организации Российской
академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии
сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии
архитектуры и строительных наук, государственные научные центры, а также высшие
учебные заведения и научно-исследовательские учреждения министерств и ведомств
Российской Федерации по перечню, утверждаемому Правительством Российской
Федерации.
Проблемы
налогообложения в системе высшего образования
Важность обеспечения достойного уровня финансирования
учреждений, входящих в систему высшего образования, очевидна. Одним из
направлений решения указанной проблемы является формирование негосударственных
источников финансирования образовательных учреждений, создание устойчивой
системы многоканального финансирования образовательного процесса. Улучшение
финансового обеспечения системы высшего образования невозможно без адекватного
решения соответствующих вопросов в действующем законодательстве. Следует
признать, что в федеральном законодательстве об образовании закреплено
достаточное количество положений, призванных стимулировать привлечение
образовательными учреждениями (в частности, высшим учебным заведением) средств
из внебюджетных источников.
Льготное налогообложение – один из наиболее
эффективных инструментов, стимулирующих развитие экономической
самостоятельности высших учебных заведений, повышение их финансовой
обеспеченности[5].
В этом отношении примечательна, например, ст.40 Закона РФ от 10 июля 1992 г. №
32366-1 (в ред. от 25.07.2002) «Об образовании» (далее – Закон об образовании).
В п.3 статья предусматривает существенные налоговые льготы для высших учебных
заведений, устанавливая, что образовательные учреждения независимо от их
организационно-правовых форм в части непредпринимательской деятельности,
предусмотренной уставом этих образовательных учреждений, освобождаются от
уплаты всех видов налогов, в том числе платы за землю.П.5 ст.533 Федерального
закона от 22 августа 1996 г. № 125-ФЗ «О высшем и послевузовском
профессиональном образовании» (далее – Закон №125-ФЗ) вводит специальное, не
менее заслуживающее внимания положение: денежные средства, полученные высшими
учебными заведениями, а также предприятиями, учреждениями и организациями,
действующими в системе высшего и послевузовского
профессионального образования, в результате внешнеэкономической деятельности,
не подлежат изъятию и налогообложению, в том числе обязательной продаже, если
они расходуются на выполнение основных задач, определенных для указанных высших
учебных заведений, предприятий, учреждений, организаций настоящим Законом.
Вместе с тем нерешенной и постоянно напоминающей о себе проблемой
остается то, что многие положения законодательства об образовании,
устанавливающие экономически благоприятные правила для деятельности высших
учебных заведений, не согласуются с нормами специального отраслевого
законодательства, а именно – с нормами налогового законодательства.
Складывается достаточно тревожная ситуация: с одной стороны, законодательство
об образовании провозглашает практически полный «иммунитет» основной уставной
деятельности любого образовательного учреждения от любого налогообложения. С
другой стороны, законодательство о налогах и сборах предусматривает налоговые
льготы для образовательных учреждений лишь в строго ограниченных случаях.
Действительно, согласно п.3 ст.40 Закона об образовании
практически любая непредпринимательская деятельность высшего учебного заведения
должна трактоваться как не подлежащая налогообложению. При этом
законодательство об образовании достаточно широко трактует понятие
«непредпринимательская деятельность» применительно к образовательному
учреждению. Например, согласно ст. 45 названного Закона образовательное
учреждение вправе оказывать населению, предприятиям, учреждениям и организациям
платные дополнительные образовательные услуги (обучение по дополнительным
образовательным программам, преподавание специальных курсов и циклов дисциплин,
репетиторство, занятия с обучающимися углубленным изучением предметов и другие
услуги), не предусмотренные соответствующими образовательными программами и
государственными образовательными стандартами. И такая деятельность не
относится к предпринимательской с тем условием, однако, что доход от нее
реинвестируется в данное образовательное учреждение. П.3 ст.47 Закона об
образовании закрепляет правило более общего характера: деятельность
образовательного учреждения по реализации предусмотренных уставом этого
образовательного учреждения производимой продукции, работ и услуг относится к
предпринимательской лишь в той части, в которой получаемый от этой деятельности
доход не реинвестируется непосредственно в данное образовательное учреждение и
(или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования
образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном
образовательном учреждении. Итак, приведенные положения
законодательства об образовании, по существу, признают любую
экономическую деятельность высшего учебного заведения, осуществляемую им в
рамках его основных уставных задач, непредпринимательской и не подлежащей
налогообложению никакими налогами.
Теперь рассмотрим, насколько это правило реализуется в сфере
законодательства о налогах и сборах. Обратимся, прежде всего, к налогу на
добавленную стоимость (далее – НДС). Согласно пп. 14
п.2 ст.149 Налогового кодекса РФ (далее – НК РФ), не подлежит налогообложению
(освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской
Федерации услуг в сфере образования по проведению некоммерческими
образовательными организациями учебно-производственного (по направлениям
основного и дополнительного образования, указанным в лицензии) или
воспитательного процесса, за исключением консультационных услуг, а также услуг
по сдаче в аренду помещений. В данном же подпункте подчеркивается, что
реализация некоммерческими образовательными организациями товаров (работ,
услуг) как собственного производства, так и приобретенных на стороне подлежит
налогообложению вне зависимости от того, направляется ли доход от этой
реализации в данную образовательную организацию или на непосредственные нужды
обеспечения развития, совершенствования образовательного процесса.
Таким образом, ст.149 НК РФ ограничивает
применение льгот по НДС для высших учебных заведений лишь услугами в сфере
образования. Любая иная экономическая деятельность высшего учебного заведения,
в результате которой будет иметь место реализация товаров (работ, услуг), будет
подлежать, исходя из НК РФ, налогообложению НДС вне зависимости от того, будет
ли такая деятельность расцениваться в качестве предпринимательской или,
наоборот, непредпринимательской с точки зрения законодательства об образовании.
Налицо явное противоречие положений НК РФ с п.3 ст.40, п.3 ст.47 Закона об
образовании, п.5 ст.33 Закона №125-ФЗ.
В некоторых случаях положения НК РФ предусматривают
налоговые льготы для продукции образовательного характера, никак не связывая
предоставление этих льгот с особым статусом образовательного учреждения.
Основанием для предоставления льгот в этом случае выступает характеристика
самой продукции, а не особый статус организации, которая ее реализует.
Например, в соответствии с п. 2 ст. 164 НК РФ налогообложение по НДС производится
по налоговой ставке 10% при реализации периодических печатных изданий, книжной
продукции, связанной с образованием, наукой и культурой (пп.
3).
Другой важный налог, предусмотренный российским налоговым
законодательством, – налог на прибыль организаций. Особенность
положений НК РФ (глава 25) состоит в том, что они не предусматривают
существование вообще никаких налоговых льгот по этому налогу. Основные
положения, призванные хоть в какой-то степени благоприятствовать деятельности
образовательных учреждений, сосредоточены в ст.251 НКРФ, определяющей перечень
доходов, не учитываемых при определении налоговой базы по указанному налогу. В
частности, согласно пп.14 п.1 ст.251 НК РФ, не учитываются при установлении
налоговой базы по налогу на прибыль и соответственно не подлежат
налогообложению доходы в виде имущества, полученного образовательным
учреждением в рамках целевого финансирования. При этом учреждения, получившие
средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов
(расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. К
средствам целевого финансирования относится имущество, полученное учреждением и
использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом)
– источником целевого финансирования.
Кроме того, пп. 22 п. 1 указанной
статьи предусматривает специальное правило, согласно которому не учитываются
при формировании налоговой базы и налогообложении по налогу на прибыль доходы в
виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными
образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными
учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности,
на ведение уставной деятельности.
Однако приведенные положения НК РФ не препятствуют
налогообложению доходов образовательных учреждений, в том числе
доходов высших учебных заведений, получаемых от любых оказываемых ими платных
услуг, включая образовательные услуги. Опять-таки, как и в случае с НДС,
положения НК РФ не принимают во внимание, какого рода экономическую
деятельность осуществляет образовательное учреждение, является ли она
предпринимательской или непредпринимательской, не учитывают они и как
расходуются средства, вырученные образовательным учреждением от собственной
экономической деятельности: на основные уставные цели учреждения или по иным
направлениям. Вне зависимости от всех этих факторов главе25 НК РФ исходит из
принципа налогооблагаемости любых доходов высших
учебных заведений от платных услуг любого рода, в том числе образовательных.
Таким образом, налоговые льготы, стимулы и гарантии, предусмотренные для высших
учебных заведений законодательством об образовании, в частности, п. 3 ст. 40,
ст. 45, п. 3 ст. 47 Закона об образовании, п.5 ст.33 Закона №125-ФЗ, если прямо
и не отменяются, то, во всяком случае, в значительной мере лишаются механизмов
практической реализации.
Действительно, вызывает тревогу тот факт, что действующий НК
РФ не предусматривает четких механизмов, чтобы не подвергать налогом на прибыль
доходы, получаемые высшим учебным заведением от платных образовательных услуг.
Не только обложение указанным налогом этих доходов, но даже сама
неопределенность в этом вопросе способны влиять на стоимость такого рода услуг
в сторону их повышения. А это в свою очередь не может не вести (прямо или
косвенно) к нарушению конституционного принципа, провозглашающего доступность
высшего образования. Этот принцип становится декларацией, поскольку налоговым
законодательством не обеспечивается устойчивая финансово-экономическая основа
для его реализации.
Выше была рассмотрена ситуация по основным налогам,
касающимся деятельности высших образовательных учреждений. Но следует заметить,
что по многим другим налогам, в особенности положения о которых уже
кодифицированы в части второй НК РФ, вообще не предусматривается каких-либо
специальных налоговых льгот для высших учебных заведений. В качестве примера
можно упомянуть единый социальный налог (ст. 239 НК РФ) или региональный налог,
с продаж. Положительным моментом следует признать то, что, по крайней мере, в
ст. 350 НК РФ среди операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от
налогообложения) по налогу с продаж, называются операции по реализации товаров
(работ, услуг), связанных с учебным, учебно-производственным, научным или
воспитательным процессом и производимых образовательными учреждениями, а также
операции по реализации учебной и научной книжной продукции.
Завершая этот небольшой обзор, надо обратить внимание на то,
что многие вопросы в сфере налогообложения высших учебных заведений остаются
нерешенными. Законодатель, с одной стороны, не взял на себя ответственность по
принятию заведомо непопулярного и даже социально опасного решения об отмене
ранее предоставленных налоговых льгот и преимуществ образовательным
учреждениям, а, с другой стороны, по всей видимости, считает слишком
обременительными для бюджета расходы по обеспечению режима «наибольшего
благоприятствования» (в плане налогообложения) для образовательных учреждений,
по крайней мере, для того, чтобы прямо санкционировать эти расходы в нормах НК
РФ.
Таким образом, решение указанных проблем
было по существу переложено на плечи судов, которые вновь будут поставлены
перед необходимостью давать ответ на старый вопрос, многократно обсуждавшийся,
в частности в научных публикациях, о том, подлежат ли применению налоговые
льготы и преимущества, предусмотренные нормами неналогового законодательства?
Ответить однозначно на него не просто, поскольку речь идет о столкновении двух
фундаментальных принципов: принципа определенности налогообложения, который
требует четко определить перечень налогово-правовых источников, в которых могут
содержаться нормы налогового права (ст. 1, 2, 4, 6 НК РФ), и принципа
законности, из которого, в частности, следует, что все действующие федеральные
законы имеют равную юридическую силу и подлежат исполнению. Другой аспект
проблемы связан с тем, насколько федеральные законы о введении соответствующих
глав НК РФ, как законы, принятые позднее, отменяют те или иные положения
законодательных актов об образовании. Заметим, что в целом практика арбитражных
судов и судов общей юрисдикции демонстрирует осторожность в решении рассмотреиваемых проблем, суды при отсутствии прямых
противоречий с нормами НК РФ и принятых в соответствии с ним налоговых
законодательных актов применяют положения нормативных актов об образовании,
предусматривающие льготы и налоговые преимущества для образовательных
учреждений.
Заключение
Самостоятельная
проблема в сфере финансов высших учебных заведений – это как государство стимулирует
вложения в данной сектор экономики и, стимулирует пользование платными услугами
учебных заведений. Здесь есть определенные положительные моменты. Например,
пп.3 ст. 264 НК РФ закреплено правило о расходах налогоплательщика на
подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с образовательными
учреждениями. Эти расходы уменьшают налогооблагаемую прибыль, если: 1)
соответствующие услуги оказываются российскими образовательными учреждениями,
получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию);
2)подготовку (переподготовку) проходят работники налогоплательщика, состоящие в
штате; 3)программа подготовки (переподготовки) способствует повышению
квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или
переподготавливаемого специалиста в этой организации в рамках деятельности
налогоплательщика.
Список источников и литературы
Налоговый кодекс
Российской Федерации часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от
5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изменениями от 5 апреля, 29, 30 июня, 20, 28, 29
июля, 18, 20, 22 августа, 4 октября, 2, 29 ноября, 28, 29, 30 декабря 2004 г.,
18 мая, 3, 6, 18, 29, 30 июня, 1, 18, 21, 22 июля 2005 г.)
Закон РФ от 10 июля 1992
г. N 3266-1 "Об образовании" (с изменениями от 5 марта, 30 июня, 20
июля, 22 августа, 29 декабря 2004 г., 9 мая, 18, 21 июля 2005 г.) // Ведомости
Съезда народных депутатов Российской Федерации и Верховного Совета Российской
Федерации от 30 июля 1992 г., N 30, ст. 1797
Федеральный закон от 22
августа 1996 г. N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском
профессиональном образовании" (с изменениями от 10 июля, 7 августа, 27
декабря 2000 г., 30 декабря 2001 г., 25 июня, 24 декабря 2002 г., 10 января, 5
апреля, 7 июля, 23 декабря 2003 г., 22 августа, 29 декабря 2004 г., 21 апреля
2005 г.)
[1] Закон РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об
образовании" (с изменениями от 5 марта, 30 июня, 20 июля, 22 августа, 29
декабря 2004 г., 9 мая, 18, 21 июля 2005 г.) // Ведомости Съезда народных
депутатов Российской Федерации и Верховного Совета Российской Федерации от 30
июля 1992 г., N 30, ст. 1797
[2] Закон РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об
образовании" (с изменениями от 5 марта, 30 июня, 20 июля, 22 августа, 29
декабря 2004 г., 9 мая, 18, 21 июля 2005 г.) // Ведомости Съезда народных
депутатов Российской Федерации и Верховного Совета Российской Федерации от 30
июля 1992 г., N 30, ст. 1797
[3] Федеральный закон от 22 августа 1996 г. N 125-ФЗ
"О высшем и послевузовском профессиональном
образовании" (с изменениями от 10 июля, 7 августа, 27 декабря 2000 г., 30
декабря 2001 г., 25 июня, 24 декабря 2002 г., 10 января, 5 апреля, 7 июля, 23
декабря 2003 г., 22 августа, 29 декабря 2004 г., 21 апреля 2005 г.)
[4] Налоговый кодекс Российской Федерации часть
первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ
(с изменениями от 5 апреля, 29, 30 июня, 20, 28, 29 июля, 18, 20, 22 августа, 4
октября, 2, 29 ноября, 28, 29, 30 декабря 2004 г., 18 мая, 3, 6, 18, 29, 30
июня, 1, 18, 21, 22 июля 2005 г.)
[5] См. по этой проблеме также:
Мирошниченко М.В., Устинов В.А. О налогообложении образовательных учреждений //
Право и образование. 2002. №1. С.183–187.