Содержание
Введение. 3
1. Принципы построения и характеристика системы
нормативного регулирования бухгалтерской отчетности. 4
2. Законодательный уровень системы нормативного
регулирования бухгалтерской отчетности. 6
3. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
и основные правила, заключенные в нем. 23
4. Методические указания и инструкции по
составлению отчетности. 27
5. Практический практикум по составлению
отчетности. 38
Заключение. 82
Список используемой литературы.. 83
Введение
Переход
на рыночные условия хозяйствования предопределил значительные изменения в
системе нормативного регулирования бухгалтерской отчетности в России. Это
прежде всего связано с тем, что бухгалтерская отчетность, как свидетельствует
мировая практика, является одним из важнейших инструментов рыночных отношений,
обеспечивая каждого субъекта (пользователя) рынка необходимой ему финансовой
информацией. В конце XIX в., когда
результатом промышленной революции стало развитие акционерной формы
собственности и вторичных рынков ценных бумаг, сложилась ситуация, при которой
практически все ведущие страны мира столкнулись с необходимостью
законодательного регулирования состава бухгалтерской отчетности и ее
публикации. Это нашло отражение в торговых кодексах Германии, Франции,
гражданских кодексах Испании и Италии, в законе о компаниях Великобритании,
национальных стандартах бухгалтерского учета в США.
В
России состав бухгалтерской отчетности первоначально в общем виде регулировался
Торговым уставом (1887 г.),
а затем – законом «О промысловом налоге» (1898 г.), в развитие
которого тогдашнее Министерство финансов выпустило четыре инструкции (1901-1904
гг.). В этих нормативных актам впервые в отечественной практике предписывалось
всем хозяйствующим субъектам составлять бухгалтерские отчеты (баланс и отчет о
прибылях и убытках). Закон действовал до 1917 г. В дальнейшем состав бухгалтерской
отчетности стал регулироваться подзаконными актами – инструкциями Минфина и
Центрального статуправления СССР.
1.
Принципы построения и характеристика системы нормативного регулирования
бухгалтерской отчетности
Ведение
бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами,
имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению, другие носят
рекомендательный характер.
Начиная
с 1996 г.
бухгалтерская отчетность в России регулируется нормативными правовыми актами
четырех уровней.
Первый
уровень системы составляют законодательные акты (Федеральный закон от 21 ноября
1996 г.
N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изменениями и дополнениями), Гражданский
кодекс Российской Федерации и т.д.), указы Президента Российской Федерации и
постановления Правительства Российской Федерации, регулирующие прямо или
косвенно порядок бухгалтерского учета в организациях. К этому же уровню
относится Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности
в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н (с изменениями
и дополнениями).
Второй
уровень составляют российские стандарты - Положения по бухгалтерскому учету
(ПБУ), которые устанавливают принципы, базовые правила ведения бухгалтерского
учета по сферам деятельности организации и видам активов, а также составления и
представления бухгалтерской отчетности.
Третий
уровень - методические рекомендации (инструкции, указания и другие подобные
документы) по учету имущества, затрат, составлению бухгалтерской отчетности и
т.п., которые утверждаются Минфином России с учетом отраслевой специфики и
видов деятельности организаций.
Особое
место среди нормативных документов данного уровня отводится Плану счетов
бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и
Инструкции по его применению, утвержденным Приказом Минфина России от 31
октября 2000 г.
N 94н, где определяется порядок отражения хозяйственных операций на счетах
бухгалтерского учета.
Четвертый
уровень - это рабочие документы организации. В их состав входят положение об
учетной политике организации (определяет способы и методы бухгалтерского учета
и оценки активов и пассивов, включает рабочий план счетов бухгалтерского учета,
составляемый на основе типового Плана счетов бухгалтерского учета); рабочие
документы по организации учета отдельных видов активов, затрат, собственного
капитала и обязательств, иные документы, которые определяют, в частности,
порядок организации первичного учета и документооборота.[1]
Основы
построения системы бухгалтерского учета определяются Концепцией бухгалтерского
учета в рыночной экономике России, которая одобрена Методологическим советом по
бухгалтерскому учету при Министерстве финансов Российской Федерации и
Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г.
2. Законодательный уровень системы нормативного регулирования
бухгалтерской отчетности
Основным
актом первого уровня является Федеральный закон "О бухгалтерском
учете" от 21 ноября 1996
г. N 129-ФЗ. Этот Закон определяет правовые основы
бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные
направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав
хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и предоставлять
финансовую отчетность.
К
первому уровню системы также следует отнести Гражданский кодекс РФ, Федеральные
законы "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской
Федерации" от 14 июня 1995
г. N 88-ФЗ, "Об акционерных обществах" от 26
декабря 1995 г.
N 208-ФЗ, «Об обществах с ограниченной ответственностью» от 08 февраля 1998 №
14-ФЗ, Постановление Правительства РФ
"О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с
международными учетными стандартами финансовой отчетности" от 6 марта 1998 г. N 283 и др.
Учетный
стандарт можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок
учета и оценки определенного объекта или их совокупности. Учетные стандарты (в
отечественном бухгалтерском учете - положения) призваны конкретизировать Закон
о бухгалтерском учете и отчетности. В настоящее время в России разработано и
утверждено 20 положений по бухгалтерскому учету и отчетности.
Закон о бухгалтерском учете.
21
ноября 1996 г.
впервые в истории России был принят специальный Федеральный закон "О
бухгалтерском учете", который занял важное место в системе остальных
законов, разработанных применительно к специфике рыночных отношений.
Указанный
Закон имеет большое значение для развития бухгалтерского учета в стране,
поскольку:
а)
повышает юридический статус норм бухгалтерского учета для коммерческих и
некоммерческих организаций;
б)
закрепляет обязанность юридических лицах вести бухгалтерский учет;
в)
повышает статус норм бухгалтерского учета до уровня статуса норм другого
законодательства.
Закон
"О бухгалтерском учете" состоит из трех разделов и 19 статей.
В
первом разделе "Общие положения" дано определение сущности
бухгалтерского учета, названы его объекты (имущество организации, ее
обязательства и хозяйственные операции), указаны задачи бухгалтерского учета,
приведены основные понятия, используемые в бухгалтерском учете (синтетический и
аналитический учет, План счетов, бухгалтерская отчетность и т.п.).
В
разделе указан также свод законодательных актов Российской Федерации о
бухгалтерском учете: Федеральный закон, устанавливающий единые правовые и
методологические основы организации и ведения бухгалтерского учета, другие
федеральные законы, указы Президента Российской Федерации и постановления
Правительства Российской Федерации. Определена сфера действия Федерального
закона (он распространяется на все организации, находящиеся на территории
Российской Федерации, филиалы и представительства иностранных организаций, если
иное не предусмотрено международными договорами Российской Федерации).
Изложен
порядок регулирования бухгалтерского учета, в соответствии с которым общее
методологическое руководство бухгалтерским учетом осуществляется Правительством
Российской Федерации, а органы, которым предоставлено право регулирования
бухгалтерского учета, разрабатывают и утверждают планы счетов и инструкции по
их применению, положения (стандарты) по бухгалтерскому учету и другие
нормативные акты и методические указания по бухгалтерскому учету.
Ответственность
за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение законодательства
при выполнении хозяйственных операций возложена на руководителей организаций.
Во
втором разделе "Основные правила ведения бухгалтерского учета"
изложены требования к ведению бухгалтерского учета (обязательность двойной
записи хозяйственных операций на основе рабочего плана счетов, осуществление
учета на русском языке, в валюте Российской Федерации, обязательность
формирования учетной политики и обязательность обособленного учета текущих
затрат и капитальных и финансовых вложений), к документированию хозяйственных
операций, ведению регистров бухгалтерского учета, оценке имущества и
обязательств, порядку осуществления инвентаризации имущества и обязательств.
В
третьем разделе "Основные правила составления и представления
бухгалтерской отчетности" изложены основные требования к составлению
бухгалтерской отчетности, определены ее состав, правила оценки статей
бухгалтерской отчетности, порядок ее представления, основные правила
составления сводной бухгалтерской отчетности и порядок хранения документов
бухгалтерского учета.
Положение
по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской
Федерации.
Положение следует отнести к нормативным
документам второго уровня. Оно призвано конкретизировать Закон о бухгалтерском
учете.
Положение
включает шесть разделов.
В
разд.I "Общие положения" определены порядок
организации и ведения бухгалтерского учета, составления и представления
бухгалтерской отчетности юридическими лицами, а также взаимоотношения
организации с внешними пользователями бухгалтерской информации. Указывается, в
частности, на обязанности Министерства финансов РФ по разработке нормативных
документов по бухгалтерскому учету, на ответственность руководителя за
организацию учета в организации, его права на создание бухгалтерской службы,
введение в штат должности бухгалтера, на осуществление бухгалтерского учета
сторонними организациями или на осуществление учета самим руководителем. В этом
же разделе определены сущность бухгалтерского учета и его задачи, указываются
основные элементы приказа (распоряжения) по учетной политике.
В
разд.II "Основные правила ведения бухгалтерского
учета" изложены требования к ведению бухгалтерского учета (использование
двойной записи на основе рабочего плана счетов, учет должен вестись в рублях и
на русском языке, обязательность формирования учетной политики на основе
установленных допущений и требований, раздельного учета текущих затрат на
производство и капитальных и финансовых вложений). Кроме того, в разделе
рассмотрен порядок документирования хозяйственных операций, ведения регистров
бухгалтерского учета (содержание которых объявляется коммерческой тайной),
оценки имущества и обязательств, порядок инвентаризации имущества и
обязательств, с указанием случаев обязательного проведения инвентаризаций и
бухгалтерских записей по выявленным при инвентаризации отклонениям.
В
разд.III "Основные правила составления и
представления бухгалтерской отчетности" указаны состав бухгалтерской
отчетности, порядок ее формирования, правила оценки статей бухгалтерской
отчетности (по незавершенным капитальным вложениям, финансовым вложениям,
основным средствам, нематериальным активам, сырью, материалам, готовой
продукции и товарам, незавершенному производству и расходам будущих периодов,
капиталу и резервам, расчетам с дебиторами и кредиторами, прибыли (убытку)
организации).
В
разд.IV "Порядок представления бухгалтерской
отчетности" указывается, в какие сроки, по каким адресам и в каком порядке
представляются бухгалтерские отчеты организациями различных правовых форм.
В
разд.V "Основные правила составления сводной
отчетности" излагается понятие сводной отчетности и определен порядок и
сроки ее представления организациями и предприятиями различных правовых форм.
В
разд.VI "Хранение документов" определены
сроки хранения основных документов по бухгалтерскому учету, порядок их изъятия,
возлагается ответственность за хранение первичных документов и учетных
регистров на руководителей организаций.
Положения
по бухгалтерскому учету (ПБУ).
В
системе нормативного регулирования положения по бухгалтерскому учету являются
документами второго уровня. Они призваны конкретизировать Закон о бухгалтерском
учете по каждому объекту учета.
К
настоящему времени разработано и введено в учетную практику следующие положения
по бухгалтерскому учету:
-
"Учетная политика организаций". ПБУ 1/98 (утв. Приказом Министерства
финансов РФ от 9 декабря 1998
г. N 60н);
-
"Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство". ПБУ 2/94
(утв. Приказом Министерства финансов РФ от 20 декабря 1994 г. N 167);
-
"Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной
валюте". ПБУ 3/2000 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 10 января 2000 г. N 2н);
-
"Бухгалтерская отчетность организации". ПБУ 4/99 (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 6 июля 1999 г. N 43н);
-
"Учет материально - производственных запасов". ПБУ 5/01 (утв.
Приказом Министерства финансов РФ от 9 июня 2001 г. N 44н);
-
"Учет основных средств". ПБУ 6/01 (утв. Приказом Министерства
финансов РФ от 30 марта 2001
г. N 26н);
-
"События после отчетной даты". ПБУ 7/98 (утв. Приказом Министерства
финансов РФ от 25 ноября 1998
г. N 56н);
-
"Условные факты хозяйственной деятельности". ПБУ 8/01 (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 28 ноября 2001 г. N 96н);
-
"Доходы организации". ПБУ 9/99 (утв. Приказом Министерства финансов
РФ от 6 мая 1999 г.
N 32н);
-
"Расходы организаций". ПБУ 10/99 (утв. Приказом Министерства финансов
РФ от 6 мая 1999 г.
N 33н);
-
"Информация об аффилированных лицах". ПБУ
11/2000 (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 13 января 2000 г. N 5н);
-
"Информация по сегментам". ПБУ 12/2000 (утв. Приказом Министерства
финансов РФ от 27 января 2000
г. N 11н);
-
"Учет государственной помощи". ПБУ 13/2000 (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. N 92н);
-
"Учет нематериальных активов". ПБУ 14/2000 (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 16 октября 2000 г. N 91н);
-
"Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию". ПБУ 15/01 (утв.
Приказом Министерства финансов РФ от 2 августа 2001 г. N 60н);
-
"Информация по прекращаемой деятельности". ПБУ 16/02 (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 2 июля 2002 г. N 66н);
-
"Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и
технологические работы". ПБУ 17/02 (утв. Приказом Министерства финансов РФ
от 19 ноября 2002 г.
N 115н);
-
"Учет расчетов по налогу на прибыль". ПБУ 18/02 (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 19 ноября 2002 г. N 114н);
-
"Учет финансовых вложений". ПБУ 19/02 (утв. Приказом Министерства
финансов РФ от 10 декабря 2002
г. N 126н);
-
«Информация об участии в совместной деятельности». ПБУ 20/03 (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 24 ноября 2003г. № 105н).
Указанные
положения по бухгалтерскому учету разработаны на основе Международных
стандартов финансовой отчетности (МСФО). Вместе с тем в них отражены основные
особенности отечественной системы бухгалтерского учета.
Положение
по бухгалтерскому учету обычно включает следующие элементы:
-
название и номер ПБУ;
-
общие положения (указывается сфера применения соответствующего ПБУ и условия
признания соответствующего объекта учета);
-
определения (основные определения и понятия по соответствующему объекту учета);
-
оценка (указываются различные виды применяемых оценок по объекту);
-
порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения соответствующего
объекта учета);
-
раскрытие информации (указывается состав информации, подлежащей раскрытию в
составе информации по учетной политике и в бухгалтерской отчетности).
Отечественные
ПБУ, в отличие от международных стандартов, носят не рекомендательный, а
обязательный характер. Большинством ПБУ предусмотрены различные варианты учета
соответствующих объектов.
Дополнительно
к утвержденным Министерством финансов РФ ПБУ Письмом Правительства РФ от 13
апреля 2001 г.
N КА-П-13-06573 "Меры по реализации в 2001 - 2005 годах Программы
реформирования бухгалтерского учета" предусмотрено разработать в ближайшие
годы следующие ПБУ: "Реорганизация
организаций", "Аренда основных средств", "Промежуточная
бухгалтерская отчетность".
Основные
нормативные предписания, предусмотренные ПБУ 1/98 "Учетная политика
организации".
ПБУ
1/98 "Учетная политика организации" утверждено Приказом Министерства
финансов РФ от 9 декабря 1998
г. N 60н. Положение включает четыре раздела:
I.
Общие положения;
II.
Формирование учетной политики;
III.
Раскрытие учетной политики;
IV.
Изменение учетной политики.
В
разд.I "Общие положения" дано определение
учетной политики и указана сфера его применения.
Учетная
политика организации - это принятая ею совокупность способов ведения
бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая
группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).
К
способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки
фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации
документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского
учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные
соответствующие способы и приемы.[2]
Данное
положение распространяется в части:
-
формирования учетной политики - на все организации независимо от организационно
- правовых форм;
-
раскрытия учетной политики - на организации, публикующие свою бухгалтерскую
отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской
Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.
Филиалы
и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Российской
Федерации, могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в
стране нахождения иностранной организации, если последние не противоречат
Международным стандартам финансовой отчетности.
Раздел
II "Формирование учетной политики". Учетная политика формируется
исходя из установленных ПБУ 1/98 допущений и требований.
Допущение
имущественной обособленности означает, что имущество и обязательства
организации существуют обособленно от имущества и обязательств собственника и
имущества других юридических лиц, находящегося у данной организации.
Допущение
непрерывности деятельности организации означает, что она будет продолжать свою
деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствует намерение ликвидации или
существенного сокращения деятельности. Если же указанные намерения у
организации имеются, она обязана объявить об этом в учетной политике,
формируемой на предстоящий финансовый год, и в пояснительной записке к годовому
отчету за истекший финансовый год.
Допущение
последовательности применения учетной политики означает, что выбранная
организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного
года к другому. Изменение учетной политики возможно в случаях изменения
законодательства Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому
учету, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета и
существенного изменения условий деятельности.
Допущение
временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что они
отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором
совершены, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных
средств, связанных с этими фактами. В
международной бухгалтерской практике допущению временной определенности фактов
хозяйственной деятельности соответствует основополагающий "принцип
начисления".
Формируемая
организациями учетная политика должна соответствовать требованиям полноты,
своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой,
непротиворечивости и рациональности.
Требование
полноты означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех фактов
хозяйственной деятельности.
Требование
своевременности означает необходимость своевременного отражения в бухгалтерском
учете и бухгалтерской отчетности фактов хозяйственной деятельности.
Требование
осмотрительности (осторожности, в западной практике еще и консерватизма)
означает большую готовность к учету потерь (расходов) и пассивов, чем возможных
доходов и активов (не допуская скрытых резервов).
Требование приоритета содержания перед формой
означает, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны
отражаться исходя не только из их правовой формы, но и из экономического
содержания фактов и условий хозяйствования.
Требование
непротиворечивости обусловливает необходимость тождества данных аналитического
учета с оборотами и остатками по синтетическим счетам на 1-е число каждого
месяца, показателей бухгалтерской отчетности данным синтетического и
аналитического учета, а также показателей отчетности на начало и конец периода.
Требование
рациональности означает необходимость рационального и экономного ведения
бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины
организации.
Учетная
политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации
и утверждается руководителем организации.
При
этом утверждаются:
-
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и
аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в
соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
-
формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов
хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных
учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской
отчетности;
-
порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
-
методы оценки активов и обязательств;
-
правила документооборота и технология обработки учетной информации;
-
порядок контроля за хозяйственными операциями;
-
другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.
При
формировании учетной политики организации по каждому конкретному направлению
ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа
из нескольких допускаемых законодательством и нормативными актами по
бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не
установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной
политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя
из положений по бухгалтерскому учету.
Принятая
организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей
организационно - распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и
т.п.) организации.
Способы
ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной
политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения
соответствующего организационно - распорядительного документа. При этом они
применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями
организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их
нахождения.
Вновь
созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации
бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной
регистрации. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой
со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).
Раздел
III "Раскрытие учетной политики". Организация должна раскрывать
избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского
учета, существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователей
бухгалтерской отчетности. Существенными признаются способы ведения
бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными
пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка
финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов
деятельности организации.
К
способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной
политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности,
относятся следующие способы: амортизация основных средств, нематериальных и
иных активов; оценка производственных запасов, товаров, незавершенного
производства и готовой продукции; признание прибыли от продажи продукции,
товаров, работ, услуг и др.
Состав
и содержание подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности информации об
учетной политике организации по конкретным вопросам бухгалтерского учета
устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету или
законодательными актами и постановлениями Правительства Российской Федерации.
В
случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме информация об
учетной политике подлежит раскрытию, как минимум, в части, непосредственно
относящейся к опубликованным материалам.
Если
учетная политика организации сформирована исходя из допущений, предусмотренных
ПБУ 1/98, то эти допущения могут не раскрываться в бухгалтерской отчетности. В
тех случаях, когда при формировании учетной политики организации исходят из
допущений, отличных от предусмотренных ПБУ 1/98, такие допущения вместе с
причинами их применения должны быть подробно раскрыты в бухгалтерской
отчетности.
Если
при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в
отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в
применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна
указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.
Существенные
способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной
записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный
год.
Промежуточная
бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике
организации, если в последней не произошло изменений со времени составления
годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную
политику.
Изменения
учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на
финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты
организации, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.
Информация о них должна включать: причину изменения учетной политики; оценку
последствий изменений в денежном выражении (в отношении отчетного года и
каждого иного периода, данные за который включены в бухгалтерскую отчетность за
отчетный период); указание на то, что включенные в бухгалтерскую отчетность за
отчетный год соответствующие данные периодов, предшествующие отчетному, скорректированы.
Изменения
учетной политики на год, следующий за отчетным, отражаются в пояснительной
записке к бухгалтерской отчетности организации.
Раздел
IV "Изменение учетной политики". Изменение учетной политики
организации может производиться в случаях:
-
изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов по
бухгалтерскому учету;
-
разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета, применение
которых предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной
деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного
процесса без снижения степени достоверности информации;
-
существенного изменения условий деятельности, связанных с реорганизацией,
сменой собственников, изменением видов деятельности, реструктуризацией
производства, значительным расширением или уменьшением объемов деятельности и
т.д.
Не
считается изменением учетной политики утверждение способов ведения
бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу
от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности
организации.
Изменение
учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке,
предусмотренном для учетной политики. Изменение учетной политики должно
вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его
утверждения.
Последствия
изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное
влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые
результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка
производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой
применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.
Последствия
изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства Российской
Федерации или нормативного акта по бухгалтерскому учету, отражаются в
бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим
законодательством или нормативным актом. Если соответствующее законодательство
или нормативный акт не предусматривает порядок отражения последствий изменения
учетной политики, то они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности исходя
из требования представления числовых показателей минимум за два года, кроме
случаев, когда оценка в денежном выражении этих последствий в отношении
периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной
точностью.
Отражение
последствий изменения учетной политики заключается в корректировке включенных в
бухгалтерскую отчетность за отчетный период соответствующих данных за период,
предшествующий отчетному. Указанные корректировки отражаются в бухгалтерской
отчетности, при этом никакие учетные записи не производятся.
В
системе нормативного регулирования План счетов занимает промежуточное место
между нормативными документами второго и третьего уровней, т.е. не имеющими
нормативно - правового характера. Однако в практической деятельности
бухгалтерских служб Плану счетов придается первостепенное значение.
План
счетов бухгалтерского учета представляет собой схему регистрации и группировки
фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете. В нем приведены
наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и субсчетов
(счетов второго порядка).
Инструкция
по применению Плана счетов бухгалтерского учета устанавливает единые подходы к
применению Плана счетов и отражению фактов хозяйственной деятельности на счетах
бухгалтерского учета. В ней приведена краткая характеристика синтетических
счетов и открываемых к ним субсчетов: раскрыты их структура и назначение,
экономическое содержание обобщаемых на них фактов хозяйственной деятельности,
порядок отражения наиболее распространенных фактов.
С
1 января 2001 г.
в России действуют новые План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению,
утвержденные Приказом Министерства финансов РФ от 31 октября 2000 г. N 94н.
План
счетов является единым и обязательным к применению в организациях всех отраслей
народного хозяйства и видов деятельности (кроме банков и бюджетных учреждений)
независимо от подчиненности, формы собственности, организационно - правовой
формы, ведущих учет методом двойной записи.
На
основании Плана счетов и Инструкции по его применению организации утверждают
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий полный перечень
синтетических и аналитических счетов (включая субсчета). Для учета
специфических операций организации могут по согласованию с Министерством
финансов РФ вводить при необходимости в План счетов дополнительные
синтетические счета, используя свободные коды счетов.
Субсчета,
предусмотренные в Плане счетов, используются исходя из требований управления
организацией, включая нужды анализа, контроля и отчетности. Организации могут
уточнять содержание отдельных из них, а также вводить дополнительные субсчета,
исключать или объединять.
Следует
иметь в виду, что организация не обязана использовать все синтетические счета,
приведенные в Плане счетов. Она выбирает те из них, которые ей действительно
необходимы.
Порядок
ведения аналитического учета устанавливается организацией исходя из положений
Инструкции по применению Плана счетов и нормативных актов по отдельным разделам
учета (учета основных средств, материалов и т.п.).
В
едином Плане счетов счета сгруппированы в восемь разделов. Отдельно выделены забалансовые счета. Основой группировки счетов по разделам
являются экономические особенности учитываемых объектов - в каждом разделе
отражены экономически однородные виды имущества, обязательств и хозяйственных
операций. Расположены разделы в определенной последовательности в соответствии
с характером участия имущества в его кругообороте. Вначале отражены разделы со
счетами имущества, необходимого для производственного процесса (разд.I "Внеоборотные
активы", разд.II "Производственные
запасы"). Затем показаны разделы со счетами издержек производства, готовой
продукции и товаров, денежных средств и расчетов (разд.III
- VI). Таким образом, в первых шести разделах сгруппированы счета имущества и
процессов в сферах производства и обращения. Имущество отражено по разделам по
принципу ликвидности - от труднореализуемого к легкореализуемому.
Обязательства
организации отражены в разд.VI. В последующих
разделах отражены капитал и финансовые результаты организации (разд.VII, VIII).
Методические указания, инструкции, рекомендации
и другие аналогичные документы.
Методические
указания, инструкции, рекомендации в системе нормативного регулирования
бухгалтерского учета относятся к документам третьего уровня. Они призваны
конкретизировать основные положения, изложенные в нормативных документах
первого и второго уровней, т.е. в Законе "О бухгалтерском учете" и
положениях по бухгалтерскому учету.
Нормативные
документы третьего уровня разрабатываются различными министерствами и
ведомствами. Ниже приведен перечень основных нормативных документов третьего
уровня:
-
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств
(утв. Приказом Министерства финансов РФ от 13 июня 1995 г. N 49);
-
Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом
Министерства финансов РФ от 20 июля 1998 г. N 33н (в ред. Приказа Министерства
финансов РФ от 28 марта 2000
г. N 32н));
-
Методические указания по бухгалтерскому учету материально - производственных
запасов (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 28 декабря 2001 г. N 119н);
-
Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого
предпринимательства (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 21 декабря 1998 г. N 64н);
-
Альбом новых унифицированных форм первичной учетной документации (утв.
Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а);
-
Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской
отчетности организации (утв. Приказом Министерства финансов РФ от 28 июня 2000 г. N 60н);
-
"О безналичных расчетах в Российской Федерации" (Положение
Центрального банка РФ от 12 апреля 2001 г. N 2-П).
3. ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации» и основные
правила, заключенные в нем
Данное
ПБУ утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 6 июня 1999 г. N 43н. Положение
состоит из 11 разделов.
В
разд.I "Общие положения" указываются
назначение и сфера применения данного ПБУ, устанавливаются состав, содержание и
методические основы бухгалтерской отчетности организаций, являющихся
юридическими лицами РФ, кроме кредитных и бюджетных организаций. Положение не
применяется при формировании отчетности для внутренних целей, государственного
статистического наблюдения, отчетности для кредитных организаций и для иных
специальных целей.
В
разд.II "Определения" даны понятия
бухгалтерской отчетности, отчетного периода, отчетной даты и пользователя. При
этом бухгалтерская отчетность определена как единая система данных об
имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее
хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета
по установленным формам.
В
разд.III "Состав бухгалтерской отчетности и общие
требования к ней" указывается, что бухгалтерская отчетность состоит из:
а)
бухгалтерского баланса;
б)
отчета о прибылях и убытках;
в)
приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;
г)
аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности
организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит
обязательному аудиту;
д) пояснительной записки.
Далее
изложены следующие требования к бухгалтерской отчетности: достоверность и
полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость,
соблюдение отчетного периода, правильность оформления. Они являются
дополнительными по отношению к допущениям и требованиям, раскрытым в ПБУ 1/98
"Учетная политика предприятия".
Требование
достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать
достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении
организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом
достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и
составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы
нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.
Требование нейтральности означает, что при
формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность
информации, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп
пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.
Требование
целостности обусловливает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность
данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в
целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том
числе выделенными на отдельные балансы.
Требование
последовательности основывается на необходимости соблюдения постоянства в
содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и
пояснений к ним от одного отчетного года к другому.
В
соответствии с требованием сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны
содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными
за годы, предшествовавшие отчетному. В Положении оговорено, что если они не
сопоставимы по ряду причин, то данные предшествующих периодов подлежат
корректировке по установленным правилам.
Требование
соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России
принят период с 1 января по 31 декабря включительно, т.е. отчетный год
совпадает с календарным. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной
датой считается последний календарный день отчетного периода (31 декабря для
годового бухгалтерского отчета и другие последние дни месяца для периодической
бухгалтерской отчетности, например для отчетности за январь - февраль в
високосные годы - 29 февраля).
Требование
правильного оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности:
составление ее на русском языке, в валюте Российской Федерации (в рублях),
подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет
(главным бухгалтером), и т.п.[3]
В
ПБУ 4/99 также определены подходы к раскрытию существенной информации,
ориентированные на ее важность для заинтересованных пользователей.
Показатели
об отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах и хозяйственных
операциях в бухгалтерской отчетности:
а)
должны приводиться обособленно в случае их существенности и если без них
невозможна оценка финансового положения организации или финансовых результатов
ее деятельности заинтересованными пользователями;
б)
могут приводиться общей суммой с раскрытием в пояснениях к бухгалтерскому балансу
и отчету о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности
несуществен для оценки заинтересованными пользователями финансового положения
организации или финансовых результатов ее деятельности.
Сущность
разд.IV "Содержание бухгалтерского
баланса", V "Содержание отчета о прибылях и убытках", VI
"Содержание пояснений к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и
убытках", VII "Правила оценки статей бухгалтерской отчетности" и
VIII "Информация, сопутствующая бухгалтерской отчетности" изложена в
темах 15 и 16.
В
разд.IX "Аудит бухгалтерской отчетности"
указывается, что в случаях, предусмотренных федеральными законами,
бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту. Итоговая часть
аудиторского заключения должна прилагаться к бухгалтерской отчетности.
В
разд.X "Публичность бухгалтерской
отчетности" изложены основные условия обеспечения этой публичности.
Объявляется о том, что бухгалтерская отчетность является открытой для
пользователей - учредителей (участников), инвесторов, кредитных организаций,
кредиторов, покупателей, поставщиков и др. При этом организация обязана
обеспечить представление годовой бухгалтерской отчетности в установленные сроки
каждому учредителю (участнику), органу государственной статистики и другим
пользователям, установленным законодательством РФ.
В
случаях, предусмотренных законодательством, организации публикуют бухгалтерскую
отчетность вместе с итоговой частью аудиторского заключения (не позднее 1 июня
года, следующего за отчетным).
В
разд.XI "Промежуточная бухгалтерская
отчетность" указывается, что данная отчетность составляется за месяц,
квартал нарастающим итогом с начала отчетного года. Она состоит из
бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено
законодательством РФ или учредителями (участниками) организации. При
составлении указанных форм отчетности исходят из общих требований,
предъявляемых к бухгалтерской отчетности, и правил оценки статей баланса и
отчета о прибылях и убытках.
Промежуточная
бухгалтерская отчетность должна быть сформирована не позднее 30 дней по
окончании отчетного периода. Представление и публикация промежуточной
бухгалтерской отчетности производятся в случаях и порядке, предусмотренных
законодательством РФ или учредительными документами организации.
4. Методические указания и инструкции по составлению отчетности
Как определено в Законе о бухгалтерском учете, одна
из основных задач бухгалтерского учета - формирование полной и достоверной
информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой
внутренним пользователям бухгалтерской отчетности - руководителям, учредителям,
участникам и собственникам имущества организации, а также внешним пользователям
- инвесторам, кредиторам, органам исполнительной власти, общественности и др. Такая
информация формируется в бухгалтерской отчетности.
Бухгалтерская
отчетность составляется на основе данных бухгалтерского учета. К бухгалтерской
отчетности предъявляются определенные требования.
Требования
достоверности и полноты: достоверной и полной считается бухгалтерская
отчетность, сформированная исходя из положений нормативных актов по
бухгалтерскому учету. При этом в нее можно включать дополнительные показатели и
пояснения. Согласно ст.71 Конституции РФ бухгалтерский учет находится в ведении
Российской Федерации. Вопросы бухгалтерского учета и отчетности регулируются в
настоящее время Законом о бухгалтерском учете, Положением N 34н, двадцатью ПБУ,
Методическими указаниями по учету отдельных активов (ОС, МПЗ), другими
нормативными правовыми актами. При этом на основе Закона о бухгалтерском учете
допускается неприменение правил бухгалтерского учета, если они не позволяют
достоверно отразить имущественное состояние и финансовые результаты
деятельности организации. Соответствующая информация и обоснование должны быть
раскрыты в пояснительной записке организации.
Бухгалтерская
отчетность организации должна включать показатели деятельности всех ее
филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на
отдельные балансы).
Требование
существенности заключается в том, что показатели бухгалтерской отчетности об
отдельных активах, обязательствах, доходах, расходах, составляющих капитала
должны представляться обособленно, если их отсутствие может повлиять на
принятие экономических решений пользователями, оценку финансового положения
организации, финансовых результатов ее деятельности. Существенность должна быть
прежде всего качественной характеристикой бухгалтерской отчетности. Так,
раскрытие информации о новом виде деятельности организации (сегменте) скорее
всего будет существенным для пользователей, даже при небольших доходах от этого
сегмента. В Приказе Минфина России от 22.08.2003 N 67н "О формах
бухгалтерской отчетности организаций" отмечается, что для целей
бухгалтерской отчетности решение организацией вопроса о существенности того или
иного показателя зависит от его оценки, конкретных обстоятельств возникновения.
Организация может принять решение, когда существенной признается сумма,
отношение которой к общему итогу соответствующих данных за отчетный год
составляет не менее 5%. При этом следует иметь в виду, что отдельные
показатели, недостаточно существенные для того, чтобы отдельно представлять их
в бухгалтерском балансе и отчете о прибылях и убытках, могут быть достаточно
существенными для обособленного представления в пояснениях.
Каждый
существенный показатель должен представляться в бухгалтерской отчетности
обособленно (например, отдельной строкой в балансе).
Организация
может также представлять дополнительную информацию, сопутствующую бухгалтерской
отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных
пользователей при принятии экономических решений. В ней раскрываются динамика
важнейших экономических и финансовых показателей деятельности организации за
ряд лет; планируемое развитие организации; предполагаемые капитальные и
долгосрочные финансовые вложения; политика в отношении заемных средств,
управления рисками; деятельность организации в области НИОКР; природоохранные
мероприятия и т.д.
Требование
нейтральности подразумевает, что информация не является нейтральной, если она
составлена таким образом, что влияет на решения и оценки пользователей в
интересах какого-либо лица (группы лиц), необъективна. В идеале бухгалтерская
отчетность должна отвечать интересам всех ее пользователей.
Требование
сопоставимости предусматривает, что информация, раскрываемая в бухгалтерской
отчетности, должна быть сопоставима по времени. Это дает возможность
пользователям оценить динамику развития организации, рост или уменьшение ее
доходности и т.д. По каждому числовому показателю, кроме отчета, составляемого
за первый отчетный период, должны быть приведены данные как минимум за два года
- отчетный и предыдущий. Если сведения за период, предшествующий отчетному,
несопоставимы с данными за отчетный период, то первые из названных данных
подлежат корректировке согласно правилам, установленным в нормативных актах по
бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка раскрывается в
пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках с указанием
ее причин.
Требование
определения отчетного периода состоит в следующем. Отчетным годом в РФ является
календарный год с 1 января по 31 декабря включительно. Отчетным годом для вновь
созданных организаций является период с даты их госрегистрации
до 31 декабря того же года; для организаций, созданных после 1 октября, - до 31
декабря, следующего за годом госрегистрации.
Бухгалтерская
отчетность составляется организацией за месяц, квартал, год нарастающим итогом
с начала отчетного года. При этом месячная и квартальная отчетность являются
промежуточной.
Требование
оформления означает, что бухгалтерская отчетность составляется на русском
языке, в валюте РФ - рублях (в тысячах или миллионах рублей без десятичных
знаков) и подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером)
организации. Если бухгалтерский учет ведет специализированная организация
(централизованная бухгалтерия) или бухгалтер-специалист, то отчетность
подписывается руководителем организации и руководителем этой специализированной
организации (либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет).
Согласно
Закону о бухгалтерском учете бухгалтерская отчетность составляется, хранится и
представляется ее пользователям в установленной форме на бумажных носителях.
При наличии технических возможностей и с согласия пользователей организация
может представлять бухгалтерскую отчетность в электронном виде в соответствии с
законодательством РФ, в частности с Федеральным законом от 10.01.2002 N 1-ФЗ
"Об электронной цифровой подписи".
Бухгалтерская
отчетность может быть представлена пользователю организацией непосредственно
или передана через ее представителя, направлена в виде почтового отправления с
описью вложения или передана по телекоммуникационным каналам связи.
Пользователь бухгалтерской отчетности не вправе отказать в ее принятии и обязан
по просьбе организации проставить на копии отметку о принятии бухгалтерской
отчетности и дату ее представления. При получении бухгалтерской отчетности по
телекоммуникационным каналам связи ее пользователь обязан передать организации
квитанцию о приемке в электронном виде.
Днем
представления организацией бухгалтерской отчетности является дата отправки
почтового отправления с описью вложения или дата ее отправки по
телекоммуникационным каналам связи либо дата фактической передачи по
принадлежности.
Бухгалтерская
отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в
установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой
бухгалтерской отчетности.
В
формах бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок.
Бухгалтерская
отчетность включает: бухгалтерский баланс (ф. N 1); отчет о прибылях и убытках (ф. N 2), с
приложениями; отчет об изменениях капитала (ф. N 3); отчет о движении денежных
средств (ф. N 4); приложение к бухгалтерскому балансу (ф. N 5); пояснительную
записку; аудиторское заключение (если по законодательству отчетность подлежит
обязательному аудиту).
Если
организация самостоятельно приняла решение о проведении аудита
("добровольный аудит"), то аудиторское заключение также может быть
включено в состав бухгалтерской отчетности.
Субъекты
малого предпринимательства, не обязанные проводить аудиторскую проверку, вправе
представлять только ф. N 1 и N 2.
Субъекты
малого предпринимательства, обязанные проводить аудиторскую проверку
достоверности бухгалтерской отчетности в
соответствии с законодательством РФ, а также некоммерческие организации могут
не представлять в составе бухгалтерской отчетности ф. N 3, N 4, N 5 при
отсутствии соответствующих данных.
Некоммерческим
организациям рекомендуется включать в состав бухгалтерской отчетности отчет о
целевом использовании полученных средств (ф. N 6).
Общественные
организации (объединения), не ведущие предпринимательскую деятельность и не
имеющие, кроме выбывшего имущества, оборотов по продаже товаров (работ, услуг),
не представляют отчет об изменениях капитала (ф. N 3), отчет о движении
денежных средств (ф. N 4), приложение к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) и
пояснительную записку.
Организации,
перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности
вести бухгалтерский учет (кроме учета основных средств и нематериальных
активов). Такие организации ведут учет доходов и расходов в порядке,
установленном гл.26.2 НК.
Бухгалтерский
баланс является основным источником информации о финансовом положении
организации по состоянию на отчетную дату.
В
активе баланса приводятся данные о величине активов организации с
подразделением на внеоборотные и оборотные.
Согласно
Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России (далее - Концепция),
одобренной 29 декабря 1997 г.
Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и
Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров России, актив
признается в бухгалтерском балансе, когда вероятно получение организацией
экономических выгод от этого актива в будущем и когда его стоимость может быть
измерена с достаточной степенью надежности. Активы со сроком службы, погашения
более одного года признаются внеоборотными, активы с
меньшими сроками - соответственно оборотными.
В
пассиве баланса показывается величина капитала и обязательств организации.
Капитал
согласно Концепции представляет собой вложения собственников и прибыль,
накопленную за все время деятельности организации. При определении ее
финансового положения величина капитала рассчитывается как разница между
активами и обязательствами организации.
Обязательство
согласно Концепции признается в бухгалтерском балансе, когда в результате
соответствующего требования есть вероятность оттока хозяйственных средств,
способных приносить организации экономические выгоды и когда величина этого
обязательства может быть измерена с достаточной степенью надежности.
Такой
подход к признанию активов и обязательств в бухгалтерском учете реализован в
действующих ПБУ.
Следует
отметить, что согласно ПБУ 19/02 "Учет финансовых вложений" из
состава таких активов, как финансовые вложения, исключены собственные акции,
выкупленные у акционеров. Поэтому с бухгалтерской отчетности 2003 г. (промежуточной и годовой)
их выкупная стоимость не включается в статью баланса "Финансовые
вложения".
При
формировании информации в бухгалтерской отчетности следует обратить внимание на
то, что в каждом ПБУ имеется заключительный раздел, устанавливающий минимальный
объем информации, подлежащей раскрытию в бухгалтерской отчетности. Выполнение
установленных в ПБУ требований по раскрытию информации должно быть реализовано
организацией при самостоятельной разработке в рамках учетной политики форм бухгалтерской отчетности. При этом
рекомендуется учитывать образцы форм, приведенные в Приказе Минфина России от
22.07.2003 N 67н.
Бухгалтерский
баланс должен включать числовые показатели в нетто-оценке, т.е. за минусом
регулирующих величин: амортизации по ОС и НМА, резерва сомнительных долгов,
резервов под обесценение финансовых вложений, резервов под снижение стоимости
материальных ценностей. Информация об этих величинах должна раскрываться в
пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках.
Данные
бухгалтерской отчетности, составляемой за отчетный год, должны быть
подтверждены результатами инвентаризации активов и обязательств организации.
Правила
проведения инвентаризации установлены Законом о бухгалтерском учете,
Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств
(утв. Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49).
Организации
обязаны проводить инвентаризацию имущества и обязательств, в ходе которой
проверяются и документально подтверждаются их наличие, состояние и оценка.
Порядок и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем
организации, за исключением случаев, когда инвентаризация обязательна, т.е.
руководитель устанавливает количество инвентаризаций в отчетном году, даты их
проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и
др. Отдельные виды имущества организации целесообразно подвергать
инвентаризации чаще, чем один раз в год (например, товары, денежные средства,
драгоценные металлы и камни и др.). Инвентаризация ОС может проводиться один
раз в три года, библиотечных фондов - один раз в пять лет. В организациях,
расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях,
инвентаризация товаров, сырья и материалов может проводиться в период их
наименьших остатков.
Законодательством
установлены случаи обязательного проведения инвентаризации:
-
при передаче имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании
государственного или муниципального унитарного предприятия;
-
перед составлением годовой бухгалтерской отчетности (кроме имущества,
инвентаризация которого проводилась не ранее 1 октября отчетного года);
-
при смене материально-ответственных лиц;
-
при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи имущества;
-
в случае стихийного бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций,
вызванных экстремальными условиями;
-
при реорганизации или ликвидации организации;
-
в других случаях, предусмотренных законодательством РФ.[4]
При
формировании в пассиве баланса информации о капитале организации обособленно
отражаются величины, его составляющие, - уставной, добавочный и резервный
капитал и нераспределенная прибыль (непокрытый убыток).
Величина
уставного (складочного) капитала организации, а по государственным и
муниципальным унитарным предприятиям - величина уставного фонда показывается в
соответствии с учредительными документами. Увеличение или уменьшение уставного
(складочного) капитала отражается в бухгалтерском учете и в бухгалтерской
отчетности на дату регистрации соответствующих изменений в учредительных
документах.
В
составе добавочного капитала отражаются суммы эмиссионного дохода АО (суммы,
полученные при размещении обществом акций по цене, превышающей их номинальную
стоимость, за вычетом издержек по их продаже); суммы дооценки
внеоборотных активов коммерческих организаций,
направляемые в установленном нормативными документами по бухгалтерскому учету
порядке на увеличение добавочного капитала, суммы курсовых разниц
от пересчета в установленном порядке задолженности в иностранной валюте
участников (учредителей) по вкладам в уставный (складочный) капитал.
Резервный
капитал составляют резервы, создаваемые в соответствии с законодательством РФ
(например, резервный фонд в соответствии с Федеральным законом от 26.12.1995 N
208-ФЗ "Об акционерных обществах" начиная с 2000 г. должен составлять не
менее 5% уставного капитала АО) или в соответствии с учредительными документами
организации (специальные фонды). АО могут использовать средства резервного
фонда для покрытия убытков, для погашения выпущенных обществом облигаций,
выкупа акций у акционеров при отсутствии иных средств. Использование средств
указанного резервного фонда на другие цели законодательством запрещено.
Нераспределенная
прибыль (непокрытый убыток) характеризует чистую прибыль, накопленную за время
существования организации, оставшуюся в ее распоряжении (после выплаты
дивидендов, создания резервов, погашения убытков и т.п.).
В
годовом бухгалтерском балансе данные по группам статей "Резервный
капитал", "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"
показывают с учетом рассмотрения итогов деятельности организации за отчетный
год, принятых решений о покрытии убытков, выплате дивидендов и пр.
Обязательства
организации включают задолженность по займам и кредитам, кредиторскую
задолженность юридическим и физическим лицам (в т.ч. задолженность участникам
(учредителям) по выплате доходов, доходы будущих периодов - например,
коммерческие организации показывают по этой статье неиспользованные остатки
средств целевого финансирования), резервы предстоящих расходов, предназначенные
для исполнения определенных обязательств организации. Это могут быть резервы на
предстоящую оплату отпусков работникам; выплату ежегодного вознаграждения за
выслугу лет; выплату вознаграждений по итогам работы за год; ремонт ОС;
производственные затраты по подготовительным работам в связи с сезонным
характером производства; предстоящие затраты на рекультивацию земель и иные
природоохранные мероприятия; предстоящие затраты по ремонту предметов,
предназначенных для сдачи в аренду по договору проката; гарантийный ремонт и
гарантийное обслуживание; покрытие иных предвиденных затрат.
Отчет
о прибылях и убытках (ф. N 2) содержит информацию о доходах и расходах
организации за отчетный период, которые признаются в бухгалтерском учете
согласно правилам, установленным ПБУ 9/99, 10/99, 18/01. Указанный отчет
характеризует итоги работы организации за отчетный период.
В
отчете об изменениях капитала (ф. N 3) приводится в разрезе его составляющих
информация об их величине на начало года, изменении в течение года и величине
на конец года.
В
отчете о движении денежных средств (ф. N 4) раскрывается информация о получении
и расходовании денежных средств в разрезе текущей, инвестиционной и финансовой
деятельности. Определение этих видов деятельности для целей формирования
бухгалтерской отчетности приведено в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N
67н. Данные этого отчета дополняют информацию, содержащуюся в бухгалтерском
балансе и отчете о прибылях и убытках.
В
приложении к бухгалтерскому балансу (ф. N 5) должна содержаться дополнительная
информация о существенных статьях баланса: НМА, ОС, доходных вложениях в
материальные ценности, расходах на НИОКР, расходах на освоение природных
ресурсов, финансовых вложениях, дебиторской задолженности, расходах по обычным
видам деятельности (по элементам затрат), обеспечениях, государственной помощи.
Пояснительная
записка, представляемая в составе годовой бухгалтерской отчетности, должна
содержать существенную информацию об организации, ее финансовом положении,
сопоставимости данных за отчетный и предшествующий ему годы, методах оценки и
существенных статьях бухгалтерской отчетности.
В
пояснительной записке сообщается также о фактах неприменения правил
бухгалтерского учета, если они не позволяют достоверно отразить имущественное
состояние и финансовые результаты деятельности организации. В противном случае
несоблюдение этих правил будет рассматриваться как нарушение законодательства
РФ о бухгалтерском учете.
Пояснительная
записка должна раскрывать не столько количественные, сколько качественные характеристики
деятельности организации: показатели экономического роста/падения и анализ их
причин, тенденции развития деятельности организации, информацию о степени
изношенности ОС и другие аналитические данные, необходимую информацию для
обеспечения сопоставимости данных бухгалтерской отчетности за отчетный и
предыдущий (предыдущие) годы, данные об основных факторах, существенно
повлиявших в отчетном году на результаты деятельности организации.
При
составлении пояснительной записки должны учитываться требования и других ПБУ.
5. Практический
практикум по составлению отчетности
Задание:
1.
Составить баланс на начало года, используя данные
остатков синтетических счетов.
2.
На основе данных, представленных в таблице составить
хозяйственные операции за отчетный год.
3.
Составить журналы ордера и Главную книгу.
4. Составить
бухгалтерский баланс на конец года.
5.
Составить «Отчет о прибылях и убытках».
6.
Составить «Отчет об изменениях капитала».
7.
Составить «Отчет о движении денежных средств».
8.
Составить приложение к бухгалтерскому балансу
9.
Составить пояснительную записку.
Решение:
Журнал регистрации хозяйственных
операций ООО «Гала» за отчетный год
|
№
|
Содержание операции
|
Сумма, руб.
|
Корресп.
счетов
|
|
Дт
|
Кт
|
|
1
|
2
|
3
|
4
|
5
|
|
1.
|
Поступили
товары от ООО «СМАК» по счета – фактурам
В
т.ч. НДС 18%
|
381 356
68 644
|
41
19
|
60
60
|
|
2.
|
Оприходованы материалы,
поступившие от «ПИАР»
В т.ч. НДС 18
|
18 644
3 356
|
10
19
|
60
60
|
|
3.
|
Получены материалы по
договору краткосрочного займа от ОАО «Ангел»
|
5 000
|
10
|
66
|
|
4.
|
Оплачены материалы,
поступившие от ООО «ПИАР»
|
22 000
|
60
|
51
|
|
5.
|
Поступили
товары от ООО «СМАК» по счета – фактурам
В
т.ч. НДС 18%
|
61 780
11 120
|
41
19
|
60
60
|
|
6.
|
Перечислено ООО «СМАК» за
товары
|
410 000
|
60
|
51
|
|
7.
|
Учтена в расходах на
продажу стоимость материалов, использованных торговой организацией
|
28 530
|
44
|
10
|
|
8.
|
Начислена амортизация по
нематериальным активам торговой организации
|
4 300
|
44
|
05
|
|
9.
|
Поступило оборудование от
ООО «Светоч»
В т.ч. НДС 18%
|
137 828
24 712
|
08
19
|
60
60
|
|
10.
|
Отражена стоимость услуг,
оказанных сторонними организациями по доставке оборудования
В т.ч. НДС 18%
|
1 483
267
|
08
19
|
60
60
|
|
11.
|
Перечислено ООО «Светоч» за
оборудование
|
162 000
|
60
|
51
|
|
12.
|
Введено в эксплуатацию
оборудование на основании акта приемки-передачи
|
138 771
|
01
|
08
|
|
13.
|
Перечислено сторонним
организациям за доставку оборудования
|
1 750
|
60
|
51
|
|
14.
|
Арендодателем предъявлен
счет-фактура за аренду за месяц
В том числе НДС 18%
|
16 958
3 052
|
44
19
|
76
76
|
|
15.
|
Оплачено с расчетного счета
арендодателю за аренду
|
20 010
|
76
|
51
|
|
16.
|
Начислена амортизация по
основным средствам
|
4 727
|
44
|
02
|
|
17.
|
Поступили в кассу денежные
средства в счет причитающихся организации дивидендов (доходов)
|
38 500
|
50
|
763
|
|
18.
|
Сданы на расчетный счет
наличные сверх установленного банком лимита
|
37 550
|
51
|
50
|
|
19.
|
Оприходованы ценные бумаги
в счет причитающихся организации дивидендов (доходов)
|
36 200
|
58
|
76
|
|
20.
|
Отгружены покупателю товары
по продажной стоимости
|
1 107 680
|
62
|
90
|
|
21.
|
Отражена сумма НДС
(отложенные налоги)
|
168 968
|
90
|
765
|
|
22.
|
Поступили деньги от
покупателей за отгруженные товары (в т.ч. НДС)
|
756 900
|
51
|
62
|
|
23.
|
Начислен НДС
|
115 459
|
765
|
68
|
|
24.
|
Получен краткосрочный
кредит банка
|
330 000
|
51
|
66
|
|
25.
|
Начислены проценты по
долгосрочному кредиту
|
31 656
|
91
|
67
|
|
26.
|
Оплачены с расчетного счета
проценты по долгосрочному кредиту
|
31 656
|
67
|
51
|
|
27.
|
Отгружены покупателю товары
по продажной стоимости
|
1 351 560
|
62
|
90
|
|
28.
|
Отражена сумма НДС
(отложенные налоги)
|
206 170
|
90
|
765
|
|
29.
|
Поступили деньги от
покупателей за отгруженные товары (в т.ч. НДС)
|
875 600
|
51
|
62
|
|
30.
|
Начислен НДС по оплате
|
133 566
|
765
|
68
|
|
31.
|
Начислена заработная плата
работникам организации
|
77 000
|
44
|
70
|
|
32.
|
Начислен единый социальный
налог 26%
|
20 020
|
44
|
69
|
|
33.
|
Удержан налог с доходов
|
8 200
|
70
|
68
|
|
34.
|
Получено в кассу на выплату
заработной платы работникам
|
68 800
|
50
|
51
|
|
35.
|
Выплачена заработная плата
работникам
|
68 800
|
70
|
50
|
|
36.
|
Перечислен в бюджет единый
социальный налог
|
22 853
|
69
|
51
|
|
37.
|
Перечислен налог на доходы
физических лиц
|
8 200
|
68
|
51
|
|
38.
|
Списывается покупная
стоимость товара
|
1 464 000
|
90
|
41
|
|
39.
|
Учтены в составе расходов
на продажу товаров затраты будущих периодов, относящихся к текущему периоду
|
950
|
44
|
97
|
|
40.
|
Учтена в составе расходов
на продажу товаров сумма резерва предстоящих расходов
|
7 000
|
44
|
96
|
|
41.
|
Получена предоплата под
поставку товаров от ООО «Мега»
|
650 000
|
51
|
62
|
|
42.
|
Начислен НДС к уплате в
бюджет по полученным авансам
|
99 152
|
62
|
68
|
|
43.
|
Зачет НДС оплаченного
поставщикам
|
79 933
|
68
|
19
|
|
44.
|
Учтена в составе прочих
расходов сумма пеней, штрафов и неустоек за нарушение хозяйственных
договоров, присужденных судом
|
19 625
|
91
|
79
|
|
45.
|
Реализованы ценные бумаги
|
40 000
|
91
|
58
|
|
46.
|
Списана сумма дебиторской
задолженности, по которой истек срок исковой давности
|
15 000
|
91
|
60
|
|
47.
|
Частично погашен
долгосрочный кредит
|
460 000
|
67
|
51
|
|
48.
|
Доход от внереализационных операций отнесен на доходы будущих
периодов
|
154 879
|
98
|
91
|
|
49.
|
Оприходовано оборудование,
выявленное при инвентаризации и ранее не учтенное на счетах бухгалтерского
учета
|
33 450
|
01
|
91
|
|
50.
|
Учтены в составе прочих
доходов начисленные суммы дивидендов, причитающихся к получению организацией
|
20 000
|
76
|
91
|
|
51.
|
Списаны на реализацию
издержки обращения
|
159 485
|
90
|
44
|
|
52.
|
Отражен финансовый
результат от продажи товаров
|
520 647
|
90
|
99
|
|
53.
|
С расчетного счета оплачены
расходы, связанные с устранением последствий чрезвычайных ситуаций
|
27 890
|
99
|
51
|
|
54.
|
Отражен убыток от прочих
видов деятельности
|
|
|
|
|
55.
|
Получена предоплата по
аренде (в т.ч. НДС)
|
40 020
|
51
|
62
|
|
56.
|
Начислен НДС с полученной
предоплаты по аренде
|
6 105
|
62
|
68
|
|
57.
|
Доходы будущих периодов
отражены в составе полученной выручки
в связи с наступление периода, к которому они относятся
|
60 030
|
98
|
90
|
|
58.
|
Начислен налог на прибыль
24%
|
75 131
|
99
|
68
|
|
59.
|
С расчетного счета
перечислена задолженность по краткосрочному кредиту в связи с истечением
срока
|
300 000
|
66
|
51
|
|
60.
|
перечислен в бюджет налог
на прибыль, подлежащий уплате
|
75 131
|
68
|
51
|
|
61.
|
Перечислен в бюджет НДС,
подлежащий уплате
|
169 092
|
68
|
51
|
|
62.
|
Перечислен в бюджет ЕСН,
подлежащий уплате
|
20 020
|
69
|
51
|
|
63.
|
Провести по окончании
отчетного года операции по реформации баланса
|
237 916
|
99
|
84
|
Заключение
Элементами формируемой в
бухгалтерском учете информации о финансовом положении организации, которые
отражаются в бухгалтерском балансе, являются активы, обязательства и капитал.
К сожалению, несмотря на
действующие стабильно в течение ряда лет правила формирования бухгалтерской
отчетности, приближенные к международно признанным
требованиям раскрытия информации, положение у большинства хозяйствующих
субъектов в части представления качественной отчетности не улучшается. Можно
отметить много недостатков в ведении бухгалтерского учета и отчетности,
свидетельствующих об их несоблюдении.
Сложившаяся система
бухгалтерского учета и отчетности у большинства хозяйствующих субъектов не
обеспечивает в полной мере надлежащее качество и надежность формируемой у них
информации, а также существенно ограничивает возможности полезного
использования этой информации заинтересованными внешними и внутренними
пользователями.
Бухгалтерская отчетность
является важным инструментом функционирования и управления экономикой не только
отдельного хозяйствующего субъекта, но и страны в целом и ее регионов. Поэтому
одобренная по поручению Правительства Российской Федерации Минфином России
Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на
среднесрочную перспективу (2004 - 2010 гг.) направлена на повышение качества
информации, формируемой в бухгалтерском учете и отчетности, и обеспечение
гарантированного доступа к ней заинтересованным пользователям.
Список
используемой литературы
1.
Федеральный
закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 № 129-ФЗ (изменениями и
дополнениями от 23.07.1998 № 123-ФЗ).
2.
Приказ Минфина
РФ от 29.07.1998 № 34н (ред. от 24.03.2000) «Об утверждении Положения по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»
3.
Приказ Минфина РФ от 09.12.1998 № 60н «Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98»
4.
Приказ Минфина РФ от 6 июля 1999 г. N 43н "Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность
организации" ПБУ 4/99"
5.
Бакаев А.С.
Годовая бухгалтерская отчетность коммерческой организации. – М.: Бухгалтерский
учет, 2000
6. Бухгалтерская (финансовая) отчетность.
Учебное пособие /Под ред. проф. В.Д. Новодворского. –
М.: ИНФРО-М, 2003. – 464 с. – (Серия «Высшее образование»).
7. Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учеб.пособие. – 4-е изд., перераб.
и доп. – М.: ИНФРА-М, 2003. – 640 с. – (Серия «Высшее образование»).
8. План
счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и
Инструкция по его применению. – М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. –
176с.
9. Пучкова С.И. Бухгалтерская финансовая отчетность:
Учебное пособие. – М.: ФБК-пресс, 2002. – 272 с.
10.
Соловьева О.В.
Концептуальные основы финансовой отчетности // «Бухгалтерский учет, 1998, № 7
[1] Кондраков Н.П.
Бухгалтерский учет: Учеб. пособие. – 4-е изд., перераб.
и доп. – М.: ИНФРА-М, 2003. – 640 с. – (Серия «Высшее образование»).
[2] Положение по
бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» ПБУ 1/98
[3] Положение по
бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).
[4] Положение по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации,
утверждено Приказом Министерства финансов РФ от 29 июля 1998 г. № 34н