Пользователями учетной информации и финансовой отчетности являются также Федеральная комиссия по ценным бумагам, российские и международные биржи, арбитражный суд и т. п.

В последние годы в связи с ориентацией российского бухгалтерского учета и финансовой отчетности на МСФО возникли противоречия между фискальными органами, акционерами и другими пользователями учетной информации и Министерством финансов Российской Федерации.

В этом споре в принимаемых решениях никто не обращает внимания на исполнителей – главных бухгалтеров и работников бухгалтерии, а главное, никто не считает затрат и не учитывает негативных последствий, к которым могут привести непродуманные решения.

Для иллюстрации создавшегося положения дел остановимся только на двух примерах. Первый касается принятого на законодательном уровне ведения параллельно с бухгалтерским налогового учета, второй – это предлагаемый Минэкономразвития России и поддерживаемый РСПП повсеместный переход организаций страны на МСФО.

Налоговое законодательство в Российской Федерации развивается в последние годы очень быстрыми темпами. Организациям страны и, прежде всего, бухгалтерам приходится постоянно изучать и применять на практике множество нормативных документов. При этом цена неправильного понимания предписаний фискальных органов очень высока, так как налоговые органы безжалостно штрафуют за малейшие нарушения.

Базой для исчисления всех налогов, кроме налога на прибыль, является бухгалтерская информация.

Введение новых налоговых законов преследует, как правило, следующие цели: сокращение налогового бремени, удовлетворение интересов отдельных групп организаций при сохранении доходной части бюджета. При этом интересы других пользователей учетной информации никак не учитываются. Никто не определяет стоимость получения той или иной информации, т. е. какие трудозатраты требуются для обеспечения необходимой базы для исчисления налогов.

С 2000 г. для исчисления НДС было повсеместно введено оформление новых счетов-фактур и их регистрация в книгах продаж и покупок. Это значительно усложнило документооборот и увеличило трудозатраты по оформлению счетов-фактур. Если учесть, что в России в настоящее время около 2 млн организаций, а количество оформляемых счетов-фактур насчитывает сотни миллионов, то можно только представить, на сколько увеличились трудозатраты на выполнение этой работы в целом по стране.

Методологи бухгалтерского учета уже тогда предостерегали разработчиков данного положения от негативных последствий принятого решения и предлагали свой вариант решения проблемы контроля базы исчисления НДС.

В настоящее время ведение параллельно с бухгалтерским налогового учета в соответствии с гл. 25 Налогового кодекса РФ еще более усложнило и увеличило затраты на организацию учета.

Формальным поводом для такого решения послужили тезисы, что бухгалтерский учет не обеспечивает получения данных для исчисления налога на прибыль, что бухгалтерский учет сложен для понимания работниками налоговых органов, и это затрудняет контроль за правильностью исчисления налогооблагаемой базы.

Таким образом, организации для заполнения налоговой декларации на основании данных первичных документов стали создавать и заполнять регистры налогового учета параллельно с бухгалтерскими регистрами.

Однако при разработке налогового учета не были учтены положения теории и методологии бухгалтерского учета. Бухгалтерский учет имеет, начиная с Луки Пачоли, многовековую историю. Методы бухгалтерского учета: двойная запись, балансовое обобщение, оценка и т. п. – незыблемо соблюдаются во всем мире. Самым ценным в методах бухгалтерского учета, созданных Лукой Пачоли, является система сбора и обобщения информации, которой имманентно присущи контрольные функции. Методы бухгалтерского учета не позволяют делать грубых ошибок и дают возможность при анализе баланса, синтетических и аналитических регистров, которые все взаимосвязаны, проконтролировать хозяйственную деятельность организации.

Многие организации ежемесячно совершают миллионы операций, а проверить, все ли операции получили отражение в налоговых регистрах, совершены ли (сознательно или бессознательно) ошибки при их обобщении, возможно только путем сплошной проверки, поэтому проблемы локализации ошибок и доказательная база в системе налогового учета станут неразрешимой задачей.

Хотелось бы отметить еще одну проблему, возникшую с введением гл. 25 НК РФ, – поэлементный способ учета затрат. В России во все времена для учета затрат применялся постатейный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции. Это было не случайно. Поэлементный метод учета затрат не позволяет правильно отнести затраты по различным периодам и видам выпускаемой продукции для калькулирования ее себестоимости. При поэлементном учете затрат практически невозможно выявить незавершенное производство на тех предприятиях, которые выпускают многономенклатурную продукцию. При разработке Налогового кодекса РФ был учтен опыт только так называемых простых производств (нефте- и газодобывающая промышленность, производство электроэнергии и т. п.). Станкостроение, металлургия, химия и т. п. не могут организовать работу по поэлементному учету затрат без применения вычислительной техники. Большие сложности возникают на малых предприятиях, в торговле и т. п.

Второй пример – внедрение МСФО во всех организациях страны также может привести к негативным последствиям. Поэтому многие страны, хотя и приняли специальные решения о конвергенции национальных и международных стандартов бухгалтерского учета, делают в этом направлении очень осторожные шаги.

Сторонники перехода на МСФО всех организаций страны выдвигают следующие аргументы:

·        сокращение затрат в результате отказа от ведения бухгалтерского учета в соответствии с российскими ПБУ и упрощение составления консолидированной отчетности непосредственно по данным отчетности организаций, входящих в группу;

·        сокращение государственного аппарата вследствие ликвидации Департамента методологии бухгалтерского учета и финансовой отчетности Минфина России;

·        составление финансовой отчетности по МСФО позволит добиться ее признания на международном уровне и привлечь иностранных инвесторов за счет:

·        более реальной, приближенной к рыночной оценки активов и обязательств организаций;

·        роста капитализации компаний, который должен быть увеличен в результате переоценки активов по справедливой стоимости;

·        переход на МСФО будет способствовать созданию единого всемирного языка для ведения международного бизнеса.

ИПБ России не является противником внедрения МСФО в России. Разногласие со сторонниками полного перехода на МСФО всех организаций страны, включая ГУПы и малые предприятия, состоит в этапах перехода, а также в тактических шагах, которые необходимо совершить до перевода организаций страны на МСФО.

Для того чтобы обосновать свою позицию по проведению мероприятий по переводу организаций на МСФО, приведем следующие аргументы.

Первый аргумент, что произойдет значительное сокращение затрат вследствие отказа от ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности по российским правилам бухгалтерского учета, не выдерживает никакой критики. Рассмотрим это положение по разделам бухгалтерского учета.

Ведение бухгалтерского учета заработной платы и расчета базы для исчисления социальных налогов и налога на заработную плату, учета материальных ценностей, готовой продукции, ее отгрузки и реализации, а также формирование базы для исчисления НДС практически не изменится при внедрении МСФО. Эти участки учета в организациях составляют до 60 % всех трудозатрат на ведение бухгалтерского учета.

Затраты на ведение учета основных средств увеличатся как минимум в два раза, и если в настоящее время трудоемкость учета основных средств составляет не более 10 %, то при переходе на МСФО она может превысить 20 %. В соответствии с МСФО основные средства должны ежегодно пересчитываться по так называемой "справедливой стоимости". Ежегодная переоценка основных средств потребует громадных затрат на наем оценщиков, которых, кстати, надо подготовить и обучить методам оценки по справедливой стоимости.

Если учесть, что номенклатура основных средств, особенно после отказа от понятия малоценных и быстроизнашивающихся предметов, составляет сотни тысяч позиций, то ясно, какая серьезная работа ждет бухгалтерии организаций.

Однако не во всех организациях страны произойдет увеличение капитализации в результате применения "справедливой стоимости". Например, в МПС основные средства сильно изношены и их переоценка снизит капитализацию организаций отрасли, что может привести к ее банкротству.

Возникает вопрос, а кому и когда нужна реальная стоимость основных средств, оцененных по справедливой стоимости? Главными потребителями финансовой отчетности по МСФО являются транснациональные компании, которым необходима сопоставимость финансовой отчетности дочерних организаций, находящихся в разных странах. Она также нужна для установления справедливой стоимости акций акционерных обществ открытого типа, особенно тех, чьи акции котируются на международных биржах.

Справедливая стоимость основных средств нужна также при продаже организации или при оценке финансового состояния организации для определения ее кредитоспособности.

Таким образом, позиция ИПБ России в этом вопросе состоит в том, что необходимо разрешить организациям страны, которым это необходимо, самостоятельно принимать решение о переоценке основных средств по справедливой стоимости и отражать это в своей учетной политике.

Если вернуться к вопросу трудоемкости ведения бухгалтерского учета основных средств, то при их учете придется сохранить их историческую стоимость, т.е. стоимость покупки, так как для учета затрат и определения себестоимости продукции нужна не виртуальная стоимость основных средств, а фактически понесенные организацией затраты.

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции – достаточно трудоемкая работа и занимает до 20 % трудозатрат учетного персонала. Внедрение МСФО практически не влияет на этот участок работы. Трудозатраты данного участка бухгалтерского учета возросли как минимум в два раза при введении налогового учета согласно гл. 25 НК РФ.

С введением понятия "управленческий учет" граница в понимании учета затрат на производство в бухгалтерском и управленческом учете стала исчезать. Экономия трудозатрат для получения необходимой информации для целей управления предприятием не только не принесет положительного эффекта, но и негативно отразится на всей системе управления предприятием. Поэтому, когда наши оппоненты говорят о необходимости отказа от бухгалтерского учета, они не учитывают того факта, что бухгалтерский учет, или, точнее, информация, формируемая учетным персоналом с применением методов бухгалтерского учета для целей управления предприятием, используется не только и не столько для формирования финансовой отчетности; главное ее назначение – формирование информации для принятия обоснованных управленческих решений.

Ведение учета денежных средств и других финансово-расчетных операций, а также составление финансовой отчетности занимают в работе бухгалтерии организации не более 10 % всех трудозатрат. Однако именно этот участок подвержен самым большим изменениям в связи с внедрением МСФО.

К отличиям национальной финансовой отчетности от МСФО, по данным крупнейших аудиторских компаний, относится отсутствие конкретных правил раскрытия движения денежных средств, справедливой стоимости финансовых активов и обязательств, изменений в структуре капитала в качестве основной формы финансовой отчетности, признание резервов и т. п.

По нашему мнению, организация именно этого участка учета должна подвергаться конвергенции, т. е. постепенному сближению национальных и международных правил МСФО. Вместе с тем следует определить, что является в этом процессе первичным, а что вторичным. Поэтому, прежде чем вносить изменения в порядок формирования национальной финансовой отчетности, необходимо привести в соответствие законодательство России с требованиями МСФО, а затем менять и национальную финансовую отчетность.

Эта работа должна быть организована целенаправленно. ИПБ России намерен объявить конкурс на проведение исследований всех отличий МСФО от национального законодательства и соответствующих рекомендаций по изменению законов и положений, в которых выявлены эти различия. В процессе выполнения этой работы необходимо также определить отличия в терминологии российских правил бухгалтерского учета и МСФО и наметить пути их сближения.

Комитет по международным стандартам финансовой отчетности (КМСФО) требует соблюдения МСФО не только по содержанию, но и по форме. Он не разрешает стране, которая приняла решение использовать МСФО, не только править изначальный текст, но и комментировать положения МСФО. На практике это означает, что государство, принявшее для себя обязательство работать по МСФО, должно обязать все организации страны работать с оригиналом МСФО, изданным на английском языке. В случае возникновения недоразумений или неясностей организации страны самостоятельно или через профессиональные организации должны получать соответствующие разъяснения. В настоящее время механизма получения разъяснений не существует, если его создать, то он, наверняка, будет на возмездной основе, а стоимость консалтинговых услуг иностранных специалистов довольно высока. Абсурдность этого варианта использования МСФО очевидна.

Для получения легитимности использования в России перевода МСФО необходимо, во-первых, получить соответствующую сертификацию в КМСФО и, во-вторых, согласовать его с российским законодательством и терминологией, т. е. получить утверждение Минюста России. При самых благоприятных условиях эта работа может быть осуществлена не менее чем за год. Опыт нашей работы с КМСФО показывает, что даже при подписании договора с Комитетом возникают большие сложности. КМСФО требует выполнения ряда условий, например, "роялти" за передачу прав публикации МСФО, тираж издания не менее 3000 экз., стоимость 1 экз. около 1000 руб.

Работа по переизданию МСФО с учетом дополнений и изменений, которые КМСФО постепенно вводит в основной текст, проводится постепенно, поэтому следующее издание будет отставать, как минимум, на год, что делает бессмысленным всю затею.

Исходя из изложенного, мы не видим альтернативы предложенной Минфином России программе перехода на МСФО, в которой определено обязательное, начиная с отчета в 2004 г., составление только консолидированного отчета по МСФО.

Нам представляется неверным предлагаемое Минэкономразвития РФ и РСПП разрешение формировать отчетность по МСФО организациям, входящим в группу, без формирования финансовой отчетности по национальным стандартам. По нашему мнению, организации, входящие в группу, вынуждены будут формировать финансовую отчетность по российским правилам для представления в статистические и налоговые органы при рассмотрении арбитражных споров и т. п.

Рассмотренные примеры негативных последствий принятия решения по изменению методики бухгалтерского учета без учета мнений профессионалов показывают необходимость их объединения против дилетантов, которые популистскими методами, без серьезных исследований, пытаются навязать пагубные для российского бухгалтерского учета, а также для экономического развития страны решения.

В настоящее время ИПБ России предлагает развернуть широкую дискуссию по применению МСФО в России, по изменению налоговых законов и других законотворческих и нормативных актов, влияющих на ведение учета.

По нашему мнению, в настоящее время полностью игнорируется мнение профессионалов (практических работников) при разработке нормативных документов первого и второго уровней. Нельзя выпускать документы, не прошедшие широкое обсуждение. Использование ПБУ обязательно для всех организаций страны, и любая ошибка, допущенная при их разработке, вызывает справедливое нарекание как практикующих бухгалтеров, так и аудиторов, ученых, преподавателей и т. п. Поэтому до повсеместного внедрения ПБУ должна быть организована их апробация в ряде организаций.

ИПБ России видит будущее регулирование бухгалтерского учета в стране только в оптимальном сочетании усилий государства, профессиональных организаций и самих организаций, осуществляющих повседневный учет.

1.2. Пользователи отчетной информации

Кому нужна информация об организации. Когда вы покупаете коробку конфет, то меньше всего задумываетесь о том, какую прибыль получает открытое акционерное общество "Красный Октябрь", сколько человек работают на этой известной кондитерской фабрике, какое у нее оборудование или здания (которые хорошо видны с набережной Москвы-реки). Конечно, вас прежде всего будут волновать цена и качество конфет, их преимущества перед шоколадными наборами других фабрик. Рядового покупателя любых товаров (продуктов, одежды, мебели и т.д.) также в первую очередь интересуют цены и качественные характеристики товара, а не производственные или финансовые результаты работы предприятий, их изготовивших. Другая информация потребуется тем, кто работает на фабрике или имеет с ней контракт.

Ну а если вы живете поблизости от "Красного Октября" и аромат карамели ежедневно проникает в вашу квартиру, то вы наверняка захотите выяснить, какие мероприятия будут проводиться на предприятии для очистки от дыма и устранения назойливых запахов.

Вам нетрудно представить себя в роли владельца или потенциального покупателя акций "Красного Октября"? Что вас будет интересовать в этом случае? Конечно, будет ли предприятие выплачивать дивиденды и достаточно ли у него для этого прибыли.

Если продолжить наши рассуждения, то можно сказать, что московское правительство будет озабочено занятостью персонала, социальными вопросами работы фабрики, а вместе с налоговыми службами - еще и поступлением налогов.

Банки, обслуживающие предприятие, будут заинтересованы в его платежеспособности, возможности погасить кредиты и оплачивать клиентское обслуживание, достаточном наличии денег на расчетном счете. Поставщиков также будет беспокоить его платежеспособность.

Можно и дальше перечислять всех тех, кому необходима информация о предприятии; их можно объединить по категориям внешних и внутренних пользователей. Конечно, ранжирование по степени приоритетности достаточно условно, но обычно информационным интересам собственников, как состоявшихся, так и потенциальных, отдается предпочтение перед всеми остальными пользователями информации.

Инвесторы, учредители, или акционеры (в акционерных обществах), а также лица или организации, оказывающие консультационные услуги в финансовой сфере, нуждаются в информации, которая позволила бы им принять решение о покупке или продаже акций, облигаций, получить представление о доходности ценных бумаг, уровне дивидендных выплат, степени риска, связанного с инвестициями.

Работники организации (и не только), если они одновременно имеют акции организации, в которой работают, заинтересованы в ее стабильности и доходности, в информации об уровне заработной платы, системе премиальных вознаграждений и пенсионного обеспечения, других социальных льгот, возможности дальнейшего трудоустройства.

Кредиторы нуждаются в информации, позволяющей им оценить способность организации своевременно погашать основной долг и проценты по нему как в краткосрочной, так и в долгосрочной перспективе.

Коммерческие клиенты (поставщики и покупатели) заинтересованы в стабильности коммерческих связей, способности своевременно и полно осуществлять расчеты, выполнять контрактные обязательства.

Правительство и правительственные структуры нуждаются в информации об уплате налогов, объеме производства для формирования информации о валовом внутреннем продукте, национальном доходе и бюджете государства для рационального распределения ресурсов, формирования инвестиционной, налоговой политики.

Общественные организации, например занимающиеся охраной окружающей среды, также нуждаются в информации о расходах организации на защиту окружающей среды, о вкладе в местный бюджет.

Кроме того, для принятия управленческих решений само руководство организации повседневно использует информацию о деятельности организации, ее подразделений, состав которой значительно шире, детальней и оперативней, чем состав информации для внешних пользователей.

Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) определяет пользователя бухгалтерской отчетности как юридическое или физическое лицо, заинтересованное в информации об организации.

Вполне уместно добавить, что пользователю необходимо обладать минимальными знаниями о порядке формирования этой информации и навыками ее использования.

Какой должна быть отчетная информация. Разным категориям пользователей нужна разная информация, которая представляется организациями в форме отчетности, в нашей стране получившей название бухгалтерской, а в западных странах - финансовой. Бухгалтерская отчетность формируется по данным бухгалтерского и оперативного учета. Финансовая кроме бухгалтерских включает также широкий круг аналитических показателей, при расчете которых могут использоваться, например, данные фондовых бирж и статистическая информация. Примером такой дополнительной информации являются отчетность по сегментам в составе финансовой отчетности, показатели соотношения цены акции и прибыли, приходящейся на одну акцию.

Целью финансовой отчетности в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО) является представление широкому кругу пользователей информации о финансовом положении, результатах деятельности, изменении финансового положения компании.

В какой бы форме не представлялась отчетность, каково бы не было ее наполнение, какие бы показатели не включались в ее состав, всем пользователям нужна информация своевременная, достоверная, правдивая и надежная, полная и сопоставимая.

Основные задачи бухгалтерского учета и требования к отчетности в России, сформулированные в ст. 3 Федерального закона "О бухгалтерском учете", а также в ПБУ 4/99, по составлению и представлению сопоставимой, полной и достоверной информации о деятельности организации, ее имущественном положении, необходимой внутренним пользователям: руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, а также внешним инвесторам, кредиторам и другим пользователям бухгалтерской отчетности, отвечают общим качественным критериям отчетности организаций, которые делают ее полезной для любых категорий пользователей.

Основными качественными характеристиками отчетности являются понятность, уместность, достоверность и сопоставимость.

1.3. Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России

Концепция бухгалтерского учета, существовавшая в условиях централизованно планируемой экономики, была обусловлена общественным характером собственности и потребностями государственного управления экономикой. Главным потребителем информации, формирующейся в бухгалтерском учете, выступало государство в лице отраслевых министерств и ведомств, планирующих, статистических и финансовых органов. Действовавшая система государственного финансового контроля решала задачи выявления отклонений от предписанных моделей хозяйственного поведения хозяйствующих субъектов.

Изменение системы общественных отношений, а также гражданско - правовой среды предопределяет необходимость адекватной трансформации концепции бухгалтерского учета. Новая концепция бухгалтерского учета и разрабатываемые на ее основе правила и нормы постановки и ведения бухгалтерского учета хозяйствующими субъектами, равно как контроля за достоверностью и надежностью финансовой информации, должны создать элементы рыночной инфраструктуры, обеспечивающей благоприятный климат для частного инвестирования, в том числе иностранных инвестиций.

Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России (в дальнейшем -Концепция) определяет основы построения системы бухгалтерского учета в условиях новой экономической среды, складывающейся в стране. Она основывается на последних достижениях науки и практики, ориентируется на модель рыночной экономики, использует опыт стран с развитой рыночной экономикой, отвечает международно признанным стандартам финансовой отчетности.

Концепция является основой построения системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и призвана:

- быть основой разработки новых и пересмотра действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету;

- быть основой принятия решений по вопросам, еще не урегулированным нормативными актами;

- помогать потребителям бухгалтерской информации в понимании данных, содержащихся в бухгалтерской отчетности;

- обеспечивать специалистов, занятых регулированием бухгалтерского учета, информацией о подходах, используемых при проведении этой работы.

Концепция не заменяет никакие нормативные акты по бухгалтерскому учету. Если какое-либо положение Концепции противоречит положению законодательного или нормативного акта по бухгалтерскому учету, то исполнению подлежит положение

законодательного или нормативного акта.

Концепция определяет основы организации и ведения бухгалтерского учета организациями всех отраслей хозяйства, видов деятельности и организационно - правовых форм (в дальнейшем - организации).

Граждане, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, филиалы и представительства иностранных организаций, осуществляющие деятельность на территории Российской Федерации, могут вести учет лишь в целях налогообложения.

Для субъектов малого предпринимательства могут устанавливаться упрощенные формы реализации отдельных положений Концепции, которые, однако, ни все вместе, ни по отдельности не противоречат цели бухгалтерского учета, определенной в разделе

2. Требования предъявляемые к бухгалтерской отчетности

2.1. Понятие, состав бухгалтерской отчетности и общие требования к ней

Отчетность представляет собой систему показателей, отражающих результаты хозяйственной деятельности организации за отчетный период. Отчетность включает таблицы, которые составляют по данным бухгалтерского, статистического и оперативного учета. Она является завершающим этапом учетной работы.

Данные отчетности используются внешними пользователями  для оценки эффективности деятельности организации, а также для экономического анализа в самой организации. Вместе с тем отчетность необходима для оперативного руководства хозяйственной деятельностью и служит исходной базой для последующего планирования. Отчетность должна быть достоверной, своевременной. В ней должна обеспечиваться сопоставимость отчетных показателей с данными за прошлые периоды.

Организации составляют отчеты по формам и инструкциям (указаниям), утвержденным Минфином и Госкомстатом Российской Федерации. Единая система показателей отчетности организации позволяет составлять отчетные сводки по отдельным отраслям, экономическим районам, республикам и по всему народному хозяйству и целом.

Отчетность организаций классифицируют по видам, периодичности составления, степени обобщения отчетных данных.

По видам отчетность подразделяется на бухгалтерскую, статистическую и оперативную.

Бухгалтерская отчетность представляет собой единую систему данных об имущественном и финансовом положении организации и о результатах ее хозяйственной деятельности. Составляют ее по данным бухгалтерского учета.

Статистическая отчетность составляется по данным статистического, бухгалтерского и оперативного учета и отражает сведения по отдельным показателям хозяйственной деятельности организации, как в натуральном, так и в стоимостном выражении.

Оперативная отчетность составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям за короткие промежутки времени — сутки, пятидневку, неделю, декаду, половину месяца. Эти данные используются для оперативного контроля и управления процессами снабжения, производства и реализации продукции.

По периодичности составления различают внутригодовую и годовую отчетность. Внутригодовая отчетность включает отчеты за день, пятидневку, декаду, половину месяца, месяц, квартал и полугодие. Внутригодовую статистическую отчетность обычно называют текущей статистической отчетностью, а внутригодовую бухгалтерскую — промежуточной бухгалтерской отчетностью. Годовая отчетность — это отчеты за год.

По степени обобщения отчетных данных различают отчеты первичные, составляемые организациями, и сводные, которые составляют вышестоящие или материнские организации на основании первичных отчетов.

В настоящее время организации представляют в обязательном порядке промежуточную и годовую бухгалтерскую отчетность.

Промежуточная бухгалтерская отчетность включает:

форму № 1 «Бухгалтерский баланс»;

форму № 2 «Отчет о прибылях и убытках».

Кроме указанных форм в составе промежуточной бухгалтерской отчетности организации могут представлять иные отчетные формы (Отчет о движении денежных средств и др.), а также пояснительную записку, входящие в состав годовой отчетности.

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» (от 21.11.96 г. № 129-ФЗ) и Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) годовая бухгалтерская отчетность организаций, за исключением отчетности бюджетных организаций, состоит из:

а) бухгалтерского баланса;

б) отчета о прибылях и убытках;

в) приложений к ним, предусмотренных нормативными актами;

г) аудиторского заключения, подтверждающего достоверность бухгалтерской отчетности организации, если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту;

д) пояснительной записки.

Рекомендуемые формы бухгалтерской отчетности организаций, а также указания о порядке их заполнения утверждаются Министерством финансов Российской Федерации.

Другие органы, осуществляющие регулирование бухгалтерского учета, утверждают в пределах своей компетенции формы бухгалтерской отчетности банков, страховых и других организаций и инструкции о порядке их заполнения, не противоречащие нормативным актам Министерства финансов Российской Федерации.

В пояснительной записке может быть приведена оценка деловой активности организации, критериями которой являются, широта рынков сбыта продукции, включая наличие поставок на экспорт, репутация организации, выражающаяся, в частности, в известности у клиентов, пользующихся услугами организации, и др.; степень выполнения плана, обеспечение заданных темпов роста; уровень эффективности использования ресурсов организации и др.

Целесообразно включение в пояснительную записку данных о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации за ряд лет, описаний будущих капиталовложений, осуществляемых экономических мероприятиях и другой информации, интересующей возможных пользователей годовой бухгалтерской отчетности.

Все большая ориентация отечественной бухгалтерской отчетности на внешних пользователей, а также на предоставление недостаточно детальной информации акционерам существенно приблизила ее к отчетности западных стран.

За 2002 г. годовая бухгалтерская отчетность в соответствии с приказом Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н включает:

бухгалтерский баланс — форма № 1;

отчет о прибылях и убытках -  форма № 2;

отчет об изменениях капитала — форма № 3;

отчет о движении денежных средств — форма № 4;

приложение к бухгалтерскому балансу — форма № 5;

специализированные формы, устанавливаемые министерствами и ведомствами Российской Федерации, для организаций системы по согласованию соответственно с министерствами финансов Российской Федерации и республик; итоговую часть аудиторского заключения.

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, могут не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности отчеты об изменениях капитала и движении денежных средств, приложение к бухгалтерскому балансу (формы № 3, 4 и 5) и пояснительную записку.

Если указанные субъекты малого предпринимательства обязаны проводить аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, то они также могут не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности формы № 3, 4 и 5, если отсутствуют соответствующие данные.

Некоммерческие организации имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств (форма № 4), а также при отсутствии соответствующих данных — Отчет об изменениях капитала (форма № 3) и Приложения к бухгалтерскому балансу (форма № 5).

Общественные организации (объединения), не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие кроме выбывшего имущества оборотов по продаже товаров (работ, услуг), промежуточную бухгалтерскую отчетность не составляют.

Указанные организации в составе годовой бухгалтерскому отчетности не представляют отчеты об изменениях капитала и о движении денежных средств (формы № 3 и 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма № 5) и пояснительную записку.

2.2. Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности

Требования к информации, формируемой в бухгалтерской отчетности, определены Законом о бухгалтерском учете, Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и Положением «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99).

Эти требования следующие: достоверность и полнота, нейтральность, целостность, последовательность, сопоставимость, соблюдение отчетного периода, правильность Оформления. Они являются дополнительными по отношению к допущениям и требованиям, раскрытым в Положении по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/98).

Требование достоверности и полноты означает, что бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также о финансовых результатах ее деятельности. При этом достоверной и полной считается бухгалтерская отчетность, сформированная и составленная исходя из правил, установленных нормативными актами системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.

Если при составлении бухгалтерской отчетности выявляется недостаточность данных для формирования полного представления о финансовом положении организации и ее финансовых результатах, то в бухгалтерскую отчетность включают соответствующие дополнительные показатели и пояснения.

Для достижения достоверного и полного отражения финансовых результатов и финансового положения организации при составлении отчетности в исключительных случаях (например, при национализации имущества) допускается отступление от правил, установленных ПБУ/4.

Требование нейтральности означает, что при формировании бухгалтерской отчетности должна быть обеспечена нейтральность информации, т.е. исключено одностороннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими.

Требование целостности означает необходимость включения в бухгалтерскую отчетность данных обо всех хозяйственных операциях, осуществленных как организацией в целом, так и ее филиалами, представительствами и иными подразделениями, в том числе выделенными на отдельные балансы.

Требование последовательности означает необходимость соблюдения постоянства в содержании и формах бухгалтерского баланса, отчета о прибылях и убытках и пояснений к ним от одного отчетного года к другому.

В соответствии с требованием сопоставимости в бухгалтерской отчетности должны содержаться данные, позволяющие осуществить их сравнение с аналогичными данными за годы, предшествовавшие отчетному. В Положении оговорено, что если они не сопоставимы по ряду причин, то данные предшествующих периодов подлежат корректировке по установленным правилам.

Требование соблюдения отчетного периода означает, что в качестве отчетного года в России принят период с 1 января по 31 декабря включительно, т.е. отчетный год совпадает с календарным.

Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода (31 декабря для годового бухгалтерского отчета и другие последние дни месяцев для периодической бухгалтерской отчетности, например, для отчетности за январь-февраль в високосные годы — 29 февраля).

Требование правильного оформления связано с соблюдением формальных принципов отчетности: составление ее на русском языке, в валюте Российской Федерации (в рублях), подписание руководителем организации и специалистом, ведущим бухгалтерский учет (главным бухгалтером и т.п.).

В ПБУ/4 определены подходы к раскрытию существенной информации, ориентированные на ее важность для заинтересованных пользователей.

2.3. Порядок составления бухгалтерских отчетов

Для того чтобы бухгалтерская отчетность соответствовала предъявляемым к ней требованиям, при составлении бухгалтерских отчетов должно быть обеспечено, соблюдение следующих условий: полное отражение за отчетный период всех хозяйственных операций и результатов инвентаризации всех производственных ресурсов, готовой продукции и расчетов; полное совпадение данных синтетического и аналитического учета, а также показателей отчетов и балансов с данными синтетического и аналитического учета; осуществление записи хозяйственных операций в бухгалтерском учете только на основании надлежаще оформленных оправдательных документов или приравненных к ним технических носителей информации; правильная оценка статей баланса.

Составлению отчетности должна предшествовать значительная подготовительная работа, осуществляемая по заранее составленному специальному графику. Важным этапом подготовительной работы составления отчетности является закрытие в конце отчетного периода всех операционных счетов: калькуляционных, собирательно-распределительных, сопоставляющих, финансово-результативных. До начала этой работы должны быть осуществлены все бухгалтерские записи на синтетических и аналитических счетах (включая результаты инвентаризации), проверена правильность этих записей.

Приступая к закрытию счетов, следует иметь в виду, что современные организации являются сложными объектами учета и калькулирования себестоимости продукции. Их продукция используется по различным направлениям. Взаимные услуги оказывают друг другу и основному производству вспомогательные производства.

При взаимном использовании продукции и услуг невозможно во всех случаях отнести на асе объекты калькуляции фактические затраты. Какую-то часть затрат по некоторым объектам калькуляции организации вынуждены отражать в плановой оценке. В этих условиях важное значение имеет обоснование последовательности закрытия счетов.

Обобщение накопленного опыта в этом деле позволило выработать следующие рекомендации: закрытие счетов начинают со счетов производств, имеющих максимальное количество потребителей и минимальные встречные затраты, и заканчивают счетами с минимальным количеством потребителей и максимальным количеством встречных затрат. В соответствии сданным подходом закрытие счетов осуществляют в следующей последовательности.

В первую очередь исчисляют себестоимость услуг вспомогательных производств и закрывают счет 23 «Вспомогательные производства». Во вторую очередь распределяются расходы будущих периодов, общепроизводственные и общехозяйственные расходы и закрываются следующие счета: 31 «Расходы будущих периодов», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы». Затем калькулируют себестоимость продукции основных отраслей производства и списывают затраты со счета 20 «Основное производство». После этого осуществляют списание затрат со счета 29 «Обслуживание производства и хозяйства».

В порядке последующей очередности производятся записи на счетах по учету капитальных вложений, определяется финансовый результат от деятельности организации, и закрываются счета 46 «Реализация продукции (работ, услуг)», 47 «Реализация и прочее выбытие основных средств» и 48 «.Реализация прочих активов», распределяется прибыль и закрывается счет 80 «Прибыли и убытки».

При составлении форм бухгалтерской отчетности используются в основном данные Главной книги.

Отчетным годом для всех организаций считается период с 1 января по 31 декабря включительно.

Первым отчетным годом для создаваемых организаций считается период с даты их государственной регистрации по 31 декабря включительно. Вновь созданным организациям после 1 октября разрешается считать первым отчетным годом период с даты их государственной регистрации по 31 декабря следующего года включительно.

Данные вступительного баланса должны соответствовать данным утвержденного заключительного баланса за период, предшествующий отчетному. В случае изменения вступительного баланса на 1 января отчетного года причины следует объяснить.

Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации.

2. 4. Содержание бухгалтерского баланса и правила оценки его статей

Основной формой бухгалтерской отчетности является бухгалтерский баланс. Его составляют на основе данных об остатках по дебету и кредиту синтетических счетов и субсчетов на начало и конец периода, взятых из Главной книги.

При журнально-ордерной форме учета обороты по кредиту каждого счета записывают в Главную книгу только из журналов-ордеров. Обороты по дебету отдельных счетов собирают в Главной книге из нескольких журналов-ордеров в разрезе корреспондирующих счетов.

При мемориально-ордерной форме учета запись на счетах Главной книги производят непосредственно по данным мемориальных ордеров.

На малых предприятиях, применяющих упрощенную форму учета, баланс составляют по данным Книги учета хозяйственных операций.

Следует отметить, что некоторые балансовые статьи заполняют непосредственно по остаткам соответствующих счетов.

Значительная часть балансовых статей отражает сгруппированные данные нескольких синтетических счетов.

Основное содержание бухгалтерского баланса представлено ПБУ № 4 (7).

Конкретизация содержания баланса по годам осуществляется приказами Минфина РФ по квартальной и годовой отчетности. Например, содержание бухгалтерского баланса за 2000 отчетный год определено приказом Минфина РФ от 13.01.2000 г. № 4н.

Правила оценки статей баланса установлены Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности и инструкциями по составлению бухгалтерской отчетности.

В соответствии с ним основные средства, нематериальные активы и МБП отражают в балансе по остаточной стоимости; сырье, основные и вспомогательные материалы, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, топливо, тару, запасные части и другие материальные ресурсы — по фактической себестоимости; готовую и отгруженную продукцию в зависимости от порядка списания общехозяйственных расходов и использования счета 37 «Выпуск продукции, работ, услуг» — по полной или неполной фактической производственной себестоимости и по полной или неполной нормативной (плановой) себестоимости продукции.

Товары в организациях, занятых торговой деятельностью, отражаются в балансе по стоимости их приобретения.

Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе по нормативной производственной себестоимости или по прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов. При единичном производстве продукции незавершенное производство отражают по фактическим производственным затратам.

Расчеты с дебиторами и кредиторами каждая сторона отражает в своей отчетности в суммах, вытекающих из бухгалтерских записей и признаваемых ею правильными. При разногласиях заинтересованная сторона обязана в установленные сроки передать необходимые материалы на рассмотрение органам, уполномоченным разрешать соответствующие споры.

Дебиторскую задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списывают по решению руководителя предприятия за счет резерва сомнительных долгов либо на финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации и увеличение расходов у некоммерческой организации.

Списание долга в убыток вследствие неплатежеспособности не является аннулированием задолженности.

Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности, списывают на финансовые результаты хозяйственной деятельности коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

Отражаемые в отчетности суммы по расчетам с финансовыми, налоговыми органами, учреждениями банков должны быть согласованы с ними и тождественны. Оставление на балансе неотрегулированных сумм по этим расчетам не допускается.

Невозмещенные потери от стихийных бедствий списывают по решению руководителя организации за счет средств резервного капитала, или на финансовые результаты отчетного года организации (если у организации не образуется резервный капитал либо средств капитала не достаточно).

Заключение

Бухгалтерская отчетность – единая система данных об имущественном и финансовом положении организации и о результате ее хозяйственной деятельности, составляемая на основе данных бухгалтерского учета по установленным формам.

В связи с большим разнообразием применяемой отчетности ее изучение целесообразно строить на основе разносторонней классификации. Бухгалтерскую отчетность классифицируют по следующим основным признакам: по видам; периодичности составления; степени обобщения отчетных данных; по назначению.

По видам отчетность делится на бухгалтерскую, статистическую и оперативную.

Бухгалтерская отчетность содержит сведения об имуществе, обязательствах и финансовых результатах по стоимостным показателям и составляется на основании данных бухгалтерского учета.

Статистическая отчетность составляется по данным статистического, бухгалтерского и оперативного учета и отражает сведения по отдельным показателям хозяйственной деятельности организации, как в натуральном, так и в стоимостном выражении.

Оперативная отчетность составляется на основе данных оперативного учета и содержит сведения по основным показателям за короткие промежутки времени – сутки, пятидневку, неделю, декаду, половину месяца.

По периодичности составления различают внутригодовую и годовую отчетность. Внутригодовая отчетность включает отчетность за день, пятидневку, декаду, половину месяца, месяц, квартал и полугодие. Внутригодовую статистическую отчетность обычно называют текущей статистической отчетностью, а внутригодовую бухгалтерскую – периодической бухгалтерской отчетностью. Годовая отчетность – это отчеты за год.

По степени обобщения отчетных данных различают отчеты первичные, составляемые организациями, и сводные, обобщающие отчетность нескольких организаций соответствующей отрасли или региона. Разновидностью сводной отчетности является консолидированная отчетность, обобщающая отчет дочерних предприятий в рамках материнской компании.

По назначению бухгалтерскую отчетность подразделяют на внешнюю и внутреннюю.

Внешняя бухгалтерская отчетность (кроме бюджетных организаций) является открытой для заинтересованных пользователей (инвесторов, банков, кредиторов, покупателей и др.).

В отдельных случаях законодательством Российской Федерации предусмотрена публикация годовой бухгалтерской отчетности. В ее состав включается аудиторское заключение, подтверждающие ее достоверность.

Внутренняя отчетность разрабатывается соответствующими министерствами и ведомствами для собственных целей и утверждается по согласованию с Министерством финансов Российской Федерации. Она не полежит публикации и не представляется внешним пользователям.

Бухгалтерский учет представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

Объектами бухгалтерского учета являются имущество организаций, их обязательства и хозяйственные операции, осуществляемые организациями в процессе их деятельности

Делая вывод о проделанной работе, хочется еще раз отметить важность наиболее полного и достоверного изложения в бухгалтерской отчетности необходимой информации. Несоблюдение этих требований может привести к весьма существенным негативным последствиям, как для самого предприятия, так и для заинтересованных лиц и организаций – кредиторов, акционеров и др.

Финансовый учет и формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности в России претерпевают в настоящее время все большие изменения, связанные с адаптацией к требованиям международных стандартов бухгалтерского учета.

Необходимо подчеркнуть, что происходящие изменения носят как количественный, так и качественный характер.

Сама идея раскрытия всей существенной информации говорит о необходимости отражения совершенно новых для нашей учетной практики аспектов: риски, особые обстоятельства, наличие условных активов и пассивов и др.

Изменения качественного характера объясняются тем, что переход на международные стандарты учета предполагает изменения концептуального характера, которые связаны с переосмыслением целей составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Использование в анализе неполных или искаженных данных может нанести вред больший, чем их отсутствие. Известно, что существует значительное количество приемов и способов искажения (приукрашивания) отчетности. Так, простой прием взаимозачета статей актива и пассива по таким статьям, как "Расчеты с покупателями и заказчиками", "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами", позволяет исказить значение коэффициентов ликвидности.

Суть таких искажений связана с искусственным уменьшением объема обязательств, с одной стороны, и необоснованным занижением риска неплатежей дебиторов, с другой. Наличие или отсутствие таких искажений не может быть установлено пользователем бухгалтерской отчетности, не имеющим доступа к внутренним данным учета. Очевидно, что они могут быть выявлены только аудитором.

Список литературы

1.     Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (с изм. и доп. от 23 июля 1998 г., 28 марта 2002 г.)

2.     Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" ПБУ 1/98 (утв. приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. N 60н) (с изменениями от 30 декабря 1999 г.).

3.     Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" ПБУ 7/98 (утв. приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. N 56н).

4.     Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" ПБУ 8/98 (утв. приказом Минфина РФ от 25 ноября 1998 г. N 57н).

5.     Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 утв. приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 г. N 32н.

6.     Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", ПБУ 10/99 утв. приказом Минфина РФ от 06 мая 1999 г. N 33н.

7.     Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет. – М., 2002.

8.     Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. – М., 2002.

9.     Соколов Я.В., Пятов М.Л. Бухгалтерский учет для руководителя (с учетом нового Плана счетов 2001 г.). – М., 2002.

10.            Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Учетная политика предприятия на 2002 год. – М.: Налоги и финансовое право, 2002.

11.            Виговский Е.В. Главному бухгалтеру об Учетной политике предприятия. - Система ГАРАНТ, 2001.

12.            Захарьин В.Р. Учетная политика организации на 2004 год // Консультант бухгалтера. - 2004. - N 1.

13.            Земляченко С.В. Учетная политика организации на 2004 год // Главбух. - 2004. - N 2.

14.            Калинина Е.М. Формирование учетной политики по вопросу признания дохода // Бухгалтерский учет. - 2002. - N 24.

15.            Киселев М. Учетная политика организации на 2001 год // Финансовая газета. - 2001. - N 1-2.

16.            Николаева С. Учетная политика организации... АКДИ БП «Экономика и жизнь». - 2004. - N 50.

17.            Педченко И.В. Учетная политика организации для целей налогообложения на 2004 г. // Российский налоговый курьер. - N 11. - 2001.

18.            Сунгурова П.В. Комментарий к ПБУ 1/98 "Учетная политика организации" // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. - 2001. - N 20.

19.            Яковлев А.С. Учетная политика предприятия на 2003 год // Главбух. - 2002. - N 2.

Приложение