3. Сущность и функции финансов бюджетных учреждений

Финансы бюджетных учреждений выражают денежные отношения по созданию, распределению и использованию денежных средств, предназначенных для: выполнения обязательств перед финансово-банковской сферой; финансирования затрат по расширенному воспроизводству, социальному обслуживанию, материальному стимулированию работающих.

В бюджетной сфере:

-   Отрасль или само учреждение (организация) с бюджетом. На их основе за счет бюджетных средств формируются отраслевые денежные фонды здравоохранения, культуры, просвещения и пр.

-   Между отраслевыми организациями управления, подведомственными организациями и внутри организации. Они сопровождаются использованием отраслевых денежных фондов целевого назначения (зарплаты, капитального ремонта и др.) в распоряжении субъектов хозяйствования. Внутри учреждений и организаций финансовые отношения возникают по поводу формирования и использования фондов заработной платы и экономического стимулирования, в связи с перераспределением денежных средств целевого назначения.

-   Между субъектами хозяйствования разных отраслей, в том числе денежные отношения, связанные с формированием и использованием внебюджетных фондов социального страхования, пенсионных и пр.

-   Денежные отношения субъектов хозяйствования с потребителями услуг и спонсорами. На их основе формируются финансовые источники учреждений и организаций непосредственной сферы.

Финансы бюджетных учреждений. Некоммерческая деятельность не преследует цель получения определенных доходов. Но эти доходы используются на развитие самого учреждения.

Источники финансовых ресурсов:

- бюджетные средства.

- внебюджетные государственные фонды.

- средства населения.

- денежные отчисления различных коммерческих структур, поступления средств за работы и услуги, выполненные в соответствии с договорами.

- выручка от реализации продукции, включая средства от продажи билетов на массовые мероприятия.

- выручка от сдачи имущества в аренду.

-доходы от подготовки кадров (переподготовка, повышение квалификации).

Функции финансов бюджетных учреждений:

Распределительная функция финансов распределяет результат; с помощью этой функции создаются фонды. Стадия распределения начинается с распределения новой стоимости и заканчивается формированием первичных доходов (заработная плата).

Перераспределительная функция финансов бюджетных учреждений перераспределяет результат деятельности, т.е. вторично распределяет его между членами общества. Перераспределительная стадия отличается от распределительной тем, что на этой стадии перераспределяются ранее созданные доходы.

Контрольная функция занимается осуществлением соблюдения пропорций в распределительном процессе. Пропорции для различных отраслей различны и складываются при разных условиях и, следовательно, они объективны. Объектом контроля выступает распределительный процесс. Главной же контролируемой пропорцией является пропорция между фондами накопления и потребления.

С помощью регулирующей функции финансы бюджетных учреждений могут,  как стимулировать деятельность, так и угнетать ее.

В п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях сформулированы основные понятия, применяемые при организации бюджетного процесса и отражении его в бухгалтерском учете бюджетных учреждений.

В соответствии с этими понятиями бюджетное учреждение характеризуется следующими признаками:

-   учредителями, а значит и собственниками имущества бюджетного учреждения, могут являться органы государственной власти РФ, органы государственной власти субъектов РФ, органы местного самоуправления;

-   бюджетное учреждение создается для осуществления управленческих, социально-культурных, научно-технических и иных функций некоммерческого характера;

-   деятельность бюджетного учреждения -финансируется из соответствующего бюджета или бюджета государственного внебюджетного фонда;

-   основой для выделения и расходования бюджетных средств является смета доходов и расходов, утверждаемая в установленном порядке.

Наличие сметы обеспечивает эффективное бюджетное планирование и строго целевое использование выделенных средств.

Из перечисленных основных понятий вытекает, что бюджетному учреждению не предоставлено право распоряжаться по своему усмотрению имеющимися в наличии средствами. Это, обусловлено тем, что бюджетное учреждение не является собственником переданного ему имущества, а распоряжается им по доверенности собственника (государства или муниципального органа) на условиях оперативного управления.

Правовое регулирование закрепления за учреждением имущества в оперативном управлении осуществляется ГК РФ.

В соответствии со ст. 296 ГК РФ учреждение в отношении закрепленного за ним имущества на праве оперативного управления осуществляет в пределах, установленных законом, в соответствии с целями своей деятельности, заданиями собственника и назначением имущества права владения, пользования и распоряжения им. При этом учреждение не вправе отчуждать или иным способом распоряжаться закрепленным за ним имуществом и имуществом, приобретенным за счет средств, выделенных ему по смете. Доходы от реализации движимого имущества поступают в распоряжение учреждений, в том числе в качестве дополнительного источника финансирования из бюджета при зачислении этих доходов в бюджет в соответствии со ст. 43 Бюджетного кодекса РФ. В соответствии с Инструкцией суммы, полученные учреждениями от реализации зданий, сооружений, передаточных устройств, находящихся в оперативном управлении, а также от реализации материалов, полученных от разборки этих основных средств, полностью перечисляются в доход соответствующего бюджета. Собственник имущества, закрепленного за учреждением, вправе изъять излишнее, неиспользуемое либо используемое не по назначению имущество и распорядиться им по своему усмотрению.

Оформление закрепления государственного имущества, находящегося в федеральной собственности, в хозяйственное ведение и оперативное управление, дача согласия на продажу недвижимого имущества, закрепленного в хозяйственном ведении, на передачу его в аренду или залог либо на распоряжение этим имуществом иным способом осуществляется в соответствии с Положением о Государственном комитете РФ по управлению государственным имуществом, утвержденным постановлением Правительства РФ от 04.12.95 № 1190, Министерством государственного имущества РФ.

Для учета важен момент возникновения права оперативного управления. В соответствии со ст. 299 ГК РФ право оперативного управления возникает у учреждения с момента передачи имущества, если иное не установлено законом и иными правовыми актами или решением собственника.

Если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество согласно ст. 298 ГК РФ поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе. Исходя из этого положения ГК РФ, в Инструкции установлен обособленный учет имущества, поступившего в распоряжение учреждения из различных источников.

Для учета имущества, приобретаемого учреждением по договору или иным основаниям, применяются номера 2 (при приобретении имущества в результате осуществления предпринимательской деятельности) и 3 (при получении имущества безвозмездно для его использования в соответствии с учредительными документами или приобретении за счет целевых и безвозмездных поступлений). [10,  С.194] 

Средства за счет внебюджетных поступлений.

Как уже отмечалось, бюджетные учреждения могут иметь средства не только в виде бюджетных ассигнований, но и за счет внебюджетных поступлений. Последние разделяются на подгруппы:

-   целевые средства и безвозмездные поступления;

-   средства, поступившие во временное распоряжение учреждения;

-   средства, полученные от государственных внебюджетных фондов и др.;

-   а также средства, полученные от предпринимательской деятельности;

В соответствии с п. 106 Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях для учета средств, полученных за счет внебюджетных источников, применяются следующие субсчета активного счета 11 « Средства, полученные за счет внебюджетных источников»:

110 «Целевые средства и безвозмездные поступления». Аналитический учет по субсчету 110 ведется по отдельным видам целевых средств и безвозмездных поступлений на многографных карточках Ф.283 или Ф. 0512026:

111 «Средства, полученные от предпринимательской деятельности»;

114 «Средства, поступившие во временное распоряжение учреждения»;

115 «Средства, полученные от государственных внебюджетных фондов».

Для учета внебюджетных источников применяются следующие субсчета пассивного счета 27 « Средства, полученные за счет внебюджетных источников»:

270 «Целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия». Аналитический учет по этому субсчету ведется на многографных карточках ф. 283 или Ф. 0512026 по источникам финансирования;

272 «Средства родителей на содержание детского учреждения». Аналитический учет по этому субсчету ведется на карточке ф. 292;

273 «Заемные средства» Аналитический учет по субсчету 273 ведется на карточке ф. 292:

274 «Целевые средства, полученные учреждением от гос. внебюджетных фондов». Аналитический учет по субсчету 274 ведется на многографных карточках ф. 283 или ф. 0512026 в разрезе показателей, увеличивающих или уменьшающих финансирование.

Наибольший удельный вес в бюджетных учреждениях (после бюджетных ассигнований) занимают целевые средства и безвозмездные поступления.

Целевые средства и безвозмездные поступления бюджетным учреждениям должны поступать на лицевые счета, открываемые в кредитных организациях или органах федерального казначейства к балансовым счетам 40503 (для федеральных учреждении) и 40603 (для учреждений, находящихся в ведении субъектов РФ или муниципальных образований).

Целевые средства являются специфическим источником приобретения активов и финансирования расходов бюджетного учреждения. Как и бюджетные средства, целевые расходуются, как правило, в течение отчетного года или ограниченного промежутка времени, если за счет целевых средств финансируются отдельные мероприятия (хотя переходящие остатки целевых средств имеют место гораздо чаще, нежели бюджетных). Основная причина, по которой источники образования этих средств и направления их расходования учитываются обособленно от бюджетных, является характер этих средств. Кроме того, это обуславливается потребностями составления и представления отчетности (которая представляется не только финансирующим органам, но в данном случае - и другим заинтересованным пользователям).

Каждый вид внебюджетных средств должен учитываться на обособленных счетах, открываемых в органах федерального казначейства или в кредитных организациях (для бюджетных учреждений, не переведенных на систему финансирования через органы федерального казначейства).

Так как получение внебюджетных средств в той или иной степени обусловлено использованием имущества, приобретенного за счет бюджетных средств, то указанные счета открываются с разрешения органа, исполняющего соответствующий бюджет.

Инструкция по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях разделяет все целевые средства на следующие подгруппы:

-   целевые средства на содержание учреждения и другие мероприятия;

-   средства родителей на содержание детского учреждения;

-   средства от реализации материальных ценностей, приобретенных за счет бюджетных средств;

-   целевых средств и безвозмездных поступлений;

-   прочие источники (излишки материальных ценностей, приобретенных за счет бюджетных средств, целевых средств и безвозмездных поступлений, кредиторская задолженность с истекшим сроком давности);

-   заемные средства;

-   целевые средства, полученные учреждением от государственных внебюджетных фондов.

Целевые средствам на содержание учреждения.

К целевым средствам на содержание учреждения и другие мероприятия относятся:

-   средства, получаемые учреждениями от других органов государственной власти РФ, органов государственной власти субъектов РФ, органов местного самоуправления, предприятий, учреждений и физических лиц для расчетов с молодыми специалистами,

-   направленными к месту работы после окончания учебных заведений;

-   средства, предназначенные на выплату целевых стипендий студентам и учащимся, на выплату целевых социальных доплат и компенсаций населению, приобретение методической, научной литературы и учебных пособий, приобретение в централизованном порядке бланков документации по бухгалтерскому учету и отчетности и бланков учебно-аттестационной документации;

-   средства, полученные стационарными учреждениями социальной защиты населения на укрепление их материально-технической базы;

-   средства, поступившие за сбор лома черных и цветных металлов, за сдачу и сбор других видов вторичного сырья, пищевых отходов;

-   средства, заработанные учащимися в организациях;

-   средства, выделенные шефствующими предприятиями и другими организациями на создание фондов учебников в общеобразовательных школах и других учебных заведениях;

-   средства учащихся на приобретение льготных проездных билетов;

-   безвозмездные поступления (целевая финансовая помощь на содержание и развитие материально-технической базы учреждений, благотворительные взносы, гранты, безвозмездная международная финансовая помощь);

-   средства, поступающие учреждениям в соответствии с законодательными и иными нормативными правовыми актами РФ на цели, связанные с выполнением их основной деятельности;

-   другие поступления на выполнение целевых мероприятий, не предусмотренные сметой доходов и расходов учреждения.

В составе доходов и расходов бюджетных организаций не учитываются доходы, образующиеся в результате целевых отчислений на содержание бюджетных организаций, поступившие от других организаций и граждан, а также расходы, производимые за счет этих средств; членские вступительные взносы, долевые (паевые и целевые вклады участников этих организаций) и расходы, производимые за счет этих средств.

Средства родителей на содержание детских учреждений

Начисление родительской платы производится по Кт 172 и Кт 272.

Ранее финансирование, осуществляемое за счет средств, поступающих от родителей на содержание детей в детских учреждений, учитывалось по Кт 236. В отличие от ранее действовавшего порядка, при котором указанные средства относились на восстановление проведенных расходов по бюджету, в Инструкции эти средства отнесены к числу целевых средств.

При внесении средств родительской платы в кассу или на счет бюджетного учреждения производится бухгалтерская запись по Дт 120 или 110 и Кт 172.

Учет фактических расходов, покрываемых за счет средств родительской платы, ведется на субсчете 227 «Расходы за счет средств родителей на содержание детского учреждения», по дебету которого аккумулируются расходы в соответствии со сметами доходов и расходов за счет средств родителей в детских дошкольных учреждениях, интернатах при школах, музыкальных школах и, других учреждениях. Учет расходов ведется в соответствии с кодами экономической классификации расходов бюджетов РФ.

По окончании года субсчет 227 закрывается путем списания произведенных в течение года расходов в Дт 272.

Средства от реализации материальных ценностей, приобретенных за счет бюджетных средств, целевых средств и безвозмездных поступлений, иные целевые источники

Следует сразу подчеркнуть, что Бюджетное учреждение не имеет права на принятие решения о реализации излишествующего и неиспользуемого имущества, так как бюджетная организация не является собственником активов.

Для реализации необходимо разрешение того органа, который наделяет имуществом бюджетное учреждение. Как правило, этим органом является соответствующий распорядитель бюджетных ассигнований. По учреждениям, финансируемым из федерального бюджета, - это главный распорядитель бюджетных ассигнований, по учреждениям, финансируемым за счет бюджетов субъектов РФ, - распорядитель ассигнований второй степени и т. д. Кроме того, принимаемое решение должно быть согласовано с Мингосимуществом России.

Выбытие основных средств, приобретенных за счет бюджетных и целевых средств, влечет увеличение целевых источников по субсчету 270.

Стоимость основных средств списывается с учета бухгалтерскими записями:

дебет субсчетов 250, 020 кредит субсчетов 013, 015 - 019.

При разборке основных средств, пришедших в негодность, стоимость материалов, остающихся в распоряжении учреждения, отражается бухгалтерской записью:

Дт 060, 063, 069 Кт 270.

При реализации основных средств, приобретенных за счет бюджетных или целевых источников, их договорная стоимость распределяется:

-   на увеличение целевых источников деятельности

Дт 178 Кт 270 (на балансовую стоимость реализуемых основных средств);

-   на счет доходов отчетного периода

Дт 178 Кт 400 (на сумму превышения договорной стоимости над балансовой, без НДС);

-   на счет расчетов с бюджетом

Дт 178 Кт 173 (на сумму НДС).

Указанные бухгалтерские записи совершаются при поступлении сумм от реализации в отчетном периоде:

Дт 110 Кт 178 — на сумму, отнесенную в Кт 270; Дт 111; Кт 178 - на сумму превышения между продажной ценой и балансовой стоимостью.

При поступлении суммы от реализации основных средств в периоде, следующем за отчетным, начисление задолженности покупателя основных средств отражается следующими бухгалтерскими записями:

-   увеличение целевых источников деятельности Дт 178 Кт 270

-   на балансовую стоимость реализуемых основных средств;

-   отражение доходов будущих периодов Дт 178 Кт 401

-   на сумму превышения договорной стоимости над балансовой, включая НДС.

Поступление суммы от реализации основных средств в последнем случае будет отражено проводками:

-   на сумму балансовой стоимости Дт 110 Кт 178;

-   на сумму превышения договорной стоимости над балансовой, включая НДС,

Дт 110 Кт 178;

-   начисление НДС

Дт 401 Кт 173;

-   определение суммы доходов отчетного периода Дт 401 Кт 400.

Списание сумм кредиторской или дебиторской задолженности, образованной по целевым средствам и по которой истек срок исковой давности, влечет соответственно увеличение или уменьшение целевых источников:

-   при списании кредиторской задолженности Дт 178 Кт 270;

-   при списании дебиторской задолженности Дт 270 Кт 178.

При списании кредиторской задолженности, образованной за счет бюджетных средств и по которой истек срок исковой давности, производятся следующие бухгалтерские записи:

Дт 178 Кт 270;

-   одновременно остаток произведенных фактических расходов относится на сумму кредиторской задолженности:

Дт 225 Кт 200.

Выявленные при инвентаризации излишки имущества, служащего для осуществления деятельности, финансируемой из бюджета или целевых источников, также относятся на увеличение субсчета 270. В обратном порядке совершаются записи по недостаче имущества, приобретенного за счет целевых средств.

Средства, поступающие во временное распоряжение учреждений

Средства, поступающие во временное распоряжение бюджетных учреждений (определяемые ранее как суммы по депозитам), подлежат учету в кредитных организациях на лицевых счетах, открываемых бюджетным учреждениям на балансовых счетах 40302.

Средства, поступающие во временное распоряжение бюджетных учреждений, при наступлении определенных условий подлежат возврату владельцу или передаче по назначению.

К ним, например, относятся средства, изъятые в ходе дознания, предварительного следствия, не являющиеся вещественными доказательствами, при наложении ареста на имущество обвиняемого (подозреваемого), на которые может быть обращено взыскание в целях возмещения причиненного материального ущерба или исполнения приговора в части конфискации имущества, а также залоговые суммы, вносимые обвиняемым (подозреваемым) с санкции прокурора.

Порядок зачисления и выдачи указанных средств установлен Инструкцией Минфина России и Банка России соответственно от 30.12.97 №95н и от 02.10.97 №67.

Поступившие на указанный счет суммы отражаются по Кт 114 и Кт 174 «Расчеты по средствам, поступившим во временное распоряжение учреждения.

Возврат средств владельцу или передача по назначению в установленном порядке отражается по Кт 114 и Кт 174.

Заемные средства бюджетных учреждений.

Статьей 118 Бюджетного кодекса установлено, что бюджетные учреждения не имеют права получать кредиты у кредитных организаций и других физических и юридических лиц.

Однако в соответствии с Федеральным законом «О введении в действие Бюджетного кодекса РФ», как уже отмечалось ранее, законодательные акты РФ в области образования, науки, научно-технической политики, культуры, содержащие нормы, регулирующие бюджетные отношения, действуют, если они не признаны утратившими силу. Вследствие этого привлечение заемных средств учреждениями возможно в соответствии со ст. 32 Закона РФ «Об образовании», ст. 51 Закона РФ «Основы законодательства РФ о культуре.

На субсчете 273 «Заемные средства» учитываются суммы заемных средств, полученных от кредитных и других организаций для осуществления предпринимательской деятельности.

Порядок получения, погашения заемных средств и оплаты процентов по ним регулируется действующим законодательством.

Суммы полученных заемных средств отражаются по Кт 273 и Кт 111. При погашении заемных средств, полученных в кредитных организациях, дебетуется субсчет 273 и кредитуется субсчет 111.

Средства, полученные бюджетными учреждениями от государственных внебюджетных фондов

Для учета средств, поступающих в бюджетные учреждения от государственных внебюджетных фондов (Пенсионный фонд РФ, Фонд обязательного медицинского страхования и др.), предназначен субсчет 115.

Указанный субсчет может применяться органами социальной защиты населения при получении средств из Пенсионного фонда РФ на выплату пенсий и пособий, а также учреждениями здравоохранения при осуществлении медицинского обслуживания населения за счет средств Фонда социального страхования РФ.

Получение средств из государственных внебюджетных фондов отражается бухгалтерской записью по Кт 115 и Кт 274.

Перечисление средств предприятиям и организациям, обеспечивающим выплату пенсий и пособий (выплатные центры, учреждения Сбербанка России, предприятия связи) отражается бухгалтерской записью по Кт 191 и Кт 115.

На основании отчетов о проведенных выплатах совершается бухгалтерская запись по Кт 228 и Кт 191.

В медицинских учреждениях, получающих средства от федерального или территориального фонда обязательного медицин-.. ского страхования, а также от страховых компаний, фактические расходы отражаются по Кт 228 и кредиту соответствующих субсчетов расчетов, материальных ценностей.

Последним рабочим днем декабря фактические расходы, произведенные на выплату пенсии и пособий за счет средств Пенсионного фонда РФ, иных государственных внебюджетных фондов и учтенные по Кт 228, списываются в Дт 274.

Средства полученные от предпринимательской деятельности.

Предпринимательская деятельность не может являться основным видом деятельности бюджетного учреждения. Тем не менее в последнее время в связи с хроническим недофинансированием получателей бюджетных ассигновании руководители учреждений все чаще вынуждены искать нетрадиционные способы получения денежных средств. Естественно, что большинство таких способов связано с осуществлением различных видов предпринимательской деятельности. В принципе средства, полученные от такой деятельности, не должны использоваться на цели, которые обеспечиваются бюджетными ассигнованиями. Однако в течение срока задержки финансирования суммы выручки от реализации продукции (работ или услуг), произведенной (выполненных или оказанных) бюджетным учреждением, чаще всего направляются на обеспечение расходов по соответствующим бюджетным сметам. Кроме того, получение средств от предпринимательской деятельности позволяет бюджетному учреждению решать социальные вопросы по улучшению условий труда и отдыха персонала учреждений, а также производственные проблемы, связанные с модернизацией производственных мощностей, своевременным обновлением изношенных объектов основных средств.

В соответствии с ГК РФ предпринимательской является «самостоятельная, осуществляемая на свои риск. деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке».

Для бюджетных учреждений возможность ведения предпринимательской деятельности должна быть предусмотрена нормативными актами, регулирующими деятельность учреждений в соответствующих сферах, и учредительными документами.

К таким нормативным актам относятся:

-     Законы РФ «Об образовании», «Основы законодательства РФ о культуре»;

-     Федеральные законы «О высшем и послевузовском образовании, «О науке и государственной научно-технической политике»;

-      иные правовые акты, которыми утверждаются типовые положения об учреждениях определенных категорий.

В соответствии с Инструкцией Госналогслужбы России от 20.08.98 № 48 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль бюджетными организациями (учреждениями) и представления отчетности в налоговые органы-» доходы бюджетных организаций, получаемые от оказания платных услуг юридическим и физическим лицам, являются доходами от предпринимательской деятельности.

Так, в соответствии со ст. 47 Закона РФ «Об образовании» к предпринимательской деятельности образовательных учреждений относятся:

-     реализация и сдача в аренду основных фондов и имущества образовательного учреждения;

-     торговля покупными товарами, оборудованием;

-     оказание посреднических услуг;

-     долевое участие в деятельности других учреждений (в том числе образовательных) и организаций;

-     приобретение акций, облигаций, иных ценных бумаг и получение доходов (дивидендов, процентов) по ним;

-     ведение приносящих доход иных внереализационных операций, непосредственно не связанных с собственным производством предусмотренных уставом продукции, работ, услуг и с их реализацией.

Аналогичная норма содержится в Законе РФ «Основы законодательства РФ о культуре», ст. 47 которого устанавливает, что к предпринимательской относится деятельность государственных или муниципальных организаций культуры:

-     по реализации и сдаче в аренду основных фондов и имущества организации культуры для целей, не связанных с культурной деятельностью;

-     торговле покупными товарами, оборудованием;

-     оказанию посреднических услуг;

-     долевому участию в деятельности коммерческих предприятий, учреждений и организаций (в том числе культуры);

-     приобретению акций, облигаций, иных ценных бумаг и получению доходов (дивидендов, процентов ) по ним;

-     осуществлению приносящих доход не предусмотренных уставом операций, работ, услуг.

Финансовая деятельность бюджетных учреждений здравоохранения регулируется Законом РФ «О медицинском страховании граждан в РФ», который в качестве источников финансирования их деятельности определяет

следующие внебюджетные источники:

-     средства государственных и общественных организаций (объединений), предприятий и других хозяйствующих субъектов;

-     личные средства граждан;

-     доходы от ценных бумаг;

-     иные источники, не запрещенные законодательством РФ. Указанные виды деятельности (в том числе внереализационые доходы) относятся к платной и отражаются на счетах учета предпринимательской деятельности бюджетных учреждений. Вместе с тем в ряде нормативных правовых актов содержатся прямые указания на то, что некоторые виды платной деятельности не являются предпринимательскими.

Для учреждений образования не является предпринимательской платная деятельность, доходы от которой реинвестируются в данное образовательное учреждение и (или) на непосредственные нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса (в том числе на заработную плату) в данном образовательном учреждении. Данная норма содержится в п. 2 ст. 47 Закона РФ «Об образовании». Соответственно, в целях налогообложения в соответствии с подп. «г» п. 1 ст. 6 Закона РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» суммы, направленные образовательными учреждениями на нужды обеспечения, развития и совершенствования образовательного процесса в данном образовательном учреждении, уменьшают налогооблагаемую базу.

Если полученные доходы не реинвестируются в образовательную деятельность, то деятельность по получению этих доходов рассматривается как предпринимательская и подлежит налогообложению в порядке, установленном для бюджетных учреждений.

Таким образом, можно отметить, что налог на прибыль образовательными учреждениями уплачивается при оказании платных услуг в случае, если полученный доход не реинвестируется на нужды образовательного процесса.

На основе экономической классификации расходов бюджетов РФ к расходам по реинвестированию на нужды образовательного процесса можно отнести расходы:

-     на оплату труда работников образовательных учреждений и начисления на оплату труда, стипендии учащимся;

-     на приобретение учебного оборудования для кабинетов и лабораторий, инструментов, аппаратуры, приборов, станков и другого специального оборудования, используемого в образовательном процессе, учебных программ;

-     на капитальное строительство, реконструкцию и расширение объектов учреждений образования, спортивных сооружений. (продолжение следует)

Совершение сделок бюджетными организациями.

В соответствии со ст. 268 ГК РФ учреждение не вправе отчуждать или иным способом распоряжаться имуществом, закрепленным за ним или приобретенным за счет средств, выделенных ему по смете. Если в соответствии с учредительными документами учреждению предоставлено право осуществлять приносящую доходы деятельность, то доходы, полученные от такой деятельности, и приобретенное за счет этих доходов имущество поступают в самостоятельное распоряжение учреждения и учитываются на отдельном балансе.

Бюджетный кодекс в отличие от ГК РФ не предоставляет бюджетным организациям права самостоятельно распоряжаться имуществом, полученным от осуществления коммерческой деятельности. Часть 2 ст. 42 БК РФ устанавливает, что доходы бюджетной организации, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, в полном объеме учитываются в смете доходов и расходов бюджетной организации и отражаются в доходах соответствующего бюджета как доходы от использования имущества, находящегося в государственной или муниципальной собственности, либо как доходы от оказания платных услуг. Бюджетная организация согласно ч. 6 ст. 161 БК РФ вправе самостоятельно расходовать средства, полученные за счет внебюджетных источников. К таким средствам не относятся средства организации, полученные от предпринимательской и иной деятельности, приносящей доход, так как эти средства считаются доходом соответствующего бюджета. В данном случае должны применяться нормы БК РФ, так как в соответствии с ч. 3 ст. 120 ГК РФ особенности правового положения отдельных видов государственных и иных учреждений могут определяться законом и иными правовыми актами.

В соответствии со ст. 71 БК РФ все закупки товаров, работ и услуг на сумму свыше 2000 минимальных установленных федеральным законом размеров оплаты труда осуществляются учреждениями исключительно на основе государственных или муниципальных контрактов. Государственный или муниципальный контракт должен быть предусмотрен в расходах соответствующего бюджета и размещается на конкурсной основе, если иное не установлено федеральными законами и законодательными актами субъектов РФ (ст. 72 БК РФ).

Таким образом, сделка, заключенная на срок более года, предусматривающая закупку государственным учреждением товаров, выполнение для него работ и услуг на сумму свыше 2000 минимальных месячных размеров оплаты труда, заключенная не на конкурсной основе и не предусмотренная в расходах соответствующего бюджета, считается ничтожной, как противоречащая закону (ст. 168 ГК РФ). Определенную сложность представляет вопрос о действительности нескольких сделок, совершенных государственным учреждением на общую сумму более 2000 минимальных месячных размеров оплаты труда не на основе государственного контракта. С одной стороны, учреждение в соответствии с БК РФ не вправе совершать такие сделки, т. е. сделка является ничтожной (ст. 168 ГК РФ); с другой стороны, контрагент учреждения не может (и не должен) знать, что такая сделка заключается в противоречие закону, т. е. можно предположить, что такая сделка совершена контрагентом учреждения под влиянием обмана и является оспоримой (ст. 179 ГК РФ). На наш взгляд, такая сделка тем не менее является ничтожной. Кроме того, ничтожной будет любая сделка государственного учреждения, предусматривающая потребление учреждением товаров, работ и услуг, если совершение этой сделки не предусмотрено соответствующей сметой (ст. 70 БК РФ).

Последствия недействительности такой сделки указаны в ст. 167 ГК РФ. Эта норма предусматривает двустороннюю реституцию и не предусматривает возмещения убытков. Следует отметить, что если убытки причинены заключением ничтожной сделки учреждением, осуществляющим властные функции (налоговая инспекция, отделение милиции), ст. 16 ГК РФ о возмещении государством убытков, причиненных незаконными действиями государственных органов, также не применяется, так как это учреждение действовало в качестве участника гражданского оборота. Поэтому возможна ответственность учреждения (или его руководителя) перед контрагентом за предоставление информации для руководства этого учреждения, заведомо не соответствующей действительности.

Цели введения в БК РФ жестких ограничений на совершение сделок очевидны — коммерческая деятельность государственных учреждений в значительной степени должна быть ограничена или стать подконтрольной вышестоящим государственным органам. Кроме того, указанные положения БК РФ создают возможность признания недействительной практически любой сделки, совершенной бюджетным учреждением.

Часть 4 ст. 161 БК РФ устанавливает, что при уменьшении уполномоченными органами государственной власти в установленном порядке средств соответствующего бюджета, выделенных целевым назначением для финансирования договоров, заключаемых бюджетным учреждением, бюджетное учреждение и другая сторона подобного договора должны согласовать новые сроки, а если необходимо, и другие условия договора, а сторона договора вправе потребовать от бюджетного учреждения только возмещения реального ущерба, причиненного изменением условий договора. Положения данной нормы об ограничении размера убытков только возмещением реального ущерба соответствуют п. 1 ст. 400 ГК РФ, допускающей ограничение размера ответственности.

Указанные положения БК РФ об обязанности контрагента бюджетного учреждения изменить условия договора противоречат гражданскому законодательству. В соответствии с ч. 2 ст. 450 ГК РФ договор, не измененный соглашением сторон, может быть изменен только решением суда, в частности, в случаях, предусмотренных в федеральном законе. При наступлении обстоятельств, указанных в ч. 4 ст. 161 БК РФ, контрагент учреждения в силу ч. 2 ст. 328 ГК РФ вправе приостановить исполнение своих обязательств либо отказаться от их исполнения и потребовать возмещения убытков (в данном случае только реального ущерба). Учреждение, в свою очередь, вправе предъявить в суд иск об изменении договора. Контрагент в этом случае вправе предъявить встречный иск о расторжении договора в связи с существенным изменением обстоятельств (ст. 451 ГК РФ).

Как было указано, применение положений п. 2 ст. 268 ГК РФ, позволявших государственным учреждениям самостоятельно распоряжаться имуществом, приобретенным от разрешенной предпринимательской деятельности, фактически прекращено ч. 2 ст. 42 и ч. 6 ст. 161 БК РФ. Однако БК РФ вступил в действие с 1 января 2000 г., поэтому имущество, приобретенное государственным учреждением от разрешенной предпринимательской деятельности до 01.01.2000, не может быть включено в доход соответствующего бюджета (ч. 2 ст. 42 БК РФ), и, следовательно, такое имущество, а также деньги, полученные от его реализации, следует считать средствами, полученными из внебюджетных источников, которыми учреждение вправе распоряжаться самостоятельно.

В соответствии с ч. 1 ст. 118 БК РФ бюджетные организации не имеют права получать кредиты у кредитных организаций и других физических и юридических лиц за исключением ссуд из бюджетов и государственных внебюджетных фондов. Буквальное толкование указанного положения ст. 118 БК РФ позволяет сделать вывод, что запрет на получение кредитов распространяется только на отношения по кредитному договору (ст. 819—821 ГК РФ). На получение учреждением товарного и коммерческого кредита (ст. 822—823 ГК РФ) указанный запрет не распространяется. Положения ч. 1 ст. 118 БК РФ не применяются в случае задержки финансирования из бюджета при необходимости осуществления бюджетных ассигнований по предметным статьям экономической классификации расходов бюджетов РФ (ст. 237 БК РФ).

Ответственность государственных учреждений.

В соответствии с п. 2 ст. 120 ГК РФ учреждение отвечает по своим обязательствам находящимися в его распоряжении денежными средствами. При недостаточности у учреждения денежных средств субсидиарную ответственность по его обязательствам несет собственник соответствующего имущества. Таким образом, субсидиарную ответственность по обязательствам бюджетного учреждения несет РФ либо соответствующий субъект РФ.

При предъявлении иска к государственному учреждению собственника его имущества следует привлекать к участию в процессе в качестве третьего лица, так как при предъявлении иска к собственнику истец будет освобожден от необходимости доказывания обстоятельств дела (ст. 58 АПК РФ, ст. 55 ГПК РСФСР). Если до предъявления иска учреждение подтвердит документально отсутствие у него денежных средств, иск может быть предъявлен непосредственно собственнику имущества учреждения.

В соответствии с ч. 10 ст. 158 БК РФ от имени казны РФ по искам о субсидиарной ответственности подведомственных учреждений должен выступать главный распорядитель средств федерального бюджета, которым является государственный орган (чаще — федеральный орган исполнительной власти), определенный ведомственной классификацией расходов бюджета. Перечень распорядителей средств федерального бюджета определен ст. 12 и приложением 9 к Закону от 15.08.96 № 115-ФЗ "О бюджетной классификации РФ". В соответствии с этими актами ответчиком от имени государства, например, по искам о субсидиарной ответственности учреждений Министерства РФ по налогам и сборам, должно выступать само вышеуказанное министерство.

В соответствии с последним абзацем п. 10 ст. 158 БК РФ выплата средств по исполнительным листам производится за счет казны РФ из средств федерального бюджета, выделенных федеральным органам исполнительной власти как главным распорядителям средств федерального бюджета. Таким образом, соответствующий исполнительный лист предъявляется к лицевому счету соответствующего органа исполнительной власти.

Особенности формирования финансовых результатов.

Смета доходов и расходов.

Доходы бюджетов РФ формируются за счет налогов с юридических и физических лиц за счет платежей за пользование недрами и природными ресурсами, за счет государственных пошлин и других поступлений.

Расходы бюджетов РФ показывают направление средств на финансирование народного хозяйства. Все бюджетные средства для финансирования бюджетных учреждений выделяются на основе смет доходов и расходов.

Смета – основной плановый и финансовый документ, определяющий объем, целевое направление и поквартальное распределение средств, выделенных из бюджета на содержание учреждения.

Предусмотренные в смете ассигнования считаются предельными и расходование сверх этих сумм не разрешается. Использование бюджетных средств на цели, непредусмотренные сметой, не разрешается.

Форма сметы, основные ее показатели, нормы расходов определяются и сообщаются вышестоящей организацией. В типовой смете содержатся данные общие для всех бюджетных учреждений. Типовая смета состоит из:

1 часть – отражается наименование, адрес, бюджет, из которого учреждение финансируется, свод расходов по статьям с распределением по кварталам,

2 часть – отражаются показатели оперативного плана на начало и конец года, а также среднегодовые показатели,

3 часть – приводятся обоснования и отчеты по каждой статье расходов на планируемый год. Расчеты производятся исходя из объемов деятельности и из фактического исполнения сметы за предыдущий год. Все расходы по смете группируются по видам и целевому назначению.

При утверждении сметы проверяется необходимость и целесообразность предусматриваемых расходов, их соответствие объемам работы учреждения и соблюдение норм расходов. Утверждение сметы производится после утверждения соответствующего бюджета, из которого финансируется данное учреждение. Утвержденная смета определяет сумму средств, которая должна быть выделена на содержание учреждения из бюджета.

Утверждение сметы производится вышестоящей организацией. Смета считается утвержденной при наличии подписи руководителя вышестоящей организации, печати и дата утверждения.

До настоящего времени нет законодательно установленной ответственности за неправильное, нерациональное и нецелевое использование бюджетных средств. Проверками и ревизиями устанавливаются многочисленные случаи финансовых нарушений, например незаконного расходования государственных денежных средств, перевода их в частные предпринимательские структуры, размещения на депозиты в коммерческих банках и др. Отсутствие документов, четко определяющих ответственность за совершение такого рода нарушений, ведет к злоупотреблениям и уходу от ответственности.

Одним из важнейших направлений совершенствования бюджетного процесса является систематизация государственного финансового контроля со стороны как законодательных органов, так и органов исполнительной власти. Выделение средств из федерального бюджета производится во исполнение федерального закона о федеральном бюджете на соответствующий год, указов и распоряжений Президента РФ, постановлений и распоряжений Правительства РФ, в которых формулируется целевой характер выделяемых средств.

Определение особенностей целевого использования средств, выделяемых из федерального бюджета, осуществляется Министерством финансов РФ.

Основными методами, используемыми при выделении средств из федерального бюджета и оказывающими влияние на квалификацию использования этих средств, являются финансирование, кредитование и передача средств в управление.

Целевой характер предоставляемых из федерального бюджета средств при кредитовании и передаче средств в управление формулируется в договорах, заключаемых между сторонами.

Под использованием не по целевому назначению (нецелевым использованием) средств, выделенных из федерального бюджета, следует понимать такое их использование, которое не приводит к результатам, предусмотренным при их предоставлении, или приводит к этим результатам, но сопровождается неправомерными действиями или событиями, неправомерность которых закрепляется в правовых актах, в заключаемых договорах или в решениях полномочных органов, определяющих целевой характер выделяемых из федерального бюджета средств.

Если при выделении средств из федерального бюджета формулируются две (промежуточная и конечная) или несколько целей, для признания использования средств целевым необходимо достижение каждой из них.

Если одна или несколько из поставленных целей не достигнуты, то использование средств, выделенных из федерального бюджета, следует признать нецелевым.

При финансировании, кредитовании, передаче средств в управление видами нецелевого использования средств, выделенных из федерального бюджета, сопровождающегося неправомерными действиями, являются:

-   направление этих средств на банковские депозиты, приобретение различных активов (валюты, ценных бумаг, иного имущества) с целью их последующей продажи;

-   осуществление взносов в уставный капитал другого юридического лица, оказание финансовой поддержки;

-   расходование средств при отсутствии оправдательных документов, неоформление или неправильное оформление первичных документов (первичных документов на приобретение товарно-материальных ценностей, документов на расходование средств, отсутствие авансовых отчетов и т. д.);

-   недостача материальных ценностей, приобретенных за счет средств, выделенных из федерального бюджета;

-   расходование средств, выделенных из федерального бюджета, сверх норм, установленных Министерством финансов РФ (нормы возмещения командировочных расходов, нормы на расходование бензина и т. д.). Суммой нецелевого использования является в этом случае сумма перерасхода.

Нецелевым использованием средств, выделенных из федерального бюджета, при котором происходят события, обязанность предотвращения которых вменена пользователю этих средств, является убыль сверх норм тех материальных ценностей, приобретение которых было осуществлено за счет средств, выделенных из федерального бюджета.

В учреждениях, на предприятиях, в организациях, основная деятельность которых финансируется за счет средств федерального бюджета, нецелевым использованием являются:

-   использование средств на цели, не предусмотренные сметой расходов;

-   расходование средств не по коду экономической классификации, по которому было произведено финансирование (перераспределение средств с одного кода экономической классификации на другой).

При определении нецелевого использования средств на предприятиях, в учреждениях, организациях, чья деятельность финансируется за счет средств федерального бюджета, финансовым органам, проводящим проверки, необходимо определить у нижестоящих распорядителей бюджетных ассигнований наличие правомочия по перераспределению средств по кодам бюджетной классификации или прав по самостоятельному выбору направлений расходования в пределах полученных из федерального бюджета сумм финансирования. Данные права предоставлены законами РФ (федеральными законами), указами Президента РФ, постановлениями Правительства РФ, письмами Министерства финансов РФ.

На предприятиях, в учреждениях, организациях, которым предоставлено право самостоятельно определять направления расходования выделяемых из федерального бюджета средств, производить перегруппировку средств в пределах полученного финансирования по кодам экономической классификации, данные действия должны оформляться надлежаще оформленными распорядительными документами руководителя предприятия (учреждения, организации) нижестоящего распорядителя бюджетных ассигнований).

В отечественном финансовом праве за нецелевое использование средств, выделенных из федерального бюджета, наступает правовая ответственность. Санкция за нецелевое использование, так же как и сама характеристика содержания нецелевого использования средств, выделенных из федерального бюджета, зависит от метода деятельности государства в области государственных расходов и от субъекта, который допустил нецелевое расходование этих средств.

Органами, управомоченными на проведение проверок целевого использования выделенных из федерального бюджета средств, являются Минфин России, органы федерального казначейства, контрольно-ревизионные органы Минфина по субъектам РФ, Счетная палата РФ, органы прокуратуры РФ, Главное контрольное управление Президента РФ и иные федеральные органы.

Предприятия, учреждения, организации за нецелевое использование средств, выделенных из федерального бюджета, могут понести финансовую ответственность в виде:

-     взыскания в бесспорном порядке суммы нецелевого использования;

-     штрафа в размере одной или двух учетных ставок Центрального банка РФ (взыскиваемого также в бесспорном порядке);

-     сокращения, ограничения финансирования, предоставления иных форм государственной поддержки (в том числе кредитования);

-     приостановления финансирования — в случае незаконного использования средств (частного вида нецелевого использования).

Штраф в размере двойной учетной ставки Центрального банка применим к случаям использования не по целевому назначению средств, выделенных как на возвратной основе (при кредитовании и передаче средств в управление), так и безвозвратной основе (при финансировании). Однако в последнем случае его применение является оправданным и целесообразным, если у финансируемой организации есть внебюджетные источники поступления денежных средств и его наложение не повлечет прекращения или приостановления деятельности этой организации.

Другими видами финансовой ответственности за нецелевое использование выделенных из федерального бюджета средств являются ограничение и приостановление финансирования из федерального бюджета предприятий, учреждений и организаций при наличии фактов незаконного расходования ими средств с уведомлением об этом руководителей соответствующих федеральных органов исполнительной власти. При ограничении финансирования бюджетные ассигнования корректируются в сторону их уменьшения, а при приостановлении — финансирование временно прекращается, хотя обязанность его осуществления в полном объеме остается.

Основные функции финансов бюджетных организаций:

1.         Распределительная

2.         Контрольная

Распределение – связующее звено между деятельностью бюджетной организации и потреблением. Деятельность организации невозможна без соответствующего финансирования. В организациях осуществляется в основном вторичное распределение (формирование фондов). Контроль осуществляется на всех стадиях использования фондов. Особое место занимает контроль за целевым расходованием средств фондов Казначейством, счетной палатой, контрольно-реквизиционными комиссиями, органами налоговой инспекции (контролируют своевременность и полноту налоговых выплат), налоговая полиция. Кроме государственных служб контроля существуют ведомственные (осуществляют контрольно-реквизиционное управление), независимые (аудиторские фирмы), внутренние (бухгалтера и другие внутренние лица). [6, С.205] 

Заключение

Подводя итог работы, отметим, что поставленные задачи работы были решены:

-   Определено понятие некоммерческих организаций и бюджетных учреждений

-   Рассмотрено понятие и содержание финансов бюджетных организаций

-   Определена сущность и функции финансов бюджетных учреждений

Финансы организаций - совокупность экономико-денежных отношений, связанных с созданием, распределением и использованием фонда денежных средств в процессе производства и реализации продукции (работ, услуг). В основе финансовых отношений бюджетной организации лежат отношения по поводу движения денежных средств между различными участниками общественного производства.

В основу классификации учреждений и организаций как бюджетных возложен, прежде всего, характер финансово-экономических отношений указанной сферы. Так, бюджетными учреждениями и организациями считаются такие, которые полностью или частично финансируются за счет средств бюджета (государственного или местных) и осуществляют свои расходы соответственно смете — их главному плановому и финансовому документу. Сфера бюджетных учреждений является достаточно разнообразной по функциональным признакам. Условно ее можно поделить на три группы:

-   учреждения, выполняющие законодательные функции, функции управления, охраны, контроля - учреждения законодательной и исполнительной власти; министерства, ведомства, управление, то есть аппарат органов государственного и хозяйственного управления, общественных и прочих организаций; финансовые органы, органы казначейства, налоговая инспекция, таможенная служба, армия, органы милиции, судебные органы, органы прокуратуры и пр.;

-   учреждения социально-культурного комплекса - учреждения образования всех уровней, медицинские учреждения, детские воспитательные учреждения, учреждения культуры, библиотеки, научные организации и пр.;

-   социальные фонды и службы и прочие бюджетные учреждения.

Список литературы

1.                     Авдотьев Д. Л. Некоммерческие фонды и организации. Правовые аспекты. – М.: Филинъ, 2004.

2.                     Анохин Г. О. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. – М.: ПРИОР, 2004.

3.                     Белов А. Н. Бухгалтерский учет в учреждениях непроизводственной сферы. - М.: Финансы и статистика, 2004.

4.                     Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая, вторая и третья) (с изменениями от 26 января, 20 февраля, 12 августа 1996 г., 24 октября 1997 г., 8 июля, 17 декабря 1999 г., 16 апреля, 15 мая, 26 ноября 2001 г., 21 марта, 14, 26 ноября 2002 г., 10 января, 26 марта, 11 ноября, 23 декабря 2003 г., 29 июня, 29 июля 2004 г.).

5.                     Жоромская М.М., Долгая В.М. Бухгалтерский учет и налогообложение в бюджетных учреждениях. -  М.: Книжный мир, 2003.

6.                     Игнатов Р. Д. Бюджетные учреждения. - М.: ПРИОР, 2004.

7.                     Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бюджетные организации. – М.: ЮНИТИ, 2003.

8.                     Кондраков Н.П., Кондраков И.Н. Бухгалтерский учет в бюджетных учреждениях. - М.: Проспект, 2004.

9.                     Кондратьев О. А. Бухгалтерский учет.-  М.: ИНФРА-М, 2002.

10.                Коробкова О.К., Нигматулина А.Д. Бюджетные организации. – Хабаровск: ХГАЭП, 2003.

11.                Маккальская М. Л., Пирожкова Н.А. Некоммерческие организации в России: Создание, права, налоги, учет, отчетность. - М.: Дело и Сервис,2004.

12.                Маклева Г.И., Артюхин Р.Е. Финансы бюджетных учреждений. – М.: МЦФЭР, 2004.

13.                Приказ Минфина РФ от 30 декабря 1999 г. N 107н «Об утверждении Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях» (с изменениями от 10 июля 2000 г., 9 июня 2001 г.).

14.                Приказ Минфина РФ от 26 августа 2004 г. N 70н «Об утверждении Инструкции по бюджетному учету».

15.                Федеральный закон от 12.01.96 № 7-ФЗ «О некоммерческих организациях».