СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ.................................................................................................... 3

1. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ....................................................................................................... 8

1.1. Учетная политика организации..................................................................................... 8

1.2. Классификация и оценка запасов.................................................................................. 15

1.3. Первичная документация, учетные регистры и отчетность................................ 19

1.4. Синтетический и аналитический учет материальных запасов........................... 25

1.5. Инвентаризация материальных запасов..................................................................... 32

2. АНАЛИЗ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ............................................ 38

2.1. Учетно-аналитические информационные источники, используемые для анализа материальных запасов........................................................................................................... 38

2.2. Методы, применяемые в анализе.................................................................................. 41

2.3. Анализ состояния материальных запасов.................................................................. 49

2.4. Анализ использования материальных ценностей..................................................... 51

2.5. Резервы снижения материальных затрат................................................................. 62

3. АУДИТ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ.............................................. 64

3.1. Учетно-аналитическая документация, используемая в аудите материальных запасов    64

3.2. Методы проведения аудита........................................................................................... 67

3.3. Технология проведения аудита...................................................................................... 73

3.5. Отчетная документация по аудиту........................................................................... 84

ЗАКЛЮЧЕНИЕ........................................................................................... 91

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ................................. 95

ПРИЛОЖЕНИЯ.......................................................................................... 98

ВВЕДЕНИЕ

Актуальность темы исследования заключается в том, что для большинства организаций материальные ресурсы (сырье, материалы, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструкции, детали, топливо и др.) являются важнейшими активами. Они используются в производстве по - разному. Одни из них полностью потребляются в производственном процессе (сырье, материалы, комплектующие изделия, полуфабрикаты и т. д.), другие – изменяют только свою форму (смазочные материалы, лаки, краски), третьи – входят в изделие без каких либо внешних изменений (запасные части), четвертые – только способствуют изготовлению изделий и не включаются в их массу или химический состав.

Материальные ресурсы – это предметы труда, на которые направлен труд человека с целью получения готового продукта. Предметы труда целиком потребляются в процессе производства, заменяются после каждого производственного цикла и полностью переносят свою стоимость на готовый продукт.

На предприятиях постоянно увеличивается потребление материально-производственных запасов в производстве, что обусловлено расширением производства, значительным удельным весом материальных затрат в себестоимости продукции и ростом цен на ресурсы.

В условиях современной рыночной экономики возникает необходимость наиболее точного учета и строгого контроля за рациональным использованием сырья и запасов в производстве, поскольку экономия материальных запасов существенно снижает производственную себестоимость, а значит и увеличивает прибыль от производства и продажи продукции (работ, услуг). Кроме того, снижение материалоемкости продукции способствует увеличению объема ее выпуска и росту национального дохода в целом.

Очень важна постановка четкой организации бухгалтерского учета и контроля за использованием запасов в производстве, позволяющая определить их фактический расход, чтобы сопоставить его с нормативными расходами. Поэтому большое значение приобретает формирование полной и достоверной учетной информации о наличии, движении и оценке материальных запасов на предприятии, четкой организации внутрихозяйственного контроля за их сохранностью и использованием в производстве.

Процесс разгосударствления экономики и переход на рыночные отношения стал существенной предпосылкой возникновения аудита в нашей стране. В условиях рынка и реальной конкуренции вмешательство государственных органов в финансовую деятельность предприятий ограничено. С приобретением же ими реальных собственников-акционеров или частных владельцев в обществе появились субъекты, непосредственно заинтересованные в законности и эффективности финансовой деятельности предприятий и достоверности учета и отчетности. Аудит финансовых отчетов - проверка отчетов субъекта с целью выдачи заключения о правильности их составления в соответствии с установленными критериями и общепринятыми правилами бухгалтерского учета.

Объектом исследования по данной дипломной работе Екатеринбургский медицинский центр ООО «Здоровье», осуществляющий медицинскую деятельность.

Цель исследования – проведение исследования состояния организации и ведения бухгалтерского учета, экономического анализа и аудита в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» и представление выводов и рекомендаций по результатам проведенных исследований, направленных на повышение экономического потенциала предприятия.

С учётом поставленной цели дипломной работы необходимо решить следующие задачи:

– изучить состояние учетной документации по сбору, регистрации и формирования информации о материально-производственных запасах;

– рассмотреть состояние внутреннего контроля за достоверностью и законностью формирования синтетической и аналитической информации о материально-производственных запасах;

– исследовать применяемые методы экономического анализа, использования аналитических информационных источников в системе управления материально-производственными запасами;

– изучить соответствующие положения по организации учета, анализа и аудита, применяемых в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье», и их соответствие нормативному законодательству;

– по результатам проведенных исследований при решении указанных задач сделать положительные и отрицательные выводы о работе Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье» в сфере исследуемых проблем, предусмотренных дипломной работой;

– дать рекомендации по повышению уровня работы Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье».

Практическая значимость дипломной работы заключается в том, что внедрение предложенных мероприятий по совершенствованию организации учёта, анализа и аудита материально-производственных запасов контроль за состоянием материально-производственных запасов, предотвратит возможность отрицательных результатов хозяйственной деятельности. А также повысит степень аналитичности, точности, своевременности получения сведений о наличии и состоянии материально-производственных запасов.

Источники информации: нормативно-законодательные акты по проблеме учета, анализа и аудита материальных запасов, учебно-методическая литература, бухгалтерские регистры и отчётность исследуемого предприятия, публикации в периодической печати.

Екатеринбургский медицинский научный центр профилактики и охраны здоровья является юридическим лицом, имеет самостоятельный баланс, расчетный или иные счета в учреждениях банков, печать со своим наименованием и с наименованием вышестоящего органа управления здравоохранением, штампы и бланки.

В структуру Центра ООО «Здоровье» входят: научные подразделения, клиника (консультативно-поликлиническое отделение, стационар и др.). виварий, вспомогательные подразделения и др.

Центр ООО «Здоровье» имеет следующую структуру: дирекция: научная часть, в т.ч. научная библиотека, виварий; межотдельческий информационно-аналитический организационно-методический отдел; отдел медицинской экологии; отдел токсикологии и биологической профилактики; отдел медицины труда; отдел отраслевой гигиены труда; отдел курортных ресурсов; отдел физико-химических методов исследований; о цел профпатологии и физиотерапии (клиническое и поликлиническое отделение): бухгалтерия; планово-экономический отдел; отдел кадров; административно-хозяйственная часть.

Центр ООО «Здоровье» осуществляет следующие основные виды деятельности:

– деятельность по обеспечению санитарно-эпидемиологического благополучия в Российской Федерации (в соответствии с законодательством Российской Федерации);

– оценка факторов риска и ущерба здоровью работающих на промышленных предприятиях (металлургических, машиностроительных, горнодобывающих, нефтегазовых, строительных и др.) и населения, проживающего в районах их размещения, в соответствии с законодательством РФ;

– проведение санитарно-эпидемиологических экспертиз, расследований, обследований, испытаний, токсикологических, гигиенических и иных видов оценок, в т.ч. для целей сертификации (экспертиза и паспортизация объектов производственной и окружающей среды, санитарно-защитных зон, питьевой воды, пищевых продуктов и добавок, продовольственного сырья, градостроительных планировочных решений, нормативов, проектной и технологической документации и др.) в соответствии с законодательством РФ;

– медицинская деятельность (в соответствии с лицензией);

– разработка заключений о лечебной ценности природных лечебных ресурсов, в т.ч., бальнеологических, а также нормативно-методических документов по использованию и охране природных лечебных факторов (в соответствии с законодательством РФ);

– деятельность по ремонту средств измерения (в соответствии с лицензией);

– иные виды деятельности, не противоречащие законодательству РФ.

Помимо основных видов деятельности Центр ООО «Здоровье» вправе осуществлять следующие виды предпринимательской деятельности: выполнение хозяйственных договоров с промышленными предприятиями и другими организациями, оказание платных услуг организациям и населению, в том числе медицинских, информационных, экспертных, метрологических и др.

Деятельность Центра ООО «Здоровье» имеет лицензированное обеспечение на все виды и аттестат аккредитации как испытательного центра на проведение всех измерений.

1. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА МАТЕРИАЛЬНО-ПРОИЗВОДСТВЕННЫХ ЗАПАСОВ

1.1. Учетная политика организации

Бухгалтерский учет – это упорядоченная система  сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального отражения всех хозяйственных операций.

При быстрой смене номенклатуры приобретаемых запасов, поставщиков материальных ресурсов и цен на материалы  в условиях рыночной экономики бухгалтерский учет материально-производственных запасов приобретает очень  важное  значение.

Основной целью бухгалтерского учета материально – производственных запасов является обеспечение полной, достоверной и своевременной информацией о их наличии и состоянии всех заинтересованных пользователей: в первую очередь собственников, учредителей и акционеров, а также внутренних пользователей. 

Основными задачами учета материальных ценностей являются:

-         правильное и своевременное документальное отражение всех операций по заготовке, поступлению и отпуску запасов;

-         выявление и отражение затрат, связанных с их заготовлением;

-         получение достоверной информации об остатках и движении запасов в местах их хранения, определение уровня обеспеченности ими предприятия;

-         правильный расчет и списание отклонений по направлениям затрат;

-         контроль за сохранностью материальных ценностей в местах их хранения и на всех стадиях движения;

-         постоянный контроль за соблюдением установленных норм производственных запасов;

-         систематический контроль за использованием запасов в производстве на базе обоснованных норм их расходования;

-         контроль за технологическими отходами и потерями и их использованием;

-         своевременное получение точной информации о величине экономии или перерасхода материальных ресурсов по сравнению с установленными лимитами;

-         систематический контроль за выявлением излишних и неиспользованных запасов, их реализация;

В настоящее время система нормативного регулирования бухгалтерского учета в России состоит из документов четырех уровней.

Первый уровень документов составляют законы и законодательные акты (Указы Президента РФ, постановления Правительства РФ), регулирующие прямо или косвенно постановку бухгалтерского учета в организации, а также представление бухгалтерской отчетности.  Весьма  важными  документами системы  первого  уровня  являются  Гражданский и  Налоговый  кодексы Российской Федерации, в которых раскрыт механизм договорной работы, являющейся основой формирования оправдательной и первичной учетной документации, определены некоторые вопросы, связанные с бухгалтерским учетом.

Особое место в первой группе документов Федеральный закон «О бухгалтерском учете» и Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, где закреплен ряд важных принципов и правил бухгалтерского учета, изложены основы его ведения.

Второй уровень системы нормативного регулирования формируют положения (стандарты) по бухгалтерскому учету, утверждаемые только Минфином России, которые фиксируют минимальные требования государства к ведению бухгалтерского учета и составлению бухгалтерской отчетности исходя из потребностей  рыночной экономики и мировой практики.

Документы третьего уровня – методические указания по ведению бухгалтерского учета, инструкции и рекомендации по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции в отраслях народного хозяйства, методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, инструкции по заполнению форм бухгалтерской отчетности. Важнейшими документами этого уровня являются План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению.

Четвертый уровень в системе регулирования должны занять рабочие документы организации, формирующие ее учетную политику в методическом, техническом и организационном аспектах. Наряду с документами об учетной политике организации имеется и ряд других документов – внутренние инструкции, необходимые  для успешной организации и ведения бухгалтерского учета в системе управления организацией и решения задач ее функционирования.

Основные документы, регулирующие бухгалтерский учет запасов Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье», отражены в таблице 1.

Таблица 1

Перечень нормативных актов, на основании которых организуется

 бухгалтерский учет материально-производственных запасов

Название документа	Дата и № утвержде-ния	Примечание
2	3	4
Первый уровень нормативного регулирования
Гражданский кодекс Российской Федерации	21.10.94 г. с изм. и доп.	регулирует порядок перехода права собст-венности на МПЗ, порядок заключения договоров купли-продажи
Налоговый кодекс Российской Федерации, часть вторая	Федеральный Закон № 117-ФЗ от 05.08.02г	Регулирует порядок включения запасов в состав затрат для правильного исчисления налоговой базы по налогу на прибыль

Продолжение таблицы 1

1	2	3
Федеральный закон РФ «Об аудиторской деятельности»	№119-ФЗ 07.08.01г.	Устанавливает порядок аудита МПЗ
Федеральный закон РФ «О бухгалтерском учете»	№ 129-ФЗ 21.11.96 г.	устанавливает все основные требования и допущения бухгалтерского учета МПЗ
Второй уровень нормативного регулирования
Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ	Приказ МФ РФ от 29.07.98 г. № 34н	Устанавливает требования и принципы ведения учета МПЗ
Учет материально- производственных запасов	ПБУ 5/01 от 09.06.2001 г. № 44н	Дает определение МПЗ, регламентирует способы их оценки при приобретении и выбытии, регулирует рас-крытие информации в бухгалтерской отчетности
Учетная политика организации	ПБУ 1/98 От 09.12.1998 г.  № 60н	Раскрывает способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, применение счетов, системы регистров бухгалтерского учета, обра-ботки информации
Третий уровень нормативного регулирования
План счетов бухгалтерского учета и Инструкция по его применению	Приказ Минфина России от 31.10.2000 г. № 94н.	Предусматривает синтетические счета для учета материально – производственных запасов
Методические указания по бухгалтерскому учету материально – производственных запасов	Приказ Минфина России от 28.12.2001 года № 119-н	Регулирует общие вопросы бухгалтерского учета МПЗ (задачи учета и основные требования, предъявляемые к нему, способы оценки, проведение инвентаизаций и проверок, учет недостач и порчи)
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств	Приказ Минфина России от 13.06.1995 года № 49	Устанавливают требования к порядку проведения инвентаризации МПЗ
«Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, запасов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве"	Постановление Госкомстата РФ от 30.10.1997 г. N 71а	Устанавливает унифи-цированные формы первичных документов по учету МПЗ

Продолжение таблицы 1

1	2	3
Четвертый уровень нормативного регулирования
Учетная политика предприятия		Устанавливает порядок отражения в учете процесса приобретения  запасов, способ оценки материальных запасов и расчета фактической себестоимости отпущенных в производство запасов

 Для предприятия огромное значение имеет рациональное формирование  учетной  политики. 

В таблице 2 представлены возможные способы оценки материальных запасов.

Таблица 2

Способы оценки материально-производственных запасов, вариантность которых предусмотрена нормативными актами по бухгалтерскому учету

№ п/п	Элемент учетной политики	Допустимые законодательством варианты	Обоснование
1	2	3	4
1	Отражение процесса приобретения и заготовления запасов	1.Применение счета 10 «Материалы» с оценкой запасов на счете 10  по фактической себесто-имости; 2.Применение счетов 10 «Материалы», 15 «заготовление и приобре-тение запасов»; 16 «Отклонение в стоимости  запасов» с оценкой запасов на счете 10 по учетной цене	Инструкция по применению Плана счетов бухгалте-рского учета финан-сово-хозяйственной деятельности организаций, пояс-нения к счету 10 «Материалы»
2	Способ определения учетной цены	-договорные цены; -фактическая себестоимость по данным предыдущего месяца или года; -планово-расчетные цены; -средняя цена группы однородных запасов	Методические указания по бухгалтерскому учету материально  производственных запасов

Продолжение таблицы 2

1	2	3	4
3	Способ оценки МПЗ и расчета фактической себестоимости отпущенных в производство  ресурсов	1.По себестоимости каждой единицы; 2.По средней себестоимости; 3.По себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (способ ФИФО); 4.По себестоимости последних по времени приобретения МПЗ запасов (способ ЛИФО)	Положение по ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ (п. 58);  ПБУ 5/01  «Учет материально – производственных запасов
4	Ведение учета с точки зрения разделения бухгалтерского и складского (оперативного) учета	1.Сальдовый метод (на складах организуется только количест-венный учет по видам ценностей - номенклатурным номерам; бухгалтерия ведет только суммовой учет - в денежном выражении). 2.Количественно-суммовой метод (на складах- количественный учет, в бухгалтерии организуется одно-временно количественный и сум-мовой учет по номенклатурным номерам ценностей).	Методические указания по бухгал-терскому учету материально – производственных запасов
5	Ведение учета с точки зрения периодичности учета	1.Система непрерывного учета (отражение в учете всех операций по поступлению и движению МПЗ на момент их совершения). 2. Система периодического учета (выявление по окончании каждого отчетного периода количества использованных и выбывших по различным причинам МПЗ и ежемесячное определение  их остатков по результатам инвента-ризации).	Методические ука-зания по бухгалте-рскому учету мате-риально производ-ственных запасов

Метод оценки по себестоимости каждой единицы материально-производственных запасов используется:

а) организациями с очень маленькими объемами запасов, когда к учету принимается всего несколько единиц имущества данной группы материально-производственных запасов, при этом склада либо вообще нет, либо он очень мал

б) для материально-производственных запасов, учитываемых в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или для запасов, которые не могут обычным образом заменять друг друга.

Метод ФИФО применяется по следующим причинам: при необходимости увеличения балансовой прибыли (в условиях инфляции), для повышения достоверности стоимостной оценки запасов, по которой они отражены в бухгалтерском балансе (например, такое требование может выдвигаться инвесторами). Напротив, метод ЛИФО способен обеспечить уменьшение налогооблагаемой прибыли (в условиях инфляции), а также повышение достоверности сведений о затратах на производство продукции или издержках обращения, о финансовых результатах (поскольку они будут исчисляться с применением современных, а не устаревших расценок).

Метод средней себестоимости обеспечивает усреднение прибыли (в условиях инфляции), характеризуется меньшей трудоемкостью учетных процедур, чем ФИФО или ЛИФО, более привычен бухгалтерскому персоналу, особенно с большим опытом работы. При этом скользящая средняя - более точная, но требует трудоемких расчетов (так как расчет средней делается не один раз в месяц, а при каждой операции); средняя предыдущего периода - менее трудоемкая и может быть реализована даже при отсутствии эффективной автоматизации учета.

Важно подчеркнуть, что в течение отчетного года организация может применять как элемент учетной политики только один метод оценки по каждому отдельному виду (группе) материально-производственных запасов. Однако при появлении новой группы запасов, которая ранее не входила в учетную номенклатуру запасов ни самостоятельно, ни в составе другой группы запасов, организация имеет право дополнить свою учетную политику и осуществить выбор оценки списания данного вида запасов.

Сальдовый метод применяется, как правило, для снижения трудоемкости учетных процедур и увеличения оперативности их выполнения (чаще всего, в условиях отсутствия эффективной автоматизации учета) при наличии широкой номенклатуры используемых ценностей. Количественно-суммовой метод является более предпочтительным в случае необходимости существенного усиления контроля сохранности и движения материальных ценностей; территориальной удаленности и иных условий, определяющих сложности оперативного получения бухгалтерией информации со складов.

В соответствии с учетной политикой, принятой в Центре ООО «Здоровье», материальные запасы отражаются в учете и отчетности по фактической стоимости. Фактической стоимостью материальных запасов, приобретенных за плату, признается сумма фактических расходов на их приобретение. Материальные запасы списываются по средней стоимости.

1.2. Классификация и оценка запасов

К материально-производственным запасам относятся следующие  активы:  используемые в качестве сырья, запасов и т.п. при производстве продукции, предназначенной для продажи (выполнения работ, оказания услуг); предназначенные для продажи; используемые для управленческих нужд организации. Готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи. Товары являются частью материально-производственных запасов, приобретенных или полученных от других юридических или физических лиц, и предназначенные для продажи.

Современное предприятие использует много видов различных материально-производственных запасов. Поэтому для их учета необходима группировка по определенным признакам. Все материально-производственные запасы классифицируются в учете по назначению и роли в процессе производства и по техническим свойствам.

По назначению и роли в производстве различают:

Сырье и материалы. К сырью относят продукты добывающей промышленности и сельского хозяйства, поступающие в переработку (руда, хлопок, молоко). Материалами считают продукты, прошедшие предварительно промышленную обработку (металл, пластики, ткани). Материалы делятся на основные, образующие физическую основу изготовляемой продукции (металл – для машин; доски – для мебели; кожа – для обуви), и вспомогательные, которые придают продукции особые качества (краски), потребляются средствами труда (смазочные, охлаждающие, обтирочные), используются для содержания помещений в чистоте, на канцелярские цели (бумага, копировка, карандаши).

Покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, конструкции и детали, приобретаемые в порядке производственной кооперации  для выпускаемой продукции, но требующие обработки или сборки.

Топливо – это материалы, предназначенные для выработки энергии, отопления зданий, эксплуатации транспортных средств, на технические нужды предприятия (уголь, дрова, нефтепродукты, газ).

Тара и тарные материалы, предназначенные для изготовления тары и ее ремонта.

Прочие материалы – отходы производства (обрубки, обрезки, стружка, лоскут), отходы от утилизации неисправимого брака, материальные ценности, полученные от списания основных средств (металлолом, утиль – сырье).

Строительные материалы, используемые для строительных и монтажных работ.

Запасные части – детали, изготовляемые или приобретаемые предприятием для замены изношенных частей и ремонта основных средств.

Эта классификация используется для организации бухгалтерского учета материальных ресурсов: на каждую группу запасов открывается отдельный субсчет. Для оперативного руководства работой предприятия она дополняется  классификацией запасов по техническим свойствам.

По техническим свойствам обычно выделяют в особые группы: черные металлы, трубы, цветные металлы, химикаты, резино-технические изделия и т.д. Классификация запасов предусматривает отраслевые особенности предприятия. Каждая группа запасов подразделяется  на подгруппы, например, в группе черных металлов выделяются прокат, балки и швеллеры, крупносортовая, среднесортовая, мелкосортовая сталь, катанка и т.д. Затем в каждой подгруппе  приводится перечень  наименований запасов с их технической характеристикой. Классификация запасов по их техническим свойствам строится применительно к перечню запасов, установленному в отчете об остатках, поступлении и расходе сырья и запасов, что упрощает составление этого отчета.

На основе классификации предприятия разрабатывают систематизированный перечень используемых ими запасов, в котором материалы приводятся по группам, подгруппам и наименованиям, и каждому наименованию запасов присваивается номенклатурный номер. Номенклатурный номер обычно включает: номер группы (один знак), номер подгруппы (один знак), вид материала (два знака), характеристику материала (три знака). В номенклатуре указываются также единицы измерения, их шифры, учетная цена запасов, т.е. составляется номенклатура – ценник. Номенклатура – ценник является организующей основой всего материального учета на предприятии. В соответствии с ней номенклатурный номер соответствующего наименования материала указывается на всех относящихся к нему приходных и расходных документах. Это предупреждает пересортицу, ошибки и упрощает технику учетной работы.

Показатель материалоемкости продукции является важнейшим показателем эффективности использования производственных запасов. Под материалоемкостью продукции понимается отношение затрат сырья, топлива, энергии и других материальных ресурсов, в натуральном или стоимостном выражении, к общему объему затрат произведенной продукции (работ, услуг). На практике общие и частные показатели материалоемкости продукции позволяют судить об изменении расхода запасов, или иначе, изменении (росте или снижении) материальных затрат на производство продукции в целом, по отдельным группам и единицам продукции.

Материально-производственные запасы принимают к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. Это касается и запасов, и товаров, и готовой продукции. Фактическая себестоимость запасов (сырье, покупные полуфабрикаты, комплектующие изделия, топливо, тара, запчасти и т.п.) складывается из трех величин:

- договорной стоимости;

- транспортно-заготовительных расходов;

- расходов, которые необходимы, чтобы довести материалы до пригодного состояния.

Договорная стоимость - это цена запасов, по которой они куплены у поставщика.

К транспортно-заготовительным расходам  относятся, в частности:

- суммы, уплаченные за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировку запасов до склада покупателя (при условии, что данные суммы не включены в цену запасов);

- расходы по содержанию складов аппарата организации (в том числе зарплата работников этих подразделений, а также начисленный на их зарплату единый социальный налог и обязательные страховые взносы);

- вознаграждения, уплаченные посредникам;

- проценты по кредитам и займам, взятым для оплаты запасов.

Способ, который организация избрала для учета транспортно-заготовительных расходов, она должна отразить в своей учетной политике.

Расходы по доведению запасов до пригодного состояния - это суммы, которые организация потратила на переработку, обработку, доработку и улучшение технических характеристик запасов, однако речь идет лишь о тех работах, которые не связаны с основным производственным процессом.

К материальным запасам Екатеринбургского медицинского центра относятся и учитываются материалы и продукты питания, медикаменты, топливо и горючее, корма для животных, тара, запасные части к машинам и оборудованию, животные вивария, реактивы для научных и других целей, а также материалы длительного использования для научных исследований и на лабораторном испытании, спецоборудование для научно-исследовательских работ по договорам с заказчиками.

1.3. Первичная документация, учетные регистры и отчетность

Первичные документы по поступлению и расходу запасов являются основой организации материального учета. Непосредственно по первичным документам осуществляют предварительный, текущий и последующий контроль за движением, сохранностью и рациональным использованием материальных ресурсов.

Первичные документы по движению запасов должны тщательно оформляться, обязательно содержать подписи лиц, совершивших операции, и коды соответствующих объектов учета. Контроль за соблюдением правил оформления движения материальных ресурсов возложен на главного бухгалтера и руководителей соответствующих подразделений.

Сырье и материалы поступают от поставщиков, подотчетных лиц, закупивших материалы в порядке наличного расчета, от списания пришедших в негодность основных средств собственного производства.

Для выполнения производственной программы предприятия определяют потребность в материальных ресурсах и приобретают или производят их. На поставку запасов предприятие заключает договора с поставщиками, которые определяют права, обязанности и ответственность сторон по поставкам продукции.

В отделе снабжения по поступающим документам проверяют соответствие объема, ассортимента, сроков поставки, цен, качества запасов и др. договорным условиям. В отделе снабжения ведут Журнал учета поступающих грузов. Проверенные платежные требования из отдела снабжения передают в бухгалтерию, а квитанции транспортных организаций – экспедитору для получения и доставки запасов.

Для получения запасов со склада иногородних поставщиков экспедитору выдают наряд и доверенность, в которых указывают перечень запасов, подлежащих получению. При приемке запасов экспедитор производит не только количественную, но и качественную приемку.

Принятые кладовщиком материалы оформляют приходными ордерами.

В тех случаях, когда количество и качество прибывших на склад запасов не соответствуют данным счета поставщика, приемку запасов производит комиссия и оформляет акт о приемке запасов, который служит основанием для предъявления претензии поставщику. Если перевозку запасов осуществляют автотранспортом, то в качестве первичного документа применяют товарно-транспортную накладную, которую составляет грузоотправитель в четырех экземплярах.

Поступление на склад запасов собственного изготовления, отходов производства и др. оформляют одно- или многострочными требованиями–накладными, которые выписывают цехи–сдатчики в двух экземплярах: первый является основанием для списания запасов с цеха–сдатчика, второй направляется на склад и используется в качестве приходного документа. Материалы, полученные от разборки и демонтажа зданий и сооружений, приходуются на основании акта об оприходовании материальных ценностей, полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений.

Подотчетные лица приобретают материалы в организациях торговли, у других организаций и кооперативов, на колхозном рынке или у населения за наличные деньги. Документом, подтверждающим стоимость приобретенных запасов, является товарный счет или акт (справка), составляемый подотчетным лицом.

Материалы отпускают со склада организации на производственное потребление, хозяйственные нужды, на сторону, для переработки и в порядке реализации излишних и неликвидных запасов.

Порядок документального оформления отпуска запасов зависит, прежде всего, от организации производства, направления расхода и периодичности их отпуска.

Расход запасов, отпускаемых в производство и на другие нужды ежедневно, оформляют лимитно–заборными картами. Их выписывает плановый отдел или отдел снабжения в двух экземплярах на один или несколько видов запасов и, как правило, сроком на 1 месяц. Могут применяться квартальные и полугодовые лимитно–заборные карты с отрывными месячными талонами на фактический отпуск. В них указывают: вид операций, номер склада, отпускающего материалы, цех–получатель, шифр затрат, номенклатурный номер и наименование отпускаемых запасов, единицу измерения и лимит месячного расхода запасов, который исчисляют в соответствии с производственной программой на месяц и действующими нормами расхода.

Отпуск запасов со складов производят в пределах установленного лимита. Сверхлимитный отпуск запасов и замену одного материала другим (при отсутствии материала на складе) оформляют выпиской отдельного требования–накладной на замену (дополнительный отпуск запасов).

Если материалы со склада отпускаются нечасто, то их отпуск оформляют одно– или многострочными требованиями–накладными на отпуск запасов, которые выписываются цехом–получателем в двух экземплярах: первый, с распиской кладовщика, остается в цехе, второй, с распиской получателя – у кладовщика.

Для учета движения запасов внутри предприятия применяют однострочные или многострочные требования–накладные.

Отпуск запасов сторонним организациям или хозяйствам своей организации, расположенным за ее пределами, оформляют накладными на отпуск запасов на сторону, которые выписывает отдел снабжения в двух экземплярах на основании нарядов, договоров и других документов: первый экземпляр остается на складе и является основанием для аналитического и синтетического учета запасов, второй передается получателю запасов. При перевозке запасов автотранспортом вместо накладной применяют товарно–транспортную накладную.

Вместо первичных документов по расходу материала можно использовать карточки учета запасов. С этой целью представители цехов–получателей расписываются в получении запасов в самих карточках, которые становятся в связи с этим оправдательными документами.

В установленные дни документы по приходу и расходу запасов сдают в бухгалтерию организации по реестру приемки–сдачи документов, составленному в двух экземплярах: первый сдается в бухгалтерию под расписку бухгалтера на втором экземпляре, а второй остается на складе.

Рассмотрим порядок документального отражения материальных запасов в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье».

Материальные ценности хранятся на складах Екатеринбургского медицинского центра, порядок размещения в которых обеспечивает быстроту операций по их приемке, выдаче и проведению инвентаризации.

Полная материальная ответственность за прием, хранение и отпуск медикаментов, продуктов питания и тары возлагается на заведующего складом (кладовщика), с которым директор Центра заключает типовой договор о полной материальной ответственности. За продукты питания, находящиеся в пищеблоке, полную материальную ответственность несет шеф-повар.

Материально ответственное лицо, принимающее продукты питания, обязано одновременно принимать и тару. Тара, поступающая на склад, приходуется на основании тех же документов, что и продукты питания. В сопроводительных документах поставщиков отдельной строкой указывается наименование тары, ее количество, цена и сумма. Учет движения тары и продуктов питания на складе ведется материально ответственным лицом в книге складского учета материалов только по наименованиям и количеству.

Заведующий складом дает руководителю Центра заявку на приобретение необходимых материальных запасов. Руководитель подписывает ее и отдает в бухгалтерию для оформления доверенности или дает разрешение на выдачу наличных денег в подотчет.

Материальные ценности поступают в Центр от поставщиков, а также от лиц, закупивших материалы на денежные средства, выданные в подотчет. Приобретенные материалы доставляются транспортом автотранспортного предприятия. Работник автотранспортного предприятия получает от поставщика по доверенности (приложение 1), выписанной бухгалтерией и зарегистрированной в книге доверенностей.  Доверенности для получения материальных ценностей по приказу руководителя выдаются водителям и главному инженеру, так как должности экспедитора и кладовщика не предусмотрены штатным расписанием. Обязанности кладовщика выполняет по распоряжению руководителя диспетчер предприятия. Получая груз, кладовщик  сверяет его с транспортными документами.

На транспортном предприятии  заключен договор об  индивидуальной материальной ответственности с работниками, исполняющими обязанности кладовщика и экспедитора. При приемке запасов на складе проверяется количество, ассортимент, качество поступивших запасов.

На складе медицинского центра ведется количественно-суммовой  учет материальных запасов. При этом методе учета на каждый вид и  сорт запасов заводится карточка складского учета формы М-17 (приложение 2). В ней на основании первичных документов записывают операции по поступлению и расходу запасов в натуральных показателях. На основании карточек в бухгалтерии составляются оборотные ведомости по каждому виду запасов.

При передаче со склада в бухгалтерию автотранспортного предприятия счета-фактуры (приложение 3) регистрируются в Журнале учета поступления товаров. Учет поступивших  материальных ценностей ведется в оборотных ведомостях по субсчетам к счету 10.

При увеличении потребности в продуктах питания выписывается накладная (требование) на склад по форме № 434, а при уменьшении потребности в продуктах питания излишки сдаются на склад и оформляются той же накладной (требованием) с указанием «Возврат».

Учет расходования продуктов питания на пищеблоке ведется в меню-раскладке.

Материальные ценности  со  склада  выдаются только  официально  назначенным  для  их  получения работникам предприятия, на которых предварительно выписывается  «Доверенность»  типовой   формы № М-2.

Аналитический учет запасов ведется по наименованиям, маркам, количеству, стоимости и материально ответственным лицам на карточке учета материалов (приложение 4).

К первичным документам, используемым при отпуске материальных ценностей относятся  разовые документы - «Требование – накладная» на отпуск материалов типовой межотраслевой формы № М-11 (приложение 5). Запасные части, материалы, инвентарь, спецодежда отпускаются по требованию-накладной.

Центр не использует при отпуске материалов накопительные первичные документы - лимитно-заборные карты типовой междуведомственной формы № М-8, которые предназначены, во-первых, для последовательного оформления отпуска материальных ценностей, а во – вторых, для текущего контроля за лимитами отпуска материалов на производственные нужды.

Оперативный учет и расчет остатков материальных ценностей на складе Центра исполняет работник бухгалтерии  на основании первичных приходно-расходных документов вручную, так как в бухгалтерии учет материальных ценностей, так же как и учет других операций не автоматизирован.  Работник  бухгалтерии  систематически сверяет данные бухгалтерского учета с фактическими данными на складе и  карточкой складского учета. Выявленные ошибки и расхождения здесь же устраняются.

Оборотная  ведомость по складу на транспортном предприятии формируется по каждому субсчету, в ней  указывается количество и стоимость прихода, расхода, остатков на начало и конец периода материальных ресурсов по складу на дату и за месяц. На данном этапе происходит оперативная сверка данных по учету движения материальных ценностей по данным бухгалтерского учета с фактическим наличием их на складе. Таким образом, происходит постоянный контроль за складским учетом, наличие данных о начальных остатках и оборотах по каждому номенклатурному номеру, что облегчает поиск ошибок и расхождений. Оборотные ведомости ведутся по каждому виду материальных запасов.

1.4. Синтетический и аналитический учет материальных запасов

Учет материальных запасов Центра ведется в количественном и суммовом выражении по наименованиям материалов и материально ответственным лицам.

Для учета материальных запасов в Центре используется счет 10 «Материалы». Он подразделяется на субсчета:

10-1 «Материалы для учебных, научных и других целей»;

10-2 «Продукты питания»;

10-3 «Медикаменты и перевязочные средства»;

10-4 «Хозяйственные материалы и канцелярские принадлежности»;

10-5 «Топливо, горючее и смазочные материалы»;

10-6 «Тара»;

10-7 «Прочие материалы»;

10-8 «Запасные части к машинам и оборудованию»;

10-9 «Транспортно-заготовительные расходы».

На субсчете 10-1 «Материалы для учебных, научных и других целей» учитываются реактивы и химикаты, стекло- и химпосуда, металлы, электроматериалы и радиоматериалы, радиолампы, фотопринадлежности, бумага для издания учебных программ, пособий и научных работ, подопытные животные и прочие материалы для учебных целей и научно - исследовательских работ.

Учет продуктов питания ведется на субсчете 10-2 «Продукты питания».

Организация лечебного питания входит в число основных мероприятий по медицинскому обслуживанию больных как часть общего лечебного процесса. Лечебное питание является обязательной составной частью комплексной терапии.

На субсчете 10-3 «Медикаменты и перевязочные средства» учитываются медикаменты и перевязочные средства. Наркотические и психотропные средства в клинике не используются.

На субсчете 10-4 «Хозяйственные материалы и канцелярские принадлежности» учитываются хозяйственные материалы и канцелярские принадлежности, используемые для текущих нужд центра ООО «Здоровье» (электрические лампочки, мыло, щетки и др.). Канцелярские принадлежности (бумага, карандаши, ручки, стержни и т.п.). На документах, подтверждающих приобретение и получение этих ценностей, должна быть расписка лица, получившего эти материалы.

На субсчете 10-5 «Топливо, горючее и смазочные материалы» учитываются все виды топлива, горючего и смазочных материалов, находящихся на складах или в кладовых (бензин, керосин, мазут, автол и т.д.), а также непосредственно у материально ответственных лиц.

Топливо списывается по фактическому расходу, но не выше норм расхода горючесмазочных материалов на автомобильном транспорте, утвержденных в установленном порядке. В центре ООО «Здоровье» существуют зимние и летние нормы расхода бензина.

На субсчете 10-6 «Тара» учитывается возвратная или обменная тара (бочки, бидоны, ящики, банки стеклянные, бутылки и т.п.) как свободная (порожняя), так и под материальными ценностями.

На субсчете 10-7 «Прочие материалы» учитываются корма (овес, комбикорм для животных и др.), а также приобретенная для предпринимательской деятельности печатная и другая продукция.

Аналитический учет материалов по субсчетам 10-1 10-4 – 10-7 в учреждениях ведется по наименованиям, количеству, стоимости и материально ответственным лицам.

На субсчете 10-8 «Запасные части к машинам и оборудованию» учитываются запасные части, предназначенные для ремонта и замены изношенных частей в машинах (медицинских, электронно-вычислительных и др.), оборудовании, транспортных средствах (моторы, автомобильные шины, включающие покрышки, камеры и ободные ленты и т.п.).

Аналитический учет запасных частей ведется по наименованиям запасных частей, маркам, заводским номерам, количеству, стоимости и материально ответственным лицам

Так, в центр ООО «Здоровье» по накладной № 001327 от 3 декабря 2004 года поступили запчасти на сумму 2049.60 рублей. В счет-фактуре той же даты выделен НДС 18 % - 312,60 рублей.  Медицинский Центр ООО «Здоровье» не является плательщиком налога на добавленную стоимость, поэтому материалы приходуются по цене поставщика, включая НДС.

Кладовщик на основании накладной поставщика выписывает  накладную. В бухгалтерии по принятию на учет материальных ценностей сделаны следующие проводки:

Дебет  10-8 «Запасные части к машинам и оборудованию» Кредит 60  «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 2049.60 руб. -  принятие на учет запасных частей;

Дебет 60  «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»  Кредит 51 «Расчётный счёт» - 2049.60 руб.  - оплачены запчасти;

Горюче-смазочные материалы на изучаемом предприятии  учитывают на счете 10-5 «Топливо, горючее и смазочные материалы» отдельно по автомашинам и на технологические нужды. Центр ООО «Здоровье» получает топливо по пластиковым карточкам на заправках. 

Кроме того, водителям Центра ООО «Здоровье» выдаются в подотчет суммы на приобретение топлива в заправочных станциях района и области для дополнительной дозаправки.  Основанием  для отражения горюче-смазочных материалов на счете 10-5 служит кассовый чек автозаправочной станции, где указаны количество залитого в бак бензина, его цена и общая сумма. На основании кассового чека на автотранспортном предприятии делается следующая бухгалтерская запись:

Дебет 71 «Расчеты с подотчетными лицами» Кредит 50 «Касса» -  получена сумма в подотчет;

Водитель составляет авансовый отчет об израсходованных суммах, а бухгалтер отражает эту операцию записью:

Дебет 10-5 «Топливо, горючее и смазочные материалы» Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами» - на сумму стоимости ГСМ.

Остаток неиспользованного аванса возвращается в кассу:

Дебет 50  «Касса»   Кредит 71 «Расчеты с подотчетными лицами» – на сумму неиспользованного аванса.

Приобретая материалы и сырье для производственных нужд и не только комбинат оплачивает транспортные расходы по заготовке и доставке их на свой склад.

В бухгалтерском учете к транспортно-заготовительным расходам (ТЗР) организации относятся затраты, практически связанные с процессом заготовления и доставки материалов в организацию.

Учет ТЗР организован в целом по субсчету 10-9 «Транспортно-заготовительные расходы».

ТЗР, относящиеся к материалам, отпущенным в производство, на нужды управления и на иные цели, ежемесячно списываются на счета бухгалтерского учета, на которых отражен расход соответствующих материалов.

Списание ТЗР по отдельным видам или группам материалов производится пропорционально учетной стоимости материалов исходя из отношения суммы остатка ТЗР на начало месяца (отчетного периода) и текущих ТЗР за месяц (отчетный период) к сумме остатка материалов на начало месяца (отчетного периода) и поступивших материалов в течение месяца (отчетного периода) по учетной стоимости. Полученное в результате значение, умноженное на 100%, дает процент, который далее используется бухгалтером при списании ТЗР на увеличение (удорожание) учетной стоимости израсходованных материалов.

Порядок отражения данных расходов представим далее.

На начало сентября 2004 года в Цетре остаток материалов (морковь) составлял 100 000 руб. (10 000 кг), а ТЗР - 10 000 руб.

В течение сентября комбинатом было приобретено материалов на сумму 360 000 руб. (в том числе НДС - 60 000 руб.) (25 000 кг).

Транспортные расходы за этот же период составили 30 000 руб. (в том числе НДС - 5000 руб.).

В соответствии с учетной политикой комбинат ведет учет ТЗР путем отражения на счете 10 «Материалы» согласно расчетным документам поставщика.

В бухгалтерском учете комбината операции по учету транспортных Расходов отражены в таблице 3.

Таблица 3

Учет транспортно-заготовительных расходов

Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
Д сч.	К сч.
Отражена задолженность за приобретенные материалы исходя из их стоимости по договору (360 000 руб. - 60 000 руб.)	10	60	300 000
Отражена сумма НДС, предъявленная поставщиком материалов	19	60	60 000
Оплачено поставщику за медикаменты	60	51	360 000
Принята к вычету сумма НДС, уплаченная поставщику материалов	68	19	60 000
Учтены расходы транспортной компании по доставке медикаментов (30 000 руб. - 5000 руб.)	10-ТЗР	76	25 000
Отражена сумма НДС, предъявленная транспортной компанией	19	76	5 000
Оплачено транспортной компании за доставку груза	76	51	30 000
Принята к вычету сумма НДС, уплаченная транспортной компании	68	19	5 000

Материальные запасы со склада отпускаются на производственное потребление, различные хозяйственные нужды (содержание офиса, ремонтные работы). Под отпуском в производство понимается отпуск запасов со склада предприятия на оказание медицинских услуг.

Оформление отпуска материалов трудоемко из-за большого количества и разнообразия первичных документов. Поэтому важное значение имеет упрощение учета  на этом участке. Тем не менее,  кладовщик медицинского центра ООО «Здоровье» первичные документы на отпуск в производство материальных ценностей оформляет как в натуральных, так и в суммовых  показателях.

Третьего числа каждого месяца кладовщик представляет в бухгалтерию автотранспортного предприятия ведомость в форме отчета, где указываются номенклатурные номера, наименование материалов, цена, остаток на начало, приход, расход и остаток на конец периода в количественном и суммовом выражении. Списание материальных запасов производится по средней себестоимости так, как это предусмотрено учетной политикой предприятия.

Медицинский Центр ООО «Здоровье» купил медикаменты для оказания медицинских услуг. Материалы покупались тремя партиями по 10000 шт. в каждой.

Первая партия приобретена 1 января 2005 года по цене 42000 руб. (в том числе НДС - 7000 руб.). Вторая - 3 февраля 2005 года по цене 44000 руб. (в том числе НДС - 7333 руб.). Третья - 2 марта 2005 года по цене 47000 руб. (в том числе НДС - 7833 руб.).

Для производства продукции было списано 25000 шт. оказание  услуг осуществлялось в марте 2005 года.

Порядок списания материалов для проведения медицинских анализов по средней себестоимости представлен на основе данных таблицы 4.

Таблица 4

Учет отпуска запасов в производство

Содержание операции	Корреспонденция счетов	Сумма, руб.
Д сч.	К сч.
Приобретена первая партия материалов (42000 - 7000)	10	60	35 000
Учтен НДС по первой партии материалов	19	60	7 000
Приобретена вторая партия материалов (44000 - 7333)	10	60	36 667
Учтен НДС по второй партии материалов	19	60	7333
Приобретена третья партия материалов (47000 - 7833)	10	60	39167
Учтен НДС по второй партии материалов	19	60	7833

Далее бухгалтер определяет среднюю себестоимость единицы материалов (одной штуки). Она составит:

(35000 руб. + 36667 руб. + 39167 руб.) : (10000 шт. + 10000 шт. + 10000 шт.) = 3,69 руб.

Стоимость материалов, подлежащая списанию, составит:

3,69 руб. х 25000 шт. = 92250 руб.

При списании материалов сделана следующая проводка:

Д сч. 20 К сч.  10

- 92250 руб. - списаны материалы в производство.

Материалы отражаются в бухгалтерской отчетности Центра ООО «Здоровье» в соответствии с их классификацией (распределением по группам или видам) исходя из способа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

Стоимость инструментов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей списывается на затраты в полном размере при их передаче в эксплуатацию. В целях обеспечения сохранности таких объектов на комбинате организован надлежащий контроль.

Аналитический учет ведется по местам хранения материалов и отдельных их наименованиям, в номенклатурных карточках по материалам.

С целью формирования полной и достоверной информации о материалах необходимо проводить контроль за наличием и сохранностью, в связи с чем, необходимо проводить инвентаризации материалов. В следующем пункте работы рассмотрен порядок проведения и отражения результатов инвентаризации.

1.5. Инвентаризация материальных запасов

Руководители предприятий несут ответственность за правильное и своевременное проведение инвентаризации материальных запасов, за обеспечение ее внезапности. Любой экономический субъект обязан создать условия, обеспечивающие полную и точную проверку фактического наличия ценностей в сжатые сроки.

Основными задачами инвентаризации являются следующие:

а) определение фактического наличия материальных запасов;

б) контроль за сохранностью материальных ценностей (путем сопоставления фактического наличия с данными бухгалтерского учета);

в) выявление материальных запасов, полностью или частично потерявших свое первоначальное качество;

г) выявление сверхнормативных и неиспользуемых материальных ценностей с целью последующей реализации;

д) проверку соблюдения правил и условий хранения материальных ценностей;

е) проверку реальности стоимости (оценки) учтенных на балансе объектов.

При проведении инвентаризации наименования запасов заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и др.).

Материальные ценности, поступающие во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются по реестру или товарному отчету после инвентаризации. Эти материальные ценности заносятся в отдельную опись под наименованием «Товарно–материальные ценности, поступившие во время инвентаризации».

Следующий этап при проведении инвентаризации – сравнение фактических остатков материальных ценностей, выявленных при проверке, с остатками, учтенными на счетах бухгалтерского учета. Результатом такого сравнения является составление сличительных ведомостей. Сличительные ведомости составляются по имуществу, при инвентаризации которого выявлены отклонения от учетных данных. В сличительных ведомостях отражаются результаты инвентаризации, то есть расхождения между показателями по данным бухгалтерского учета и данными инвентаризационных описей. Суммы излишков и недостач материальных ценностей в сличительных ведомостях указываются в соответствии с их оценкой в бухгалтерском учете. Для оформления результатов инвентаризации могут применяться единые регистры, в которых объединены показатели инвентаризационных описей и сличительных ведомостей. На ценности, не принадлежащие организации, но числящиеся в бухгалтерском учете (находящиеся на ответственном хранении, арендованные, полученные для переработки), составляются отдельные сличительные ведомости. Сличительные ведомости могут быть составлены как с использованием средств вычислительной и другой организационной техники, так и вручную.

Выявленные при инвентаризации расхождения фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета регулируются в соответствии с Положением о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации в следующем порядке:

– материалы, оказавшиеся в излишке, подлежат оприходованию и зачислению соответственно на финансовые результаты у организации с последующим установлением причин возникновения излишка и виновных лиц;

– убыль ценностей в пределах норм, утвержденных в установленном законодательством порядке, списывается по распоряжению руководителя организации соответственно на издержки производства и обращения у организации. Нормы убыли могут применяться лишь в случаях выявления фактических недостач.

Убыль ценностей в пределах установленных норм определяется после зачета недостач ценностей излишками по пересортице. Если после зачета по пересортице, проведенного в установленном порядке, все же оказалась недостача ценностей, то нормы естественной убыли должны применяться только по тому наименованию ценностей, по которому установлена недостача. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм.

Недостачи запасов и порча сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц. Если виновники не установлены или во взыскании с виновных лиц отказано судом, убытки от недостач и порчи списываются на издержки производства и обращения у организации. Для оформления списания недостач ценностей и порчи сверх норм естественной убыли должны быть представлены решения следственных или судебных органов, подтверждающие отсутствие виновных лиц, либо отказ во взыскании ущерба с виновных лиц, либо заключение о факте порчи ценностей, полученное от отдела технического контроля или соответствующих специализированных организаций (инспекций по качеству и др.).

Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы может быть допущен только в виде исключения за один и тот же проверяемый период, у одного и того же проверяемого лица, в отношении материальных ценностей одного и того же наименования и в тождественных количествах. О допущенной пересортице материально ответственные лица представляют подробные объяснения инвентаризационной комиссии.

В том случае, когда при зачете недостач излишками по пересортице стоимость недостающих ценностей выше стоимости ценностей, оказавшихся в излишке, эта разница в стоимости относится на виновных лиц. Если конкретные виновники пересортицы не установлены, то суммовые разницы рассматриваются как недостачи сверх норм убыли и списываются в организациях на издержки обращения и производства.

На разницу в стоимости от пересортицы в сторону недостачи, образовавшейся не по вине материально ответственных лиц, в протоколах инвентаризационной комиссии должны быть даны исчерпывающие объяснения о причинах, по которым такая разница не отнесена на виновных лиц.

Предложения о регулировании выявленных при инвентаризации расхождений фактического наличия ценностей и данных бухгалтерского учета представляются на рассмотрение руководителю организации, который принимает окончательное решение о зачете. Результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации – в годовом бухгалтерском отчете. Данные результатов проведенных в отчетном году инвентаризаций обобщаются в ведомости выявленных результатов.

Излишки запасов, выявленные в результате проведенной инвентаризации, отражаются в бухгалтерском учете как внереализационные доходы (дебетуют счет 10 «Материалы», кредитуют счет 91 «Прочие доходы и расходы»).

При выявлении фактов недостач, хищений, порчи запасов их фактическая себестоимость или ее часть (при порче запасов) списывается с кредита счета 10 «Материалы» в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей».

Со счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» стоимость недостающих и испорченных запасов списывают на счета издержек производства и обращения (если потери в пределах норм), в дебет счета 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», субсчет «Расчеты по возмещению материального ущерба» (при установлении конкретных виновников), в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» (при отсутствии конкретных виновников или если во взыскании недостающих или испорченных ценностей отказано судом).

Стоимость запасов, утраченных в результате стихийных бедствий или иных форс–мажорных обстоятельств, списывается с кредиты счета 10 «Материалы» в дебет счета 99 «Прибыли и убытки». Материалы, израсходованные при ликвидации последствий стихийных бедствий, также списываются со счета 10 «Материалы» на счет 99 «Прибыли и убытки».

Таким образом, целью проведения инвентаризации запасов на предприятии является контроль за сохранностью и наличием материальных ценностей, а также отражения достоверной информации в бухгалтерском учете и отчетности.

Отражение результатов инвентаризации осуществляется в инвентаризационной описи, сличительной ведомости. В бухгалтерском учете результаты относятся на счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей», на котором отражаются выявленные недостачи запасов, 91 «Прочие доходы и расходы», на котором отражаются выявленные излишки материальных ценностей и 99 «Прибыли и убытки», на котором отражаются материалы, утраченные в результате чрезвычайных обстоятельств.

2. АНАЛИЗ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ

2.1. Учетно-аналитические информационные источники, используемые для анализа материальных запасов

Реальные условия функционирования предприятия обусловливают необходимость проведения объективного и всестороннего экономического анализа хозяйственных операций, который позволяет определить особенности его деятельности, недостатки в работе и причины их возникновения, а также на основе полученных результатов выработать конкретные рекомендации по оптимизации деятельности.

В конечном результате после анализа руководство предприятия получает картину его действительного состояния, а лица, непосредственно не работающим на данном предприятии, но заинтересованным в его финансовом состоянии - сведения, необходимые для беспристрастного суждения.

Известно, что система управления состоит из следующих взаимосвязанных функций: планирования, учета, анализа и при­нятия управленческих решений.

Планирование представляет очень важную функцию в системе управления производством на предприятии. С его по­мощью определяются направление и содержание деятельности предприятия, его структурных подразделений и отдельных ра­ботников. Главной задачей планирования является обеспечение планомерности развития экономики предприятия и деятельно­сти каждого его члена, определение путей достижения лучших конечных результатов производства. Для управления производством нужно иметь полную и правдивую информацию о ходе производственного процесса, о ходе выполнения планов. Поэтому одной из функций управления производством является учет. Он обеспечивает постоянный сбор, систематизацию и обобщение данных, необходим для управления производством и контроля за ходом выполнения планов и производственных процессов.

Однако для управления производством нужно иметь представление не только о ходе выполнения плана, результатах хозяйственной деятельности, но и о тенденциях и характере происходящих изменений в экономике предприятия. Осмысление, понимание информации достигаются с помощью финансового анализа. В процессе анализа первичная информация проходит аналитическую обработку: проводится сравнение достигнутых результатов производства с данными за прошлые отрезки времени, с показателями других предприятий и среднеотраслевыми; определяется влияние разных факторов на величин результативных показателей; выявляются недостатки, ошибок неиспользованные возможности, перспективы и т.д.

На основе результатов анализа разрабатываются и обосновываются управленческие решения. Финансовый анализ предшествует решениям и действиям, обосновывает их и является основой научного управления производством, обеспечивает его объективность и эффективность. Таким образом, анализ – это функция управления, которая обеспечивает научность принятия решений, как функция управления анализом хозяйственной деятельности тесно связан с планированием и прогнозированием производства, поскольку без глубокого анализа невозможно осуществление этих функций. Важная роль финансового анализа в подготовке информации для планирования, оценке ка­чества и обоснованности плановых показателей, в проверке и объективной оценке выполнения планов. Утверждение планов для предприятия по существу также представляет собой при­нятие решений, которые обеспечивают развитие производства в будущем планируемом отрезке времени. При этом учитыва­ются результаты выполнения предыдущих планов, изучаются тенденции развития экономики предприятия, выявляются и учи­тываются дополнительные резервы производства.

Необходимым условием выполнения планов по производству продукции, сни­жению ее себестоимости, росту прибыли, рентабельности является полное и своев­ременное обеспечение предприятия сырь­ем и материалами необходимого ассорти­мента и качества.

Рост потребности предприятия в ма­териальных ресурсах может быть удов­летворен экстенсивным путем (приобре­тением или изготовлением большего ко­личества материалов и энергии) или интенсивным (более экономным исполь­зованием имеющихся запасов в процессе производства продукции).

Первый путь ведет к росту удельных материальных затрат на единицу продук­ции, хотя себестоимость ее может при этом и снизиться за счет увеличения объема производства и уменьшения доли постоянных затрат. Второй путь обеспе­чивает сокращение удельных материаль­ных затрат и снижение себестоимости единицы продукции. Экономное исполь­зование сырья, материалов и энергии равнозначно увеличению их производ­ства.

Задачи анализа обеспеченности и использования материальных ресурсов:

а)  оценка реальности планов материально-технического снабжения, степени их выполнения и влияния на объем производстве продукции, ее себестоимость и другие показатели;

б) оценка уровня эффективности использования материальных ресурсов;

в) выявление внутрипроизводственных резервов экономии материальных ресурсов и разработка конкретных мероприятий ю их использованию.

Основные этапы анализа материальных ресурсов:

1) оценка эффективности использования материальных ресурсов;

2) оценка влияния эффективности использования материальных ресурсов на величину материальных расходов;

3) анализ обеспеченности организации материальными ресурсами;

4) анализ обоснованности норм расхода материальных ресурсов (норма расхода определяет минимально допустимые затраты соот­ветствующих материалов на производство единицы продукции ис­ходя из достигнутого научно-технического прогресса, технологии и организации производства);

5) обоснование оптимальной потребности в материальных ресурсах.

Источниками информации для анализа материальных ресурсов являются план материально-технического снабжения, заявки, договоры на поставку сырья и материалов, ежемесячные отчеты и первичные документы производст­венных подразделений организации (лимитно-заборные кар­ты, требования, раскройные листы, акты на замену и т.п.), формы ста­тистической отчетности о наличии и использовании материальных ресурсов и о затратах на производство, оперативные данные отдела материально-технического снабжения, сведения аналитического бухгалтерского учета о поступлении, расходе и остатках материальных ресурсов и др.

Таким образом, анализ является важным элементом в системе управления производством, действенным средством выявления внутрихозяйственных резервов, основой разработки научно обоснованных планов и уп­равленческих решений.

2.2. Методы, применяемые в анализе

Под методом науки в широком смыс­ле понимают способ исследования свое­го предмета. Специфические для различ­ных наук способы подхода к изучению своего предмета базируются на всеобщем диалектическом методе познания.

Материалистическая диалектика исхо­дит из того, что все явления и процессы необходимо рассматривать в постоянном движении, изменении, развитии. Здесь исток одной из характерных черт метода анализа - необходимость по­стоянных сравнений. Сравнения очень широко применяются в анализе. Фактичес­кие результаты деятельности сравнива­ются с результатами прошлых лет, дости­жениями других предприятий, плановыми показателями, среднеотраслевыми и т.д.

Материалистическая диалектика учит, что каждый процесс, каждое явление надорассматривать как единство и борьбу противоположностей. Отсюда вытекает необходимость изучения внутренних противоречий, положительных и отрицательных сто­рон каждого явления, каждого процесса. Это тоже одна из характерных черт анализа. Например, НТП оказывает положи­тельный результат на рост производительности труда, повыше­ние уровня рентабельности и другие показатели, но при этом надо учитывать и его отрицательные черты, такие, как загрязне­ние окружающей среды, развитие гиподинамии и др.

Использование диалектического метода в анализе означает, что изучение хозяйственной деятельности предприятий должно проводиться с учетом всех взаимосвязей. Ни одно явление не может быть правильно понято, если оно рассматри­вается изолированно, без связи с другими. Например, изучая влияние внедрения новой техники на уровень себестоимости продукции, надо учитывать не только непосредственную, но и косвенную связь. Известно, что с внедрением новой техники увеличиваются издержки производства, а значит и себестоимость продукции. Но при этом растет производительность труда, что в свою очередь способствует экономии заработной платы и снижению себестоимости продукции. Отсюда следует, что если темпы роста производительности труда будут большими, чем темпы роста издержек на содержание и эксплуатацию новой техники, тогда себестоимость продукции будет снижаться, и на­оборот. Значит, чтобы понять и правильно оценить то или дру­гое экономическое явление, необходимо изучить все взаимосвязи и взаимозависимости с другими явлениями. Это одна из методологических черт метода анализа.

Важной методологической чертой анализа являет­ся и то, что он способен не только устанавливать причинно-следственные связи, но и давать им количе­ственную характеристику, т.е. обеспечивать измере­ние влияния факторов на результаты деятельности. Это делает анализ точным, а выводы обоснованными.

Изучение и измерение причинных связей в анализе можно осуществить методом индукции и дедукции. Способ иссле­дования причинных связей с помощью логической индукции заключается в том, что исследование ведется от частного к общему, от изучения частных фактов к обобщениям, от при­чин к результатам. Дедукция – это такой способ, когда иссле­дование осуществляется от общих фактов к частным, от резуль­татов к причинам. Индуктивный метод в анализе используется в сочетании и единстве с дедуктивным.

Использование диалектического метода в анализе означает, что каждый процесс, каждое экономическое явление надо рас­сматривать как систему, как совокупность многих элементов, связанных между собой. Из этого вытекает необходимость системного подхода к изучению объектов анализа, что является еще одной его характерной чертой.

Системный подход предусматривает максимальную детализа­цию изучаемых явлений и процессов на элементы (собствен­но анализ), их систематизацию и синтез. Детализация (вы­деление составных частей) тех или других явлений проводится в той степени, которая практически необходима для выяснения наиболее существенного и главного в изучаемом объекте. Она зависит от объекта и цели анализа. Это сложная задача в анализе, которая требует от аналитика конкретных знаний сущности экономических показателей, а также факторов и причин, опре­деляющих их развитие.

Систематизация элементов проводится на основе изуче­ния их взаимосвязи, взаимодействия, взаимозависимости и соподчиненности. Это позволяет построить приблизительную модель изучаемого объекта (системы), определить его главные компо­ненты, функции, соподчиненность элементов системы, раскрыть логико-методологическую схему анализа, которая соответству­ет внутренним связям изучаемых показателей.

После изучения отдельных сторон экономики предприятия, их взаимосвязи, подчиненности и зависимости надо обобщить весь материал исследования. Обобщение (синтез) является очень ответственным моментом в анализе. При обобщении результа­тов анализа необходимо из всего множества изучаемых факто­ров отделить типичные от случайных, выделить главные и реша­ющие, от которых зависят результаты деятельности.

Важной методологической чертой анализа, которая вытекает непосредственно из предыдущей, является разработка и использование системы показателей, необходимой для комплексного, системного исследования причинно-следственных связей экономических явлений и процессов в хозяйственной деятельности предприятия.

Сравнение - один из способов, с помо­щью которых человек начал распознавать окружающую среду. Сущность этого способа может быть раскрыта следующим образом. Сравне­ние - это научный метод познания, в процессе его неизвестное (изучаемое) яв­ление, предметы сопоставляются с уже известными, изучаемыми ранее, с целью определения общих черт либо различий между ними. С помощью сравнения определяется общее и специфическое в экономических явле­ниях, изучаются изменения исследуемых объектов, тенденции и закономерности их развития.

В экономическом анализе сравнение используют для реше­ния всех его задач как основной или вспомогательный способ. Перечислим наиболее типичные ситуации, когда используется сравнение, и цели, которые при этом достигаются.

1. Сопоставление плановых и фактических показателей для оценки степени выполнения плана.

2. Сопоставление фактических показателей с нормативны­ми позволяет провести контроль за затратами и способствует внедрению ресурсосберегающих технологий.

3. Сравнение фактических показателей с показателями про­шлых лет для определения тенденций развития экономических процессов.

4. Сопоставление показателей анализируемого предприятия с достижениями науки и передового опыта работы других пред­приятий или подразделений необходимо для поиска резервов.

5. Сравнение показателей анализируемого хозяйства со средними показателями по отрасли производится с целью определения положения предприятия на рынке среди других предприятий той же отрасли или подоотрасли.

6. Сопоставление параллельных и динамических рядов для изучения взаимосвязей исследуемых показателей.

7. Сопоставление различных вариантов управленческих решений с целью выбора наиболее оптимального из них.

8. Сопоставление результатов деятельности до и после изме­нения какого-либо фактора применяется при расчете влияния факторов и подсчете резервов.

Балансовый способ служит, главным образом, для отраже­ния соотношений, пропорций двух групп взаимосвязанных и уравновешенных экономических показателей, итоги которых должны быть тождественными. Этот метод широко распрост­ранен в практике бухгалтерского учета и планирования. Но оп­ределенную роль он играет и в анализе.

Он широко используется при анализе обеспеченности предприятия трудовыми, финансовыми ресурсами, сырьем, топ­ливом, материалами, основными средствами производства и т.д., а также при анализе полноты их использования.

Как вспомогательное средство балансовый метод использу­ется в анализе для проверки исходных сведений, на основе кото­рых проводится анализ, а также для проверки правильности собственно аналитических расчетов. В частности, этот способ используется при проверке правильности определения влияния разных факторов на прирост величины результативного пока­зателя.

Велико и аналитическое значение графиков. В отличие от табличного материала график дает обобщающий рисунок поло­жения или развития изучаемого явления, позволяет зрительно заметить те закономерности, которые содержит числовая информация. На графике более выразительно проявляются тен­денции и связи изучаемых показателей.

Основные формы графиков, которые используются в анализе, -диаграммы. Диаграммы по своей форме бывают столби­ковые, полосовые, круговые, квадратные, линейные, фигурные.

По содержанию различают диаграммы сравнения, структурные, динамические, графики связи, графики конт­роля и т.д.

Диаграммы сравнения показывают соотношения разных объектов по какому-либо показателю. Наиболее простым и наг­лядным графиком для сравнения величин показателей явля­ются столбиковые и полосовые диаграммы. Для их составле­ния используют прямоугольную систему координат. На оси абсцисс размещают основу столбцов одинакового размера для всех объектов. Высота каждого столбца должна быть соразмерна величине показателя, который нанесен в соответственном масштабе на ось ординат. Для наглядности столбцы можно заштриховать или зарисовать.

Полосовые диаграммы размещают по горизонтали: ос­нову полос размещают на оси ординат, а масштаб — на оси абсцисс.

Иногда диаграммы сравнения представляют в виде квадра­тов или кругов, площадь которых пропорциональна величине соответствующих показателей.

Особой разновидностью являются фигурные диаграм­мы, в которых соотношения объектов показываются в виде условно-художественных фигур (колоса, клубня, головы жи­вотного, трактора и т.д.). Когда они хорошо выполнены, то обращают на себя внимание, делают информацию более до­ходчивой.

Структурные (секторные) диаграммы позволяют выра­зить состав изучаемых показателей, удельный вес отдельных частей в общей величине показателя.

Диаграмма динамики предназначена для изображения из­менения явлений за соответствующие промежутки времени. Для этой цели могут использоваться столбиковые, круговые, квад­ратные, фигурные и другие графики. Но чаще используются ли­нейные графики. Динамика на таком графике подается в виде линии, которая характеризует беспрерывность процесса. Для построения линейных графиков пользуются системой коорди­нат: на оси абсцисс откладывают периоды, а на оси ординат — уровень показателей за соответствующие отрезки времени, ис­ходя из принятого масштаба.

Линейные графики очень широко используются при изу­чении связей между показателями (графики связи).

Графики контроля находят широкое применение в анализе при изучении сведений о ходе выполнения плана. В таком случае на графике будут две линии: плановый и фактичес­кий уровень показателей за каждый день или другой проме­жуток времени. Все явления и процессы хозяйствен­ной деятельности предприятий находят­ся во взаимосвязи, взаимозависимости и обусловленности. Одни из них непосред­ственно связаны между собой, другие - косвенно.

Каждое явление можно рассматривать как причину и как следствие. Каждый результативный показатель зависит от многочисленных и разнообраз­ных факторов. Чем детальнее исследуется влияние факторов на величину результативного показателя, тем точнее результаты анализа и оценка качества работы предприятий. Отсюда важным методологическим вопросом в анализе хозяй­ственной деятельности является изучение и измерение влия­ния факторов на величину исследуемых экономических пока­зателей. Без глубокого и всестороннего изучения факторов нельзя сделать обоснованные выводы о результатах деятельно­сти, выявить резервы производства, обосновать планы и управ­ленческие решения.

Под факторным анализом понимается методика комплекс­ного и системного изучения и измерения воздействия факторов на величину результативных показателей.

Различают следующие типы факторного анализа:

-       детерминированный и стохастический;

-       прямой и обратный;

-       одноступенчатый и многоступенчатый;

-       статический и динамичный;

-       ретроспективный и перспективный (прогнозный).

Детерминированный факторный анализ представля­ет собой методику исследования влияния факторов, связь ко­торых с результативным показателем носит функциональный характер, т.е. когда результативный показатель представлен в виде произведения, частного или алгебраической суммы фак­торов.

Стохастический анализ представляет собой методику ис­следования факторов, связь которых с результативным показа­телем в отличие от функциональной является неполной, веро­ятностной (корреляционной). Если при функциональной (полной) зависимости с изменением аргумента всегда проис­ходит соответствующее изменение функции, то при корреляци­онной связи изменение аргумента может дать несколько зна­чений прироста функции в зависимости от сочетания других факторов, определяющих данный показатель. Таким образом, метод анализа представляет системное, комплексное изучение, измерение и обобщение влияния факторов на результаты деятельности предприятия путем обработки специальными приемами системы показателей плана, учета, отчетности и других источников информации с целью повышения эффективности производства.

2.3. Анализ состояния материальных запасов

От состояния производственных запасов зависят такие технико-экономические показатели, как ритмичность и объем выпуска продукции, эффективность использования основных средств, трудовых ресурсов, затраты предприятия, количество и себестоимость продукции, прибыль, оборачиваемость оборотных средств предприятия.

Недостаток запасов может привести к срыву плана выпуска продукции, простоям оборудования, потерям рабочего времени и невыполнению договорных обязательств перед потребителями, снижению качества выручки от реализации, следовательно, к уменьшению прибыли и рентабельности.

Излишек запасов также отрицательно сказывается на покупателях, т.к. ведет к росту затрат на хранение, аренду складских помещений, возрастают потери сверхнормативной прибыли, замедляется оборачиваемость оборотных средств, происходит «омертвление» собственного капитала и требуются дополнительные вложения средств в хозяйственный оборот, что отрицательно сказывается на финансовом положении предприятия и ведет к угрозе неплатежеспособности.

Анализ запасов ведется в двух направлениях:

1. В абсолютных величинах: путем сравнения фактических запасов с нормативами как на начало, так и на конец периода. Это позволяет выявить излишки и недостатки, причины.

2. В днях запаса: запас в днях показывает, насколько дней бесперебойной работы обеспечено предприятие необходимыми запасами вида сырья и материалов.

При анализе выявляется излишек или недостаток запаса путем сопоставления фактического запаса с рассчитанной нормой запаса в днях.

Норма запаса в днях определяется следующим образом:

Здн. =                                      (1)

Где, Здн. – запас дневной

          - средний остаток на складе

       Рсут. – среднесуточный расход сырья в производстве.

Проанализируем состояние запасов приемом абсолютных разниц, используя данные по двум наиболее емким наименованиям материальных запасов Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье»: химические реактивы и медикаменты.

Таблица 5

Показатели производственных запасов, тыс. шт.

Наименование сырья и материалов	На начало периода	На конец периода	Изменения норматива запасов
норматив запасов	Факт. запас	Откло-нения	норматив запасов	Факт. запас	Откло-нения	на начало	на конец
Химические реактивы	42,00	45,00	3,00	43,00	42,00	-1,00		1,00
Медикаменты	48,00	46,00	-2,00	47,00	47,00	0,00		-1,00

По данным табл. 5, норматив запаса по химическим реактивам увеличился на 1 тыс. шт. и на конец периода, по медикаментам уменьшился на 1 тыс. шт. На предприятии на начало анализируемого периода был выявлен излишек химреактивов в размере 3 тыс. шт., по медикаментам – недостаток 1 тыс. шт. В конец периода наблюдается недостаток по химическим реактивам.

Проанализируем производственные запасы (химические реактивы и медикаменты) в днях таблица 6.

Таблица 6

Показатели производственных запасов в днях, тыс.шт.

Наименование сырья и материалов	Средний остаток, О	Средне-суточный расход, Рсут.	Норма запаса, дней	Фактический  запас	Изменения
излишек	недостаток
Химические реактивы	1,50	2,70	1,0	2	1,0
Медикаменты	1,60	2,00	1,0	2	1,0

Фактические запасы в днях не соответствуют  нормам запаса. И по химреактивам, и по медикаментам имеется излишек в размере однодневного использования, который надо сократить.

2.4. Анализ использования материальных ценностей

Оценить использование материальных ресурсов в практике эко­номической работы можно через систему показателей и моделиро­вание их взаимосвязи. Показатели использования материальных ресурсов делятся на обобщающие и частные. Обобщающие показатели: материалоемкость продукции, материалоотдача, удельный вес материальных затрат в себестоимости продукции, коэффициент использования материальных ресурсов.

Частные показатели использования материальных ресурсов применяются для характеристики эффективности потребления от­дельных элементов материальных ресурсов, а также для оценки ма­териалоемкости отдельных изделий. Удельная материалоемкость отдельных изделий может определяться в стоимостном, натурально-стоимостном и натуральном выражении.

Рассмотрим порядок определения и тенденции изменения обоб­щающих показателей.

Материалоемкость продукции определяется как отношение сум­мы материальных расходов к стоимости произведенной продукции и показывает материальные расходы, приходящиеся на каждый рубль выпущенной продукции:

,                                            (2)

где   М₃ – материальные расходы;

N_B – объем выпуска продукции в стоимостных или натуральных показателях.

Материалоотдача – показатель, обратный материалоемкости, характеризует выпуск продукции на 1 руб. потребленных матери­альных ресурсов:

.                                             (3)

Опыт промышленно развитых стран показывает, что научно-технический прогресс сопровождается снижением материалоемкости, металлоемкости и энергоемкости создаваемых систем.

Удельный вес материальных расходов в себестоимости продукции — показатель, характеризующий отношение материальных расходов к полной себестоимости:

Dмз = ,                                          (4)

где С – полная себестоимость продукции.

Коэффициент использования материальных ресурсов — это отношение суммы фактических материальных расходов (M₁) к величине материальных расходов, рассчитанной по плановым калькуляциям, фактическому выпуску и ассортименту продукции (). Это пока­затель соблюдения норм расхода материалов:

.                                               (5)

Если коэффициент использования больше 1, это означает перерасход материалов; значение Ки меньше 1 свидетельствует об экономии материальных ресурсов.

В экономической литературе рекомендуется несколько методик анализа обобщающих показателей, основанных на разных типах факторных моделей. Наиболее объективную оценку использования материальных ресурсов дает показатель материалоемкости.

Повышение эффективности использования материальных ресурсов обусловливает сокращение материальных затрат на производство продукции, снижение ее себестоимости и рост прибыли.

Материалоемкость определяет сумму материальных расходов: рост материалоемкости увеличивает сумму материальных расходов, а снижение — уменьшает. Материальные расходы при калькулировании себестоимости продукции учитываются как прямые (в соста­ве статьи «Сырье и материалы»), так и косвенные (в составе ком­плексных статей расходов: расходов на содержание и эксплуатацию оборудования, цеховых, общезаводских расходов). В связи с этим их называют прямыми и общими.

Структурно-логическая факторная модель зависимости материальных расходов от эффективности использования материальных ресурсов и соответственно факторов, на нее влияющих, представлена на рис. 1.

Как видно на схеме, изменение величины материальных ресурсов на первом уровне (порядке) факторной системы зависит от общей материалоемкости и объема выпуска продукции. Размер относительной экономии или перерасхода материальных ресурсов определяется как разность материалоемкости за два периода, умноженная на величину фактического объема выпуска за отчетный период:

Э(П) = ∆М_с * N₁                                             (6)

Факторы первого и второго уровня при оценке влияния на ве­личину материальных расходов являются в свою очередь факторами второго и третьего уровня при оценке влияния на материалоем­кость (рис. 2).

Рис. 1. Структурно-логическая модель изменения материальных расходов в зависимости от различных факторов

Аналогичным образом рассчитывается влияние факторов второго и третьего порядка на материальные расходы в соответствии с фак­торной системой (рис. 2). Каждый фактор второго порядка влияния на материалоемкость изменяется в свою очередь из-за изменения структуры продукции, изменения уровня затрат, цен на материаль­ные ресурсы, отпускных цен на продукцию, которые являются по отношению к величине материальных расходов для аддитивного типа факторной системы факторами третьего порядка.

Рис. 2. Структурно-логическая схема изменения материальных расходов при аддитивном типе факторной модели

На изменение уровня материальных затрат на отдельные изделия (удельную материалоемкость) влияют мероприятия инновационной деятельности. Основные из них: совершенствование изделий на стадии НИОКР; внедрение техники более высоких технологических укладов; новых прогрессивных видов сырья, материалов, топлива; повышение уровня квалификации работников и др.

Результаты анализа материальных расходов используются при нормировании расходов сырья и материалов на изготовление про­дукции, а также при определении общей потребности в материаль­ных ресурсах на выполнение производственной программы.

Факторные модели строятся на основе формулы определение материалоемкости, причем сама формула расчета не может рас­сматриваться в качестве факторной системы.

Одна из факторных моделей, полученная приемом расширения рассматривает изменение материалоемкости ресурсов в зависимость от материалоемкости по прямым затратам (М_{е пр}) и коэффициента соотношения общих и прямых затрат (К_мз):

Для изучения влияния факторов на М_е можно использовать любые рассмотренные способы детерминированного факторного анали­за. Используем логарифмический метод анализа.

Из выражения

М_е=М_епр  х  К_ю                                            (7)

следует

                                           (8)

         (9)

                                      (10)

Изменение материалоемкости (100)% сложится из двух составляющих:

                                           (11)

                               (12)

Материалоемкость по прямым материальным расходам М_е.пр и коэффициент соотношения затрат К_мз – факторы первого порядка.

Факторами второго порядка, влияющими на материалоемкость продукции, являются (рис.2):

• структура продукции (увеличение доли материалоемкой продукции приводит к увеличению общей материалоемкости);

• уровень материальных расходов на отдельные изделия или удельная материалоемкость;

• цены на материалы;

• отпускные цены на продукцию.

Рассмотрим порядок оценки факторов, влияющих на изменение материалоемкости по прямым расходам в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье», используя данные табл. 7.

Таблица 7

Данные для анализа материалоемкости по прямым расходам, тыс. руб.

Показатель	Обозн.	План	Фактиче­ски	Отклонение
1. Объем оказанных медицинских услуг в сопоставимых ценах без НДС	N	76 715	77 468	+ 753
2. Прямые материальные расходы		30 313	30 137	-176
3. Материалоемкость по прямым расходам (руб./руб.)	Ме пр	0,3951	0,3890	-0,0061
4. Прямые материальные расходы на основе пла­новой калькуляции исхо­дя из фактического объ­ема и ассортимента про­дукции	M' пр 1	—	30 285	—
5. Отклонение цен на материальные ресурсы: снижение (-) удорожание (+)	∆рм	—	+ 86	—
6. Отклонение отпускных цен на продукцию: снижение (-), удорожание (+)	∆рпр	—	+ 93	—

Данные табл. 7 показывают, что материалоемкость по плану определяется как:

материалоемкость фактическая:

Общее изменение материалоемкости составило

Материалоемкость изменилась за счет следующих факторов:

• при увеличении объема оказанных медицинских услуг в сопоставимых ценах изменилась ее структура. Прямые материальные расходы, объема и ассортимента услуг составили бы 30 285 тыс. руб., а они достигли лишь 30 137 тыс. руб., т.е., очевидно, повышается доля менее материалоемких услуг;

• поскольку общее отклонение объема оказанных медицинских услуг (735 тыс. руб.) не компенсируется на основе плановой каль­куляции (30 285 - 30 137 = 148 тыс. руб.), то это отклонение возникает за счет либо изменения цен на услуги, либо действия обоих факторов, что и отражено в строках 5 и 6.

Результат влияния отдельных факторов на изменение материалоемкости приведен в табл. 8.

Эти данные получены путем расчета факторной модели методом цепной подстановки на основе структурно-логической схемы (рис. 2). Рассмотрим порядок расчетов.

1. Рассчитывается влияние изменения структуры услуг. Материалоемкость, оценивается как отношение затрат на основе плановой калькуляции, фактического объема и ассортимента медицинских услуг к фактическому объему оказанных услуг без учета влияния изменения цен на услуги:

где М_{е пр0} — материалоемкость по плану исходя из фактического объема и ассортимента медицинских услуг.

Таблица 8

Структура факторов изменения материалоемкости по прямым материальным расходам

Фактор	Результат влияния, руб./руб.	Структура факторов, %,
1. Изменение структуры продукции, ∆Me пp(D)	-0,0037	60,6
2. Изменение уровня материальных рас­ходов на отдельные изделия (удельной материалоемкости), ∆Ме пр. уд	-0,003	49,2
3. Изменение цен на материальные . ре­сурсы, ∆Ме пр. ц. м	+ 0,0011	-18
4. Изменение отпускных цен на продук­цию, ∆Ме пр. ц. пр	-0,0005	8,2
Итого	-0,0061	100

Влияние изменения структуры продукции на материалоемкость по прямым материальным расходам составит:

Полученный результат свидетельствует о том, что в объеме оказанных медицинских услуг Центром ООО «Здоровье» увеличилась доля менее материалоемких услуг.

2. Рассчитывается изменение уровня материальных расходов по отдельным услугам (∆М_{е пр. уд}):

,                                   (13)

где М'_епр1 — материалоемкость фактическая при ценах на материалы, принятых в плане:

т.е. в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» сокращается уровень материальных расходов на отдельные услуги.

3. Для расчета влияния изменения цен на материалы на показа­тель материалоемкости используется формула:

,                                   (14)

где  – материалоемкость фактическая при ценах на материалы, принятых в плане:

В результате роста цен на материальные ресурсы материалоем­кость увеличилась на 0,0011руб./руб.

4. Влияние изменения отпускных цен на медицинские услуги на резуль­тативный показатель рассчитывают по формуле:

,

Материалоемкость снизилась за счет роста отпускных цен на услуги.

Результаты расчетов, приведенные в табл. 8, показывают, что наиболее значимым фактором снижения материалоемкости стало уменьшение доли более материалоемких услуг в общем оказываемых медицинских услуг. Данный фактор обусловил 60,6% общего снижения ма­териалоемкости отдельных услуг.

Для измерения влияния факторов второго порядка на общую материалоемкость применяется формула:

,                                         (15)

где  – приращение общей материалоемкости за счет i-го фактора;

 – приращение материалоемкости по прямым материальным расходам за счет i-го фактора второго порядка.

В методике анализа материалоемкости можно также использо­вать аддитивную модель частных показателей (обозначения приве­дены в табл. 9):

                             (16)

Для анализа используются смета затрат на производство услуг и статистическая отчетность.

При аддитивном типе факторной модели влияние факторных показателей на результативный определяется прямым счетом.

Таблица 9

Влияние частных показателей на обобщающий показатель материалоемкости

Показатель	Обозначение	Смета	Статистическая отчетность	Отклонение от плана
Выпуск продукции в
сопоставимых ценах,	N	76 715	77 468	+753
тыс руб.
Материальные затра-	Мз
ты, тыс. руб.		33 496	33 473	-23
в том числе:
Сырье и материалы	Мс	7704	7364	-340
Топливо	Мт	1040	1540	+500
Энергия	Мэ	770	971	+201
Другие материальные	Мдр	702	234	-468
затраты
Материалоемкость
общая, коп./руб.	Ме	43,66	43,21	-0,45
в том числе:

Продолжение таблицы 9

Показатель	Обозначение	Смета	Статистическая отчетность	Отклонение от плана
Материалоемкость в	Мес	10,04	9,51	-0,53
части сырья
Материалоемкость топлива	Ме т	1,36	1,99	+0,63
Энергоемкость	Ме э	1	1,25	+0,25
Материалоемкость по	Ме др	0,91	0,3	-0,61
другим материалам

Данные табл. 9 показывают, что материалоемкость медицинских услуг снизилась по сравнению с планом на 0,45 коп./руб. вследствие сокращения сырьеемкости, емкости услуг по другим материальным расходам соответственно на 0,53; 0,61 коп./руб. При прочих равных условиях за счет этих фак­торов материалоемкость могла бы уменьшиться на 1,33 коп./руб. (0,53 + 0,19 + 0,61). Однако повышение топливо- и энергоемкости соответственно на 0,63 и 0,25 коп./руб. уменьшило возможную экономию материальных ресурсов на 0,08 коп. на 1 руб. услуг.

Результаты анализа показывают направления мероприятий по снижению расходов топливно-энергетических ресурсов.

На основе факторных моделей рассчитывается сумма экономии материальных расходов.

2.5. Резервы снижения материальных затрат

Неритмичная поставка медикаментов, химикатов и других расходных материалов порождает простои медицинского оборудования, потери рабочего времени, необходимость сверхуроч­ных работ. Все это увеличивает себестоимость оказываемых услуг и соот­ветственно снижает прибыль Центра ООО «Здоровье».

Одним из проявлений нарушений графиков поставки матери­альных ресурсов является необеспеченность запасами.

При увеличении цен на материалы возрастает себе­стоимость единицы услуг. В этом случае могут быть приняты следующие решения:

• увеличить объем оказываемых услуг на тех же мощностях и воз­местить   увеличение   переменных  издержек  за  счет  сокращения удельных постоянных затрат;

• изменить структуру оказания услуг.

Возможен также поиск новых, более дешевых рынков материальных ресурсов.

Таким образом, анализ материальных ресурсов проводится для выявления резервов снижения себестоимости продукции и увеличения прибыли. Ос­новные этапы анализа:

• оценка эффективности использования материальных ресурсов;

• оценка влияния эффективности использования материаль­ных ресурсов на величину материальных расходов;

• анализ обеспеченности организации материальными ресурсами;

• анализ обоснованности норм расхода материально-технических ресурсов;

• обоснование оптимальной потребности в материальных ре­сурсах.

Анализ эффективности использования ресурсов проводится на основе показателей материалоотдачи, материалоемкости, удельного веса материальных затрат в себестоимости продукции, коэффици­ента использования материальных ресурсов.

Влияние использования материальных ресурсов на величину материальных расходов оценивается с применением двухфакторных моделей. Мультипликативная модель изучает влияние материалоем­кости по прямым затратам и коэффициента соотношения общих и прямых затрат, аддитивная модель — влияние материалоемкости отдельных видов материальных ресурсов на совокупный показатель материалоемкости.

3. АУДИТ МАТЕРИАЛЬНЫХ ЗАПАСОВ

3.1. Учетно-аналитическая документация, используемая в аудите материальных запасов

Целью аудиторской проверки материально-производственных запасов является формирование мнения о достоверности показателей отчетности по статьям материальных ценностей «Запасы» и о соответствии применяемой в организации методики учета операций с материалами действующим в Российской Федерации нормативным документам. Это достигается проведением проверок на существенность, а также структур контроля и системы бухгалтерского учета и оценкой риска аудита, который зависит от характера запасов предприятия и их важности для бухгалтерских отчетов. Проверка запасов рассматривается как основная часть аудита на тех предприятиях, где их величина существенна.

В процессе проверки аудитор должен установить:

1) реальность наличия и существования материально-производственных запасов;

2) все ли операции с запасами, которые должны быть отражены на счетах учета, действительно в них представлены;

3) является ли организация собственником всех материально-производственных запасов, т.е. имеются ли на них имущественные права, а суммы, отраженные как задолженность,

4) правильность оценки материально-производственных запасов и связанных с ними обязательств;

5) правильно ли выбраны и применялись принципы учета запасов.

Информационной базой для проверки материально-производственных запасов являются:

1) нормативные документы, касающиеся приема, учета, хранения и отпуска материальных ценностей;

2) приказ об учетной политике;

3) первичные документы по оформлению операций с материалов;

4) организационно–правовые документы и материалы;

5) бухгалтерская отчетность предприятия и бухгалтерские регистры по учету материалов.

Приступая к проверке, аудитору необходимо получить информацию о выбранных способах и методах учета по данному участку проверки. В соответствии с требованиями Положение по бухгалтерскому учету 5/01 «Учет материально–производственных запасов» в приказе об учетной политике должна содержаться информация о методологических аспектах учета материалов:

1) границы между основными средствами и материальными ценностями;

2) порядок учета приобретения (заготовления) материалов;

3) методы оценки материалов по их видам при списании.

Руководство организации–клиента зачастую недооценивает важность сведений, заложенных в учетной политике, хотя выбор того или иного учетного принципа предопределяет финансовый результат. Отсюда возможны различного рода манипуляции и нарушения. Наиболее распространенными из них являются несоблюдение или непоследовательность применения выбранных способов учета.

Первичные документы, которыми оформляют операции с материалами, зависят от видов и групп материальных ценностей, которыми владеет организация. Формы применяемых первичных документов должны содержать все необходимые реквизиты. К таким документам относятся: доверенности на получение материальных ценностей, приходные ордера, акты о приемке и списании материалов, лимитно-заборные карты, требования-накладные, товарно-транспортные накладные, товарные и материальные отчеты, карточки складского учета.

К организационно-правовым документам и другим материалам относятся:

1) протоколы заседаний совета директоров, решения учредителей и других комиссий. Изучение этих документов для аудитора особенно важно, если при формировании или изменении величины уставного капитала организации в качестве вкладов были внесены сырье, материалы или товары, а так же, если дивиденды или доходы выплачивались материальными ценностями;

2) отчеты аудиторов за прошлые годы;

3) договоры на поставку сырья, материалов, товаров и т.д.;

4) договоры о материальной ответственности.

Достаточно информативными могут оказаться беседы аудитора с персоналом клиента обо всех изменениях в структуре руководства и в системах бухгалтерского учета и внутреннего контроля, содержание и результаты которых фиксируются в рабочих документах.

Информация для проверки операций с материалами содержится в бухгалтерской отчетности предприятия и бухгалтерских регистрах, в частности, в ф. № 1 «Бухгалтерский баланс» – показатели о материалах сгруппированы во втором разделе актива баланса; ф. № 5 «Приложение к бухгалтерскому балансу» – разделы 3, 9; пояснительной записке, прилагаемой к балансу.

Бухгалтерские регистры по учету материалов могут быть различными. Это зависит от применяемых формы и способа ведения бухгалтерского учета на предприятии, а также от видов и групп имеющихся материалов. Но в любом случае аудитор должен проанализировать регистры синтетического и аналитического учета по счетам 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материалов», сальдовые ведомости, книги, карточки складского учета, материалы инвентаризаций.

Таким образом, целью проведения аудиторской проверки учета материально-производственных запасов является установление достоверности отражения данных в бухгалтерском учете и отчетности предприятия в соответствии с действующими нормативными актами в Российской Федерации.

Основными задачами аудиторской проверки являются проверка реальности наличия и существования материально-производственных запасов, отражения в учете всех операций с запасами, проверка обязательств, возникших при поступлении или выбытии материально-производственных запасов, оценка принципов, применяемых в учете.

Информационной базой проверки учета материально-производственных запасов являются организационно-правовые документы, учетная политика, данные первичного учета, синтетического и аналитического учета, бухгалтерская отчетность.

3.2. Методы проведения аудита

Аудиторскую проверку операций с материальными запасами целесообразно проводить в такой последовательности:

–         изучение положений учетной политики по направлениям данного участка проверки;

–         оценка степени надежности системы внутреннего контроля в отношении материальных запасов, для этого необходимо:

–         провести обследование складского хозяйства и состояния складских помещений;

–         изучить организацию материальной ответственности и отчетности материально ответственных лиц;

–         проанализировать состав материалов на отчетную дату;

–         определить объем выборки и позиции для проведения выборочной инвентаризации;

–         проанализировать движение материальных запасов;

–         проверить правильность оценки материальных запасов;

–         проверить состояние и организацию синтетического и аналитического учета материальных запасов.

Аудиторская проверка материальных запасов позволяет минимизировать риск наличия существенных ошибок в бухгалтерской отчетности. Поэтому, приступая к проверке материалов, аудитор выявляет наиболее часто встречающиеся нарушения и с учетом этого выбирает необходимые процедуры проверки.

При планировании и проведении аудита материальных запасов аудитором рассмотрено состояние внутреннего контроля Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье». Это необходимо  для того, чтобы определить объем работ, необходимых для формирования аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской отчетности.

Термин «система внутреннего контроля» означает совокупность организационных мер, методик  и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово-хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности.

Система бухгалтерского учета – это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе и обязательствах организаций  и их движения путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

На транспортном предприятии в целях лучшего ознакомления с системой внутреннего контроля аудитором были проведены тесты по оценке системы внутреннего контроля и проверки состояния бухгалтерского учета за 2003 год.

Положительным моментом проверки состояния системы внутреннего контроля и организации бухгалтерского учёта на транспортном предприятии можно считать:

- должностные инструкции имеются на каждого работника;

- договора о полной материальной ответственности заключены со всеми работниками, отвечающими за сохранность материалов;

- на дату проведения инвентаризаций, проводящихся в конце года, обязательно составляются отчеты кладовщика;

- хищений, недостач материальных ценностей за проверяемый период не установлено;        

- учет доверенностей ведется в Книге регистрации доверенностей;

- рабочий план счетов, содержащий синтетические и аналитические счета имеется.

Аудит проверки состояния систем внутреннего контроля и организации бухгалтерского учета Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье» выявил следующие нарушения:

- утвержденный перечень лиц, имеющий право подписи первичных документов к приказу об учетной политике не приложен;     

-  не на всех документах имеется разрешающая подпись руководителя;

- срок сдачи авансовых отчетов подотчетным лицам на хозяйственные нужды не установлен;

-  на документах по выбытию материалов отсутствуют некоторые реквизиты (например: номера, дата, реквизиты организации);

- отсутствуют приказы о назначении лиц, ответственных за сохранность материалов, приказы на замещение ответственных лиц при уходе в отпуск, отсутствия во время болезни;

- инвентаризации материальных ценностей осуществляется только по плану, ежегодно в ноябре месяце, а при смене материально-ответственных лиц - нет;

- при уходе в отпуск материально-ответственных лиц и по другим причинам их отсутствия не проводится передача материальных ценностей, что ослабляет контроль за их сохранностью;

- бухгалтер, ведущий учет материалов, не обеспечен необходимыми нормативными документами, инструкциями, что может привести к совершению ошибок в бухгалтерском и налоговом учете.

На основании данных проверки аудита можно сделать вывод о неполном соответствии системы внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета масштабу и характеру  деятельности Центра ООО «Здоровье». После оценки систем внутреннего контроля и бухгалтерского учета аудитором был  составлен общий план аудита материальных запасов Центра ООО «Здоровье» (таблица 10).

Таблица 10

Общий план аудиторской проверки материально-производственных запасов Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье»

Планируемые виды работ	Период проведения	Исполнитель	Примечание
Аудит организации внутреннего контроля	Август 2004 г	Шелехова Е.Г.	Использование анкеты тестов
Аудит тождественности показателей бухгалтерской отчетности и регистров бухгалтерского учета	Август 2004 г	Шелехова Е.Г.	Проверка, прослеживание
Аудит отражения в учете поступления и выбытия материалов	Август 2004 г	Шелехова Е.Г.	Формальные, логические, арифметические проверки
Инвентаризация материальных ценностей и отражение в учете	Август 2004 г	Шелехова Е.Г.	Приказы, инвентаризационные ведомости
Подготовка отчетов по результатам аудита и заключения бухгалтерской отчетности за 2003 год	Август 2004 г	Шелехова Е.Г.	На основании данных аудиторской проверки

Программа аудита материальных запасов Центра ООО «Здоровье»является развитием общего плана и представляет собой перечень содержания аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита (таблица 11)

Таблица 11

Программа проведения аудиторской проверки материально-производственных запасов Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье»

Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы аудитора	Приемы, проверки
Наличие договоров о материальной ответственности	01.08.2004	Шелехова Е.Г.	Приказы о назначении материально-ответственных лиц, договор о полной материальной ответственности	Инспектиро-ание
Соблюдение правил выдачи довереннос-тей на получение материальных ценностей	02.08.2004	Шелехова Е.Г.	Приказы на право выдачи доверенностей, книга регистрации доверенностей	Инспектиро-ание
Инвентариза-ция материаль-ных ценностей и отражение в учете ее результатов	03.08.2004	Шелехова Е.Г.	Приказы об учетной политике, о проведении инвентаризаций, инвентариза-ционные ведомости	Наблюдение, инспектиро-вание, пересчет
Аудит  оформления первичных        учетных документов	06.08.2004- 07.08.2004	Шелехова Е.Г.	Счета-фактуры, накладные, требования-накладные, ведомости на выдачу ГСМ	Инспектиро-вание, пересчет
Своевременность оприходова-ния и списания материалов	10.08.2004- 13.08.2004	Шелехова Е.Г.	Счета-фактуры, накладные,	Инспектиро-вание, запрос, подтвержде-ние, ересчет
Правильность учета ГСМ	14.08.2004- 15.08.2004	Шелехова Е.Г.	Счета-фактуры, путевые листы, авансовые отчеты, ведомо-сти на выдачу ГСМ	Инспектиро-вание, наблюдение, пересчет

Продолжение таблицы 11

Перечень аудиторских процедур	Период проведения	Исполнитель	Рабочие документы аудитора	Приемы, проверки
Проверка неиз-менности выбранного метода оценки в течении отчетного периода	12.08.2004-13.08.2004	Шелехова Е.Г.	Учетная политика, требования-накладные	Инспектиро-вание, запрос, подтверждение
Достовер-ность анали-тического учета  мате-риальных ценностей на складе и бухгалтерии	14.08.2004- 15.08.2004	Шелехова Е.Г.	Оборотные ведо-мости, карточки аналитического учета	Инспектиро-вание, запрос, подтверждение пересчет
Аудит тождест-венности показателей бухгалтерс-кой отчетности и регистров бухгалтер-ского учета	18.08.2004- 19.08.2004	Шелехова Е.Г.	Баланс ф.1, Главная книга, ж/о № 6,7,10	Инспектиро-вание, запрос, подтверждение пересчет
Подготовка письменной информации руководству эконо-мического субъекта по результатам проводимого аудита	25.08.2004- 27.08.2004	Шелехова Е.Г.

После составления рабочей программы аудитор приступает к детальной проверке учета материально-производственных запасов в Центре ООО «Здоровье».

3.3. Технология проведения аудита

Проверка сохранности материальных ценностей начинается с инвентаризации, которая должна проводиться в соответствии с требованиями Методических рекомендаций о порядке проведения инвентаризации имущества и средств организации (утверждены Приказом Минфина РФ от 11.08.92 N 49).

Перед началом инвентаризации материально ответственное лицо составляет отчет по приходу и отпуску товаров на дату начала инвентаризации и сдает его в бухгалтерию организации, а один экземпляр – аудитору. Кроме того, проверяющий должен получить расписку от материально- ответственного лица о том, что все документы, относящиеся к приходу или расходу товаров, сданы в бухгалтерию, и что никаких неоприходованных или не списанных в расход ценностей у него нет. Аналогичные расписки берутся у лиц, имеющих подотчетные суммы на приобретение материалов или доверенности на их получение. После этого комиссия приступает к проверке наличия  материальных ценностей путем взвешивания, пересчета или перемеривания. Иногда аудиторы сами подсчитывают и взвешивают материалы, а счетный работник или материально ответственное лицо в это время записывает. Этого делать не следует. Аудитор должен следить за правильностью проведения работы и сам записывать результаты. Чтобы избежать недоразумений, запись результатов ведет и материально ответственное лицо. Периодически эти записи сверяют.

При инвентаризации ценности заносятся в описи по каждому отдельному наименованию с указанием  вида, группы, количества и других необходимых данных (артикула, сорта и т.д.).

Инвентаризация материалов должна, как правило, проводиться в порядке  их расположения  в данном помещении. При хранении их в разных изолированных помещениях у одного материально – ответственного лица инвентаризация проводится последовательно по местам хранения. После проверки  материальных ценностей  вход в помещение не допускается (например, опломбировывается) и комиссия переходит для работы в следующее помещение.

Комиссия в присутствии заведующего складом (кладовой) и других материально ответственных лиц проверяет фактическое наличие материалов путем обязательного их пересчета, перевешивания, перемеривания. Не допускается вносить в описи данные об остатках ценностей со слов материально ответственных лиц или по данным учета без проверки их фактического наличия.

Инвентаризационные описи подписывают все члены комиссии, а материально ответственные лица, кроме того, по каждой описи дают расписку: «Все ценности, поименованные в настоящей инвентаризационной описи, комиссией проверены в натуре в моем присутствии и внесены в опись, в связи с чем претензий к инвентаризационной комиссии не имею. Ценности, перечисленные в описи, находятся на моем ответственном хранении».

Оформленные описи аудитор передает в бухгалтерию для составления сличительных ведомостей. Сличительные ведомости составляют только по ценностям, по которым выявлены отклонения от учетных данных. Их подписывают главный бухгалтер и материально ответственное лицо. Если установлены недостача или излишки, материально ответственное лицо представляет письменное объяснение. Недостачи материальных ценностей сверх норм убыли относятся на виновных лиц, а излишки подлежат оприходованию. Взаимный зачет излишков и недостач в результате пересортицы допускается в виде исключения за один и тот же проверяемый период у одного и того же материально ответственного лица по материалам одного и того же наименования. Недостача ценностей сверх норм убыли и потери от порчи материалов, когда конкретные виновники недостачи и порчи не установлены, могут быть списаны на финансовые результаты у организации. Аудитор должен проверить правильность составления сличительной ведомости бухгалтерией организации и соответствие записей, внесенных в нее работниками бухгалтерии, бухгалтерским данным.

При проверке сохранности запасных частей и других материалов аудитор должен проверить порядок проведения правильности оформления результатов инвентаризаций на предприятии. Для этого необходимо выяснить, как часто проводилась инвентаризация имущества, а также проверить бухгалтерскую документацию по ранее проводившимся экономическим субъектом инвентаризациям. При этом необходимо обратить внимание на оформление инвентаризационных ведомостей. Так, отсутствие каких- либо пометок говорит о том, что инвентаризация, вероятнее всего, проводилась формально или вообще не проводилась, а в графе «Фактическое наличие» были переписаны данные бухгалтерского учета.

В соответствии с приказом руководителя Центра ООО «Здоровье», инвентаризация материально-производственных запасов проводилась по состоянию на 1 декабря 2003 года. На предприятии заключен договор с кладовщиком  об индивидуальной материальной ответственности. При смене материально-ответственного лица инвентаризация не осуществлялась.

На транспортном предприятии ежеквартально проводится сверка расходования горюче-смазочных материалов. Данные сверяются с остатками, указанными в путевых листах водителей и учетными документами по движению топлива. Такая проверка оформляется актом инвентаризации и подписывается главным бухгалтером.

Аудитором были проанализированы инвентаризационные ведомости за декабрь 2003 г. Наличие отметок членов инвентаризационной комиссии свидетельствует о том, что инвентаризации были проведены тщательно. Для проверки полноты отражения материально-производственных запасов, числящихся по данным бухгалтерского учета, в инвентаризационных ведомостях,  необходимо выборочно сравнить данные ведомостей учета по материально-ответственным лицам с данными инвентаризационных ведомостей. Проведем проверку по запасным частям. Для наглядности данные можно сгруппировать в таблице 12.

Таблица 12

Проверка соответствия фактического наличия запчастей на складе Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье» их остаткам по данным бухгалтерского учета

Дата	Наличие медикаментов, руб.
По данным бухгалтерского учета	По инвентаризационной ведомости
01.12.2003 год	62806.48	62806.48

В результате проверки аудитора выяснилось, что в Центре ООО «Здоровье» инвентаризация материально-производственных запасов  на складе была произведена в соответствии с приказом руководителя перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, по состоянию на 1 декабря 2003 года. При этом все ценности, которые числятся за материально ответственными лицами по данным бухгалтерского учета, внесены в инвентаризационные описи и фактически имеются в наличии. Во время проведения инвентаризаций не было выявлено недостач и порчи материальных запасов.

Аудиторскую проверку учета поступления материалов в соответствии с программой целесообразно начать с изучения первичных документов. Документы, вызывающие сомнение у аудитора, должны быть проверены с особою тщательностью. Ксерокопии таких документов целесообразно прилагать к рабочей документации аудитора.

При проверке первичной документации необходимо обратить внимание на документальное оформление поступления материальных ценностей. Так, в Центр ООО «Здоровье» материально-производственные запасы поступают в основном по договорам от поставщиков за безналичный расчет. Движение груза от поставщика оформляется товаросопроводительными документами, предусмотренными условиями поставки материальных ценностей и правилами перевозки грузов (накладной, товарной накладной,  счетом-фактурой).

Товарная  накладная выписывается при доставке товаров транспортом покупателя. Груз получает заведующий складом, или в редких случаях, водители по доверенности, выписанной бухгалтерией. 

Так же выписывается счет-фактура, которая  является для организации приходным товарным документом и выступает основанием для оплаты поступивших материалов. Для оплаты поступающих товаров может быть использован счет, содержание которого аналогично счету-фактуре. Счет выписывается поставщиком на поставляемую партию товара и является основанием для оплаты товара.

Как видно из Журнала поступления материалов, основными поставщиками товаров для Центра ООО «Здоровье» является ОАО «Медтехника».

Как показала проверка, оприходование поступивших материалов  на транспортном предприятии  оформляется не приходным складским ордером, а накладной, выписанной самим кладовщиком. На  накладной отсутствует штамп с реквизитами приходного ордера.

При проверке первичных документов аудитор в первую очередь должен обратить внимание на правильность оформления счетов – фактур, так как они чаще других документов являются основанием для расчетов с поставщиками, и наличие счета – фактуры является обязательным условием для зачета (возмещения) НДС по приобретенным товарам.

При выборочной проверке правильности оформления счетов – фактур за  декабрь 2003 г. было установлено, что счета – фактуры поставщиков транспортного предприятия оформлены в соответствии с требованиями, установленными п. 5 и 6 ст. 169 Налогового Кодекса Российской Федерации, в них заполнены все необходимые реквизиты. Все счета – фактуры содержат подписи руководителя и главного бухгалтера организации – поставщика и подлинные оттиски печатей. Копии счетов – фактур к оплате не принимались.             

Далее необходимо проверить первичные документы по учету материально-производственных запасов Центра ООО «Здоровье» на предмет их унификации (то есть соответствия формам первичной учетной документации по учету материалов, утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 30 октября 1997 г. N 71а) и  правильности оформления (наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера документа). Проверку проведем выборочно, для чего отберем из всей совокупности первичных документов по два экземпляра каждой формы. Проверенные аудитором первичные учетные документы заносятся в рабочий документ (таблица 12).

Как видно из таблицы 13, оформление первичных расходных документов в Центре ООО «Здоровье» происходит не должным образом. В отдельных случаях не заполнены некоторые обязательные реквизиты, что является нарушением требований, установленных п 12-18 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в РФ, утвержденного  приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н. и ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Таблица 13

Аудит оформления первичных учетных документов  Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье» за декабрь 2003 года

Дата проведения Проверки	Объект провер-ки	Наимено-вание Проверяе-мого документа	Дата, период состав- ления доку-мента	№ документа	Содержа-ние хозяйст-венной операции	Заключение аудитора об отсутствии нарушений или о характере нарушений
Август 2004 года	Документы по учету материалов	Товарная накладная	25.12.03	122504	Поступление медикаментов от поставщика	Нарушений не установлено
Август 2004 года	Документы по учету материалов	Счет-фактура	02.12.03	120205	Поступление спецодежды	Нарушений не установлено
Август 2004 года	Документы по учету материалов	Требование-накладная	-	-	Отпуск  врачам медикаментов	Не заполнены реквизиты: дата, №,  ФИО врача

Поскольку все приобретенные материально-производственные запасы доставлялись на предприятие автомобильным транспортом, каждому счету– фактуре должна соответствовать товарно-транспортная накладная или товарная накладная, и доверенность, зарегистрированная в Журнале учета выданных доверенностей. При проведении аудиторской проверки целесообразно сопоставить данные полученных счетов – фактур,  накладных и Журнала учета выданных доверенностей. В таблице 14 отражены итоги сопоставления этих документов Центра ООО «Здоровье» за  декабрь 2003 г.

Таблица 14

Проверка соответствия счетов – фактур, накладных  и выданных  доверенностей Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье» за декабрь 2003 г.

Счета – фактуры	Накладные	Доверенности	Откло-нение
Дата и №	Сумма	Дата и №	сумма	Дата и №	сумма
02.12.03 № 120205	17152	02.12.03№ 120205	17152	01.12.03№ 285	17152	-
02.12.03№120203	24485	02.12.03№120203	24485	02.12.03№286	24485	-
03.12.03    № 001327	2049.60	03.12.03    № 001327	2049.60	03.12.03 № 276	2049.60	-
17.12.03 №121701	5931	17.12.03 № 121701	5931	16.12.03    № 295	5931	-
19.12.03№121906	5554	19.12.03№121906	5554	19.12.03№ 298	5554	-
25.12.03 №122504	5757	25.12.03 № 122504	5757	24.12.03 № 302	5757	-
25.12.03 № 122507	8307	25.12.03 № 122507	8307	24.12.03 № 302	8307	-

Как видно из таблицы 14, в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» всем счетам – фактурам на приобретенные медикаменты за декабрь 2003 г. соответствуют товарные накладные и выданные доверенности. Это свидетельствует о том, что все ценности, на получение которых материально – ответственным лицам были выданы доверенности, доставлены на транспортное предприятие в полном объеме.

Приобретение материалов у физического лица на автотранспортном предприятии не производится. Материалы могут приобретаться у частных предпринимателей на денежные средства, полученные в подотчет. Как показала проверка,  к авансовым отчетам приложены все документы, подтверждающие факт покупки материально-производственных запасов (товарные и кассовые чеки), однако сроки сдачи авансовых отчетов не определены, что является нарушением п.11 Порядка ведения кассовых операций.

Далее в соответствии с программой аудитор должен проверить полноту оприходования медикаментов и химических реакторов. Для этого необходимо сопоставить данные, отраженные в Книге покупок, Журнале учета полученных счетов – фактур, с полученными от поставщиков счетами – фактурами, актами приемки товарно-материальных ценностей (если количество и качество товарно – материальных ценностей отличаются от указанных в сопроводительных документах)  с записями в Журнале учета поступления товарно-материальных ценностей.

В Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» сверку счетов-фактур  можно произвести только с данными Журнала учета поступления материальных ценностей. Результаты сопоставления данных по материальным запасам приведены в таблице 15.

Таблица 15

Проверка полноты оприходования поступивших материальных запасов в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» за декабрь 2003 г.

Счета – фактуры	Журнал учета поступления ценностей	Книга покупок	Отклоне-ние
Дата и №	Сумма	Дата и №	сумма	Дата и №	сумма
02.12.03№120203	24485	02.12.03  № 15	24485	-	-	-
03.12.03    № 001327	2049.60	03.12.03    № 2	2049.60	-	-	-
17.12.03 № 121701	5931	17.12.03 № 11	5931	-	-	-
19.12.03 № 121906	5554	19.12.03 № 14	5554	-	-	-
25.12.03 № 122507	8307	25.12.03№ 13	8307	-	-
25.12.03 №122504	5757	25.12.03№ 12	5757	-	-

Как видно из таблицы 15, все материально-производственные запасы, приобретенные  в декабре 2003 г., оприходованы  в полном объеме, но при этом записи в Журнале учета поступления материальных ценностей указывает на несвоевременную регистрацию счетов-фактур на предприятии и является нарушением требований пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Следующим этапом аудита является проверка выбытия материально-производственных запасов. Сначала аудитор должен проверить неизменность применения в течение года выбранных методов оценки по отношению к конкретным видам запасов и проверить правильность их применения.

Учетной политикой Центра ООО «Здоровье» предусмотрено списывать материалы в производство по средней себестоимости. Для проверки неизменности применения в течение года выбранного метода оценки материалов и  правильности их применения аудитор выборочно осуществил проверку стоимости медикаментов, списанных для оказания медицинских услуг.

 Отпуск материалов в производство на предприятии можно  проверить по  ведомости кладовщика ф. № 138, составляемой на основе расходных документов (требований–накладных).

Проверка показала, что количество медикаментов,  отпущенных в декабре 2003 года по требованиям-накладным, соответствует записям в ведомости кладовщика в разрезе наименований. На практике при списании материально-производственных запасов используется метод  оценки по средней себестоимости, как это и установлено учетной политикой Центра ООО «Здоровье», что соответствует требованиям пункта 16 Положения по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденного приказом Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н и пункта 58 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в РФ, утвержденного  приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н.

Далее, в соответствии с программой, следует проверить соответствие  показателей аналитического и синтетического учета поступления материально-производственных запасов. Проверку проведем выборочную, на примере  медткаментов. Для этого аудитор должен проверить соответствие аналитического учета материалов в бухгалтерии и у материально ответственных лиц, сопоставив данные ведомостей с данными карточек складского учета.  Для наглядности эту информацию обобщим  в таблице 16.

Таблица 16

Проверка соответствия аналитического учета запасных частей в бухгалтерии и на складе  в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» за август-декабрь 2003 г.

Дата	Наличие медикаментов	Отклонение
По данным бухга-лтерского учета	По данным склад-ского учета
На 01.09.2003 г.	71838	71838	-
На 01.10.2003 г.	66648	66648	-
На 01.11.2003 г.	61175	61175	-
На 01.12.2003 г.	62806	62806	-
На 01.01.2004 г.	56658	56658	-

При проверке соответствия данных аналитического и синтетического учета медикаментов на складе и в бухгалтерии Центра ООО «Здоровье» аудитор установил, что остатки по данным бухгалтерского учета соответствуют остаткам медикаментов на те же даты в книгах учета  у кладовщика.

Следующим этапом проведения аудита Центра ООО «Здоровье» является проверка тождественности остатков и оборотов по счетам главной книги  регистрам аналитического учета материально-производственных запасов. Для этого необходимо сравнить данные главной книги и оборотной ведомости по запасным частям (таблица 17).

Таблица 17

Результаты проверки тождественности  остатков и оборотов по счетам главной  книги и регистрам аналитического учета в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» за декабрь 2003 год

Дата	Наименование регистра	Остаток на начало месяца	Обороты за месяц	Остаток на конец месяца
ДТ	КТ	ДТ	КТ	ДТ	КТ
12.03	Главная книга (счет 10-5)	62806=48		32829=70	38977=59	56658=59
12.03	Оборотная ведомость (счет 10.5)	62806=48		32829=70	38977=59	56658=59
Расхождения	-		-	-	-

Как видно из таблицы 17, данные синтетического и аналитического учета запасных частей в Центре ООО «Здоровье» тождественны, что соответствует требованиям  пункта 4 статьи 8 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"

Заключительным этапом аудита учета материально-производственных запасов в Центре ООО «Здоровье» является проверка  правильности отражения информации об их наличии в бухгалтерской отчетности.

Для этого необходимо сопоставить  остаток по счету 10 «Материалы», на 1 января 2003 г. в главной книге с данными, отраженными по строке 211 «Сырье, материалы и другие аналогичные ценности» раздела 1 Внеоборотные активы актива баланса на эту же дату. Результаты проверки отражены в таблице 18.

Таблица 18

Результаты проверки тождественности  показателей бухгалтерского баланса и главной книги  в Екатеринбургском медицинском центре ООО «Здоровье» по состоянию на 1 января 2004 года

Показа-тели	Код строки баланса	Номер бух-галтерс-кого счета	Остатки по счетам, тыс. руб.
На начало периода	На конец периода
По ба-лансу	По гла-вной книге	Рас-хож-дения	По бала-нсу	По гла-вной Книге	Рас-хож- дения
Запасы,	210	10	64	64	-	198	198	-
в т.ч. сырье, материалы и др. цен-ности	211	10	64	64	-	198	198	-

Как видно из таблицы 18, данные счетов главной книги и бухгалтерского баланса Центра ООО «Здоровье» тождественны.

В целом по итогам проверки можно сделать вывод,  что на счетах бухгалтерского учета операции по движению материальных ценностей отражены достоверно.

3.5. Отчетная документация по аудиту

Результаты аудиторской проверки материальных запасов и рекомендации по правильному ведению бухгалтерского учета и отчетности представлены в письменной информации руководству Центра ООО «Здоровье».

Во всех случаях обязательного аудита аудиторские организации обязаны готовить и представлять письменную информацию (отчет). Данные, содержащиеся в письменной информации, приводятся с целью доведения до руководства сведений о недостатках в учетной политике  и системе внутреннего контроля, которые могут привести к существенным ошибкам бухгалтерской отчетности и в порядке внесения конструктивных предложений по совершенствованию систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Письменная информация должна быть адресована руководителям или собственникам экономического субъекта, она должна быть подписана аудиторами или специалистами, проводившими аудит.

В письменной информации в обязательном порядке должно быть указано, какие сделанные замечания являются существенными, какие нет, влияют или не влияют перечисленные недостатки на выводы, содержащиеся в аудиторском заключении. Письменная информация аудитора является конфиденциальным документом.

Письменная информация аудитора руководству Екатеринбургского медицинского центра ООО «Здоровье» по результатам проведения аудита материальных запасов

Уважаемый Александр Васильевич!

В соответствии с письмом-обязательством № 10/05-03 от 1 июля 2004 года с 01 августа по 31 августа 2004 года  был проведен аудит Вашей организации за период с 05 января по 31 декабря 2003 года.

Аудит проводился фирмой «Гарант», имеющей лицензию на осуществление аудиторской деятельности № 26/4, выданную Центральной аттестационно-лицензионной комиссией 15 января 2000 года, в составе руководителя аудиторской группы Иванова О.П. и  аудитора Титовой О.А.

Наименование проверяемого экономического субъекта:  Екатеринбургский медицинский центр ООО «Здоровье»;

Аудит проводился в соответствии с Федеральным Законом «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ от 07.08.2001 года, федеральными правилами  (стандартами) аудиторской деятельности и действующим законодательством Российской Федерации.

На основании данных аудиторской проверки, анкеты тестов следует сделать вывод о неполном соответствии системы внутреннего контроля и системы бухгалтерского учета масштабу и характеру  деятельности Центра ООО «Здоровье».

Аудит планируется и проводится таким образом, чтобы получить достоверную информацию о состоянии бухгалтерского учета и  отчетности. Аудит учета материально-производственных запасов проводился  как на сплошной, так и на выборочной основе  и включал в себя изучение на основе тестирования доказательств, подтверждающих значение и раскрытие в бухгалтерской отчетности информации об учете и движении материальных запасов, оценку принципов и методов бухгалтерского учета, правил подготовки финансовой отчетности, определение главных оценочных значений, полученных руководством аудируемого лица, а также оценку общего представления об учете и движении материалов. 

Бухгалтерский учет в организации осуществляет бухгалтерия, штатная численность которой состоит из четырех человек.

Бухгалтерский учет ведется на основе натуральных измерителей в денежном выражении путем сплошного, непрерывного, документального и взаимосвязанного их отражения с применением ордерной формы счетоводства с ведением ордеров и главной книги. Для учета материалов в организации используется количественно-суммовой метод; для определения стоимости материалов, списываемых в производство, применяется метод оценки по себестоимости каждой единицы запасов.   

В ходе аудиторской проверки Центра использовались  следующие документы:

- учредительные и другие документы  (Устав предприятия, лицензия на осуществление коммерческой деятельности, приказы, распоряжения руководителя предприятия о проведении инвентаризации материальных ценностей, о назначении материально-ответственных лиц, на право выдачи определенным работникам доверенностей, денежных сумм в подотчет и другие);

-  хозяйственные договоры, договоры о материальной ответственности работников;

-  приказ об учетной политике предприятия;

- документы по учету и движению материалов:  инвентаризационные ведомости, доверенности (форма М-2), книга учета выданных доверенностей, счета-фактуры, товарные накладные, журнал регистрации счетов-фактур, требование-накладная (форма М-11), карточки учета материалов (форма М-17), оборотные ведомости по счетам, авансовые отчеты;

-  регистры синтетического учета (Главная книга, журналы-ордера № 6,7,10);  бухгалтерский баланс форма № 1.

В ходе аудиторской проверки учета материально-производственных запасов  в Екатеринбургском медицинском центре были выявлены  недостатки и  нарушения.

Так, на предприятии не утвержден перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов, что является нарушением требований пункта 14 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в РФ, утвержденного  приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н.

Срок сдачи авансовых отчетов подотчетными лицами  не установлен.  Отсутствуют приказы о назначении лиц, ответственных за сохранность материально-производственных запасов, приказы на замещение ответственных лиц при уходе в отпуск, отсутствии во время болезни. При уходе в отпуск материально-ответственных лиц и по другим причинам их отсутствия не проводится передача материальных ценностей, что ослабляет контроль за их сохранностью. Все перечисленные факты являются нарушением требований пунктов 256-258 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально – производственных запасов, утвержденных Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 28.12.2001 г. № 119н

Бухгалтер, ведущий учет материально-производственных запасов, не обеспечен необходимыми нормативными документами, инструкциями, что может привести к совершению ошибок в бухгалтерском и налоговом учете.

По итогам проверки документооборота операций по учету материально-производственных запасов были выявлены случаи неправильного оформления документов. В частности, не на всех документах имеется разрешающая подпись руководителя, на документах по выбытию материалов отсутствуют некоторые реквизиты,  что является нарушением требований, установленных п 12-18 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в РФ, утвержденного  приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н. и ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

В ходе проверки было установлено, что все материально-производственные запасы, приобретенные  Центром в декабре 2003 г., оприходованы  в полном объеме, но при этом записи в Журнале учета поступления материальных ценностей ведутся не в хронологическом порядке, что является нарушением требований пункта 2 статьи 10 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и пункта 20 Положения  по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности  в РФ, утвержденного  приказом Минфина РФ от 29.07.1998 г. N 34н.

Проверка неизменности применения в течение года выбранного метода оценки материалов при их списании показала, что на практике используется метод  оценки, установленный учетной политикой Центра - по средней себестоимости. 

Операции по движению материальных ценностей на счетах бухгалтерского учета Центра отражены достоверно, данные аналитического учета соответствуют оборотам и остаткам по счетам синтетического учета, что соответствует требованиям  пункта 4 статьи 8 Федерального закона от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

По мнению аудитора, прилагаемая бухгалтерская отчетность за 2003 год достоверна, не содержит существенных искажений, то есть, подготовлена таким образом, чтобы обеспечить во всех существующих аспектах отражение активов и пассивов  по состоянию на 01.01.2004 года и финансовых результатов его деятельности за 2003 год.     

Екатеринбургский медицинский центр в направлении организации учета и контроля за использованием материальных ресурсов, а также в совершенствовании системы бухгалтерского учета и отчетности  необходимо принять к сведению  следующие рекомендации:

- при разработке учетной политики предприятия на 2004 год  предусмотреть ведение журнально-ордерной формы счетоводства, которая является наиболее прогрессивной формой бухгалтерского учета;

-   установить сроки сдачи авансовых отчетов;

- ужесточить контроль по перерасходу медикаментов;

- в целях сокращения документооборота на документах, подтверждающих поступление товарно-материальных ценностей, проставлять штамп с реквизитами приходного ордера;

-обеспечить правильное оформление первичных расходных документов по выбытию материалов с заполнением всех необходимых реквизитов;

-  в целях сохранности  проводить внеплановые, а также выборочные инвентаризации материальных ценностей.

- закрепить в учетной политике использование штампа с реквизитами: дата составления, наименование поставщика, код, единица измерения, количество, цена, сумма без учета НДС и с учетом НДС, что будет способствовать сокращению документооборота, и, следовательно, снижению трудоемкости учетной работы;

- с целью снижения трудоемкости учета закрепить в учетной политике сальдовый метод учета материально-производственных запасов, то есть на складе организовать только количественный учет по видам ценностей, а в  бухгалтерии - только суммовой учет;

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Материально-производственные запасы являются предметами труда, которые обеспечивают производственный процесс предприятия и используются в нем однократно. Их себестоимость полностью передается на вновь созданный продукт.

В условиях рыночной конкуренции благосостояние предприятия во многом зависит от его способности, без увеличения затрат и вовлечения в производство дополнительных дорогостоящих ресурсов, достигнуть оптимальных объемов производства продукции, получив при этом максимально возможную прибыль. Поэтому возникает необходимость более рационального и эффективного использования в процессе производственной и хозяйственной деятельности всех имеющихся на предприятии материальных ресурсов.

В Екатеринбургском медицинском центре удельный вес материально-производственных запасов в структуре всех затрат составляет почти 60%, так как основная деятельность предприятия связана с осуществлением медицинских услуг. Таким образом, для Центра  сокращение материальных затрат  является важнейшим фактором повышения эффективности производства, экономное расходование материальных ресурсов способствует снижению  себестоимости медицинских услуг и росту прибыли.

Следовательно, в Центре необходимо вести  качественный, эффективный учет и контроль за использованием материально-производственных запасов. В настоящее время на разработана учетная политика предприятия, в которой четко обозначены формы и  методы бухгалтерского учета, используемые предприятием на практике, в том числе способы оценки материальных ресурсов;

Учет и контроль за использованием материально-производственных запасов на всех стадиях производства ведется на автотранспортном предприятии в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов», утвержденным приказом Минфина Российской Федерации от 09.06.01. № 44н, и принятой на предприятии учетной политикой.

Отпуск материалов на производственные и хозяйственные нужды оформляется «Требованиями – накладными» на отпуск материалов типовой межотраслевой формы № М-11, накладными на отпуск материалов на сторону» типовой межотраслевой формы № М-15. Текущий учет и контроль за движением материальных ценностей организуется с помощью количественно-суммового метода.

Движение материальных ценностей отражается на счете 10 «Материалы», к которому открыты соответствующие субсчета.

В ходе исследования были выявлены следующие недостатки.

Основной проблемой бухгалтерского учета материально-производственных запасов Центра является очень большая трудоемкость учетной работы.

Учет запасов ведется по фактической себестоимости на счете 10 «Материалы» без выявления отклонений в стоимости материально-производственных запасов.

Аудиторская проверка движения материалов Центра проводилась в соответствии  с Федеральным законом от 07.08.2001 № 119-ФЗ года «Об аудиторской деятельности» с 1 по 31 августа 2004 года. Проверке были подвергнуты регистры синтетического и аналитического учета материальных ценностей, бухгалтерская отчетность за 2003 год.

В процессе аудита был сделан вывод о неполном соответствии системы внутреннего контроля масштабам и характеру деятельности Центра.

Аудиторской группой была составлена программа аудита материальных запасов Центра, в соответствии с которой проходила дальнейшая работа аудитора.

Инвентаризации материальных ценностей на предприятии осуществляются перед составлением годовой отчетности на основании распоряжения руководителя, а инвентаризация остатков медикаментов – каждый квартал. В 2003 году недостач и хищений материальных ценностей не установлено. Внеплановые проверки и инвентаризации при смене материально-ответственного лица не проводились, что ослабляет контроль за сохранностью материалов. Договора о материальной ответственности заключены со всеми материально-ответственными лицами. 

Как показала  проверка, в Центре первичные учетные документы составляется по формам, содержащимся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, утвержденных Госкомстатом от 30.10.97 года № 97а, однако были выявлены случаи неправильного оформления документов.

При проверке соответствия аналитического учета материалов на складе и в бухгалтерии аудитор установил, что их остатки по данным бухгалтерского учета соответствуют остаткам на те же даты в карточках учета материалов у кладовщика. Аудитор сделал вывод о неизменности применения метода оценки материалов при списании их в производство  - по себестоимости каждой единицы запасов.

Операции по движению материальных ценностей на счетах бухгалтерского учета Центра  отражены достоверно, данные аналитического учета соответствуют оборотам и остаткам по счетам синтетического учета.

Результаты   проведенной аудиторской проверки учета наличия и движения материалов ценностей подтверждают, что проверенные финансово-хозяйственные операции осуществлялись во всех существенных отношениях в соответствии с нормативными актами, регулирующими  бухгалтерский учет. По мнению аудитора, регистры    аналитического и синтетического учета движения материалов подготовлены таким образом,    чтобы обеспечить во всех существенных аспектах отражение операций с материальными запасами Центра  по состоянию на 01.01.2004 года.

Выявленные недостатки учетного процесса на предприятии позволили разработать следующие мероприятия по совершенствованию учета материально-производственных запасов:

Закрепить в учетной политике использование штампа с реквизитами: дата составления, наименование поставщика, код, единица измерения, количество, цена, сумма без учета НДС и с учетом НДС, что будет способствовать сокращению документооборота, и, следовательно, снижению трудоемкости учетной работы.

С целью снижения трудоемкости учета данному предприятию можно порекомендовать закрепить в учетной политике сальдовый метод учета материально-производственных запасов, то есть на складе организовать только количественный учет по видам ценностей, а в  бухгалтерии - только суммовой учет.

С целью экономии материально-производственных запасов предприятию необходимо выяснить причины перерасхода медикаментов.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

1.     Федеральный закон от 21.11.96 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете"

2.     Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина России от 29.07.98 г. N 34н.

3.     Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально – производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное приказом Минфина России от 09.06.2001 г. № 44н.

4.     Федеральный закон от 07.08.01 № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности»

5.     Налоговый кодекс, Глава 25.

6.     План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержден Приказом МФ РФ 31.10.2000 г. № 94н.

7.     Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств (приказ Минфина России от 13.06.95 г. N 49).

8.     Методические указания по бухгалтерскому учету материально – производственных запасов, утверждены Приказом Министерства Финансов Российской Федерации от 28.12.2001 г. № 119н.

9.     Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита» (Одобрено Комиссией по аудиторской деятельности при Президенте РФ 25 декабря 1996 года, протокол №6.

10.            Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 2. Документирование   аудита, 2003 год.

11.            Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 3. Планирование аудита, 2003 год.

12.            Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 5. Аудиторские доказательства, 2003 год.

13.            Правило (стандарт) аудиторской деятельности № 8. Оценка аудиторских рисков и внутреннего контроля, осуществляемого аудируемым лицом, 2003 год.

14.            Приказ Минфина РФ от 23 апреля 2002 г. N 33н "О внесении изменения в Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов".

15.            Бабаев Ю.А. Бухгалтерский учет. Учебник.  М.,2003.

16.            Безруких П.С. Бухгалтерский учет. Учебное пособие. М.,2003.

17.            Гетьман В.Г. Финансовый учет. Учебное пособие. М.,  2002.

18.            Козлова Е.П., Бабченко Т.Н., Галанина Е.Н., Бухгалтерский учет. Учебник. М., 2002.

19.            Нитецкий В.В., Зайнетдинов Ф.В., Суглобов А.Е. Практикум аудита в организациях. М., 2002.

20.            Бороненкова С.А., Маслова Л.И., Крылов С.И. Финансовый анализ промышленных предприятий. - Екатеринбург, 1996.

21.            Ковалев В.В. Финансовый анализ. – М., 1997.

22.            Лебедев В.Г., Дроздова Т.Г., Кустарев В.П. и др. Управление затратами на предприятии. – М., 2000.

23.            Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. – М., 1994.

24.            Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. – Минск, 2002 – 498 с.

25.            Смагин В.Н. Управление оборотным капиталом. – Челябинск: изд. ЮУрГУ, 2000.

26.            Шеремет А.Д, Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. - М., 1996.

27.            Практикум по аудиту. Учебное пособие / Под ред.доктора экономических наук, профессора А.Д. Ларионова. – М., 2003.

28.            Шеремет А.Л., Суйц В.П. Аудит. Учебник. 4-е издание, перераб. и доп. М., 2003.

29.            Яковлев А.С. Учетная политика предприятия на 2002 год // Главбух. –2002. – №2. – С.42-44.

30.            Шеремет А.Д. Комплексный экономический анализ деятельности предприятия // Бухгалтерский учет. - 2001. - N 13. – С. 47.

31.            Василевич И.П. Аудиторская проверка материально-производственных запасов // Бухгалтерский учет. – 2002. – № 20. –  с.16-20.

32.            Акчурина С.Р. Синтетический и аналитический учет производственных запасов // Новое в бухгалтерском учете и отчетности. – 2001. – N 6. – С. 20-23.

ПРИЛОЖЕНИЯ