В зависимости от того, какие цели преследует предприятие и соответственно на какое русло направлен процесс планирования, в учётной политике должен быть прописан метод учёта стоимости списанных в производство материалов.

2. РАСЧЕТ НАКЛАДНЫХ РАСХОДОВ

Схема разделения накладных расходов:

1. Распределение накладных расходов между производственными и обслуживающими подразделениями;

2. Перераспределение накладных расходов обслуживающих подразделений на производственные;

3. Расчёт ставок распределения накладных расходов для каждого производственного подразделения;

4. Отнесение накладных расходов на виды работ.

Некоторые расходы не могут быть отнесены к конкретным подразделениям, поскольку они осуществляются в интересах нескольких подразделений сразу. Это касается в первую очередь расходы обслуживающих подразделений.

Большинство компаний относят накладные расходы на продукцию, ис­пользуя двухступенчатую процедуру.

На первой ступени накладные расходы распределяются по центрам затрат, в то время как на второй ступени на­кладные расходы, накопленные в центрах затрат, распределяются на продукцию.

Центр затрат — это центр ответственно­сти, где менеджеры отвечают (отчитываются) за расходы, находящиеся под их ответственностью [1, с. 103].

Цель первой ступени названной процедуры — распределить все производствен­ные расходы по центрам производственных затрат. Эта первая ступень достигает двух целей.

Во-первых, расходы, расписанные по центрам затрат, используются для контроля за уровнем затрат и для оценки результативной деятельности.

На­кладные расходы сначала учитываются по центру затрат и анализируются по статьям расходов, например, время простоя в цехе X, дополнительные материа­лы отдела Y и т.д. Эти расходы периодически суммируются и заносятся в соот­ветствующую отчетность, где также отражаются сметные расходы.

Разница ме­жду сметными и фактическими затратами по каждой статье расходов отражает­ся в отчетах об исполнении сметы и обеспечивает информацию обратной связи для оценки результативности деятельности и для контроля за уровнем затрат.

Во-вторых, аккумулированные центром производственных затрат расходы на второй ступени процедуры распределяются на продукцию в интересах требова­ний финансового учета по оценке запасов.

На второй ступени выбирается основа для распределения производственных на­кладных расходов на продукцию. Эта основа называется базой распределения затрат. За базу распределения затрат чаще всего принимается время, фактиче­ски отработанное производственными рабочими и/или оборудованием.

Ставка накладных расходов для каждого центра производственных затрат рассчиты­вается делением общих затрат, распределенных на центр, на общий размер базы распределения затрат. Иногда ставки накладных расходов называют ставкой бремени, т.е. отношением накладных расходов к затра­там по оплате труда.

Накладные расходы распределяются на продукцию пу­тем умножения ставки накладных расходов каждого центра на полученную на второй ступени базу распределения накладных расходов, потребленных ка­ждым продуктом [1, с. 75-81].

Например, если на центр производства распределены 100000 тыс. руб. накладных расходов, а за базу распределения накладных расходов принято время, фактически отработанное производственными рабочими, тогда если центром потреблено 20000 ч. фактически отработанного производствен­ными рабочими времени, ставка накладных расходов составит 5 тыс. руб. на час фактически отработанного производственными рабочими времени. Таким образом, если на производство продукта требуется 10 ч. фактически отработанного вре­мени в центре производства, то 50 тыс. руб. накладных расходов будут отнесены на этот продукт [3, с. 102-104].

В некоторых компаниях отказываются от первой ступени двухступенчатой процедуры распределения накладных расходов. Иными словами, производственные накладные расходы не распределяются по центрам затрат. Вместо этого вводится единая ставка распределения накладных расходов для всего предприятия, которая и распределяется на всю продукцию независимо от того, в каком цехе она была произведена. Термин «единая ставка распределения накладных расходов» используется для обозначения ставки накладных расходов, установленной для всего предприятия в целом. Допустим, что суммарные общезаводские накладные расходы предприятия за какой-то период составили 120000 тыс. руб. и что за этот период основными производственными рабочими было отработано 60000 ч. В этом случае единая ставка распределения накладных расходов составит 2 тыс. руб. за фактически отработанный 1 ч., и на все продукты предпри­ятия накладные расходы будут начисляться по этой ставке.

Единая ставка распределения накладных расходов — не лучший метод распределения накладных расходов, если предприятие состоит из ряда различных центров производства, и выпускаемые продукты "потребляют" накладные расходы центров затрат в разных пропорциях. Допустим, что накладные расходы в 120 000 тыс. руб. и 60 000 ч. отработанного времени являются итогом деятельности производственных подразделений А, В и С и что эти результаты могут быть проанализированы следующим образом:

Таблица 2.1.

В данном примере целесообразно определять ставки распределения наклад­ных расходов по подразделениям, а не использовать единую ставку в 2 тыс. руб. за ч.

Имеются такие статьи накладных расходов, которые не могут быть напрямую отнесены к конкретному подразделению, поскольку они осуществляются в интересах многих подразделений. Для этих статей необходимо установить логическую базу. В приведенной ниже таблице обобщены наиболее распространенные ба­зы распределения.

Таблица 2.2.

Распространенные базы распределения

Проблема распределения затрат заключается в том, что невозможно это сделать каким-то универсальным способом. Можно применять альтернатив­ные методы распределения затрат, но нельзя сказать, верны они или нет. В определенных обстоятельствах может использоваться не один метод, и следовательно, выбор метода распределения накладных расходов часто субъективен.

Цель — выбрать метод, позволяющий оценивать ресурсы, потребленные в каждом подразделении.

Например, использование показателя "производственная площадь" для распределения затрат на освещение и отопление подразумевает, что центры затрат (подразделения) с большей пло­щадью потребляют больше освещения и отопления.

Аналогично использо­вание числа служащих как базы для распределения накладных расходов на инспектирование предполагает, что центры затрат с большим числом слу­жащих требуют больших затрат на инспектирование. Конечный результат на этом этапе — распределение всех производственных накладных рас­ходов между производственными и обслуживающими подразделениями предприятия.

Обслуживающие подразделения — это подразделения, которые должны тем или иным способом обеспечивать работу других подразделений, например, скла­дов и отделов технического обслуживания.

Иногда они называются подразде­лениями обеспечения (support department). Они предоставляют услуги, необ­ходимые для нормального функционирования производственного процесса, но не имеют непосредственного отношения к производству продукции. По­этому невозможно отнести расходы обслуживающих подразделений на про­дукцию, проходящую через них. Таким образом, эти расходы должны быть отнесены на производственные подразделения, которые фактически произ­водят продукцию.

Метод распределения расходов обслуживающих подразде­лений между производственными должен быть выбран с учетом выгоды, ко­торую производственные подразделения получают от функционирования обслуживающих.

Например, многие компании распределяют общие рас­ходы отдела материальных запасов (складов) на производственные под­разделения на базе числа требований на отпуск материалов со склада или на базе стоимости отпущенных материалов.

Аналогично расходы от­дела технического обслуживания часто распределяются на базе зарегист­рированного времени, отработанного обслуживающим персоналом в раз­личных производственных подразделениях. После того, как расходы об­служивающих подразделений распределены между производственными подразделениями, все общезаводские накладные расходы будут распре­деляться только между производственными подразделениями.

Вторая ступень двухступенчатой процедуры — распределение накладных расходов каждого производственного подразделения на продукты, проходя­щие через это подразделение. Наиболее распространены базы распределе­ния, основанные на количественных показателях и на учете времени, в те­чение которого продукт находится в центре затрат производства, например, часы, фактически отработанные основными производственными рабочими, время работы станков и основного оборудования и основной заработной платы.

При использовании базы распределения, основанной на количественных показа­телях, предполагается, что продукты "потребляют" ресурсы центра затрат пропорционально объему их производства. Для подразделений, не оборудованных станками, в качестве базы распределения накладных расходов чаще всего используется время работы основных производственных рабочих. Это основывается на том, что накладные расходы производственного подразде­ления тесно связаны с временем, фактически отработанным основными производственными рабочими.

Для подразделений, оснащенных станками, наиболее предпочтительной базой распределения накладных расходов явля­ется время работы станков, поскольку основная часть накладных расходов (т.е. амортизация оборудования) наиболее тесно связана с временем работы станков. Таким образом ставка распределения накладных расходов рассчитывается следующим образом.

Таблица 2.3.

Допустим что продукт X находится 10 ч. в подраз­делении А, 6 ч. в подразделении В и 5 ч. обрабатывается на станках в под­разделении С, то накладные расходы, распределенные на продукт X, соста­вят 49 тыс. руб. Расчет произведен следующим образом:

Таблица 2.4.

В соответствии с вышеизложенным рассчитаем распределение накладных расходов между производственными обслуживающими подразделениями на примере исследуемого предприятия ООО «ХБИ». По данным, предоставленным руководством предприятия, общезаводские накладные расходы за год на предприятии, где имеются три производственных подразделения (два станочных цеха и один сборочный) и два обслуживающих подразделения (склад и отдел технического обслуживания).

Таблица 2.5.

Имеется также следующая информация (см. табл. 2.6.):

Таблица 2.6.

Из учетных записей отдела технического обслуживания следует, что время, за­траченное на работы по техническому обслуживанию, проведенные в других под­разделениях, составляет, ч.

Станочный цех Х: 12000;

Станочный цех Х: 8000;

Сборочный цех: 5000;

Итого: 25000.

Данные о стоимости материалов (основных и вспомогательных),  выданные производственным цехам, составляют, тыс. руб.

Станочный цех X: 61338;

Станочный цех Y: 46004;

Сборочный цех: 15335;

Итого: 122677.

Для распределения статей накладных расходов ме­жду производственными и обслуживающими подразделениями необходимо подготовить ведомость анализа накладных расходов в соответствии с образцом (см. табл. 2.7.).

Таблица 2.7.

Заработная плата вспомогательных рабочих и затраты вспомогательных материалов распределены по соответствующим подразделениям. Арендная плата и пошлины, освещение и отопление, а также страховка зданий соотносятся с общей площадью зданий и что доля, приходящаяся на каждое подразделение, может быть определена в соответствии с той площадью, которую оно занимает. Общая площадь фабрики (помещения) составляет 50000 кв.м, из которых 20% занимает станочный цех X и еще 10% — станочный цех Y. Таким образом, 20% арендной платы и пошлин, платы за освещение и отопление, а также страховки зданий будет приходиться на станочный цех X, а 10% — на станочный цех Y. Выплаченная страховая премия и амортизация станочного парка входят в балансовую стоимость оборудования. Поскольку балан­совая стоимость оборудования станочного цеха X составляет 8/15 балансовой стоимости всего оборудования и для станочного цеха Y — 5/15 балансовой стоимости всего оборудования, то 8/15 и 5/15 стоимости страховки и амортиза­ции оборудования приходятся на цехи X и Y соответственно. Время, которое руководство предприятия затрачивает на каждый отдел, соответствует данным о численности сотрудников данного отдела; если в станочном цехе X работает 30% всех сотрудников, то 30% заработной платы работников управления приходится на этот цех [3, с. 256- 270].

Следующий шаг — перераспределение накладных расходов обслуживающих подразделений на производственные в соответствии с той долей услуг, которые получили эти последние. Количество выданных материалов являет­ся подходящим ориентировочным критерием той пользы, которую каждое из производственных подразделений получило от функционирования скла­да. Отсюда следует, что если станочному цеху X выдано 50% всех материа­лов, то это составит 50% всех расходов склада и они приходятся на цех X. В отделе технического обслуживания регистрируется время, затраченное пер­соналом на проведение работ по техническому обслуживанию других под­разделений, и данные этого учета являются основой для оценки услуг, полу­ченных каждым производственным подразделением от отдела технического обслуживания. Если из 25000 ч, отработанных отделом технического обслу­живания, 12000 ч затрачены на работы в станочном цехе X, то 48% расхо­дов приходятся на этот цех.

Итак, общезаводские накладные расходы перераспределены на производственные подразделения. Вторая ступень двухступенчатой процедуры имеет целью установление ставок накладных расходов в каждом подразде­лении для отнесения их на продукты, проходящие через эти подразделения. Ставка распределения накладных расходов рассчитывается путём деления цеховых накладных расходов на цеховое время работы основных производственных рабочих или время работы станков.

Расчеты производятся следующим образом:

539434/100000=5,39;

415783/50000=8,32;

312083/200000=1,56.

Накладные расходы соотнесены со временем, но поскольку накладные расходы станочных цехов преимущественно ориентированы на станки,  в расчетах используются станко-часы. В сборочном цехе, однако, работы на станках не производятся, и в расчетах для этого отдела фигурирует продолжительность (ч) труда основных производственных рабочих.

Заключительный этап состоит в распределении накладных расходов по продуктам, проходящим через производственные подразделения. Продукт А находится в станочном цехе X 3 ч, 2 ч — в ста­ночном цехе Y и 1 ч в сборочном цехе. Тогда накладные расходы, рас­пределяемые на данный продукт, составят  34,37 тыс. руб. Расчет таков:

Станочный цех X:                     3 ч по 5,39 тыс. руб. за 1 ч;

Станочный цех Y:                     2 ч по 8,32 тыс. руб. за 1 ч;

Сборочный цех:                         1 ч по 1,56 тыс. руб. за 1 ч.

Распределение накладных расходов усложняется, когда обслуживающие подразделения обслуживают друг друга. В данном случае склад не предоставляет услуг отделу технического обслуживания и наоборот. Однако понимание ситуаций, когда обслуживающие подразделения ока­зывают услуги друг другу, не обязательно для знания работы всего меха­низма распределения накладных расходов.

3. КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ ПРОДУКЦИИ

3.1. ПОПРОЦЕССНАЯ КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

Система попроцессорной калькуляции не предусматривает увязку затрат с конкретными заказами. Она используется, когда изделия проходят в определённой последовательности через все этапы производства. Процесс накопления затрат идет параллельно процессу производства. Прямые затрат определяются также как при позаказной системе на каждом процессе, но считаются легче, так как не надо детализировать затраты по каждой единицы продукции. Возможно считать многие постоянные затраты как переменные, например затраты на амортизацию внутри одного подразделения [7, с. 23].

На рис. 3.1 представлено описание изменения себестоимости в процессе производства.

Рис. 3.1. Изменение себестоимости в системе попроцессной калькуляции затрат на производство

В процессе производства неизбежны потери. Если это слу­чается при нормальной организации системы производства, такие потери называются нормативными, или неконтролируемыми. Помимо потерь, которых нельзя избежать, существуют потери, которые не ожидаются при нормальной организации производства. Потери, не характерные для процесса производства, называются сверхнормативными или контролируемыми.

Расчет нормативных и сверхнормативных потерь требует различного подхо­да. Первые включаются в себестоимость изделия, а вторые в нее не включают­ся, а списываются со счета затрат по соответствующему процессу и фиксируют­ся как сверхнормативные. Они рассчитываются как затраты периода и записы­ваются на счет прибылей и убытков в конце производственного периода.

В процессе производства ООО «ХБИ» было использовано 4500 литров химического раствора стоимо­стью 4500 тыс. руб. Исходя из прошлого опыта и технических расчетов, ожидали норма­тивные потери в размере 1/6 начального количества, однако фактический выход химической жидкости в течение периода составил только 3500 литров. Фактические потери составили 1000 литров, а не 750, как ожидалось. Дополнительная потеря 250 литров — это сверхнорма­тивные потери. Себестоимость одного литра ожидае­мого выпуска продукции определяется путём деления себестоимости на ожидаемый выпуск продукции:

4500/3750=1,2 тыс. руб.

Заметим, что себестоимость единицы продукции та же самая, независи­мо от того, было произведено 4000 или 3750 литров.

Затраты на вводимые ресурсы распределяются следующим образом (см. табл. 3.1.):

Таблица 3.1.

Распределение затрат на вводимые ресурсы

Впоследствии можно будет контролировать сверхнормативные потери, если определить их причины и принять меры для их устранения.

В некоторых случаях можно продать бракованные изделия за небольшую цену. Тогда на доход от продажи кредитуется счет себестоимости по соответст­вующему процессу, в ходе которого изготовлен брак.

На обработку в очередном процессе доставлено 4500 ед. общей стоимостью 4500 тыс. руб. Получено 3750 ед. Нормативные потери составляют 1/6 начального коли­чества, а любая бракованная единица может быть продана за 0,50 тыс. руб.

Расчет себестоимости единицы производится путём деления себестоимости единицы продукции без стоимости брака на ожидаемый выход продукции:

4050/3750=1,08 тыс. руб.

3.2. КАЛЬКУЛЯЦИЯ НЕРАЗДЕЛЯЕМЫХ ИЗДЕРЖЕК КОМПЛЕКСНОГО ПРОИЗВОДСТВА

Если вся продукция, произведенная за определенный период, реализована, то проблемы распределения комплексных издержек между конкрет­ными продуктами не существует. Оценка МПЗ не нужна, а для расчета при­были требуется просто вычесть величину совокупной себестоимости из ве­личины дохода от реализации. Однако если в конце периода часть продук­ции не реализована, необходимо распределить затраты между продуктами. Поскольку любое такое распределение неизбежно будет субъективным и произвольным, то этот процесс требует от бухгалтера принятия решений, которые труднее всего обосновать. Все, что можно сделать, это постараться выбрать наиболее рациональный и разумный метод распределения. Методы, используемые для распределения комплексных издержек до точки разделе­ния, можно сгруппировать в 2 категории.

1. Методы для измерения доходов от каждого отдельного продукта, к кото­рому относятся комплексные издержки, исчисленные при помощи натуральных показателей, таких, как масса, объем и т.д.

2. Методы для измерения возможности возмещения комплексных издержек на основе их распределения в соответствии с рыночной стоимостью продуктов [10. c. 111-115].

Такие методы распределения затрат предусматривают простое их распре­деление пропорционально объему производства. Предполагается, что каж­дый продукт принесет одинаковые доходы, для получения которых затрачены комплексные издержки, и, следовательно, на каждый продукт относится про­порциональная объему его производства доля комплексных издержек. При использовании этого метода можно распределить затраты следующим образом (см. табл. 3.2.):

Таблица 3.2.

Распределение затрат

Предполагается, что себестоимость единицы продукции каждого вида одинакова. Следовательно, можно распределить комплексные издержки так:

Себестоимость единицы продукции = 5 (120000 : 24000).

Распределение затрат:

продукт X: 8000 * 5 = 40 000;

продукт У: 4000 * 5 = 20 000;

продукт Z: 12000 * 5 = 60 000.

Если цены реализации совместно производимых продуктов различны, то предположение об одинаковой себестоимости единицы продукции каждого вида приведет к тому, что на какие-то продукты будет показана высокая прибыль, а на другие — убытки. Это может повлечь за собой неверный рас­чет прибыли. Рассмотрим калькуляцию прибыли на продукты, используемую на ООО «ХБИ» (см. табл. 3.3.).

Таблица 3.3.

Калькуляция прибыли на продукты

Вывод: при распределении комплексных из­держек не принимается во внимание способность конкретных продуктов ге­нерировать прибыль. На продукт Z отнесена самая большая доля комплексных издержек, но доход от его реализации наименьший; на продукт Y отне­сена наименьшая доля комплексных издержек, но его доля в совокупном доходе от реализации самая большая. Поэтому метод использования нату­ральных показателей во многом неудовлетворителен, и его недостатки мож­но выявить еще ярче, предположив, что в течение периода реализовано 80% продукции X, Y и Z (см. табл. 3.4.).

Таблица 3.4.

Оценка запасов

Вывод: Очевидно, не следует оценивать запас продукта Z по цене, выше рыночной, и в 3 раза превышающей оценку продукта Y, в то время как с точки зрения возможных доходов от реализации продукт Y является более цен­ным. Другая проблема состоит в том, что количество совместно произво­димых продуктов должно измеряться в одних и тех же единицах. Слож­ности измерения возникают в отношении продуктов, представляющих собой твердые вещества, жидкости и газы, и необходимо найти общую основу измерения их количества. Основным преимуществом использования метода натуральных показате­лей является простота, однако это удобство перевешивается многочислен­ными недостатками метода [8, с. 148-150].

При использовании метода, базирующегося на стоимости реализации, комплексные издержки распределяются на со­вместно производимые продукты пропорционально оценкам стоимости их реализации, причем предполагается, что более высоким ценам реализации соответствуют более высокие затраты. Распределение по методу стоимости реализации будет следующим (см. табл. 3.5.):

Таблица 3.5.

Распределение затрат

Пересмотренная калькуляция на продукты будет выглядеть так (см. табл. 3.6.):

Таблица 3.6.

Калькуляция на продукты

Если предположить, что 80% продукции продано, оценку МПЗ партии можно представить так (см. табл. 3.7.):

Таблица 3.7.

Оценка МПЗ

Метод, базирующейся на стоимости реализации, свободен от недостат­ков метода натуральных показателей, но один недостаток все-таки есть: он основан на предположении, что предыдущие затраты определяются дохода­ми от реализации. Например, на невыгодный продукт, дающий низкий до­ход от реализации, будет распределена малая доля комплексных издержек, и создается впечатление, что он приносит прибыль.

Чистая стоимость возможной реализации в точке разделения может быть оценена путем вычитания затрат на последую­щую обработку из стоимости реализации. Чтобы оценить стоимость реализации в точке разделения, нам необходимо использовать оценку стоимости реализации в точке прода­жи, а отсюда двигаться назад. Расчеты производятся следую­щим образом (см. табл. 3.8.):

Таблица 3.8.

Расчёт по методу чистой стоимости возможной реализации

Вывод: когда продукты подвергаются дальнейшей обработке после точки разделения, доля валовой прибыли в объеме реализации различна для каждого из них. Для продукта X — 31,11%, для продукта Y — 33,33%, для продукта Z — 36,67%. Можно сделать предположения, что поскольку все три продукта получены с одного процесса, то они должны принести одинаковую валовую прибыль.

По методу постоянной доли валовой прибыли в объеме реализации комплексные издержки распределяются так, что доля совокупной валовой прибыли одинакова для каждого отдельного продукта. Комплексные издержки распределяются так, чтобы доля валовой прибыли для каждого из трех продуктов равнялась доле совокупной валовой прибы­ли, т.е. 33,33%. Заметим, что доля валовой прибыли вычисляется путем вы­читания совокупной себестоимости трех продуктов (160000) из совокупной реализации (240000), затем сумма прибыли (80000) выражается в виде процентов от реализации. Вычисления выглядят следующим образом (см. табл. 3.9.):

Таблица 3.9.

Расчёт по методу постоянной доли валовой прибыли

Вывод: как видно, необходимая доля валовой прибыли (33,33%) вычислена для каждого продукта. Затем вычитается величина затрат на последующую обработку, и разница представляет собой величину распределения комплексных издержек.

По методу постоянной доли валовой прибыли обязательно предполагается, что есть одна и та же зависимость между себестоимостью и стоимостью реализации для каждого отдельного продукта. Однако такое предположение сомнительно, поскольку мы не наблюдаем одинаковой доли валовой прибы­ли для отдельных продуктов в компаниях, выпускающих множество различ­ных продуктов, затраты на которые разделимы.

3.3. КАЛЬКУЛЯЦИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ С ПОЛНЫМ РАСПРЕДЕЛЕНИЕМ ЗАТРАТ И ПО ПЕРЕМЕННЫМ ИЗДЕРЖКАМ

В данном подразделе рассмотрена альтернативная система, известная как система калькуляции себестоимости по переменным издержкам, или маржиналь­ная система калькуляции. При этой альтернативной системе только перемен­ные издержки производства распределяются на продукты и включаются в оценку МПЗ.  Постоянные издержки производства не распределяются на продукты, а рассматриваются как затраты периода и относятся непосредст­венно на счет прибылей и убытков. Системы калькуляции себестоимости с полным распределением затрат и по переменным издержкам полностью со­ответствуют одна другой в том плане, что непроизводственные расходы учи­тываются как затраты периода. Основное различие этих систем заключается в том, что в одном случае постоянные производственные накладные расхо­ды считаются затратами периода, в другом — включаются в себестоимость продукта (см. рис. 3.2.).

Рис. 3.2. Системы калькуляции себестоимости с полным распределением затрат и по переменным издержкам

Известны данные по компании ООО «ХБИ», производящей продукт, за периоды 1 — 6.

Цена реализации единицы продукции: 10 тыс. руб.

Переменные издержки на единицу продукции: 6 тыс. руб.

Постоянные издержки за каждый период: 750 тыс. руб.

Нормальная производительность оценивается в 375 ед. за период, а объем производства и реализации за каждый период выглядят так (см. табл. 3.10):

Таблица 3.10.

Объём производства и реализации

В начале периода 1 не было запасов, и фактические постоянные производст­венные накладные расходы составляли 750 тыс. руб.; непроизводственные накладные расходы — 250 тыс. руб.

Отчеты о переменных издержках и полностью распределенных затратах за периоды 1 — 6 показаны в образцах 3.11. и 3.12. соответственно.

Таблица 3.11.

Отчёты о прибыли при калькуляции себестоимости по переменным издержкам

Таблица 3.12.

Отчёты о прибыли при калькуляции себестоимости с полным распределением затрат

При использовании калькуляции себестоимости по переменным издержкам (см. табл. 3.11.) себестоимость единицы продукции составляет  6 тыс. руб. и включает только переменные издержки, так как только переменные издержки производства распределяются на продукты. За период 1 было произведено 375 ед. продукции при переменных издержках в 6 тыс. руб. на 1 ед. Затем добавля­ют постоянные затраты, чтобы получить совокупную общезаводскую себе­стоимость — 3000 тыс. руб. Отметим, что постоянные затраты в 750 тыс. руб. учитываются в тот период, когда они понесены.

За период 2 было произведено 375 ед. продукции, а продано только 300 ед. Следовательно, 75 ед. составляют запас на конец периода. Чтобы можно было сопоставить расходы и доходы, доход от реализации 300 ед. продукции должен быть сопоставлен с их себестоимостью. Так как было произведено 375 ед. продукции, мы должны оценить запас в 75 ед. и вычесть эту сумму из суммы производственных расходов. При калькуляции себестоимости по переменным издержкам 75 оставшихся в запасе единиц продукции оцениваются по 6 тыс. руб. за 1 ед. В этом случае запас на конец периода (450 тыс. руб.) вычита­ется из суммы производственных расходов, и в результате получается вели­чина себестоимости реализованной продукции — 1800 тыс. руб. Заметим, что в оценку запасов на конец периода не включаются постоянные накладные расходы.

75 ед. продукции из запаса на конец периода 2 становятся запасом на начало периода 3 и, следовательно, включаются в расходы этого периода. К производственным расходам за период 3 (375 ед. продукции) прибавляется оценка этого запаса на начало периода. Эффект заключается в том, что себестоимость 450 ед. продукции сопоставляется с объемом реализации 450 ед. Прибыль за периоды 4 — 6 рассчитывается аналогично. Рассмотрим, анализируя таблицу 3.12., калькуляцию прибыли при оценке запаса на конец пе­риода на базе полного распределения затрат. При калькуляции себестоимости с полным распределением затрат постоянные накладные расходы распределяют­ся на отдельные продукты и включаются в издержки производств. Постоянные накладные расходы за каждый период составляют 750 тыс. руб., а нормальная производительность — 375 ед., поэтому постоянные накладные расходы распределяются по 2 на 1 ед. продукции. Теперь себестоимость продукта состоит из суммы переменных затрат и постоянных производст­венных расходов, а итог равен 8 тыс. руб. на 1 ед. продукции. Производственные расходы за период 1 (375 ед. по 8 тыс. руб. за единицу) составляют 3000 тыс. руб.

Сравним отчет о полном распределении затрат (табл. 3.11.) с отчетом о переменных издержках (табл. 3.12.) за период 1. При калькуляции себестоимости с полным распределением затрат постоянные затраты включают­ся в производственные расходы, а при калькуляции себестоимости по пере­менным издержкам в производственные расходы включаются только переменные расходы. При калькуляции себестоимости по переменным издержкам постоянные расходы показывают в отчетах отдельно и не включают в величину себестоимости реализованной продукции. Отметим, что запас на конец периода 2 в 75 ед. продукции оценивается по 8 тыс. руб. на 1 ед. в отчете о полностью распределенных затратах, а в отчете о переменных издержках запас на конец периода оценивается лишь по 6 тыс. руб. за 1 ед. продукции.

При расчете прибыли принцип сопоставления по методу полного распределения затрат аналогичен принципу, использованному при формировании отчета о переменных издержках. Однако в расчетах за периоды 5 и 6 возникают затруднения; за период 5 произведено 425 ед. продукции, так что производственные затраты (3400 тыс. руб.) включают в себя постоянные накладные расходы в 850 тыс. руб. (425 ед. по 2 тыс. руб. за 1 ед.). Совокупные постоянные накладные расходы периода составляют только 750 тыс. руб., так что на себестоимость отнесен избыток в 100 тыс. руб.. Этот избыток возмещения постоянных накладных расходов учитывается как корректировка затрат периода.

За период 6 произведено 350 ед. продукции себестоимостью 2800 тыс. руб., в которую включалось только 700 тыс. руб. постоянных накладных расходов. В ре­зультате недостаток возмещения накладных расходов в 50 тыс. руб. списывается как затраты периода. Как можно видеть, недостаток или избыток возме­щения постоянных накладных расходов появляется тогда, когда фактиче­ский выпуск продукции отличается от выпуска при нормальном уровне производительности в 375 ед., так как расчет постоянных накладных рас­ходов по ставке распределения 2 тыс. руб. на единицу продукции основан на предположении, что фактический выпуск продукции составит 375 ед. за период.

4. СОСТАВЛЕНИЕ ПЛАНОВ ДОКУМЕНТАЦИИ

Компания ООО «ХБИ» производит два изделия — "А" и "В". Изделие "А" изготавливает цех 1, изделие "В" — цех 2.

Есть информация на 2004г. Нормативные расходы на основные материалы и оплату рабочей силы:

Материал X, на 1 ед.: 2,7 тыс. руб.  Материал Y, на 1 ед.: 6 тыс. руб.

Труд основных производственных рабочих, ч.: 4,5 тыс. руб.

Накладные расходы возмещаются на базе показателя рабочего времени ос­новных производственных рабочих.

Нормативы расхода основных материалов и рабочего времени на изделие:

Изделие "А" Изделие "В"

Материал X, на 1 ед.                                                   15                     12

Материал Y, на 1 ед.                                                  7,5                   13,5

Труд основных производственных рабочих, ч.:      10                     15

Таблица 4.1.

Смета за предыдущий 2003г.:

Другие релевантные данные для 2004г. Приведены в табл. 4.2. – 4.6.

Таблица 4.2.

Таблица 4.3.

Таблица 4.4.

Данные по цехам

Таблица 4.5.

Таблица 4.6.

Необходимо подготовить совокупную финансовую смету на 19X1 г. и следую­щие документы: программу сбыта; производственную программу; смету использования основных материалов; смету затрат на приобретение основных материалов; смету по труду основных рабочих; смету общезаводских накладных расходов; смету отдела сбыта и администрации; общую смету.

Программа сбыта показывает количество каждого изделия, которое ком­пания планирует продать, и планируемую цену реализации. В программе представлен прогноз совокупного дохода, на основе которого будут оцени­ваться наличные поступления от потребителей, а также показаны основные данные для составления сметы издержек производства, расходов на реали­зацию и административных расходов. Программа сбыта, таким образом, яв­ляется основой всех других смет, поскольку все расходы непосредственно зави­сят от объема продаж. Если программа сбыта составлена неточно, все дру­гие сметные оценки будут ненадежными (см. табл. 4.7.).

Таблица 4.7.

Программа сбыта продукции ООО «ХБИ»

Следующий этап составления программы сбыта — подготовка производственной программы. Она формируется только в количественных показате­лях и входит в сферу ответственности руководителя производства. Целью программы являются обеспечение объема производства, достаточного для удовлетворения покупательского спроса, и создание экономически целесообразного уровня запасов (см. табл. 4.8.).

Таблица 4.8.

Производственная программа ООО «ХБИ»

Начальники цехов 1 и 2 должны подготовить оценку материалов, которые требуются для выполнения производственной программы. Смета использования материалов на год должна выглядеть, как в табл. 4.9.

Таблица 4.9.

Смета использования основных материалов ООО «ХБИ»

За составление сметы затрат на приобретение основных производственных материалов отвечает начальник отдела закупок. Годовая смета затрат на приобретение ос­новных материалов приведена в табл. 4.10.

Таблица 4.10.

Смета затрат на приобретение основных материалов ООО «ХБИ»

Ответственность за составление сметы по труду лежит на руководителях цехов 1 и 2. Сметные почасовые нормы определяет отдел труда. Смета по труду основных производственных рабочих дана в табл. 4.11.

Таблица 4.11.

Смета по труду основных производственных рабочих ООО «ХБИ»

За составление сметы общезаводских накладных расходов отвечает также руководитель производственного отдела. Накладные расходы необ­ходимо анализировать, с тем чтобы выяснить, управляемы они или нет, и установить контроль за уровнем этих расходов (см. табл. 4.12.).

Таблица 4.12.

Смета общезаводских накладных расходов ООО «ХБИ»

Сметы отдела сбыта и администрации объединены здесь в одну (см. табл. 4.13.).

Таблица 4.13.

Смета отдела сбыта и администрации ООО «ХБИ»

Когда все сметы составлены, сметный счет прибылей и убытков обеспечивают общую картину плановой производительности на сметный период (табл. 4.14.).

Таблица 4.14.

Сметный счет прибылей и убытков бухгалтер должен представлять на рассмотрение планово-финансовой ко­миссии вместе с рядом финансовых коэффициентов, предусмотренных бюдже­том, таких, как коэффициент окупаемости капиталовложений, отношение обо­ротного капитала к краткосрочным обязательствам, коэффициент ликвидности и коэффициенты, характеризующие использование средств. Если эти коэффи­циенты окажутся приемлемыми, то смета будет принята [3. c. 148-182].

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате написания курсовой работы были приобретены следующие навыки и умения:

- расчёт накладных расходов и использование цеховых ставок накладных расходов;

- составление ведомости анализа накладных расходов и расчет ставки распределения цеховых накладных расходов;

- расчет неполного возмещения накладных расходов или их возмещение с избытком;

- изучение шести различных методов возмещения накладных расходов;

- выявление разницы между попроцессной и позаказной калькуляцией себестоимости продукции;

- изучение сущность калькуляции нормативных и сверхнормативных убытков;

- умение составлять сметы, характеризовать стадии составления сметы; готовить функциональную и обобщенную сметы.

Принятие основных решений по планированию — часть процесса пер­спективного планирования. Однако процесс составления годовой сметы ве­дет к конкретизации этих планов, так как руководители должны составлять подробные планы для проведения в жизнь перспективных планов. Если го­довая смета отсутствует, проблемы повседневной деятельности могут скло­нить руководителя отказаться от планирования будущих операций. Состав­ление же сметы гарантирует, что руководители будут планировать будущие операции, принимая во внимание возможные изменения условий деятель­ности в следующем году, и определять меры, которые необходимо принять сейчас, чтобы отреагировать на предстоящие изменения условий. Этот процесс заставляет руководителей предвидеть проблемы до того, как они возникнут, и вероятность поспешных решений, принимаемых экспромтом, которые опреде­ляются сиюминутной целесообразностью, будет сведена к минимуму.

БИБЛИОГРАФИЧЕСКИЙ СПИСОК

1. Бухгалтерский управленческий учёт: Учебник.- 3-е изд., доп. и пер.- М.: Омега – Л, 2004.- 576 с.
2. Друри К. введение в управленческий и производственный учёт: Учеб. Пособие/ Пер. с англ. Под ред. Н.Д. Эриашвили.- 3-е изд., перераб. И доп.- М.: Аудит, ЮНИТИ, 1998.- 783 с.
3. Ивашневич В.Б. Бухгалтерский управленческий учёт: Учебник.- М.: Юристъ, 2003.- 618 с.
4. Карпова Т.П. Управленческий учёт: Учебник.- М.: Юнити-Дана, 2004.- 351 с.
5. Керимов В.Э. Управленческий учёт: Учебник.- М.: «Дашков и К^о», 2005.- 460 с.
6. Ковалёв В.В. Введение в финансовый менеджмент [Учебник].- М.: Финансы и статистика, 2004.- 768 с.: ил.
7. Лихачёва О.И. Финансовое планирование на предприятии: Учеб. Пособие.- М.: ТК Велби, 2004.- 264 с.
8. Николаева О.Е. Управленческий учёт: Учебник.- М.: Едиториал УРСС, 2003.- 320 с.
9. Управленческий учёт: Учеб. Пособие/ Под ред. А.Д. Шеремета.- 2-е изд. испр.- М.: ИД ФБК – ПРЕСС, 2002.- 512 с.
10. Филатов О.К. Планирование, финансы, управление на предприятии: учебник.- М.: Финансы и статистика, 2004.- 384 с.