СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ..................................................................................................... 3

1. СТРУКТУРА РАСХОДОВ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ.................................................................................................. 8

1.1. Понятие, сущность  расходов на производство и реализацию продукции на предприятии.................................................................................................... 8

1.2. Классификация расходов на производство и реализацию продукции 12

1.3. Методы калькуляции себестоимости..................................................... 17

1.4 Методики управления расходами на производство и реализацию продукции........................................................................................................................ 33

2. АНАЛИЗ УПРАВЛЕНИЯ РАСХОДАМИ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ НА ПРЕДПРИЯТИИ............................... 42

2.1. Анализ финансово-хозяйственной деятельности.................................. 42

2.2. Анализ управления расходами на предприятии.................................. 54

3. ПРОБЛЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ РАСХОДАМИ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ НА ПРЕДПРИЯТИИ............................... 81

3.1. Общие проблемы управления расходами на производство и реализацию продукции...................................................................................................... 81

3.2. Конкретные проблемы и мероприятия по их решению....................... 88

ЗАКЛЮЧЕНИЕ............................................................................................. 94

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ...................................... 99

ПРИЛОЖЕНИЯ.......................................................................................... 103

ВВЕДЕНИЕ

Финансы предприятий занимают ведущее место в воспроизводственном процессе и формировании собственных денежных средств и централизованных финансовых ресурсов государства.

В процессе предпринимательской деятельности  предприятие несет денежные затраты. Их характер, состав и структура зависят от многих факторов: организационно-правовой формы хозяйствования, отраслевой принадлежности, места, занимаемого хозяйствующим субъектом на рынке товаров и капитала, инвестиционной, финансовой и учетной политики, а также установленных законодательно правил и принципов поведения хозяйствующих субъектов в налоговой, кредитной, страховой и фондовой сферах.

Понятия «затраты», «расходы», «себестоимость» всегда находились под пристальным вниманием отечественной теории и практики. С переходом к определению финансового результата деятельности предприятия как разницы между доходами и расходами, а больше с необходимостью гармонизации российских и международных стандартов бухгалтерского учета усиливается необходимость определения новых подходов к этим понятиям. С принятием новых законодательных актов по ведению бухгалтерского учета существенно меняется содержание этих понятий. Понимание сущности «затрат», «расходов», «себестоимости» становится еще более важным с введением в действие главы 25 НК РФ, в которой эти понятия определяются для целей налогообложения, и с новым подходом к порядку их расчета. Все это вызывает необходимость осмысления этих понятий и выявления их взаимосвязи.

Актуальность проблемы обусловлена тем, что величина основных видов ресурсов, расходуемых на производство продукции, в значительной степени влияет на эффективность производства, величину прибыли и уровень рентабельности. Поэтому предприятию, использующему многообразные виды ресурсов: материальные, трудовые, технические и др., необходимо эффективно ими управлять, чтобы знать, как они связаны друг с другом, какие принимать решения для повышения отдачи от применяемых ресурсов, так как уровень их использования непосредственно влияет на величину расхода.

Планирование и контроль цен на продукцию, операционных (текущих) затрат, определение величины предполагаемой прибыли очень важны для любых организаций. Но прежде чем анализировать достигнутые  результаты или составлять планы на будущие периоды, необходимо понять классификацию затрат, процесс формирования себестоимости продукции.

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции заключается в своевременном, полном и достоверном определении фактических затрат, связанных с производством и сбытом продукции, исчислении фактической себестоимости отдельных видов и всей продукции, контроле за использованием ресурсов и денежных средств. Непрерывный текущий учет издержек в местах возникновения затрат, повседневного выявления возможных отклонений от установленных норм, причин и виновников этих отклонений должен удовлетворять требованиям оперативного управления производством.

В последние годы наблюдается тенденция роста затрат на производство и реализацию продукции. К увеличению себестоимости приводят удорожание стоимости сырья, материалов, топлива, энергии, оборудования, рост процентных ставок за пользование кредитом, повышение тарифов на транспортные услуги, рост расходов на рекламу, представительских расходов.

Объектом исследования настоящей работы выступает ООО «Блисс-мебель», занимающееся производством мебели.

Предметом исследования являются затраты на производство и реализацию продукции.

Цель работы: рассмотрение структуры расходов предприятий на производство и реализацию продукции, а также влияние расходов на основные финансовые результаты, изучение особенностей и проведение анализа затрат на производство и реализацию продукции и изыскание путей улучшения финансовой отчётности и финансового состояния предприятия в условиях рыночной экономики.

Объектом исследования избрано предприятие ООО «Блисс-мебель».

Для написания работы поставлены следующие задачи:

-       изучить литературу, касающуюся экономических расходов и реализацию продукции;

-       рассмотреть экономическую сущность затрат на производство и реализацию продукции;

-       рассмотреть организационно-экономическую характеристику предприятия;

-       провести анализ методик управления расходами на производство и реализацию продукции, влияющими на эффективность контрольной функции учета;

-       рассмотреть проблемы управления расходами на производство и реализацию продукции;

-       на основе данных провести анализ производственных расходов и объема реализации;

-       наметить пути улучшения и повышения эффективности работы на предприятии.

Использовались следующие методы изучения: позитивистский подход, а именно локальные методы (операционный и ситуационный анализ), структуралистский подход (структурно-функциональный анализ) и метод эмпирической верификации (анализ экономических показателей).

Информационной базой исследования являются данные бухгалтерской отчетности предприятия (форма № 1 «Бухгалтерский баланс», форма № 2 «Отчет о прибылях и убытках», форма № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу»).

В данной работе подробно рассмотрены основные учетные термины, классификация затрат: определены понятия прямых и постоянных, переменных и косвенных затрат, основных затрат и накладных расходов, особое внимание уделено поведению затрат, т.е. тому, как они изменяются при изменении уровня деловой активности.

Анализ соотношения прибыли и объема продукции (затрат и объема производства) привлекает внимание людей, изучающих менеджмент. Он позволяет понять цели планирования, служит основой для принятия краткосрочных  и долгосрочных управленческих решений.

В первой главе дипломной работы раскрываются экономическая сущность, понятие, классификация расходов предприятий на производство и реализацию продукции, понятие себестоимости, калькулирования, методы калькуляции себестоимости, рассматриваются различные методики управления расходами предприятий на производство  и реализацию продукции.

Во второй главе проведен анализ финансово-хозяйственной деятельности предприятия ООО «Блисс-мебель».

Третья глава посвящена проблемам управления расходами предприятий на производство и реализацию продукции.

1. СТРУКТУРА РАСХОДОВ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ

1.1. Понятие, сущность расходов на производство и реализацию продукции на предприятии

Проблемы формирования затрат неразрывно связаны с начислением прибыли. Эффективное управление затратами позволяет получать максимально возможную прибыль в сложившихся условиях. Данный вид политики не зависит от фазы жизненного цикла предприятия.

В современной российской экономической литературе существует неопределенность в основных терминах данной темы, хотя за рубежом все четко оговорено. В связи с этим необходимо, в первую очередь, дифференцировать основные понятия (рис. 1).

                     Наличные деньги в кассе,  

  Выплаты    на расчетном и валютном счетах   Поступления     I

                             

    Расходы   Денежные активы предприятия        Доходы             II

      Затраты   Налогооблагаемая прибыль               Выручка              III

                        Прибыль (убытки) от реализации

        Издержки    товарной продукции                       Товарный выпуск IV

Рис. 1 Основные понятия теории учета на предприятиях.[1]

Как видно из рис. 1, первый и второй уровни показателей используются для расчета ликвидности и платежеспособности предприятия. Разница между поступлениями и выплатами дает сумму наличности, имеющуюся у предприятия в кассе, на расчетном и прочих счетах. Разница между доходами и расходами показывает денежные активы предприятия с учетом получения дебиторской и возврата кредиторской задолженностей. Третий и четвертый уровни позволяют рассчитать результаты от хозяйственной деятельности. Разница между товарным выпуском и издержками дает прибыль от реализации товарной продукции. Разница между выручкой[2] и затратами[3] показывает налогооблагаемую прибыль.

Таким образом, издержки предприятия непосредственно связаны с производством и реализацией продукции и представляют собой затраты живого и овеществленного труда на изготовление продукции и ее продажу за определенный период времени и применительно к определенному производству.

До введение главы 25 «налог на прибыль организаций», части II Налогового кодекса РФ основные понятия, представленные на рис. 1, различались именно представленным образом.

В настоящее время происходит путаница в понятиях, относящихся к движению денежных средств и формированию прибыли.

Так, в Налоговом кодексе налогооблагаемая база определяется исходя из разницы доходов и расходов предприятия. Доходы в большинстве случаев признаются у предприятия уже при отгрузке товара вне зависимости от фактического поступления денежных средств, а расходы по факту совершения независимо от времени фактической выплаты денежных средств. В Положении по бухучету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденном приказом Минфина России от 06.05.1999 г. № 33н, «расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества). Для целей настоящего Положения выбытие актива именуются оплатой».

Таким образом, в российском законодательстве понятие «расходы» применяется и к движению денежных средств и к исчислению прибыли. Хотя было бы корректным применять его только к движению денежных активов.

Следует отметить и тот факт, что в целях налогообложения предприятие не пользуется таким понятием как «себестоимость» (применяется понятие «расходы»), хотя для целей управления себестоимость рассчитывать необходимо как для конкретного продукта или услуги, так и в целом по предприятию, с тем чтобы определить реальную прибыль, а значит и целесообразность выпуска той или иной продукции и функционирования предприятия в целом.

Терминология, принятая в западных странах и существовавшая в российской практике до 1 января 2002 г. наиболее отвечает задачам изучения данной проблемы.

С введение главы 25 «налог на прибыль организаций» части II Налогового кодекса РФ в экономической практике нашей страны появилось понятие «налоговый учет». Он осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных операций, осуществленных налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога.[4]

В отношении расходов нужно отметить, что таковыми признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а также убытки в соответствии со статьей 265 главы 25 Налогового кодекса РФ. При этом:

под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме;

под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленные в соответствии с законодательством РФ.

Кроме того, для признания затрат расходами необходимо, чтобы они были произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, подразделяемые в соответствии с Налоговым кодексом РФ на расходы на производство и реализацию и внереализационные расходы, необходимо также группировать по видам расходов следующим образом:

расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за исключением расходов, указанных в подпунктах 2, 3, 4 и 5; при этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода;

расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

расходы, понесенные при реализации покупных товаров;

расходы, понесенные при реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

расходы, связанные с реализацией основных средств;

расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).[5]

1.2. Классификация расходов на производство и реализацию продукции

Предприятие может осуществлять производственную, инвестиционную и финансовую деятельность. Соответственно затраты будут делиться на две группы: связанные с производством и реализацией и внереализационные затраты.

Рассмотрим подробнее затраты на производство и реализацию продукции, поскольку именно они имеют на предприятиях наибольший удельный вес (рис.2).

По экономическим элементам

                                                                                     Затраты на материалы

                                                                                         Затраты на оплату труда

                                                                                     Амортизация

В зависимости от возможности контроля

По периодичности возникновения

По характеру происхождения

По характеру изменения в связи с выпуском продукции

По участию в хозяйственной деятельности

                                                                                      Прочие затраты

                                                                                                      Производственные

                                                                                                      Коммерческие

                                                                                                       Постоянные

                                                                                                        Переменные

                                                                                                        Первичные

                                                                                                        Вторичные

	По форме присвоения к отдельным продуктам

 

                                                                                                          Прямые

                                                                                                        Косвенные

Затраты предприятия

на производство

По экономической роли в процессе производства

и реализацию

продукции                                                                                       Основные

                                                                                                          Накладные

	По однородности (составу)

 

                                                                                                           Одноэлементные

                                                                                                           Комплексные

       

                                                                                                         Постоянно возникающие

                                                                                                          Единовременные

	По эффективности (целесообразности

 

                                                                                                          Производительные

                                                                                                          Непроизводительные

                                                                                                           Контролируемые

                                                                                                           Неконтролируемые

	В зависимости от возможности регулирования

 

                                                                                                                            Регулируемые

                                                                                                                           Нерегулируемые

	По степени регулирования

 

                                                                                                          Нормируемые

                                                                                                           Ненормируемые

	По обязательности

 

                                                                                                              Вмененные

                                                                                                               Альтернативные

Рис. 2. Классификация затрат предприятия на производство и реализацию[6]

По экономическим элементам Затраты на производство и реализацию продукции делятся на материальные, заработную плату, амортизацию и прочие. Кроме того, по участию в хозяйственной деятельности их можно разделить на производственные и коммерческие. Совокупность производственных затрат показывает производственную себестоимость товарной продукции, т. е. затраты, непосредственно производимые для обеспечения процесса производства. Процесс реализации продукции опосредуется другими затратами, такими как затраты на упаковку, на маркетинговые исследования и рекламу, транспортировку, комиссионные торговым агентам и т. п. Эти затраты называют внепроизводственными или коммерческими, а прибавляя их к производственной себестоимости товарной продукции, получают полную себестоимость товарной продукции.

Существуют затраты, которые не изменяются с ростом или снижением выпуска продукции. Их называют постоянными. К этой группе относятся амортизация основных фондов и износ нематериальных активов, заработная плата административно-управленческого персонала, затраты на  сертификацию продукции и услуг, затраты на обеспечение нормальных условий труда и техники безопасности и т. п. Другая группа затрат, наоборот

изменяется пропорционально выпуску продукции. Такие затраты относят к переменным и включают в них затраты на сырье, материалы, электроэнергию на технологические нужды, затраты на оплату труда по сдельным расценкам или в процентах от выручки и т. п.

Деление затрат на постоянные и переменные зависит от специфики бизнеса и применяется для определения точки безубыточности, т.е. критического объема продаж, по наступлении которого предприятие покрывает постоянные издержки и часть переменных, соответствующих выполненным объемам реализации продукции, и начинает получать прибыль. Такое деление применяется для управления затратами и принятия управленческих решений о целесообразности той или иной деятельности или при выборе инвестиционных проектов.

По характеру происхождения затраты бывают первичные и вторичные. К первичным относятся затраты на сырье, материалы и т. п. Вторичными являются затраты на запасные части, изготовленные вспомогательными цехами предприятия и т. п.

По форме присвоения к отдельным продуктам затраты делятся на прямые и косвенные. Это деление непосредственно связано с отнесением затрат на себестоимость продукции. Прямые затраты непосредственно связаны с  конкретным видом продукции и могут прямо и непосредственно включаться в себестоимость этой продукции (затраты на сырье, основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих и т. п.). Косвенные затраты связаны с производством нескольких видов продукции (общецеховые, общезаводские расходы, часть внепроизводственных) и могут быть отнесены на себестоимость определенного вида изделий лишь частично, согласно принятой базе. Выбор базы отнесения косвенных затрат на себестоимость представляет собой самостоятельное решение менеджеров конкретного предприятия и является очень ответственным, поскольку от него зависит уровень прибыли по продуктам, а значит, и выбор ассортимента выпускаемой продукции, выручка и, наконец, финансовое состояние предприятия. Для нивелирования ошибки в выборе базы распределения затрат современной экономической наукой предложен метод частичного распределения затрат. В. И.

По экономической роли в процессе производства затраты делятся на основные и накладные. Основными называют затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства, а накладные образуются в связи с организацией, обслуживанием и управлением им. К накладным затратам относятся общепроизводственные и общехозяйственные.

Состав затрат не однороден по своему содержанию. По этому классификационному признаку они подразделяются на одноэлементные и комплексные. Одноэлементными называются затраты, состоящие из одного элемента, например: заработная плата, амортизация и т. п. Комплексными являются затраты, состоящие из нескольких элементов, например, цеховые и общезаводские расходы, в состав которых входят заработная плата соответствующего персонала, амортизация зданий и затраты на их текущий ремонт и другие расходы.

По периодичности возникновения затраты делятся на постоянно возникающие и единовременные. Постоянно возникаюшие затраты не зависят от различных факторов, влияющих на условия бизнеса, и обеспечивают его постоянный уровень. Единовременные затраты связаны с изменениями некоторых условий производства и реализации продукции. Например, к таким затратам можно отнести расходы на проведение рекламы, исследования или научные разработки для выпуска нового изделия, расходы по гарантийному ремонту оборудования и т. п.

В зависимости от целесообразности проведения затраты делятся на производительные и непроизводительные. Результатом производительных затрат будет выпуск продукции и получение прибыли, а непроизводительных – увеличение затрат, не приведшее к положительному финансовому результату. Непроизводительными считаются затраты, связанные с выпуском бракованной продукции; сверхнормативный расход топлива, электроэнергии для технологических нужд, вызванные эксплуатацией неисправного оборудования и т. п.

Затраты можно подразделить на контролируемые и неконтролируемые. Конечно, удельный вес затрат, подвергающихся контролю, зависит от организации контрольной работы на  предприятии. Причем контроль должен сопровождаться ответственностью конкретных работников, поскольку отсутствие таковой делает контроль затрат бессмысленным.

В зависимости от возможности регулирования затраты делятся на регулируемые и нерегулируемые. Так, можно регулировать размер заработной платы на предприятии, однако расходы на сертификацию продукции практически не поддаются регулированию, т.к. не зависят от желания менеджеров предприятия.

Степень регулирования зависит от того, насколько четко установлен законодательными актами размер расходов, относимых на результаты хозяйственной деятельности.

Затраты предприятия бывают вмененные и альтернативные. Вмененными являются обязательные затраты, уровень которых регулируется государством и самим предприятием и без которых невозможен процесс производства. Альтернативные затраты предполагают возможность выбора в случае ограниченности ресурсов и характеризуют возможности, от которых отказываются при выборе какого-либо альтернативного решения.

Таким образом, рассмотрена классификация затрат предприятия на производство и реализацию продукции и можно сделать вывод, что понятие издержки и затраты предприятия применяются для изучения процесса образования прибыли, т.е. финансового результата деятельности предприятия. Понятия «расходы» и «выплаты» связаны с движением денежных средств.

1.3. Методы калькуляции себестоимости

До сих пор в экономической литературе появляются неточные, а порой ошибочные толкования сущности этой наиважнейшей экономической категории. И хотя приведенная характеристика себестоимости сомнений практически не вызывает, чаще всего упрощенно подходят к трактовке понятия себестоимости, что часто искажает ее экономическое содержание. Так, некоторые авторы рассматривают себестоимость как обособившуюся денежную форму стоимости, как выраженную в денежной форме часть стоимости или как сумму денежных затрат предприятия на производство и реализацию продукции. Вместе с тем толкование себестоимости как суммы затрат на производство и реализацию продукции не соответствует экономической сущности данной категории, оно «меняет ее объективное содержание, превращая в счетную статистическую категорию, и предполагает включение в себестоимость расходов, не имеющих отношения к возмещению нормативных затрат на производство». Лишь немногие авторы полно учитывают природу данного показателя.

Определение себестоимости должно включать в себя как минимум три основных положения, характеризующих ее как экономическую категорию[7]:

Себестоимость представляет собой часть стоимости, соответствующей возмещенной в товаре капитальной стоимости ( С+V ), израсходованной в виде элементов производства. Эта часть стоимости находит свое выражение в издержках производства, т.е. в затратах связанных с производством и реализацией продукции.

Себестоимость включает в себя часть основного продукта, израсходованного на заработную плату.

Издержки производства, выраженные в денежной форме, возвращаются на предприятие и служат основным источником финансирования его деятельности.

Таким образом, себестоимость – это часть стоимости, соответствующая оплаченному труду, отражающая издержки на производство и реализацию продукции, которая обязательно возвращается на предприятие для возмещения затрат рабочей силы и средств производства с целью возобновления очередного цикла производственного процесса. Такое определение достаточно полно отражает все основные аспекты сущности себестоимости как экономической категории и как важнейшего хозрасчетного показателя деятельности предприятия или его подразделения.

Себестоимость является важным показателем, характеризующим в обобщенном виде качество производственно-хозяйственной работы предприятий и объединений. В нем как в качественном хозрасчетном показателе находят свое отражение состояние планирования труда и производства, капиталовложений и новой техники, материально-технического снабжения и другие стороны производственно-хозяйственной деятельности. И, наконец, себестоимость – это основа цены (удельный вес себестоимости в цене достигает 80-90%).

Задание по снижению себестоимости продукции любого производственного звена базируется на экономическом расчете, предусматривающем постоянное сокращение материальных и трудовых затрат за счет роста производительности труда, лучшего использования средств производства, внедрения достижений технического прогресса.

Плановая себестоимость представляет собой заранее рассчитанные, предельно допустимые затраты на производство продукции. Поэтому при ее определении отдельные предприятия должны учитывать величину среднеотраслевой себестоимости.

Снижение себестоимости продукции на отдельных предприятиях в конечном счете отражается в среднеотраслевой себестоимости единицы продукции через цены. Важно снижение себестоимости отдельных предприятий до и ниже уровня среднеотраслевой себестоимости и на этой основе общее снижение средних (необходимых) затрат на единицу продукции.

Таким образом, соотношение уровней среднеотраслевой и индивидуальной себестоимости продукции свидетельствует о состоянии организации и управления производством, о технической оснащенности и уровне технологии, о состоянии материально-технического снабжения и других социально-экономических аспектов деятельности предприятия.

Планирование и учет себестоимости являются относительно самостоятельными процессами, однако они тесно связаны между собой. Эта взаимосвязь сводится к тому, что, во-первых, данные учета за предшествующий период служат исходной базой для планирования затрат на будущее, во-вторых, учет обеспечивает надлежащий контроль за выполнением планового задания во всех необходимых для экономического анализа направлениях (по статьям затрат, видам продукции и подразделениям предприятия). Единство показателей плана и учета определяется потребностью получения исчерпывающей информации о результатах деятельности как предприятия в целом, так и его структурных подразделений. Основные показатели плана и учета по себестоимости выявляют уровень и динамику затрат, структуру и факторы их снижения.

В планировании и учете должны найти отражение отраслевые особенности формирования себестоимости изделия, в том числе характеризующие структуру затрат на производство, характер продукции и массовость ее выпуска, технологию и организацию производства. Все это определяет номенклатуру калькуляционных статей, объекты учета затрат на производство, методы калькулирования себестоимости, состав первичной информации, способы ее получения и обработки.

Важным условием обеспечения взаимосвязи планирования и учета себестоимости продукции является получение точных данных о фактической себестоимости отдельных видов изделий. Если на предприятии отсутствуют достоверные сведения о себестоимости изделий за отчетный период, то составить полноценный план по этому показателю невозможно. Планирование и учет затрат во всех звеньях производства должны быть организованы так, чтобы обеспечить текущий контроль за снижением себестоимости продукции в процессе ее изготовления, а не по истечении отчетного периода.

Среди элементов плана и отчета по себестоимости важное место занимают калькуляции. В экономической литературе калькулирование себестоимости в большинстве случаев рассматривается как исчисление затрат на изготовление продукции. Однако это более сложное понятие. Под калькулированием следует понимать научно обоснованное исчисление себестоимости калькуляционной единицы и определение на ее основе затрат производства на изготовление конкретного изделия (единицы или части) или на определенный вид работ.

Характеризуя себестоимость отдельных видов продукции по предприятию в целом, по цехам и участникам производства, калькуляции являются важным средством осуществления хозяйственного расчета во всех звеньях предприятия. Калькуляцию следует рассматривать как способ группировки, как совокупность приемов исчисления затрат на производство и реализацию конкретных изделий, как средство полного и обоснованного выявления издержек по отдельным статьям. По калькуляции можно определить, во что обошлось производство продукции и отдельных ее видов, какие затраты рациональны и оправданы, какие представляют собой непроизводительные потери, а следовательно, не могут быть признаны необходимыми.

Однако нередко калькуляции составляют для соблюдения формы, а не для глубокого анализа и использования их в экономической работе. На  предприятиях с большой номенклатурой продукции калькуляциями на отдельные изделия охватывается не более 10-20% общего объема  выпуска. В таких условиях убыточность одних видов продукции покрывается прибыльностью других. Таким образом, подрываются важнейшие принципы хозрасчета. Разработка калькуляций по всей номенклатуре вырабатываемых изделий может способствовать снижению себестоимости каждого изделия, но для этого необходимо перестроить существующие методы калькулирования и учета.

Научно обоснованная система калькулирования себестоимости должна отвечать ряду требований, основными из которых являются достоверность, своевременность, сопоставимость, доступность, оперативность, экономичность и др.

Достоверность калькулирования обеспечивается полным и точным отражением действительных издержек производства при изготовлении изделия в каждом структурном подразделении, начиная от рабочего места и кончая предприятием в целом.

Своевременность калькулирования достигается составлением калькуляции в строго установленные сроки при постоянном повседневном контроле за выполнением плана по себестоимости.

Важным принципом научно обоснованной системы калькулирования является единообразие методики и сопоставимость плановых и отчетных калькуляций с действующими нормами использования оборудования, затрат труда, расхода сырья, материала, топлива и энергии, а также с нормами предшествующих периодов и других предприятий.

Доступность калькулирования достигается упрощением методических приемов, что позволяет разбираться в нем разным категориям работников.

Экономичность калькулирования обеспечивается внедрением научной организации труда, совершенных форм получения первичной информации, а также централизацией и автоматизацией вычислительных работников.

Достоверность и точность калькуляции во многом зависят от того, насколько правильно выбран объект калькулирования и калькуляционная единица. Выбор объектов калькулирования определяется характером выпускаемой продукции и особенностями технологического процесса ее изготовления, а также целями калькулирования. В качестве объектов калькулирования могут выступать готовые изделия, полуфабрикаты, отдельные узлы, детали, виды работ, товарный выпуск продукции за отчетный период (чаще всего цеха, участка). Применяются и так называемые приведенные единицы, которые не совпадают с натуральными измерителями продукции, например, условная тонна литья и поковок, тонно-километр перевезенного груза и т.д. В зависимости от поставленных целей объектами калькулирования могут быть готовые изделия или полуфабрикаты разной степени готовности. Например, для определения издержек производства на изготовление конкретных видов продукции и их рентабельности используется калькуляция готового изделия. Для внутризаводского учета затрат калькулирование дифференцируется по производственным подразделениям, что позволяет оценивать эффективность их работы, экономию средств и др., т.е. калькулирование осуществляется по объектам, которые представляют собой отдельные детали, операции, узлы, продукты труда или их совокупности в различной степени готовности (полуфабрикаты). При этом калькулирование себестоимости полуфабрикатов и готовых изделий является единым процессом.

Следовательно, калькуляционным объектом являются продукты труда предприятий или их структурных подразделений (технологических переделов) разной степени готовности в их натурально-вещественной форме.

В условиях многономенклатурных производств число объектов калькулирования столь велико, что практически нет возможности охватить их калькуляциями. Однако может быть использован специальный методический прием, при помощи которого осуществляется калькулирование не детали, узла или операции, а какой-либо условной единицы объема (частицы продукции).

Таким образом, если объект калькулирования отражает продукты данного производства в их натурально-вещественной форме, то калькуляционная единица выражает единицу объема продукции в избранном измерителе, на которую составляется калькуляция. Соответственно объект калькулирования и калькуляционная единица не всегда совпадают.

В качестве калькуляционных единиц могут использоваться:

натуральные единицы (штуки, тонны, килограммы, метры, киловатт-часы и др.);

условно-натуральные (условные тонны, условные изделия и др.);

условные калькуляционные единицы, предусматривающие определенное содержание полезного вещества (спирт 100%-ой крепости, сода каустическая 92%-го едкого натра и др.);

стоимостные единицы (1000 р. запасных частей);

трудовые (нормо-часы, часы ПРВ и др.);

единицы работы (тонно-километр пробега, машино-час работы оборудования и т.д.).

Цехи и участки предприятия, как правило, не выпускают полностью готовых изделий, а выполняют какую-либо часть изделия или технологического процесса. Это обуславливает необходимость учета себестоимости не только готовых изделий, но и полуфабрикатов, отдельных деталей, незавершенного производства и пр. Следовательно, калькуляционная единица должна быть универсальной, чтобы при ее помощи можно было определять себестоимость любых изделий, деталей, незавершенного производства и т.д. При этом объекты калькулирования  и калькуляционные единицы обладают общей чертой, которая заключается в том, что все продукты данного производства создаются путем различных сочетаний, как правило, незначительного числа технологических операций (видов процессов); этих  технологических операций значительно меньше, чем разновидностей и типоразмеров изделий. Таким образом, калькулирование себестоимости может быть привязано к конкретным технологическим операциям с учетом их технико-экономических характеристик.

Существующая система учета затрат на производство продукции в большинстве случаев построена так, что практически невозможно дифференцировать расходы по участкам, бригадам и рабочим местам. Это в первую очередь касается той части затрат на производство, которые относятся к косвенным расходам.

В настоящее время показатель себестоимости практически не используется  на внутрицеховом уровне, что снижает эффективность производства, действенность внутризаводского хозрасчета, которые  в значительной степени зависят от полноты реализации его функций в первичных производственных подразделениях. Решение этого вопроса требует разработки принципиально нового методического подхода к внутризаводскому планированию и учету производства.

Опыт показывает, что все попытки повышения действенности внутризаводского хозрасчета путем его искусственного приспособления к устаревшим и бесперспективным методам внутризаводского планирования и учета производства желательных результатов не приносят.

Как уже указывалось, одним из важнейших путей совершенствования внутризаводского хозрасчета является доведение до первичных звеньев производства системы показателей, центральное место в которой должно принадлежать показателю себестоимости. Система его планирования и учета призвана обеспечить в первую очередь обоснованное отражение издержек производства каждого хозрасчетного звена и распределение всех элементов затрат между конкретными изделиями.

Система планирования и учета по показателям рабочих мест позволяет реализовать эти требования.   

Учет производственных затрат является важнейшим средством оценки результатов деятельности любого подразделения предприятия, выявления резервов экономии всех видов ресурсов, обеспечения текущего, оперативного контроля за издержками производства, определения фактической себестоимости и анализа всех технико-экономических факторов ее формирования, обоснования экономической эффективности принимаемых организационно-технических решений. Учет также способствует активизации человеческого фактора, повышению творческой активности коллективов и отдельных работников.

Таким образом, функционирование внутрипроизводственного экономического механизма и его совершенствование во многом зависят от правильного выбора методов учета и приведения их в соответствие с теми задачами, которые он призван решать. Особенно это важно сейчас, когда под влиянием ускорения научно-технического прогресса наблюдаются устойчивые тенденции в изменении структуры затрат на производство, которые влекут за собой необходимость перестройки самого учета.

В настоящее время в большинстве случаев результаты работы становятся известны по истечении отчетного периода, что позволяет лишь констатировать сложившееся положение вместо оперативного вмешательства в ход производственного процесса.

Методы организации учета тесно связаны с калькулированием себестоимости. Калькуляции составляются на основе плановых и фактических данных о затратах на производство, достоверность и точность которых в значительной степени зависят от выбора объекта калькулирования и калькуляционной единицы.

Все объекты учета могут быть разбиты на две группы. Первая группа – это объекты, принципом выделения которых является техническое разделение труда, учет при этом организован по каждому технологическому переделу или операции. Таким методом или система учета называется попередельным, или попроцессным. Вторая группа объектов учета – отдельные заказы и детали, изделия или группы изделий, а метод учета в экономической литературе известен как позаказный.

Необходимость классификации методов учета и калькулирования себестоимости по составу затрат объясняется тем, что, во-первых, структура себестоимости разных производственных уровней (рабочего места, участка, цеха, предприятия) значительно отличается по составу включаемых затрат; во-вторых, состав затрат может изменяться в зависимости от отраслевой принадлежности предприятий и многих других факторов.  

Важнейшим вопросом в методике калькулирования и учета себестоимости является способность данного метода обеспечить своевременное выявление отклонений фактических затрат от плановых, нормируемых, т.е. оперативность учета. В этой связи различают нормативный метод учета и ненормативный, или учет прошлых затрат.

Наиболее прогрессивным и перспективным по праву признается нормативный метод учета затрат на производство. Его сущность заключается в оперативном разложении фактических затрат на расходы, мерой которых служат действующие нормы расхода живого и прошлого труда, и на расходы, отклоняющиеся от этих норм, т.е. важнейшим его принципом является организация учета по отклонениям от норм (стандартов).

Ненормативный метод – это метод учета фактических затрат. Его называют также методом учета прошлых затрат, т.е. показатели фактической себестоимости в данном случае могут определяться лишь по истечении текущего (планового) периода.

Нормативный метод обычно сочетается или с позаказным, если затраты учитывают по нормам и отклонениям и в то же время по заказам (позаказно – нормативный), или с попередельным, если затраты учитываются по нормам и отклонениям и в то же время по переделам (попередельно-нормативный).

Отдельные элементы нормативного метода разрабатывались в нашей стране еще в середине 20-х годов. Прежде всего это относится к центральной идее этого метода – учету отклонений.

Одна из первых постановок вопроса об учете отклонений на наших предприятиях относится к 1928 г. В это время впервые были сформулированы основные положения системы планирования и учета производства, названной «системой стандартных норм». Учет отклонений как раз и является основным составляющим элементом этой системы.

Примерно в эти же годы возникла и получила достаточно широкое распространение в промышленности США и других капиталистических странах система учета затрат на производство – стандарт-кост, важнейшим принципом которой также является учет отклонений от норм (стандартов).

Можно утверждать, что основные принципы нормативного метода учета зародились на предприятиях нашей страны в процессе совершенствования планирования и учета производства.

Как уже отмечалось, к середине 30-х гг. в общих чертах сформировался метод нормативного учета. Однако за 50 лет существования он не стал господствующим, хотя пропагандируется как метод, обладающий значительными преимуществами перед другими, органически связанный с нормированием затрат и определением фактической себестоимости, особенно в условиях многономенклатурных производств.

По этому поводу в экономической литературе высказываются самые противоречивые мнения. Одни отмечают его слабые стороны, указывая на то, что существующая практика учета не позволяет своевременно выявлять все отклонения от норм затрат; что имеются серьезные недостатки, связанные с учетом изменений норм, с получением нормативных данных на узлы, машинокомплекты, сборные изделия и т.д.; что разработка нормативов и учет изменения норм разбросаны по многим службам предприятия; что некоторые службы завода дублируют показатели; что часто сводная потребность в материалах на программу не сходится со специфицированной, с плановыми калькуляциями и т.д. Другие авторы считают, что медленное его внедрение объясняется отсутствием на многих предприятиях технически обоснованных норм затрат на производство, а также тем, что официальные методические документы рекомендуют его внедрять, например, в машиностроение в то время, как отсутствуют методики для других отраслей промышленности.

Однако и в машиностроении, где имеются разработанные методики, метод прививается с большим трудом. Это в первую очередь происходит из-за несоблюдения ряда основных условий его функционирования, что является следствием устаревшей системы планирования и учета производства, неспособной обеспечить необходимую информацию, т.е. основная причина – не столько недостатки самого метода, сколько отсутствие надлежащих условий для его эффективного использования. Основные из них следующие[8]:

1. На предприятиях с большой номенклатурой изделий сложной проблемой является выбор объекта учета и калькулирования каждого изделия. С целью упрощения учета очень часто отклонения от действующих норм выявляют по укрупненным показателям, например по изделию или выпуску в целом, что по существу приводит к «котловому» методу. Это вызывает сомнения в достоверности калькуляций фактической себестоимости.

2. В настоящее время нормативы в подавляющем большинстве случаев разрабатываются только по прямым затратам материалов и заработной платы. Большая же часть косвенных затрат планируется без достаточного обоснования. Так, до сих пор еще распростра­нен метод включения всех косвенных комплексных ста­тей затрат в плановые калькуляции пропорционально основной заработной плате производственных рабочих.

3. На многих предприятиях (в цехах) различные изде­лия изготовляются с неодинаковым уровнем механиза­ции. При распределении эксплуатационных расходов пропорционально заработной плате наименьшая сумма их приходится на изделия, технологические процессы,   изготовление которых наиболее механизировано и на­оборот. Такое распределение эксплуатационных расхо­дов ведет к значительным просчетам в определении  себестоимости изделий, так как чем выше уровень механизации и автоматизации производства, сложнее и совершенное технологическое оборудование, тем выше уро­вень расходов, связанных с его работой, в издержках производства, т. е. эксплуатационные расходы не толь­ко не зависят от заработной платы производственных рабочих, но и обратно пропорциональны ей.

4. Нестабильность нормативной базы. В связи с про­грессом науки и техники, совершенствованием техноло­гии, повышением качества продукции и т. д. норматив­ная база требует постоянной корректировки. Отсутствие налаженного учета изменений действующих норм затрат; тормозит своевременное выявление отклонений. Рапор­ты об отклонениях от норм вместо пятидневок или декад составляются за весь месяц или вообще не составляются.

5. Нерациональное построение служб, занимающихся нормативным методом, не позволяет эффективно кон­тролировать процесс формирования себестоимости, и как следствие этого — на многих предприятиях такой контроль отсутствует. Это затрудняет оперативный учет себестоимости и своевременное устранение возникающих отклонений, а тем более их предупреждение.

6. Погрешности в системе учета и калькулирования себестоимости отражаются и на подсчете эффективно­сти организационно-технических мероприятий. Весь рас­чет сводится к определению экономии по заработной плате, и на эту экономию автоматически начисляются расходы по обслуживанию производства и управлению.

Это может приводить к неправильным выводам об эф­фективности мероприятий.

Основные недостатки, на наш взгляд, относятся не к самому нормативному методу, а к практике его при­менения, что свидетельствует о несостоятельности суще­ствующей системы планирования и учета производства.

Нормативный метод учета, как и американская систе­ма стандарт-кост, не решает одного из важнейших вопросов учета—дифференциации затрат по низовым производственным структурам. А это, как уже указы­валось, сдерживает возможности нормативного метода, снижает его эффективность (и стандарт-коста тоже). Отклонения приходится учитывать по укрупненным показателям, а значит, нужно доискиваться до причин их возникновения, в результате утрачивается его основ­ное преимущество — оперативность. Это же является од­ной из причин его архимедленного распространения.

Детализация учета затрат по небольшим производ­ственным подразделениям стала серьезным дополнением к стандарт-косту. Появилась система контроля за себе­стоимостью на рабочих местах путем организации ана­литического учета по так называемым центрам затрат (cost center). Первые публикации об этом появились в 1952—1955 гг. В 60-е гг. различные модификации этих методов стали использоваться в европейских странах социалистического содружества.

В нашей стране принципиальная постановка вопроса о необходимости учета на уровне бригад и рабочих мест, как нам уже известно, впервые была сделана в работах А. С. Середы[9]. Эта идея занимает одно из цент­ральных мест в его системе стандартных норм, основ­ной особенностью которой является обязательное дове­дение показателя до рабочих мест. В качестве кальку­ляционной единицы в ней принят простой трудочас.

Система планирова­ния и учета себестоимости по показателям рабочих мест базируется в основном на тех же принципах, что и систе­ма стандартных норм. Кроме того, она полностью учи­тывает новые требования научно-технического прогрес­са и основные направления перестройки хозяйственного механизма. В ней устранены недостатки, имевшие место в системе стандартных норм, и предусматривается ряд новых принципиальных решений, т. е. по существу это новая, хотя и похожая, но совершенно иная система. Ее широкое внедрение, как и любой другой новой систе­мы, бесспорно, встречает на своем пути значительные трудности. Основные из них - это преодоление психо­логического барьера, отказ от привычных, но непригод­ных в сегодняшних условиях методов работы. Как мет­ко выразился А. С. Середа: «Метод требует радикаль­ной перестройки мозгов многих работников». Грубовато, но зато правильно. Однако важно отметить, что такая перестройка в настоящее время уже наметилась, а зна­чительная часть практических и научных работников поняли, что без доведения показателей до рабочих мест дальнейшее совершенствование внутризаводского пла­нирования и учета практически невозможно.

Если сравнить применяемые за рубежом системы учета по местам возникновения затрат с системой уче­та по показателям рабочих мест, то между ними обна­руживается много общего. Так, признаки образования центров затрат схожи с признаками формирования микроучастков: имеется сходство в принципах распре­деления затрат и в выборе калькуляционных единиц; все они дают возможность выявлять конкретный участок (рабочее место), где допущены отклонения и проч.

Вместе с тем наша система имеет ряд преимуществ. Во-первых, учет по центрам затрат, как правило, ис­пользуется только для текущего контроля за издержка­ми производства, в то время как система учета по пока­зателям рабочих мест служит также и для составления перспективных и текущих планов, учета их выполнения от рабочего места до предприятия в целом. Во-вторых, показатели микроучастков являются основой для раз­работки индивидуальных и бригадных планов рабочих по объему производства, производительности труда, по экономии материальных и прочих ресурсов. По этим показателям подводятся итоги индивидуального, бригад­ного и внутризаводского соревнования, на базе которых осуществляется материальное и моральное стимулиро­вание. Следовательно, микроучасток является не только учетно-калькуляционным, как центр затрат, но и про­изводственным подразделением. В-третьих, наша систе­ма базируется на показателе приведенного рабочего времени.

Система учета и калькулирования себестоимости по показателям рабочих мест дает возможность основную часть косвенных затрат распределять по конкретным микроучасткам (бригадам) и рабочим местам, а каль­куляция одного часа ПРВ позволяет дифференцировать эти расходы между конкретными изделиями в строгой зависимости от структуры их трудоемкости.

Попытки решения проблемы распределения затрат без перестройки всей системы внутризаводского плани­рования должных результатов не дают.

С введением нового плана счетов в России стало возможным исчислять сокращенную производственную себестоимость, которую определяют только по прямым и косвенным переменным расходам.

Аналогом отечественной сокращенной себестоимости является себестоимость, исчисленная по принятой за рубежом системе «директ-костинг». Она также калькулируется по прямым и переменным косвенным расходам, однако, в отличие от российской практики, за рубежом к постоянным расходам относят не только управленческие (общехозяйственные), но и часть общепроизводственных расходов. Калькулирование себестоимости по системе «директ-костинг» предусматривает неизменную величину постоянных расходов при любом объеме производства, хотя деление всех затрат на постоянные и переменные (включая разделение полупеременных издержек) весьма условно.

Следует отметить, что правильное установление метода калькуляции себестоимости имеет очень большое значение не только в политике формирования затрат предприятия, но и по всей его финансовой политике, т.к. от этого зависит корректность определения финансовых результатов производства и реализации, а значит проверка и дальнейшее формирование маркетинговой и инвестиционной политики предприятия.

1.4 Методики управления расходами на производство и реализацию продукции

Управление расходами предприятия является составляющей системы управления предприятием в целом.

Управление – деятельность предприятия, направленная на реализацию целей объекта управления при условии рационального использования имеющихся ресурсов.

Для принятия управленческих решений издержки можно классифицировать по четырем признакам (рис.3)[10].

		Структура издержек
	По характеру использования в процессе производства				По характеру происхождения		По форме присвоения к отдельным продуктам
			Первичные
			Вторичные
	Издержки на материалы			Прямые
		Переменные
			Косвенные
	Издержки на зар. плату
	Амортизация

 

Рис. 3. Классификация издержек для принятия управленческих решений

Первое направление классификации издержек используется для расчета себестоимости продукции, второе – в управлении себестоимостью; третье и четвертое – для калькуляции себестоимости.

Основным подходом при принятии управленческих решений является разграничение затрат на постоянные и переменные, т. е. в зависимости от объема реализации. Такое деление производится для целей управления потому, что планирование, контроль и регулирование затрат непосредственно связаны с изменением объема производства и реализации продукции.

Анализ зависимости затрат от объемов производства и выручки от реализации называют операционным анализом, являющимся в современных условиях основным инструментом тактического финансового планирования на предприятиях при составлении и оценке бизнес-планов инвестиционных проектов и бюджета предприятия на планируемый финансовый год.

Операционный анализ позволяет определить выручку, при которой предприятие не имеет ни прибыли, ни убытков. Этот объем выручки называют «точкой критического объема производства» или «точкой безубыточности» Break-Even-Point (BEP). Данную величину выручки можно определить по формуле и графически.

В качестве графического решения предлагается пример на рис. 4[11].

         

          Выручка                                                        

                                                                                                          Прибыль

 

                                                                   ые затраты

                                                             «»ВЕР

Прямая выручки от продаж

                                                                                                                                    Переменные затраты

                                                               

                                                                                                                          Постоянные затраты

                                                                                                                          Объем продаж, шт., %    

Рис. 4. График нахождения «точки безубыточности»

По формуле ВЕР исчисляется следующим образом:

                                    (1)

где Зпост – постоянные затраты на производство и реализацию продукции;

Зпер – переменные затраты на производство  и реализацию продукции;

В – выручка от реализации продукции.

Расчеты основываются на следующих допущениях:

расчеты производятся для четко определенного промежутка времени;

постоянные затраты являются неизменными на анализируемом промежутке времени;

переменные издержки варьируются в зависимости от изменения объема реализации, но остаются неизменными в расчете на единицу продукции;

цена за единицу продукции не изменяется для всего планируемого объема продаж;

выручка рассчитывается не по объему производства, а по объему реализации продукции.

Изменение запланированных условий производства и реализации продукции может привести к ухудшению показателей прибыли и рентабельности. В связи с этим каждое изменение должно также оцениваться и анализироваться. С этой целью введено такое понятие, как запас финансовой прочности (ЗФП), определяемый по следующей формуле:

                                                                                    (2)

где В – выручка от реализации, измененная под воздействием определенных факторов;

В – выручка, первоначально принятая для расчетов;

ВЕР – критический объем продаж в денежном выражении, первоначально принятый для расчетов.

Следует также знать, что изменение выручки не пропорционально влияет на объем прибыли от реализации продукции. Количественная оценка изменения прибыли в зависимости от изменения объема реализации определяется с помощью операционного рычага, определяемого по формуле:

                                                                                             (3)

Где ЭОР – эффект операционного рычага;

В – выручка от реализации;

Ипер – переменные издержки;

ПРТП – прибыль от реализации товарной продукции.

В случае управления затратами операционный рычаг исчисляется в процентах и показывает, на сколько процентов изменится прибыль при изменении выручки на 1%. Операционный рычаг связан с предпринимательским риском.

Высокий уровень операционного рычага возникает на предприятиях с высоким уровнем постоянных и низким уровнем переменных издержек на единицу продукции. Относительно низкий уровень постоянных затрат и высокий уровень переменных на единицу продукции, наоборот, ведут к низкому уровню операционного рычага.

Предприятия в своей финансовой политике при планировании и контроле издержек и прибыли обязательно должны обратить внимание на такие инструменты управления, как запас финансовой прочности, эффект операционного рычага и их приемлемые значения, особенно если речь идет о выборе вариантов развития.

 Рассмотрим метод «покрытия затрат» по продуктам, позволяющий определить выгодность производства и реализации отдельных продуктов и услуг (табл. 1)[12].

Таблица 1

Расчет доли покрытия издержек по продуктам, млн. р.

Показатель	Продукты	Итог
А	В	С	Д
1.Выручка от реализации продукции	800	600	400	900	2700
2. Переменные издержки	600	400	150	300	1450
3.Покрытие издержек	200	200	250	600	1250
4.Доля покрытия издержек по продуктам, % (стр.1 – стр.2)/стр.1*100%	25	33	63	67	54
5.Постоянные издержки					250
6.Прибыль					1000
7.Ранг продукции	4	3	2	1

Как видно из табл. 1, предприятие выпускает 4 вида изделий, имея по ним различные обороты и переменные издержки. Самый выгодный для производства вид продукции тот, который окупает в большей мере свои переменные издержки, - продукт «Д». Он имеет по эффективности ранг 1. На втором месте стоит продукт  «С». Хотя оборот его в 2 раза ниже, чем оборот по продукту «Д», выпускать продукт «С» тоже очень выгодно. Он имеет ранг 2. Эффективность выпуска по продуктам «А» и «В» более низкая.

Одновременно с анализом покрытия затрат по продуктам необходимо провести анализ их жизненного цикла. Только в этом случае можно выработать правильную ассортиментную политику предприятия.

Страны с развитой рыночной экономикой имеют богатый опыт в вопросе снижения издержек производства. Зарубежные предприятия разрабатывают и применяют специальные системы управления издержками, включающие совершенствование организации производства и управления, глубокое изучение спроса потребителей, изменение классификации, учета и калькулирования затрат, повышение квалификации, трудовой дисциплины и ответственности кадров, широкое использование ЭВМ и др.

Особое внимание уделяется издержкам, связанным с повышением качества продукции. Зарубежные предприятия выделяют эти издержки в самостоятельный блок и рассматривают как цену качества, скрупулезно их учитывая и анализируя.

Значительное снижение издержек производства достигается в результате применения прогрессивных методов организации производства. Примером служит разработанная в Японии и получившая широкое распространение во всем мире система организации производства «точно вовремя». Она уменьшает издержки производства за счет бездефектного изготовления продукции. Сущность ее заключается в том, что комплектующие изделия, детали поставляются потребителю в определенное место, в нужное время и в требуемом количестве. Если попадают бракованные детали, то производственный процесс у потребителя останавливается, так как запасов на рабочем месте нет. Система «точно вовремя» способствует снижению издержек по двум направлениям: уменьшаются затраты на складирование и хранение полуфабрикатов и у потребителя и у производителя. Последний, кроме того, снижает затраты на  и на реализацию. Применение системы невозможно без обеспечения бездефектного изготовления продукции у поставщика. Японские предприятия с этой целью обучают всех сотрудников методам контроля качества, повышают ответственность производственных рабочих за качество (они имеют право останавливать конвейер в случае обнаружения брака), используют автоматические устройства для контроля качества. В результате снижаются издержки производства, связанные с вторичной обработкой       бракованных изделий, затратами сырья и материалов.

В рамках системы «точно вовремя» разработаны и используются специальные подсистемы (например, «канбан»), кружки качества, обеспечивающие экономию затрат при движении комплектующих деталей по заводу в результате повышения ответственности работников за качество продукции, облегчается управление производственным процессом. По расчетам английских специалистов, использование системы «точно вовремя» дает экономию затрат в размере 250 тыс. ф. ст[13].

Много внимания уделяют зарубежные экономисты таким резервам снижения издержек, как изменение классификации, учета и калькулирования затрат. Например, признание всех затрат переменными означает, что руководители производства должны их снижать.

Опыт показывает, что все попытки повышения действенности внутризаводского хозрасчета путем его искусственного приспособления к устаревшим и бесперспективным методам внутризаводского планирования и учета производства желательных результатов не приносят.

Управление расходами является важнейшим средством оценки результатов деятельности любого подразделения предприятия, выявления резервов экономии всех видов ресурсов, обеспечения текущего, оперативного контроля за издержками производства, определения фактической себестоимости и анализа всех технико-экономических факторов ее формирования, обоснования экономической эффективности принимаемых организационно-технических решений. Учет расходов способствует активизации человеческого фактора, повышению творческой активности коллективов и отдельных работников.

Таким образом, функционирование внутрипроизводственного экономического механизма и его совершенствование во многом зависят от правильного выбора методов управления и приведения их в соответствие с теми задачами, которые он призван решать. Особенно это важно сейчас, когда под влиянием ускорения научно-технического прогресса наблюдаются устойчивые тенденции в изменении структуры затрат на производство, которые влекут за собой необходимость перестройки самого учета.

В настоящее время в большинстве случаев результаты работы становятся известны по истечении отчетного периода, что позволяет лишь констатировать сложившееся положение вместо оперативного вмешательства в ход производственного процесса.

Учет затрат служит связующим звеном между хозяйственной деятельностью и людьми, принимающими решения. Он 1) измеряет хозяйственную деятельность путем регистрации данных о ней для дальнейшего использования; 2) обрабатывает данные, сохраняя их до нужного момента, а затем перерабатывает таким образом, чтобы они стали полезной информацией; 3) передает посредством отчетов информацию тем, кто использует ее для принятия решений. Можно сказать, что данные о хозяйственной деятельности являются входом в систему учета затрат, а полезная информация для лиц, принимающих решения, - выходом из нее.

Итак, мы рассмотрели экономическую сущность затрат на производство и реализацию продукции и сделали вывод, что в последние годы наблюдается тенденция роста затрат на производство и реализацию продукции. К увеличению себестоимости приводят, прежде всего,  удорожание стоимости сырья, материалов, топлива, энергии, оборудования, рост процентных ставок за пользование кредитом, повышение тарифов на транспортные услуги, рост расходов на рекламу, представительских расходов.

Переход к рыночной экономике требует от предприятий повышения эффективности производства, конкурентоспособности продукции и услуг на основе внедрения достижений научно-технического прогресса, эффективности форм хозяйствования и управления производством, преодоления бесхозяйственности, активизации предпринимательства, инициативы и т.д.

Важная роль в реализации этой задачи отводится анализу экономической сущности затрат и реализации продукции субъектов хозяйствования. С его помощью вырабатываются стратегия и тактика развития предприятия, обосновываются планы и управленческие решения, выявляются резервы повышения эффективности производства, оцениваются результаты деятельности предприятия. Поэтому изучение этого аспекта для предприятия так необходимо в настоящее время.

2. АНАЛИЗ УПРАВЛЕНИЯ РАСХОДАМИ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ НА ПРЕДПРИЯТИИ

2.1. Анализ финансово-хозяйственной деятельности

Общество с ограниченной ответственностью «Блисс-мебель» является юридическим лицом и действует на основании устава законодательства Российской Федерации.

Юридический адрес: г. Екатеринбург, ул. Климовская, 23.

ООО «Блисс-мебель» образована в 1998 году. Предприятие было открыто с уставным капиталом  8 400 рублей.

Сферой деятельности предприятия является производство мягкой мебели, с последующей реализацией товара собственным автотранспортом и ж/д контейнерами, а также отгрузка со склада готовой продукции в автотранспорт покупателей.

На сегодняшний день в автопарке ООО «Блисс-мебель» имеется два мебельных фургона большого и среднего объема для доставки товара в другие регионы по предварительной заявке.

Приоритетной задачей является реализация товара оптом в другие регионы Урала и Сибири.

В планах на будущее - производство корпусной мебели. Предприятие постоянно развивается, расширяя ассортимент выпускаемой продукции. На сегодняшний день производят 11 наименований мягкой мебели. Мебель выпускается по предварительным заявкам. На их основании составляется производственный план на неделю, закуп материалов на производство мебели.

Производственная структура предприятия представлена на рис. 5.

 

Рис. 5. Структура ООО «Блисс-мебель»[14]

Бухгалтерский учет на предприятии осуществляется бухгалтерией, возглавляемой главным бухгалтером. На предприятии используется компьютерная программа - инфо бухгалтер. 

По данным аналитического баланса определяется стоимость имущества, находящегося в распоряжении предприятия, изменение этой стоимости, как разница между итогом баланса на конец и на начало периода.

Рассмотрим общую тенденцию финансовых показателей предприятия, их динамику и отклонения за период с 2002 – 2003 гг. (приложение 1).

За период с 2002-2003 гг. стоимость имущества общества снизилась на 5523 тыс. руб. или на 31,2%.

Имущество (активы) любого предприятия состоит из внеоборотных и оборотных средств. Слишком большая сумма внеоборотных активов - почти 7 млн. руб., доля внеоборотных активов довольно большая. В 2003 году она составила 57,0 % от общей стоимости имущества. Увеличение внеоборотных активов уменьшает мобильность структуры баланса.

Важнейшей составной частью финансовых ресурсов предприятия являются его оборотные активы. Оборотные активы включают запасы (сырьё, материалы, готовая продукция, товары отгруженные, незавершенное производство и др.); денежные средства (средства на текущих и валютных счетах, в кассе и др.); краткосрочные финансовые вложения (ценные бумаги, предоставленные краткосрочные займы и др.); дебиторскую задолженность (задолженность покупателей и заказчиков, дочерних и зависимых обществ, учредителей по взносам в уставный капитал, векселя по поручению и др.).

Снизилась доля оборотных средств на 4339 тыс. руб., в том числе запасы ООО «Блисс-Мебель» уменьшились или на 1235 тыс. руб. или на 26,7%. Доля запасов предприятия к 2004 году составляет 30%.

Желательная пропорция соотношения темпов роста должна быть следующей: ТР оборотных средств > ТР внеоборотных средств. Что не наблюдается у ООО «Блисс-Мебель». Такое соотношение характеризует тенденцию к снижению оборачиваемости оборотных средств. Результатом этого является условное вовлечение средств в наиболее мобильные формы. Данное снижение указывает на ухудшение положения в составе имущества. От состояния оборотных активов зависит успешное осуществление производственного цикла предприятия, ибо недостаток оборотных средств парализует производственную деятельность предприятия, прерывает производственный цикл и в конечном итоге приводит предприятие к отсутствию возможности оплачивать по своим обязательствам и банкротству.

Собственный капитал общества за анализируемый период значительно уменьшился – почти на 70%. Данное уменьшение произошло за счет снижения величины нераспределенной прибыли, которая составила к концу 2003 года лишь 4579 тыс. руб. В общем итоге баланса собственный капитал составляет 40%.

Заемные средства общества также увеличились к 2003 году на 7426 тыс. руб. за счет роста краткосрочных заемных средств на 4955 тыс. руб. и кредиторской задолженности – на 2471 тыс. руб.

Для анализа ликвидности и платежеспособности активы и пассивы распределены по группам (табл. 2).

По сопоставлению сопряженных групп активов и пассивов можно определить платёжный излишек или недостаток и проследить изменение структуры составных элементов баланса.

Сравнение первой и второй групп активов (наиболее ликвидных активов и быстро реализуемых активов) с первыми двумя группами пассивов (наиболее срочные обязательства и краткосрочные пассивы) показывают текущую ликвидность, т.е. платежеспособность или неплатежеспособность предприятия в ближайшее к моменту проведения анализа время.

Таблица 2

Расчет текущей платежеспособности

тыс. руб.

Активы	2002 год	2003 год	Пассивы	2002 год	2003 год	Платежный излишек или недостаток
2002 год	2003 год
1	2	3	4	5	6	7	9
Быстрореализуемые активы	302	33	Срочные обязательства	157	2628		-145
Активы средней скорости реализации	4409	1574	Краткосрочные обязательства	0	4955		-4409
Медленнореализуемые активы	4810	3575	Долгосрочные пассивы				-4810
Труднореализуемые активы	8164	6980	Постоянные пассивы	17528	4579		9364
Баланс	17685	12162	Баланс	17685	12162

Ситуация в ООО «Блисс-Мебель» складывается следующим образом:

А1 > П1

А2 > П2

А3 < П3

А4 < П4

Как видно из расчетов, первое соотношение за анализируемый период не соответствует установленному ограничению. Наиболее ликвидные активы (А1) не покрывают наиболее срочные обязательства (П1) на конец года периода, т. е. Предприятие не способно погасить текущую задолженность кредиторов.

По второму соотношению также не выполняется ограничение, то есть ООО «Блисс-Мебель» не может расплатиться по некоторым платежам ближайшей перспективы.

По третьему соотношению выполняется указанное ограничение. Сравнение же третьей группы активов и пассивов (медленно реализуемых активов с долгосрочными обязательствами) показывает перспективную ликвидность, т.е. прогноз платежеспособности предприятия. Следовательно, организация способна расплатиться по платежам отдаленной перспективы.

Невыполнение четвертого неравенства свидетельствует о недостаточности собственного капитала организации (П4) для покрытия труднореализуемых активов (А4).

На момент составления баланса его нельзя признать ликвидным, так как некоторые из соотношений групп активов и пассивов не отвечает условиям абсолютной ликвидности баланса.

В анализе платежеспособности организации ис­пользуются конкретные показатели. Отражая отно­шение суммы всех ликвидных средств к сумме всех платёжных обязательств баланса, общий показатель ликвидности выражает способность предприятия осуществлять расчёты по всем видам обязательств, как по ближайшим, так и по отдалённым в целом. Но этот показатель не даёт представления о возможно­стях организации в плане погашения именно кратко­срочных обязательств, которые требуют наличия наиболее ликвидных активов в объёме, достаточном для срочных расчётов. Ведь чем короче период, в те­чение которого должник обязан погасить обязатель­ства, тем большая платежеспособность требуется от должника. Поэтому для оценки степени платежеспо­собности используют три относительных показателя ликвидности, различающихся набором ликвидных средств, рассматриваемых в качестве покрытия краткосрочных обязательств.

Возможность наиболее раннего погашения обяза­тельств отражает коэффициент абсолютной лик­видности (Кабс.л). Он рассчитывается отношением ве­личины наиболее ликвидных активов к сумме наибо­лее срочных обязательств и краткосрочных пассивов. Наиболее ликвидными активами, как было сказано, считают денежные средства, ценные бумаги и прочие краткосрочные финансовые вложения. Краткосроч­ные обязательства, как сумма наиболее срочных обязательств и краткосрочных пассивов, включают кредиторскую задолженность, в т. ч. обязательства, не погашенные в срок, платёжные требования поставщиков, не оплаченные в срок; недоимки в бюд­жет и пр., включенные в пассив баланса и отражён­ные обособленно в приложениях к бухгалтерскому балансу, кратко­срочные кредиты и заёмные средства. Данный ко­эффициент выражается формулой (1):

                                                   (4)

Коэффициент абсолютной ликвидности показывает, какую часть краткосрочной задолженности предприятие может погасить в ближайшее время. Этот коэффициент не должен быть ниже нормативных ограничений: Кабс.л ³ 0,2 – 0,5.

Он характеризует платежеспособность предприятия на дату составления баланса, т.е. возможность немедленных расчетов.

Коэффициент критической ликвидности (К_кл) (промежуточный коэффициент покрытия) равен от­ношению наиболее ликвидных активов в сумме с краткосрочной дебиторской задолженностью, зай­мами, предоставленными организациям на срок ме­нее 12 месяцев, и прочих активов в составе ликвид­ных средств за вычетом иммобилизации оборотных средств к сумме наиболее срочных обязательств и краткосрочных пассивов.

Формула данного коэффициента имеет вид (формула 2):

                                                  (5)

Коэффициент критической ликвидности отражает прогнозируемые платёжные возможности предпри­ятия при условии своевременных поступлений средств от дебиторов и заёмщиков по их краткосроч­ной задолженности. Нижняя нормальная граница данного коэффициента соответствует ограничению Ккр.л. ³ 1.

Коэффициент критической ликвидности характери­зует ожидаемую платежеспособность предприятия на период, равный средней продолжительности од­ного оборота краткосрочной дебиторской задолжен­ности.

Если в состав ликвидных средств, кроме отражён­ных в числителе предыдущих показателей, включить также долгосрочную дебиторскую задолженность и запасы за вычетом расходов будущих периодов, то их отношение к краткосрочным обязательствам со­ставит коэффициент текущей ликвидности (К_тл) или коэффициент покрытия. Его ещё называют об­щим коэффициентом покрытия.

Он равен отношению стоимости всех оборотных (мобильных) средств ор­ганизации к величине краткосрочных обязательств (формула 6):

                                       (6)

Коэффициент текущей ликвидности (покрытия) по­казывает платежные возможности организации, оце­ниваемые при условии не только своевременных расчётов с дебиторами и благоприятной реализации товаров, но и продажи в случае необходимости про­чих элементов материальных оборотных средств. Нормальным для него считается ограничение: К_тл>2.

Коэффициент текущей ликвидности характеризует ожидаемую платежеспособность предприятия на пе­риод, равный средней продолжительности одного оборота всех мобильных средств. Он отражает сте­пень общего покрытия всеми оборотными активами организации суммы краткосрочных обязательств.

Приведем пример расчет коэффициентов ликвидности (табл. 3).

Таблица 3

Относительные показатели ликвидности и платежеспособности

Коэффициент	Нормальное ограничение	2002 год	2003 год
1	2	3	4
Кабс. ликв.	≥0,2-0,5	1,92	0,004
Кбыстр. ликв.	≥1	30,01	0,61
Ктек. ликв.	≥2	60,64	1,97

Проанализировав коэффициенты ликвидности ООО «Блисс-Мебель», можно сделать следующее заключение.

Как видно из табл. 3, величина коэффициента абсолютной ликвидности к концу года не удовлетворяет ограничению. Это позволяет сделать вывод о том, что общей суммы оборотных средств у данного предприятия недостаточно для обеспечения платеже­способности. То есть ООО «Блисс-Мебель» не в состоянии погасить достаточную часть краткосрочной задолженности на дату составления баланса.

Критическая ликвидность тоже ниже ус­тановленного ограничения. Следовательно, суммы наиболее ликвидных и быстрореализуемых активов у предприятия недостаточно для покрытия его кратко­срочных обязательств. И краткосрочная задолжен­ность не будет погашена в полной мере в течение краткосрочных поступлений на счет ООО «Блисс-Мебель».

Величина коэффициента текущей ликвидности удовлетворяет установленному ограничению. Это позволяет сделать вывод о том, что общей суммы оборотных средств у данного предприятия достаточно для обеспечения платежеспособности.

В целом же на основе анализов финансовой устойчивости и кредитоспособности предприятия можно сделать вывод, что предприятие находится в неустойчивом состоянии и кредитоспособность его низка.

Таким образом, к этому предприятию как к деловому партнеру и заемщику в деловом мире будут относиться с осторожностью. Вывод: предприятие имеет признаки неплатежеспособности.

Одной из характеристик стабильного положения предприятия служит его финансовая устойчивость.

Финансовая устойчивость - характеристика, свидетельствующая о стабильном превышении доходов над расходами, свободном маневрировании денежными средствами предприятия и эффективном их использовании, бесперебойном процессе производства и реализации продукции.

Финансовая устойчивость в долгосрочном плане характеризуется соотношением собственных и заемных средств. Однако этот показатель дает лишь общую оценку финансовой устойчивости. Поэтому в мировой и отечественной учетно-аналитической практике разработана система показателей.

Важной характеристикой устойчивости финансового положения предприятия, его независимости от заемных источников является коэффициент финансовой независимости, равный доле источников собственных средств в общем итоге баланса.

Коэффициент финансовой независимости рассчитывается как отношение величины источника собственных средств (капитала) к итогу (валюте баланса) (формула 4):

К_а = ,                                                                (7)

где СК – собственный капитал;

       ВБ – валюта баланса.

Нормальное ограничение (оптимальная величина) этого коэффициента оценивается на уровне 0,5, т.е. Ка ³ 0,5. Из этого следует, что финансово независимое предприятие должно иметь собственных источников средств в общей их величине не менее 50%. Коэффициент показывает долю собственных средств в общем объёме ресурсов предприятия. Чем выше эта доля, тем выше финансовая независимость (автономия) предприятия.

Коэффициент концентрации заемного капитала (формула 8):

Ккк = (с.590+с.690)/с.300 = Заемный капитал/Валюта баланса        (8)

Коэффициент показывает, какая часть деятельности предприятия финансируется за счет заемных источников средств.

Коэффициент привлечения долгосрочных заёмных средств (формула 9):

Кдс = с.590/(490+590) = Долгосрочные кредиты и займы/

/(Собственный капитал+Долгосрочные кредиты и займы)        (9)

Доля краткосрочных кредитов и займов в заёмных средствах (формула 10):

Ккр =с.610/(с.590+с.690) = Краткосрочные кредиты и займы /

/ Все заёмные ср-ва                                                  (10)

Доля кредиторской задолженности в общей величине заёмных средств (формула 8):

Ккз = с.620/(с.590+с.690) = КЗ/Все заёмные средства                               (11)

Он показывает, какая часть заемных средств составлена из кредиторской задолженности.

Коэффициент мобильности (маневренности) рассчитывается как отношение СОС к общей величине капитала (формула 9):

                                                              (12)

где СОС – собственные оборотные средства;

  СК – собственный капитал.

Нормальное ограничение - Км  ³ 0,5. коэффициент показывает, какая часть собственных средств вложена в наиболее мобильные активы. Чем выше доля этих средств, тем больше у предприятия возможности для маневрирования своими средствами.

Коэффициент автономии собственных оборотных средств (формула 13)

Кав = (с.490 – с.190)/с.300 = СОС/ВБ                              (13)

Коэффициент показывает наличие собственных оборотных средств, необходимых для финансовой устойчивости

Для удобства проведения анализа можно построить таблицу, в которую вносятся величины коэффициентов, рассчитанные по финансовым показателям предприятия (табл. 4).

Финансовая независимость предприятия снизилась. Из этого следует, что предприятие имеет собственных источников средств в общей их величине лишь 40%. Финансирование капитала предприятия за счет заемных источников увеличилось и составляет 60%, что негативно сказывается на финансовой устойчивости предприятия. За анализируемый период появились краткосрочные кредиты, хотя их доля в общей величине заемных средств невелика. Доля кредиторской задолженности снизилась на 70%. Величина коэффициента мобильности уменьшилась по сравнению с прошлым годом. У предприятия нет возможности для свободного финансового маневрирования, так как доля средств, вложенных в наиболее мобильные активы, очень низкая.

Таблица 4

Анализ финансовой устойчивости

	Наименование коэффициента	Формула	2002 год	2003 год	Изменение
	1	2	3	4	5
	Коэффициент финансовой независимости		1,0	0,4	-0,61
	Коэффициент концентрации заемного капитала		0,01	0,6	0,61
	Доля краткосрочных кредитов и займов в заемных средствах		0,0	0,7	0,65
Доля кредиторской задолженности в общей величине заемных средств		1,0	0,3	-0,65
Коэффициент мобильности СОС		0,5	-0,5	-1,06
Коэффициент автономии СОС		0,5	-0,2	-0,73

Финансовые результаты деятельнос­ти предприятия характеризуются сум­мой полученной прибыли и уровнем рен­табельности. Прибыль предприятия по­лучают главным образом от реализации продукции, а также от других видов дея­тельности (сдача в аренду основных фон­дов, коммерческая деятельность на фи­нансовых и валютных биржах и т.д.).

Прибыль — это часть чистого до­хода, который непосредственно по­лучают субъекты, хозяйствования после реализации продукции. Только после продажи продукции чистый доход принимает форму прибыли. Количествен­но она представляет собой разность меж­ду чистой выручкой (после уплаты налога на добавленную стоимость, акцизного на­лога и других отчислений из выручки в бюджетные и Внебюджетные фонды) и пол­ной себестоимостью реализованной про­дукции. Значит, чем больше предприятие реализует рентабельной продукции, тем больше получит прибыли, тем лучше его финансовое состояние. Поэтому финансо­вые результаты деятельности следует изу­чать в тесной связи с использованием и реализацией продукции.

Объем реализации и величина прибы­ли, уровень рентабельности зависят от производственной, снабженческой, маркетинговой и финансо­вой деятельности предприятия, иначе говоря, эти показатели характеризуют все стороны хозяйствования.

Для оценки уровня и динамики показателей прибыли составим таблицу (приложение 2), в которой приведены данные бухгалтерской отчетности ООО «Блисс-Мебель» (форма № 2).

В отчетном году по сравнению с предыдущим годом выручка от продаж увеличилась в 4,2 раза; себестоимость продукции — в 4,5 раза. При этом валовая прибыль, или еще ее мож­но назвать «маржинальный доход», воз­росла в 3,7 раза; расходы по продажам — в 5,5 раза; прибыль от продаж — в 1,16 раза; прибыль от обычной деятельности — в 1,17 раза; а чистая (нераспределенная) прибыль — в 1,21 раза.

Характеризуя изменение абсолютных показателей прибыли, следует отметить, что если чистая прибыль на 1 руб. прибыли от продаж в прошлом году составляла 41,6%, то в отчетном году — уже 43,3%. Если учесть тот факт, что более 30% прибыли от продаж идет на уплату налогов, то остальная ее часть (28–29%) была «утеряна» в операционных, внереализационных и других расходах.

Следует обратить внимание на тот факт, что чистая прибыль в отчетном году по сравнению с предыдущим уменьшилась в основном за счет увеличения себе­стоимости проданных товаров, продукции, услуг на 4,9 пункта и роста коммерческих расходов на 6,9 пункта.

2.2. Анализ управления расходами на предприятии

Существенным моментом управления деятельностью пред­приятия является контроль за соблюдением сметных (плано­вых) значений затрат на производство продукции. В процессе контроля необходимо проанализировать структуру затрат и вы­явить их отклонения от сметных значений по экономическим элементам. При этом проверяется соблюдение смет, плановых калькуляций по видам расходов, характеризующим их эконо­мическое содержание. Использование аналитических процедур в контроле за изменениями затрат по экономическим элемен­там помогает определить основные направления поиска резер­вов снижения себестоимости продукции, выявить возникаю­щие в процессе производства отклонения фактических расхо­дов от нормативных (плановых) (приложение 3).

Данные анализа показывают, что у предприятия возникла значительная экономия по материальным затратам на 4060 тыс. руб., в том числе за счет уменьшения расходов сырья и мате­риалов, энергии, а также расходов по работам и услугам произ­водственного характера, выполненным сторонними организа­циями. Кроме того, выявлено снижение расходов, связанных с амортизацией основных фондов, на 108 тыс. руб. и прочих затрат — на 1370 тыс. руб., в том числе за счет экономии по: арендной плате; отчислениям в ремонтный фонд; оплате услуг сторонних организаций; снижению налогов, включаемых в се­бестоимость продукции.

Вместе с тем можно отметить существенный перерасход по затратам на оплату труда (4997 тыс. руб.) и отчислениям на со­циальные нужды (на 1767 тыс. руб.), а также по топливу и воде (соответственно на 3295 тыс. руб. и 1797 тыс. руб.) в составе элемента «Материальные затраты». При этом следует учесть, что представленные сметные значения затрат пересчита­ны на фактический объем выпущенной продукции.

Данное об­стоятельство позволяет уже на первом этапе анализа судить о том, что выявленные экономия и перерасход по отдельным видам затрат получены вследствие возникновения отклонений от установленных в смете норм, тарифов, расценок. Поэтому в ходе анализа необходимо проверить обоснованность разрабаты­ваемых норм расхода материальных ресурсов, выявить причины возникновения непроизводительных затрат по оплате труда, ус­тановить факторы, вызвавшие перерасход по топливу и воде.

Отмеченные отклонения фактических затрат от их плановых значений повлияли на изменение их структуры. В частности, уменьшилась доля материальных и прочих затрат в себестоимо­сти продукции. Удельный вес амортизации основных фондов снизился незначительно и составил в фактической величине за­трат лишь 0,47%. Это обусловлено тем, что 95% используемых основных средств являются арендованными и износ по ним на предприятии не начисляется. Этим объясняется и достаточно большой удельный вес арендной платы в себестоимости продук­ции. Вместе с тем снижение ее суммы на 529 тыс. руб. и доли в общей величине затрат с 4 до 3,3% вызвано отсрочкой платежа и не может считаться экономией финансовых ресурсов пред­приятия, поскольку это всего лишь смещение затрат во времени.

Одновременно возросла доля затрат на оплату труда и отчисле­ний на социальные нужды, что обусловлено перерасходом по ним в сравнении со сметными значениями. Поэтому на следующем этапе анализа необходимо определить, по каким статьям затрат, видам (группам) выпускаемой продукции, центрам ответственно­сти возникли отклонения. Необходимо проанализировать затраты на производство и реализацию продукции по статьям калькуляции не только в целом за год, но и ежемесячно, что позволит выяснить целевое использование средств — на изготовление продукции, ор­ганизацию производства, обслуживание и управление.

 Таким образом, исследование производственной себестоимо­сти продукции по статьям калькуляции способствует углубле­нию поиска внутрихозяйственных резервов ее снижения. Начать этот поиск необходимо с выявления отклонений по отдельным статьям и изменений в структуре производственной  себестоимости   продукции в целом по предприятию (табл. 5).

Таблица 5

Структура производственной себестоимости продукции по статьям затрат

Статьи затрат	По смете	Фактически	Отклонения от сметы
сумма, тыс. руб.	уд.вес, %	сумма, тыс. руб.	уд.вес, %	сумма, тыс. руб.	уд.вес, %
1. Сырье и материалы	29282	39,4	25498	29,8	-3784	-9,6
2. Вспомогательные материалы	12137	16,3	12010	14,0	-127	-2,3
3. ТЗР	4365	5,9	4549	5,3	184	-0,6
4. Заработная плата производственных рабочих	4795	6,4	4580	5,3	-215	-1,1
5. Отчисления на социальные нужды	1827	2,5	1755	2,0	-72	-0,4
6. Общепроизводственные расходы	18080	24,3	21718	25,4	3638	1,1
7. Общехозяйственные расходы	3919	5,3	15460	18,1	11541	12,8
8. Потери от брака			61		61
Производственная себестоимость	74405	100	85631	100	11226	-0,1

Отмеченные изменения в себестоимости продукции цеха обу­словили сдвиги в ее структуре. Как и в целом по предприятию (табл. 5), здесь наибольший удельный вес занимают прямые материальные затраты (61,5%), вместе с тем за счет экономии, полу­ченной по данному виду затрат, эта цифра снизилась на 3%. Одно­временно на такую же величину возросли цеховые расходы, увели­чилась доля общехозяйственных и транспортно-заготовительных расходов. Поэтому в ходе внутрихозяйственного контроля необхо­димо более детально исследовать указанные статьи затрат и в пер­вую очередь — цеховые расходы, удельный вес которых составил 22,1% вместо 19,1% по плану. Аналогичным образом следует про­вести анализ себестоимости продукции, выпускаемой другими производственными подразделениями предприятия.

Для более полного выявления резер­вов снижения затрат необходимо в ходе осуществления проана­лизировать изменения фактической производственной себестои­мости продукции не только по местам их возникновения, но и по каждому конкретному изделию путем сопоставления данных плановых и отчетных калькуляций. Проведем такое исследова­ние на примере одного из продуктов — стул полумягкий. При этом плановые значения расходов пересчитаны на фактический его выпуск — 9040,95 тыс. шт. (табл. 6).

Таблица 6

Анализ производственной себестоимости изделия

Показатели	На калькуляционную единицу, руб.	На весь выпуск, тыс. руб.	Отклонения
в плановых нормах и ценах	в фактических нормах и ценах	в плановых нормах и ценах	в фактических нормах и ценах	по калькуляционной единице	по всему выпуску
1. Сырье и материалы	29946	26135	270,7	236,3	-3811	-34
2. Вспомогательные материалы	40242	26639	363,8	240,8	-13603	-123
3. ТЗР	5615	5468	50,8	49,4	-147	-1
4. Заработная плата производственных рабочих	13334	13105	20,6	118,5	-229	98
5. Отчисления на социальные нужды	5134	4737	46,4	42,8	-397	-4
6. Общепроизводст-венные расходы	48136	71172	435,2	643,5	23036	208
7. Общехозяйствен-ные расходы	43172	70253	390,3	635,2	27081	245
8. Потери от брака
Производственная себестоимость	185579	217509	1577,8	1966,5	31930	389

Как показывают данные табл. 6, по сырью, основным и вспомогательным материалам, израсходованным на производство продукции, а также по соответствующей им сумме транспортно-заготовительных расходов была получена экономия. Однако в хо­де внутрихозяйственного анализа следует установить, не возникла ли она в результате необоснованного завышения норм расхода и цен на материальные ресурсы, закладываемых в плановые норма­тивы затрат. Кроме того, произошло снижение фактических за­трат на оплату труда производственных рабочих и соответствую­щей им суммы отчислений на социальные нужды, что обусловле­но причинами, рассмотренными выше.

Таким образом, за счет снижения фактических материальных и трудовых затрат по сравнению с их плановой величиной пред­приятием была получена значительная экономия на общую сумму 164,5 тыс. руб. (34,4 + 123,0 +1,4 + 2,1 + 3,6) по всему вы­пуску продукции. Вместе с тем существенный перерасход был до­пущен по всем статьям накладных расходов, включаемых в себе­стоимость продукции косвенным путем. Данное обстоятельство еще раз подтверждает необходимость в тщательном и повседнев­ном анализе этих затрат.

Анализ производственной себестоимости продукции по каль­куляционным статьям позволяет сделать вывод, что прямые ма­териальные и трудовые затраты занимают в ней наибольший удельный вес. По данным табл. 7, в фактической полной се­бестоимости доля прямых материальных затрат составляет 49,1% (29,8 + 14,0 + 5,3), а заработной платы производственных рабо­чих с отчислениями на социальные нужды — 7,3% (5,3 + 2,0). Поэтому на следующем этапе анализа необходимо выявить влияние факторов на величину возникших в производственном процессе отклонений от плановых (нормативных) значений. Среди таких факторов следует выделить три основных: объем выпущенной продукции, ее структура и уровень затрат по от­дельным видам изделий.

Отклонение прямых затрат за счет изменения объема выпус­ка продукции () рассчитывается по формуле (14):

                                         (14)

где     — плановое значение прямых затрат;

ΔN% — прирост объема выпуска продукции по сравнению

с пла­ном, %.

В качестве плановых и фактических оптовых цен выступают единые цены прайс-листа, которые за отчетный период не изменились. Таким образом, цены, принятые в плане, соответствуют фактическим ценам на выпускаемую продукцию. В связи с этим на отклоне­ние по прямым затратам будет оказывать влияние только изме­нение ее объема в натуральном выражении. При этом прирост объема выпуска продукции по сравнению с планом следует рас­считывать по формуле (15):

                                      (15)

где N₀ – плановый объем выпуска продукции в стоимостном выра­жении;

N_1,0 – фактический объем выпуска продукции в плановых ценах.

Для удобства расчета этих отклонений за счет указанных факторов и повышения наглядности его результатов предлагается использовать аналитическую таблицу, в которой следует выявить влияние этих факторов, а также на изменение обобщающих относительных по­казателей прямых затрат на 1 рубль продукции (приложение 5).

Исходя из анализа можно сделать вывод, что за счет сниже­ния объема выпущенной продукции на 10,9% произошло сокра­щение прямых затрат на 3864 тыс. руб., в том числе материаль­ных — на 3494 тыс. руб., трудовых — на 370 тыс. руб. Изменение структуры продукции негативно сказалось на изменении этих за­трат. Общая их величина увеличилась на 5859 тыс. руб., в том числе за счет роста удельного веса себестоимости более материалоемких видов изделий — на 5211 тыс. руб. и увеличения трудо­емкости изготовления — на 648 тыс. руб.

В связи с тем, что уро­вень материальных затрат на производство отдельных лекарст­венных средств, а также затрат на оплату труда производственных рабочих с отчислениями на социальные нужды в отчетном пе­риоде существенно снизился по сравнению с планом, была полу­чена экономия в размере 4014 тыс. руб. Однако невыполнение плана по производству привело к тому, что величина прямых за­трат, приходящихся на один рубль выпущенной продукции, воз­росла на 1,2 коп., таким образом, увеличилась и затратоемкость продукции, а следовательно, снизилась ее рентабельность.

Рассмотрение общего отклонения от плана по прямым матери­альным и трудовым затратам с позиции отдельных факторов еще не дает достаточной информации для принятия управленческих решений по устранению конкретных отрицательных причин и со­зданию благоприятных условий для закрепления и развития поло­жительных факторов. Поэтому дальнейший анализ должен быть направлен на изучение и измерение с помощью его методов и процедур причинно-следственных связей в выявленных факторах.

На величину отклонений фактических материальных затрат от плановых, пересчитанных на фактические объем и структуру продукции, влияют изменения цен и расхода материалов на еди­ницу продукции по сравнению с планом. Для снижения таких за­трат необходим четкий внутрихозяйственный контроль за обос­нованностью норм расхода, позволяющий выявить причины воз­никающих в процессе производства отклонений от них. При про­ведении анализа необходимо рассчитать влияние фактора норм на отклонение фактического расхода материалов от плана путем умножения разницы между количеством фактически израсходо­ванного материала и нормой на плановую цену.

В процессе анализа сметы затрат необходимо выяснить отклонение накладных расходов от сметных значений и влияние на это отклонение накладных расходов от сметных значений и влияние на это отклонение двух факторов – уровня затрат на отдельные изделия и объема продукции (по статьям условно-переменных накладных расходов). При этом исследуем также изменение этих расходов на рубль выпущенной продукции (табл. 7).

Таблица 7

Анализ накладных расходов

Показатели	По смете	По смете в пересчете на факт. объем	Фактически	Отклонения
Всего (гр.3 - гр.1)	в том числе за счет изменения
уровня расходов на отдельные ПРУ (гр.3 - гр.2)	объема ПРУ (гр.2 - гр.1)
1	2	3	4	5	6	7
1. Общепроизводственные расходы	18439	18080	21718	3279	3638	-359
2. Общехозяйственные расходы	13919	13919	15460	1541	1541	0
3. Итого накладных расходов на обслуживание производства и управления	32358	31999	37178	4820	5179	-359
4. Объем выпущенной продукции в базисных ценах	163524	145636	145636	-17888	0
5. Накладные расходы на рубль продукции, коп. (п.3 : п.4)	19,8	22,0	25,5	5,7	3,5	2,2

Данные табл. 7 показывают, что в результате  несоблюдения сметы расходов на обслуживание производства и управление себестоимость продукции увеличилась на 4820 тыс. руб., в том числе за счет превышения сметных значений по цеховым расходам – 3279 тыс. руб. Устранение причин их перерасхода позволит снизить затраты на рубль продукции на 5,7 коп.

На основании данных табл. 7 исчислим прирост объема выпуска продукции по сравнению с планом для нашего примера:

В ходе дальнейшего исследования необходимо выяснить причины перерасхода по общепроизводственным и общехозяйственным расходам, для чего выявим отклонения по каждой статье. Рассмотрим сначала изменение по сравнению с установленной сметой общепроизводственных (цеховых) расходов (табл. 8).

Таблица 8

Оценка соблюдения сметы и структуры общепроизводственных расходов

Статьи расходов	По смете	Фактически	Отклонения
сумма, тыс. руб.	%	сумма, тыс. руб.	%	сумма, тыс. руб.	%
1	2	3	4	5	6	7
1. Содержание аппарата управления	958	5,2	1081	5,0	123,0	-0,2
2. Содержание прочего персонала	184	1,0	679	3,1	495,0	2,1
3. Содержание и эксплуатация оборудования, зданий, сооружений и инвентаря	10940	59,3	14136	65,1	3196,0	5,8
4. Амортизация оборудования, зданий, сооружений, инвентаря	453	2,5	120	0,6	-333,0	-1,9
5. Ремонт оборудования, зданий, сооружений и инвентаря	4154	22,5	3530	16,3	-624,0	-6,3
6. Охрана труда	1750	9,5	2172	10,0	422,0	0,5
7. Прочие расходы
Итого	18439	100,0	21718	100,0	3279,0	0,0
Расходы, пересчитанные на фактический объем выполнения	18080		21718		3638	0

По данным табл. 8, наибольший удельный вес в структу­ре цеховых расходов занимают затраты на содержание и экс­плуатацию оборудования, зданий, сооружений, инвентаря и их ремонт. Доля этих статей в общепроизводственных расходах — более 80%. Наибольшее превышение сметы на 3196 тыс. руб. произошло за счет сверхплановых затрат на содержание основ­ных средств общепроизводственного назначения.

Значительно увеличились расходы на содержание аппарата управления и прочего цехового персонала общий перерасход со­ставил 618 тыс. руб. Кроме того, превышение сметы произошло по затратам на охрану труда (на 422 тыс. руб.). Таким образом, общий резерв снижения цеховых расходов составляет 4236 тыс. руб. Сле­дует отметить, что при пересчете на фактический объем выпу­щенных изделий величина выявленного перерасхода еще боль­ше, что свидетельствует о росте общепроизводственных расхо­дов на рубль продукции.

Необходимо учитывать то обстоятельство, что цеховые рас­ходы включают в себя и затраты подразделений вспомогатель­ного производства (в нашем примере – вспомогательные участ­ки). Поэтому для расширения поиска внутрихозяйственных ре­зервов следует также дать оценку соблюдения смет расходов электроремонтным, энергетическим, ремонтно-механическим, транспортным и другими вспомогательными участками, являю­щимися наряду с основными цехами важнейшими местами воз­никновения затрат и центрами ответственности (табл. 9). По данным табл. 9, наибольший удельный вес в структу­ре цеховых расходов занимают затраты на содержание и экс­плуатацию оборудования, зданий, сооружений, инвентаря и их ремонт. Доля этих статей в общепроизводственных расходах — более 80%. Наибольшее превышение сметы на 3196 тыс. руб. произошло за счет сверхплановых затрат на содержание основ­ных средств общепроизводственного назначения.

Значительно увеличились расходы на содержание аппарата управления и прочего цехового персонала общий перерасход со­ставил 618 тыс. руб. Кроме того, превышение сметы произошло по затратам на охрану труда (на 422 тыс. руб.). Таким образом, общий резерв снижения цеховых расходов составляет 4236 тыс. руб. Сле­дует отметить, что при пересчете на фактический объем выпу­щенных изделий величина выявленного перерасхода еще боль­ше, что свидетельствует о росте общепроизводственных расхо­дов на рубль продукции.

Таблица 9

Оценка соблюдения сметы затрат по участкам вспомогательного

производства, тыс. руб.

Элементы затрат	Электромоторный участок	Энергетический участок	Ремонтно-механический	Транспортный
по смете	фактически	отклонение	по смете	фактически	отклонение	по смете	фактически	отклонение	по смете	фактически	отклонение
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12	13
1. Мате-риальные затраты	133	343	210	754	511	-243	95	76	-19	1324	1365	41
2. Энерг-затраты	13	13	0	2636	2581	-55	65	40	-25	23	24	1
3. Затраты на оплату труда	199	233	34	409	509	100	280	347	67	478	523	45
4. Отчисления на социальные нужды	77	90	13	157	196	39	108	133	25	184	201	17
5. Амор-тизация основных фондов	7	7	0	100	100	0	5	5	0	104	104	0
6. Прочие затраты	74	71	-3	231	213	-18	51	19	-32	193	147	-46
Итого затрат	503	757	254	4287	4110	-177	604	620	16	2306	2364	58

Сравнения фактических и сметных затрат участков вспомога­тельного производства, проведенные в табл. 9, наглядно пока­зывают, что общий перерасход по цеховым расходам был получен в том числе за счет превышения сметных расходов по электроре­монтному (на 254 тыс. руб.), ремонтно-механическому (на 16 тыс. руб.) и транспортному (на 58 тыс. руб.) участкам. Это связано главным образом с перерасходом по материальным затратам (без энергозатрат), а также затратам на оплату труда и отчислениям на социальные нужды. Причинами сложившейся ситуации яв­ляются: увеличение объема ремонтных работ и стоимости необ­ходимых для их выполнения материалов; рост расходов на опла­ту труда ремонтных рабочих за работу во внеурочное время; уве­личение затрат, связанных с заменой оборудования цехов, и др.

Поэтому в ходе контроля следует разработать превентивные меры по предупреждению возникновения перерасхода по этим затратам, например, путем создания ремонтного фонда, позво­ляющего сгладить возникающие перекосы и неравномерность включения расходов на ремонт в себестоимость продукции.

Ранее было установлено превышение сметных значении по общехозяйственным расходам. Поэтому следующий этап анализа состоит в оценке соблюдения сметы таких расходов по отдельным их статьям и причин возникновения перерасхода (приложение 5).

Данные, представленные в приложении 5, свидетельствуют о том, что общий перерас­ход по затратам общехозяйственного назначения на 1541 тыс. руб. образовался за счет превышения сметных значений по следующим статьям: содержание и текущий ремонт зданий, сооружений и ин­вентаря; содержание аппарата управления и прочего общезавод­ского персонала; проведение испытаний, опытов, исследовании, содержание лабораторий и др. Вместе с тем сократились расходы, связанные с уплатой налогов, сборов и прочих обязательных от­числений - на 386 тыс. руб., или на 5,9% по структуре. Получена экономия по затратам на командировки и перемещения, охрану труда, подготовку кадров.

Существенным резервом снижения общехозяйственных рас­ходов является устранение непроизводительных расходов, общая сумма которых составила 109 тыс. руб. Выявленные отклонения по статьям затрат обусловили изменение структуры общехозяйст­венных расходов. Однако по-прежнему значительную долю в них составляют налоги, сборы и прочие обязательные отчисления (28 9%) содержание и текущий ремонт зданий, сооружении и инвентаря общезаводского назначения (22,0%), аппарата управ­ления и прочего общезаводского персонала (22,1%), а также рас­ходы на проведение испытаний, опытов, исследований, содержание лабораторий (9,8%). В связи с этим объектами пристального внимания управленческого персонала должны стать именно эти статьи расходов, а также непроизводительные затраты.

Один из вариантов решения указанных проблем видится в разработке смет (бюджетов) по каждому производственному подразделению (цеху, вспомогательному участку), линейной и функциональной службе (отделу) на основе сводной сметы (бюджета) по предприятию. С помощью таких смет будет осу­ществляться контроль за отклонениями фактических затрат от установленных в смете (бюджете), и, таким образом, появится возможность повысить заинтересованность и ответственность служб, отделов, цехов, участков за допущение перерасходов. При этом целесообразно, на наш взгляд, разгруппировать все затраты предприятия на три основные группы: прямые произ­водственные затраты, общепроизводственные и непроизводст­венные (общехозяйственные) расходы.

Вместе с тем следует учитывать, что мера ответственности различных подразделений за возникновение перерасходов по этим трем видам затрат будет различной. В частности, прямые производственные затраты являются объектами контроля, пре­жде всего, на уровне цехов основного производства; ответст­венность за исполнение бюджета (соблюдение сметы) по вто­рой группе возлагается помимо этих цехов еще и на вспомога­тельные участки, а по третьей группе — распределяется между линейными и функциональными службами и отделами пред­приятия (генерального директора, главного инженера, матери­ально-технического снабжения, сбыта, финансово-экономичес­кой службы и т.д.). Кроме того, контроль за затратами первой группы должен быть возложен и на службу (отдел) главного инженера, материально-технического снабжения. Рассмотрим примерный вариант бюджета в целом по предприятию и про­ведем оценку его исполнения с помощью аналитической таблицы (приложение 6).

Данные, представленные в приложении 6, полностью подтверждают сделанные ра­нее выводы о возникших на предприятии отклонениях фактиче­ских прямых производственных, общепроизводственных и не­производственных (общехозяйственных) расходов от их запла­нированных (сметных) значений.

Далее представленный выше бюджет детализируется на бюджеты подразделений, в том числе участков вспомогательного производства.

Проведем оценку исполнения бюджета на примере электро-ремонтного участка (табл. 10).

Из данных табл. 10 видно, что электроремонтный участок вышел за рамки установленного ему бюджета на 254 тыс. руб. Ве­личина перерасхода вызвана причинами, отмеченными нами выше (увеличением объема ремонтных работ, удорожанием материалов, использованных на их проведение, ростом затрат на оплату труда ремонтных рабочих за работу во внеурочное время).

Таблица 10

Оценка исполнения бюджета электроремонтным участком вспомогательного производства, тыс. руб.

Показатели	По плану	Факти­чески	Отклоне­ние (+, -)
1	2	3	4
I. Прямые производственные затраты
П. Общепроизводственные расходы
Материалы на содержание и ремонт основных средств	131	338	+207
Топливо	2	5	+3
Энергозатраты	13	13	–
Затраты на оплату труда	199	233	+34
Отчисления на социальные нужды	77	90	+ 13
Амортизация основных фондов	7	7	_
Услуги сторонних организаций производственного характера	60	59	-1
Прочие затраты	14	12	-2
Итого общепроизводственных затрат	503	757	+254
Всего производственных расходов	503	757	+254
III. Непроизводственные расходы
Всего расходов	503	757	+254

Не меньшее значение для достижения целей внутрихозяйст­венного контроля имеет определение ответственности линейных и функциональных служб, в том числе финансово-экономичес­кой, за возникновение перерасхода по общехозяйственным (не­производственным) расходам. Проведем оценку исполнения бюджета этой службой с помощью данных табл. 11.

По данным табл. 11 можно заключить, что общий перерас­ход по непроизводственным расходам, ответственность за который несет финансово-экономическая служба, составил 119 тыс. руб. Сравнивая его с совокупным перерасходом по этим затратам в це­лом по ООО «Блисс-Мебель» (1602 тыс. руб.), можно сказать, что доля ответственности названной службы может быть оценена в 7%. По­статейный анализ исполнения бюджета показывает, что превыше­ние его произошло по затратам на оплату труда и отчислениям на социальные нужды, аренде, аудиторским услугам.

Таблица 11

Оценка исполнения бюджета финансово-экономической службой ООО «Блисс-Мебель», тыс. руб.

Показатель	По плану	Факти­чески	Отклоне­ние (+, - )
1	2	3	4
I. Прямые производственные затраты	—	—	—
II. Общепроизводственные затраты	—	—	—
III. Непроизводственные затраты
Материалы	35	28	-7
Топливо	—	—	—
Энергозатраты	13	13	—
Затраты на оплату труда	426	613	+ 187
Отчисления на социальные нужды	164	236	+72
Амортизация основных фондов	13	8	-5
Услуги сторонних организаций	181	227	+46
В том числе:
аудиторские услуги	145	182	+37
услуги связи	9	10	+ 1
охрана и безопасность	9	17	+8
обучение	18	18	-
Командировочные расходы	10	9	-1
Аренда	582	795	+213
Проценты за кредит	—	—	—
Налоги, включаемые в себестоимость	4845	4459	-386
Прочие расходы	3	3	—
Итого непроизводственных расходов	6272	6391	+ 119
Всего расходов	6272	6391	+119

Одним из направлений улучшения хозяйственной деятельности ООО «Блисс-Мебель» является вариант учета затрат, так как рыночные процессы, определяющие усложнение ориен­тации исследуемого предприятия, влияют на колебания объ­емов производства, а также увеличение доли постоянных затрат в их общем объеме. Это существенно сказывается на по­ведении себестоимости строительных работ, а значит, и на прибыли ООО «Блисс-Мебель». По мере усиле­ния этих тенденций увеличивается потребность исследуемого предприятия в информации о затратах на производство продукции и ее реализацию, не ис­каженных в результате распределения косвенных расходов и относитель­но неизменных при любом объеме выпуска. Такую информацию в виде данных о неполной производ­ственной себестоимости (в части прямых, переменных или всех произ­водственных затрат) и маржинальном доходе (сумме покрытия) – дает подсистема управленческого учета «директ-костинг».

В условиях постоянно развивающегося рынка руководство и менеджеры ООО «Блисс-Мебель»» должны всегда иметь под рукой оперативную информацию о том, во что в действительности обходится предприятию строительство вне зависимости от того, каков на сегодняшний день размер окла­да у директора или главного бухгалтера, каковы затраты на содержание офисов или другие подобные управленческие расходы. Поэтому рекомендуется применять следующий принцип оцен­ки точности калькуляции: самая точная калькуляция работ и услуг не та, кото­рая наиболее полно после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходов предприятия, а та, в которую включе­ны только затраты, непосредственно связанные с выполнением данной работы.

Важно, что, применяя «директ-костинг» (систему учета сумм по­крытия или маржинального дохода), можно оперативно изучать взаимо­связи и зависимости между объемом производства продукции, затратами (себе­стоимостью) и выручкой (прибылью, маржинальным доходом).

Для обеспечения этих аналитических расчетов необходимо вести раздельный учет переменных и постоянных расходов с подсчетом маржи­нального дохода по изделиям.

Система «директ-костинг» заостряет внимание руководства пред­приятия на изменении маржинального дохода (суммы покрытия) по пред­приятию в целом и по отдельной продукции. Она позволяет лучше учитывать производство продукции с большой рентабельностью, чтобы переходить в основном на их производство, так как разница между продажной ценой и суммой переменных расходов не затушевывается в результате списания постоянных косвенных расхо­дов на себестоимость конкретной продукции.

За счет сокращения статей себестоимости упрощается ее нормиро­вание, учет, контроль и к тому же улучшается учет и контроль условно-по­стоянных, накладных расходов, поскольку их сумма за данный конкрет­ный период показывается в отчете о доходах отдельной строкой, что на­глядно демонстрирует их влияние на величину прибыли предприятия.

Основное достоинство системы учета сумм покрытия в том, что на основании информации, получаемой в ней, можно принимать оператив­ные управленческие решения. В первую очередь это касается возможно­сти проводить эффективную политику цен. Традиционные классические методы ценообразования, основанные на калькулировании полной фак­тической себестоимости, отходят на второй план.

С учетом по системе «директ-костинг» также связана возможность проведения демпинговой политики, расчета и выбора различных комби­наций цены на производство продукции и объемов ее реализации.

Часты для предприятий, работающих в условиях рынка, ситуации, связанные с недогрузкой производственных мощностей. Возникают хо­лостые затраты – часть постоянных затрат, приходящихся на долю не­использованных производственных мощностей. В таких случаях к пра­вильным решениям может привести только информация, получаемая в подсистеме «директ-костинг» системы управленческого учета.

Имея учетные данные об ограниченной себестоимости и суммах по­крытия (маржинальном доходе) по работам, можно решать такие управ­ленческие задачи, как оптимизация ассортимента выпускаемой продукции при наличии узких мест, целесообразность принятия дополнительного заказа по ценам ниже обычных, производить комплектующие самим или закупать на стороне, определение оптимального размера партии или серии деталей, выбор и замена оборудования и др.

Данный вариант предполагает разделение всех затрат за отчетный пе­риод на производственные, обусловленные протеканием производ­ственного процесса, и периодические, связанные более с длительнос­тью отчетного периода. Прямые производственные затраты собираются по дебету счетов 20 и 23, косвенные производственные расходы — по де­бету счета 25 с кредита счетов учета производственных и финансовых ресурсов. В конце отчетного периода в расчет себестоимости отдельных видов продукции помимо прямых производственных зат­рат включаются и косвенные производственные расходы, учтенные в те­чение отчетного периода на счете 25, что отражается записью по дебету счетов 20 «Основное производство» или 23 «Вспомогательное производство» и кредиту счета 25 «Общепроизводственные расходы». Периодические же затраты, собира­емые на счете 26 «Общехозяйственные расходы», при этом варианте не включаются в себестоимость объектов калькулирования, а списываются в конце отчетного периода непосредственно на уменьшение выручки от реализации продукции: де­бет счета 90 «Продажи», кредит счета 26 «Общехозяйственные расходы».

Второй вариант учета затрат и результатов как раз и предполагает применение на практике основной идеи «директ-костинга» – разделе­ние общих затрат по признаку их взаимосвязи с производством и каль­кулирование на этой основе неполной, ограниченной себестоимости по носителям затрат.

Финансовому менеджеру организации совместно с главным бухгалтером следует разработать программу включения выяв­ленных резервов в производственно-хозяйственную деятель­ность компании на следующий год, предварительно определив причины их возникновения и возможности предприятия по мо­билизации таких резервов в производство. Для этого необходи­мо провести анализ себестоимости работ, услуг. Прежде всего нужно оценить струк­туру и динамику затрат по экономическим элементам (табл. 12).

Таблица 12

Оценка структуры и динамики затрат по экономическим элементам

Показатель	Структура, %	Изменение (+,-)
2002 год	2003год
1	2	3	4
Затраты на производство продукции (работ, услуг) – всего	100,0	100,0	-
В том числе по экономическим элементам:
Материальные затраты	56,8	58,8	+2,0
из них:
сырье и материалы	34,4	40,1	+5,7
покупные комплектующие изделия	15,6	12,9	-2,7
работы и услуги производственного характера	1,1	1,8	+0,7
топливо	2,3	1,9	-0,4
энергия	3,4	2,1	-1,3
Затраты на оплату труда	22,6	16,2	-6,4
Отчисления на социальные нужды	8,4	7,2	-1,2
Амортизация основных средств	5,2	4,9	-0,3
Прочие затраты	7,0	12,9	+5,9
из них:
проценты по кредитам банков	2,2	4,5	+2,3
суточные и подъемные	0,3	0,2	–
налоги, включаемые в себестоимость	0,7	2,5	+ 1,8
отчисления во внебюджетные фонды	3,0	4,3	+ 1,3
вознаграждения за изобретения и рациональные предложения	0,1	0,1	—
оплата нематериальных услуг сторонних организаций	0,4	0,8	+0,4
другие затраты	0,3	0,5	+0,2

В отчетном году наибольший удельный вес в структуре затрат занимают материальные затраты (58,8%), заработная плата (16,2%) и прочие затраты (12,9%). В сравнении с 2002 годом возросли затраты на сырье и материалы на 5,7 пункта, прочие затраты — на 5,9 пункта преимущественно за счет налогов, включаемых в затраты.

Оценка структуры и динамики производственной себестои­мости реализации по статьям калькуляции рекомендуется провести по дан­ным табл.13.

Таблица 13

Оценка структуры и динамики производственной себестои­мости реализации по статьям калькуляции

Показатель	Структура, %	Изменение (+,-)
2002 год	2003 год
1	2	3	4
Себестоимость проданных товаров, продукции (работ, услуг)	100,0	100,0	-
всего
В том числе по отраслям:
Сырье и материалы	32,2	32,5	+0,3
Покупные комплектующие изделия и полуфабрикаты	10,7	9,0	-1,7
Топливо и энергия на технологические цели	5,8	4,2	-1,6
Потери от брака	0,2	0,1	-0,1
Заработная плата	6,3	5,2	-1,1
Отчисления на социальные нужды	2,5	2,0	-0,5
Отчисления в резерв отпускных производственным рабочим	3,2	1,9	-1,3
Общепроизводственные расходы	13,1	15,5	+2,4
Общехозяйственные (управленческие) расходы	17,7	20,4	+2,7
Произведенная (заводская) себестоимость	91,7	90,8	-0,9
Коммерческие расходы	8,3	9,2	0,9
Полная себестоимость	100,0	100,0	-

Расчеты, приведенные в табл. 13 показывают, что структура се­бестоимости изменилась в сторону увеличения удельного веса таких затрат, как сырье и материалы (0,3 пункта), общепроизводственные расходы (2,4 пункта) и общехозяйственные (управленческие) расхо­ды (2,7 пункта).

В связи с этим, исходя из данных табл. 13 следует сделать вывод, что ведущим звеном в поиске резервов снижения се­бестоимости реализации на данном предприятии является целена­правленное и эффективное использование сырья и материалов, об­щепроизводственных, управленческих и коммерческих расходов.

Используя данные ф. № 2 «Отчет о прибылях и убытках» можно рассчитать ряд показателей оценки качествен­ного уровня достижения определенных финансовых результатов деятельности хозяйствующих субъектов, в частности таких, как:

– маржинальный доход, обеспечивающий покрытие постоянных затрат и получение прибыли (МД), тыс. руб.;

– точка критического объема продаж (r), тыс. руб.;

– запас финансовой прочности (ЗФП), тыс. руб. Оптимальное значение этого показателя – свыше 60% от объема продаж.

Порядок исчисления названных показателей представлен в таблице 14.

Данные табл. 14 свидетельствуют, что валовая прибыль (маржинальный доход) в отчетном году по сравнению с 2002 годом возросла в 3,7 раза (160 983 : 43 812 х 100), а выручка от продаж — в 4,2 раза.

Критическая точка объема продаж, или, как еще ее называют, «точка безубыточности» (порог рентабельности) в 2002 году составляла 45 401,6 тыс. руб., в отчетном году -215 644 тыс. руб. Значит, объем продаж, превышающий этот по­рог, был безубыточен и рентабелен.

Запас финансовой прочности (ЗФП) в процентах к объему продаж соответственно составил 59,7 и 54,5%. В 2003 году по сравнению с 2002 годом ЗФП несколько уменьшился – на 5,2 пункта (54,5 - 59,7 = -5,2). Хотя он и оставался на до­статочно высоком уровне, его нормативное значение находится в пределах 60–70%. Достигнутый в отчетном периоде процент ЗФП достаточно высок. Его следует поддерживать на норматив­ном уровне на случай хозяйственных затруднений и ухудшения конъюнктуры рынка.

Таблица 14

Исходные данные для расчета показателей оценки качественного

уровня достижения финансовых результатов

Показатель	Код строки	Сумма, тыс. руб.	Изменение
2002 год	2003 год
1	2	3	4	5
1. Выручка от продаж, (N)	010	473754	112706	361048
2. Себестоимость выполненных работ и услуг - переменные затраты, (Sпер)	020	312771	68894	243877
3. Валовая прибыль маржинальный доход), МД (п.1-п.2)	029	160983	43812	117171
4. Доля маржинального дохода в выручке от продаж, d (п.3:п.1)		0,66	0,61	0,05
5. Постоянные и условно-постоянные затраты, Sпост	030+040	142325	27695	114630
6. Критическая точка объема продаж (порог рентабельности) (п.5:п.4), r		215644	45401,6	170242,4
7. Запас финансовой прочности (п.1-п.6)		258110	67304,4	190805,6
8. Запас финансовой прочности в % к объему продаж (п.7:п.1)		54,5	59,7	-5,2
9. Прибыль от продаж	050	18658	16117	2541
10. Прибыль от продаж, в % к ЗФП (п.9: п.7)		7,2	23,9	-16,7

Сложившийся в отчетном периоде процент запаса финан­совой прочности на уровне 54,5% свидетельствует о том, что ООО «Блисс-Мебель» может даже уменьшить его величину до 50%, не причинив при этом существенного вреда своему финансовому положению.

Проведенный анализ создает базу для прогнозирования прибыли от продаж в предстоящем году (приложение 7). В приложении 7 представлен расчет критического объема продаж для заключения договоров на 2004 г. по такой номенклатуре изделий, которая обеспечивает по­лучение максимально высокой прибыли.

Как показывают данные этого приложения, максимальная величина прибыли будет получена, если продукция будет выпускаться по третьему варианту из трех предложенных: кресло-кровать - 150 шт.; стул полумягкий - 100 шт.; кресло - 174 шт.

Ведущую роль в повышении качества прибыли ООО «Блисс-Мебель» играет сниже­ние себестоимости продукции. Это характеризует интенсивный путь роста прибыли, путь использования собственных внутренних резервов.

ООО «Блисс-Мебель»» получило выручку от реализации произведенной продукции в сумме 473754 тыс. руб., в том числе издержки – 455096 тыс. руб. и прибыль 18658 тыс. руб. Рента­бельность продукции составляет 3,9%. Организа­ция ставит перед собой задачу – увеличить прибыль до 25000 тыс. руб., т.е. на 6342 тыс. руб., или 34%.

Эту задачу можно решить двумя путями:

1) оставить неизменным объем реализации (473754 тыс. руб.), снизив при этом издержки на 6342 тыс. руб., или до 448754 тыс. руб. (на 1,4%);

2) сохранив уровень рентабельности (4,1%), довести объем реализации за счет роста цен до 672731 тыс. руб., т.е. увеличить его на 42%; а из­держки, соответственно возрастут так же на 42%.

Таким образом, одинаковый рост прибыли на 42% может быть достигнут либо путем снижения издержек всего лишь на 1,4%, либо пу­тем роста объема реализации (роста цен) на 42%.

Очевидно, «качество» прибыли в первом случае можно считать вы­соким, ее рост достигнут интенсивным путем.

Проведем факторный анализ влияния снижения себестоимости на изменение прибыли (табл. 15).

Таблица 15

Факторный анализ влияния снижения себестоимости на изменение прибыли

Показатели	2002 год	2003 год
1	2	3
Выручка	473754	473754
Себестоимость на 1 руб. работ и услуг	1,04	1,06
Издержки	455096	448754
Прибыль от реализации	18658	25000
Рентабельность работ и услуг	3,9	5,3

Общее изменение прибыли равно:

25000 – 18658 = 6342 тыс. руб. или

6342 : 18658 * 100 = 34%

Изменение прибыли в результате снижения себестоимости продукции:

473754 * (1,06 – 1,04) = 9475 тыс. руб.

Таким образом, весь прирост прибыли получен в результате снижения себестоимости в расчете на единицу продукции.

На «качество» прибыли, кроме изменения издержек, влияют:

• процентная ставка по кредитам — чем она ниже, тем вы­ше «качество» прибыли;

• состояние расчетов с кредиторами, которое характеризует­ся отношением просроченной кредиторской задолженно­сти к общей величине этой задолженности. Чем меньше это отношение, тем выше «качество» прибыли;

• уровень рентабельности продаж (отношение чистой при­были к объему реализации) — повышение рентабельности продаж свидетельствует о высоком «качестве» прибыли;

• коэффициент достаточности прибыли — если организация имеет рентабельность выше отраслевой, то «качество» прибыли высокое;

• структура рентабельности по видам продукции — повыше­ние доли высокорентабельных изделий свидетельствует о высоком «качестве» прибыли.

Таким образом, структура баланса исследуемого предприятия неудовлетворительна. Предварительная оценка финансового состояния показала, что наблюдается отрицательная тенденция снижения стоимости имущества на 31,2%. Имеется тенденция к снижению оборачиваемости оборотных средств. Результатом этого является условное вовлечение средств в наиболее мобильные формы. Данное снижение указывает на ухудшение положения в составе имущества. Собственный капитал общества за анализируемый период значительно уменьшился. Заемные средства общества также увеличились к 2003 году.

Анализ ликвидности показал, что предприятие не способно погасить текущую задолженность кредиторов, не может расплатиться по некоторым платежам ближайшей перспективы, оно не в состоянии погасить достаточную часть краткосрочной задолженности на дату составления баланса, краткосрочная задолжен­ность не будет погашена в полной мере в течение краткосрочных поступлений на счет ООО «Блисс-Мебель». Хотя общей суммы оборотных средств у данного предприятия достаточно для обеспечения платежеспособности.

Финансовая независимость предприятия снизилась. У предприятия нет возможности для свободного финансового маневрирования, так как доля средств, вложенных в наиболее мобильные активы, очень низкая.

Анализ финансовых результатов свидетельствует об увеличении выручки от продаж в 4,2 раза; себестоимости продукции — в 4,5 раза, чистая (нераспределенная) прибыль — в 1,21 раза. Чистая прибыль в отчетном году по сравнению с предыдущим уменьшилась в основном за счет увеличения себе­стоимости проданных товаров, продукции, услуг на 4,9 пункта и роста коммерческих расходов на 6,9 пункта.

3. ПРОБЛЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ РАСХОДАМИ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ НА ПРЕДПРИЯТИИ

3.1. Общие проблемы управления расходами на производство и реализацию продукции

В целях планирования и контроля затраты делятся на контролируемые и неконтролируемые, регулируемые и нерегулируемые, производственные и непроизводственные.

Основная проблема, возникающая при этом, – это распределение ответственности за учет и изменение затрат по центрам ответственности. Центры ответственности делятся на три вида: центры прибыли, центры затрат и сервисные центры.

Именно такая структура бизнеса должна быть на современных предприятиях. Это объясняется тем, что в настоящее время решения приходится принимать по различным направлениям и сферам деятельности предприятия и одновременно ориентироваться на достижение стабильности финансового положения всего хозяйствующего субъекта. Для достижения этой цели необходимо разделить бизнес предприятия на управляемые части, каждая из которых должна иметь свои показатели оценки деятельности и соответственно уровень ответственности.

Предприятия должны превратиться в клиент – ориентированную структуру не только по отношению к внешней среде, но и внутри себя. Каждое функциональное подразделение становится поставщиком и потребителем внутренних услуг, оцениваемых по внутренним ценам^[15] и (или) фактически возникающим затратам.

Центры прибыли – это подразделения основного производства, которые работают с реальными покупателями по рыночным ценам, а

деятельность их оценивается по показателям прибыли и рентабельности.

Центры затрат интегрированы в производственный процесс, не работают с внешними клиентами и оцениваются по фактическим затратам и их экономии по сравнению с плановым уровнем.

Сервисные центры могут работать на «внутреннем рынке» предприятия, оказывая услуги, аналогичные рыночным. Результаты их деятельности оцениваются по прибыли и рентабельности, исходя из установленных внутренних цен на услуги и фактически произведенных затрат.

Предприятие при оценке деятельности центров ответственности, конечно, может столкнуться с проблемой распределения расходов по ним. Такими спорными статьями обычно являются расходы по подготовке и переподготовке персонала, внедрению информационных систем и т. п.

Такая структура бизнеса может быть построена лишь в рамках политики предприятия и, в частности, финансовой. При этом должны быть четко определены принципы взаимоотношений между центрами, решены вопросы информационных и денежных потоков между ними, для чего должна быть налажена надежная система расчетов. Выполнение всех указанных задач возможно с внедрением системы контроллинга^[16] на предприятии.

Система управления затратами – это следующий аспект проблем, стоящих перед предприятием. Для российских экономистов новым является системный характер в управлении затратами.

Западными учеными разработаны принципы, подходы и инструменты управления затратами, которые сводятся к следующему:

-       внедрение метода управления себестоимостью по отклонениям;

-       применение и систематическое обновление технически обоснованных норм;

-       планирование затрат на производство на всех уровнях организационной структуры;

-       существенное увеличение периодичности распределения расходов на обслуживание производства, управление и использование отдельных элементов метода сокращенной себестоимости (директ-костинг);

-       обобщение и анализ данных об отклонениях от норм затрат и изменениях норм по бригадам, участкам, цехам, предприятиям, по местам возникновения, причинам и виновникам;

-       совершенствование методов анализа себестоимости.

Учет затрат на производство и планирование себестоимости продукции имеет свою специфику в зависимости от особенностей технологии и организации производства, поэтому возникает потребность внедрения на каждом конкретном предприятии своей индивидуальной системы управления затратами, учитывающей отраслевые особенности и специфику предприятия.

Процесс управления себестоимостью можно подразделить на четыре стадии:

-       учет затрат на производство и реализацию (сбор, осмысление, идентификация, предварительная обработка и передача данных) и анализ себестоимости (сопоставление с нормативными и плановыми данными, выявление отклонений и причин их возникновения и т. д.);

-       планирование (принятие решений);

-       разработка мероприятий по оптимизации затрат;

-       разработка оптимального плана по себестоимости с учетом принятия управленческих решений и их реализация (предвидение конкретных условий осуществления управленческого решения и передача обратной связи, реализация решения).

Необходимо подчеркнуть информационную сущность системного подхода к управлению предприятием в целом и затратами в частности и четко определить его функции, отнеся к ним планирование, учет, анализ и регулирование. Процесс формирования прямой информационной связи в системе управления себестоимостью продукции на рис. 6.

	Макроэкономическая среда
Управление затратами предприятия
1. Учет затрат на производство и реализацию продукции и анализ себестоимости	2. Планиро-вание себестои-мости	3. Меро-приятия по оптимизации затрат	4. Оптимальный план по себестоимости с учетом принятия управленческих решений
	Предприятие

Рис.6. Информационные потоки при управлении затратами предприятия[17]

Исключительная роль в процессе принятия управленческого решения принадлежит формированию учетной информации о затратах на производство и реализацию. Учетная информация промышленных предприятий громоздка, неэффективна и далеко не полностью удовлетворяет потребностям управления. Отечественный учет в основном ориентирован на отчетность, позволяющую определить только тенденцию и динамику показателей, не раскрывающую ни узких мест (непроизводительных расходов), ни резервов производства.

При этом необходимо отличать функции различных видов учета на предприятии: бухгалтерского, финансового и управленческого.

Бухгалтерский учет – это основная информационная система предприятия, предназначенная как для внутренних, так и для внешних пользователей.

Составление внешних отчетов относится к сфере финансового учета, предоставляющего данные для стратегического и тактического финансового управления, определения платежеспособности фирм, установления зон финансового риска и реализации экономических, финансовых и юридических программ по выходу из кризисных ситуаций.

Управленческий учет обеспечивает информацией стратегическое и тактическое, экономическое и технологическое, инновационное и структурное управление, позволяя решить проблемы, связанные как с внутренним, так и с внешним управлением, и включает в себя планирование, отражение фактических данных в аналитическом и синтетическом учете и отчетности, контроль и анализ исполнения бюджетов, подготовку информации для ситуационных управленческих решений.

Разработка математических методов и имитационных расчетов позволяет включать в предмет управленческого учета задачи, связанные с планированием объема производимых партий готовой продукции, контролем и управлением запасами, формированием моделей учета затрат и выручки, а также осуществлением капиталовложений в условиях неопределенности конъюктуры. В настоящее время развитие управленческого учета идет путем конструирования комплексных финансово-экономических моделей предприятия.

Управленческий учет может подразделяться на систематический и проблемный учет.

Систематический учет представляет собой сочетание традиционного производственного учета, основанного на регламентированных принципах группировки фактических затрат, системного ведения оперативного пофакторного экономического анализа производственных издержек и выручки от реализации, результаты которого должны стать базой для управленческих решений.

Систематический учет затрат охватывает следующие элементы:

– измерение и количественную оценку затрат, связанных с приобретением и использованием производственных ресурсов в целях получения хозяйственных результатов, в частности, прибыли и поддержание производственного потенциала;

– контроль в натуральных единицах измерения процессов снабжения, производства, а также процессов преобразования производственных ресурсов в готовую продукцию и услуги;

– группировку в различных учетно-аналитических разрезах данных о производственных затратах и трансформацию сведений о них в информацию о себестоимости изделий, услуг, брака;

– передачу информации (в форме внутренней и внешней отчетности), отвечающей по срокам представления, объему и доступности требованиям, предъявляемым к ней, с учетом управленческих задач.

Благодаря различным группировкам затрат систематический учет позволяет выявить причинно-следственные связи и, основываясь на них, определить уровень расходов, обусловленных производством того или иного вида продукции, сопоставить и проконтролировать фактические затраты по отношению к предполагаемым и принять обоснованные управленческие решения.

Проблемный учет затрат на производство и выручки от реализации необходим, а первую очередь, для выработки системной информации, обеспечивающей возможность оперировать показателями хозяйственной деятельности, и должен быть ориентирован на разработку наиболее экономичных норм и смет расходов, отпускных цен с учетом спроса и предложения, а также возможностей покупателей. В число объектов проблемного учета целесообразно включать:

– затраты, связанные с подготовкой и освоением производства, рационализацией, изобретательством, подготовкой и переподготовкой кадров;

– распределение производственных ресурсов;

– отпускные цены.

Информация, вырабатываемая проблемным учетом, должна обеспечивать:

– оценку финансового состояния предприятия, определение тенденций и перспектив в этой области;

– корректировку ассортимента продукции;

– выработку обоснованного решения об экономической целесообразности вхождения в тот или иной региональный рынок, экспорте продукции на наиболее надежный рынок, экономической эффективности освоения новых видов продукции или новых технологий, целесообразности и последствиях варьирования отпускными ценами на продукты в зависимости от конъюктуры рынка, налоговой политики, таможенных условий, вводе дополнительных производственных площадей.

Отечественный производственный учет по своему назначению соответствует управленческому учету, но ограничен рамками бухгалтерского учета затрат на производство на уровне предприятия и, как правило, «котлового» принципа распределения затрат при расчете себестоимости единицы продукции. Для практического внедрения управленческого учета крупным и средним предприятиям промышленности требуются полные системы управленческого учета, представляющие собой совокупность систематического и проблемного учета, а на средних и малых предприятиях можно ограничиться рамками систематического учета, что вполне будет соответствовать их информационным и финансовым возможностям.

Система управленческого учета опирается на более подробные сведения о процессах хозяйственной деятельности, чем финансовый учет, и их результаты не всегда совпадают, т.к. у собственников предприятия могут быть  свои цели, отличные от тех, что преследуют инвесторы, кредиторы и налоговые службы. Эта проблема может решиться в рамках разработки финансовой политики предприятия.

Попытки решения проблемы управления расходами без перестройки всей системы внутрихозяйственного плани­рования должных результатов не дают.

Таким образом, чрезвычайно осложняются зада­чи определения границ ответственности за издержки, что при­водит к существенному ослаблению, а иногда и к невозможно­сти контроля за деятельностью отдельных структурных подраз­делений, в частности служб и отделов предприятия, в области формирования затрат.

В бухгалтерском учете недостаточно развита группировка информации об издержках по местам их возникновения. Учет ведется по основным производственным подразделениям — цехам, которые нередко становятся пределом локализации расходов. В то же время существует принципиальная возмож­ность детализировать учет технологических издержек, расхо­дов на содержание и эксплуатацию оборудования, а также за­трат на обслуживание и управление производства по более мелким местам возникновения: производственным участкам, бригадам, группам оборудования. Отсутствие детальной информации о затратах по центрам их формирования, несомненно, снижает возможности контроля.

3.2. Конкретные проблемы и мероприятия по их решению

Увеличение объема производства при неизменной стоимости материальных и трудовых ресурсов может быть обеспечено только в результате снижения себестоимости. Наиболее важным источником ее снижения является рост производительности труда. Так в результате трудоемкости экономия обеспечивается путем уменьшения затрат на оплату труда с учетом дополнительной заработной платы и отчислений на социальное страхование в расчете на единицу продукции, определяется также экономия на амортизационные отчисления вследствие улучшения использования времени работы оборудования, экономия на условно-постоянные расходы.

Снижение трудоемкости продукции, рост производительности труда можно достигнуть следующими способами:

-       совершенствование средств труда (внедрение прогрессивной техники, повышения доли современного оборудования), предметов труда (внедрение прогрессивных видов сырья, материалов);

-       улучшения использования сырья и материалов;

-       процессов внедрения прогрессивной технологиями, механизация и автоматизация производства.

Внедрение более производительного оборудования обеспечивает экономию заработной платы (живого труда). Повышение производительности труда заключается в том, что доля живого труда уменьшается, а доля прошлого труда увеличивается, но увеличивается так, что следовательно количество живого труда уменьшается больше, чем увеличивается количество прошлого труда.

Важным управленческим решением является правильное обоснование производственной мощности предприятия и установление, при каких объемах выпуска производство будет рентабельным, а при каких оно не будет давать прибыль.

Формой расширенного воспроизводства основных фондов является и модернизация оборудования, под которым понимается его обновление в целях или частичного устранения морального износа второй формы и повышения и технико-экономических характеристик до уровня аналогичного оборудования более современных конструкций.

Модернизация оборудования может производиться по нескольким направлениям:

– усовершенствование конструкций действующих машин, повышающее  их режимные характеристики и технические возможности;

– механизация и автоматизация станков и механизмов, позволяющие увеличить производительность оборудования;

– перевод оборудования на программное управление.

 Модернизация оборудования экономически очень эффективна, если в результате ее проведения возрастает годовой объем производства, увеличивается производительность труда и снижается себестоимость продукции.

На предприятии ООО «Блисс-мебель» машины и оборудования составляют 53,0% в общей стоимости имущества, износ которых составляет почти 70%. Необходимо заменить устаревшее оборудование. Это позволит сократить расход электроэнергии, а это приведет к снижению себестоимости продукции, а так же значительно увеличится объем производства.

Конкретное применение разработанной модели формирования объемов производства на предприятиях может привести к трем основным возможным результатам:

– в первом полученное по моделям значение производственного потенциала незначительно отличается от фактического на данном предприятии;

– во втором расчетное значение производственного потенциала превышает фактическое;

– в третьем результат расчетов производственного потенциала меньше фактического значения на предприятии.

От полученного результата зависят конкретные рекомендации, которые могут быть даны каждому предприятию по формированию размеров производства, а также экономический эффект от их выполнения.

Замена и эксплуатация одного оборудования предприятию ООО «Блисс-мебель» обойдется в 430 тыс. руб. Деревообрабатывающий станок предназначен для обработки древесины в цехе.

Представим основные технические данные и характеристики внедряемого станка (табл. 16).

Таблица 16

Основные технические данные и характеристики

Наименование параметра	Ед. измер.	Величина параметра
1	2	3
Максимальная производительность по обработке древесины	м3/сутки	690
Время полного оборота станка без остановок	мин.	(5±0,5)
Диапазон регулирования времени полного оборота станка	мин.	От 5 до 6
Потребляемая мощность	кВт	8,5
Потребляемое топливо (электроэнергия)	Вт/час	27
Масса	кг	12130

Рассчитаем производительность установленного оборудования (табл. 17).

Таблица 17

Расчеты основных показателей до и после внедрения оборудования

Показатели	Ед. изм.	До внедрения	После внедрения
1	2	3	4
Объем продукции	шт	290,0	305,0
Себестоимость продукции, в т.ч.: Постоянные затраты Переменные затраты Переменные затраты на 1шт. продукции Себестоимость 1 шт. продукции Цена за 1 шт. продукции Товарная продукция Прибыль Затраты на 1 руб. товарной продукции Рентабельность продукции	тыс.руб. тыс.руб. тыс.руб. тыс.руб. тыс.руб. тыс.руб. тыс.руб. тыс.руб. тыс.руб. %	4613,0 1335,0 3116,0 162,0 15,9 20,0 5800,0 1187,0 0,795 20,5	6765,5 1358,0 5244,0 163,5 22,1 28,0 8540 1774,5 0,792 20,8

Из таблицы 17 видно, что после внедрения нового оборудования на предприятии ООО «Блисс-мебель» снизились затраты на 1 руб. товарной продукции на 0,003 тыс. руб., а также увеличилась рентабельность продукции на 0,0,3%, а прибыль на 587,5 тыс. руб. Следовательно, внедрение нового оборудования целесообразно и экономически эффективно.

Таким образом, основной проблемой, возникающей в процессе управления расходами на производство и реализацию продукции, является распределение ответственности за учет и изменение затрат по центрам ответственности. Следующим этапом проблемы выступает система управления затратами, которые стоят перед предприятием.

Одним из способов увеличения объема производства при неизменной стоимости материальных и трудовых ресурсов является снижение себестоимости, важным источником снижения которой является рост производительности труда. Экономия трудоемкости обеспечивается путем уменьшения затрат на оплату труда с учетом дополнительной заработной платы и отчислений на социальное страхование в расчете на единицу продукции, также экономию на амортизационные отчисления в результате улучшения использования времени работы оборудования и экономию на условно-постоянные расходы.

Достижение понижения трудоемкости продукции и роста производительности труда можно достигнуть путем совершенствования средств труда, предметов труда, улучшения использования сырья и материалов, а также внедрением прогрессивной технологиями, механизации и автоматизации производства.

С целью принятия своевременных управленческих решений для выявления обоснования производственной мощности предприятия и установления, при каких объемах выпуска производство будет рентабельным, а при каких оно не будет давать прибыль, было предложено ООО «Блисс-мебель» внедрение нового оборудования. По итогам расчетов на исследуемом предприятии в результате внедрения нового оборудования затраты на 1 руб. товарной продукции снизились на 0,003 тыс. руб., рентабельность  продукции увеличилась на 0,0,3%, а прибыль – на 587,5 тыс. руб. таким образом, предложенные направления, а именно внедрение нового оборудования, целесообразно и экономически эффективно.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Таким образом, можно сделать следующие выводы.

В последние годы наблюдается тенденция роста затрат на производство и реализацию продукции. К увеличению себестоимости приводят, прежде всего, удорожание стоимости сырья, материалов, топлива, энергии, оборудования, рост процентных ставок за пользование кредитом, повышение тарифов на транспортные услуги, рост расходов на рекламу, представительских расходов.

Переход к рыночной экономике требует от предприятий повышения эффективности производства, конкурентоспособности продукции и услуг на основе внедрения достижений научно-технического прогресса, эффективности форм хозяйствования и управления производством, преодоления бесхозяйственности, активизации предпринимательства, инициативы и т.д.

Важная роль в реализации этой задачи отводится анализу экономической сущности затрат и реализации продукции субъектов хозяйствования. С его помощью вырабатываются стратегия и тактика развития предприятия, обосновываются планы и управленческие решения, выявляются резервы повышения эффективности производства, оцениваются результаты деятельности предприятия. Поэтому изучение этого аспекта для предприятия так необходимо в настоящее время.

Исходя из проведенного анализа затрата предприятия ООО «Блисс-Мебель» структура баланса исследуемого неудовлетворительна. Предварительная оценка финансового состояния показала, что наблюдается отрицательная тенденция снижения стоимости имущества на 31,2%. Увеличение внеоборотных активов уменьшает мобильность структуры баланса. Снизилась доля оборотных средств на 4339 тыс. руб. Имеется тенденция к снижению оборачиваемости оборотных средств. Результатом этого является условное вовлечение средств в наиболее мобильные формы. Данное снижение указывает на ухудшение положения в составе имущества.

Собственный капитал общества за анализируемый период значительно уменьшился – почти на 70%. Заемные средства общества также увеличились к 2003 году на 7426 тыс. руб. за счет роста краткосрочных заемных средств на 4955 тыс. руб. и кредиторской задолженности – на 2471 тыс. руб.

Анализ ликвидности показал, что предприятие не способно погасить текущую задолженность кредиторов, не может расплатиться по некоторым платежам ближайшей перспективы. ООО «Блисс-Мебель» не в состоянии погасить достаточную часть краткосрочной задолженности на дату составления баланса, краткосрочная задолжен­ность не будет погашена в полной мере в течение краткосрочных поступлений на счет ООО «Блисс-Мебель». Хотя общей суммы оборотных средств у данного предприятия достаточно для обеспечения платежеспособности.

Финансовая независимость предприятия снизилась. Из этого следует, что предприятие имеет собственных источников средств в общей их величине лишь 40%. Финансирование капитала предприятия за счет заемных источников увеличилось и составляет 60%, что негативно сказывается на финансовой устойчивости предприятия. За анализируемый период появились краткосрочные кредиты, хотя их доля в общей величине заемных средств невелика. Доля кредиторской задолженности снизилась на 70%. Величина коэффициента мобильности уменьшилась по сравнению с прошлым годом. У предприятия нет возможности для свободного финансового маневрирования, так как доля средств, вложенных в наиболее мобильные активы, очень низкая.

Анализ финансовых результатов свидетельствует об увеличении выручки от продаж в 4,2 раза; себестоимости продукции — в 4,5 раза, чистая (нераспределенная) прибыль — в 1,21 раза. Чистая прибыль в отчетном году по сравнению с предыдущим уменьшилась в основном за счет увеличения себе­стоимости проданных товаров, продукции, услуг на 4,9 пункта и роста коммерческих расходов на 6,9 пункта.

В целях повышения эффективности хозяйственной деятельности и увеличения прибыли, как конечного результата, руководству исследуемого предприятия можно порекомендовать следующее.

Во-первых, ведущим звеном в поиске резервов снижения се­бестоимости реализации на данном предприятии должно быть целена­правленное и эффективное использование сырья и материалов, об­щепроизводственных, управленческих и коммерческих расходов.

Во-вторых, необходимо проводить анализ «затраты-объем-прибыль» с целью определения влияния изменений в затратах на величину финансовых результатов, так как на величину прибыли, как основной цели деятельности ООО «Блисс-Мебель» влияют продажные цены и количество выпущенной продукции, величина постоянных и переменных затрат.

Так маржинальный анализ показал, что «точка безубыточности» в 2002 году составляла 45 401,6 тыс. руб., в 2003 году - 215 644 тыс. руб. Значит, объем продаж, превышающий этот по­рог, был безубыточен и рентабелен.

Запас финансовой прочности соответственно составил 59,7 и 54,5%. Хотя он и оставался на до­статочно высоком уровне, его нормативное значение находится в пределах 60—70%. Достигнутый в отчетном периоде процент ЗФП достаточно высок. Его следует поддерживать на норматив­ном уровне на случай хозяйственных затруднений и ухудшения конъюнктуры рынка.

Для этого нужно привлекать все те неисполь­зованные возможности, которые были вскрыты в процессе про­веденного анализа.

В-третьих, применять в учете систему «директ-костинг», которая позволит раздельно учитывать прямые и периодические затраты и калькулировать неполную себестоимость. Основным преимуществом рекомендуемой методики является создание само­стоятельной внутренней системы управления себестоимостью. Выбор варианта организации учета затрат и результатов должен входить в компетенцию администрации ООО «Блисс-Мебель» и определяться це­лями и задачами предприятия в данный момент.

В-четвертых, все время повышать качество получаемой прибыли за счет сниже­ния себестоимости продукции, то есть использовать интенсивный путь роста прибыли – путь использования собственных внутренних резервов.

Основной проблемой, возникающей в процессе управления расходами на производство и реализацию продукции, является распределение ответственности за учет и изменение затрат по центрам ответственности. Следующим этапом проблемы выступает система управления затратами, которые стоят перед предприятием.

Одним из способов увеличения объема производства при неизменной стоимости материальных и трудовых ресурсов является снижение себестоимости, важным источником снижения которой является рост производительности труда. Экономия трудоемкости обеспечивается путем уменьшения затрат на оплату труда с учетом дополнительной заработной платы и отчислений на социальное страхование в расчете на единицу продукции, также экономию на амортизационные отчисления в результате улучшения использования времени работы оборудования и экономию на условно-постоянные расходы.

Достижение понижения трудоемкости продукции и роста производительности труда можно достигнуть путем совершенствования средств труда, предметов труда, улучшения использования сырья и материалов, а также внедрением прогрессивной технологиями, механизации и автоматизации производства.

С целью принятия своевременных управленческих решений для выявления обоснования производственной мощности предприятия и установления, при каких объемах выпуска производство будет рентабельным, а при каких оно не будет давать прибыль, было предложено ООО «Блисс-мебель» внедрение нового оборудования. По итогам расчетов на исследуемом предприятии в результате внедрения нового оборудования затраты на 1 руб. товарной продукции снизились на 0,003 тыс. руб., рентабельность  продукции увеличилась на 0,0,3%, а прибыль – на 587,5 тыс. руб. таким образом, предложенные направления, а именно внедрение нового оборудования, целесообразно и экономически эффективно.

Разработанные рекомендации могут помочь руководству исследуемого предприятия изыскать возможности и использовать резервы повышения экономического потенциала, качества и эффективности работы.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1.     Абрютина М.С., Грачев А.В. Анализ финансово - экономической деятельности предприятия. - М.: Дело и Сервис, 1999. - 256 с.

2.     Абрютина М.С., Грачев А.В. Финансовыйкоммерческой деятельности предприятия. - М.: Финпресс, 2002. - 176 с.

3.     Аксененко А.Ф., Бобижонов М.С., Паримбаев Ж.Ж. Управленческий учет на промышленных предприятиях в условиях формирования рыночных отношений. — М., 1994. – 600 с.

4.     Балабанов И.Т. Основ финансового менеджмента. - М.: Финансы и статистика, 1999. - 512 с.

5.     Балабанов И.Т. Основы финансового менеджмента. – М., 1997. – 450 с.

6.     Бланк И.А. Управление активами. – М.: Ника-Центр, 2002. – 720 с.

7.     Бланк И.А. Управление капиталом. - М.: Ника-Центр, 2002. – 756 с.

8.     Бланк И.А. Управление финансами. – М.: Ника-Центр, 2001. – 480 с.

9.     Бланк И.А. Финансовый менеджмент. – М.: Ника-Центр, 1999. – 664 с.

10.           Бороненкова С.А. Анализ хозяйственной деятельности. – Свердловск: УрГЭУ, 1997.  – 670 с.

11.           Бороненкова С.А., Бондарь Ю.Г. Экономический анализ— основа поиска резервов. — М.: Финансы и статистика, 1998. – 456 с.

12.           Донцова Л.В., Никифорова Н.А. Комплексный анализ бухгалтерской отчетности. - 3- изд., перераб. и доп. - М.: Дело и Сервис, 1999. - 272 с.

13.           Едронова В.Н., Мизиковский Е.А. Учет и анализ финан­совых активов. - М.: Финансы и статистика, 1995. – 640 с.

14.           Ефимова О.В. Как анализировать финансовое положение предприятия; Практическое пособие. - М.: Интел-синтез, 1994.- 192 с.

15.           Ефимова О.В. Финансовый анализ. - М.: Бухгалтерский учет, 1996 – 450 с.

16.                Завьялов А Г. Планирование и калькулирование себестоимости про­мышленной продукции. — Минск, 1998. – 678 с.

17.                Карпова Т.П. Управленческий учет. – М., 2001. – 460 с.

18.           Ковалев А.И., Привалов В.П. Анализ финансового состояния предприятия. - М.: Центр экономики и маркетинга, 1995 - 256 с.

19.           Ковалев В.В. Финансовый анализ. - М.: Бухгалтерский учет, 199. - 624 с.

20.           Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. - М.: Финансы и статистика, 2000. - 512 с.

21.                Котляров С.А. Управление затратами. – СПб.: ПИТЕР, 2002. – 467 с.

22.                Крейнина М.Н. Финансовый менеджмент. – М., 1998. – 380 с.

23.                Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. – М., 1994. – 254 с.

24.                Николаева С.А. Управленческий учет. Пособие для подготовки к квалификационному экзамену на аттестат профессионального бухгалтера. – М.: ИПБ-БИНФА, 2002. - 450 с.

25.           Родионова В.М., Федорова М.А. Финансовая устойчивость предприятия в условиях инфляции. - М.: Перспектива, 1995. - 192с.

26.           Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: - Минск: Новое знание, 2003. - 688 с.

27.           Сергеев И.В. Экономика предприятия. – М.: Финансы и статистика, 2001. – 304 с.

28.                Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет. - М.: Финансы и статистика, 1994. – 256 с.

29.                Финансовый анализ деятельности фирмы. - М.: ИСТ-cервис, 1994. – 128 с.

30.                Четыркин Е.М. Методы финансовых и коммерческих расчетов. – М.: Дело, 1995. – 650 с.

31.           Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. - М.: Юни-Глоб, 1995. – 274 с.

32.           Шеремет А.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа. - М.: ИНФРА - М, 2000. - 207с.

33.           Экономика предприятия / Под ред. О.И. Волкова. – М.: НОРМА-М, 2003. - 601 с.

34.           Яркина Т.В. Основы экономики предприятия. – М.: ИФРА-М, 1999. -220 с.

35.                Ярупова А.  Управленческий учет. – М.: Финансы и статистика, 1991. – 450 с.

36.                Абдуллаев Н., Зайнетдинов Ф. Формирование системы анализа финансового состояния предприятия // Финансовая газета. - 2000. – N 28. – С. 7-11.

37.                Агеева И.Ю., Халевинская Е.Д. Финансовый анализ в аудите.// Аудит и финансовый анализ, 1999. - №1. - с. 18-20.

38.                Парушина Н.В. Анализ внеоборотных и оборотных активов в бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский учет. - 2002. - N 2. – с. 23-24.

39.                Ананьев В.К. Управление предприятиями. Коэффициенты как инструмент финансового анализа // Финансовая газета. - 1999. - N 42.  – с. – 15.

40.                Газарян А.В. Значение анализа финансового состояния предприятия для выводов в аудиторском заключении // Бухгалтерский учет.– 2001. -№ 7.  – с. 16-17.

41.                Ефимова О.В. Оборотные активы организации и их анализ // Бухгалтерский учет. – 2000. - N 19. – с. 32-35.

42.                Иванов А.Н. Производственный анализ: оптимизация структуры затрат // Аудиторские ведомости. - 1998. - № 10.– с. 15-17.

43.                Масютин С.А. Умеем ли мы оценивать финансовую устойчивость предприятий // ЭКО. – 1997. - № 5. - с 105 -110.

44.                Парушина Н.В. Анализ дебиторской и кредиторской задолженности // Бухгалтерский учет.– 2002. - N 4. – с. 8-9.

45.                Парушина Н.В. Анализ собственного и привлеченного капитала в бухгалтерской отчетности // Бухгалтерский учет. - 2002. - N 3. – с. 21-22.

46.                Пласкова Н., Тойкер Д. Бухгалтерская отчетность как информационная база финансового анализа // Финансовая газета.– 2002. - N 35. – с. 30.

47.                Пономарев И. Старый был "мертвым", новый слишком "живой" // Финансовая Россия. – 1999. – N 17. – с. 12.

48.                Чурилов С.В.Анализ собственного оборотного капитала // Бухгалтерский учет.– 2000. - N 11. – с. 7-8.

49.                Шептухина М.О. Анализ деловой активности организации // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. - 2000. - N 18. – с. 12.

50.           Шеремет А.Д. Комплексный экономический анализ деятельности предприятия // Бухгалтерский учет.– 2001. - N 13. – с. 18.

51.           Щербакова Н.Ф. Финансовая устойчивость и диагностика возможного банкротства организации // Аудиторские ведомости". - 2002. - N 10. – с.7.

ПРИЛОЖЕНИЯ

Приложение 1

Сравнительный аналитический баланс

тыс. руб.

Наименование статей	Абсолютные величины, тыс. руб.	Отклонение, тыс. руб.	Относительные величины, %	Изменения структуры, %	Темп роста, %
2002 год	2003 год	2002 год	2003 год
1	2	3	4	5	6	7	8
Актив
1. Долгосрочные  активы
1.1. Нематериальные активы
1.1. Основные средства	7458	6500	-958	42	53	11	87,2
1.2. Нематериаль-ные активы	706	480	-226			0	68,0
ИТОГО по разделу I	8164	6980	-1184	46	57	11	85,5
2. Оборотные активы
2.1. Запасы	4810	3575	-1235	27	29	2	74,3
2.2. Дебиторская задолженность (до12 месяцев)	4147	1300	-2847	23	11	-13	31,3
2.3. НДС	262	274	12	1	2	1	104,6
2.5. Денежные средства	302	33	-269	2	0	-1	10,9
ИТОГО по разделу II	9521	5182	-4339	54	43	-11	54,4
Стоимость имущества	17685	12162	-5523	100	100	0	68,8
Пассив
1. Источники собственных средств
1.1. Уставный капитал	10	10					100,0
1.2. Нераспреде-ленная прибыль	17518	4569	-12949	99	38	-61	26,1
ИТОГО по разделу I	17528	4579	-12949	99	38	-61	26,1

Продолжение приложения 1

1	2	3	4	5	6	7	8
2. Обязательства
2.1. Краткосрочные займы		4955	4955		41	41
2.2. Кредиторская задолженность	157	2628	2471	1	22	21	1673,9
ИТОГО по разделу II	157	7583	7426	1	62	61	4829,9
ИТОГО источников	17685	12162	-5523	100	100	0	68,8

Приложение 2

Финансовые результаты ООО «Блисс-Мебель» за 2002-2003 гг.

Наименование показателя	2002 год	2003 год	Изменения	Темп роста, %
тыс. руб.	%	тыс. руб.	%	тыс. руб.	%
1	2	3	4	5	6	7	8
Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавлен-ную стоимость, акцизов и аналогич-ых обязательных платежей)	473754	100,0	112706	100,0	-361048	–	23,79
Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг	312771	66,02	68894	61,13	-243877	-4,89	22,03
Коммерческие расходы	138927	29,32	25251	22,40	-113676	-6,92	18,18
Управленческие расходы	3398	0,72	2444	2,17	-954	1,45	71,92
Прибыль (убыток) от продаж	18658	3,94	16117	14,30	-2541	10,36	86,38
Проценты к получению	250	0,05	67	0,06	-183	0,01	26,80
Операционные доходы	499	0,11	115	0,10	-384	0,00	23,05
Операционные расходы	7601	1,60	5305	4,71	-2296	3,10	69,79
Внереализационные доходы	2709	0,57	3092	2,74	383	2,17	114,14
Внереализационные расходы	3289	0,69	4498	3,99	1209	3,30	136,76
	Прибыль (убыток) до налогообложения	11226	2,37	9588	8,51	-1638	6,14	85,41
	Налог на прибыль и другие аналогичные платежи	3199	0,68	2876	2,552	-323	1,88	89,90

Продолжение приложения 2

1	2	3	4	5	6	7	8
	Прибыль от обычных видов деятельности	8027	1,69	6712	5,96	-1315	4,26	83,62
	Чрезвычайные доходы	79	0,02	57	0,051	-22	0,03	72,15
	Чрезвычайные расходы	26	0,01	62	0,06	36	0,05	238,46
	Чистая прибыль	8080	1,71	6707	9,74	-1373	8,03	83,01

Приложение 3

Структура затрат по экономическим элементам

Показатели	По смете	Фактически	Отклонения от сметы
сумма, тыс. руб.	уд.вес, %	сумма, тыс. руб.	уд.вес, %	сумма, тыс. руб.	уд.вес, %
1	2	3	4	5	6	7
1. Материальные затраты - всего	60265	71,4	56205	65,6	-4060	-5,8
в том числе:
сырье и материалы	53260	63,1	44863	52,4	-8397	-10,7
работы и услуги произ-водственного харак-тера,выполненные сто-ронними организациями	1359	1,6	1306	1,5	-53	-0,1
топливо	1536	1,8	4831	5,6	3295	3,8
энергия	2794	3,3	2092	2,4	-702	-0,9
вода	1316	1,6	3113	3,6	1797	2,1
2. Затраты на оплату труда	9284	11,0	14281	16,7	4997	5,7
3. Отчисления на социальные нужды	3098	3,7	4865	5,7	1767	2,0
4.Амортизация основных фондов	515	0,6	407	0,5	-108	-0,1
5. Прочие затраты	11243	13,3	9873	11,5	-1370	-1,8
в том числе:
износ по нематериальным активам
арендная плата	3376	4,0	2847	3,3	-529	-0,7
проценты по кредитам банков
представительские расходы
суточные и подъемные	338	0,40	316	0,37	-22	-0,03
налоги, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг)	4009	4,7	3619	4,2	-390	-0,5
отчисления в ремонтный фонд	684	0,8	580	0,7	-104	-0,1
оплата услуг сторонних организаций	2836	3,4	2511	2,9	-325	-0,4
Итого затрат на производство	84405	100	85631	100	1226

Приложение 4

Оценка соблюдения сметы общехозяйственных расходов

Статьи расхода	По смете	Фактически	Отклонение (+, -)
сумма, тыс. руб.	УД вес, %	сумма, тыс. руб.	УД вес, %	сумма, тыс. руб.	УД вес, %
1	2	3	4	5	6	7
Содержание   аппа­рата управления	2474	17,8	2662	17,2	+188	-0,6
Командировки перемещения	261	1,9	188	1,2	-73	-0,5
Содержание по­жарной и стороже­вой охраны	270	1,9	329	2,1	+59	+0,2
Содержание про­чего общезавод­ского персонала	406	2,9	764	4,9	+358	+2,0
Амортизация     ос­новных средств	219	1,6	49	0,3	-170	-1,3
Содержание   и  те­кущий ремонт зда­ний, сооружений и инвентаря    общеза­водского назначения	1972	14,2	3408	22,0	+ 1436	+7,8
Проведение  испы­таний, опытов, исследований,  со­держание лаборатории, расходы на техническое усовершенствование	1218	8,8	1519	9,8	+301	+ 1,0

Продолжение приложения 4

1	2	3	4	5	6	7
Охрана труда	117	0,8	42	0,3	-75	-0,5
Подготовка кадров	139	1,0	123	0,8	-16	-0,2
Прочие расходы	1998	14,3	1808	11,7	-190	-2,6
Налоги, сборы  и прочие    обязатель­ные отчисления	4845	34,8	4459	28,9	-386	-5,9
Непроизводитель­ные расходы		_	109	0,8	+ 109	+0,8
Итого	13919	100	15460	100	+1541	—

Приложение 5

Оценка влияния факторов на отклонения фактических прямых затрат

от запланированных

Статьи затрат	По плану	На фактический объем выпущенной продукции	Отклонение от плана
по плану	фактически	всего	в том числе за счет изменения
Объема продук-ции	структуры продукции	уровня затрат
1	2	3	4	5	6	7	8
1. Прямые материальные затраты - всего,	45551	45784	42057	-3494	-4978	5211	-3727
в том числе:
сырье и основные материалы	29030	29282	25498	-3532	-3176	3428	-3784
вспомогательные материалы	12055	12137	12010	-45	-1313	1395	-127
ТЗР	4466	4365	4549	83	-489	388	184
2. Прямые трудо-вые затраты с отчислениями на социальные нужды	6705	6622	6335	-370	-731	648	-287
Итого	52256	52406	48392	-3864	-5709	5859	-4014
1. Объем выпущен-ной продукции в оптовых ценах	163524	145636	145636	-17888
2. Прямые затраты на 1 рубль продукции, коп.	32,0	36,0	33,2	1,2	-3,5	7,5	-2,8
3. Прямые мате-риальные затраты на 1 рубль продук-ции, коп.	27,9	31,4	28,9	1,0	-3,1	6,6	-2,5
4. Прямые трудовые затраты на рубль продукции, коп.	4,1	4,5	4,3	0,4	-1,5	1,3	0,6

Приложение 6

Оценка исполнения бюджета в целом по предприятию, тыс. руб.

Показатели	По плану	Фактически	Отклонение (+,- )
I. Прямые производственные затраты
Сырье и материалы	41419	37508	-3911
ТЗР	4365	4549	+ 184
Заработная плата производственных рабочих	4795	4580	-215
Отчисления на социальные нужды	1827	1755	-72
Итого прямых затрат	52406	48 392	-4014
П. Общепроизводственные расходы
Материалы на содержание и ремонт
основных фондов	3072	3601	+529
Топливо	48	57	+9
Энергозатраты	9929	9521	-408
Затраты на оплату труда	2955	5300	+2345
Отчисления на социальные нужды	872	2101	+ 1229
Амортизация основных фондов	369	240	-129
Услуги сторонних организаций производственного характера	425	520	+95
Прочие затраты	410	378	-32
Итого общепроизводственных затрат	18080	21 718	+3638
Всего производственных расходов	70486	70 110	-376
III. Непроизводственные расходы
Материалы	151	274	+ 123
Топливо	15	18	+3
Энергозатраты	141	157	+ 16
Затраты на оплату труда	2293	4404	+2111
Отчисления на социальные нужды	550	1595	+ 1045
Амортизация основных фондов	146	59	-87
Услуги сторонних организаций	2442	1891	-551
В том числе:
аудиторские услуги	145	182	+37

Продолжение приложения 6

1	2	3	4
услуги связи	945	671	-274
ремонтно-профилактические работы	380	465	+85
охрана и безопасность	93	63	-30
обучение	135	49	-86
транспортные услуги	608	394	-214
реклама и маркетинг	125	54	-71
прочие услуги	11	13	+2
Командировочные расходы	210	247	+37
Аренда	2540	2007	-533
Процент за кредит	—	—	—
Налоги, включаемые в себестоимость	4845	4459	-386
Прочие расходы	586	410	-176
Итого непроизводственных расходов	13919	15521	+ 1602
Всего расходов	84405	85631	+ 1226

Приложение 7

Расчет «критического» объема продаж для заключения договоров на 2004 г. по номенклатуре, обеспечивающей получение прогнозируемой прибыли

Показатель	Цена за еди­ницу продук- ции, руб.	Перемен-ные затраты на единицу продукции, руб.	Выпуск изделий (шт.) по варианту	I вариант	II вариант	III вариант
I	II	III	Стои- мость выпус- ка, руб.	Себестои мость выпуска, руб.	Стои- мость выпус- ка, руб.	Себестои мость выпуска, руб.	Стои- мость выпуска, руб.	Себе- стоимость выпуска, руб.
1	2	3	4	5	6	7	8	9	10	11	12
1. Кресло-кровать	2000	1500	140	140	150	280000	210000	280000	210000	300000	225000
2. Стул п/м	500	374	120	200	100	60000	44880	100000	74800	50000	37400
3. Кресло	1000	600	160	144	174	16000	96000	144000	86400	174 000	104400
4. Итого (с.1+ с.2 + с.3)	—	—	—	—	—	500000	350 880	524000	371 200	524 000	366 800
5. Постоянные затраты	—	—	—	—	—	—	142 670	—	142 670	—	142670
6. Итого затрат (п. 4 + п. 5)	—	—	—	—	—	—	493 550	—	513 870	—	509 470
Финансовый результат
а) прибыль (+)	—	—	—	—	—	—	+6450	—	+10 130	—	+14 530
б) убыток (–)	—	—	—	—	—	—	—	—	—	—	—

---

[1] Haberstock L. Kostenrechung. Berlin: ESV, 10 Aufl. 1998. S.16.

[2] В показатель «выручка» входят выручка от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и выручка от внереализационных операций.

[3] В показатель «затраты» включаются издержки на производство и реализацию, затраты по внереализационным операциям.

[4] Налоговый кодекс РФ (часть II), глава 25, ст. 313.

[5] Налоговый кодекс РФ (часть II), глава 25, ст. 315.

[6] Казак А. Ю., Веретенникова О. Б., Майданик В. И. Финансовая политика хозяйствующих субъектов: проблемы разработки и внедрения. – Екатеринбург: Издательство АМБ, 2003. С. 154.

[7] Середа В. А. Планирование и учет производства по показателям рабочих мест. Екатеринбург: Изд-во Урал. ун-та, 1996.

[8] Середа В. А. Планирование и учет производства по показателям рабочих мест. Екатеринбург: Изд-во Урал. ун-та, 1996.

[9] Середа В. А. Планирование и учет производства по показателям рабочих мест. Екатеринбург: Изд-во Урал. ун-та, 1996.

[10] Веретенникова О. Б. Финансы предприятий: Учеб. Пособие. – Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. Ун-та, 2001. С. 31.

[11] Веретенникова О. Б. Финансы предприятий: Учеб. Пособие. – Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. Ун-та, 2001. С. 33.

[12]Веретенникова О. Б. Финансы предприятий: Учеб. Пособие. – Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. Ун-та, 2001. С. 34.

[13] Экономика предприятия: Учеб./ Науч. Ред. Чайкин Б. И., Дубровский В. Ж. – Екатеринбург: Изд-во Урал. гос. Экон. Ун-та, 2002.С. 381.

[14] Составлено автором

[15] Внутренние цены обычно устанавливаются на уровне цен аналогичных услуг, оказываемых на внешнем рынке.

[16] Контроллинг – это функционально обособленное направление экономической работы на предприятии, связанное с реализацией финансово-экономической функции в менеджменте для принятия стратегических и тактических решений.

[17] Составлено автором