МИНИСТЕРСТВО ОБРАЗОВАНИЯ И НАУКИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Уральский государственный экономический университет

КУРСОВАЯ РАБОТА

«Структура затрат на производство и реализацию продукции на предприятии и ее влияние на основные финансовые результаты»

 

 

	Исполнитель	Плешкова А.В.
	Группа
	Шифр личного дела
	Научный руководитель
	Консультант
	Рецензент

 

Екатеринбург

2005

 

СОДЕРЖАНИЕ

                                                                                                                                          ВВЕДЕНИЕ                                                                                                                                       3

1. Структура затрат на производство и реализацию

    продукции                                                                                              5

1.1. Теоретические основы затрат на производство и реализацию

        продукции                                                                                      5

1.2. Структура затрат на производство и реализацию продукции              8

1.3. Экономическая сущность себестоимости и ее виды                     18    

2. МЕТОДЫ ПЛАНИРОВАНИЯ И УЧЕТА ЗАТРАТ                                            22

   2.1. Методы калькуляции себестоимости                                                       22

          2.2. Методы управления затратами                                                               26

3.ПРОБЛЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ затратами на современных

    российских предприятиях                                                          39

заключение                                                                                                45

список ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ                                                 47    

ВВЕДЕНИЕ

Предприятие – первичное звено экономики. Поскольку предприятие производит продукцию, оказывает услуги с целью получения прибыли, то за основу управления принимается управление производственным процессом. Для того чтобы производить любой экономический продукт, нужно использовать факторы производства, экономические ресурсы: рабочую силу, оборудование, сырьё, материалы, информацию, денежные средства. Поэтому экономика предприятия включает в себя управление трудящимися, средствами производства, производственными ресурсами, финансами, технологиями. В рыночных условиях оценка деятельности предприятия осуществляется на основе общественного признания на рынке полезности продукции и величины затрат на производство. Учитывая, что такое признание может получить только та продукция, на которой затраты не превышают среднеотраслевого уровня, предприятия вынуждены постоянно снижать затраты на  производство продукции. В желании получить как можно больше прибыли (чтобы обеспечить себе техническое и социально-экономическое развитие) каждое предприятие должно стремиться максимально, снизить издержки производства. А для этого необходимо следить за складывающимся соотношением между доходами и затратами, связанными с изготовлением продукции. Именно это соотношение является определяющим для принятия решения о том, что производить, каким образом и какие услуги оказывать. Но для того чтобы принять такое решение следует знать не только достигнутый уровень издержек производства, но и установить тенденции в их изменении.

    Суть экономики предприятия составляет определение затрат и результатов производства и их сопоставление. Результаты деятельности предприятия многообразны и включают наряду с производственными и экономическими  итогами достижения в области технического социального развития. Соизмерение затрат и результатов позволяет оценить эффективность работы предприятия.    В условиях рыночной экономики основной целью деятельности предприятия является достижение максимальной прибыли. Все другие цели подчинены этой главной задаче, поскольку прибыль служит основой и источником средств для дальнейшего роста прочих показателей.

    Поскольку экономический результат производства в общем виде определяется разностью дохода от продажи продукции (работ, услуг) и затрат на их производство и сбыт, трудно переоценить важность анализа затрат и управления ими на предприятии.

    Управление затратами – средство достижения предприятием высокого экономического результата. Оно не сводится только к снижению затрат, но распространяется на все элементы управления.

        В условиях, когда в России закончился затянувшийся на несколько лет период спада производства и многие промышленные предприятия вступили в период восстановления и развития производства, они по-прежнему испытывают недостаток прибыли, этого основного источника развития. Большинство руководителей и специалистов осознали, наконец, что только грамотное отношение к затратам на всех этапах производственного процесса позволит выправить положение. К этому решению подталкивает и систематический рост цен и тарифов на все виды ресурсов.

Экономическая наука и практика занимаются изучением затрат одновременно с развитием производства. Затраты характеризуют в денежном выражении объем ресурсов за определенный период, использованных на производство и сбыт продукции, и трансформируются в себестоимость продукции, работ и услуг.

Практически на каждом предприятии имеются резервы для снижения затрат до рационального уровня, что позволяет добиться роста экономической эффективности деятельности, повышения конкурентоспособности.

За последние годы отечественные наука и практика управления затратами продвинулась вперед, используя достижения экономически развитых стран с рыночной экономикой и уже забывающийся опыт работы передовых предприятий в доперестроечный период.

1.     СТРУКТУРА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И РЕАЛИЗАЦИЮ ПРОДУКЦИИ: КЛАССИФИКАЦИЯ ЗАТРАТ, МЕТОДЫ ПЛАНИРОВАНИЯ И УЧЕТА ЗАТРАТ

1.1.         Теоретические основы затрат на производство и реализацию продукции

Экономическая наука и практика занимаются изучением затрат одновременно с развитием производства. В настоящее время можно выделить следующие подходы к изучению затрат. Определение затрат, исходя из теории трудовой стоимости, согласно которой затраты народного хозяйства и хозяйственных субъектов – это труд и только труд. На практике же в составе затрат учитывается использование  некоторых ограниченных ресурсов: капиталовложений, основных и оборотных фондов, природных богатств. Сущность затрат с позиции логистической теории – это траты энергии и только энергии, в том числе интеллектуальной и физической энергии человека. На практике же эти затраты проявляются в виде целенаправленного и упорядоченного движения и использования некоторых ограниченных ресурсов: капиталовложений, основных и оборотных фондов, природных богатств[1].  На сегодняшний день определение затрат с позиций теории трудовой стоимости является недостаточно глубоким и его нельзя признать приемлемым, а филосовско-теоретическое определение затрат с позиций логистической теории в практическом плане недостаточно разработано. Поэтому мы рассматриваем определение затрат с общепринятых практических позиций. Затраты характеризуют в денежном выражении объем ресурсов за определенный период, использованных на производство и сбыт продукции, и трансформируются в себестоимость продукции, работ и услуг.

В современной российской экономической литературе отсутствует четкое

определение основных терминов данной темы, хотя за рубежом все четко

написано. В связи с этим необходимо дифференцировать основные понятия (рис.1).

I	Выплаты	Наличные деньги в кассе, на расчетном счете	Поступления
II	Расходы	Денежные активы предприятия	Доходы
III	Затраты	Финансовый результат деятельности предприятия	Выручка
IV	Издержки	Прибыль (убытки) от реализации товарной продукции	Товарный выпуск

Рис. 1. Основные понятия теории учета на предприятиях[2]

         Как видим, I и II уровни показателей используются для расчета ликвидности и платежеспособности предприятия. Разница между поступлениями и выплатами дает сумму наличности, имеющуюся у предприятия в кассе, на расчетном и прочих счетах. Разница между доходами и расходами показывает денежные активы предприятия с учетом получения дебиторской и возврата кредиторской задолженности. III и IV уровни позволяют рассчитать результаты хозяйственной деятельности. Разница между товарным выпуском и издержками  дает прибыль от реализации товарной продукции. Разница между выручкой и затратами показывает налогооблагаемую прибыль.

         Издержки предприятия непосредственно связаны с производством и реализацией продукции и представляют собой затраты живого и овеществленного  труда на изготовление продукции и ее продажу за определенный период и применительно к конкретному производству.

         Затраты включают в себя как издержки, так прочие затраты на осуществление деятельности, непосредственно не обусловленной производством, но отражающейся на налогооблагаемой прибыли, а также связанные с другим периодом времени и  размером затрат.

         Расходы и выплаты непосредственно связаны с движением денежных средств. Так, амортизация является статьей затрат и одновременно издержек на производство и реализацию продукции, но никогда не будет относиться к расходам или выплатам. Подобные рассуждения относятся к кредиторской задолженности и другим расходам.

         В настоящее время возникла путаница понятий, относящихся к движению денежных средств и формированию прибыли. Например, в Налоговом кодексе РФ налогооблагаемая база определяется исходя из разницы доходов и расходов предприятия. Доходы в большинстве случаев признаются у предприятия уже при отгрузке товара независимо от фактического поступления денежных средств, а расходы – по факту совершения  независимо от времени фактической выплаты денежных средств. В Положении по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99), утвержденному приказом Министерства финансов России от 06.05.1999 г.  № 33 н, оговаривается, что «расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества)… Для целей настоящего Положения выбытие актива именуется оплатой». Таким образом, в российском законодательстве понятие «расходы» применяется и к движению денежных средств, и к исчислению прибыли, хотя его было бы корректнее применять только к движению денежных активов[3].

         Следует отметить и тот факт, что в целях налогообложения предприятие

не пользуется таким понятием, как себестоимость (применяется понятие «расходы»), хотя для целей управления себестоимость рассчитывать необходимо как для конкретного продукта или услуги, так и в целом по предприятию, чтобы определить реальную прибыль, а значит, и целесообразность выпуска продукции и функционирования предприятия в целом.

1.2. Структура затрат на производство и реализацию продукции

Предприятие может осуществлять производственную, инвестиционную  и финансовую деятельность. Затраты будут делиться на две группы:

1)    связанные с производством и реализацией;

2)    внереализационные: затраты по погашению процентов по долговым обязательствам любого вида, затраты на оплату услуг банком т.п.

Классификация затрат позволяет более обоснованно выявить резервы снижения себестоимости и спроектировать мероприятия по сокращению затрат на производство и реализацию продукции. Наибольший практический интерес представляет группировка по экономическим элементам, называемым сметой затрат на производство, и статьям затрат. Смета затрат на производство позволяет определить затраты на общий объем потребляемых ресурсов для выполнения всей производственной программы предприятия независимо от того, на какой конкретный вид продукции они были использованы. Классификация производственных затрат выявляет объективно существующие группы затрат, процессы их формирования и взаимоотношения между их отдельными частями. Без классификации затрат невозможно решить задачу управления ими на предприятии. Сложность структуры и многообразие процессов формирования затрат предполагает подразделение их по ряду признаков.

По экономическим элементам затраты на производство и реализацию продукции делятся на материальные, заработную плату, амортизацию и прочие[4].

В элементе «Материальные затраты» отражается стоимость:

·        приобретаемых со стороны сырья и материалов, которые входят в состав продукции, образуя её основу,  или являются необходимыми компонентами при изготовлении продукции (проведение работ, оказание услуг);

·        покупных материалов, используемых в процессе производства для обеспечения нормального технологического процесса, для упаковки продукции или расходуемых на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроль, содержание, ремонт и эксплуатация  оборудования, зданий, сооружений, других основных фондов и прочее), а также запасных частей для ремонта оборудования;

·        износа инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования и других средств труда, не относимых к основным фондам, износа спецодежды и других предметов;

·        покупных комплектующих изделий и  полуфабрикатов подвергающихся дополнительной обработке на данном предприятии;  работ и услуг производственного характера выполняемых сторонними предприятиями, а также обслуживающими  производствами и хозяйствами данного предприятия: выполнение отдельных операций по изготовлению продукции, обработке сырья и материалов, проведению испытаний для определенного качества потребляемых сырья и материалов;

·        приобретаемого со стороны топлива всех видов, расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий,

на транспортные работы  по обслуживанию производства, выполняемые                                            транспортом предприятия;

·        потерь от недостачи поступивших материальных ресурсов в пределах норм естественной убыли. В стоимость материальных ресурсов включаются также  расходы предприятия по оплате тары и упаковки, полученных от поставщиков с материальными ресурсами и так далее.

 В элементе «Затраты на оплату труда» отражаются затраты на оплату труда основного производственного персонала, включая премии рабочим, специалистам и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты; затраты на оплату труда не состоящих в штате предприятия работников, занятых в основной деятельности.

В состав затрат на оплату труда включаются:

·        выплаты заработной платы за фактически выполняемую работу, исчисляемые исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов в соответствии с принятой на предприятии формами и системами оплаты труда:

·        стоимость продукции выдаваемой в порядке натуральной оплаты работникам:

·        премии (включая премии, выплачиваемые в натуральной форме) за производственные результаты, за экономию конкретных видов материальных ресурсов,  выплачиваемые по системным положениям, а также единовременные премии;

·        надбавки и доплаты к тарифным ставкам и окладам, в том числе за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде, совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в ночное время, сверхурочную работу, работу в многосменном режиме и так далее;

·        выплаты по районным коэффициентам; единовременные вознаграждения за выслугу лет;

Другие виды выплат, включаемые в соответствии с установленными порядком в фонд оплаты труда (за исключением расходов по оплате труда, финансируемых  за счет  прибыли, остающейся в распоряжении предприятий и других целевых поступлений).

         В элементе «Амортизация основных фондов» отражается амортизация (износ) основных производственных фондов, исчисленная исходя из их балансовой стоимости, (то есть первоначальной или восстановительной стоимости) и утвержденных в установленном порядке норм, с применением повышающих коэффициентов (ускоренной амортизации) и понижающих коэффициентов в соответствии с законодательством. В указанном элементе затрат отражаются также амортизационные отчисления от стоимости основных фондов (помещений), предоставляемых бесплатно предприятиям общественного питания и медпунктам, обслуживающим трудовые коллективы, а также от стоимости инвентаря, предоставляемого предприятием указанным учреждениям.

         К элементу «Прочие затраты» относятся:

·        налоги, сборы, отчисления в специальные внебюджетные фонды, производимые в соответствии с установленным  законодательством порядком, подлежащие включению в себестоимость продукции;

·        платежи по обязательному страхованию имущества предприятия, учитываемого в составе производственных фондов;

·        вознаграждения за изобретения и за рационализаторские предложения

·        платежи по кредитам

·        затраты на командировки по установленным нормам

·        оплаты услуг связи 

·        другие затраты, входящие в себестоимость продукции, но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат. Совокупность приемов учета затрат на производство и расчетных процедур исчисления себестоимости продукта называется  калькулированием.

По участию в хозяйственной деятельности их можно разделить на производственные и коммерческие. Совокупность производственных затрат показывает производственную себестоимость товарной продукции, т.е. затраты непосредственно производимые для обеспечения процесса производства. Процесс реализации продукции опосредуется другими затратами (такими, как затраты на упаковку, на маркетинговые исследования и рекламу, на транспортировку, на комиссионные торговым агентам и т.п.). Эти затраты называют внепроизводственными  или коммерческими, а прибавляя их к производственной себестоимости товарной продукции получают полную себестоимость товарной продукции.

Затраты, которые не изменяются с ростом или снижением выпуска продукции, называют постоянными: амортизация основных фондов и износ нематериальных активов; заработная плата административно- управленческого персонала; затраты на сертификацию продукции и услуг; затраты на обеспечение нормальных условий труда и техники безопасности и т.п.  другая группа затрат изменяется пропорционально выпуску продукции. Эти затраты относят к переменным и включают в них затраты на сырье, материалы, электроэнергию на технологическую нужды, затраты на оплату труда по сдельным расценкам или в процентах от выручки.

Деление затрат на постоянные и переменные зависит от специфики бизнеса и применяется для определения «точки безубыточности», т.е. критического объема продаж, по наступлении которого предприятие покрывает постоянные издержки и часть переменных, соответствующих выполненным объемам реализации продукции, и начинает получать прибыль. Такое деление применяется для управления затратами и принятия управленческих решений о целесообразности той или иной деятельности или при выборе инвестиционных проектов.

По характеру происхождения затраты бывают первичные и вторичные. К первичным относятся затраты на сырье, материалы и т.п., вторичными являются затраты на запасные части, изготовленные вспомогательными цехами предприятия и т.п.

По форме присвоения к отдельным продуктам затраты делятся на прямые и косвенные. Это деление непосредственно связано с отнесением затрат на себестоимость продукции. Прямые затраты непосредственно связаны с конкретным видом продукции и могут прямо и непосредственно включаться в себестоимость этой продукции (затраты на сырье, основные материалы, заработная плата основных производственных рабочих т.п.) косвенные затраты связаны с производством нескольких видов продукции (общецеховые, общезаводские расходы, часть внепроизводственных); они могут быть отнесены на себестоимость определенного вида изделий лишь частично, согласно принятой базе.  Выбор базы отнесения косвенных затрат на себестоимость представляет собой самостоятельное решение менеджеров конкретного предприятия и является очень ответственным, поскольку от него зависит уровень прибыли по продуктам, а значит, и выбор ассортимента выпускаемой продукции, выручка и финансовое состояние предприятия.

По экономической роли в процессе производства затраты делятся на основные и накладные. Основными называют затраты, непосредственно связанные с технологическим процессом производства, а накладные образуются в связи с организацией, обслуживанием и управлением ими (к ним относятся общепроизводственные и общехозяйственные затраты )[5].

По однородности подразделяются на одноэлементные  и комплексные. Одноэлементными называют затраты, состоящие из одного элемента (заработная плата, амортизация и т.п.) комплексными являются затраты, состоящие из нескольких элементов (цеховые и общезаводские расходы в состав которых входят заработная плата соответствующего персонала; амортизация зданий и затраты на их текущий ремонт и другие затраты)

По периодичности возникновения затраты делятся на постоянно возникающие и единовременные. Постоянно возникающие затраты зависят от различных факторов, влияющих на условия бизнеса, и обеспечивают его

постоянный уровень. Единовременные затраты связаны с изменениями некоторых условий производства и реализации продукции такие как затраты на рекламу, на проведение исследований или научных разработок по выпуску нового изделия, расходы по гарантийному ремонту оборудования.

         В зависимости от целесообразности проведения затраты делятся на производительные и непроизводительные. Результатом производительных затрат будет выпуск продукции и получение прибыли, а непроизводительные – увеличение затрат, не приведшее к положительному финансовому результату. Непроизводительными считаются затраты, связанные с выпуском бракованной продукции; сверхнормативный расход топлива, электроэнергии для технологических нужд, вызванные эксплуатацией неисправного оборудования.

В зависимости от возможности регулирования затраты делятся на регулируемые и нерегулируемые. Степень регулирования затрат зависит от того, насколько четко установлен законодательными актами размер затрат, относимых на результаты хозяйственной деятельности.

По обязательности затраты предприятия бывают вмененные и альтернативные. Вмененными являются обязательные затраты, уровень которых регулируется государством и самим предприятием и без которых невозможен процесс производства. Альтернативные затраты предполагают возможность выбора в случае ограниченности ресурсов и характеризуют возможности, от которых отказываются при выборе какого - либо альтернативного решения.

Внереализационные расходы включают в себя:

1)    расходы на содержание переданного по договору аренды (лизинга) имущества (включая амортизацию по этому имуществу);

2)    расходы в виде процентов по любым долговым обязательствам, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным налогоплательщиком;

3)    расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг, в частности на подготовку проспекта эмиссии ценных бумаг, изготовление или приобретение бланков, регистрацию ценных бумаг;

4)    расходы, связанные с обслуживанием приобретенных ценных бумаг, в том числе с оплатой услуг реестродержателя;

5)    расходы, связанные с консервацией и расконсервацией производственных мощностей и объектов;

6)    судебные расходы и арбитражные сборы;

7)    расходы по операциям с тарой;

8)    другие обоснованные расходы.

К внереализационным расходам приравнивают убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде:

1)      в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде;

2)      суммы безнадежных долгов или суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва;

3)      потери от простоев по внутрипроизводственным причинам;

4)      расходы в виде недостачи материальных ценностей в производстве и на складах ;

5)      убытки по сделке уступки прав требования [6], и др.

Рассмотрев классификацию затрат предприятия на производство и реализацию продукции и внереализационные расходы можно сделать вывод, что понятие «затраты» должно применяться для изучения процесса образования прибыли, т.е. финансового результата, а понятие «расходы» должны быть связаны с движением денежных средств.

С введением гл.25 «налог на прибыль организаций» ч.II Налогового кодекса РФ в экономической практике нашей страны появилось понятие «налоговый учет». Он осуществляется в целях формирования полной и достоверной информации о порядке учета для целей налогообложения хозяйственных

операций, осуществленных налогоплательщиком в течении отчетного (налогового) периода, а также обеспечения информацией внутренних и внешних пользователей для контроля за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью исчисления и уплаты в бюджет налога2.

 В соответствии со ст. 265 гл.25 налогового кодекса РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимают экономически оправданные затраты,

оценка которых выражена в денежной форме.

 Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Расходы в зависимости от их характера, условий осуществления и

направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы

Признание затрат расходами необходимо, чтобы они были произведены для

осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Расходы, подразделяемые в соответствии с Налоговым кодексом РФ на расходы на производство и реализацию и внереализационные расходы, необходимо также группировать по видам расходов:

1)    расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав, за исключением  расходов, указанных в пунктах 2,3,4,5; при этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода;

2)    расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся

на организованном рынке;

3)    расходы, понесенные при реализации покупных товаров;

4)    расходы, понесенные при реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организационном рынке;

5)    расходы, связанные с реализацией основных средств;

6)    расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг)[7].

Существует два метода определения и признания доходов и расходов для целей налогообложения – метод начисления и кассовый метод.

При методе начисления доходы и расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место независимо от фактического поступления (выбытия) денежных средств и иного имущества, имущественных прав).

При признании расходов по договорам с конкретными сроками исполнения налогоплательщику следует руководствоваться условиями таких договоров, а

договоры заключены на срок более одного отчетного (налогового) периода.

При признании расходов по договорам, предусматривающим получение дохода в течение более одного отчетного периода, но не устанавливающим поэтапную сдачу товаров (работ, услуг), нужно распределить их самостоятельно по принципу равномерного признания доходов и расходов[8].  Например: договор возмездного оказания услуг, по условиям которого исполнитель в течении года оказывает заказчику услуги с представлением соответствующего отчета по окончании срока действия договора, а заказчик ежемесячно выплачивает исполнителю фиксированную денежную сумму.

Расходы, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика[9]. При этом расходы, попавшие в категории «расходы на

производство и реализацию товаров собственного производства» и «расходы.

по торговым операциям», должны подразделяться на прямые и косвенные.

Кассовый метод связывает момент возникновения доходов и расходов с фактическим поступлением (выбытием) денежных средств и иного имущества

 (имущественных прав).

Расходами налогоплательщика, применяющего кассовый метод, признаются затраты после их фактической оплаты. При этом оплатой товара

работ, услуг, имущественных прав) считается прекращение встречного обязательства налогоплательщика - покупателя перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (работ, услуг, имущественных прав)[10]. При этом существуют особенности учета расходов по таким статьям, как материальные расходы, расходы на оплату труда, проценты за пользование заемными средствами, амортизация, расходы на оплату налогов и сборов. При этом методе выделения прямых и косвенных расходов не предусматривается.

1.3. Экономическая сущность себестоимости и ее виды

           Себестоимость продукции представляет собой стоимостную оценку используемых в процессе производства продукции природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных фондов, трудовых ресурсов, а также других затрат на ее производство и реализацию. Вместе с тем, при планировании, учете и калькулировании себестоимости продукции предприятие имеет право суммировать сюда также и ряд иных произведенных им расходов, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции. По своей экономической сущности данные расходы представляют собой косвенные, на прямую не связанные с производством и реализацией обязательные платежи предприятия, которые законодатель позволил относить на себестоимость и которые, соответственно, в дальнейшем будут включены в цену товара, то есть  будут компенсированы предприятию потребителем его продукции.

Таким образом, себестоимость продукции, исчисляемая в стоимостном выражении это затраты на ее производство и реализацию, а также обязательные платежи, производимые предприятиями в соответствии со специальными нормативными актами.

Себестоимость продукции представляет собой объективный показатель, который не зависит от содержания тех или иных нормативных актов, и определяется рядом экономических принципов.

Себестоимость продукции, работ, услуг как объективный экономический показатель деятельности коммерческих организаций, представляющий собой стоимостную оценку используемых в процессах производства, управления и реализации производственных и финансовых ресурсов, должна формироваться в соответствие с основными экономическими принципами и экономическим содержанием хозяйственных операций. Определять экономический смысл и содержание понесенных расходов должны службы самого предприятия: бухгалтерские, финансовые, экономические. Необходим конечный, недвусмысленный, исчерпывающий перечень расходов, которые бы уменьшали полученные организацией доходы для целей налогообложения.

   По объему учитываемых затрат различаются три вида себестоимости:

-         цеховая себестоимость, включающая в себя затраты на производство продукции в пределах цеха, в частности прямые материальные затраты на производство продукции, амортизация цехового оборудования, заработная плата основных производственных рабочих цеха, социальные отчисления, расходы по содержанию и эксплуатация цехового оборудования, общецеховые расходы;

-         производственная себестоимость (себестоимость готовой продукции), кроме цеховой себестоимости, включает в себя общезаводские расходы (административно-управленческие и общехозяйственные затраты) и затраты вспомогательного производства;

-         полная себестоимость, или себестоимость реализованной (отгруженной) продукции, - показатель, объединяющий производственную себестоимость продукции (работ, услуг) и расходы по ее реализации (коммерческие затраты, внепроизводственные затраты).

Ее реальное определение на предприятии необходимо для:

- маркетинговых исследований и принятия на их основе решений о начале производства нового изделия (оказания нового вида услуг) с наименьшими затратами;

- определения степени влияния отдельных статей затрат на себестоимость продукции (работ, услуг);

- ценообразования;

- правильного определения финансовых результатов работы, и, соответственно  налогообложения прибыли.

 Так, у предприятий, определяющих выручку по реализации продукции по оплаченным счетам, полная себестоимость представляет собой производственную себестоимость плюс некоторые коммерческие расходы, включаемые в себестоимость конкретных видов продукции (работ, услуг) прямым путем: транспортные расходы и расходы на упаковку. В то же время на себестоимость реализованной продукции относились все остальные коммерческие расходы, которые подлежали отнесению на себестоимость продукции только в момент ее реализации, то есть оплаты. Однако после того, как было установлено, что для всех целей бухгалтерской отчетности себестоимость реализованной продукции возникает в момент ее отгрузки (выполнения работ, оказания услуг), специальное выделение этих видов себестоимости потеряло смысл, поскольку понятия отгруженной и реализованной продукции стали совпадать.

Кроме того, различают плановую и фактическую себестоимость. Плановая себестоимость определяется в начале планируемого года исходя из плановых норм расходов и иных плановых показателей на этот период. Фактическая себестоимость определяется в конце отчетного периода на основании данных бухгалтерского учета о фактических затратах на производство. Плановая себестоимость и фактическая себестоимость определяются по одной методике и по одним и тем же калькуляционным статьям, что необходимо для сравнения и анализа показателей себестоимости.

Сейчас на предприятиях себестоимость воспринимается во многом через призму налогообложения и ее используют в качестве объективного экономического показателя в оперативном управлении. В числе первоочередных шагов успешных руководителей попытки снижения затрат и себестоимости занимают второе место после маркетинга, но предпринимаются они примерно в три раза реже, чем маркетинговые шаги. По отдельности все элементы, необходимые для управления затратами и себестоимостью, в отечественной экономической теории и практике хорошо разработаны. Не хватает методологии учета, которая позволила бы, используя все инструменты экономического анализа, получать необходимую для менеджмента информацию.

ГЛАВА 2. МЕТОДЫ ПЛАНИРОВАНИЯ И УЧЕТА ЗАТРАТ

2.1. Методы калькуляции себестоимости

     Калькулирование – это процесс отнесения тех или иных видов затрат непосредственно на носители. Ими могут быть отдельные продукты, услуги, направления деятельности предприятия. Отличие калькуляции себестоимости от сметы затрат состоит в том, что калькуляция составляется на единицу какой либо продукции, а в смете затрат указываются затраты на производство по их статьям. Такими статьями являются: материалы, заработная плата, амортизация, общецеховые, общезаводские расходы и т.п.

     Необходимо различать объекты калькулирования, калькуляционную

единицу, метод калькулирования.

     К объектам калькулирования относятся продукция, услуги, полуфабрикаты, отдельные заказы и т п.

     Калькуляционная  единица представляет собой измеритель объекта калькулирования. Они выражаются показателями трех видов:

1.     натуральными;

2.     условно-натуральными;

3.     стоимостными.

В российской практике выделяют обычно два метода калькулирования: позаказный и попроцессный.

Позаказный метод используется в случае изготовления изделий отдельными партиями, которые существенно отличаются друг от друга. При этом затраты списываются на заказ напрямую, а накладные перераспределяются на различные заказы пропорционально определенному проценту, устанавливаемому самим предприятием.

Затраты на единицу продукции определяются отношением общих затрат на количество единиц в заказе.

Попроцессный метод калькуляции применяется на предприятиях, производящих большие партии однообразных изделий или имеющих непрерывный производственный процесс. При этом производственные затраты собираются на отдельном счете за определенный промежуток времени. Производственную себестоимость единицы продукции определяют делением общей суммы производственных затрат, понесенных определенным подразделением за определенный промежуток времени, на количество единиц готовой продукции, произведенных за этот же промежуток. Накладные расходы относятся на себестоимость также в виде процента, определяемого предприятием.

Если сравнить эти два метода, то станут заметны их отличия (табл.1[11]).

В настоящее время в калькулировании себестоимости все чаще используют нормативный метод подход, т.е. определяют нормативные затраты по статьям «Основные материалы», «Трудозатраты» и «Общепроизводственные расходы». На счете «Незавершенное производство» фиксируются нормативные значения затрат, а себестоимость готовой продукции автоматически формируется по нормативным затратам. Калькуляция себестоимости продукции также рассчитывается на основе этих нормативов. В случае отклонения фактических затрат от нормативных разница списывается на специальные счета отклонений.

                                                                                              Таблица 1

Особенности позаказного и попроцессного

калькулирования себестоимости

Особенности позаказного метода	Особенности попроцессного метода
1.Аккумулирование данных обо всех понесенных затратах и отнесение их на отдельные виды работ или готовой продукции	1.Аккумулирование производственных затрат по подразделениям безотносительно  к отдельным заказам
2.Аккумулирование затрат по каждой завершенной партии, а не за промежуток времени	2.Списание затрат за календарный период, а не за время, необходимое для выполнения заказа

3.Ведение только одного счета «Незавершенное производство», по которому ведутся отдельные карточки учета по каждому заказу, находящемуся в производстве

3. Открытие отдельных счетов «Незавершенное производство» для каждого подразделения

Основная проблема при калькуляции себестоимости – это корректное отнесение расходов на объект калькулирования. В западной теории и практике в связи с этим различают два подхода к калькуляции себестоимости:

1.     базирующийся на полном распределении косвенных затрат;

2.     базирующийся на их частичном распределении

При полном распределении косвенных затрат прямые затраты сразу относятся на себестоимость конкретного продукта, а косвенные распределяются сначала на места возникновения, и только потом по выбранной базе перераспределяются на продукты. Базу перераспределения предприятие может принять за единую для всех косвенных затрат, а может и специальную для каждого места возникновения затрат. Себестоимость каждого изделия будет включать в себя прямые и перераспределенные косвенные затраты. Зная цену каждого изделия, можно определить, прибыльно или убыточно его производство. Однако этот метод может применяться только при производстве однородной продукции, так как в его основе пропорциональность издержек.

Принцип частичного распределения косвенных затрат основан на их делении на две группы: постоянные и переменные. Переменными косвенными затратами будут являться такие, которые изменяются пропорционально объему выпускаемой продукции. Постоянные косвенные затраты не меняются в зависимости от изменения объема производства. При этом переменные косвенные затраты будут перераспределяться через места возникновения, а постоянные косвенные – вообще не будут переноситься на себестоимость продукта, а станут покрываться в целом из маржинального дохода предприятия. Таким образом, при методе, базирующимся на частичном распределении затрат будет рассчитываться не полная себестоимость единицы продукции, а «переменная» себестоимость, состоящая из прямых затрат и переменных косвенных затрат. Зная цену реализации конкретного изделия, можно определить «вклад в покрытие затрат» этого изделия. Вклад в покрытие затрат, или, иначе говоря, маржинальный доход по конкретному продукту, будет представлять собой разницу между ценой реализации за единицу продукции и «переменной» себестоимостью. Для производства будет выгоден продукт с более высоким относительным маржинальным доходом.

Правильное установление подхода к калькуляции себестоимости имеет очень большое значение не только в политике формирования затрат предприятия, но и во всей финансовой политике – от этого зависит корректность определения финансовых результатов производства и реализации по конкретному изделию или направлению деятельности.

С введением нового плана счетов в России стало возможным исчислять сокращенную производственную себестоимость, которую определяют только по прямым и косвенным переменным расходам.

Аналогом отечественной сокращенной себестоимости является себестоимость, исчисленная по принятой за рубежом системе «директ-костинг». Она также калькулируется по прямым и переменным косвенным расходам, однако в отличие от российской практики за рубежом к  постоянным расходам относят не только управленческие (общехозяйственные), но и часть общепроизводственных расходов. Калькулирование себестоимости по системе «директ-костинг» предусматривает неизменную величину постоянных расходов при любом объеме производства, хотя деление всех затрат на постоянные и переменные (включая разделение полупеременных издержек) весьма условно.

В зарубежной практике в настоящее время получил распространение еще один подход к калькулированию -  АВС-метод. Он основан на учете затрат по функциям.

Калькулирование по АВС-методу включает в себя следующие этапы:

1.     определение основных видов деятельности, имеющих место в  компании;

2.     создание для каждого вида деятельности центра затрат;

3.     определение носителя затрат для каждого вида деятельности;

4.     определение критерия распределения затрат по каждому виду деятельности на продукт в соответствии с потребностью в ней.

Данный подход позволяет более точно определить себестоимость единицы изделия или заказа при наличии на предприятии большого спектра переделов и обслуживающих производств.

Таким образом, калькулирование себестоимости является важным этапом  в определении рентабельности производства различных изделий, заказов и т.п. Калькуляция позволяет определить издержки на единицу продукции, а сравнение их с ценой дает понятие об уровне прибыли (убытков) на единицу продукции. Эта информация очень важна для разработки ассортиментной политики.

Из всего вышеизложенного можно сделать следующий вывод, что величина прибыли прежде всего зависит от величины затрат на производство и реализацию продукции, от правильности отнесения затрат на себестоимость выпускаемых изделий, от методов планирования  и учета этих затрат, от умения правильно управлять затратами, т.е. умения экономить ресурсы и максимизировать отдачу от них.

2.2.  Методы  управления затратами

         Выработка и применение на практике различных систем управления затратами всегда являлись ответом на те или иные проблемы, возникающие в процессе управления деятельностью предприятия.

         Информация о затратах на предприятии может использоваться по трем направлениям:

·        для оценки уровня затрат в тот или иной период и определения прибыли;

·        для принятия решений (в области политики цен, роста или снижения объемов производства, обновления продукции и т.п.);

·        для контроля и регулирования.

В основе любой системы управления затратами лежит их классификация по различным признакам, которая необходима для оценки степени возможного воздействия на те или иные затраты либо степени влияния тех или иных затрат на конечные результаты деятельности предприятия.

Оценка затрат для определения прибыли. Первое из названных направлений предлагает расчет себестоимости производимой продукции и дохода, полученного за определенный период. Сравнив их, мы определяем прибыль. В данном случае затраты – это средства, израсходованные на получение дохода.

На промышленных предприятиях при исчислении себестоимости продукции затраты подразделяют на основные (стоимость основных материалов, расходы на рабочую силу плюс другие прямые расходы, связанные с производством конкретного продукта, например на аренду станка, машины) и производственные накладные (все расходы на  оплату труда вспомогательных рабочих, вспомогательные материалы плюс косвенные производственные расходы, например на  амортизацию оборудования, аренду помещений.

Получив информацию о количестве израсходованных ресурсов по статьям прямых (основных) затрат и цене каждой единицы, можно определить общую сумму прямых затрат на производство конкретного продукта.

Накладные расходы невозможно точно распределить между конкретными продуктами, так как они распространяются на всю произведенную продукцию. Поэтому их связывают с конкретным продуктом приблизительно, распределяя всю сумму накладных расходов за период между изделиями на основе приемлемой базы (пропорционально заработной плате основных рабочих, сумме прямых затрат, трудоемкости, загрузке оборудования и т.д.).

Деление затрат на основные и накладные, прямые и косвенные связано в первую очередь с необходимостью более точного калькулирования, т.е. получения объективной информации об уровне затрат.

Оценка затрат для принятия решений. При принятии решений в области политики цен, роста или снижения объема производства, обновления продукции, формирования наиболее  рациональной производственной программы для получения максимальной прибыли руководству предприятия требуется информация об ожидаемых затратах и доходах, так как любое решение ориентировано на будущее.

В первую очередь необходима информация о динамике от объема производства их подразделяют на переменные и постоянные.

Суммарные переменные затраты изменяются пропорционально уровню производственной деятельности (т.е. обнаруживают линейную зависимость от объема производства). Переменные затраты на  единицу продукции являются постоянной величиной.

К переменным производственным затратам относятся стоимость основных материалов, расходы на рабочую силу, расходы на технологическую энергию, часть расходов на эксплуатацию оборудования.

К непроизводственным переменным затратам можно причислить комиссионные сборы за продажу, стоимость горючего.

Постоянные затраты остаются неизменными в зависимости от объемов производства за определенный период. К ним принадлежат затраты на амортизацию, оплату труда административно-управленческого персонала, долгосрочную аренду, возврат кредитов и выплату процентов по ним и др.  С ростом объема производства постоянные затраты на единицу продукции уменьшаются.

  Деление затрат на постоянные и переменные лежит в основе метода расчета критического объема производства и реализации продукции Q кр. И понятия маржинального дохода МД (разницы между ценой изделия Ц и переменными затратами на его изготовление З пер.):

                                                 МД = Ц – З _пер.                       (1)[12]

Становление рыночных отношений требует разработки содержания и методики управления затратами с учетом особенностей переходного к рыночной экономике периода и международного опыта. Решение этой задачи возможно на основе маржинального анализа, методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства продукции и прибылью и

прогнозировании величины каждого из этих показателей при заданном значении других.

Проведение маржинального анализа базируется на современной системе учета себестоимости «директ – костинг», которую еще называют «системой управления себестоимостью» или «системой управления предприятием». В этой системе себестоимость промышленной продукции учитывается и планируется только в части переменных затрат. Постоянные расходы собираются на отдельном счете и с заданной периодичностью списываются непосредственно на финансовый результат предприятия. При этом они также находятся под постоянным контролем, т.е. осуществляется жесткая проверка обоснованности их уровня, контролируются сметы по предприятию и цехам, так как экономия или перерасход в части постоянных расходов также оказывает влияние на формирование прибыли.

Основные возможности маржинального анализа  состоят в определении:

-         действия операционного (производственного) рычага;

-         безубыточного объема производства (порога рентабельности, окупаемости издержек) при заданных соотношениях цены, постоянных и переменных затрат;

-         запаса финансовой прочности предприятия;

-         необходимого объема продаж для получения заданной величины прибыли;

-         критического уровня постоянных затрат при заданном уровне маржинального дохода;

-         критической цены реализации при заданном объеме продаж и уровне переменных и постоянных затрат.

С помощью маржинального анализа обосновываются и другие управленческие решения: выбор вариантов изменения производственной мощности, ассортимента продукции, цены на новое изделие, вариантов оборудования, технологии производства, приобретения комплектующих деталей, оценки эффективности принятия дополнительного заказа и др.

Безубыточность – такое состояние, когда бизнес не приносит на прибыли, ни убытков. Это выручка, которая необходима для того, чтобы предприятие начало получать прибыль. Ее можно выразить и в количестве единиц продукции, которую необходимо продать, чтобы покрыть затраты, после чего каждая дополнительная единица проданной продукции будет приносить прибыль предприятию.

Разность между фактическим количеством реализованной продукции и безубыточным объемом продаж  - это зона безопасности (зона прибыли), и чем она больше, тем прочнее финансовое состояние предприятия.

Безубыточный объем продаж и зона безопасности предприятия являются основополагающими показателями при разработке бизнес – планов, обосновании управленческих решений, оценке деятельности предприятий, определять и анализировать которые должны уметь каждый бухгалтер, экономист, менеджер.

При анализе точки безубыточности предприятие получает ответ на такие вопросы: какое воздействие на прибыль имели бы снижение цены реализации и продажа большого количества изделий, какой требуется объем продаж для покрытия дополнительных постоянных издержек в связи и предполагаемым расширением предприятия и др.

   Цель анализа безубыточности – установить, что произойдет с финансовыми результатами, если определенный уровень производительности  объема производства изменится. Такая информация имеет огромное значение для предприятия, т.к. одной из важных переменных, влияющих на объем продаж, совокупные издержки и прибыль, является объемом производства (или реализации). По показателю выпуска продукции предприятия имеют возможность определить, при каком объеме прибыль будет максимальной и при каком не будет ни прибыли, ни убытков(т.е. точку безубыточности).

  Эффективное управление текущими затратами невозможно без определения порога рентабельности (критической точки, «мертвой точки», точки окупаемости - такие названия встречаются в экономической литературе).

Порог рентабельности - это такая выручка от реализации при которой предприятие уже не имеет убытков, но еще не имеет и прибылей. Валовой маржи в точности хватает на покрытие постоянных затрат, и прибыль равна нулю.

  Известны графический и алгебраический методы расчета уровня окупаемости.

Алгебраический способ определения порога рентабельности (безубыточного объема) более удобен по сравнению с графическим, так как не нужно чертить каждый раз график, что довольно трудоемко. При алгебраическом способе необходимо использовать уравнение, раскрывающее взаимосвязь трех важнейших показателей: объема реализации продукции или выручки, себестоимости  и прибыли от реализации.

                  N = Z + R,                                                      (2)[13]                                                                                 

где    N – объем реализации продукции или выручки,

          Z – себестоимость,

          R – прибыль от реализации

Если предприятие работает прибыльно то значение R>0, если убыточно то R<0. Если R=0, то нет ни прибыли, ни убытка и выручка от реализации равна затратам. Точка перехода из одного состояния в другое (при R=0) называется критической (порогом рентабельности).

  Для критической точки  N = Z  или

                              N = Z_const +Z_v.,                           (3)2

 

где    Z_const – постоянные затраты,

          Z_v   –   переменные затраты.

² Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М.: Инфра-М.1999.стр.238.

Если выручку представить как произведение цены продаж единицы изделия (p) и количество проданных единиц (q),а затраты пересчитать на единицу изделия, то получим развернутое уравнение

                  P*q = Z_const + Z^ед_v * q,                                    (4)[14]           

где условные обозначения соответствуют ранее принятым.

Это уравнение является основным для расчета критического объема производства (порога рентабельности), который может быть определен несколькими способами.

1.     Пороговое (критическое) значение объёма производства в натуральном выражении:

                                              Z_const                        Z_const

                                q_k =                    =                                                            (5)[15]

                                            p - Z^eд_v                         d

                                                                   

где d - маржинальный доход на единицу изделия, руб.,

остальные условные обозначения соответствуют ранее принятым.

Чтобы определить массу прибыли после прохождения порога рентабельности, достаточно умножить количество товара, проданного сверх порогового объема производства, на удельную величину валовой марки (d) , сидящей в каждой единице проданного товара:

                                                        R_k = (q - q_k )* d ,                                               (6)[16]         

где       условные обозначения соответствуют ранее принятым.

2. Для расчета порога рентабельности в стоимостном выражении необходимо умножить левую и правую часть уравнения, критического объема

на цену (p).

                                                                        (7)[17]

                        или ,                                               (8)[18]

где      условные обозначения соответствуют ранее принятым.

Большую роль при анализе играет оценка объема продаж, который имеет место сверх уровня (точки) безубыточности. Для этого предприятия должны исчислят запас финансовой прочности (ЗФП).

Запас финансовой прочности (зона безопасности) представляет собой разность между фактической выручкой от реализации и порогом рентабельности в стоимостном выражении.

Зависимость объема от соотношения издержек и цены реализации используется в обосновании плановых заданий. Если известны постоянные затраты, цена единицы изделия, переменные затраты на единицу изделия, а также сумма запланированной прибыли, то объем продаж, обеспечивающий желаемую прибыль определяется по формуле:

                                                      ,                                             (9)[19]

где  R_пл - плановая сумма прибыли,

       остальные обозначения соответствуют ранее принятым.

                        (10)[20]

 

Разные соотношения доли переменных и постоянных затрат в их общей величине сильно влияют на положение точки безубыточности. Поэтому очень важно улучшать управление отдельно постоянными и отдельно переменными издержками. Нужно иметь ввиду, что рост доли постоянных затрат, даже при снижении переменных издержек на единицу продукции, всегда ведет к необходимости выбора стратегии, нацеленной на рост объема продаж. 

Каждое предприятие должно постоянно проверять обоснованность деления затрат на постоянные и переменные и при необходимости вносить коррективы в свои планы.

Основанием для принятия решения по инвестированию в производство, в освоение новых рынков и новых видов продукции и т.д. может служить наличие надежного (достаточного) запаса финансовой прочности. Если такого запаса нет, то предприятие обязано осуществлять жесткий контроль за затратами и оптимизацией всей деятельности.

Пусть запас финансовой прочности при изменении условий бизнеса предприятия составил 20%. Экономический смысл этой величины таков, что объем продаж, может снизиться еще на 20%, прежде чем будет достигнута точка безубыточности и предприятие перейдет в сегмент убытков.

При анализе предприятия должны учитывать влияние структуры издержек на прибыль.

Для этого следует оценить влияние изменения прибыли при изменении выручки на 1 %. Это соотношение называется операционным рычагом. Его величину возможно исчислить несколькими видами:

·  путем  деления увеличения прибыли после точки безубыточности, принятого за 100%, на запас финансовой прочности. Этот показатель означает,

что при увеличении объема продаж выше точки безубыточности а 1 % прибыль

увеличивается, и наоборот, при снижении объема продаж прибыль уменьшается в той же пропорции;

·  путем деления величины вклада на покрытие на величину прибыли  от реализации.

                             (11)[21]                                                        

Следовательно, зная данные о росте выручки от реализации продукции и силу воздействия производственного рычага, можно прямым способом определить рост прибыли при увеличение объема выпуска продукции. Чем больше доля постоянных затрат в структуре общих издержек, тем сильнее сила воздействия операционного рычага.

     Следует также отметить, что изменение выручки не пропорционально влияет на объем прибыли от реализации продукции. Количественная оценка изменения прибыли в зависимости от изменения объема реализации определяется с помощью операционного рычага.

Операционный рычаг связан с уровнем предпринимательского риска, чем он выше, тем выше риск. На уровень операционного риска оказывает влияние отраслевая принадлежность предприятия. Он более высокий в фондоемких отраслях – машиностроении и др. и относительно низкий в пищевой, легкой промышленности, в торговле и т.д.

     Величина операционного рычага при одинаковых суммарных затратах увеличивается по мере роста доли постоянных затрат в их совокупной величине. Его величина также тем выше, чем ближе объем продаж к точке безубыточности.

    При высоком уровне операционного рычага необходимо добиваться увеличения объема продаж (если имеются соответствующие рыночные возможности). Однако при таком положении (высоком уровне операционного рычага) положение предприятия достаточно неустойчивое и рискованное, поскольку колебания объема продаж могут привести как к увеличению прибыли, так и к убыткам.

  Предприятия в своей финансовой политике обязательно обращают внимание при планировании и контроле издержек и прибыли на такие инструменты управления, как запас финансовой прочности и эффект операционного рычага и их приемлемые значения, особенно если речь идет о выборе варианта развития. Например, при росте доли постоянных затрат (даже при снижении переменных затрат на единицу продукции) руководство должно направить свои усилия на рост объема продаж для снижения риска. Однако во многих случаях менеджеры предприятий принимают решение о сохранении уровня затрат, не изменяя их структуры, не понимая последствий таких решений.

  Разработка математических методов и имитационных расчетов позволяет решать задачи, связанные с планированием объема производимых партий готовой продукции, контролем и управлением запасами, формированием моделей учета затрат и выручки, а также осуществлением капиталовложений в условиях неопределенности коньюктуры. В настоящее время управление затратами идет по пути конструирования комплексных финансово-экономических моделей.

  Мерами, позволяющими снижать себестоимость, могут быть улучшение технологии производства и качества изделий, пересмотр ассортиментной политики, снижение постоянных затрат и т.п. Уже на этапе планирования менеджеры могут определить необходимые для оптимизации затрат мероприятия. В итоге предприятие получает оптимальный план по затратам, в котором будут учтены принятые управленческие решения. Затем начинается реализация плана, а в последующем все стадии управления повторяются: факт сравнивается с планом, выявляются проблемы, составляется новый план по затратам.

Таким образом, управление затратами предприятия позволяет улучшать один из главных оценочных показателей деятельности предприятия – прибыль.

Метод покрытия затрат по продуктам позволяет определить выгодность производства каждого продукта, что в дальнейшем позволит правильно разработать ассортиментную политику. Рассмотрим одноступенчатый метод покрытия затрат (таблица 2.).

Процент покрытия затрат показывает относительный маржинальный доход производимых предприятием продуктов. Одновременно с анализом покрытия затрат по продуктам необходимо проанализировать их жизненный цикл, только после этого можно выработать правильную ассортиментную политику.

                                                                                                   Таблица 2

Анализ покрытия затрат по продуктам[22]

Показатели	Продукт А	Продукт В	Продукт С	Всего
1.Выручка от реализации, без НДС	400	300	200	900
2.Переменные затраты	360	150	120	630
3.Покрытие расходов (маржа)	40	150	80	270
4.Процент покрытия расходов	10	50	40	30
5. Постоянные затраты				250
6.Прибыль				20
7. Ранжирование	3	1	2	-

Как видно из таблицы предприятие выпускает три вида изделий, имея по ним различные обороты и переменные издержки. Самый выгодный вид тот, который окупает в большей мере переменные издержки, - продукт В. он имеет по эффективности ранг 1-й. На втором месте стоит продукт С. хотя оборот его ниже, чем оборот по продукту В, выпускать продукт С тоже очень выгодно. Он имеет 2-й ранг. Одновременно с анализом  покрытия затрат по продуктам необходимо провести анализ их жизненного цикла, что поможет выбрать правильную ассортиментную политику. Так, при анализе жизненного цикла продукта А может выясниться, что он только входит на рынок и поэтому требует высоких затрат. Но может быть, что издержки по продукту А высоки в связи с устаревшей технологией и снижением объемов продаж. В первом случае продукт следует оставить в ассортиментной корзине, а во втором – исключить, тем самым снизив издержки по предприятию в целом. Этот метод дает возможность не только планировать, но и одновременно разрабатывать мероприятия по снижению издержек.

Из всего вышеизложенного в данной главе можно сделать следующий вывод, что величина прибыли прежде всего зависит от величины затрат на производство и реализацию продукции, от правильности отнесения затрат на себестоимость выпускаемых изделий, от методов планирования  и учета этих затрат, от умения правильно управлять затратами, т.е. умения экономить ресурсы и максимизировать отдачу от них.

3.ПРОБЛЕМЫ УПРАВЛЕНИЯ ЗАТРАТАМИ НА СОВРЕМЕННЫХ РОССИЙСКИХ ПРЕДПРИЯТИЯХ

Снижение затрат является важнейшим источником роста прибыли предприятия, а следовательно, увеличения размера средств, направленных на расширение, техническое перевооружение производства, разработку и внедрение новых видов продукции, на социальное обеспечение членов трудового коллектива и удовлетворение интересов собственника имущества предприятия.

Каждое предприятие стремится к сокращению своих затрат на производство продукции. Это сложный процесс, требующий от трудового коллектива предприятия соблюдения запланированных расходов трудовых, материальных и энергетических ресурсов, эффективно использования оборудования, поиска резервов экономии ресурсов.

Снижение затрат позволяет уменьшить цену изделия. А это важнейшее условие успешной конкурентной борьбы на рынке. При наличии конкуренции побеждает тот, кто может предложить на рынке товар лучшего качества по более низким ценам. Снижение цен позволяет предприятию привлечь большее число покупателей, расширить рынок и увеличить общую массу прибыли за счет роста объема продаж.

В числе первоначальных задач восстановления системы финан­сового управления, которые ставят перед собой российские предпри­ятия сегодня, находится задача снижения себестоимости продукции. Опережающий рост цен на энергоносители и доминирующее положе­ние монополистов на российском рынке, фискальная направленность налоговой системы и другие внешние условия с одной стороны, разрушение системы нормирования затрат, быстрый рост доли постоянных затрат в структуре себестоимости в связи с обвалом объемов продаж, резкое падение материальной заинтересованности персонала в связи с задержками выплаты заработной платы и иные внутренние причины с другой стороны, резко актуализировали проблему управ­ления себестоимостью.

Управление себестоимостью (управление издержками) включа­ет в себя:

• использование специальных методов для определения реаль­ных затрат;

• систематический анализ причин возникновения затрат;

• принятие конкретных мер по улучшению себестоимости, в том числе с точки зрения текущих задач, перспективы и стратегии;

• четкую фиксацию возможностей экономии затрат.

Управляя себестоимостью, руководители принимают эффектив­ные решения и повышают конкурентоспособность своего предприятия. Следует отметить, что сегодня многие предприятия ввели в свои тематические курсы по переподготовке кадров обязательные занятия работников финансово-экономических служб по управлению издерж­ками. Причина не в том, что этот раздел недостаточно изучается в вузах. Просто некоторое время тому назад знания по этому разделу были мало востребованы: в условиях затратной экономики методы калькулиро­вания по переменным издержкам считались необязательными, поскольку на это требовались дополнительные трудозатраты, не при­водящие к росту добавленной стоимости. И лишь нарастающая жест­кая конкуренция заставила руководителей предприятий обратить внимание на данную задачу. Невнимание к этой задаче приводит к чрезмерному росту себестоимости; руководители не знают, как ее снижать, и ресурсы направляются не на выпуск видов продукции, которые обеспечивают максимум прибыли. Это вызывает перерасход необходимых средств и последующее банкротство. Для многих российских предприятий снижение затрат стало камнем преткновения, основным вопросом в деле сохранения клиентов и рынка.

За счет более эффективного управления издержками предпри­ятия-лидеры добиваются того, что их товары становятся более конку­рентоспособными, они наращивают объемы продаж, более правильно устанавливают цены на свою продукцию, лучше распределяют ресур­сы, собирают оперативную информацию о затратах по номенклатуре товаров, в том числе в рамках конкретных производственных подраз­делений, что позволяет более эффективно управлять предприятием.

Начинается работа, как правило, с постановки системы норма­тивного учета или ее восстановления. Эта проблема наиболее актуальна для машиностроительных предприятий. В период либерализации цен были допущены существенные просчеты в части внесения изменений в сводные производственные спецификации. На базе разовых запро­сов технологи обосновали необходимость увеличения затрат на выпол­нение тех или иных работ либо операций (по индивидуальным запро­сам клиентов). Таким образом, в производстве были созданы опреде­ленные резервы, которые позволяли тому или иному подразделению выполнять часть работ на сторону. Первоначально, когда любое повы­шение затрат можно было компенсировать соответствующим повыше­нием цен на выпускаемую продукцию, ситуация всех устраивала. Но как только внутренние цены на продукцию превысили мировые и предприятия начали терять свои традиционные рынки, вопрос себе­стоимости стал основным, ибо при несовершенной нормативной базе учета затрат создаются все условия для финансовых потерь. В этих условиях не имеет смысла решение задач планирования финансовых потоков, управления оборотным капиталом, автоматизации управле­ния финансами и т.д., поскольку формируется среда, благоприятная для хищения материальных ценностей. Это касается практически всех основных функциональных звеньев, а не только производства. Поэто­му пересмотр норм и нормативов расходов материальных, трудовых и финансовых ресурсов позволяет, с одной стороны, отслеживать отклонения затрат от нормативных значений, с другой стороны, более жестко контролировать расход ресурсов.

Вторым шагом на пути создания системы управления издержка­ми является формирование центров финансовой ответственности (ЦФО) на базе каждого подразделения. Этот процесс сопровождается выделением подконтрольных и неподконтрольных затрат. К подконтрольным затратам, на которые может повлиять руководитель подразделения (ЦФО) и которые меняются в результате действий данного руководителя, относятся, например, материалы, заработная плата основных производственных рабочих, технологическая электроэнергия. К неподконтрольным относятся такие затраты, на которые данный руководитель повлиять не может (например, амортизация, аренда, проценты по кредиту). Смысл такого выделения заключается в возложении ответственности на руководителей ЦФО за затраты которые формируются в данном ЦФО, с последующим восстановлением системы материального стимулирования за снижение затрат.

Третьим шагом является постановка учета по сокращенной (маржинальной) себестоимости: на нее относят только переменные затраты, меняющиеся в зависимости от изменения объемов про­изводства. Постоянные затраты из себестоимости исключаются и покрываются маржинальной прибылью, полученной от продажи продукции. Маржинальная прибыль, или сумма покрытия, представ­ляет собой разницу между выручкой и переменными затратами. Учет по маржинальной себестоимости в отличие от существующего на всех российских предприятиях учета по полной себестоимости более эффективен во времена экономических спадов, когда есть простаивающие мощности. Он крайне необходим на предприятиях с широким ассор­тиментом продукции, поскольку руководители таких предприятий допускают типичные ошибки при принятии решений о выборе ассор­тимента. Эти решения основаны на традиционной системе учета, иска­жающей реальную картину. При всей очевидности условности разде­ления затрат на переменные и постоянные эффект, который получают российские предприятия при постановке учета с ориентацией на мар­жинальную себестоимость, значительно превышает соответствующие затраты.

Наконец, часть российских предприятий, осваивающая процессную ориентацию и реинжиниринг, осуществляют постановку поопе­рационного учета, цель которого — тщательно проследить взаимосвязь между накладными расходами и продукцией. Этот метод позволяет отслеживать затраты по видам продукции, вместо того чтобы относить их на всю продукцию. Причиной возникновения затрат при данном методе является не продукция, как традиционно принято считать, а операции (работы, процессы), в результате которых создаются про­дукция и услуги (например, в отделе снабжения такие операции, как получение заявок, заключение контрактов с поставщиками, размеще­ние заказов, проверка счетов и др., являются причинами возникновения затрат). Пооперационный учет затрат составляет основу поопера­ционного (или попроцессного) управления, когда полученные данные используются для планирования, контроля и принятия решений. Пооперационный учет дает более точную информацию о себестоимо­сти продукции, нежели учет поглощенных издержек, особенно если накладные расходы составляют большой процент от общих затрат.

Основные процессы (виды деятельности) финансовой службы — выставление счетов клиентам, контроль оплаты дебиторской задолжен­ности, выплата заработной платы и т.д. Для каждого процесса опреде­ляется своя группа затрат, и затраты относятся на данный процесс. Например, при традиционном учете (поглощенных затрат) накладные расходы определяются в такой последовательности:

·        составление плана накладных расходов;

·        отнесение затрат на ЦФО;

·        распределение затрат по ЦФО;

·        установление коэффициента поглощения затрат для каждого ЦФО;

·        включение затрат в себестоимость продукции в соответствии с фактическим объемом работ и коэффициентом поглощения, рассчитанным для каждого ЦФО.

При пооперационном учете затрат имеем последовательность:

·        учет накладных расходов;

·        их распределение по группам затрат (по процессам);

·        определение факторов затрат;

·        распределение затрат по процессам в соответствии с необхо­димостью каждой операции в данном процессе.

Здесь следует отметить, что для принятия решений одни затраты существенно важнее, чем другие. Например, важны будущие маржи­нальные затраты, вмененные издержки (упущенная маржинальная прибыль, потерянная в результате предпочтения одного варианта другому). Руководитель должен понимать, что, принимая решение, сле­дует с осторожностью относиться к данным о затратах и выручке, кото­рые предоставляют системы финансового и управленческого учета. Вмененные издержки не являются затратами. Это упущенная выгода, которая не находит отражения в финансовом учете.

Таким образом, налаженный управленческий учет и управление себестоимостью являются существенными условиями перехода к системе финансово­го планирования на реформируемых предприятиях.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Предприятие в процессе своей деятельности совершает материальные и денежные затраты на простое и расширенное воспроизводство основных фондов и оборотных средств, производство и реализацию продукции, социальное развитие трудового коллектива и др. Наибольший удельный вес во всех расходах предприятий занимают затраты на производство и реализацию продукции. Совокупность производственных затрат показывает, во что обходится предприятию изготовление выпускаемой продукции.

Классификация затрат позволяет более обоснованно выявить резервы снижения себестоимости и спроектировать мероприятия по сокращению затрат на производство и реализацию продукции. Наибольший практический интерес представляет группировка по экономическим элементам, называемым сметой затрат на производство, и статьям затрат.  Без классификации затрат невозможно решить задачу управления ими на предприятии. Сложность структуры и многообразие процессов формирования затрат предполагает подразделение их по ряду признаков.

Поэлементная классификация дает возможность выявить общую сумму затрат по тому или иному экономическому элементу, а по калькуляционным статьям можно  определить величину расходов в зависимости от места их возникновения.

     Необходимо различать объекты калькулирования, калькуляционную единицу, метод калькулирования.

В настоящее время в калькулировании себестоимости все чаще используют нормативный метод подход, т.е. определяют нормативные затраты по статьям «Основные материалы», «Трудозатраты» и «Общепроизводственные расходы». На счете «Незавершенное производство» фиксируются нормативные значения затрат, а себестоимость готовой продукции автоматически формируется по нормативным затратам. Калькуляция себестоимости продукции также рассчитывается на основе этих нормативов. В случае отклонения фактических затрат от нормативных разница списывается на специальные счета отклонений.

  Управлению текущими затратами до настоящего времени не уделялось достаточного внимания, т.к. в этом не было объективной необходимости. Решение этой задачи возможно на основе маржинального анализа, методика которого базируется на изучении соотношения между тремя группами важнейших экономических показателей: издержками, объемом производства и прибылью.  Это самый эффективный метод решения взаимосвязанных задач, отслеживающий зависимость финансовых результатов бизнеса от издержек и объемов производства. Проведение маржинального анализа базируется на современной системе учета себестоимости «директ - костинг» (системе управления себестоимостью).

Ключевыми моментами маржинального анализа являются: операционный рычаг, порог рентабельности, запас финансовой прочности.

Для снижения себестоимости на предприятии необходимо разработать программу в которую должны  обязательно войти:

·        мероприятия по снижению затрат на материалы;

·        мероприятия по снижению затрат на топливно-энергетические ресурсы;

·        мероприятия по снижению затрат на оплату труда производственных рабочих;

·        мероприятия по снижению накладных расходов;

·        мероприятия по снижению расходов на социальные проекты;

·        мероприятия по сбору недостающей информации для руководителей.

Эта программа должна носить комплексный характер, т.е. должна учитывать все факторы, которые влияют на снижение издержек производства и реализации продукции, а также должна ежегодно корректироваться с учетом изменившихся обстоятельств на предприятии.

 Таким образом, налаженный управленческий учет и управление себестоимостью являются существенными условиями перехода к системе финансово­го планирования на реформируемых предприятиях.

Список ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1.     Налоговый кодекс РФ.

2.      О некоммерческих организациях: Закон РФ от 12.01.1996 г. № 7-ФЗ.

3.     Об акционерных обществах: Закон РФ от 26.12.1995 г.№ 208-ФЗ.

4.     Об обществах с ограниченной ответственностью: Закон РФ от 08.02.1998 г. № 14-ФЗ.

5.     Алексеева М.М. Планирование деятельности фирмы : Учеб. – метод. пособие. М.: Финансы и статистика, 2001.

6.     Большаков С.В. Основы управления финансами : Учеб. Пособие. М.: Изд. Дом «ФБК- Пресс», 2000.

7.     Бригхем Ю., Гапенски Л. Финансовый менеджмент: В 2 т.: Пер.с англ.; Под ред. В.В.Ковалева. СПб.: Экон.шк.,1997.

8.     Веретенникова О.Б. Финансовое планирование деятельности хозяйствующих субъектов Российской Федерации: Учеб. Пособие. Екатеринбург: Изд-во УрГЭУ, 2004.

9.     Веретенникова О.Б. Финансы предприятий: Учеб. Пособие/ Под ред. Акад. А.Ю.Казака.- Екатеринбург: Изд-во АМБ, 2004.- 257 с.

10.                       Вестник ИПБ: Выпуск 4. Николаева С.А. Управленческий учет / Учебное пособие. – М.: Институт профессиональных бухгалтеров России; Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2003.-176с.

11.                       Джай К.Шан, Джай Г.Сигел. Основы коммерческого бюджетирования.- Спб.:Азбука, 2001.

12.                       Ефимова О.В. Финансовый анализ. 4-е изд.- М.Бухгалтерский учет, 2002.

13.                       Ильин А.И. Планирование на предприятии: Учебник / А.И.Ильин.- Мн.: Новое издание, 2002. – 3-е изд., стереотип. – 635 с. – (Экономическое образование)

14.                       Ильин А.И. Управление предприятием. Мн.: Выс. школа, 1997. 275 с.

15.                       Казак А.Ю., Веретенникова О.Б., Майданник В.И. Финансовая политика хозяйствующих субъектов: проблемы разработки и внедрения. Екатеринбург: Изд-во «АМБ», 2003.

16.                       Ковалев В.В., Волкова О.Н. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учебник.-М.:ООО «ТК Велби», 2002.

17.                       Ляпунов С.И., Попов В.М. Финансовый бизнес-план: Учебное пособие.- М.: Финансы и статистика, 2001.

18.                       Налоги и налогообложение: Учебник / Д.Г.Черник и др. – М.: ИНФРА-М, 2001. – 415 с. – (Серия «Высшее образование»).

19.                       Попов В.М., Млодик С.Г., Зверев А.А. Анализ финансовых решений в бизнесе.- М.: КНОРУС, 2004.- 288 с.

20.                       Принятие финансовых решений в управлении бизнесом: концепции, задачи, ситуации: Учебник / В.Н.Вяткин, Д.Д.Хэмптон, А.Ю.Казак. М.; Екатеринбург: ЗАО «Изд.дом «ЯВА»,2000.

21.                       Раицкий К.А. Экономика предприятия : Учебник для вузов. – 2-е изд. – М.: Информационно- внедренческий центр «Маркетинг», 2000. – 696 с.

22.                       Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия: Учеб.пособие/ Г.В.Савицкая. – 6-е изд., перераб. И доп. – МН.: Новое знание, 2001. – 704 с. - (Экономическое образование).

23.                       Сухова Л.Ф.,Чернова Н.А. Практикум по разработке бизнес-плана и финансовому анализу предприятия. Учебное пособие.- М.: Финансы и статистика, 2002.

24.                       Управление затратами на предприятии : Учебное пособие. 2-е изд., перераб. И п. – В.Г.Лебедев, Т.Г.Дроздова, В.П.Кустарев, А.Н. Асаул, И.Б.Осорьева; Под общ. Ед. Г.А.Краюхина–СПб.: Издательский дом «Бизнес-пресса»,2003. – 256 с.

25.                        Управленческий учет: Учеб. Пособие / Под ред А.Д.Шеремета – 2-е изд. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС, 2001.

26.                       Учет нематериальных активов: Положение по бухгалтерскому учету // ПБУ 14/2000.

27.                       Учет основных средств: Положение по бухгалтерскому учету // ПБУ 6/01.

28.                       Учет товарно-материальных ценностей: Положение по бухгалтерскому учету // ПБУ 5/01.

29.                       Финансовый менеджмент : Учеб.пособие / Под ред. Е.И. Шохина. М.: ФБК-Пресс, 2002.

30.                       Финансы и кредит : Учебник / А.Ю.Казак и др.; Под ред.А.Ю.Казака. Екатеринбург: АОЗТ « Изд.дом «ЯВА», 1997.

31.                       Финансы предприятий : Учебник / Под ред.М.В.Романовского. СПб.: Изд.дом «Бизнес-пресса», 2003.

32.                       Финансы, денежное обращение и кредит : Учеб.пособие / Под.ред. А.Ю.Казака. Екатеринбург: Изд-во УрГЭУ, 2001.

33.                       Финансы/ Под ред. Л.А.Дробозинй.- м.: Юнити, 2004.

34.                       Хруцкий В.Е., Сизова Т.В., Гамаюнов В.В. Внутрибюджетное планирование. Настольная книга по постановке финансового планирования.- М.: Финансы и статистика, 2002.

35.                       ШереметА.Д. Анализ финансово-хозяйственной деятельности.-М.: Институт профессиональных бухгалтеров России; Информационное агентство «ИПБ-БИНФА», 2003.-312с.

36.                       ШереметА.Д., Негашев Е.В. Методика финансового анализа деятельности коммерческой организации. - М.:ИНФРА-М, 2003.

37.                       Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.-М.: Инфра-М, 1999.

38.                       Экономика предприятия. Ч.З. продукция предприятия: учеб пособие. СПб., ГИЭУ, 2001.

39.                       Экономический анализ:Учебник для вузов / Под ред. Л.Т.Гиляровской. – 2-е изд.-М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002.

---

[1] Сидоров И.И. Логистическая концепция управления предприятием. СПб ДНТП общества «Знание», ИВЭСЭП. СПб., 2001 с. 138

[2] Веретенникова О.Б. Финансы предприятий. Учебное пособие. Екатеринбург: УрГЭУ, 2001. С. 39.

[3] Веретенникова О.Б. Финансы предприятий: Учеб.пособие/ Под ред. Акад.А.Ю.Казака.Ст.118

[4] Веретенникова О.Б. Финансы предприятий: Учеб.пособие/ Под ред. Акад.А.Ю.Казака.Ст.122

[5]  Веретенникова О.Б. Финансы предприятий: Учеб.пособие/ Под ред. Акад.А.Ю.Казака.Ст.125

[6] Налоговый кодекс  Ф.Ч.II.Гл.25.Ст.265.

2 Там же .Ст.313.

[7] Налоговый кодекс           РФ.Ч.II.Гл.25.Ст 315.

[8] Налоговый кодекс           РФ.Ч.II.Гл.25.Ст 272.

[9] Там же.  Ст. 272.

[10] Налоговый кодекс           РФ.Ч.II.Гл.25.Ст 273.

[11] Веретенникова О.Б. Финансы предприятий: Учеб.пособие/ Под ред. Акад.А.Ю.Казака.Ст.128.

[12] Раицкий К.А. Экономика предприятия: М.:Маркетинг,2000.стр.620

[13] Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия Минск: ООО «Новое знание».2001.стр.480.

2 Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М.: Инфра-М.1999.стр.238.

[14] Там же. Стр.239.

[15] Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М.: Инфра-М.1999.стр.239.

[16] Там же. Стр. 240.

[17] Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М.: Инфра-М.1999.стр.240.

[18] Там же. Стр. 240.

[19] Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Финансы предприятий.- М.: Инфра-М.1999.стр.241.

[20] Раицкий К.А. Экономика предприятия: М.:Маркетинг,2000.стр.620.

[21] Ковалев В.В. Финансовый анализ М.: Финансы и статистика.2000.стр.178

[22] Веретенникова О.Б. Финансы предприятий: Учеб.пособие/ Под ред. Акад.А.Ю.Казака.Ст.131.