Содержание
Введение..................................................................................................... 3
1. Общие условия изменения срока уплаты налога
(сбора, пени).......................................................................................................................... 6
2. Органы, уполномоченные принимать решения об
изменении сроков уплаты налогов и сборов................................................. 8
3. Виды изменения срока уплаты налога и сбора............... 9
3.1. Отсрочки или
рассрочки по уплате налога и сбора, порядок и условия их предоставления............................................................................................ 9
3.2. Налоговый
кредит, порядок и условия его предоставления............ 11
3.3. Инвестиционный
налоговый кредит, порядок и условия его предоставления.................................................................................................................... 12
Заключение............................................................................................. 16
Введение
Одной из существенных форм поддержки
предпринимательской деятельности является практика перенесения сроков уплаты
налогов в форме отсрочки, рассрочки, налогового кредитования.
Институту изменения срока исполнения обязательства,
регламентируемому сегодня статьями 61 - 68 Налогового Кодекса РФ, аналогичен
институт отсрочек и рассрочек, имевший место как в российском (периода 1992 -
1998 гг.), так и союзном законодательстве: и отсрочка, и рассрочка в уплате
налога предусматривались Положением о взыскании налогов и неналоговых платежей
1932 г., Положением о взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых
платежей 1981 г., статьей 24 Закона "Об основах налоговой системы в
РФ". История советского и российского налогового законодательства свидетельствует
о распространении таких способов изменения срока исполнения обязательства, как
отсрочка и рассрочка.
Решение вопроса о компенсации потерь в результате
несвоевременного получения налога в советский период отдавалось на усмотрение
органа, предоставлявшего отсрочку (рассрочку). Последний мог принять решение:
а) о начислении пени в размере, установленном законом, б) о начислении пени в
уменьшенном размере, в) о неначислении пени. Начиная
с 1992 года по вопросу начисления пени за период отсрочки (рассрочки)
образовался и сохранялся в течение нескольких лет правовой вакуум. В статье 24
Закона "Об основах налоговой системы в РФ" в той части, в которой
говорилось об отсрочках (рассрочках), пеня не упоминалась; Положение 1981 года
и Инструкция Минфина СССР № 121 не применялись (ими устанавливалось правило о
начислении пени за период отсрочки (рассрочки) по усмотрению органа, предоставлявшего
отсрочку (рассрочку)). На практике отсрочки и рассрочки (за одним исключением)
стали предоставляться без начисления пени. Единственное исключение состояло в
том, что при предоставлении отсрочки (рассрочки) в уплате налога со стоимости
унаследованного или полученного в дар имущества на сумму недоимки начислялись
проценты в размере ½ от ставки, установленной Сбербанком России по
вкладам населения. То есть, за период отсрочки (рассрочки) в данном случае
взималась не пеня, а плата в виде процентов по определенной ставке.
Необходимость компенсировать потери государства
объясняет, вероятно, изменения, произошедшие во второй половине 90-х гг. по
вопросу платности предоставления отсрочки (рассрочки).
Свое развитие норма о платности за пользование
средствами кредитора получила в статье 20 Федерального закона от 26 февраля
1997 г. "О федеральном бюджете на 1997 год", в которой законодатель
ввел правило о начислении на недоимку в федеральный бюджет, в отношении которой
принималось решение о ее отсрочке (рассрочке), процентов в половинном размере
от ставки рефинансирования Банка России. Впоследствии процентная ставка стала
дифференцироваться в зависимости от причин, по которым предоставлялась отсрочка
(рассрочка).
Именно такой, дифференцированный, подход предлагает
и современный Налоговый Кодекс Российской Федерации.
Особую актуальность
предоставление отсрочки, рассрочки, налогового кредитование приобрело в
условиях ухудшения платежеспособности предприятий, вызванного экономической
нестабильностью.
Например, в 1997-1998 годах
и в первом полугодии текущего года отсрочка по платежам в бюджет г. Москвы
предоставлена 122 налогоплательщикам на общую сумму 3171 млн. рублей, 15
предприятиям выделен налоговый кредит в объеме 446,9 млн. рублей. Из общей
суммы налогового кредита на долю промышленных предприятий приходится 21,2%, на
организации, входящие в Комплекс перспективного развития города, - 78,8%[1].
Данные меры позволяют
предприятиям не только обеспечить уплату текущих налоговых платежей, но и
добиться улучшения показателей своей деятельности: сократить объемы
кредиторской задолженности, включая выплату заработной платы, снизить темпы
падения производства, а в отдельных случаях увеличить объемы производства и
собственных оборотных средств.
Предприятия, получившие
возможность временно использовать причитающиеся бюджету средства для сохранения
и развития собственного производства, обеспечивают своевременное и полное
внесение отсроченных к уплате средств и причитающихся процентов. За счет
платности использования бюджетных средств дополнительно поступают доходы в
бюджет.
Актуальность исследования данной темы заключается в том, что предприятия
и организации, испытывающие определенные финансовые затруднения, в настоящее
время мало используют предоставленные государством налоговые льготы в виде
изменения срока уплаты налога.
В первой главе данной работы
показаны общие условия изменения срока уплаты налога (сбора, пени). Во второй
главе рассмотрены органы, в компетенцию которых входит принятие решения об
изменении срока уплаты налога и сбора. В третьей главе даны определения видов
изменения срока уплаты налога, а также рассмотрены условия и порядок их
предоставления.
1. Общие условия изменения
срока уплаты налога (сбора, пени)
Изменением срока уплаты налога и сбора признается
перенос установленного срока уплаты налога и сбора на более поздний срок[2].
Изменение срока уплаты налога и сбора допускается
исключительно в порядке, предусмотренном главой 9 Налогового Кодекса РФ (НК
РФ), и в пределах лимитов предоставления отсрочек, рассрочек и налоговых
кредитов по уплате налогов и сборов, определенных федеральным законом о федеральном
бюджете на соответствующий финансовый год, - в части налогов и сборов,
подлежащих зачислению в федеральный бюджет, законами субъектов РФ о бюджете - в
части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих
субъектов РФ, правовыми актами представительных органов муниципальных образований
- в части налогов и сборов, подлежащих зачислению в бюджеты соответствующих
муниципальных образований. Изменение срока уплаты налога и сбора не отменяет
существующей и не создает новой обязанности по уплате налога и сбора.
Срок уплаты налога может быть изменен в отношении
всей подлежащей уплате суммы налога либо ее части с начислением или неначислением процентов на неуплаченную сумму налога (далее
- сумма задолженности).
Изменение срока уплаты налога и сбора по решению
компетентных органов может производиться под залог имущества в соответствии со
статьей 73 НК РФ либо при наличии поручительства в соответствии со статьей 74
НК РФ, если иное не предусмотрено главой 9 НК РФ.
Изменение срока уплаты налогов, предусмотренных
специальными налоговыми режимами, пени производится в порядке, предусмотренном
главой 9 НК РФ. Правила, предусмотренные главой 9 НК РФ, применяются также в отношении
изменения срока уплаты налога в государственные внебюджетные фонды. При этом
органы государственных внебюджетных фондов пользуются правами и несут
обязанности финансовых органов, предусмотренные настоящей главой.
В статье 62 НК РФ указаны обстоятельства,
исключающие изменение срока уплаты налога:
1. Срок уплаты налога не может быть изменен, если в
отношении лица, претендующего на такое изменение (далее - заинтересованное
лицо):
1) возбуждено уголовное дело по признакам
преступления, связанного с нарушением законодательства о налогах и сборах;
2) проводится производство по делу о налоговом
правонарушении либо по делу об административном правонарушении в области
налогов и сборов, таможенного дела в части налогов, подлежащих уплате в связи с
перемещением товаров через таможенную границу РФ;
3) имеются достаточные основания полагать, что это
лицо воспользуется таким изменением для сокрытия своих денежных средств или
иного имущества, подлежащего налогообложению, либо это лицо собирается выехать
за пределы Российской Федерации на постоянное жительство.
2. При наличии на момент вынесения решения об
изменении срока уплаты налога обстоятельств, указанных в пункте 1, решение об
изменении срока уплаты налога не может быть вынесено, а вынесенное решение подлежит
отмене. Об отмене вынесенного решения в трехдневный срок письменно уведомляются
заинтересованное лицо и налоговый орган по месту учета этого лица. Заинтересованное
лицо вправе обжаловать такое решение в порядке, установленном НК РФ.
2. Органы, уполномоченные
принимать решения об изменении сроков уплаты налогов и сборов
Органами, в компетенцию которых входит принятие
решений об изменении сроков уплаты налогов и сборов, являются[3]:
1) по
федеральным налогам и сборам – Федеральная налоговая служба (ФНС) РФ (за
исключением случаев, предусмотренных пунктами 3 - 5 и если в соответствии с
законодательством РФ федеральные налоги или сборы подлежат зачислению в
федеральный бюджет и (или) бюджеты субъектов РФ, местные бюджеты, сроки уплаты
таких налогов или сборов изменяются на основании решений ФНС РФ, в части сумм,
подлежащих зачислению в бюджеты субъектов РФ, местные бюджеты, по согласованию с
финансовыми органами соответствующих субъектов РФ, муниципальных образований).
2) по
региональным и местным налогам – налоговые органы по месту нахождения
(жительства) заинтересованного лица по согласованию с соответствующими
финансовыми органами субъектов РФ, муниципальных образований.
3) по
налогам, подлежащим уплате в связи с перемещением товаров через таможенную
границу РФ, - ГТК РФ или уполномоченные им таможенные органы;
4) по
государственной пошлине - органы государственной власти и (или) лица, уполномоченные
в соответствии с главой 25.3 НК РФ принимать решения об изменении сроков уплаты
государственной пошлины;
5) по единому
социальному налогу – Федеральная налоговая служба по согласованию с
органами соответствующих внебюджетных фондов.
Раньше правом предоставлять
отсрочки и рассрочки по уплате налогов был наделен Минфин России.
3. Виды изменения срока
уплаты налога и сбора
Изменение срока уплаты налога и сбора
осуществляется в форме отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного
налогового кредита[4].
3.1. Отсрочки или рассрочки по уплате налога и
сбора, порядок и условия их предоставления
Отсрочка или рассрочка по уплате налога
представляет собой изменение срока уплаты налога на срок от одного до шести
месяцев с единовременной (отсрочка) или поэтапной (рассрочка) уплатой
налогоплательщиком суммы задолженности. Отсрочка или рассрочка по уплате налога
могут быть предоставлены по одному или нескольким налогам.
Отсрочка или рассрочка по уплате налога
предоставляется при наличии хотя бы одного из следующих оснований:
1) причинения этому лицу ущерба в результате
стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств
непреодолимой силы;
2) задержки этому лицу финансирования из бюджета
или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;
3) угрозы банкротства этого лица в случае
единовременной выплаты им налога;
4) если имущественное положение физического лица
исключает возможность единовременной уплаты налога;
5) если производство и (или) реализация товаров,
работ или услуг лицом носит сезонный характер. Перечень отраслей и видов
деятельности, имеющих сезонный характер, утверждается Правительством РФ;
6) основания для предоставления отсрочки или
рассрочки по уплате налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через
таможенную границу РФ, устанавливаются Таможенным кодексом РФ.
Если отсрочка или рассрочка по уплате налога
предоставлена по основаниям, указанным в пунктах 3, 4 и 5, на сумму
задолженности начисляются проценты исходя из ставки, равной ½ ставки
рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей за период отсрочки или
рассрочки, если иное не предусмотрено таможенным законодательством РФ в
отношении налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через
таможенную границу России. Если отсрочка или рассрочка по уплате налогов
предоставлена по основаниям, указанным в пунктах 1 и 2, на сумму задолженности проценты не начисляются.
Заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки
по уплате налога с указанием оснований подается в соответствующий уполномоченный
орган. К этому заявлению прилагаются документы, подтверждающие наличие оснований[5].
Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по
уплате налога или об отказе в ее предоставлении принимается уполномоченным
органом по согласованию с финансовыми органами (органами внебюджетных фондов) в
соответствии со статьей 63 НК РФ в течение одного месяца со дня получения заявления
заинтересованного лица.
Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по
уплате налога должно содержать указание на сумму задолженности, налог, по
уплате которого предоставляется отсрочка или рассрочка, сроки и порядок уплаты
суммы задолженности и начисляемых процентов, а также в соответствующих случаях
документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство.
Решение о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога вступает в
действие со дня, установленного в этом решении. При этом причитающиеся пени за
все время со дня, установленного для уплаты налога, до дня вступления в силу
этого решения включаются в сумму задолженности, если указанный срок уплаты
предшествует дню вступления этого решения в силу.
Решение об отказе в предоставлении отсрочки или
рассрочки по уплате налога должно быть мотивированным. Решение об отказе в
предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога может быть обжаловано
заинтересованным лицом в порядке, установленном законодательством РФ.
Правила статьи 64 НК РФ применяются также в
отношении порядка и условий предоставления отсрочки или рассрочки по уплате
сборов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах.
3.2. Налоговый кредит, порядок и условия его
предоставления
Налоговый кредит представляет собой изменение срока
уплаты налога на срок от трех месяцев до одного года при наличии хотя бы одного
из следующих оснований:
1) причинения этому лицу ущерба в результате
стихийного бедствия, технологической катастрофы или иных обстоятельств
непреодолимой силы;
2) задержки этому лицу финансирования из бюджета
или оплаты выполненного этим лицом государственного заказа;
3) угрозы банкротства этого лица в случае
единовременной выплаты им налога.
Налоговый кредит может быть предоставлен по одному
или нескольким налогам.
Налоговый кредит предоставляется заинтересованному
лицу по его заявлению и оформляется договором установленной формы между
соответствующим уполномоченным органом и указанным лицом.
Подача и рассмотрение заявления заинтересованного
лица о предоставлении налогового кредита, принятие по нему решения и вступление
его в действие производятся в порядке и в сроки, предусмотренные статьей 64 НК
РФ.
Если налоговый кредит предоставлен по основанию,
указанному в пункте 3, проценты на сумму задолженности начисляются исходя из
ставки рефинансирования Центрального банка РФ, действовавшей за период договора
о налоговом кредите. Если налоговый кредит предоставлен по основаниям, указанным
в пунктах 1 и 2, проценты на сумму задолженности не начисляются.
Решение уполномоченного органа о предоставлении
заинтересованному лицу налогового кредита является основанием для заключения
договора о налоговом кредите, который должен быть заключен в течение семи дней
после принятия такого решения. Договор о налоговом кредите должен предусматривать
сумму задолженности (с указанием на налог, по уплате которого предоставлен
налоговый кредит), срок действия договора, начисляемые на сумму задолженности
проценты, порядок погашения суммы задолженности и начисленных процентов,
документы об имуществе, которое является предметом залога, либо поручительство,
ответственность сторон.
3.3. Инвестиционный налоговый кредит, порядок и
условия его предоставления
Под инвестиционным налоговым
кредитом понимается изменение срока исполнения налогового обязательства, при
котором налогоплательщику, с целью оказания поддержки в реализации инвестиционного
проекта, предоставляется возможность в течение определенного срока и в
определенных пределах уменьшать причитающиеся с него налоговые платежи с
последующей единовременной или поэтапной уплатой суммы кредита и начисленных
процентов.
Инвестиционный налоговый кредит может быть
предоставлен организации, являющейся налогоплательщиком соответствующего
налога, при наличии хотя бы одного из следующих оснований:
1) проведение этой организацией
научно-исследовательских или опытно-конструкторских работ либо технического
перевооружения собственного производства, в том числе направленного на создание
рабочих мест для инвалидов или защиту окружающей среды от загрязнения
промышленными отходами - на сумму кредита, составляющую 30% стоимости приобретенного
заинтересованной организацией оборудования, используемого исключительно для
перечисленных в этом пункте целей;
2) осуществление этой организацией внедренческой
или инновационной деятельности, в том числе создание новых или
совершенствование применяемых технологий, создание новых видов сырья или
материалов;
3) выполнение этой организацией особо важного
заказа по социально-экономическому развитию региона или предоставление ею особо
важных услуг населению.
По пунктам 2 и 3 инвестиционный налоговый кредит
предоставляется на суммы кредита, определяемые по соглашению между
уполномоченным органом и заинтересованной организацией.
Основания для получения инвестиционного налогового
кредита должны быть документально подтверждены заинтересованной организацией.
Инвестиционный налоговый кредит может быть
предоставлен по налогу на прибыль (доход) организации, а также по региональным
и местным налогам.
Инвестиционный налоговый кредит может быть
предоставлен на срок от одного года до пяти лет.
Уменьшение производится по каждому платежу
соответствующего налога, по которому предоставлен инвестиционный налоговый
кредит, за каждый отчетный период до тех пор, пока сумма, не уплаченная
организацией в результате всех таких уменьшений (накопленная сумма кредита), не
станет равной сумме кредита, предусмотренной соответствующим договором. Конкретный
порядок уменьшения налоговых платежей определяется заключенным договором об
инвестиционном налоговом кредите.
Если организацией заключено более одного договора
об инвестиционном налоговом кредите, срок действия которых не истек к моменту
очередного платежа по налогу, накопленная сумма кредита определяется отдельно
по каждому из этих договоров. При этом увеличение накопленной суммы кредита
производится вначале в отношении первого по сроку заключения договора, а при достижении
этой накопленной суммой кредита размера, предусмотренного указанным договором,
организация может увеличивать накопленную сумму кредита по следующему договору.
В каждом отчетном периоде (независимо от числа
договоров об инвестиционном налоговом кредите) суммы, на которые уменьшаются
платежи по налогу, не могут превышать 50% размеров соответствующих платежей по
налогу, определенных по общим правилам без учета наличия договоров об инвестиционном
налоговом кредите. При этом накопленная в течение налогового периода сумма
кредита не может превышать 50% размеров суммы налога, подлежащего уплате
организацией за этот налоговый период. Если накопленная сумма кредита превышает
предельные размеры, на которые допускается уменьшение налога, установленные
настоящим пунктом, для такого отчетного периода, то разница между этой суммой и
предельно допустимой суммой переносится на следующий отчетный период.
Если организация имела убытки по результатам
отдельных отчетных периодов в течение налогового периода либо убытки по итогам
всего налогового периода, излишне накопленная по итогам налогового периода
сумма кредита переносится на следующий налоговый период и признается накопленной
суммой кредита в первом отчетном периоде нового налогового периода.
Инвестиционный налоговый кредит предоставляется на
основании заявления организации и оформляется договором установленной формы
между соответствующим уполномоченным органом и этой организацией. Форма договора
об инвестиционном налоговом кредите устанавливается уполномоченным органом,
принимающим решение о предоставлении инвестиционного налогового кредита.
Решение о предоставлении организации
инвестиционного налогового кредита принимается уполномоченным органом по
согласованию с финансовыми органами (органами внебюджетных фондов) в
соответствии со статьей 63 НК РФ в течение одного месяца со дня получения
заявления.
Договор об инвестиционном налоговом кредите должен
предусматривать порядок уменьшения налоговых платежей, сумму кредита (с
указанием налога, по которому организации предоставлен инвестиционный налоговый
кредит), срок действия договора, начисляемые на сумму кредита проценты, порядок
погашения суммы кредита и начисленных процентов, документы об имуществе,
которое является предметом залога, либо поручительство, ответственность сторон.
Договор об инвестиционном налоговом кредите должен содержать положения, в
соответствии с которыми не допускаются в течение срока его действия реализация
или передача во владение, пользование или распоряжение другим лицам оборудования
или иного имущества, приобретение которого организацией явилось условием для
предоставления инвестиционного налогового кредита, либо определяются условия
такой реализации (передачи). Не допускается устанавливать проценты на сумму
кредита по ставке, менее ½ и превышающей ¾ ставки
рефинансирования Центрального банка РФ.
Законом субъекта РФ и нормативными правовыми
актами, принятыми представительными органами местного самоуправления по
региональным и местным налогам, соответственно могут быть установлены иные
основания и условия предоставления отсрочки, рассрочки, а также инвестиционного
налогового кредита.
Действие отсрочки, рассрочки, налогового кредита
или инвестиционного налогового кредита прекращается по истечении срока действия
соответствующего решения или договора либо может быть прекращено до истечения
такого срока в соответствии со статьей 68 НК РФ.
Заключение
Исследования по данной теме
позволяют сделать следующие выводы:
1) Отсрочка, рассрочка,
налоговый и инвестиционный налоговый кредиты по своей сути являются кредитом,
предоставляемым бесплатно или на льготных условиях. Например, институт
инвестиционного налогового кредита (investment tax credit) известен
законодательству многих стран как налоговая льгота, которая стимулирует
инвестиции в капиталоемкие секторы экономики, а в России данной льготой
предприятия и организации практически не пользуются.
2) Нельзя не сказать о некоторой
непоследовательности законодателя, поскольку, в случае нарушения условий
договора о предоставлении кредита на организацию возлагается и обязанность по
уплате процентов на сумму кредита по ставке рефинансирования Банка России
(помимо пени), а в случае, если кредит предоставлялся в связи с реализацией
особо значимого заказа по социально-экономическому развитию региона или
предоставлением населению региона особо значимых услуг, - обязанность по уплате
только процентов (пени как способ обеспечения исполнения налогового
обязательства не применяется). Вполне логично во всех случаях нарушения
договора о предоставлении кредита и невозврата
кредита добровольно ограничиться начислением пени, пусть и по повышенной ставке
по сравнению с установленной статьей 75 НК РФ.
3) Отличие видов изменения сроков уплаты налога,
указанных в действующем Налоговом Кодексе РФ от действовавших ранее в том, что
решение о предоставлении отсрочки (рассрочки), налогового кредита, инвестиционного
налогового кредита принимается до наступления срока исполнения налогового
обязательства.
4) С 2004 г. Правительство РФ отказалось от
практики использования способов изменения сроков уплаты налога не
предусмотренных в Налоговом Кодексе РФ, таких как, например, реструктуризация
задолженности.
Список литературы
1.
Налоговый Кодекс Российской Федерации (часть первая) (с изменениями от
01.07.2005 г.).
2.
Березова О.А. Изменение срока исполнения налогового обязательства. – Финансовое
право, № 1, 2003.
3.
Постановление Правительства Москвы № 928 от 12 октября 1999 г. «О
совершенствовании практики налогового кредитования и реструктуризации задолженности
по платежам в бюджет г. Москвы».
4.
Приказ ФНС РФ от 30 марта 2005 г. № САЭ-3-19/127 «Об утверждении порядка
организации работы по предоставлении отсрочки, рассрочки, налогового кредита,
инвестиционного налогового кредита по уплате налогов и сборов, а также пени» (зарег. в Минюсте 20.05.2005 г. № 6604).
5.
Пепеляев С.Г. Налоговое право. Учебник. – М.: Юристъ,
2003.
[1] Постановление
Правительства Москвы № 928 от 12 октября 1999 г. «О совершенствовании практики
налогового кредитования и реструктуризации задолженности по платежам в бюджет
г. Москвы».
[2] Налоговый Кодекс
Российской Федерации (часть первая) (с изменениями от 01.07.2005 г.), статья
61.
[3] Налоговый Кодекс
Российской Федерации (часть первая) (с изменениями от 01.07.2005 г.), статья
63.
[4] Налоговый Кодекс Российской
Федерации (часть первая) (с изменениями от 01.07.2005 г.), статья 61, п.3.
[5] Приказ ФНС РФ от 30 марта
2005 г. № САЭ-3-19/127 «Об утверждении порядка организации работы по предоставлении
отсрочки, рассрочки, налогового кредита, инвестиционного налогового кредита по
уплате налогов и сборов, а также пени» (зарег. в
Минюсте 20.05.2005 г. № 6604) – приложение № 1.