Содержание

Введение.......................................................................................................... 3

Глава 1. Теоретические аспекты налогообложения....................................... 5

1.1. Нормативное регулирование............................................................... 5

1.2. Характеристика налогов, уплачиваемых предприятием.................. 10

Глава 2. Формирование и бухгалтерский учет налогооблагаемых показателей ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция».................................................................. 40

2.1. Финансово-экономическая характеристика ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция».............................................................. 40

2.2. Формирование и бухгалтерский учет федеральных налогов.......... 42

2.3. Формирование и бухгалтерский учет региональных налогов......... 72

Глава 3. Характеристика возможных систем оптимизации налогообложения      75

3.1. Количественная оценка использования возможных систем налогообложения и схем их применения................................................................................... 75

3.2. Анализ налоговой нагрузки предприятия и выбор стратегии налогового планирования............................................................................................ 81

Заключение.................................................................................................... 91

Литература.................................................................................................... 93

Приложения................................................................................................... 96

Введение

Одним из важнейших инструментов осуществления экономической политики государства всегда были и продолжают оставаться налоги. Особенно наглядно это проявляется в период перехода от командно-административных методов управления к рыночным отношениям, когда в условиях сузившихся возможностей государства оказывать воздействие на экономические процессы налоги становятся реальным рычагом государственного регулирования экономики. Вместе с тем государство только в том случае может реально использовать налоги через присущие им функции, и, прежде всего фискальную и стимулирующую, если в обществе создана атмосфера уважения к налогу, основанная на понимании как экономической необходимости существования налоговой системы, так и установленных государством правил взимания конкретных налогов. В связи с этим знание налогового законодательства, порядка и условий его функционирования является непременным условием восприятия налоговой культуры как обществом в целом, так и каждым его членом.

В современных условиях для управления предприятием необходим багаж знаний во многих областях экономики. Наряду с менеджментом, маркетингом, бухгалтерским учетом и некоторыми другими направлениями основы налогообложения занимают одно из важнейших мест и являются неотъемлемой частью деятельности любого предприятия.

Данные факты определили выбор темы дипломной работы и ее актуальность.

Объектом исследования настоящей работы является закрытое акционерное общество «ТрестУралСтальКонструкция», осуществляющее деятельность по выплавке стали и производству стальных конструкций, оптовой продажей товаров, оказанию на сторону услуг обслуживающих производств.

Предметом исследования выступает порядок формирования налогооблагаемых показателей и их учет.

Целью настоящей работы является разработка рекомендаций по совершенствованию системы налогообложения предприятия.

Исходя из поставленной цели, необходимо решить следующие задачи:

– раскрыть теоретические аспекты налогообложения;

– дать краткую характеристику объекту исследования ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция»;

– рассмотреть исчисление федеральных и региональных налогов;

– провести количественную оценку использования возможных систем налогообложения и схем их применения;

– на основе предложенных методик оптимизации налогообложения предприятия сформулировать рекомендации по выбору системы налогообложения.

Теоретический и методологической основой исследования являются научные работы российских экономистов, раскрывающих теорию и практику налогообложения предприятий в России. В работе были использованы труды, раскрывающие теоретические аспекты и проблемы налогообложения предприятия:

При оценке и обработке материалов использовались математические и статистические методы, такие как: метод сравнительного анализа, метод средних величин, вертикальный, горизонтальный и анализ абсолютных и относительных показателей, способы графических изображений.

В качестве информационной базы использованы регистры налогового учета, данные годовой бухгалтерской отчетности – форма № 1 «Бухгалтерский баланс», налоговые декларации, статические данные.

Практическая значимость исследования заключается в возможности использования полученных результатов с целью выявления целесообразности применения методов налогообложения предприятия.

Глава 1. Теоретические аспекты налогообложения

1.1. Нормативное регулирование

Одним из наиболее эффективных инструментов региональной социально-экономической политики являются налоги. За счет их формируется более 80% собственных доходов территориальных бюджетов. В то же время налоговая политика государства недостаточно эффективна, в связи с чем, в последние годы принимаются энергичные меры по реформированию налоговой системы.

Законодательную базу системы определяют законы (постановления, распоряжения и другие подзаконные акты), принимаемые соответствующим органом власти.

В России общую линию налогового законодательства определяет Государственная Дума, Совет Федерации, Президент РФ и Правительство РФ. Государственная Дума рассматривает вопросы налогового законодательства и принимает законы о налогообложении, которые с одобрения Совета Федерации и подписи Президента РФ вступают в силу.

Законодательные органы субъектов федерации принимают законы о налогах и сборах и иные правовые акты в области налогообложения, но лишь в рамках Налогового кодекса РФ, принятого Законодательным Собранием РФ.

Органы местного самоуправления, в лице представительных органов, принимают правовые акты в сфере налогового законодательства в рамках Налогового кодекса РФ и законов, принятых соответствующим законодательным органом данного субъекта РФ.

Согласно законодательству Российской Федерации налоговая система является 3-уровневой по исчислению (уплате) налогов и сборов.

Структура налоговой системы РФ представлена на рис. 1.1.

 

Рис. 1.1.  Структура налоговой системы РФ

В зависимости от уровня законодательной базы и изъятия налогов различают три вида налогов и сборов: федеральные, региональные и местные.

В зависимости от классификационных признаков все платежи подразделяются на федеральные, региональные и местные, ставки которых определены не теоретическим методом, а волевым решением законодательных и исполнительных органов власти в процессе обсуждения на заседаниях и закреплены соответствующими законодательными актами. Кроме того, законодательными актами предусмотрено перераспределение налоговых ставок между различными территориальными образованиями, что делает налоговую систему более сложной как в сфере законодательства, так и в сфере изъятия налогов и сборов.

Субъектами налога являются организации (юридические лица) и граждане (физические лица), на которых в соответствии с законодательством возложена обязанность уплачивать налоги (сборы, пошлины). Налогоплательщики и плательщики сборов уплачивают налоги (сборы), в том числе в связи с перемещением товаров через таможенную границу в соответствии с налоговым законодательством.

Налоговые органы в России представлены Министерством РФ по налогам и сборам с его подразделениями, Государственным таможенным комитетом РФ с его подразделениями, органами государственных внебюджетных фондов, Управлением Министерства финансов РФ, министерствами и финансовыми управлениями субъектов РФ, Федеральной службой налоговой полиции с ее подразделениями, государственными органами исполнительной власти субъектов РФ, местного самоуправления и др. должностными лицами, насчитывающими 180 тыс. налоговых служащих (без учета сотрудников ФСНП РФ).

Представленная на рис. 1.1 структура налоговой системы России и ее анализ свидетельствуют, что, являясь наиболее важным механизмом регулирования экономики, система не в полной мере соответствует условиям рыночных отношений и является не эффективной и не экономичной. Она является по своей сути не только грабительской, но громоздкой, сложной и запутанной как по исчислению налогов, так и по документированию, составлению отчетности и компьютеризации.

Поскольку в условиях рынка экономическому анализу и прогнозированию финансовой ситуации придается особое значение, для каждой организации должен составляться уникальный план будущего хозяйственного года – учетную политику.

Выбранная организацией учетная политика оказывает существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли, налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового состояния организации.

Следовательно, учетная политика организации является важным средством формирования величины основных показателей деятельности организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ различных организаций.

Термин "учетная политика для целей налогообложения" впервые прозвучал в статье 167 Налогового кодекса РФ, которая вступила в силу с 1 января 2001 года. Это понятие использовалось для определения даты реализации товаров (работ, услуг) при исчислении НДС.

С 1 января 2002 года введена в действие глава 25 Налогового кодекса РФ "Налог на прибыль организаций". Двадцать одна статья этой главы, с 313-й по 333-ю, посвящена исключительно налоговому учету. Причем статья 313 этой главы требует устанавливать порядок ведения налогового учета в учетной политике для целей налогообложения.

Определение налоговой учетной политики в Налоговом кодексе РФ отсутствует. Однако по аналогии с определением бухгалтерской учетной политики как совокупности способов ведения бухгалтерского учета можно предположить, что под налоговой учетной политикой подразумевается совокупность способов ведения налогового учета. В тоже время обрывочные сведения, касающиеся налоговой учетной политики, которые встречаются в главах 21 и 25 Налогового кодекса РФ, позволяют сформулировать правила ее установления.

Формировать налоговую учетную политику как совокупность способов ведения налогового учета должны лица, на которых действующее законодательство возложило обязанность вести налоговый учет. К ним относятся:

- налогоплательщики, то есть те, кого Налоговый кодекс РФ обязал уплачивать налоги;

- налоговые агенты, то есть те, кого Налоговый кодекс РФ обязал исчислять, удерживать и перечислять в бюджет налоги налогоплательщиков.

Нельзя не учитывать, что учетная политика для целей налогообложения в отношении отдельных видов налогов формируется по-разному.

Налоговая политика предприятия включается в себя:

– организационные моменты (принципы) налогового учета в организации;

– методы и способы налогообложения;

В организации устанавливается единая система организации налогового учета.

Таким образом, в учетной политике для налогообложения предусмотрены методы, правила и способы, обязательность отражения операций. Налогоплательщик может определить самостоятельно те положения, которые он включит в свою учетную политику для целей налогообложения наряду с элементами учетной политики, приведенными в таблице.

1.2. Характеристика налогов, уплачиваемых предприятием

Охарактеризуем различные налоги, уплачиваемые организацией.

Налог на прибыль.

С переходом экономики нашего государства на основы рыночного хозяйства усиливается многоаспектное значение прибыли. Акционерное, арендное, частное или другой формы собственности предприятие, получив финансовую самостоятельность и независимость, вправе решать, на какие цели  и в каких размерах направлять полученную прибыль.

Прибыль как экономическая категория – это обобщающий показатель финансовых результатов хозяйственной деятельности, определяемый как разность между выручкой от хозяйственной деятельности и суммой затрат на эту деятельность.

Соединив в одно целое две вышеупомянутые экономические категории, мы получаем один из видов налога, посредством которого налоговая система государства может выполнять свойственные ей функции – это налог на прибыль предприятий и организаций.

Налоговый механизм обеспечивает экономическую реализацию добавочной прибыли по месту ее возникновения. Предприятие получает дополнительные возможности, как для ее инвестирования, так и для расширения непроизводительного потребления. Эффективная система налогообложения прибыли, предусматривающая предприятиям дополнительные льготы по налогу на прибыль, оказывает решающее влияние на стимулирование товаропроизводителя, имеет важное значение для обеспечения положительных финансовых результатов деятельности, повышения экономической активности, решения социально-экономических проблем.

Налог на прибыль предприятий и организаций - основной вид налога юридических лиц. Ныне действующий налог на прибыль предприятий и организаций, введен с 01.01.92 г.

Плательщики налога на прибыль установлены в статье 246 Налогового кодекса РФ. К ним относятся:

- российские организации;

- иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и получающие доходы от источников в России.

Понятие организации дается в пункте 2 статьи 11 Налогового кодекса РФ. В соответствии с этим пунктом организацией-налогоплательщиком является юридическое лицо, образованное в соответствии с законодательством Российской Федерации и занимающееся коммерческой или иной предпринимательской деятельностью, на которое в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность по уплате налогов.

Анализируя приведенное выше определение плательщика налога на прибыль, можно сделать вывод о том, что оно более кратко и унифицировано по сравнению с определением, данным в статье 1 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действие которого распространялось до 1 января 2002 года. Так, в главе 25 Налогового кодекса РФ не приводится перечень предприятий и организаций, которые не должны платить налог на прибыль, хотя это не означает, что с 1 января 2002 года таковых не существует.

С 1 января 2002 года в соответствии с Федеральным законом от 29 декабря 2001 г. N 187-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" вступила в силу глава 26.1 Налогового кодекса РФ "Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)", которая является составной частью раздела VIII.1 Налогового кодекса РФ "Специальные налоговые режимы". Данной главой для организаций, производящих сельскохозяйственную продукцию, предусматривается замена уплаты ряда налогов, включая и налог на прибыль, уплатой единого сельскохозяйственного налога.

Статья 247 Налогового кодекса РФ устанавливает объект налогообложения по налогу на прибыль. Согласно этой статье, объектом признается полученная налогоплательщиком прибыль, которая определяется следующим образом:

- для российских организаций - это полученный доход за вычетом сумм произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой;

- для постоянных представительств иностранных организаций, осуществляющих деятельность в России, - полученные постоянными представительствами доходы за минусом сумм произведенных ими расходов, исчисляемых по правилам главы 25 Налогового кодекса РФ;

- для иностранных организаций - сумма доходов, полученных от источников в Российской Федерации.

Налоговая база - это стоимостная, физическая или иная характеристика объекта налогообложения. Налоговой базой по налогу на прибыль является денежное выражение размера прибыли.

Налоговый кодекс РФ устанавливает ставки налога на прибыль. Основная ставка налога для российских организаций 24 процента, из них:

5 процентов зачисляется в федеральный бюджет;

17 процентов зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации;

2 процента поступает в местные бюджеты.

С доходов иностранных организаций, не связанных с деятельностью в Российской Федерации через постоянные представительства, налог взимается по следующим ставкам:

10 процентов от использования, содержания, сдачи в аренду судов, самолетов и других подвижных транспортных средств при международных перевозках;

20 процентов с других доходов, кроме доходов по ценным бумагам.

Российские юридические и физические лица, получившие дивиденды от российских организаций, должны заплатить налог с дивидендов по ставке 6 процентов.

Если же российская организация получила дивиденды от иностранного юридического лица, то ставка налога на прибыль составляет 15 процентов.

Иностранные организации, получившие дивиденды от российских юридических лиц, также должны заплатить налог по ставке 15 процентов.

Доходы от государственных и муниципальных ценных бумаг облагаются так:

15 процентов с процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов;

10 процентов c процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года, а также с процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III.

Налоговым периодом признается календарный год, а отчетными периодами - I квартал, полугодие, 9 месяцев календарного года. Для налогоплательщиков, уплачивающих ежемесячные авансовые платежи по фактически полученной прибыли, отчетными периодами признаются месяц, два месяца, три месяца и т.д. до окончания календарного года.

Налогоплательщики обязаны самостоятельно исчислять сумму налога на прибыль. По истечении очередного отчетного налогового периода организации рассчитывают размер налоговой базы нарастающим итогом с начала года до окончания I квартала, полугодия, девяти месяцев, года. В течение квартала ежемесячно налогоплательщики должны перечислять авансовые платежи. Срок перечисления налога - не позднее 28-го числа каждого месяца этого отчетного периода. Размер налога определяется следующим образом:

- в I квартале текущего года размер налога равен аналогичной сумме, уплачиваемой организацией в последнем квартале предыдущего года;

- во II квартале - одной трети платежа за I квартал текущего года;

- в III квартале - одной трети разницы между суммами авансовых платежей за полугодие и I квартал;

- в IV квартале - одной трети разницы между суммами авансовых платежей за девять месяцев и полугодием.

Организации, созданные после вступления в силу главы 25 Налогового кодекса РФ, начинают уплачивать ежемесячные авансовые платежи по истечении полного квартала с даты их государственной регистрации.

Организации вправе перейти на уплату налога на прибыль ежемесячными авансовыми платежами, исчисленными, исходя из ставки налога и фактически полученной прибыли, исчисленной с начала года до окончания соответствующего месяца. Сумма налога на прибыль в данном случае также определяется с учетом ранее начисленных платежей и вносится в бюджет до 28-го числа месяца, следующего за отчетным. О переходе на порядок уплаты налога ежемесячными авансовыми платежами на основании фактической прибыли организации обязаны уведомить налоговые органы не позднее 31 декабря предшествующего года, при этом налогоплательщики не вправе изменить порядок уплаты в течение всего налогового периода.

Налог на добавленную стоимость.

До настоящего времени не существовало и не существует в законодательстве и учебной литературе четкого определения, что же характеризует НДС и что такое добавленная стоимость. Если представляется возможность накопленное в процессе производства изъять из результатов работы механизма, станка, паровоза, самолета, парохода, а не на стадиях купли-перепродажи, то можно говорить о НДС.

Считается, что добавленная стоимость представляет собой часть стоимости товара (работ, услуг), которая создана живым трудом и включает в себя заработную плату и прибыль. Но, в свою очередь, налог взимается из прибыли и дважды из заработной платы: непосредственно от физического лица в виде налога на доход (подоходный налог) и с юридического лица в виде единого социального налога.

Образование НДС основывается на принципе налога с оборота и принципе единого налога, то есть единого налога, выплачиваемого по частям.

Данный вид налога изначально придуман в 1954 году французским экономистом Лоре, который впоследствии стал популярным ввиду быстрого изъятия денежных средств у налогоплательщиков и распространился в странах капитала. В начале 90-х годов США и страны Европейского экономического сообщества (ЕЭС) обязали и Россию ввести данный налог взамен включения России в Европейское сообщество.

В России до 1992 года существовал налог с оборота, которым облагался большой перечень товаров, преимущественно потребительских. Закон РСФСР N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" был подписан 6 декабря 1991 года, и с тех пор НДС занял первое по доходности бюджета место среди косвенных налогов.

Следующим этапом становления НДС в России стало утверждение Инструкции Госналогслужбы РФ от 11 октября 1995 года N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".

Доходы федерального бюджета за счет изъятия доходов налогоплательщиков в виде НДС составляют до 40 процентов от всех налоговых поступлений, или около 4 процентов от валового внутреннего продукта (ВВП).

С 1 января 2001 года порядок взимания НДС регулируется 21 главой Налогового кодекса РФ. Эта глава отменила прежний Закон РФ от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Она содержит большое количество изменений и нововведений по сравнению со старым порядком.

"Налог на добавленную стоимость - косвенный налог, который включается в цену товаров (работ, услуг) и, таким образом, оплачивается их потребителями. Налог на добавленную стоимость - это налог "на потребление", тяжесть бремени которого испытывают не только плательщики этого налога в бюджет, но и покупатели созданных в процессе производства и обращения материальных благ.

Через систему действия налога на добавленную стоимость в доход бюджета изымается часть добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства различных видов товарной продукции и доведения ее до потребителей, а также при оказании платных услуг. Добавленная стоимость представляет собой разницу между стоимостью реализуемых потребителям товаров (работ, услуг), определяемой исходя из применяемых цен (тарифов), и величиной материальных затрат производственного назначения. Прибыль предприятия-производителя и заработная плата его работников, по сути, являются величиной, добавленной к стоимости материальных ресурсов, использованных или потребленных в процессе производства и обращения товаров, выполнения работ, оказания услуг.

Налогоплательщиками НДС признаются организации, на которые в соответствии с НК РФ возложена обязанность уплачивать налоги. При наличии у организации - налогоплательщика филиалов и иных обособленных подразделений обязанности организаций по уплате налогов исполняют филиалы и иные обособленные подразделения по месту своего нахождения.

Налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются: организации; индивидуальные предприниматели; лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Объектом НДС являются следующие операции:

– реализация товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации;

– передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организации;

– выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления; ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

Налоговым кодексом Российской Федерации также предусмотрены случаи освобождения предприятий от уплаты НДС. Необходимым условием для этого является объем выручки от реализации товаров (работ, услуг), не превышающий в сумме 1 млн. рублей без НДС за три последовательных календарных месяца, предшествующих освобождению. Освобождение от обязанностей налогоплательщика производится на срок 12 последовательных календарных месяцев в случае подачи налогоплательщиком заявления и пакета необходимых документов. Не распространяется такое освобождение на обязанности по уплате НДС, возникающие в связи с ввозом товаров на таможенную территорию РФ, а также на организации и предпринимателей, реализующих подакцизные товары и подакцизное минеральное сырье. Также не действует освобождение при выполнении обязанностей налогового агента [7, с. 35].

В случае превышения объема выручки от реализации в 1 млн. рублей за любые три последовательных календарных месяца освобождение автоматически перестает действовать с 1 числа месяца, в котором произошло такое превышение, и до окончания срока действия освобождения.

Налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристики объекта налогообложения.

Налоговая база по НДС представляет собой именно стоимостную характеристику объекта налогообложения, поскольку основой для исчисления налоговой базы по НДС является стоимость реализованных, переданных или ввезенных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.

Налоговая база представляет собой стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без учета НДС. При этом стоимость товаров (работ, услуг) определяется их ценой по правилам статьи 40 НК РФ, т.е. по рыночным ценам.

Важное значение имеет момент определения налоговой базы по НДС. Неправильное определение этого момента, как правило, влечет занижение или завышение налоговой базы и, как следствие, неправильное исчисление суммы НДС, подлежащей внесению в бюджет [16, с. 48].

Момент определения налоговой базы зависит от принятой в организации учетной политики для целей налогообложения: "по отгрузке" и "по оплате". Учетная политика "по отгрузке" в целях налогообложения означает возникновение обязанности по уплате НДС по мере отгрузки товаров и предъявления покупателю расчетных документов, а учетная политика "по оплате" означает возникновение обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств - в день оплаты товара. Следует отметить, что оплатой товара считается не только расчет денежными средствами, но и имуществом, а также любым другим, не противоречащим законодательству способом.

Если налогоплательщиком принята учетная политика, согласно которой дата возникновения обязанности по уплате налога определяется по мере отгрузки, моментом определения является день отгрузки товара, а если по мере оплаты - то день оплаты. Если в учетной политике не определено, какой из способов будет применяться налогоплательщиком для целей исчисления и уплаты налога, то применяется способ определения даты реализации "по отгрузке".

Учетная политика утверждается приказом руководителя организации и подлежит применению в целях налогообложения с 1 января года, следующего за годом утверждения приказа. Таким образом, учетная политика должна быть утверждена до наступления отчетного года [12, с. 67].

Налоговая база, как и сумма налога, исчисляется и удерживается налоговым агентом - покупателем товаров (работ, услуг). Налоговая база определяется как сумма дохода, как получение экономической выгоды. Вместе с тем, исчисление налоговой базы производится по общим правилам, а именно, как стоимость реализованных товаров (работ, услуг), только с учетом налога. Это объясняется следующим. Обязанность по определению налоговой базы и исчислению и удержанию налога возложена на налогового агента, который может определить только стоимость реализованного товара, поскольку являлся его покупателем, но никак не может определить сумму дохода иностранной организации по этой сделке.

Налоговая база от реализации товаров (работ, услуг) определяется с учетом сумм авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров. Впоследствии суммы налога, уплаченные с этих авансовых платежей, подлежат вычету после реализации товаров, за которые данные авансы были получены.

Налоговый период по НДС составляет календарный месяц, а для налогоплательщиков, у которых сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) не превышает одного миллиона рублей в месяц, - квартал.

Уплата налога производится по итогам каждого налогового периода исходя из фактической реализации (передачи) товаров не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы налоговые декларации в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

По ставке НДС в размере 0 процентов облагаются операции по реализации товаров (за исключением нефти, в том числе стабильного газового конденсата, природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников СНГ) на экспорт, работы (услуги), непосредственно связанные с экспортом товаров (сопровождение, транспортировка, погрузка, перегрузка). Также по нулевой ставке облагаются налогом работы и услуги, непосредственно связанные с транзитом товаров через территорию России. Нулевая ставка НДС применяется при выполнении указанных работ, связанных с импортом товаров.

В отношении операций по реализации работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве, действует ставка НДС в размере 0процентов. Данная ставка применяется и в отношении подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленных и неразрывно связанных с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве.

По нулевой ставке облагаются операции по реализации работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенные режимы переработки товаров на таможенной территории и под таможенным контролем.

В перечень товаров (работ, услуг), операции, по реализации которых облагаются НДС по ставке в размере 10 процентов включены периодические печатные издания (за исключением периодических печатных изданий рекламного или эротического характера); учебная и научная книжная продукция; лекарственные средства и изделия медицинского назначения. Кроме того, установлена пониженная ставка НДС в отношении ряда услуг, связанных с производством и распространением указанных печатных изданий и книжной продукции.

Применение пониженной ставки НДС при реализации книжной продукции, связанной с культурой, а также при выполнении (оказании) редакционных и издательских работ (услуг), связанных с производством подобной книжной продукции. В перечень товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются НДС по ставке в размере 10 процентов, включены также детские швейные изделия из натуральных овчины и кролика.

Коды видов продукции, реализация которых облагается НДС по ставке в размере 10 процентов, должны быть определены Правительством РФ в соответствии с Общероссийским классификатором продукции, а также Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности. До настоящего времени соответствующее постановление Правительства РФ по данному вопросу не принято. По другим видам товаров (работ, услуг) применяется ставка налога в размере 18 процентов.

Ставка НДС определяется как процентное отношение налоговой ставки к налоговой базе, принимаемой за 100 процентов и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Льготы дают возможность предприятиям и индивидуальным предпринимателям платить налог в меньшем размере или не платить его совсем. Налоговый кодекс предусматривает ряд льгот по НДС, которые условно можно разделить на три группы:

Суммы в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), и суммы налога, исчисленные и уплаченные, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании отдельной налоговой декларации.

Возмещение производится не позднее трех месяцев, считая со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации.

В течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности применения налоговой ставки 0, 10 и 18 процентов и налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении.

Возврат сумм осуществляется органами федерального казначейства в течение двух недель после получения решения налогового органа. В случае, когда такое решение не получено соответствующим органом федерального казначейства по истечении семи дней, считая со дня направления налоговым органом, датой получения такого решения признается восьмой день, считая со дня направления такого решения налоговым органом.

В Налоговом кодексе РФ записано, что НДС, который предприятие должно заплатить в бюджет по итогам налогового периода (месяца или квартала), рассчитывается как разница между суммой НДС, начисленной к уплате в бюджет за налоговый период и суммой налоговых вычетов.

Налог на имущество.

Для многих предприятий, прежде всего в сфере производства, налог на имущество оказывает значительное влияние на размер налогового бремени, поэтому целесообразно уделять должное внимание вопросам налогового планирования налогообложения имущества.

Налог на имущество предприятий являет­ся региональным налогом. Это значит, что сумма платежей по налогу зачисляется равными долями в республиканский бюджет республики в составе РФ, краевой, областной бюджеты края, области, областной бюджет автономной области, окружной бюджет автономного округа, в район­ный бюджет района или городской бюджет города по месту нахождения пред­приятия.

Особенностью всех региональных налогов и налога на имущество в частно­сти, является то, что общие принципы его исчисления и порядка перечисления по принадлежности устанавливаются на федеральном уровне, а конкретные ставки налога и состав предоставляемых по налогу льгот, определяются законодатель­ством региона.

Налог на имущество регулируется главой 30 НК РФ «Налог на иму­щество организаций», согласно которой плательщиками налога на имущество организа­ций, так же как и налога на имущество предприятий, признаются российские и иностранные организа­ции. Налог должны уплачивать все организации не­зависимо от формы собственности и ведомственной подчиненности. В том числе органы государствен­ной власти, некоммерческие и бюджетные организа­ции. Далее мы рассмотрим, какие изменения про­изойдут в налогообложении имущества российских организаций.

Прежде всего, изменился объект налогообложения. Это очень важно, поскольку нововведение призвано снизить налоговое бремя, сделать «прозрачной» на­логовую базу и упростить расчет налога.

Состав имущества, которое явля­ется объектом налогообложения по налогу на имущество, определен ста­тьей 374 НК РФ:

для российских организаций – движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на ба­лансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установлен­ным порядком ведения бухгалтерс­кого учета;

для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представитель­ства, - движимое и недвижимое иму­щество, относящееся к объектам ос­новных средств;

для иностранных организаций, не осуществляющих деятельности в РФ через постоянные представительства, - находящееся на территории Российской Федерации недвижимое имущество, принадлежащее указан­ным иностранным организациям на праве собственности.

В соответствии со статьей 130 ГК РФ к недвижимым вещам (недвижи­мое имущество, недвижимость) отно­сятся земельные участки, участки недр, обособленные водные объек­ты и все, что прочно связано с зем­лей, то есть объекты, перемещение которых без несоразмерного ущер­ба их назначению невозможно, в том числе леса, многолетние насажде­ния, здания, сооружения. К недвижи­мым вещам относятся также подле­жащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внут­реннего плавания, космические объекты. Законом к недвижимым ве­щам может быть отнесено и иное иму­щество. Вещи, не относящиеся к не­движимости, включая деньги и цен­ные бумаги, признаются движимым имуществом.

Основное различие между движи­мым и недвижимым имуществом со­стоит в том, что недвижимое подле­жит обязательной регистрации.

С 1 января 2004 года из-под налого­обложения выводятся нематериальные активы, товарно-материальные запасы и затраты, находящи­еся на балансе организации.

Порядок определения налоговой базы по налогу на имущество организаций не изменится: ею признает­ся среднегодовая стоимость имущества, подлежаще­го налогообложению. В расчет берется его остаточ­ная стоимость, определенная по правилам бухучета. Если по правилам, принятым в бухучете, по каким-то основным средствам начисление амортизации не предусмотрено, их стоимость для целей налогооб­ложения по-прежнему будет определяться за выче­том износа.

Так как для расчета налоговой базы по налогу на имущество используются данные бухгалтерского учета, указанные объекты (стоимость которых списана с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» и отражена на дополнительно открытом субсче­те к счету 01 «Основные средства») должны учитываться при налогооб­ложении. Основным признаком, в соответствии с которым объекты не­движимости, государственная реги­страция которых не завершена, учи­тываются в составе объектов нало­гообложения, является факт начисления амортиза­ции (для целей налогообложения или для целей бухгалтерского учета). Этот же факт можно использовать и при принятии решения о целесооб­разности отнесения подобных объек­тов к составу основных средств (со­поставление увеличения налоговой базы по налогу на имущество и уменьшения налоговой базы по на­логу на прибыль).

Земельные участки и иные объек­ты природопользования (водные объекты и другие природные ресур­сы) по-прежнему не подпадают под налогообложение налогом на при­быль. Только если ранее это было своего рода льготой, то теперь они просто включены в состав имуще­ства, не являющегося объектами на­логообложения. Под природными ресурсами подразуме­ваются именно ресурсы - полезные ископаемые, содержащиеся в не­драх. Добытые полезные ископае­мые под это определение не подпа­дают.

В соответствии со статьей 53 час­ти первой НК РФ налоговая база представляет собой стоимостную, физическую или иную характеристи­ки объекта налогообложения. Нало­говая база и порядок ее определе­ния по региональным налогам уста­навливается НК РФ.

Пунктом 1 статьи 375 НК РФ уста­новлено, что налоговая база исчис­ляется по правилам бухгалтерского учета. Обособленный налоговый учет по данному виду налога не органи­зовывается и не ведется. Более того, данные налогового учета движения амортизируемого имущества, сфор­мированные при определении нало­говой базы по налогу на прибыль, использованы быть не могут.

В налоговую базу, по общему пра­вилу, включается остаточная (балан­совая) стоимость объектов основных средств.

Максимальная ставка налога составляет 2,2% (ст. 380 Кодекса). Причем законодательные власти субъектов федерации вправе установить дифферен­цированные налоговые ставки в зависимости от ка­тегорий налогоплательщиков.

Кроме того, ставки могут быть дифференцирова­ны по видам имущества. Например, из состава иму­щества научных организаций может быть выделено лабораторное имущество для проведения НИОКР, для которого может быть установлена отдельная ставка.

Порядок исчисления среднегодовой стоимости иму­щества претерпел изменения. С нового года ее нужно будет рассчитывать по формуле 1 (ст. 376 НК РФ).

 

Налоговым периодом по налогу яв­ляется календарный год. Отчетными периодами признаются I квартал, 1-е полугодие и 9 месяцев ка­лендарного года. В то же время законодательные вла­сти субъектов федерации получили право при введе­нии налога не устанавливать отчетные периоды, тем самым, освободив налогоплательщиков от уплаты авансовых платежей по налогу в течение года.

Сумма налога уплачивается по истечении налогово­го периода (года). По окончании же отчетных пери­одов необходимо исчислять и перечислять в бюджет авансовые платежи по налогу. Сумма такого платежа определяется по формуле 2 (ст. 382 НК РФ).

 

Срок уплаты авансовых платежей и налога по итогам налогового периода определяется региональ­ным законом о налоге на имущество организаций. Законодательные власти субъектов федерации впра­ве освободить отдельные категории налогоплатель­щиков от обязанности по исчислению и уплате аван­совых платежей по налогу.

Не позднее 30 дней со дня окончания очередного отчетного периода налогоплательщики должны представить в налоговый орган расчет по авансовым платежам, а не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом, — налоговую дек­ларацию. Они подаются по месту нахождения орга­низации, по месту нахождения ее обособленного подразделения, имеющего отдельный баланс, а также по месту нахождения недвижимого имущества, на­ходящегося вне места нахождения организации, или обособленного подразделения, имеющего отдель­ный баланс.

Форму налоговой декларации и расчета по авансо­вым  платежам  могут определить законодательные власти субъекта Российской Федерации. Право утвер­ждать форму налоговой декларации и инструкцию по ее заполнению есть и у МНС России. Если субъектом федерации форма налоговой декларации не утвер­ждена, ее разрабатывает МНС России (ст. 80 НК РФ). Поэтому министерство разработает формы от­четности на случай, если в каком-либо регионе они не будут утверждены. По данным формам должны будут сдавать отчетность налогоплательщики в тех регионах, где региональные власти не утвердят свои формы.

Единый социальный налог.

Вне федерального бюджета образуются государственные фонды денежных средств, управляемые органами государственной власти Российской Федерации и предназначенные для реализации конституционных прав граждан на:

социальное обеспечение по возрасту;

социальное обеспечение по болезни, инвалидности, в случае потери кормильца, рождения и воспитания детей и в других случаях, предусмотренных законодательством Российской Федерации о социальном обеспечении;

социальное обеспечение в случае безработицы;

охрану здоровья и получение бесплатной медицинской помощи.

Государственными внебюджетными фондами Российской Федерации являются:

Пенсионный фонд Российской Федерации;

Фонд социального страхования Российской Федерации;

Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

В свою очередь регулирование взносов в выше перечисленные фонды осуществляется единым социальным налогом.

Единый социальный налог (ЕСН) предназначен для накопления средств на государственное пенсионное обеспечение, социальное страхование и медицинскую помощь. Он является специфическим инструментом контроля и стабильного наполнения государственных внебюджетных социальных фондов:

Пенсионного фонда - является самостоятельным финансово - кредитным учреждением, осуществляющим свою деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Фонда социального страхования – управляет средствами государственного социального страхования Российской Федерации. Фонд является специализированным финансово-кредитным учреждением при Правительстве Российской Федерации.

Фондов обязательного медицинского страхования – форма социальной защиты интересов населения в охране здоровья, имеющее своей целью гарантировать гражданам при возникновении страхового случая получение медицинской помощи за счет накопленных средств и финансировать профилактические мероприятия. При платной медицине данный вид страхования является инструментом для покрытия расходов на медицинскую помощь, при бесплатной медицине - это дополнительный источник финансирования медицинских затрат.

Единый социальный налог (ЕСН) установлен в 24-й главе Налогового кодекса.

Основные изменения в исчислении ЕСН и взносов на обязательное пенсионное страхование наступили с 1 января 2005 года согласно Федеральному закону № 70-ФЗ от 20.07.04:

1. Регрессивную шкалу по ЕСН и ОПС используют все предприятия и организации, независимо от размера средней заработной платы по предприятию (организации).

2. Уточнено, что в состав застрахованных лиц по ОПС входят только те иностранные граждане и лица без гражданства, которые постоянно или временно проживают в РФ (т.е. имеют вид на жительство или разрешение на временное проживание).

Таблица 1.1

Ставки единого социального налога

Налоговая база на каждого отдельно-го работ-ника нараста-ющим итогом с начала года	Федеральный бюджет	Фонд социального страхования РФ	Фонды обязательного медицинского страхования	ИТОГО
Федеральный	Территориальный
до 280 000 руб.	20%	3,2%	0,8%	2%	26%
от 280 001 руб. до 600 000 руб.	56 000 руб. + 7,9% с суммы свыше 280 000 руб.	8 960 руб. + 1,1% с суммы свыше 280 000 руб.	2 240 руб. + 0,5% с суммы свыше 280 000 руб.	5 600 руб. + 0,5% с суммы свыше 280 000 руб.	72 800 руб. + 10% с суммы свыше 280 000 руб.
свыше 600000 руб.	81 280 руб. + 2% с суммы свыше 600000 руб.	12 480 руб.	3 840 руб.	7 200 руб.	10 4800 руб. + 2% с суммы свыше 600 000 руб.

Согласно Налоговому кодексу Главе 24, налог изымается с работодателя (юридического лица) в государственные социальные (внебюджетные) фонды и по своей сути противоречит принципу, заложенному в Налоговом кодексе: однократного налогообложения. Работодатель начисляет работникам выплаты и вознаграждения за труд, и из них изымается налог дважды: первый - из доходов работника в виде подоходного налога, второй - из отчисляемой суммы работодателя работникам на вознаграждения за труд, которые еще раз облагаются налогом, и работодатель платит еще дополнительный налог. В данном случае работодатель заинтересован как можно уменьшить вознаграждения своим работникам, чтобы снизить налоговое бремя. В данном случае государство получит меньший доход в госбюджет и со стороны работодателя, и от работника.

Хотя налог называется единым, суммы рассчитываются для каждого фонда отдельно. Пенсионный фонд находится под особым патронажем МНС РФ в связи с большой долей отчислений и введения обязательного пенсионного страхования. Для облегчения работы Пенсионного фонда налоговые органы обязаны предоставлять ему копии платежных поручений налогоплательщиков об уплате налога, а также иные сведения, необходимые для осуществления деятельности, включая сведения, составляющие налоговую тайну.

Органы Пенсионного фонда, в свою очередь, должны предоставлять в налоговые службы информацию о доходах физических лиц из индивидуальных лицевых счетов, открытых для ведения индивидуального (персонифицированного) учета.

Для Фонда социального страхования сохраняется условие использования части начисляемых сумм платежа на социальные цели организации с последующим перечислением остатка в данный фонд.

Объектом обложения ЕСН являются доходы, начисленные сотрудникам фирмы, облагаются единым социальным налогом. Форма выдачи выплат и вознаграждений (денежная или натуральная) при исчислении налога значения не имеет.

Налог начисляется на общую сумму дохода, которую сотрудник получил от организации, уменьшенную на сумму тех доходов, которые налогом не облагаются.

ЕСН уплачивается в федеральный бюджет и во внебюджетные фонды: Фонд социального страхования РФ (ФСС России), Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования (ФФОМС и ТФОМС).

В отношении бюджета и каждого фонда установлена своя ставка налога.

Сумма налога, начисленная в федеральный бюджет, уменьшается на сумму начисленных фирмой за тот же период взносов на обязательное пенсионное страхование.

Сумма налога в части, подлежащей зачислению в ФСС России, уменьшается на расходы, связанные с государственным социальным страхованием работников (выплату пособий по временной нетрудоспособности, оплату стоимости путевок и т.д.).

Налогом, подлежащим уплате в ФСС России, не облагаются любые вознаграждения, выплачиваемые работникам по договорам гражданско-правового характера (например, договору подряда или поручения), а также авторским и лицензионным договорам.

Фирмы ежемесячно уплачивают авансовые взносы по ЕСН. В конце года рассчитывается общая сумма ЕСН к уплате во внебюджетные фонды и федеральный бюджет. Если эта сумма окажется больше суммы уплаченных авансовых платежей, разницу нужно доплатить.

Налог начисляется по регрессивной ставке. Это означает, что чем выше сумма облагаемого дохода, приходящаяся на одного сотрудника, тем меньше ставка налога. Доходы, полученные сотрудниками от других фирм, не учитываются.

При расчете среднемесячного дохода работников не учитываются доходы:

10% наиболее высокооплачиваемых сотрудников (если численность работников фирмы превышает 30 человек);

30% наиболее высокооплачиваемых сотрудников (если численность работников фирмы не превышает 30 человек).

Средняя численность сотрудников определяется в порядке, утвержденном постановлением Госкомстата России от 4 августа 2003 г. N 72.

При определении средней численности учитываются:

сотрудники, принятые на работу по совместительству;

лица, выполняющие работы по договорам гражданско-правового характера (например, договору подряда или поручения).

Вознаграждения по гражданско-правовым договорам облагаются ЕСН (за исключением той части налога, которая перечисляется в ФСС России).

Не облагаются налогом любые выплаты, которые организация не относит к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль.

Сумма авансовых платежей по налогу должна быть перечислена во внебюджетные фонды и федеральный бюджет не позднее 15-го числа следующего месяца.

Сумма налога, подлежащая уплате по местонахождению подразделений, определяется исходя из суммы дохода, выплачиваемого сотрудникам этих подразделений.

Разница между суммами авансовых платежей и суммой налога, исчисленной по итогам года, перечисляется не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи декларации по этому налогу.

Если авансовые платежи превышают исчисленную по итогам года сумму налога, эту разницу можно вернуть или зачесть в счет предстоящих платежей по налогу.

Фирма или предприниматели должны ежемесячно уплачивать авансовые платежи по страховым взносам с заработной платы работников.

Авансовые платежи должны быть перечислены в ПФР в срок, установленный для получения средств на выплату заработной платы, но не позднее 15-го числа следующего месяца.

Сумма взносов, которую нужно заплатить по месту нахождения обособленного подразделения, рассчитывается исходя из суммы доходов его работников.

Если сумма взносов за год будет превышать сумму авансовых платежей, то разницу необходимо доплатить. Эта разница перечисляется в ПФР в течение 15 дней после 30 марта текущего года.

Если авансовые платежи будут больше суммы страховых взносов, которую надо уплатить по итогам года, то вы можете потребовать у налоговой инспекции зачесть или вернуть сумму переплаты.

Транспортный налог.

Транспортный налог является региональным. Поэтому платить его нужно только в том случае, если органы власти того региона, где зарегистрировано транспортное средство, приняли соответствующий закон и ввели его в действие с 1 января 2003 года.

Налогоплательщиками налога признаются лица, на которых в соответствии с законодательством Российской Федерации зарегистрированы транспортные средства, признаваемые объектом налогообложения в.

По транспортным средствам, зарегистрированным на физических лиц, приобретенным и переданным ими на основании доверенности на право владения и распоряжения транспортным средством до момента официального опубликования настоящего Федерального закона, налогоплательщиком является лицо, указанное в такой доверенности. При этом лица, на которых зарегистрированы указанные транспортные средства, уведомляют налоговый орган по месту своего жительства о передаче на основании доверенности указанных транспортных средств.

Объектом налогообложения признаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы на пневматическом и гусеничном ходу, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства (далее в настоящей главе - транспортные средства), зарегистрированные в установленном порядке в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Налоговая база определяется:

1) в отношении транспортных средств, имеющих двигатели, - как мощность двигателя транспортного средства в лошадиных силах;

2) в отношении водных несамоходных (буксируемых) транспортных средств, для которых определяется валовая вместимость, - как валовая вместимость в регистровых тоннах;

3) в отношении водных и воздушных транспортных средств, не указанных в пунктах 1 и 2, - как единица транспортного средства.

В отношении транспортных средств, указанных в пунктах 1 и 2 пункта, налоговая база определяется отдельно по каждому транспортному средству.

В отношении транспортных средств, указанных в пункте, налоговая база определяется отдельно.

Налоговым периодом признается календарный год.

Налоговые ставки устанавливаются законами субъектов Российской Федерации соответственно в зависимости от мощности двигателя или валовой вместимости транспортных средств, категории транспортных средств в расчете на одну лошадиную силу мощности двигателя транспортного средства, одну регистровую тонну транспортного средства или единицу транспортного средства.

Налоговые ставки могут быть увеличены (уменьшены) законами субъектов Российской Федерации, но не более чем в пять раз.

Допускается установление дифференцированных налоговых ставок в отношении каждой категории транспортных средств, а также с учетом срока полезного использования транспортных средств.

Налогоплательщики, являющиеся организациями, исчисляют сумму налога самостоятельно. Сумма налога, подлежащая уплате налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, исчисляется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими государственную регистрацию транспортных средств на территории Российской Федерации.

Сумма налога исчисляется в отношении каждого транспортного средства как произведение соответствующей налоговой базы и налоговой ставки.

В случае регистрации транспортного средства и (или) снятия транспортного средства с регистрации (снятия с учета, исключения из государственного судового реестра и т.д.) в течение налогового периода исчисление суммы налога производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом периоде. При этом месяц регистрации транспортного средства, а также месяц снятия транспортного средства с регистрации принимается за полный месяц. В случае регистрации и снятия с регистрации транспортного средства в течение одного календарного месяца указанный месяц принимается как один полный месяц.

Для налогоплательщиков, являющихся организациями, устанавливаются отчетные периоды по налогу, которыми являются: I квартал, II квартал и III квартал текущего календарного года.

По итогам отчетных периодов не позднее 30 числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом, организации уплачивают авансовые платежи по налогу.

Расчет сумм авансовых платежей производится исходя из налоговой базы транспортных средств, зарегистрированных на налогоплательщиков, являющихся организациями, в течение отчетного периода, и одной четвертой установленных налоговых ставок.

В случае регистрации транспортного средства и (или) снятия транспортного средства с регистрации (снятия с учета, исключения из государственного судового реестра и так далее) в течение отчетного периода исчисление суммы налога производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данное транспортное средство было зарегистрировано на налогоплательщика, к числу календарных месяцев в отчетном периоде. При этом месяц регистрации транспортного средства, а также месяц снятия транспортного средства с регистрации принимаются за полный месяц. В случае регистрации и снятия с регистрации транспортного средства в течение одного календарного месяца указанный месяц принимается как один полный месяц.

Окончательный расчет суммы налога производится по итогам налогового периода.

Налогоплательщики, являющиеся организациями, производят окончательную уплату суммы налога, исчисленной за налоговый период, за вычетом сумм, уплаченных в виде авансовых платежей, не позднее 1 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, налог на прибыль является составным элементом налоговой системы России и служит инструментом перераспределения национального дохода. Он является прямым, т.е. его окончательная сумма целиком и полностью зависит от конечного финансового результата. Плательщиками налога на прибыль организаций являются любые юридические лица, у которых возникает объект налогообложения, вне зависимости от цели их создания, то есть как коммерческие, так и некоммерческие организации. Основная ставка налога определена в размере 24%. Объектом обложения налогом на прибыль является прибыль, полученная налогоплательщиком.

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, включаемым в цену товара (работ, услуг) и оплачиваемый потребителями. Через систему действия НДС в доход бюджета государства изымается значительная часть добавленной стоимости, которая создается на всех стадиях производства тварной продукции.

Налогоплательщиками НДС являются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. Объектом налогообложения налогом являются реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при определении налога на прибыль, а также выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления и вывоз товаров на таможенную границу РФ.

Необходимым условием освобождения налогоплательщиков от уплаты НДС является объем выручки от реализации товаров (работ, услуг), не превышающий в сумме 1 млн. рублей без НДС за три последовательных календарных месяца, предшествующих освобождению. Освобождение от обязанностей налогоплательщика производится на срок 12 последовательных календарных месяцев в случае подачи налогоплательщиком заявления и пакета необходимых документов.

Налоговая база по налогу представляет собой стоимость реализованных товаров (работ, услуг) без учета НДС. Ставка налога определена в размере 10 и 18 процентов.

Налог на имущество организаций обязате­лен к уплате на территории Российской Федера­ции и вводится в соответствующем субъекте Рос­сийской Федерации законом о налоге. Устанавливая налог, законодательные (пред­ставительные) власти субъектов Российской Фе­дерации должны определить в своих законах о налоге отдельные элементы налогообложения, в частности ставку налога в пределах 2,2 %.

Плательщиками налога на имущество орга­низаций признаются российские и иностранные организации. При этом налог уплачивают все органи­зации независимо от форм собственности и ве­домственной подчиненности, в том числе орга­ны государственной власти, некоммерческие организации, бюджетные организации, если иное не установлено в законах субъектов Рос­сийской Федерации о налоге на имущество орга­низаций (в части льгот по этому налогу). Налогом на имущество организаций обла­гаются здания, сооружения, машины, оборудо­вание, инвентарь, транспортные средства и дру­гие материальные ценности.

Из-под налогообложения выведены такие виды имущества, как нематериальные активы, запасы (включая товары) и затраты, находящи­еся на балансе налогоплательщика, что состав­ляет значительную часть имущества (примерно 40 % и более для отдельных отраслей экономи­ческой деятельности).

 Социально-экономическая сущность единого социального налога заключается в следующем. Единый социальный налог - это единая налоговая база. В результате существенное упрощение налоговой системы, существенное облегчение налогоплательщику и контролирующему органу учета этого налога. Соответственно, это рост доходов.

Передача этого налога под администрирование налоговых органов, что существенно упрощает процедуру администрирования, и существеннейшим образом облегчает положение самого налогоплательщика. К нему приходит не пять контролирующих органов, а только один.

Это уменьшение совокупной ставки этого налога.

Налогоплательщиками единого социального налога признаются две категории юридических и физических лиц, одна из которых нанимает рабочую силу в той или иной форме, а другая обходится без нее.

Объектом налогообложения для организаций и индивидуальных предпринимателей, выступающих в качестве работодателей, являются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым контрактам (договорам) и договорам гражданско-правового характера, предметом которых является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторским договорам. Исключение составляют вознаграждения, выплачиваемые ими индивидуальным предпринимателям.

Налоговый период по ЕСН определяется как календарный год, а отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие, девять месяцев. Налоговые ставки для всех категорий налогоплательщиков имеют регрессивный характер. Механизм применения этого приема для работодателей имеет усредненный характер. Он начинает действовать для предприятия только тогда, когда среднемесячная налоговая база, рассчитанная на одного работника, достигнет определенной величины (2 500 руб.).

Плательщиками транспортного налога являются как юридические, так и физические лица. Транспортным налогом облагаются автомобили, мотоциклы, мотороллеры, автобусы и другие самоходные машины и механизмы как на пневматическом, так и на гусеничном ходу. А кроме того, самолеты, вертолеты, теплоходы, яхты, парусные суда, катера, снегоходы, мотосани, моторные лодки, гидроциклы, несамоходные (буксируемые суда) и другие водные и воздушные транспортные средства. Причем весь названный транспорт должен быть зарегистрирован в порядке, установленном законодательством Российской Федерации. Чтобы рассчитать налог необходимо налоговую базу умножить на соответствующую ставку.

В данной главе были рассмотрены теоретические аспекты налогообложения, были рассмотрены основные налоги, уплачиваемыми предприятиями. Практическое отражение, то есть порядок исчисления налогов представлен на примере ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция», осуществляющее деятельность по выплавке стали и производству стальных конструкций (основной вид деятельности), а также оптовой продажей товаров, оказанием на сторону услуг обслуживающих производств.

Глава 2. Формирование и бухгалтерский учет налогооблагаемых показателей ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция»

2.1. Финансово-экономическая характеристика ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция»

Закрытое акционерное общество «ТрестУралСтальКонструкция» действует на основании закона РФ «Об акционерных обществах». Полное наименование организации: Закрытое акционерное общество «ТрестУралСтальКонструкция». Сокращенное наименование: ЗАО «ТУСК».

Предприятие осуществляет деятельность по выплавке стали и производству стальных конструкций (основной вид деятельности). Кроме того, предприятие занимается оптовой продажей товаров, оказанием на сторону услуг обслуживающих производств. Общество не является профессиональным участником рынка ценных бумаг, однако осуществляет операции с ценными бумагами.

У предприятия отсутствуют обособленные подразделения.

Организация налогового учета осуществляется на основе принципа максимального сближения с существующей на предприятии системой методологии и организации бухгалтерского учета. Ведение налогового учета возложено на бухгалтерскую службу предприятия.

На 2005 год предприятием установлены следующие принципы учетной и налоговой политики (выдержки):

1) Метод списания товаров при их реализации - по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

2) Метод списания ценных бумаг при их реализации - по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

3) Метод списания сырья и материалов на производство - по стоимости единицы запасов.

4) Метод начисления амортизации - линейный.

5) Предприятие формирует в налоговом учете резерв расходов по сомнительным долгам, в бухгалтерском учете резерв по сомнительным долгам не создается.

6) Резервы расходов на ремонт основных средств, на оплату отпусков, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет в бухгалтерском и налоговом учете не создаются.

7) Незавершенное производство в бухгалтерском учете формируется по прямым налоговым затратам. С этой целью предприятием ведется аналитический учет по счету 20 "Основное производство" в разрезе затрат налогового учета "прямые" и "косвенные" по видам выпускаемой продукции.

8) Предельная величина процентов признаваемых расходом для целей налога на прибыль, принимается равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15% - по долговым обязательствам, полученным в иностранной валюте.

По состоянию на 1 января 2005 года на балансе предприятия находятся следующие финансовые вложения:

- акции ОАО "ТНК" - резидента РФ;

- акции (участие в уставном капитале) ОАО "Резонанс" - резидента РФ;

- муниципальные ценные бумаги (облигации), эмитированные до 20 января 1997 года по которым ежегодно производится выплата купонного дохода по сроку 30 мая и 30 декабря.

На балансе предприятия имеются объекты обслуживающих производств, в том числе:

- газовая котельная, предоставляющая услуги сторонним организациям по обеспечению тепловой энергией. Тепловая энергия для собственных нужд не потребляется;

- спортивный комплекс и сауна, предназначенные для личного пользования сотрудниками предприятия. Плата за пользование не взимается;

Предприятия не является градообразующим, кроме того, не выполняются условия предусмотренные ст.275 НК РФ.

В соответствии с технологическим процессом оказания услуг по предоставлению тепловой энергии незавершенное производство на конец отчетного периода отсутствует. Услуги реализуются в отчетном периоде в полном объеме.

По состоянию на 1 января 2005 года незавершенное производство по основной деятельности, в соответствии с данными бухгалтерского учета, составило 120 000 рублей, остатков готовой продукции, товаров для перепродажи на складе нет. Отгруженная, но не реализованная продукция по состоянию на 1 января 2002 года на балансе предприятия также отсутствует.

Предприятие уплачивает такие основные налоги, как налог на прибыль, НДС, ЕСН, налог на имущество, транспортный налог.

2.2. Формирование и бухгалтерский учет федеральных налогов

Рассмотрим хозяйственные операции, оказывающие влияние на исчисление налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

I. Доходно-расходные операции.

1) За шесть месяцев текущего года реализовано:

- произведенной собственной продукции на сумму 1 425 600 рублей (в том числе НДС 237 600 руб.);

- услуг по реализации на сторону тепловой энергии на сумму 180 000 рублей (в том числе НДС 30 000 руб.).

2) 15 апреля 2004 года Обществом получено извещение от Российской организации ОАО "Резонанс" о начислении дивидендов за 2003 год в сумме 2300 рублей, а 23 апреля дивиденды получены на расчетный счет.

В соответствии с п.5 ст.286 НК РФ, если источником доходов налогоплательщика является российская организация, обязанность удержать налог из доходов налогоплательщика и перечислить его в бюджет возлагается на источник выплаты доходов.

3) 1 июня 2004 года предприятием получены по сроку установленные проценты по муниципальным облигациям в сумме 600 рублей.

4) Организацией от физического лица, не являющегося участником общества, в апреле месяце текущего года безвозмездно получен принтер "Epson LX-800", рыночная стоимость которого составляет 6700 рублей. Стоимость документально подтверждена прайс-листами организаций, являющихся продавцами данной продукции.

Обязанность подтверждения рыночной стоимости налогоплательщиком имущества полученного безвозмездно предусмотрена ст.250 НК РФ.

За отчетный период начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству - 200 рублей.

В бухгалтерском учете отнесено со счета доходов будущих периодов на финансовые результаты предприятия 200 рублей (доход, в объеме начисленной амортизации).

Дебет 99 Кредит 98.

5) В апреле 2004 года Обществом реализован деревообрабатывающий станок по цене 24 000 рублей, в том числе НДС - 40 00 руб. Первоначальная (восстановительная) стоимость станка 120 000 рублей. Остаточная стоимость станка на 1 января 2004 г. 40 600 рублей. Оставшийся срок полезного использования станка на предприятии по состоянию на 1 января 2004 г. равен 14 месяцам. Расходы, связанные с реализацией станка (демонтаж и предпродажная подготовка), составляют 1000 рублей. Демонтаж станка произведен индивидуальным предпринимателем Сидоровым А.А. на основании заключенного с ним соглашения.

В соответствии со ст.259 НК РФ начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости такого объекта либо, когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества налогоплательщика по любым основаниям.

Таким образом, остаточная стоимость определяется с учетом начисленной амортизации за апрель и по состоянию на 1 мая 2004 г. составляет 29 000 рублей, оставшийся срок полезного использования - 10 месяцев.

В соответствии со ст.268 НК РФ полученный убыток от реализации амортизируемого имущества включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (в ред. Федерального закона от 29 мая 2002 г. N 57-ФЗ).

Учитывая, что основное средство реализовано с убытком, в целях ведения налогового учета бухгалтеру необходимо составить расчет на сумму убытка, принимаемого в течение оставшегося срока амортизации выбывшего имущества.

Расчет принимаемого убытка представлен в таблице 2.2.

Таблица 2.2

Справка бухгалтера по операции реализации основных средств

за январь – июнь 2004 г.

Наименование показателя	Сумма
Договор № 381 от 10 апреля 2004 г.
Доход от реализации ОС за отчетный период (без НДС)	20 000
Первоначальная стоимость	120 000
Остаточная стоимость на 1 мая 2004 г.	29 000
Установленный срок амортизации на 1 января 2004 г.	14 мес.
Оставшийся срок использования на момент реализации	10 мес
Расходы по выбытию ОС	1000
Финансовый результат от операции — убыток	10 000
Убыток, принимаемый в отчетном периоде 2004 г. (убыток, принимаемый в мае и июне 2004 года)	10 000 : 10 х 2	2000
Перенесено убытка на будущее на конец отчетного периода	8000

6) В апреле месяце 2004 года Обществом приобретена партия телевизоров "Sony" по цене 3600 рублей за единицу, в том числе НДС 600 рублей, в количестве 10штук. Общая стоимость приобретенной партии 36000 рублей.

В мае месяце текущего года предприятием приобретена партия телевизоров "Sony" по цене 4800 рублей за единицу, в том числе НДС 800 рублей, в количестве 20 штук. Общая стоимость приобретенной партии 96000 рублей.

Телевизоры реализованы:

В апреле 5 штук по отпускной цене 7800 руб. НДС 1300 руб.

В мае 15 штук по отпускной цене 7800 руб. НДС 1300 руб.

Так как учетной политикой Общества предусмотрено списание товаров по методу ФИФО, необходимо произвести расчет стоимости списания и стоимости оставшейся партии.

Расчет стоимости списания и стоимости оставшейся партии произведен бухгалтерией предприятия следующим образом:

Апрель - 5 телевизоров по стоимости 3000 руб. (без НДС). Итого 15 000 руб. (телевизоры из первой партии). Остаток на складе - 5 штук по цене 3000 рублей.

Май - 5 телевизоров по стоимости 3000 руб. Итого 15 000 руб. (телевизоры из первой партии) и 10 телевизоров по стоимости 4000 руб. Итого 40 000 руб. (телевизоры из второй партии).

Остаток на складе - 10 штук по цене 4000 рублей (остаток телевизоров из второй партии).

Всего реализовано телевизоров 20 штук, в том числе: полностью первая партия и 10 телевизоров из второй партии на общую покупную стоимость 70 000 рублей.

Издержки обращения за отчетный период составили 9847 рублей в том числе:

- текущее содержание склада 2335 рублей

- заработная плата и ЕСН кладовщика 7512 руб.

В соответствии со ст.320 НК РФ данные расходы являются косвенными и уменьшают доходы от реализации 2004 месяца (в нашем примере отчетного периода).

7) В июне 2004 года Обществом реализованы неликвидные материалы на сумму 1800 рублей, в том числе НДС 300 руб. Покупная стоимость, реализованных материалов составляет 1100 рублей.

8) В марте Обществом приобретен пакет акций ОАО "ТНК", обращающихся на организованном рынке ЦБ, в количестве 5000 штук по цене 15 рублей за одну акцию. Общая стоимость приобретенного пакета 75 000 рублей.

В апреле предприятием дополнительно приобретен пакет акций ОАО "ТНК", обращающихся на организованном рынке ЦБ, в количестве 1000 штук по цене 16 руб.50 коп. за одну акцию. Общая стоимость приобретенного пакета 16 500 рублей.

15 мая предприятием приобретен пакет акций ОАО "ТНК" обращающихся на организованном рынке ЦБ в количестве 5000 штук по цене 17 рублей за одну акцию. Общая стоимость приобретенного пакета 85 000 рублей.

20 мая продано 7000 штук акций по цене 17 руб. 05 коп, за одну акцию. Общий портфель продаж составил 119 350 рублей.

Кроме того, предприятием оплачено вознаграждение брокеру за оказанные услуги по реализации ценных бумаг в сумме 4 950 рублей.

Метод списания ценных бумаг при их реализации - по стоимости первых по времени приобретения (ФИФО).

Расчет стоимости списания и размера расходов, связанных с реализацией ценных бумаг, произведены бухгалтерией предприятия следующим образом:

Списаны ценные бумаги всего на сумму 108 500 руб. в том числе:

5000 шт. х 15руб. = 75 000 руб.

1000 шт. х 16,5руб. = 16 500 руб.

1000 шт. х 17руб. = 17 000 руб.

Всего предприятие понесло расходов, связанных с реализацией ценных бумаг за отчетный период 113 450 рублей (108 500 + 4950).

9) 5 апреля 2004 года отгружена продукция на сумму 170 000 рублей. Условиями договора-поставки оплата за реализованную продукцию предусмотрена до 30 апреля 2002 года.

9 апреля Общество уступает дебиторскую задолженность в сумме 170 000 рублей за 165 000рублей по договору уступки права требования. Ставка рефинансирования ЦБ на дату уступки 25%

Убыток от уступки права требования по данной операции составляет 5000 рублей.

В соответствии со ст.279 НК РФ, размер убытка для целей налогообложения не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы с учетом требований ст.269 НК РФ по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров (работ, услуг).

Продукция собственного производства отгружена 10 мая. Условиями договора поставки оплата за реализованную продукцию предусмотрена 15 мая 2004 года.

10 июня предприятие уступает дебиторскую задолженность в сумме 35 000 рублей за 30 500 рублей по договору уступки права требования. Убыток от уступки права требования по данной операции в бухгалтерском учете составляет 4500 рублей.

В соответствии со ст.279 НК РФ, размер убытка налогоплательщика принимается в целях налогообложения в следующем порядке:

50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

50% от суммы убытка подлежат включению в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Таким образом, необходимо сделать дополнительный расчет на сумму убытка, принимаемого в целях налогообложения.

Расчет принимаемого убытка представлен в таблице 2.3.

Таблица 2.3

Справка бухгалтера по реализации права требования за январь-июнь 2004 г.

Наименование	Сумма
Договор № 81 от 10.04.2002 г. (уступка до наступления срока платежа)
Задолженность за реализованную продукцию	170 000	Дата оплаты по договору 30.04
Стоимость переуступки права требования	165 000	Дата уступки 9.04
Убыток от уступки
Ставка ЦБ 25% годовых 25%*1,1	27,50%
165 000 ґ 27,5% : 365 ґ 21	2611
Договор № 89 от 10.06.2002г. (уступка после наступления срока платежа)
Задолженность за реализованную продукцию	35 000	Дата оплаты по договору 15.05
Стоимость переуступки право требования	30 500	Дата уступки 10.06
Убыток от уступки	4500
Убыток принимаемый	2250

Таким образом, убыток по уступке права требования, принимаемый в целях налогообложения с учетом требований главы 25 НК РФ составляет по первой операции уступки - 2611 рублей.

Убыток по уступке права требования, принимаемый в целях налогообложения за отчетный период с учетом требований главы 25 НК РФ составляет по второй операции уступки - 2250 рублей.

10) Обществом в мае месяце 2004 года приобретено право требования к ООО "Вереск" на сумму 35 000 рублей. Указанное требование приобретено за 34 800 рублей. В июне данное требование было погашено в полном объеме. Начислен НДС по доходу от уступки права требования в сумме 33 рубля (200 : 120 х 20).

II. Расходы предприятия

Расходы по выплавке (производству) стали

11) Переданы в производство (цеха) материалы необходимые для производства стали в соответствии с нормами, предусмотренными технологической картой производства (лимитно-заборными картами) на сумму 202 516 рублей.

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 10 «Материалы».

Данные материальные расходы в целях налогового учета рассматриваются как прямые, так как являются необходимым компонентом при производстве стали и образуют ее основу.

12) Переданы в процесс производства запасные материалы, инструменты для станков (циркулярные пилы, ножи и т.д.) на сумму 84 400 рублей.

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 10 «Материалы».

Оплачено поставщикам за потребленную электроэнергию, воду для нужд цехов в общей сумме 47 904 рубля (в том числе НДС 7984 руб.).

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 51 «Расчетный счет».

Данные расходы являются косвенными.

13) Начислено за отчетный период заработной платы рабочим производственных цехов в сумме 148 136 рублей (в том числе ЕСН 38 891 руб.).

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 69 «ЕСН».

Данные расходы в налоговом учете являются прямыми.

14) Начислено за отчетный период заработной платы слесарям, персоналу обслуживающему производственный процесс (водители автокаров, погрузчиков, грузчики, электрики и т.д.) в сумме 38 520 рублей (в том числе ЕСН 10 113 руб.).

Дебет 23 «Вспомогательное производство» Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Дебет 23 «Вспомогательное производство» Кредит 69 «ЕСН».

Данные расходы в налоговом учете являются косвенными.

15) Начислено амортизации по основным средствам, используемым при производстве мебели (производственные цеха, станки т.д.) в сумме 11 244 рублей.

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 02 «Амортизация основных средств».

Данные расходы в налоговом учете являются прямыми.

Расходы по деятельности обслуживающих производств.

Расходы по котельной предприятия:

16) Материальные затраты - затраты, израсходованные в процессе производства: тепловая энергия запасные части, материалы, инструменты, на сумму 47 700 рублей.

Дебет 25-1 «РСЭО» Кредит 10 «Материалы».

Оплачено поставщикам за потребленную электроэнергию, воду, газ в общей сумме 38 760 рублей (в том числе НДС 6460 руб.).

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 51 «Расчетный счет».

Данные расходы являются косвенными.

17) Начислено за отчетный период заработной платы производственным рабочим котельной в сумме 45 000 рублей (в том числе ЕСН 11 814 руб.).

Дебет 25-1 «РСЭО» Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Дебет 25-1 «РСЭО» Кредит 69 «ЕСН».

Данные расходы в налоговом учете являются прямыми.

18) Начислено за отчетный период заработной платы обслуживающему персоналу котельной (водители погрузчиков, автомобилей, АУП и МОП котельной.) в сумме 40 000 рублей (в том числе ЕСН 10 501 руб.).

Дебет 25-2 «Общепроизводственные расходы» Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».

Дебет 25-2 «Общепроизводственные расходы» Кредит 69 «ЕСН».

Данные расходы в налоговом учете являются косвенными.

19) Начислено амортизации по основным средствам, используемым при производстве тепловой энергии в сумме 1500 рублей.

Дебет 25-1 «РСЭО» Кредит 02 «Амортизация основных средств».

Данные расходы в налоговом учете являются прямыми.

20) Начислено амортизации по подстанции котельной в сумме 800 рублей.

Дебет 25-2 «Общепроизводственные расходы» Кредит 02 «Амортизация основных средств».

Данные расходы в налоговом учете являются косвенными.

21) Финансовый результат от реализации услуг обслуживающего производства - убыток в размере 17 300 рублей.

Дебет 99-9 субсчет «Убытки» Кредит 90-1 субсчет «Выручка».

Данный убыток не принимается в целях налога на прибыль, в данном отчетном (налоговом) периоде, т.к. не соблюдаются условия, предусмотренные ст.275.1 НК РФ.

В соответствии со ст.275.1, убыток, полученный обслуживающими производствами, не признается в отчетном периоде, если не выполняется хотя бы одно из условий:

1) стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием подобных объектов;

2) расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

3) условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Расходы по объектам, не приносящим доход.

По рассматриваемым данным к таким расходам относятся расходы по содержанию спортивного комплекса и сауны, предназначенных для личного пользования сотрудниками предприятия. Плата за пользование не взимается.

Данные расходы в налоговом учете не признаются в качестве расходов, в соответствии с требованиями ст.275.1 НК РФ. В данной статье законодателем установлено, что для целей главы 25 НК РФ к обслуживающим производствам и хозяйствам относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию услуг, как своим работникам, так и сторонним лицам. Безвозмездное предоставление услуг работникам в целях исчисления налога на прибыль не является реализацией.

Понесены следующие расходы:

22) Материальные расходы - израсходованные материальные ресурсы в процессе использования этих объектов в общей сумме 30 000 рублей. Из них использовано материалов на сумму 10 000 рублей и оплачено поставщикам за потребленную электроэнергию, воду, газ в общей сумме 20 000 рублей.

23) Начислено за отчетный период заработной платы персоналу, обслуживающему данные объекты в сумме 45 000 рублей (в том числе ЕСН - 11 814 руб.).

Таким образом, общая сумма расходов, не признаваемых в целях налогообложения составляет 75 000 рублей (10000 + 20000 + 45000).

Управленческие и прочие расходы, связанные с производством и реализацией.

Все управленческие и прочие расходы, связанные с производством и реализацией, включаются в состав косвенных расходов.

24) Начислено за отчетный период заработной платы АУП предприятия в сумме 113000 рублей (в том числе ЕСН - 29 667руб.).

25) Начислен средний заработок за период нахождения работников (АУП) в отпусках в сумме 14 158 рублей (в том числе ЕСН - 3717 руб.).

26) Начислено амортизации по основным средствам, используемым в управлении процессом производства в сумме 17 616 рублей.

27) Предприятием в январе 2004 года заключен договор со страховой компанией по добровольному страхованию имущества предприятия (помещений и транспортных средств). Срок действия договора по 30 июня текущего года включительно, стоимость страховых взносов 12 000 рублей. Взносы внесены полностью.

В феврале предприятие заключило договор страхования предпринимательского риска по контракту со своим контрагентом в сумме 5000 рублей. Договор оплачен полностью.

Данные расходы в налоговом учете не признаются в качестве расходов в соответствии с положениями ст.263 НК РФ.

В январе предприятием заключен договор на добровольное страхование жизни работников предприятия на 3,5 года в сумме 385 000 рублей.

Сумма страховых выплат, приходящаяся на отчетный период, составила 55 000 рублей (385 000 : 42 мес. х 6 мес.).

В соответствии со ст.255 НК РФ данные расходы подлежат нормированию и учитываются в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда.

Таким образом, сумма, принимаемая в целях налогообложения, составляет 35 934 рубля.

Кроме этого предприятием заключен договор добровольного личного страхования работников предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников на срок один год. Сумма страховых выплат за 6 месяцев текущего года составляет 16 000 рублей.

Договор оплачен полностью.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 3% от суммы расходов на оплату труда.

Сумма, не принимаемая в налоговом учете, составляет 7 016 рублей.

Расчет расходов на страхование произведен бухгалтерией предприятия следующим образом (таблица 2.4).

Таблица 2.4

Справка бухгалтера по расходам на страхование за январь — июнь 2004 г.

Наименование показателя	Сумма	Примечание
Договор № 1 от 12.01.2004 г.; № 2 от 12.01.2004 г. № 14 от 30.12.2003 г.
Расходы по страхованию имущества за отчетный период	12 000
Расходы по страхованию имущества за отчетный период не принимаемые в налоговом учете	5000	(не учитываются)

Продолжение табл. 2.4

Медицинское страхование работников за 1 полугодие 2004 г.	16 000	3%
Добровольное страхование жизни работников на 3,5 года	385 000	12%
Расходы, приходящиеся на 1 полугодие 2004 года 385 000/42 ґ 6	55 000
Фонд оплаты труда	299 451
Норматив на медицинское страхование 299 451 х 3%	8984
Норматив на добровольное страхование жизни 299 784 ґ 12%	35 934
Расходы сверх норматива не принимаемые в налоговом учете	31 082
в том числе:
Добровольное страхование жизни работников на 3,5 года	19 066
Медицинское страхование работников за 1 полугодие 2004 г.	7016
Расходы по страхованию имущества	5000

28) В июне 2004 года произведен капитальный ремонт основных средств предприятия силами сторонней организации. Затраты по ремонту составили 44 400 рублей (в том числе НДС 7400).

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Дебет 19 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

В соответствии со ст.260 НК РФ данные расходы рассматриваются, как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат (если не создается резерв).

Так как по условиям задачи в соответствии с учетной политикой в целях налогообложения Общество не создает ремонтного фонда, все расходы принимаются в целях налогообложения в полном объеме.

29) За 6 месяцев отчетного года предприятием начислено налогов, принимаемых в качестве расходов в целях налогообложения, в сумме 17 580 рублей.

30) Выплачено командировочных расходов работникам предприятия в сумме 8490 рублей, в том числе суточные расходы сверх установленных законодательством норм, в сумме 1200 рублей.

В соответствии со ст.264 НК РФ суточные или полевое довольствие принимаются в пределах норм, утверждаемых Правительством РФ.

Таким образом, сумма принимаемых расходов в налоговом учете составляет 7290 рублей.

31) Начислено взносов по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве за отчетный период в сумме 960 рублей.

32) 22 января предприятие заключило с НИИ договор по разработке новых видов образцов продукции и технологического процесса, связанного с массовым выпуском новых образцов мебели.

18 мая предприятием по акту приняты от НИИ выполненные работы на сумму 100 000 рублей (НДС не облагается). При рассмотрении результатов НИОКР предприятие пришло к выводу о нецелесообразности внедрения новых технологий.

Учет в целях налогообложения расходов на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки регулируется ст.262 НК РФ.

Расходы по НИОКР равномерно включаются налогоплательщиком в состав прочих расходов в течение трех лет при условии использования указанных исследований и разработок в производстве и (или) при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены такие исследования (отдельные этапы исследований).

Расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, осуществленные в целях создания новых или совершенствования применяемых технологий, создания новых видов сырья или материалов, которые не дали положительного результата, также подлежат включению в состав прочих расходов равномерно в течение трех лет в размере, не превышающем 70 процентов фактически осуществленных расходов.

Расчет расходов по НИОКР произведен бухгалтерией предприятия следующим образом (таблица 2.5).

Таблица 2.5

Справка бухгалтера расходы по НИОКР за январь — июнь 2004 г.

Наименование показателя	Сумма	Примечание
Акт на выполненные работы № 000 от 18 мая 2004 г.
Расходы по НИОКР за отчетный период	Всего	100 000
Без положительного результата	принимаемый норматив	70%
100 000 ґ 70%		70 000
Срок, на который переносятся расходы		36 мес.
Расходы, принимаемые в налоговом учете в месяц	70 000 : 3 : 12	1944,44

В июне 2004 года принято расходов по НИОКР в налоговом учете в сумме 1944 рубля 44 коп.

33) В июне 2003 года Обществом заключен договор на обучение сотрудника, по обслуживанию, наладке и ремонту приобретенных станков с числовым программным управлением. Срок обучения с 1 июля 2003 года по 30 июня 2004 года. Общая стоимость обучения 12 000 рублей, сумма приходящиеся на отчетный период 2004 года составляет 6000 рублей. У учебного заведения имеется лицензия и государственная аккредитация на ведение образовательной деятельности.

Порядок учета расходов на подготовку и переподготовку кадров регламентируется ст.264 НК РФ.

34) 1 апреля текущего года предприятием получен кредит в сумме 45 000 рублей на срок 90 дней. Установленная ставка по кредиту 28%. Ставка рефинансирования ЦБ РФ 25%. Кредит погашен 30 июня текущего года.

Расчет расходов, связанных с начислением процентов по кредиту, произведен бухгалтерией предприятия в соответствии с требованиями ст.269 НК РФ и с учетом норм, зафиксированной в учетной политике в отношении расчета процентов.

Организация не рассчитывает условия сопоставимости полученных кредитов, а для расчета предельной величины процентов, признаваемых расходом для целей налога на прибыль, принимает коэффициент 1,1 к ставке рефинансирования ЦБ РФ.

Расчет суммы начисленных процентов приведен в таблице 2.6.

Таблица 2.6

Справка бухгалтера по начислению процентов за январь — июнь 2004 г.

Наименование	Сумма
Договор № 841 от 01.04.2004 г.
Размер предоставленного займа	45 000
Срок, на который предоставлен займ	90 дней
Дата выдачи	01.04.04 г.
Дата погашения	30.06.04 г.
Установленная ставка по договору	28%
Начислено процентов по договору	3107
Ставка ЦБ	25%
Предельный размер ставки 25% х 1,1	27,50%
Сумма процентов, исходя из предельной ставки	3051
Сумма на оплату процентов, не принимаемая в налоговом учете	56

35) За отчетный период Обществом осуществлены расходы на рекламу в сумме 108000 рублей (НДС - 18 000 руб.), в том числе:

размещение рекламы в средствах массовой информации в течение первого полугодия 88 800 рублей (в том числе НДС - 14 800 руб.),

приобретение в апреле текущего года призов для участников рекламной акции на сумму 19 200 рублей (в том числе НДС - 3 200 руб.). Акция состоялась в мае текущего года.

В соответствии со ст.246 НК РФ к расходам организации на рекламу в целях налогового учета относятся:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о работах и услугах, выполняемых и оказываемых организацией, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы налогоплательщика на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также расходы на иные виды рекламы, не указанные в абзацах втором-четвертом п.4 ст.264 НК РФ, осуществленные им в течение отчетного (налогового) периода, для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1% выручки от реализации, определяемой в соответствии с требованиями главы 25 НК РФ.

Расчет расходов на рекламу, учитываемых в целях налогообложения, произведен бухгалтерией предприятия следующим образом (таблица 2.7).

Таблица 2.7

Справка бухгалтера по расходам по рекламе за январь — июнь 2004 г.

Наименование	Сумма
Договор № 38 от 10.01.2004 г.
Всего расходов по рекламе за отчетный период	90 000
в том числе на выдачу призов в ходе рекламной акции	16 000
Норматив установленный законодательством	1%
Выручка за отчетный период	1 839 350
Предельные расходы исходя из норматива	18 394
Принимаемые расходы за отчетный период	16 000

36) В июне текущего года предприятием проведены переговоры с деловыми партнерами с целью заключения выгодных контрактов.

При приеме участников переговоров произведены следующие затраты в том числе:

- затраты на официальный прием 46 000 рублей,

- услуги переводчика 11 350 рублей,

- транспортное обслуживание 16 650 рублей,

- культурно-развлекательные мероприятия 12 000 рублей.

Всего расходов: 86 000 рублей.

В соответствии со ст.264 НК РФ, к представительским расходам относятся расходы налогоплательщика на официальный прием и (или) обслуживание представителей других организаций, участвующих в переговорах в целях установления и (или) поддержания взаимного сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета директоров (правления) или иного руководящего органа налогоплательщика, независимо от места проведения указанных мероприятий. К представительским расходам относятся расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда или иного аналогичного мероприятия) для указанных лиц, а также официальных лиц организации-налогоплательщика, участвующих в переговорах, транспортное обеспечение доставки этих лиц к месту проведения представительского мероприятия и (или) заседания руководящего органа и обратно, буфетное обслуживание во время переговоров, оплата услуг переводчиков, не состоящих в штате налогоплательщика, по обеспечению перевода во время проведения представительских мероприятий.

К представительским расходам не относятся расходы на организацию развлечений, отдыха, профилактики или лечения заболеваний.

Представительские расходы в течение отчетного (налогового) периода включаются в состав прочих расходов в размере, не превышающем 4% от расходов налогоплательщика на оплату труда за этот отчетный (налоговый) период.

Расчет представительских расходов, учитываемых в целях налогообложения, произведен бухгалтерией предприятия следующим образом (таблица 2.8).

Таблица 2.8

Справка бухгалтера по представительским расходам за январь-июнь 2004 г.

Наименование	Сумма
Приказ от 1.06.2004 г. № 111 Акт от 20.06.2004 г.
Всего осуществлено расходов за отчетный период	86 000
Расходы на организацию развлечений и отдыха	12 000
Норматив, установленный законодательством	4%
Фонд оплаты труда                 299 451 + 44 918	344 369
Предельный норматив за отчетный период	13 775
Фактические расходы, принимаемые по главе 25 НК РФ	74 000
Принимаемые в пределах норматива	13 775
Не принимаемые	72 225

37) Предприятием начислена и уплачена сумма авансового платежа по налогу на прибыль исходя из фактически полученной прибыли за 1 квартал 2002 года в сумме 38 636 рублей и ежемесячно, в установленные сроки, перечислены в течение 2 квартала ежемесячные авансовые платежи в сумме 38 636 рублей.

Расчет прямых затрат приходящихся на незавершенное производство и готовую продукцию по состоянию на 1.07.2004 г

Справка бухгалтера по НЗП и готовой продукции

за январь - июнь 2004 г.

- НЗП на 01.01.04 г. по данным бухгалтерского учета 120 000 руб., по 15 000 руб. на каждый вид продукции;

- Остаток исходного сырья в НЗП - 400 кг, по 50 кг на каждый вид продукции;

- Передано исходного сырья в производство 5000 кг, по 625 кг на каждый вид продукции;

- Фактический расход сырья за отчетный период составил 4950 кг, по 618,75 кг на каждый вид продукции;

- На 01.01.04 г. остатков готовой продукции нет, все реализовано;

- На конец отчетного (налогового) периода остатка отгруженной, но не реализованной продукции нет;

- На конец отчетного (налогового) периода остаток готовой продукции на складе, в соответствии с аналитическими данными о реализации, составляет 10% от всего выпуска готовой продукции за период, причем по каждому виду продукции одинаково.

Расчет процента доли прямых расходов в НЗП на конец периода: 450 кг (400 + 5000 - 4950) разделить на 5400 (400 + 5000) равно 0,08. В связи с тем, что остаток, отпуск в производство и расход сырья по каждому виду продукции одинаковы, то коэффициент 0,08 можно применить для каждого вида продукции и к статьям прямых расходов.

На основе приведенных операций составлен бухгалтерский баланс (приложение 1), составлен накопительный регистр по расчету налогооблагаемой базы (приложение 2) и декларация по налогу на прибыль (приложение 3).

ЗАО «ТУСК» уплачивает НДС ежемесячно, представляя декларацию по налогу в налоговую инспекцию.

При совершении операций, признаваемых объектом налогообложения НДС, в том числе не подлежащих налогообложению, ЗАО «ТУСК» составляет счета-фактуры, ведет журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж.

Счета-фактуры выставляются не позднее пяти дней со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).

В расчетных документах и в счетах-фактурах сумма налога выделяется отдельной строкой.

При реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которые не подлежат налогообложению, расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)".

Исчисляя НДС, бухгалтерия ЗАО «ТУСК» определяет как бы две итоговые суммы этого налога.

Сначала определяется сумма начисленного НДС - сумма налога, которую ЗАО «ТУСК» обязано предъявить к оплате покупателю дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг), другими словами, это НДС с выручки.

Затем уменьшается полученная сумма начисленного налога на сумму налоговых вычетов и получается сумму налога, подлежащего к уплате в бюджет.

Рассмотрим расчет НДС, когда аванс за товары ЗАО «ТУСК» получило в 2003 году, а фактическая отгрузка была произведена в 2004 году.

ЗАО «ТУСК» заключило с ООО «ПРОМОПТТОРГ» (покупа­тель) договор № 35 от 10 декабря 2003 года на поставку товара стои­мостью 100 000 рублей (без учета НДС).

15 декабря 2003 года от поку­пателя пригнел аванс в сумме 120 000 рублей (из них 100 000 рублей - цена товара, 20 000 рублей - НДС). С этого аванса ЗАО «ТУСК» на­числило НДС по ставке 20/120 процентов - 20 000 рублей.

Товары по этому договору ЗАО «ТУСК» отгрузило 28 января 2004 года. Следовательно, НДС с реализации был начислен по ставке 18 процентов.

По согласованию с покупателем ЗАО «ТУСК» увеличила цену товара. Таким образом, общая стоимость партии товаров рав­на 120 000 рублей, включая НДС. Бухгалтером ЗАО «ТУСК» были сделаны следующие расчеты:

- 18 305 рублей (120 000 рублей х 18процентов : 118процентов) - сумма НДС, на­численная с реализованных товаров;

- 101 695 рублей (120 000 - 18 305) - стоимость реализованных товаров без НДС;

- 20 000 рублей - принятая к вычету сумма НДС с аванса.

В декларации по НДС за январь 2004 года бухгал­тером ЗАО «ТУСК» были записаны эти суммы так (таблица 2.9).

Таблица 2.9

 Расчет общей суммы налога

Налогооблагаемые объекты	Налоговая база	Ставка НДС	Сумма НДС
Реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав по соответствующим ставкам налога - всего:	101 695	18	18305
в том числе:
реализация товаров по товарообменным операциям	101 695	18	18305
прочая реализация товаров (работ, услуг), передача имущественных прав
Всего исчислено	101 695	–	18305

Таким образом, налог определяется как произведение налогооблагаемой базы на ставку налога в размере 18 процентов.

Налоговые вычеты по НДС составят (таблица 2.10).

Таблица 2.10

Налоговые вычеты

Налоговые вычеты	Сумма НДС
Сумма налога, исчисленная и уплаченная налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, подлежащая вычету после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг)	20000
Общая сумма НДС, подлежащая вычету	20000

Таким образом, с сумм аванса или других платежей, перечисленных покупателями и заказчиками, сумма НДС подлежит вычету после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг).

Часть аванса возвращена покупателю ЗАО «ТУСК» 29 января 2004 года вернуло покупателю часть денег (в результате перерасчета из-за изменения ставки НДС). Бухгалтером ЗАО «ТУСК» были сделаны следующие расчеты:

- 100 000 рублей - стоимость отгруженного товара без НДС;

- 18 000 рублей (100 000 рублей х 18процентов) - сумма НДС, начислен­ного с реализации;

- 2000 рублей (120 000 - 100 000 - 18 000) - часть аванса, кото­рую ЗАО «ТУСК» вернуло ООО «Ясень»;

- 20 000 рублей - принятая к вычету сумма НДС с аванса.

В декларации по НДС за январь 2004 года бухгалтером ЗАО «ТУСК» были произведены следующие записи (таблица 2.11).

Таблица 2.11

Расчет общей суммы налога

Налогооблагаемые объекты	Налоговая база	Ставка НДС	Сумма НДС
Реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав по соответствующим ставкам налога - всего:	100 000	18	18 000

Продолжение табл. 2.11

в том числе:
реализация товаров по товарообменным операциям	100 000	18	18 000
прочая реализация товаров (работ, услуг), передача имущественных прав
Всего исчислено	100 000	18	18 000

Таким образом,  исчисленная  сумма  НДС  с   реализации составляет 18 тыс. рублей и подлежит отражению в декларации по налогу.

Налоговые вычеты по НДС составят (таблица 2.12).

Таблица 2.12

Налоговые вычеты

Налоговые вычеты	Сумма НДС
Сумма налога, исчисленная и уплаченная налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, подлежащая вычету после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг)	20000
Общая сумма НДС, подлежащая вычету	20000

По данным таблицы 2.12 следует, что сумма НДС, подлежащая вычету и отражаемая в декларации по налогу, составляет 20 тыс. рублей.

С покупателем ЗАО «ТУСК» был заключен новый договор. Поэтому часть аванса зачтена в счет будущих поставок.

22 января 2004 года ЗАО «ТУСК» заклю­чило с ООО «Ясень» еще договор № 43 - на поставку товара стои­мостью 50 000 рублей (без НДС).

А 29 января 2004 года организации заключили дополнитель­ное соглашение, где указали, что излишне уплаченный аванс по договору № 35 в сумме 2000 рублей ООО «Альфа» не возвращает ООО «Ясень». Эти 2000 рублей считаются авансом под поставку товаров по до­говору № 43.

Бухгалтером ЗАО «ТУСК» были сделаны следующие расчеты:

- 100 000 рублей – стоимость отгруженного товара без НДС по договору № 35;

- 18 000 рублей (100 000 рублей х 18процентов) - сумма НДС, начислен­ного с реализации по договору № 35;

- 2000 рублей (120 000 - 100 000 - 18 000) - сумма аванса под поставку по договору № 43 с ООО «Ясень»;

- 305 рублей (2000 рублей х 18процентов : 118процентов) - сумма НДС, начислен­ного с аванса по договору № 43;

- 20 000 рублей - принятая к вычету сумма НДС с аванса по до­говору № 35.

В декларации по НДС бухгалтером ЗАО «ТУСК» были указаны следующие суммы (таблица 2.13).

Таблица 2.13

Расчет общей суммы налога

Налогооблагаемые объекты	Налоговая база	Ставка НДС	Сумма НДС
Реализация товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав по соответствующим ставкам налога - всего:	100 000	18	18 000
в том числе:
реализация товаров по товарообменным операциям	100 000	18	18 000
прочая реализация товаров (работ, услуг), передача имущественных прав
Суммы, связанные с расчетами по оплате налогооблагаемых товаров, всего	2000	18/118	305
в том числе
Сумма авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работы (услуг)	2000	18/118	305
Всего исчислено	102 000	18	18 305

Таким образом, исходя из расчета общей суммы налога всего исчислено налога на сумму 18 305 рублей с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате налогооблагаемых товаров, а также авансовых и иных платежей, полученных в счет предстоящих выполненных работы или оказанных услуг.

Налоговые вычеты по НДС составят (таблица 2.14).

Таблица 2.14

Налоговые вычеты

Налоговые вычеты	Сумма НДС
Сумма налога, исчисленная и уплаченная налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, подлежащая вычету после даты реализации соответствующих товаров (работ, услуг)	20000
Общая сумма НДС, подлежащая вычету	20000

Исходя из данных таблицы 2.14 следует, что к вычету принята сумма НДС с аванса по до­говору № 35 в размере 20 тыс. рублей.

Таким образом, по рассмотренным операциям ЗАО «ТУСК» использует различные варианты исчисления НДС: увеличить цену товара, вернуть деньги покупателю или зачесть как аванс этого покупателя под будущие поставки.

Рассмотрим начисление сумм единого социального налога в исследуемом предприятии за 2003 год.

ЗАО «ТУСК» уплачивает ЕСН по ставке 35,6%. Среднесписочная численность работников в организации - 22 человека. В ЗАО «ТУСК» работают три инвалида, а также один работник по договору подряда.

Общая сумма заработной платы за 2003 год составила 940 300 руб., в том числе:

инвалидам - 99 600 руб.;

вознаграждение по договору подряда - 24 000 руб.

В 2003 году за счет средств ФСС России были выплачены пособия по временной нетрудоспособности в сумме 20 000 руб. (в том числе в декабре - 6 210 руб.).

Кроме того, в 2003 году работникам предприятия была выдана материальная помощь в сумме 10 000 руб. С нее заплатили налог на прибыль (п.23 ст.270 НК РФ).

В IV квартале 2003 года работникам ЗАО «ТУСК» были начислены заработная плата и вознаграждение по договору подряда в сумме 210 000 руб. То есть в октябре, ноябре и декабре было начислено по 70 000 руб., в том числе:

инвалидам - 24 000 руб. (по 8 000 руб. ежемесячно);

вознаграждение по договору подряда - 6 000 руб. (по 2 000 руб. ежемесячно).

Рассмотрим подробнее заполнение налоговой декларации по ЕСН.

По строке 0100 указывают общую сумму доходов, начисленных работникам за 2003 год. Однако сюда не включают:

выплаты, которые не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (ст.270 НК РФ). В нашем примере это материальная помощь в размере 10 000 руб. Она показана по строке 1000 декларации;

выплаты, которые не облагаются ЕСН (ст.238 НК РФ). В нашем примере это пособия по временной нетрудоспособности в сумме 20 000 руб. Они показаны по строке 1100;

выплаты по договору подряда для исчисления суммы налога, подлежащей уплате в ФСС России, в размере 24 000 руб. Эта сумма показана в графе 5 строки 1100 декларации.

Таким образом, по строке 0100 бухгалтером ЗАО «ТУСК» было указано:

по графам 3, 7, 9 - выплаты в размере 940 300 руб.;

по графе 5 - выплаты в размере 916 300 руб. (940 300 - 24 000).

По строке 0110 бухгалтер отразит выплаты за IV квартал 2003 года:

в графах 3, 7, 9 - 210 000 руб.;

в графе 5 - 204 000 руб. (210 000 - 6000).

В строках 0120-0140 указывают помесячные выплаты за октябрь-декабрь:

в графах 3, 7, 9 - по 70 000 руб.;

в графе 5 - по 68 000 руб. (70 000 - 2000).

По строке 0200 показаны выплаты, по которым есть льготы по ЕСН. Их перечень приведен в статье 239 и пунктах 2, 3, 4 статьи 245 Налогового кодекса.

По этой строке отражаются выплаты инвалидам в размере 99 600 руб. Для расчета льгот по ЕСН предназначены листы 09-11.

По строке 0210 отражается сумма льготируемых выплат за IV квартал 2003 года. В данном случае это 24 000 руб. В строках 0220-0240 расшифровывают данную сумму по месяцам: в графах 3, 5, 7 и 9 надо записать по 8 000 руб.

По строке 0300 указывается налоговая база для исчисления ЕСН (строка 0100 - строка 0200). Аналогично заполняются и строки 0310-0340.

По строке 0400 отражается общая сумма налога, начисленная за отчетный год. Чтобы заполнить эти строки, необходимо использовать таблицу "Расчет для заполнения строк 0300 и 0400 (0600)" на листе 07.

В таблице на листе 07 рассчитывается сумма налога в части, уплачиваемой в федеральный бюджет, по ставке 14%. Эту сумма указывается в графе 3 строки 0600.

В данном случае в графе 3 строки 0600 бухгалтером записывается сумма 117 698 руб.

По строке 0500 показывается сумма взносов на обязательное пенсионное страхование. При этом не учитываются льготы, предоставляемые статьями 239 и 245 Налогового кодекса. В нашем примере это выплаты инвалидам. В строке 0500 бухгалтер укажет сумму 131 642 руб. (940 300 руб. х 14%). В строке 0510 отражают сумму взносов за IV квартал 2003 года, в строках 0520-0540 - ежемесячные взносы в этом квартале.

По строкам 0700-0740 указывается сумма средств, направленных на выплату пособий за счет средств Фонда социального страхования (пособия по временной нетрудоспособности и т.д.).

По строке 0700 бухгалтер ЗАО «ТУСК» отражает суммы пособий по временной нетрудоспособности, выплаченные работникам в 2003 году, в размере 20 000 руб.

По строке 0710 нужно указать сумму пособия, выплаченную в IV квартале 2003 года, - 6 210 руб. Эта же сумма записывается в строку 0740.

По строкам 0800-0840 показываются суммы, полученные от ФСС России в виде компенсации выплат, которые превысили сумму начисленного за год налога. В нашем примере в этих строках поставлен прочерк.

В строке 0900 указывается сумма, которую фирма начислила в ФСС России в 2003 году. Значение этой строки определяют по формуле:

Строка 0400 - Строка 0700 + Строка 0800 = Строка 0900.

Таким образом, по строке 0900 бухгалтер ЗАО «ТУСК» указывает сумму 12 668 руб. (32 668 - 20 000).

Значения строк 0910-0940 определяют аналогичным образом.

Некоторые данные указывают в декларации справочно. Так, по строке 1000 отражают выплаты, которые не уменьшают облагаемую налогом прибыль. В нашем примере это сумма материальной помощи, выданная за счет чистой прибыли, - 10 000 руб.

По строке 1100 показывают выплаты, не облагаемые ЕСН согласно статье 238 Налогового кодекса. В графах 3, 7, 9 нужно указать сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплаченных в 2003 году, - 20 000 руб.

Определяя значение графы 5, нужно учесть выплаты по договору подряда. Таким образом, в графе 5 строки 1100 указывается сумма 44 000 руб. (20 000 + 24 000).

В таблице "Справочно" на листе 07 указываются суммы фактически уплаченного в федеральный бюджет ЕСН (строка 010) и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (строка 020). В графу 3 записывают суммы единого социального налога и взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных в 2003 году. В графе 4 - в IV квартале 2003 года, в графе 5 - в октябре, в графе 6 - в ноябре, а в графе 7 - в декабре.

ЗАО «ТУСК» утратило в 2003 году право на применение регрессивных ставок ЕСН, поэтому таблицу на листе 08 не заполняют. В соответствующих графах надо поставлен знак "Z". Бланк декларации по данному примеру представлен в приложении 4.

2.3. Формирование и бухгалтерский учет региональных налогов

В состав региональных налогов, уплачиваемых ЗАО «ТУСК», входят

Данные для расчета налоговой базы об остаточной стоимости имущества ЗАО «ТУСК», являющегося объектом налогообложения, на 1-е число каждого месяца отчетного периода и на 1-е число месяца, следующего за отчетным периодом, приведены в табл. 2.15. Отчетный период, за который представляется налоговый расчет по авансовому платежу, - I квартал.

Таблица 2.15

Остаточная стоимость основных средств (руб.)

По состоянию на	Остаточная стоимость
всего	В том числе недвижимое имущество
01.01.	697000	590000
01.02.	710000	603000
01.03.	682000	575000
01.04.	644000	537000
Итого	2733000	2305000

Согласно налоговому законодательству налоговая ставка установлена в размере 2,2%.

Рассчитаем сумму авансового платежа. Для этого среднегодовую стоимость всего имущества умножаем на ставку налога и делим на 4:

2733000 руб. х 1/4 х 2,2 : 100 = 15032 руб.

Рассчитанную сумму авансового платежа следует заплатить в бюджет согласно срокам, установленным региональным законодательством. В нашем случае статьей 3 Закона N 263-ОЗ определено, что авансовые платежи по итогам отчетного периода уплачиваются не позднее 5-го числа второго месяца, следующего за отчетным периодом. Авансовый платеж за I квартал 2004 года в размере 15032 руб. необходимо уплатить не позднее 5 мая 2004 года.

В бухгалтерском учете начисление налога на имущества предприятия отражается следующим образом:

Дебет 91 «Прочие доходы и расходы» Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на имущество» – 15032 руб.

ЗАО «ТУСК» имеет на балансе три зарегистрированных транспортных средства: два автомобиля ВАЗ-2104 и катер.

Мощность автомобилей - 75 л.с., а мощность катера - 110 л.с.

Установлена ставка для автомобиля ВАЗ-2104 - 5 руб./л.с., для катера - 20 руб./л.с.

Автомобиль ВАЗ-2104 N 1 принят к учету 28 февраля 2003 года.

Автомобиль ВАЗ-2104 N 2 принят к учету 20 марта 2004 года и снят с учета 3 октября 2004 года.

Катер принят к учету 2 июля 2004 года и снят с учета 25 июля 2004 года.

ЗАО «ТУСК» исчисляет сумму налога за 2004 год. Значения поправочных коэффициентов будут такими:

по ВАЗ-2104 N 2 - 0,66 (8 мес. : 12 мес.);

по катеру - 0,08 (1 мес. : 12 мес.).

По автомобилю ВАЗ-2104 N 1 коэффициент не рассчитывается, так как он был зарегистрирован за фирмой в течение всего 2004 года.

Сумма налога по отдельным транспортным средствам будет равна:

по ВАЗ-2104 N 1 - 375 руб. (75 л.с. x 5 руб./л.с.);

по ВАЗ-2104 N 2 - 247,5 руб. (75 л.с. x 5 руб./л.с. x 0,66);

по катеру - 176 руб. (110 л.с. x 20 руб./л.с. x 0,08).

Общая сумма транспортного налога за 2004 год составит:

375 + 247,5 + 176 = 798,5 руб.

Начисляя налог по производственному транспорту, ЗАО «ТУСК» была сделана проводка:

Дебет 91 Кредит 68 субсчет "Расчеты по транспортному налогу"

- начислен транспортный налог.

Перечислен налог в бюджет:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по транспортному налогу" Кредит 51

- перечислен в бюджет транспортный налог.

Таким образом, в данной главе дипломной работы было рассмотрено исчисление основных налогов, уплачиваемых ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция» за период 2003-2004 гг.

Исходя из представленных данных можно сделать вывод о том, что предприятие помимо бухгалтерского учета ведет налоговый учет, налоги уплачиваются в сроки, установленные законодательством РФ. Налоговые платежи влияют на эффективность финансово-хозяйственной деятельности исследуемого предприятия, минимизация которых позволит увеличить прибыль предприятия. С целью минимизации налоговых платежей необходимо реализовать методы налоговой оптимизации. Характеристика возможных  систем налогообложения приведена в следующей главе работы.

Глава 3. Характеристика возможных систем оптимизации налогообложения

3.1. Количественная оценка использования возможных систем налогообложения и схем их применения

Рассмотрим основные возможности выбора учетных методик, которые содержат действующие нормативные документы.

Для многих предприятий, прежде всего в сфере производства, налог на имущество оказывает значительное влияние на размер налогового бремени, поэтому целесообразно уделять должное внимание вопросам налогового планирования налогообложения имущества.

Для оптимизации налога на имущество необходимо, в частности, произвести расчеты по тем элементам учетной политики, которые оказывают влияние на величину данного налога. К ним, в частности, относятся определение вариантов начисления амортизации по основным средствам, определение вариантов переоценки основных средств, определение вариантов оценки материальных ресурсов и расчета себестоимости материальных ресурсов в производстве и других.

Для иллюстрации налоговых последствий выбора в учетной политике метода начисления амортизационных отчислений произведем расчеты налога на имущество по основному средству стоимостью 600 тыс. руб. и сроком полезного использования 5 лет (приложения 6-9).

Итоги расчетов налога на имущество подведены в таблице 2.16.

Таблица 2.16

Сводные данные по расчету налога на имущество, тыс. руб.

Период	Линейный метод	Нелинейный метод	Метод уменьшаемого остатка	Метод суммы чисел  лет
2003г.	10,800	9,867	9,600	10,000
2004г.	8,400	6,569	5,760	6,400
2005г.	6,000	4,374	3,456	3,600

Продолжение табл. 2.16

2006г.	3,600	2,912	2,074	1,600
2007г.	1,200	1,179	0,778	0,400
ИТОГО	30,000	24,901	21,668	22,000

Наиболее приемлемыми для оптимизации размера налога на имущество являются метод уменьшаемого остатка, метод суммы чисел лет и нелинейный метод.

Так как согласно положениям главы 25 НК РФ для целей налогообложения прибыли с 1 января 2002 года используются только линейный и нелинейный методы, то рассчитаем налоговую экономию по налогу на прибыль по ставке 24%, с учетом того, что экономия по налогу на имущество увеличивает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (таблица 2.17).

Таблица 2.17

Расчет экономии по налогу на прибыль за счет применения различных методов начисления амортизации, тыс. руб.

Период	Амортиза-ция линейная	Аморти-зация нелиней-ная	Разница по амортиза-ции	Экономия по налогу на имущество	Экономия по налогу на прибыль
2003г.	120	200,541	80,541	0,933	19,3
2004г.	120	133,513	13,513	1,831	3,27
2005г.	120	88,888	-31,112	1,626	-7,5
2006г.	120	59,179	-60,821	0,688	-14,5
2007г.	120	117,879	-2,121	0,021	-0,5
ИТОГО	600	600			-

Таким образом, расчеты показывают, что применение нелинейного метода начисления амортизационных отчислений дает в первые годы экономию как по налогу на имущество, так и по налогу на прибыль.

Далее рассмотрим эффективность применения выбора срока полезного использования по амортизируемому имуществу.

Согласно статье 258 Налогового Кодекса РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств и (или) объект нематериальных активов служат для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организаций-изготовителей и на основании классификации основных средств в соответствии с Постановление Правительства РФ N 1 от 03.01.02 г.

Амортизируемое имущество объединяется в следующие амортизационные группы:

первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;

вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;

третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;

четвертая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;

пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;

шестая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;

седьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;

восьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;

девятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;

десятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.

Как видно из приведенных данных у ЗАО «ТУСК» имеется возможность установить срок полезного использования на верхней или нижней границе.

На величину уплачиваемых налогов влияют и методы оценки материалов. Методы оценки материалов, отпускаемых в производство, применяемые для целей бухгалтерского учета согласно пункта 15 ПБУ 5/01 и для целей налогообложения прибыли согласно статьи 255 главы 25 Налогового Кодекса РФ, совпадают. Рассмотрим пример расчета влияния выбора способа оценки материальных ресурсов и определения фактической себестоимости материальных ресурсов в производстве на налоги (табл. 2.18).

Таблица 2.18

Данные для расчета

Показатель	кол-во материалов, в натур.ед.	цена без НДС, руб.	сумма НДС на ед-цу	фактическая себестоимость без НДС, в руб.
Данные о закупках материалов
Остаток на 01.01.2005	40	10	2	400
Поступило
02.01.05	10	12	2,4	120
04.01.05	10	14	2,8	140
25.01.05	20	20	4	400
С учетом сальдо начального
ИТОГО	80			1060
Списано на затраты	50
Остаток на 01.02.2005	30

Определим фактическую себестоимость 50 деталей по каждому из методов.

Метод ЛИФО: (20 х 20) + (10 х 14) + (10 х 12) + + (10 х 10) = 760 руб.

Метод ФИФО: (40 х 10) + (10 х 12) = 520 руб.

Метод средней себестоимости: 1060 х 50 : 80 = 662,5 руб.

При наличии в ЗАО «ТУСК» необходимого уровня учета и контроля отпускаемых материалов метод себестоимости каждой единицы позволяет списать любые 50 штук деталей из 80.

Предполагается, что ЗАО «ТУСК» решило списать 30 шт. из готовой на складе продукции на 1 января 2005 года, чтобы это сильно не повлияло на налогообложение 20 наиболее дорогих деталей, поступивших 25 января 2005 года.

Следовательно, фактическая себестоимость равна:

(30 х 10) + (20 х 20) = 700 руб.

Проведем расчет экономии (таблица 2.19).

Таблица 2.19

Расчет экономии по налогу на прибыль, тыс. руб.

Показатели	Метод ЛИФО	Метод ФИФО	Метод средней себестоимости	Метод по себестоимости единицы
1. Отпущено на строительство и ремонт	760	520	662,5	700
2. Остатки на 01.02.04	300	540	397,5	360
3. Сумма налога на имущество в части материальных затрат	6	10,8	7,95	7,2
4. Сумма всех затрат, за исключением материальных, включаемая в себестоимость работ и во внереализацион-ные расходы	1000	1000	1000	1000

Продолжение табл. 2.19

5. Выручка от реализации продукции	2000	2000	2000	2000
6. Налогооблагаемая прибыль	234	469,2	329,55	292,8
7. Налог на прибыль (24%)	56,16	112,608	79,092	70,272
8. Чистая прибыль	177,84	356,592	250,458	222,528

В данном примере рассмотрена ситуация, при которой цены на материалы растут, а в конце месяца происходит их скачок.

В подобной ситуации метод ФИФО неоправданно максимально завышает налогооблагаемую базу и сумму налога на прибыль. Таким образом, при сложившейся динамике цен он наименее выгодный. Однако следует отметить, что для отчетности перед акционерами и кредиторами он показывает максимальную сумму налога на прибыль.

Метод ЛИФО наиболее выгоден в данной ценовой ситуации, так как максимально занижает уплачиваемую сумму налога на прибыль. Если бы цены падали, то имела бы место обратная тенденция.

Методы средней себестоимости и фактической себестоимости каждой единицы продукции имеют среднее значение между двумя первыми методами, и, таким образом, эти методы в определенной степени сглаживают увеличение или уменьшение цен.

Влияние выбора в учетной политике метода списания материальных затрат на сумму налога на имущество аналогично влиянию налога на прибыль, то есть в данной ценовой ситуации применение метода ЛИФО уменьшает налог, а метода ФИФО - увеличивает. Больший налог на имущество, относимый на затраты, конечно же, уменьшает налог на прибыль, однако его влияние не столь существенно, чтобы сделать метод ФИФО более привлекательным. И метод ЛИФО является предпочтительным как по налогу на прибыль, так и по налогу на имущество.

Метод по себестоимости списания каждой единицы, если его возможно применить, является наиболее оптимальным, и его можно довести до уровня метода ЛИФО в случае необходимости. В условиях волнообразного изменения цен данный метод может быть лучшим по сравнению с другими методами, но следует обеспечить необходимый учет. Кроме того, возникают определенные трудности при применении этого метода, особенно если применяются материалы, неспособные заменить друг друга полностью.

Подводя итоги рассмотрения проблем оптимизации налога на имущество, еще раз хотелось бы подчеркнуть, что данный налог тесно взаимосвязан с налогом на прибыль, и его планирование должно строиться с учетом положений главы 25 Налогового Кодекса РФ.

3.2. Анализ налоговой нагрузки предприятия и выбор стратегии налогового планирования

Руководителю организации, финансовому директору и главному бухгалтеру часто приходится принимать управленческие решения в сфере налогообложения. В то же время эти решения не всегда оправданны и оптимальны, так как они требуют не только знания налогового законодательства, но и взвешенного подхода к соотнесению экономического эффекта и затрат, связанных с реализацией решения.

Введение нового Налогового кодекса Российской Федерации предусматривает коренное реформирование налоговой системы, направленное на сокращение количества налогов и сборов и оптимизацию налогооблагаемых баз и ставок. Оптимизация ставок предполагает их некоторое снижение в зависимости от размеров доходов и других показателей, отражающих налогооблагаемую базу. Это в значительной мере предопределяет возможность сократить налоговую нагрузку на налогоплательщиков, в частности, на юридических лиц, а значит, повлиять на их заинтересованность в развитии легального бизнеса.

В экономической литературе в последние годы часто говорится о налоговой нагрузке, но нет конкретных исследований ее показателей. В этой связи представляются актуальными вопросы разработки методики расчета показателей налоговой нагрузки и их практическое исследование при оценке деятельности предприятий, оценки эффективности налоговой системы в целом и ее воздействия на экономику и заинтересованность предприятия соблюдать налоговое законодательство. Необходимость этих направлений исследования обусловлена ролью налоговой системы как рычага проведения фискальной политики государства, которая отражается в налоговой нагрузке.

Налоговая нагрузка как экономическая категория отражает соотношение общей массы налогов и сборов, уплачиваемых предприятием в фискальные органы, с показателями его деятельности. При этом могут использоваться как обобщающие, так и частные показатели налоговой нагрузки. Для их расчета необходимо правильно определить налоговые издержки, которые представляют собой общую сумму всех видов изъятия доходов предприятия в казну государства. Следовательно, они должны включать не только сумму непосредственно налогов и сборов, но и штрафных санкций и пени, дополняющих платежи в казну. Но при этом важно разделить их и использовать в расчетах налоговой нагрузки в соответствии с поставленными целями и задачами исследования. Для оценки степени жесткости и эффективности налоговой системы должны применяться чистые налоговые издержки без штрафов и пени. Последние могут включаться в расчеты, если определяется эффективность работы предприятия по исполнению налогового законодательства.

Обобщающие показатели налоговой нагрузки отражают уровень налогов и сборов всех видов независимо от структуры налоговой системы, характера и содержания самих налогов, используемых финансовых ресурсов и т.д.

В таблице 2.20 показана оценка действующей налоговой нагрузки на предприятие по итогам работы за 2003-2004 гг.

Таблица 2.20

Структура налоговых издержек

Показатель	2003 год	2004 год
Сумма, млн. руб.	Удельный вес, %	Сумма, млн. руб.	Удельный вес, %
Налоги, возмещаемые через цену продукции (косвенные налоги),	10,9	48,7	11,01	46,4
Налоги, возмещаемые через себестоимость,	4,9	21,9	6,8	29,5
Налог на имущество	1,4	6,3	1,4	5,9
Налог на прибыль	2,7	12,1	0,97	4,2
Прочие налоги	2,5	11,2	3,3	14
Налоговые издержки, всего	22,4	100,0	23,7	100,0

Анализ данных таблицы 2.20 показывает, что большая часть налогов (более 40%) приходится на косвенные, а в их составе - на НДС. Второе место в составе налоговых издержек занимают налоги, относимые на затраты производства (около 30%).

Роль различных групп налоговых издержек зависит от специфики производства, отрасли деятельности и других факторов, но общая картина их структуры характерна для большинства из них.

Обобщающие показатели налоговой нагрузки отражают уровень налогов и сборов всех видов независимо от структуры налоговой системы, характера и содержания самих налогов, используемых финансовых ресурсов и т.д.

Примеры алгоритмов их расчета представлены ниже:

1) Налоговая нагрузка на доходы предприятия:

        Налоговая нагрузка                 Налоговые издержки

                  на доходы =                  ———————————         (3.1)

               предприятия                         Выручка от продаж

2) Налоговая нагрузка на финансовые предприятия:

        Налоговая нагрузка                Налоговые издержки

            на финансовые =     ———————————————            (3.2)

                   ресурсы            Среднегодовая сумма валюты баланса

3) Налоговая нагрузка на собственный капитал предприятия:

        Налоговая нагрузка                Налоговые издержки

          на собственный =  ——————————————————           (3.3)

                капитал            Среднегодовая сумма собственного капитала

по балансу

4) Налоговая нагрузка на прибыль до налогообложения:

       Налоговая нагрузка                Налоговые издержки

            на прибыль до =     ———————————————             (3.4)

          налогообложения            Прибыль до налогообложения

5) Налоговая нагрузка к себестоимости:

  Налоговая нагрузка                    Налоговые издержки

                  к                  =     ———————————————             (3.5)

       себестоимости                               Себестоимость

Опережающий рост выручки с продаж, прибыли и финансовых ресурсов по сравнению с ростом налоговых издержек способствовал снижению налоговой нагрузки на валовую прибыль, финансовые ресурсы и реализацию как по обобщающим, так и по частным показателям. Приведем расчет указанных показателей (таблица 2.21).

Таблица 2.21

Налоговая нагрузка на предприятие

Показатель	2003 год	2004 год
Реализация, млн. руб.
Себестоимость, млн. руб.
Валовая прибыль, млн. руб.	10	5,4
Чистая прибыль, млн. руб.	4,8	3,1
Сумма валюты баланса, млн. руб.	116,4	122,6
Собственный капитал, млн. руб.	67,4	61,9
Налоговые издержки,
Всего, млн. руб.	22,4	23,7
в том числе возмещаемые за счет:
Цены	10,9	11
себестоимости	4,9	6,8
финансовых результатов	1,4	1,4
чистой прибыли	2,7	1

Продолжение табл. 2.21

Показатели общей налоговой нагрузки на предприятие в % по отношению к:
реализации	42,7	44,9
финансовым ресурсам	19,2	19,3
собственному капиталу	33,2	38,3
себестоимости	53,0	50

Отметим, что налоговая нагрузка имеет значительный вес по отношению к себестоимости. Производство материалоемкое, поэтому необходимо обратить внимание на способы списания материалов в производство и на методы начисления амортизации.

В первые годы эксплуатации основных средств при использовании нелинейного метода начисления амортизации наблюдается экономия по налогу на прибыль, что увеличивает рентабельность продукции.

                                                     Прибыль

Рентабельность продукции =                                     =

                                                 Себестоимость

На основании выше изложенных учетных методик по налоговой оптимизации, направленных на совершенствование финансово-хозяйственной деятельности ЗАО «ТУСК», можно дать следующие рекомендации руководству исследуемого предприятия.

С учетом данных анализа эффективности применения линейного и нелинейного метода начисления амортизации для целей налогообложения, можно обозначить границы применения нелинейного метода следующим образом:

Данный метод должен применяться в отношении основных средств с высокой степенью морального износа. К подобной категории можно отнести компьютерную технику. Как правило, в течение 3-5 лет она устаревает морально и проще ее списать и приобрести новую более современную;

Метод эффективен для основных средств со сравнительно коротким жизненным циклом 5-7 лет. Лучше получить налоговый эффект в течение 2-3 лет и продать их;

Нелинейный метод неэффективен по основным средствам с продолжительным сроком полезного использования 12-15 лет. Экономический эффект "растянутый" на несколько лет может быть съеден инфляцией;

При выборе нелинейного метода следует иметь в виду, что возможность применения повышающих коэффициентов не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.

Главному бухгалтеру при составлении учетной политики, необходимо установить срок полезного использования на верхней или нижней границе, поскольку очевидно, что перенос стоимости амортизируемого имущества на расходы в течение 3 лет вместо 5 позволяет "быстрее" учитывать данные суммы в целях налогообложения.

В соответствии с пунктом 2 статьи 256 Налогового кодекса РФ к амортизируемому имуществу не относится имущество, первоначальная стоимость которого составляет до десяти тысяч рублей включительно. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию. В связи с этим рекомендуется в некоторых случаях при приобретении основных средств разукрупнить их на составляющие конструктивно обособленные объекты. То есть следует приобретать не комплекс, а отдельные составные части. При подобном подходе и если стоимость отдельных частей составляет величину до 10 тыс. руб. включительно стоимость данного имущества возможно учесть сразу по мере ввода в эксплуатацию, а не в течение ряда лет через амортизацию. В некоторых случаях подобные действия могут принести существенную экономию по налоговым платежам по налогу на прибыль.

В учетной политике ЗАО «ТУСК» отражен метод оценки материалов – ФИФО. Этот метод не самый наилучший в плане сокращения налоговых платежей в бюджет. Рекомендуется использовать метод ЛИФО, который занижает налогооблагаемую базу и сумму налога на прибыль.

Следующей рекомендацией является организация специальной работы в ЗАО «ТУСК» с дебиторской задолженностью. При этом следует учитывать два самостоятельных аспекта:

1) по налогу на прибыль

Согласно пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ к расходам, учитываемым в целях налогообложения, приравниваются убытки от списания дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности. Для списания на убыток дебиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек необходимо наличие трех условий в совокупности:

– истечение срока исковой давности. При этом необходимо учитывать, что в соответствии со статьей 196 Гражданского Кодекса РФ общий срок исковой давности устанавливается в три года. Однако законодательством могут предусматриваться и специальные сроки исковой давности как сокращенные, так и более длинные по сравнению с общим сроком. Кроме того, существуют требования, на которые срок исковой давности не распространяется (например, требования вкладчиков к банку о выдаче вкладов (статьей 208 Гражданского Кодекса РФ)). Течение срока исковой давности будет начинаться не с момента возникновения дебиторской задолженности, как считают многие (момент реальной отгрузки товаров или реальной проплаты аванса), а только с момента, когда задолженность перейдет в разряд просроченной, т.е. с момента просрочки долга, который можно установить только исходя из условий договора.

Поэтому в случае, если срок исполнения обязательств должником сторонами в договоре не оговорен, то необходимо руководствоваться общими правилами, установленными гражданским законодательством. Так в соответствии со статьей 314 Гражданского кодекса РФ в случаях, когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и не содержит условий, позволяющих определить этот срок, оно должно быть исполнено в разумный срок после возникновения обязательства. Обязательство, не исполненное в разумный срок, а равно обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в семидневный срок со дня предъявления кредитором требования о его исполнении, если обязанность исполнения в другой срок не вытекает из закона, иных правовых актов, условий обязательства, обычаев делового оборота или существа обязательства. Поэтому в том случае, когда срок поставки договором определен не был, то срок исковой давности начинает исчисляться после семи дней с момента предъявления претензии должнику.

Из этого следует, что при заключении договора необходимо специально оговорить сроки расчета, так как именно от этого срока начнется отсчет срока исковой давности.

В случае отсутствия в договоре условий по срокам оплаты фиксация достигается через предъявление претензии должнику. Через семь дней начинается течение срока исковой давности;

решение руководителя предприятия о списании определенной суммы дебиторской задолженности на убытки. Данное решение должно быть оформлено документально (приказ, распоряжение) и должно быть принято только руководителем предприятия, а не его заместителем или иным должностным лицом (если им данные полномочия не делегированы). Решение может быть основано на докладной записке главного бухгалтера или юрисконсульта предприятия, например, с обоснованием истечения срока исковой давности;

просроченная задолженность не была зарезервирована предприятием (т.е. отсутствует резерв по сомнительным долгам). Как было указано выше, данный резерв создается в соответствии с пунктом 1 статьи 266 Налогового кодекса РФ и предусмотрено только для предприятий, использующих метод начислений при учете доходов.

Необходимо также наличие проверки о том, была ли зарезервирована списываемая задолженность. Поскольку при создании резерва по сомнительным долгам в целях налогообложения имеется ограничения на сумму резерва - не более 10 процентов от налогооблагаемой выручки в отчетном (налоговом) периоде.

2) по налогу на добавленную стоимость.

Согласно пунктом 1 статьи 167 Налогового Кодекса РФ для целей исчисления НДС дата реализации товаров (работ, услуг) в зависимости от принятой ЗАО «ТУСК» учетной политики для целей налогообложения определяется:

для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере отгрузки и предъявлению покупателю расчетных документов, как наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товара (работ, услуг) и день оплаты товаров (работ, услуг);

для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения обязанности по уплате налога по мере поступления денежных средств, как день оплаты товаров (работ, услуг).

В случае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по праву требования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат: день истечения указанного срока исковой давности и день списания дебиторской задолженности.

При учете дебиторской задолженности имеется два самостоятельных срока. При этом день списания и день истечения срока исковой давности могут не совпадать. Кроме того, нельзя порядок списания задолженности "привязывать" лишь к налогу на прибыль как традиционно привыкли это делать. Дело в том, что по налогу на добавленную стоимость налоговый период составляет месяц, а по налогу на прибыль- квартал. Поэтому не исключена ситуация когда по НДС налоговые обязательства уже имеются, а по налогу на прибыль еще нет. Кроме того, и последствия диаметрально противоположные по прибыли платежи в бюджет уменьшаются, а по налогу на добавленную стоимость увеличиваются.

Таким образом, руководству предприятия необходимо тщательно проанализировать налоговые последствия различных методов бухгалтерского и налогового учета и принять взвешенное решение по элементам учетной политики для целей налогообложения.

Заключение

Таким образом, налоговая система развивалась и складывалась по влиянием различных факторов в несколько этапов: от становления и развития до этапа реформирования с целью совершенствования.

Результативность налоговой политики в значительной мере зависит от того, какие принципы государство закладывает в ее основу. Принципы налогообложения представляют собой ключевые положения, которыми необходимо руководствоваться при формировании и совершенствовании налоговой системы с учетом конкретных экономических, политических и социальных условий развития общества. Используя указанные принципы, государство в условиях стабильно развивающейся экономики стимулирует расширение объемов производства товаров, работ и услуг, инвестиционную активность, качественные показатели развития экономики. Благодаря применению тех или иных принципов осуществляется структурная и социальная направленность налогообложения. В период кризисной ситуации налоговая политика через использование указанных принципов способствует решению задач, направленных на выход экономики из кризисного состояния.

Основными налогами, уплачиваемыми предприятиями являются налог на прибыль, налог на имущество, НДС, ЕСН, транспортный налог.

Далее было рассмотрено исчисление основных налогов, уплачиваемых ЗАО «ТрестУралСтальКонструкция» за период 2003-2004 гг.

Исходя из представленных данных можно сделать вывод о том, что предприятие помимо бухгалтерского учета ведет налоговый учет, налоги уплачиваются в сроки, установленные законодательством РФ. Налоговые платежи влияют на эффективность финансово-хозяйственной деятельности исследуемого предприятия, минимизация которых позволит увеличить прибыль предприятия.

С целью минимизации налоговых платежей необходимо реализовать методы налоговой оптимизации. Характеристика возможных  систем налогообложения приведена в следующей главе работы.

Исходя из количественной оценки применения различных систем налогообложения и схем их использования можно дать следующие рекомендации руководству объекта исследования настоящей работы.

Так основными рекомендациями по совершенствованию могут быть использование нелинейного метода начисления амортизации с целью понижения налога на прибыль и налога на имущество предприятия. Проведенный сравнительный анализ показал, что нелинейный метод достаточно эффективен с точки зрения "быстрого" уменьшения налоговых обязательств: в первые годы имеет место экономия.

Рекомендуется при приобретении основных средств разукрупнить их на составляющие конструктивно обособленные объекты для экономии по налоговым платежам по налогу на прибыль.

Необходимо применять метод оценки ЛИФО, так как применяемый ЗАО «ТУСК» - метод ФИФО неэффективен в уменьшении уплачиваемых налогов.

Таким образом, применение перечисленных методов налоговой оптимизации позволит предприятию снизить уплачиваемые налоговые платежи и в свою очередь увеличить чистую прибыль предприятия.

Литература

Налоговый кодекс Российской Федерации - часть первая от 31 июля 1998 г. N 146-ФЗ и часть вторая от 5 августа 2000 г. N 117-ФЗ (с изм. и доп. от 23 декабря 2003 г.).

Федеральный закон от 31 декабря 2002 г. N 191-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в главы 22, 24, 25, 26.2, 26.3 и 27 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" (с изм. и доп. от 7 июля 2003 г.).

Федеральный закон от 15 декабря 2001 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (с изм. и доп. от  23 декабря 2003 г.).

Приказ МНС РФ от 26 мая 2003 г. N БГ-3-05/271 "О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по порядку исчисления и уплаты единого социального налога".

Александров И.М. Налоговые системы России и зарубежных стран. – М.: Бератор-Пресс, 2003. – 460 с.

Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Бухгалтерский учет налогов. Комментарий к Налоговому кодексу РФ (Глава 21, Глава 23, Глава 24, Глава 25, Глава 27, Глава 28). – М.: Налоги и финансовое право, 2003. – 764 с.

Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налог на прибыль организаций. Налоговый кодекс, глава 25. Профессиональный комментарий – М.: Налоги и финансовое право, 2002. – 452 с.

Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Налоговая оптимизация: принципы, методы, рекомендации, арбитражная практика. – М.: Налоги и финансовое право, 2002. – 846 с.

Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Социальный налог. Обязательное пенсионное страхование. Профессиональный комментарий. – М.: Налоги и финансовое право, 2003. – 287 с.

Джаарбеков С.М. Методы и схемы налоговой оптимизации налогообложения. – М.: МЦФЭР, 2004. – 672 с.

Единый социальный налог и взносы во внебюджетные фонды. – М.: Бератор "Практическая бухгалтерия", 2003. – 380 с.

Колчин С.П. Налогообложение. Учебное пособие. - Информационное агентство "ИПБ-БИНФА", 2003. – 470 с.

Комментарий к Федеральному закону "Об обязательном пенсионном страховании"/Под ред. Е.Н.Сидоренко. - М.: Юрайт-Издат, 2003. – 680 с.

Мещерякова О.В. Налоговые системы развитых стран мира: Справочник. М., 1995. – 248 с.

Налоговое право. Особенная часть (Комментарий к Налоговому кодексу Российской Федерации) / Под ред. О.А. Борзунова, Н.А. Васецкий, Ю.К. Краснов. - СПС "Гарант", 2003. – 687 с.

Практическая налоговая энциклопедия. Том 1. Налоговая оптимизация / Под ред. Брызгалина А.В. – М.: Налоги и финансовое право, 2003. – 645 с.

Практический комментарий к главе 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций" / Под общей ред. Мельникова Ю.В. - "Главбух", 2002 г. – 384 с.

Бобоев М.Р., Наумчев Д.В. Государства - участники Евроазиатского союза: анализ систем налогообложения // Аудиторские ведомости. - 2001. - N 3. – С. 12.-13.

Гуревич С.В. Косвенное налогообложение в реформируемой налоговой системе // Финансы. – 2004. - №3. – С. 32-33.

Корепанова Н. Заполнение декларации по налогу на прибыль: что изменилось? // Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь. - 2002. - № 43. – С. 7-8.

Красноперова О.А. Динамика законодательства Российской Федерации в сфере налоговых льгот // Гражданин и право. - 2000. - N 3. – С. 32.

Куприянов С.А. Можно принять НДС к вычету, если он не выделен в платежке? // Главбух. – 2004. - №4. – С. 17.

Лаптиев А.А., Сугак В.В. Об изменениях налогового законодательства в 2002 году // Налоговый вестник. - 2002. - N 9. – С. 12-14.

Ракитина М.Ю. Налог на добавленную стоимость // Российский налоговый курьер. - 2002. - N 4. – С. 24.

Филиппенко Е.И., Яшин И.А. Покупка недвижимости: оптимизируем налоги // Главбух. 2004. - №5. – С. 15.

Худолеев В.В. Налоговый учет по налогу на прибыль организаций // Консультант бухгалтера. - 2002. - N 9. – С. 14.

Шкель Т. Кого позвать на ковер? // Российская газета. – 24 июня 2004 г.

 

Приложения