СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ. 3

1. Проверка ведения и отражения в учете пассивных операций коммерческого банка с ценными бумагами. 5

1.1. Аудит выпуска банком депозитных и сберегательных сертификатов. 5

1.2. Аудит операций банка с собственными векселями. 8

1.3. Аудит выпуска банком собственных облигаций. 10

2. Аудит ведения и отражения в бухгалтерском учете активных операций с ценными бумагами. 13

3. Проверка правильности создания, учета и использования резерва на возможные потери по ценным бумагам. 24

ЗАКЛЮЧЕНИЕ. 26

ПРАКТИЧЕСКОЕ ЗАДАНИЕ. 28

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ.. 32

ВВЕДЕНИЕ

В настоящей контрольной работе речь пойдет об аудиторских проверках работы коммерческого банка с ценными бумагами.

Аудит банковской деятельности имеет ряд особенностей, которые требуют создания специализированных аудиторских организаций. Дело в том, что при аудиторских проверках банков и других финансово-кредитных учреждений рассматриваются различные стороны экономической деятельности, как самой кредитной системы, так и обслуживаемого хозяйства. Это налагает на аудиторов особую ответственность за квалифицированность обследований, объективность и достоверность выводов, поскольку результаты аудита служат основанием для подтверждения годового отчета, публикации баланса и общей оценки итогов работы кредитного учреждения.

Рынок ценных бумаг и его институты играют важную роль в общем рыночном взаимодействии: через покупку и продажу ценных бумаг осуществляется перелив капиталов между предприятиями, отраслями и секторами экономики. Происходит аккумуляция свободных денежных ресурсов для направления их в те сферы, которые остро в них нуждаются. Ценная бумага представляет собой документ, который отражает связанные с ним имущественные права, может самостоятельно обращаться на рынке и быть объектом купли-продажи и иных сделок, служит источником получения регулярного или разового дохода, выступает разновидностью денежного капитала.

Повышенный интерес коммерческих банков к вложениям в ценные бумаги положительно влияет на структуру его активов и приносит при этом значительный доход (прибыль). Известно, что вложения в капитал различных акционерных обществ дают возможность банку не только получать дивиденды (доход), но и участвовать в его управлении, быть совладельцем этого общества.

В настоящее время банкам разрешено создание дочерних предприятий или банков, что также требует вложений и дает возможность увеличивать доходы. Банку также выгодно выступать главным учредителем, например, страхового общества или приобретать акции товарных и фондовых бирж. Эффективным и менее безопасным считаются вложения в приобретение долговых обязательств (облигаций). Зная, что часть коммерческих банков создаётся в форме акционерного общества как закрытого, так и открытого типа, их уставный капитал формируется путем выпуска собственных акций.

Целью работы является изучение проведения аудита операций коммерческих банков с ценными бумагами.

Задачами работы являются: раскрыть методику проведения аудита пассивных и активных операций банка с ценными бумагами, а также порядок аудиторской проверки правильности создания, учета и использования резерва на возможные потери по ценным бумагам.

1. Проверка ведения и отражения в учете пассивных операций коммерческого банка с ценными бумагами

1.1. Аудит выпуска банком депозитных и сберегательных сертификатов

Целью аудита данного направления деятельности банка является подтверждение достоверности отчетности в части выполнения операций с депозитными и сберегательными сертификатами (далее – сертификаты).

Основными внутрибанковскими нормативными документами, регламентирующими процесс выпуска, обращения и погашения депозитных и сберегательных сертификатов, являются:

- условия выпуска сертификатов, зарегистрированные в ЦБ РФ;

- регламент по организации выпуска и погашении сертификатов;

- инструкция о порядке отражения в бухгалтерском учете операций по выпуску обращения и погашения сертификатов, а также по организации и ведению внесистемного учета.

Для проверки правильности совершения операций по выпуску и погашению сертификатов и отражения их в бухгалтерском учете банка аудитор должен запросить следующие документы:

ü меморандум о депозитной политике банка;

ü меморандум об учетной политике банка;

ü условия выпуска сертификатов, зарегистрированные в ГТУ ЦБ РФ;

ü инструкцию банка о порядке отражения в бухгалтерском учете операций по выпуску, обращению и погашению сертификатов;

ü баланс банка на начало года и на проверяемую отчетную дату;

ü ежемесячные оборотно-сальдовые ведомости;

ü ведомость остатков по счетам второго порядка в разрезе лицевых счетов вкладчиков на последнюю отчетную дату;

ü договоры купли-продажи сертификатов;

ü журналы внесистемного учета выпущенных сертификатов;

ü корешки проданных сертификатов по срокам их погашения (по каждой отдельной серии);

ü ежедневные журналы сертификатов, предъявленных к погашению;

ü регистры учета (лицевые счета вкладчиков, мемориальные ордера, приходно-расходные ордера, платежные поручения и др.);

ü ведомости начисления процентов по сертификатам;

ü заявления владельцев сертификатов о выплате суммы по сертификату с причитающимися процентами;

ü протоколы заседания правления банка и комитета по управлению активами и пассивами (об установлении сроков привлечения средств с помощью сертификатов и процентных ставок по ним).[1]

На начальном этапе аудита анализируются внутрибанковские документы, регламентирующие выпуск и обращение сертификатов с точки зрения полноты и качества их составления, а также соответствия их законодательным актам. Необходимо рассмотреть протоколы соответствующего органа управления банка на предмет принятия решения о выпуске сертификатов с указанием основных параметров выпуска. Аудитор должен убедиться в наличии регистрации сертификатов в ТУ ЦБ РФ.

На следующем этапе проверки аудиторы устанавливают соответствие практики ведения банком операций с сертификатами, а также их учета нормативным документам. В первую очередь обращается внимание на качество оформления сертификатов, при этом учитывается, что сертификаты должны выпускаться только на определенный срок, бланки заполненных сертификатов должны быть изготовлены только на полиграфических предприятиях, имеющих соответствующую лицензию.

При проверке правильности ведения операций с сертификатами нужно учитывать то, что денежные расчеты по купле-продаже депозитных сертификатов, выплате сумм по ним осуществляются только в безналичном порядке, а сберегательных сертификатов – как в безналичном порядке, так и наличными средствами. Сертификат не может служить расчетным или платежным средством за проданные товары.

Средства, внесенные в банк вкладчиками в порядке покупки сертификатов, учитываются на пассивных балансовых счетах первого порядка 521 «Выпущенные депозитные сертификаты» и 522 «Выпущенные сберегательные сертификаты» с дальнейшей детализацией в учете по счетам второго порядка исходя из сроков привлечения средств. Следовательно, аудитор должен проверить правильность учета в балансе банка внесенных средств путем сравнения данных баланса банка с данными корешков сертификатов, которые хранятся в банке.

Необходимо обратить внимание на своевременность отнесения сертификатов, по которым срок получения вклада истек, на соответствующие балансовые счета (52403, 52404, 52405). В соответствии с действующими правилами сумма вклада и процентов по таким сертификатам должна выплачиваться банком по первому требованию держателя сертификата.

При проверке правильности начисления процентов по сертификатам необходимо учитывать, что по вышеуказанным сертификатам с просроченными сроками получения средств проценты банком не выплачиваются за период с даты востребования сумм по сертификату до даты фактического предъявления сертификата к оплате.

Погашение сертификатов должно осуществляться на основании заявления бенефициаров или их владельцев по цессии. При этом при погашении депозитного сертификата денежные средства направляются только на их корреспондентский, расчетный или текущий счет. И лишь граждане могут получать средства наличными деньгами.

В ходе проверки необходимо также рассмотреть учет бланков сертификатов. Они должны учитываться на активном внебалансовом счете 90701 «Бланки собственных ценных бумаг для распространения» в условной оценке 1 руб. за один бланк. Результаты аудита выпуска банком сертификатов оформляются аналитической запиской, которая затем включается в состав отчета аудитора для последующего предоставления руководству банка.[2]

1.2. 1.3. Аудит операций банка с собственными векселями

Цель аудиторской проверки заключаются в том, чтобы удостовериться, что банк осуществляет операции с собственными векселями в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов, и подтвердить адекватность учета банком выпущенных векселей.

Для достижения этих целей аудитор должен: подтвердить остатки выпущенных векселей на отчетную дату; убедиться в правильности ведения банком внебалансового учета бланков выпущенных ценных бумаг; убедиться, что расходы от операций с выпущенными векселями своевременно отражаются на счетах расходов.

Для проверки правильности совершения операций по выпуску и погашению банком собственных векселей и отражения их в учете аудитор должен запросить следующие документы:

ü меморандум о депозитной политике банка;

ü приказ об учетной политике;

ü положение о выпуске собственных векселей (по каждому типу);

ü регламент по работе с собственными векселями и по отражению операций с ними в бухгалтерском учете;

ü ведомости начисления процентов по векселям.

Начиная аудиторскую проверку, необходимо выяснить, какое подразделение занимается выпуском и операциями с векселями банка, а также проверит наличие внутрибанковского положения о данном подразделении и инструкции на каждого работника. Затем аудитор должен подтвердить остаток выпущенных векселей на проверяемую отчетную дату. Для этого необходимо получить оборотно-сальдовую ведомость балансовых счетов 523 и 52406 в разрезе лицевых счетов, а также по счету 52502 в части предстоящих выплат по процентам и дисконтам по выпущенным векселям, расшифровку внебалансового счета 907 «Неразмещенные ценные бумаги», относящиеся к выпущенным ценным бумагам. Следует также запросить журнал регистрации выпускаемых векселей на отчетную дату с указанием номинала, количества, наличия и размера дисконта или процентной ставки, даты выпуска и погашения.

Необходимо также проверить правильность отнесения выпущенных ценных бумаг на соответствующие балансовые счета второго порядка в соответствии со сроками погашения. Бухгалтерский учет векселей должен осуществляться по номиналу. Следует обратить внимание на то, что выпущенные векселя, номинированные в иностранной валюте, отражаются в ежедневном бухгалтерском балансе только в рублях, а в аналитическом учете – в двойной оценке.

Если банк активно работает на рынке долговых обязательств и у него выпущено большое количество долговых обязательств, то аудитору следует:

ü сделать выборку векселей, выпущенных за отчетный период и запросить клиентские заявки на покупку векселей, акты приема-передачи и копии самих векселей;

ü сравнить процентные ставки по выпущенным векселям, действовавшие в течение отчетного периода, с фактическими ставками по выборке;

ü проверит отражение во внебалансовом учете списания бланков выпущенных векселей по кредиту счета 90701 «Бланки собственных ценных бумаг для распространения»;

ü для дисконтных векселей необходимо подтвердить суму дисконтного расхода и проверить правильность его отражения на счете 52502;

ü проверить порядок начисления процентов (не реже одного раза в месяц и не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца на базе 365 дней в году);

ü убедиться, что начисление процентов по векселям осуществляется на счете 52501 в корреспонденции со счетом 52502;

ü проверить, что аналитический учет начисленных процентов на счете 52501 ведется в разрезе каждого векселя, а на счете 52502 – в разрезе ценных бумаг и выплат.

Далее необходимо:

- проверить порядок досрочного погашения векселей исходя из утвержденных условий приема векселей к досрочному погашению;

- рассчитать сумму полученного дохода от досрочного погашения векселей и адекватность ее отражения на балансовом счете 70102;

- проверить порядок закрытия счета 52502 для дисконтных векселей на счета расходов по ценным бумагам;

- пересчитать сумму понесенного процентного / дисконтного расхода и сравнить с фактически уплаченными суммами;

- убедиться в том, что банк правильно использует символы ф. № 102 для отражения понесенного процентного / дисконтного расхода в разрезе отдельных видов векселей;

- убедиться, что бланки векселей, выкупленных для погашения, приходуются по дебету внебалансового счета 90704, а выкупленные для перепродажи – по дебету счета 90703;

- убедиться, что сумма векселей, не предъявленных к платежу в установленные сроки, переносится на счет 52406, а на процентные векселя в период с даты истребования суммы до даты фактического предъявления проценты не начисляются и не выплачиваются.[3]

1.4. 1.5. Аудит выпуска банком собственных облигаций

Целью аудиторской проверки выпуска банком собственных облигаций является подтверждение бухгалтерской и финансовой отчетности банка, характеризующей реальное положение дел в банке на соответствующую отчетную дату исходя из времени принятия решения о проведении эмиссии облигаций.

При проведении аудита решаются следующие задачи:

- устанавливается правомерность принятия решения о выпуске облигаций соответствующими органами управления банка;

- проверяется правильность и полнота составления банком информации, содержащейся в решении о выпуске облигаций;

- подтверждается правильность составления и достоверность данных отчетности банка, содержащихся в проспекте облигаций банка.

Для установления правомерности принятия решения о выпуске облигаций необходимо рассмотреть устав банка, протоколы общего собрания акционеров и совета директоров банка. При этом аудитор должен обратить внимание на то, что одновременный выпуск акций и облигаций не допускается. Решение о выпуске облигаций может быть принято только после полной оплаты уставного капитала банка.

На следующем этапе аудиторской проверки подтверждаются такие данные, содержащиеся в проспекте эмиссии. С учетом повышенного риска, который несут лица, приобретающие облигации банка, аудитор особое внимание должен на приведенные в проспекте эмиссии сведения и их соответствие реальному положению дел в банке, а именно:

ü финансовое положение банка и динамику его изменения за пять последних завершенных финансовых лет;

ü размер, структуру и достаточность капитала банка-эмитента за пять последних завершенных финансовых лет;

ü расчет и уровень выполнения обязательных нормативов деятельности банка, а в случае невыполнения этих нормативов указание причин;

ü существенные изменения, произошедшие в составе имущества банка-эмитента после даты окончания последнего завершенного финансового года;

ü участие банка в судебных процессах, когда их результаты могут существенно отразиться на финансовом состоянии банка-эмитента;

ü состав и длительность просроченной дебиторской и кредиторской задолженности;

ü существенные условия крупных сделок, которые должны быть совершены в течение шести месяцев с даты утверждения проспекта эмиссии, а также неисполненные банком обязательства, срок которых наступил не позднее пяти лет, предшествующих дате утверждения проспекта эмиссии.

Особое внимание при аудите учета облигаций уделяется правильности формирования расходов будущих периодов при продаже банком своих облигаций с дисконтом, а также правильности их списания на счет 70204 «Расходы по операциям с ценными бумагами» во время погашения облигации.[4]

2. Аудит ведения и отражения в бухгалтерском учете активных операций с ценными бумагами

Цель аудиторской проверки заключается в следующем:

- удостовериться, что банк осуществляет учет операций в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов;

- подтвердить остатки по счетам учета вложений в ценные бумаги на определенную отчетную дату;

- убедиться, что доходы (расходы) от перепродажи ценных бумаг своевременно отражены на счетах доходов (расходов).[5]

Аудит вложений кредитных организаций в долговые обязательства и акции от своего имени и по поручению клиентов, прежде всего, должен включать анализ процедур банка по следующим направлениям:

ü компетенция подразделений банка, отдельных работников по проведению операций с ценными бумагами;

ü наличие внутрибанковских положений, регламентирующих проведение операций и документооборот по ним, и соответствие их законодательству;

ü принципы организации учета вложений в ценные бумаги, изложенные в учетной политике банка;

ü общая политика банка по операциям с ценными бумагами и порядок принятия решений об инвестировании;

ü процедуры внутреннего контроля за проводимыми операциями;

ü выполнение банком рекомендаций предыдущей проверки;

ü состояние аналитического учета вложений в ценные бумаги.

На основе анализа внутренних документов необходимо определить характер и направления деятельности банка на фондовом рынке. Аудиторская проверка может носить сплошной и выборочный характер. Объем аудиторской выборки определяется аудитором самостоятельно с учетом анализа особенностей, объема деятельности банка на фондовом рынке.

Сплошной проверке должно быть подвергнуто в проверяемом периоде: определенное количество лицевых счетов с наиболее крупными остатками на проверяемую дату; определенное количество операций по покупке (дебетовые обороты); определенное количество операций по продаже (кредитовые обороты).[6]

Аудит дилерской деятельности.

Операции по купле продаже ценных бумаг от своего имени и за свой счет отражаются банком на балансовых счетах и на счетах раздела Г «Срочные сделки». В соответствии с Приложением 11 «Порядок бухгалтерского учета вложений в ценные бумаги и операций с ценными бумагами» к Положению ЦБ РФ № 205-П все вложения банков в ценные бумаги и долговые обязательства (кроме векселей) классифицируются следующим образом:

- вложения банков в долговые обязательства: счета 501 «Долговые обязательства, приобретенные для перепродажи и по договорам займа» - долговые обязательства торгового портфеля;

502 «Некотируемые долговые обязательства» - учитываются долговые обязательства инвестиционного портфеля;

503 «Котируемые долговые обязательства, приобретенные для инвестирования» - учитываются долговые обязательства инвестиционного портфеля;

- вложения банков в акции: счета 506 «Акции, приобретенные для перепродажи и по договорам займа» - акции торгового портфеля; 507 «Некотируемые акции» - акции инвестиционного портфеля; 508 «Котируемые акции, приобретенные для инвестирования» - акции инвестиционного портфеля.[7]

Основными документами, которые запрашивает аудитор для осуществления проверки законности, обоснованности и правильности совершения инвестиционных операций банка с государственными ценными бумагами, являются:

- баланс банка на начало года и на проверяемую отчетную дату;

- ежемесячные оборотно-сальдовые ведомости; ведомость остатков счетов второго порядка балансового счета 501;

- журналы лицевого учета (по видам и выпускам государственных облигаций);

- журналы оборотов по операциям с государственными облигациями; журнал сводных итогов операций с облигациями;

- заявки банка в торговую систему о покупке-продаже ценных бумаг за проверяемый период;

- выписки из реестров сделок с ценными бумагами организаторов торговли;

- распоряжения отдела ценных бумаг бухгалтерии банка об отражении осуществленных сделок с государственными ценными бумагами на счетах бухгалтерского учета; документы дня банка (на выборку).

Аудит операций банка с государственными краткосрочными операциями в качестве дилера включает:

ü проверку наличия договоров с Банком России; проверку полномочий трейдера;

ü подтверждение достоверности бухгалтерского учета по инвестиционным операциям;

ü проверку балансового учета расчетов на ОРЦБ по итогам операций на рынке облигаций;

ü подтверждение достоверности отнесения на счета доходов или расходов сальдо накопленного процентного (купонного) дохода;

ü проверку наличия регистров аналитического учета;

ü оценку качества сформированного портфеля ценных бумаг;

ü проверку наличия и соответствия учета на счетах депо приобретенных ценных бумаг;

ü проверку правильности и своевременности открытия счетов, включая инвестиционный и торговый портфели банка.

Аудит инвестиционных операций с ценными бумагами других эмитентов включает:

- проверку соответствия договоров на покупку-продажу ценных бумаг юридическим нормам;

- проверку правильности передачи ценных бумаг и соблюдения требований по хранению сертификатов ценных бумаг, своевременности оформления прав собственности на ценные бумаги;

- проверку правильности осуществления бухгалтерских проводок и отражения ценных бумаг по соответствующим счетам.

Оценка вложений в ценные бумаги осуществляется банком при: первичном признании в балансе, последующем учете и выбытии ценных бумаг. При первичном признании ценные бумаги принимаются к учету по фактическим затратам на их приобретение, в которые включаются:

- стоимость ценной бумаги по цене приобретения, определенной условиями договора, - отражается на балансовых счетах 501-503, 504-509;

- затраты по оплате услуг, связанных с приобретением ценной бумаги – отражается на счете второго порядка 50905;

- по процентным (купонным) ценным бумагам – также процентный (купонный) доход, уплаченный при их приобретении – отражается на счете второго порядка 50406.

Облигации каждого выпуска, учитываемые на балансовых счетах:

50104-50110 «Долговые обязательства, приобретенные для перепродажи и по договорам займа»,

50605-50608 «Акции, приобретенные для перепродажи и по договорам займа», подлежат ежедневной переоценке.

Переоценка производится путем умножения количества ценных бумаг на их рыночную цену.

По результатам переоценки облигаций, обращаемых на ОРЦБ, их балансовая стоимость изменяется:

- увеличение отражается по дебету счетов 50104-50110 и 50605-50608 в корреспонденции со счетами 50111 и 50609 «Переоценка ценных бумаг - положительные разницы»;

- уменьшение – по кредиту счетов 50104-50110 и 50605-50608 в корреспонденции со счетом 50112 и 50610 «Переоценка ценных бумаг - отрицательные разницы».

Для проверки правильности переоценки облигаций аудитор должен:

ü отследить сроки переоценки (день проведения торгов на вторичном рынке или день проведения аукциона на первичном рынке);

ü проверить правильность суммы изменения балансовой стоимости облигаций;

ü проверить правильность и своевременность межпортфельного перевода облигаций;

ü проверить правильность отражения в бухгалтерском учете переоценки ценных бумаг и ее влияние на финансовые результаты и налогооблагаемую базу банка.[8]

Операции, связанные с выбытием ценных бумаг и определением финансового результата, отражаются на балансовых счетах 61203 и 61204 «Выбытие (реализация) ценных бумаг». Финансовый результат при выбытии ценной бумаги определяется как разница между себестоимостью ценной бумаги и ценой погашения либо ценой выбытия, определенной договором. При реализации или погашении процентных (купонных) долговых обязательств их себестоимость увеличивается на сумму накопленного процентного (купонного) дохода. при этом накопленный процентный доход, уплаченный при их приобретении, в себестоимость не включается.

При погашении ценной бумаги датой выбытия является день исполнения эмитентом своих обязательств по погашению ценной бумаги. Во всех остальных случаях датой выбытия является дата перехода прав на ценную бумагу.

Для проверки правильности отражения в бухгалтерском учете операций по покупке-продаже ценных бумаг аудитор должен:

ü проверить по определенной выборке правильность отражения операций по их приобретению и реализации;

ü сравнить движение по аналитическому учету по счетам 61203 и 61204 «Выбытие ценных бумаг» с доходами и расходами от перепродажи ценных бумаг;

ü проверить структуру доходов и расходов по операциям с ценными бумагами, учитывая, что в соответствии с Приложением 3 «Схема аналитического учета доходов и расходов в кредитных организациях» к Положению ЦБ РФ № 205-П предусмотрены различные статьи отражения данных доходов и расходов в отчете о прибылях и убытках банка;

ü проверить правильность определения момента перехода прав на ценные бумаги;

ü проверить своевременность отражения в учете полученных и уплаченных купонных доходов и других процентных (дисконтных) доходов и правомерность отнесения их на финансовый результат банка.[9]

Аудит брокерской деятельности.

Для проведения кредитной организацией покупки-продажи ценных бумаг за счет и по поручению клиентов на основании брокерских договоров открываются пассивные счета 30601 «Средства клиентов по брокерским операциям с ценными бумагами и другими финансовыми активами» и 30606 «Средства клиентов-нерезидентов по брокерским операциям с ценными бумагами и иными финансовыми активами». Все операции проводятся в пределах имеющихся средств на этих счетах и оформляются бухгалтерские проводки.

Кредитные организации – профессиональные участники рынка ценных бумаг, осуществляющие брокерскую деятельность, при совершении сделок с ценными бумагами на основании брокерских договоров с клиентами-нерезидентами обязаны проводить расчеты по этим сделкам в валюте РФ с использованием специальных брокерских счетов.

Специальные брокерские счета клиентов-брокеров открываются уполномоченными банками на отдельных лицевых счетах балансового счета 40701 «Счета финансовых организаций» и в книге регистрации лицевых счетов помимо открываемого счета указывается «специальный брокерский счет клиента-брокера для учета денежных средств нерезидентов».

При осуществлении банком брокерских операций аудитор проверяет соответствие этих операций действующему законодательству. В связи с этим аудитор должен:

- убедиться, что операции проводятся в соответствии с договорами и поручениями инвесторов по каждой операции;

- проверить соблюдение юридических формальностей для открытия счета клиенту;

- проверить, что все операции в бухгалтерском учете фиксируются в правильных суммах, на соответствующих счетах, в правильном временном периоде и в соответствии с учетной политикой;

- проверить право собственности инвесторов в соответствии с действующим законодательством;

- проверить выписки по лицевым счетам инвесторов на соответствие дебетовых и кредитовых оборотов поручениям инвесторов;

- убедиться в идентичности аналитического, синтетического и депозитарного учета;

- проверить правильность отражения банком и своевременность перечисления инвестором комиссионного вознаграждения в соответствии с договором.[10]

Операции по купле-продаже ценных бумаг, по которым дата расчетов не совпадает с датой заключения сделки, а также операции по обратной части операций РЕПО учитываются по счетам в разделе Г «Срочные операции» Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях. Сделки учитываются с даты их заключения до наступления первой по срокам даты расчетов. В зависимости от срока исполнения сделки подразделяются на:

наличные – сделка с немедленной поставкой, при этом дата валютирования отстоит от даты заключения сделки не более чем на два календарных дня;

срочные – сделка, при которой дата валютирования отстоит от даты заключения сделки более чем на два календарных дня.

Сделка РЕПО – финансовая операция, состоящая из двух частей. Первая часть осуществляется как обыкновенная операция купли-продажи ценных бумаг, вторая – как обратная часть этой операции, при которой по первой сделке продавец берет на себя обязательство по выкупу этих ценных бумаг, а покупатель – обязательство по продаже этих ценных бумаг в определенный сторонами день. Обратная операция по купле-продаже осуществляется по цене, отличной от первоначальной продажи, что и составляет доход одной из сторон. Фактически для кредитной организации операция РЕПО, по сути, является операцией кредитования под залог ценных бумаг.

На активных счетах раздела Г учитываются требования:

- по наличным сделкам – счета

930 «Требования по поставке денежных средств»,

932 «Требования по поставке ценных бумаг»;

- по срочным сделкам – счета

933 «Требования по поставке денежных средств»,

935 «Требования по поставке ценных бумаг»;

- по сделкам РЕПО – счета

936 «Требования по обратному выкупу ценных бумаг»,

937 «Требования по обратной продаже ценных бумаг».

На пассивных счетах учитываются обязательства:

по наличным сделкам – счета 960 и 962;

по срочным сделкам – счета 963 и 965;

по операциям РЕПО – счета 966 и 967.

Остатки по активным счетам представляют собой аналог дебиторской задолженности контрагента по сделке: возникновение требования проводится по дебету, исполнение – по кредиту. Остатки по пассивным счетам – аналог кредиторской задолженности перед контрагентами по сделке: по кредиту учитывается возникновение обязательства, по дебету – его исполнение.

Требования и обязательства по сделкам с разными сроками исполнения учитываются на отдельных счетах второго порядка. Счета для учета требований и обязательств определяются по срокам даты заключения сделки до даты исполнения соответствующего требования или обязательства. По мере изменения сроков, оставшихся до даты исполнения требования или обязательства, производится перенос сумм на соответствующий счет второго порядка.

Счета открываются для резидентов и нерезидентов. Аналитический учет организован по видам ценных бумаг (выпускам м номиналам) и по видам договоров. Проведение операций по сделкам с ценными бумагами подтверждается соответствующими первичными документами (отчеты дилеров, договоры и т.п.) и оформляется бухгалтерскими записями:

- по наличным сделкам:

намерения по приобретению – Д-т 932 (01-02) К-т 906 (01-02);

намерения по продаже – Д-т 930 (01-02) К-т 962 (01-02);

при наступлении даты валютирования счета закрываются обратной проводкой;

- по срочным сделкам:

намерения по приобретению – Д-т 935 (01-10) К-т 963 (01-10);

намерения по продаже – Д-т 933 (01-10) К-т 965 (01-10);

при наступлении даты валютирования счета закрываются обратной бухгалтерской проводкой;

- по операциям РЕПО:

намерения по приобретению – Д-т 937 (01-10) К-т 966 (01-10);

намерения по продаже – Д-т 936 (01-10) К-т 967 (01-10);

при наступлении даты валютирования счета закрываются обратной проводкой.

Требования и обязательства по ценным бумагам в разделе Г подлежат переоценке, если ценные бумаги имеют рыночную котировку. Переоценка осуществляется в день:

заключения сделки – на сумму разницы между курсом сделки и официальным курсом на ОРЦБ;

изменений официальных курсов – на сумму разницы между последним и вновь установленным курсом.

Для отражения курсовых разниц по ценным бумагам в разделе Г имеются парные счета: 940 (активный) «Нереализованные курсовые разницы по переоценке ценных бумаг» (отрицательные); 970 (пассивный) «Нереализованные курсовые разницы по переоценке ценных бумаг» (положительные).

Учет нереализованных доходов по сделкам купли-продажи ценных бумаг отражается по кредиту счета 97001 в корреспонденции со следующими счетами: при падении курса ценной бумаги – дебет счета по учету обязательств; при росте курса – дебет счета по учету требований.

Учет нереализованных расходов по сделкам купли-продажи ценных бумаг отражается по дебету счета 94001 в корреспонденции со следующими счетами: при падении курса – кредит счета по учету требований; при росте курса – кредит счета по учету обязательств.

На конец операционного дня нереализованные курсовые разницы для каждого вида ценных бумаг могут оставаться только на одном счете из открытой пары: на активном – расходы, на пассивном – доходы.

Учет срочных сделок с «валютными ценными бумагами» осуществляется в том же порядке, но с учетом следующих особенностей:

1) требования / обязательства по поставке котируемых ценных бумаг переоцениваются по двум параметрам: при изменении рыночной цены – в корреспонденции со счетами нереализованных курсовых разниц по переоценке ценных бумаг; при изменении курса валюты номинала (обязательств) – в корреспонденции со счетами нереализованных курсовых разниц по переоценке иностранной валюты;

2) требования / обязательства по поставке денежных средств учитываются в валюте платежа по сделке и переоцениваются при изменении ее курса в корреспонденции со счетами нереализованных курсовых разниц по переоценке иностранной валюты.

В день наступления срока расчетов по договору (даты валютирования) учет сделки в раздел Г прекращается. С этой целью внебалансовые счета закрываются с одновременным переносом требований и обязательств по сделке на балансовые счета 47408 и 47407 «Расчеты по конверсионным операциям и срочным сделкам». Учет нереализованных доходов и расходов ведется на счетах 61307 «Переоценка ценных бумаг – положительные курсовые разницы» и 61407 «Переоценка ценных бумаг – отрицательные разницы».

Аудит срочных операций банка с ценными бумагами предполагает проверку: соответствия договоров на куплю-продажу ценных бумаг юридическим нормам; правильности и достоверности сделок РЕПО, ведения парных и внебалансовых счетов по сделкам РЕПО; правильности отражения в учете положительных и отрицательных разниц, нереализованных курсовых разниц по ценным бумагам, подлежащим переоценке; своевременности переноса требований и обязательств со счетов раздела Г на балансовые счета.[11]

3. Проверка правильности создания, учета и использования резерва на возможные потери по ценным бумагам

Порядок образования и использования резервов под обесценение ценных бумаг (кроме векселей) регламентируется Положением ЦБ РФ № 232-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери».

Под возможными потерями кредитной организации применительно к формированию резерва под обесценение ценных бумаг понимается риск понесения убытков в будущем по причине возникновения следующих обстоятельств:

- неисполнение обязательств эмитентами ценных бумаг;

- снижение стоимости ценных бумаг, имеющихся в активах кредитной организации.

Создание резерва должно регламентироваться внутрибанковскими нормативными документами, которые должны содержать следующую информацию:

1. Политика банка в области оценки качества активов как система правил оценки риска потерь.

2. Элементы расчетной базы резерва и факторы, на основании которых кредитная организация выносит профессиональное суждение об уровне риска по ним.

3. Описание источников получения возможной информации о факторах риска, включая в том числе средства массовой информации.

4. Порядок ведения досье и документального оформления мотивированного суждения по группе активов.

5. Порядок вынесения мотивированного суждения.

6. Используемые банком обоснования для составления прогнозов развития событий.

При аудите резерва под обесценение ценных бумаг аудитор должен оценить:

ü наличие и исполнение в кредитной организации внутренних документов по формированию резерва, их соответствие нормативным требованиям ЦБ РФ;

ü достаточность и качество используемой кредитной организацией информации о контрагенте и способов накопления, обработки и анализа этой информации;

ü качество документа, содержащего мотивированное суждение кредитной организации об уровне риска по конкретному активу, включая качество анализа факторов, которые легли в основу принятого решения, а также правильность расчета резерва на возможные потери;

ü полноту рассмотрения факторов, о которых кредитная организация знала либо должна была знать при вынесении суждения об уровне риска;

ü обоснованность мотивированного суждения кредитной организации о классификации отдельных элементов расчетной базы резервов на возможные потери в соответствующую группу риска;

ü правильность формирования кредитной организацией резерва исходя из определенной расчетной базы и его отражения в бухгалтерском учете;

ü обоснованность принятия решения о списании кредитной организацией с баланса нереальной для взыскания задолженности;

ü правильность представляемой отчетности, в которой раскрывается информация о политике (правилах, процедурах, методах), которая применяется при определении необходимого к созданию размера резерва на возможные потери;

ü соответствие организации бухгалтерского учета предъявляемым требованиям, данных синтетического и аналитического учета по начислению резерва;

ü обоснованность влияния на налогооблагаемые базы по различным налогам начисленного резерва под обесценение ценных бумаг.[12]

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате проведенной работы можно сделать следующие выводы.

Целью аудита выпуска банком сертификатов является подтверждение достоверности отчетности в части выполнения операций с депозитными и сберегательными сертификатами. На начальном этапе аудита анализируются внутрибанковские документы, регламентирующие выпуск и обращение сертификатов с точки зрения полноты и качества их составления. На следующем этапе проверки аудитор устанавливает соответствие практики ведения банком операций с сертификатами, а также их учета нормативным документам. Затем аудитор должен проверить правильность учета в балансе банка внесенных средств путем сравнения данных баланса банка с данными корешков сертификатов, которые хранятся в банке. В ходе проверки необходимо также рассмотреть учет бланков сертификатов.

Цель аудиторской проверки операций банка с собственными векселями заключаются в том, чтобы удостовериться, что банк осуществляет данные операции в соответствии с требованиями действующих законодательных и нормативных актов, и подтвердить адекватность учета банком выпущенных векселей. Для достижения этих целей аудитор должен: подтвердить остатки выпущенных векселей на отчетную дату; убедиться в правильности ведения банком внебалансового учета бланков выпущенных ценных бумаг; убедиться, что расходы от операций с выпущенными векселями своевременно отражаются на счетах расходов.

Аудит вложений кредитных организаций в долговые обязательства и акции от должен включать анализ процедур банка по следующим направлениям: компетенция подразделений банка, отдельных работников по проведению операций с ценными бумагами; наличие внутрибанковских положений, регламентирующих проведение операций и документооборот по ним, и соответствие их законодательству; принципы организации учета вложений в ценные бумаги, изложенные в учетной политике банка; процедуры внутреннего контроля за проводимыми операциями; состояние аналитического учета вложений в ценные бумаги.

При аудите резерва под обесценение ценных бумаг аудитор должен оценить: наличие и исполнение в кредитной организации внутренних документов по формированию резерва, их соответствие нормативным требованиям ЦБ РФ; правильность формирования кредитной организацией резерва исходя из определенной расчетной базы и его отражения в бухгалтерском учете; обоснованность принятия решения о списании кредитной организацией с баланса нереальной для взыскания задолженности; соответствие организации бухгалтерского учета предъявляемым требованиям, данных синтетического и аналитического учета по начислению резерва.

ПРАКТИЧЕСКОЕ ЗАДАНИЕ

Для проведения аудиторской проверки операций кредитования банком были представлены следующие документы:

- кредитная политика банка;

- положение о кредитном управлении;

- кредитное досье;

- генеральные соглашения о сотрудничестве на рынке межбанковских кредитов;

- распоряжения об открытии ссудных счетов;

- выписки ссудных счетов;

- выписки по счетам 47426, 47427;

- выписки по внебалансовым счетам 91301, 91302, 91303, 91307, 91309;

- регистры аналитического и синтетического учета кредитной организации.

В ходе проверки правильности оформления документов по обеспечению обязательств по кредитным договорам аудиторами изучены договора залога, гарантий, поручительств.

При этом установлено:

1. Договор залога, представленный ООО «Луч» (предмет залога - имущество (здания предприятия) зарегистрирован в БТИ);

2. Гарантия КБ «Восход», предоставленная ООО «Вега», соответствовала сумме и сроку погашения кредита по договору.

При проверке правильности отражения в учете операций по выдаче и погашению кредитов аудиторами установлено:

3. Суммы кредита, предоставленные юридическим лицам, зачислялись на их расчетные счета или корреспондентские счета для перевода поставщикам;

4. Физическим лицам кредиты предоставлялись в наличной и безналичной форме;

5. Предметы залога (ценные бумаги, имущество) учитывались на лицевом счете внебалансового счета 91307;

6. При наступлении срока погашения кредита, предоставленного ООО «Луч» - 27.10.02 г., средства на его расчетном счете отсутствовали. Ссуда была вынесена на счет просроченных ссуд 28.10.02 г.

7. При погашении просроченной ссуды ООО «Луч» 30.10.02 г. списание залоговой суммы со счета 91307 произведено 01.11.02 г.

При проверке правильности создания корректировки и использования резервов на возможные потери по ссудам установлено:

8. Классификация ссуд по критерию обеспеченности произведена в соответствии с установленными требованиями;

9. По векселям, учтенным банком, резервы не создаются;

10. Для погашения просроченных процентов по ООО «Луч» в сумме 60 тыс. руб. и списания их с баланса использованы средства резервов на возможные потери по ссудам.

Необходимо:

1. Указать достаточность предоставленных документов.

Для проведения аудиторской проверки операций кредитования банком было предоставлено недостаточно документов. Для проверки законности, обоснованности, правильности оформления операций по кредитованию и отражения их в бухгалтерском учете банка аудитор должен запросить также следующие документы:

- приказ об учетной политике банка;

- баланс банка на отчетную дату;

- месячные оборотно-сальдовые ведомости за проверяемый период;

- протоколы заседания кредитного комитета;

- заключения специалистов банка об обеспеченности кредитов;

- отдельные положения о кредитовании юридических лиц в порядке разовых ссуд, «овердрафта», открытых кредитных линий;

- положение о кредитовании физических лиц на потребительские цели, на предпринимательскую деятельность;

- положение о залоге, применяемом в банке, и о порядке его оформления;

- положение о порядке оценки финансового состояния заемщика, в том числе банка;

- положение о порядке начисления и уплаты процентов за пользование ссудами и отражения их по счетам бухгалтерского учета;

- порядок оформления документов, необходимых для списания безнадежной и не реальной для взыскания ссудной задолженности с баланса банка за счет резерва на возможные потери по ссудам;

- положение о порядке формирования и использования РВПС.

2. Выявить ошибки в оформлении и учете активных ссудных операций.

Выявлены следующие ошибки:

- кредиты могут перечисляться только на расчетные счета заемщиков, следовательно выдача кредитов юридическим лицам на корреспондентские счета и физическим лицам – наличными, является неправомерными действиями банка;

- ценные бумаги, принятые в залог по выданным кредитам, должны учитываться за балансом по каждому кредитному договору в отдельности на внебалансовом счете 91303 «Ценные бумаги принятые в залог по выданным кредитам». Другое имущество, принятое в залог по выданным кредитам, кроме ценных бумаг, отражается на счете 91307 «Имущество, принятое в залог по выданным кредита, кроме ценных бумаг»;

- при погашении просроченной задолженности ООО «Луч» списание залоговой суммы со счета 91307 должно было быть произведено в этот же день;

- по учтенным банком векселям должны создаваться резервы.

3. Указать нормативные документы, требования которых не соблюдаются банком при оформлении и учете ссудных операций.

1. Положение ЦБ РФ «О порядке предоставления (размещения) кредитными организациями денежных средств и их возврата 9погашения)» от 31.08.98 54-П;

2. Положение ЦБ РФ «О порядке начисления процентов по операциям, связанным с привлечением и размещением денежных средств банка, и отражения указанных операций по счетам бухгалтерского учета»;

3. Положение ЦБ РФ «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» от 05.12.2002 № 205-П (в ред. 24.03.2004).

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – 413 с.

2. Банковский контроль и аудит: Учеб. пособие. / Под ред. Н.В. Фадейкиной. – М.: Финансы и статистика, 2002. – 492 с.

3. Бухгалтерский учет в коммерческом банке в проводках: Учеб. пособие / Под ред. Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2004. – 200 с.

4. Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие. – М.: ПРИОР, 2000. – 278 с.

5. Федеральный закон «Об акционерных обществах» от 26.12.95 № 208-ФЗ (в ред. от 27.02.2003 № 29-ФЗ).

6. Федеральный закон «О рынке ценных бумаг» от 22.04.96 № 39-ФЗ (в ред. от 28.12.2002 № 185-ФЗ).

7. Инструкция Банка России «О порядке принятия Банком России решения о государственной регистрации кредитных организаций и выдаче лицензий на осуществление банковских операций» от 19.01.2004 № 109-И.

8. Инструкция Банка России «О правилах выпуска и регистрации ценных бумаг кредитными организациями на территории РФ» от 22.07.2002 № 102-И (в ред. от 03.06.2003 № 1288-У).

9. Положение ЦБ РФ «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» от 05.12.2002 № 205-П (в ред. 24.03.2004).

10. Положением ЦБ РФ «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери» от 09.07.2003 № 232-П.

[1] Банковский контроль и аудит: Учеб. пособие. / Под ред. Н.В. Фадейкиной. – М.: Финансы и статистика, 2002. – с. 329-330.

[2] Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – с. 278-279.

[3] Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – с. 282-283.

[4] Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие. – М.: ПРИОР, 2000. – с. 186-187.

[5] Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие. – М.: ПРИОР, 2000. – с. 201.

[6] Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – с. 254-255.

[7] Положение ЦБ РФ «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории РФ» от 05.12.2002 № 205-П (в ред. 24.03.2004).

[8] Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – с. 264-265.

[9] Банковский контроль и аудит: Учеб. пособие. / Под ред. Н.В. Фадейкиной. – М.: Финансы и статистика, 2002. – с. 384-385.

[10] Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – с. 268,270.

[11] Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – с. 306, 308.

[12] Аудит банков: Учеб. пособие / Под ред. Г.Н. Белоглазовой, Л.П. Кроливецкой. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Финансы и статистика, 2005. – с. 273-274.