В многообразии видов коммерческой деятельности строительство было и остается одной из ведущих отраслей. К строительству как отрасли материального производства, относятся предприятия и организации, осуществляющие строительные монтажные, буровые, ремонтные, проектные и изыскательные работы. Оно оказывает решающее влияние на развитие огромного количества смежных отраслей материального производства.

Продукцией строительства являются законченные и подготовленные к вводу в действие новые и реконструируемые промышленные предприятия и цеха, жилые дома, общественные здания и другие объекты.

В современных условиях становления рыночной экономики и совершенствования управления, выработки новой стратегии развития предприятий усиливаются роль и значение системы бухгалтерского учета. Одним из наиболее емких участков бухгалтерского учета являются учет затрат на производство и калькулирование себестоимости выпускаемой продукции, выполняемых работ или оказанных услуг.

Формирование затрат, их учет имеют большое значение для предпринимательской деятельности организаций. Это важно не только во взаимосвязи с действующим в настоящее время налоговым законодательством, но и в соответствии с местом бухгалтерского учета в системе управления организацией.

Данные учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) являются важным средством выявления производственных резервов, постоянного контроля за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов с целью повышения рентабельности производства.

Построение учета производственных затрат и выбор методов калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) в значительной степени зависят от особенности отрасли, типа и вида производства, характера его организации и технологического процесса, разнообразия вырабатываемой продукции, выполняемых работ и оказываемых услуг, массовости выпуска, объектов калькулирования, структуры организации и других условий. Специфика производства определяет порядок документального оформления затрат, группировки и систематизации данных первичных документов, построение аналитического учета, способы исчисления себестоимости конкретных видов продукции (работ, услуг). Построение учета издержек зависит также и от того, какая информация необходима для принятия управленческих решений.

Бухгалтерский учет себестоимости продукции на предприятии должен выполнять две функции: с одной стороны – обеспечить получение достоверных данных о фактической себестоимости продукции (работ, услуг) с целью определения общего финансового результата деятельности предприятия, а с другой стороны – обеспечить учет себестоимости в целях налогообложения для правильного исчисления налога на прибыль. С точки зрения налогообложения важна только вторая учетная функция. Но если проблему формирования себестоимости рассматривать шире, то для правильной уплаты налога на добавленную стоимость важна первая функция. Связано это с тем, что, согласно действующему налоговому законодательству, при расчете НДС, подлежащего взносу в бюджет, идет только НДС, уплаченный поставщиками товаров, затраты по которым относятся на себестоимость продукции.

Управленческие решения предпринимательской деятельно­сти основываются на плановой, нормативной, технологиче­ской, учетной и аналитической информации. Контроль и регу­лирование — основные функции управления — реализуются в сопоставлении плановых данных и сведений оперативного уче­та. Оценка результатов управленческих решений и ответствен­ность за их исполнение производятся по данным внутренней отчетности. Планирование и координация будущего развития предприятия базируются на аналитических расчетах, произве­денных с помощью специфических приемов.

Целью дипломной работы является совершенствование организации учета затрат и калькулирование себестоимости в строительной организации ООО «Галина».

Постановленная цель потребовала решения следующих задач:

– провести изучение теоретических основ учета затрат и калькулирования себестоимости;

– проанализировать организацию бухгалтерского учета затрат на производство в ООО «Галина» и выявить особенности учета;

– изучить современные методы организации учета в ООО «Галина»;

– разработать рекомендации по улучшению системы учета затрат в строительстве.

Предметом исследования данной работы является организация учета и проведения анализа затрат строительных работ. Объектом исследования выступает ООО «Галина».

Методологической базой написания данной дипломной работы послужили учебные пособия по учету затрат на предприятиях таких авторов, как Пошерстник Н.В., Мейксин М.С., Лебедев В.Г., Дроздова Т.Г., Кустарев В.П. и др., Киевский С.В., нормативно-законодательные акты, регламентирующие вопросы организации учета затрат, периодические издания по исследуемой теме, таких как «Главбух», «Бухгалтерский учет», «Экономика и жизнь», а также информационно-справочная система «Гарант», данные бухгалтерского учета ООО «Галина».

Работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка использованной литературы. Первая глава представляет собой обзор основных понятий, принципов организации учета затрат и методов калькулирования себестоимости. Вторая глава выделены особенности организации учета затрат в исследуемом предприятии. В третьей главе предлагаются практические рекомендации по совершенствованию действующей системы учета затрат в ООО «Галина» и показано их значение.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ

1.1. Понятие затрат: сущность и классификация

В настоящее время в системе нормативного регулирования бухгалтерского учета отсутствуют четкие определения терминов «затраты», «расходы». Это приводит к разночтению официальных документов, а значит, и к тому, что организации не могут однозначно квалифицировать операции по использованию материальных, трудовых, финансовых и иных ресурсов, что необходимо для формирования достоверных финансовых результатов.

Затраты – это потребленные материальные, трудовые, финансовые и иные ресурсы, оцененные в стоимостном выражении и признаваемые в балансе до тех пор, пока не будут признаны доходы, связанные с ними.

 Затраты приводят к возникновению расходов и убытков и могут совпадать с ними в период их возникновения, если:

 - в результате осуществления затрат получены доходы;

 - имеется достаточная степень уверенности в отсутствии дохода как в данном, так и будущих отчетных периодах.

 В общем случае хозяйственные операции продолжают числиться в составе затрат до тех пор, пока не наступит момент признания дохода, на извлечение которого было направлено потребление этих ресурсов. То есть затраты, не признанные в качестве расходов на конец отчетного периода, подлежат капитализации. Такие затраты признаются не в отчете о прибылях и убытках, а в балансовом отчете в качестве активов. Если произведенные затраты привели к доходам, как покрывающим, так и не покрывающим данные затраты, то такие затраты в момент признания дохода квалифицируются в качестве расходов.

 На основании изложенного можно предположить, что затраты потребляются для извлечения дохода и осуществляются вперед в расчете на получение прибыли, а расходы всегда признаются после признания дохода. Соотношение между понятиями «затраты», «расходы» можно ярко проиллюстрировать на примере учета затрат по обычным видам деятельности: затраты стали активами, затем списались в производство, привели к доходам и только после этого признаны расходами.

 Расход в общем случае представляет собой отток экономических выгод в течение отчетного периода в форме уменьшения или использования активов организации или увеличения обязательств, приводящий к уменьшению капитала, отличный от распределения капитала между участниками организации. В расходы «превратятся» после признания соответствующих доходов и отражения затрат в отчете о прибылях и убытках. Таким образом, приобретение и использованию ресурсов по изготовлению продукции не могут признаваться расходом, пока не будет получен доход от продажи продукции, то есть пока не будет признана выручка от реализации продукции.

 Непосредственно производственная деятельность выражает главную цель предприятия – выпуск продукта, который будет реализован, и получена прибыль. Производственные процессы – второй этап производства. Характерной особенностью этого этапа, как центрального, в производственной системе, является формирование затрат на производство продуктов.

 Состояние производства характеризуется его эффективностью, психологическими параметрами, степенью использования достижений научно-технического прогресса, местом и ролью работника в производственных процессах. Ограничение ресурсов и достижение планируемой эффективности требует постоянного сопоставления расходов и полученных результатов. Эта проблема усиливается под воздействием инфляции, когда данные о производственных затратах необходимо повседневно сверять с данными будущих затрат, которые зависят в большей степени от влияния внешней среды. Кроме того, администрация в целях управления затратами и доходами наблюдает за эффективностью работы каждого подразделения, за полученными результатами от производства каждого вида продукта.

 В целом механизм хозяйствования предприятия определяется степенью управляемости затратами. Требования управления определяют отдельное изучение методики издержек производственной деятельности и необходимость разработки для предприятий системы контроля за себестоимостью продукции производственных подразделений на основе расширения аналитичности применяемых в учете группировок затрат.

 Проблема разработки и использования практики учета новых подходов к эффективному управлению издержками предприятия широко обсуждается в отечественной и зарубежной экономической литературе. Общепринятое определение сущности учета затрат – это «учет затрат есть совокупность сознательных действий, направленных на отражение происходящих на предприятии в течение определенного временного периода процессов снабжения, производства и реализации продуктов его труда посредством их (процессов) количественного измерения (в натуральных и стоимостных показателях), регистрации, группировки и анализа в разрезах, формирующих себестоимость готовой продукции. Такое отражение обеспечивает получение исчерпывающей информации, необходимой для того, чтобы управлять предприятием и оценивать его деятельность путем выведения финансовых результатов»[20].

Если рассматривать учет затрат на производство как процесс отражения использования затрат и результатов прошлой, настоящей и будущей производственной деятельности, соответствующей модели управления, ориентированной на выполнение основной цели предприятия, то такая система учета будет соответствовать основным задачам управления себестоимостью.

К основным задачам учета затрат на производство относительно конкретного предприятия относят:

Информационное обеспечение администрации предприятия для принятия управленческих решений с учетом их экономических последствий.

Наблюдение и контроль за фактическим уровнем затрат в сопоставлении с их нормативами и плановыми размерами в целях выявления отклонений и формирования экономической стратегии на будущее.

Исчисление себестоимости выпускаемых продуктов для оценки готовой продукции и расчета финансовых результатов.

Выявление и оценка экономических результатов производственной деятельности структурных подразделений.

Систематизация информации управленческого учет производственной

 деятельности для принятия решений, имеющих долгосрочный характер – окупаемость производственных и технологических программ, рентабельность ассортимента продукции, эффективность капитальных вложений в основные фонды и производственные запасы.

 Большое значение для правильной организации учета затрат имеет их научно обоснованная классификация. Затраты на производство группируют по месту их возникновения, носителям затрат и видам расходов.

 По месту возникновения затраты группируются по производствам, цехам, участкам и другим структурным подразделениям предприятия. Такая группировка затрат необходима для организации учета по центрам ответственности и определения производственной себестоимости продукции (работ, услуг).

 Носителями затрат называют виды продукции (работ, услуг) предприятия, предназначенные к реализации. Эта группировка необходима для определения себестоимости единицы продукции (работ, услуг).

 По видам затраты группируются по экономически однородным элементам и по статьям калькуляции (табл. 1).

По способу включения в себестоимость продукта труда затраты на его производство подразделяются на прямые и косвенные.

 Такая классификация затрат используется в сложных производствах (машиностроении, легкой промышленности, сельском хозяйстве), отличающихся многономенклатурным производством.

Таблица 1

Классификация затрат на производство продукции

Прямые затраты непосредственно относятся к конкретному объекту калькуляции (видам изделий или группам однородных изделий, работам, услугам) – это затраты сырья и материалов, заработной платы производственных рабочих, занятых изготовлением продукции, вместе с отчислениями на социальные нужды и другие затраты, которые можно отнести на себестоимость продукции на основании первичных документов.

Косвенные затраты не имеют непосредственного отношения к производству данного наименования продукции, в связи с чем не могут быть отнесены в их себестоимость прямым счетом, а распределяются косвенно (то есть условно).

 Косвенные затраты, как правило, предварительно учитываются в собирательно-распределительных счетах: «Общепроизводственные расходы», «Общехозяйственные расходы», «Расходы на продажу» (в учете поставщика), «Потери от брака». Они распределяются различными изделиями пропорционально предусмотренной учетной политикой показателям с помощью заранее рассчитанных коэффициентов. В качестве распределения базы могут быть выбраны: сумма начисленной заработной платы производственных рабочих, количество отработанных машино-часов, объем выпущенной продукции. Коэффициент распределения косвенных расходов рассчитывается путем деления величины косвенных расходов на общую сумму прямых расходов.

 Классификация расходов на прямые и косвенные характерна для многопрофильных производств. В организациях электроэнергетики, добывающих отраслей и других производствах, выпускающих одно наименование продукции (то есть в организациях, в которых существует только один объект калькуляции), все расходы считаются прямыми.

 По экономическому составу затраты классифицируют на основные и накладные.

Основные затраты непосредственно связаны с циклом производства продукта труда и его обслуживания – это затраты, связанные с подготовкой, освоением производства, самим производственным циклом в том числе потери от брака, затраты на повышение качества выпускаемой продукции, а также расходы на обслуживание процесса производства. Иными словами, основные затраты включают в себя прямые расхода и расходы на эксплуатацию и обслуживание оборудования (затраты сырья, основных, вспомогательных и упаковочных материалов, заработной платы основных производственных рабочих, а также наладчиков и рабочих, занятых ремонтом оборудования, вместе с отчислениями на социальные нужды).

Накладные затраты связаны с организацией производства и управлением и включают в себя общехозяйственные затраты, а также затраты на управлением производством, например, заработную плату руководителей, специалистов и служащих, вместе с отчислениями на социальные нужды, расходы на перемещение, содержание вычислительного центра, пожарно-сторожевую охрану, отопление помещений и другое.

По отношению к объему производства затраты делятся на переменные, условно-переменные и условно-постоянные.

Переменными являются затраты, размер которых изменяется прямо пропорционально изменению физического объема производства. Прямые затраты, как материальные, так и трудовые, всегда являются переменными, так как непосредственно зависят от объемов производства и продаж продукции. Затраты электроэнергии, топлива, вспомогательных материалов, которые относят к общепроизводственным расходам, также могут быть переменными. Например, от физических объемов производства и продаж продукции зависят затраты на продажи - на упаковку, складирование, выполнение разгрузочно-погрузочных работ, транспортировку, охрану грузов. Таким образом, часть косвенных расходов может быть классифицирована как переменная. Переменные затраты на единицу продукции являются постоянной величиной.

Условно-переменные затраты зависят от объема производства, но эта зависимость не является прямо пропорциональной.

 К условно - переменным относятся затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, а также заработная плата управленческого персонала в составе общепроизводственных расходов.

Условно – постоянные затраты практически не зависят от изменения объема производства продукции - это общехозяйственные расходы, часть общепроизводственных расходов (сумма начисленной амортизации по зданиям, сооружениям, машинам и оборудованию), часть расходов на продажу (расходы на рекламу продукции).

 Условно – постоянные расходы, рассчитанные на единицу продукции, изменяются при изменении объема производства, то есть с увеличением объема производства их величина на единицу продукции уменьшается.

 По участию в процессе производства затраты разделяют на производственные и связанные с процессом продаж продукции (коммерческие).

 Производственные затраты, связанные с изготовлением продукции образуют ее производственную себестоимость.

Затраты на продажу – это затраты поставщика, связанные с продажей и отгрузкой продукции.

 В зависимости от эффективности затраты делятся на производственные и непроизводственные.

Производственные затраты относятся непосредственно к производству продукции установленного качества при наличии рациональной технологии и организации производства и соотносят с доходами, полученными от производственной деятельности.

Непроизводственные затраты вызваны недостатками в технологии и организации производства, системе сохранности имущества, а также внешними обстоятельствами (неокупаемые затраты ).

 К непроизводственным расходам можно отнести оплату простоев производства по вине администрации цехов и организаций, а также по внешним причинам, виновники которых не установлены, доплаты за сверхурочную работу, сверхнормативные (невозмещенные) потери от брака, убытки от стихийных бедствий, штрафы, уплаченные другим организациям, потери от списания безнадежных долгов.

 По составу затраты делятся на одноэлементные и комплексные.

Одноэлементные затраты состоят из одного элемента (заработной платы, амортизации, и т.п.).

К комплексным затратам относят, например, общезаводские и общецеховые расходы, в состав которых входит заработная плата, амортизация и другие одноэлементные расходы.

 По отнесению к периоду затраты делятся на расходы будущих периодов и зарезервированные расходы.

Расходы будущих периодов отложенные затраты – это затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, но не признанные в качестве расходов данного периода, рассматриваемые как активы, например, сумма арендной платы или страховых платежей, уплаченные на несколько месяцев или лет вперед. Эти расходы обычно подлежат включению в затраты на производство продукции (работ, услуг) в последующие месяцы или годы равномерно.

 Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции) в течение периода, к которому они относятся.

Зарезервированные затраты еще не наступили фактически, но уже включены в затраты на производство продукции (работ, услуг) то есть зарезервированы на плановую (прогнозируемую) сумму предстоящих затрат.

Зарезервированные затраты образуют специальные резервы, средства которых по мере необходимости используются на оплату отпусков, ремонт основных средств, выплату ежегодных пособий за выслугу лет.

 Учет и управление затратами на предприятии, как и весь бухгалтерский учет базируется на системе экономической информации, которая лежит в основе оптимальных управленческих решений. Информационный поток, созданный на предприятии, должен базироваться на определенных принципах, таких как, выявление информационной потребности и способов наиболее эффективного их удовлетворения; объективность отражения процессов производства, обращения, распределения и потребления, использования природных, трудовых, материальных и финансовых ресурсов; единство информации, поступающей из различных источников (бухгалтерского, статистического и оперативного учета), а также плановых данных, устранение дублирования в первичной информации, оперативность информации, обеспечивающаяся применением новейших средств вычислительной техники.

1.2. Принципы организации учета затрат на производство

 Организация учета затрат на производство продукции основана на ряде принципов. Анализ состава затрат позволяет выделить десять основных принципов, четкое следование которым обеспечит достоверное формирование фактической себестоимости продукции и правильное исчисление налогооблагаемой прибыли и иных налогов.

Неизменность принятой методологии учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции в течение года.

Формирование затрат предприятия на основании условий договоров, заключенных в письменном виде. При этом сделка должна быть оформлена договором, заключенным в соответствии с требованиями гражданского законодательства.

Полнота отражения в учете всех хозяйственных операций и документальное подтверждение произведенных расходов надлежаще оформленными первичными документами. Следует учитывать, что не могут быть учтены в составе расходов предприятия, расходы, подтвержденными фиктивными или недействительными документами.

Правильное отнесение расходов и доходов к отчетным периодам.

Разграничение в учете текущих затрат на производство и капитальных вложений.

Возможность подтвердить производственную направленность затрат.

Производственные затраты предприятия должны относиться к деятельности самого предприятия.

Затраты, произведенные предприятием в иностранной валюте и подлежащие к включению в себестоимость продукции (работ, услуг), отражаются в валюте, действующей на территории РФ.

Перечень затрат, связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг) и относимых на ее себестоимость, ограничивается положениями действующих нормативных актов.

Перечень статей затрат, их состав распределения по видам продукции (работ, услуг) определяются отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) с учетом характера и структуры производства.

 Также под организацией учета производственных затрат понимается, во - первых, система используемых предприятием бухгалтерских счетов и, во вторых, применяемые предприятием подходы группировки своих издержек.

Последнее зависит от того, что является объектом учета затрат.

 На организацию учета производственных затрат оказывает влияние ряд факторов: вид деятельности предприятия, его размер, организационная структура управления, правовая форма и т.п. Принимая во внимание эти обстоятельства и ученую политику на будущий год, предприятие определяет, какие синтетические счета первого и второго порядка следует включить в рабочий план счетов и какие аналитические счета необходимо открыть к этим счетам.

 В третьем разделе Плана счетов бухгалтерского учеты предусмотрены счета для учета затрат на производство. Сегодня для ведения бухгалтерского управленческого учета предназначены:

 Счета учета внеоборотных активов – 01 «Основные средства», 02 «Износ основных средств», 04 «Нематериальные активы», 05 «Износ нематериальных активов».

 Счета учета производственных запасов – 10 «Материалы», 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей», 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей», 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 28 «Брак в производстве», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства».

 Счета готовой продукции товаров – 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», 43 «Готовая продукция», 44 «Расходы на продажу», 45 «Товары отгруженные».

 Счет 20 «Основное производство» предназначен для обобщения информации о затратах основного производства. По дебету счета отражают прямые затраты, связанные с выпуском продукции. Прямые затраты списывают на счет 20 с кредита счетов учета производственных запасов. На этот счет списываются затраты со счетов 23 и 28, а также косвенные расходы, собираемые на счетах 25 и 26. Кредит счета 20 отражает суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции. Эти суммы могут списываться со счета 20 на счета 43, 90, 40. Остаток на конец месяца по счету 20 свидетельствует о стоимости незавершенного производства.

 Под незавершенным производством понимается продукция частичной готовности, то есть не прошедшая всех стадий обработки. Незавершенное производство разрешается оценивать по фактической себестоимости, по плановой (нормативной), по прямым затратам.

 Счет 21 «Полуфабрикаты собственного производства» используют предприятия, учитывающие затраты по полуфабрикатному методу. По своему содержанию он близок к счетам учета производственных запасов.

 Счет 23 «Вспомогательные производства» включают в свой рабочий счетный план те предприятия, где вспомогательные производства выделены в самостоятельные подразделения (транспортный, ремонтный цех).

 Счет 25 «Общепроизводственные расходы» ведут предприятия с цеховой структурой управления, которым необходимо получить необходимо получить информацию об общепроизводственных расходах по цехам основного и вспомогательного производства (расходах на освещение, отопление, на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, о заработной плате производственного персонала цехов, занятого обслуживанием производства). Если структура предприятия построена не по цеховому признаку, а общепроизводственные расходы планируют в целом по предприятию, то учет на счете 25 также ведут в целом по предприятию без разграничения по (производственным подразделениям) цехам, участкам, переделам предприятия. Часто в таких случаях учет общепроизводственных расходов осуществляется в составе общехозяйственных расходов на отдельном субсчете счета 26.

 Счет 26 "Общехозяйственные расходы" предназначен для обобщения информации об управленческих и хозяйственных расходах, не связанных непосредственно с производственным процессом. Здесь накапливается информация о затратах на содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом, о накопленных амортизационных отчислениях по основным средствам управленческого и общехозяйственного назначения и т.п. Расходы, учтенные по счету 26 , списываются в дебет счетов 20 и 23 или 90 (в соответствии с выбранной учетной политикой предприятия). Аналитический учет по счету 26 ведется по каждой статье соответствующих смет, центру ответственности и месту возникновения затрат.

 Счет 28 "Брак в производстве" используется для обобщения информации о потерях от брака в производстве. Аналитический учет по отдельным цехам, видам продукции, статьям расходов, причинам и виновникам брака.

 Счет 29 "Обслуживание производства и хозяйства" используется предприятиями, на балансе которых числятся объекты социально-культурной сферы : профилактории, дошкольные учреждения, столовые, пансионаты и т.п.

Как правило, это крупные промышленные предприятия.

 В системе управленческого учета задействовано большинство бухгалтерских синтетических счетов. Если принять во внимание, что в развитие к ним открывается множество субсчетов и аналитических счетов, необходимых для решения различных управленческих задач, то становиться очевидным: работа бухгалтера – аналитика немыслима без использования вычислительной техники.

 Организация производственного учета помимо формирования счетного плана предполагает и определенную группировку издержек предприятия - в зависимости от того, что считается объектом учета затрат. При этом возможен: учет издержек по видам, по местам их возникновения, по центрам ответственности и по носителям затрат.

Учет затрат по видам - первое необходимое условие для итогового контроля издержек. Такая классификация затрат по существу определена главой 25 НК РФ [1]. Это материальные затраты, амортизационные отчисления, расходы на оплату труда, отчисления на государственное и обязательное медицинское страхование, прочие расходы. Организация такого учета позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости производственной продукции - процентное соотношение отдельных элементов себестоимости в общей стоимости затрат на производство.

 Для удобства учета и последующего анализа на конкретном предприятии каждому виду издержек присваивается регистрационный номер.

 Учет затрат по местам их возникновения – второе возможное направление организации учета производственных издержек. Место возникновения затрат - это структурное подразделение предприятия, по которому организуется планирование, нормирование и учет издержек производства для контроля и управления затратами производственных ресурсов. Местами возникновения могут являться рабочие места, участки, бригады, цехи, отделы предприятия. Каждому такому участку присваивается свой регистрационный номер, который фиксируется в номенклатуре мест возникновения издержек на предприятии.

 Места возникновения затрат являются объектами аналитического учета затрат на производство по экономическим элементам и статьям калькуляции. Они часто подразделяются на места возникновения главных затрат и места возникновения вспомогательных затрат. Под первыми понимаются подразделения, непосредственно производящие и реализующие продукцию на сторону. Все подразделения, производящие продукт для внутреннего потребления, относятся к местам возникновения вспомогательных затрат.

 Для каждого места возникновения затрат в управленческом учете устанавливаются единицы измерения, на которые приходятся издержки. Они необходимы для последующего калькулирования себестоимости продукции. Учет затрат по местам их возникновения позволяет руководству предприятия обеспечить:

 -действенный и всесторонний контроль эффективности работы как предприятия в целом, так и его структурных подразделений;

 -распределение накладных издержек между отдельными видами продукции, что необходимо при калькулировании себестоимости продукции.

Третьим направлением учета производственных затрат является учет по центрам ответственности.

 В учете каждому месту возникновения затрат должна соответствовать своя сфера ответственности. Цель организации учета по центрам ответственности состоит в накоплении данных о затратах и доходах по каждому центру ответственности таким образом, чтобы отклонения от сметы (плана, утвержденного для центра ответственности) могли возлагаться на ответственное лицо. Фактические данные по центрам ответственности отражаются бухгалтером-аналитиком в отчетах об исполнении сметы, составляемых через короткие промежутки времени. Из этих отчетов руководители центров ответственности получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов. Администрация решает сама, в каких аспектах классифицировать затраты, насколько детализировать места возникновения затрат и как увязать их с центрами ответственности.

 Четвертое направление учета затрат - учет по носителям. В зависимости или от технологии и характера продукции носителями затрат могут быть изделия полуфабрикаты, группы однородных изделий, серии одноименных изделий или индивидуально вырабатываемые изделия, строительные объекты, законченные этапы строительства, виды работ и услуг.

1.3. Методы калькулирования себестоимости

Одним из основных показателей работы предприятия является себестоимость продукции. Исчисление себестоимости единицы отдельных видов продукции или работ и всей реализованной продукции называется калькуляцией. Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную, или фактическую, калькуляции.

Плановые калькуляции определяют среднюю себестоимость продукции или выполненных работ на плановый период. Составляют исходя из прогрессивных норм расхода материальных ресурсов, трудовых затрат, норм расходов по обслуживанию оборудования.

Нормативные калькуляции определяют затраты на производство изделия технологическим нормам на определенную дату. Для составления нормативных калькуляций можно использовать два способа: 1) составление нормативных калькуляций на отдельные детали и узлы, сборочные соединения и затем на изделие в целом и 2) составление нормативных калькуляций сразу на изделие в целом, без разреза калькуляций на детали и узлы.

Отчетные, или фактические, калькуляции составляются по дан­ным бухгалтерского учета о фактических затратах на производство про­дукции и отражают фактическую себестоимость произведенной про­дукции или выполненных работ. В фактическую себестоимость про­дукции включают и непланируемые непроизводительные расходы.

Калькулирование себестоимости продукции осуществляют различ­ными методами. Под методом калькуляции понимают систему при­емов, используемых для исчисления себестоимости калькуляционной единицы. Выбор метода калькулирования себестоимости продукции зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенно­го производства, длительности производственного цикла, номенкла­туры вырабатываемой продукции.

На промышленных предприятиях применяют нормативный, поза-казный, попередельный и попроцессный (простой) методы учета зат­рат и калькулирования фактической себестоимости продукции.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулиро­вания себестоимости продукции применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным произ­водством разнообразной и сложной продукции.

Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитывают по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результа­те внедрения организационно-технических мероприятий, и определя­ют влияние этих изменений на себестоимость продукции. Фактичес­кая себестоимость продукции определяется алгебраическим сложени­ем суммы затрат по текущим нормам, величины отклонений от норм и величины изменений норм:

3_ф=3_н +О + И,                                       (1)

где 3_ф — затраты фактические;

3_н — затраты нормативные;

О — величина отклонений от норм;

И — величина изменений норм.

При этом фактическую себестоимость изделия можно установить двумя способами. Если объектом учета производственных расходов являются отдельные виды продукции, то и отклонения от норм, а так­же их изменения можно отнести на эти виды продукции прямым пу­тем. Фактическую себестоимость этих видов продукции определяют способом прямого расчета по приведенной формуле.

Если объектом учета производственных расходов являются груп­пы однородных видов продукции, то фактическую себестоимость каждого вида продукции устанавливают распределением отклонений от норм и изменений норм пропорционально нормативным затратам на производство отдельных видов продукции.

Второй способ калькулирования фактической себестоимости про­дукции является менее трудоемким.

Применение нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции требует разработки нор­мативных калькуляций на основе норм основных затрат, действую­щих на начало месяца, и квартальных смет расходов по обслужива­нию производства и управлению. В организациях, отличающихся от­носительной стабильностью технологических процессов, нормы затрат изменяются редко, поэтому плановая себестоимость мало отличается от нормативной. В этих организациях вместо нормативных калькуля­ций можно использовать плановые.

Отклонения фактических затрат от установленных норм по отдель­ным расходам определяют методом документирования или инвентар­ным методом.

Текущий учет затрат по нормам и отклонений от них ведут, как правило, только по прямым расходам (сырье и материалы, заработная плата). Отклонения по косвенным расходам распределяют между ви­дами .продукции по истечении месяца. Аналитический учет затрат на производство продукции осуществляют в карточках или особого рода оборотных ведомостях, составляемых по отдельным видам или груп­пам продукции.

Нормативный метод учета производственных затрат и калькули­рования себестоимости продукции призван выполнять две функции: обеспечить оперативный контроль за производственными затратами путем учета затрат по текущим нормам и отдельно — отклонений от норм и их изменений; обеспечить точное калькулирование себестои­мости продукции.

Однако некоторые организации и отрасли ограничивают приме­нение данного метода использованием его лишь как приема калькули­рования себестоимости продукции. В этом случае данный метод не выполняет своей основной функции — оперативного текущего конт­роля за производственными затратами.

Позаказный метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяют на ремонтных работах и некоторых других произ­водствах. При данном методе объектом учета и калькулирования являет­ся отдельный производственный заказ. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспе­риментальные работы. При изготовлении крупных изделий с длитель­ным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты, узлы, представляющие законченные конструкции.

Для учета затрат на каждый заказ открывают отдельный аналити­ческий счет с указанием шифра заказа. Учет прямых затрат по отдель­ным заказам ведут на основании первичных документов по учету вы­работки, расходу материалов и др., в которых обязательно указывают соответствующий шифр заказа. Косвенные расходы распределяют между отдельными заказами условно по принятым в данном произ­водстве или данной отрасли способам.

При этом методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции все затраты считаются незавершенным производством вплоть до окончания заказа. Отчетную калькуляцию составляют толь­ко после выполнения заказа. Время составления отчетной калькуля­ции не совпадает со временем составления периодической бухгалтер­ской отчетности.

При частичном выполнении заказов и сдачи их заказчикам час­тичный выпуск оценивают по фактической себестоимости ранее выполненных заказов с учетом изменений в их конструкции, техноло­гии, условиях производства, т.е. допускается условность оценки час­тичного выпуска заказа и незавершенного производства. К недостат­кам данного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции следует отнести также отсутствие оперативного контроля за уровнем затрат, сложность и громоздкость инвентаризации неза­вершенного производства.

Попередельный метод учета затрат и калькулирования себестои­мости продукции применяют в производствах с комплексным исполь­зованием сырья, а также в отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и мате­риалы проходят последовательно несколько фаз обработки (переде­лов). В этом случае затраты учитывают не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам.

При комплексном использовании сырья или полуфабрикатов вы­рабатываемую продукцию различных сортов и марок переводят в ус­ловный сорт с помощью системы коэффициентов. При изготовлении из одного и того же вида сырья нескольких продуктов выделяют ос­новной продукт. Остальные рассматривают как побочные (сопутству­ющие) и оценивают их по установленным ценам. Стоимость оценен­ной побочной продукции вычитают из общей суммы затрат на произ­водство, а оставшиеся затраты относят на себестоимость основного продукта.

Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирова­ние себестоимости продукции.

При первом варианте, как уже отмечалось, ограничиваются уче­том затрат по каждому переделу. В бухгалтерских записях движение полуфабрикатов не отражается. Их движение от одного передела к другому бухгалтерия контролирует по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведут в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяют, а исчисляют лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движение полуфабрикатов из цеха в цех оформ­ляют бухгалтерскими записями и калькулируют себестоимость полу­фабрикатов после каждого передела, что позволяет выявлять себестои­мость полуфабрикатов на различных стадиях его обработки и тем са­мым обеспечивать более действенный контроль за себестоимостью продукции.

При попередельном методе используют важнейшие элементы нор­мативного метода — систематическое выявление отклонений факти­ческих затрат от текущих норм (плановой себестоимости) и учет из­менений этих норм. В первичной документации и оперативной отчет­ности фактический расход сырья, материалов, полуфабрикатов, энергии и др. необходимо сопоставлять с нормативным. Использова­ние элементов нормативного метода позволяет ежедневно осуществ­лять контроль за затратами на производство, вскрывать причины от­клонений от норм, выявлять резервы снижения себестоимости про­дукции.

Попроцессный (простой) метод учета затрат и калькулирования себестоимости продукции применяется в отраслях с ограниченной номенклатурой продукции и там, где незавершенное производство отсутствует или незначительно (в добывающей промышленности, на электростанциях и т.п.).

На предприятиях промышленности попроцессный метод учета затрат и калькулирования применяется в простых вспомогательных производствах, вырабатывающих один или несколько видов про­дукции (работ, услуг) и, как правило, не имеющих незавершенного производства (энергетические хозяйства, жестянобаночное произ­водство и др.).

1.4. Методы и состав затрат в строительстве

Учет затрат на производство строительных работ в зависимости от видов объектов учета может быть организован по позаказному методу или методу накопления затрат за определенный период времени с приме­нением элементов нормативной системы учета и контроля за использова­нием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

Используемые методы учета затрат строительных работ представлены на рис. 1.

Объектом учета является отдельный объект строительства (вид работ), учет затрат ведется нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу

Учет затрат ведется за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат

Учет ведется раздельно в части затрат по нормам и в части затрат, представляющих собой отклонения от норм

Рис. 1. Методы учета затрат на производство продукции (работ, услуг)

Основным методом учета затрат на производство строительных работ является позаказный метод, при котором объектом учета является отдельный заказ, открываемый на каждый объект строительства (вид работ) в соответствии с договором, заключенным с заказчиком, на произ­водство работ, по которому ведется учет затрат нарастающим итогом до окончания выполнения работ по заказу.

Себестоимость заказа определяется суммой всех затрат производст­ва со дня открытия его и до дня выполнения и закрытия. Отчетную каль­куляцию при позаказном методе учета составляют после того, как работы по заказу будут полностью выполнены, что является существенным недостатком этого метода.

При позаказном методе учет затрат ведется нарастающим итогом по каждому отдельному заказу (договору) до окончания работ по этому заказу (договору).

Строительные организации, которые применяют этот метод, должны учитывать затраты по каждому заказу отдельно. Заказ открывают на каждый объект строительства (вид работ).

Причем можно вести учет затрат по нескольким договорам, заключенным с одним застройщиком или несколькими застройщиками, если это комплексная сделка или если эти договоры относятся к одному проекту. В том случае, когда организация ведет строительство по одному договору, охватывающему ряд проектов, а затраты и финансовый результат по каждому из проектов могут быть установлены отдельно (в рамках договора), учет затрат по каждому такому проекту можно рассматривать как учет затрат по исполнению отдельного договора.

При этом затраты по счетам бухгалтерского учета распределяют следующим образом.

По дебету счета 20 "Основное производство" отражают прямые расходы, связанные непосредственно с выполнением строительных работ по конкретному заказу.

Расходы вспомогательных производств сначала группируют на счете 23 "Вспомогательное производство", а уже затем списывают на счет 20 либо на себестоимость конкретных работ (как прямые расходы), либо распределяют между отдельными заказами пропорционально показателю, определенному учетной политикой.

Косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, списывают на счет 20 со счетов 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" и распределяют между отдельными видами работ в соответствии с методикой, установленной учетной политикой организации.

Строительная организация, выполняющая однородные специальные виды работ или осуществляющая строительство однотипных объектов с незначительной продолжительностью их строительства, может вести учет методом накопления затрат за определенный период времени по видам работ и местам возникновения затрат. В этом случае себестои­мость сданных заказчику строительных работ определяется расчетным путем исходя из процента, исчисленного как отношение фактических затрат по производству работ, находящихся в незавершенном производ­стве, к их договорной стоимости, и договорной стоимости сдаваемых работ или с помощью других экономически обоснованных методов, установленных организацией при формировании учетной политики.

При учете затрат по методу накопления финансовый результат мо­жет выявляться по отдельным завершенным работам на конструктивных элементах или этапах. В этом случае финансовый результат выявляется как разница между договорной стоимостью и себестоимостью выполнен­ных работ на конструктивных элементах или этапах.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулиро­вание себестоимости продукции применяется для своевременного преду­преждения нерационального расходования материальных трудовых и финансовых ресурсов.

Нормы производственных затрат - важнейшее орудие управления производством. Они отражают технический и организационный уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности.

Применение нормативного метода учета предусматривает создание в строительной организации системы прогрессивных норм и нормативов и на ее основе - калькуляций нормативной себестоимости работ, выявле­ние и учет затрат, связанных с отклонением от действующих норм и нор­мативов.

В этом случае учет ведется раздельно в части затрат по нормам и в части затрат, представляющих собой отклонения от норм, путем доку­ментирования отклонений при их возникновении или с составлением в последующем расчетов на базе инвентаризаций или других данных.

В зависимости от длительности действия и времени расчета нормы различаются на текущие и плановые.

Плановые нормы предусматриваются квартальными и годовыми планами и рассчитываются на основе текущих и действующих в настоя­щее время норм (в течение каждого отчетного месяца). При сопоставле­нии фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нор­мативами осуществляется анализ хозяйственной деятельности предпри­ятия, выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаются пути их использования, разрабатываются новые нормативы затрат на следующий отчетный период.

Нормативные калькуляции составляются на отдельные объекты, ра­боты; их данные используются для исчисления фактической себестоимо­сти конкретных объектов, для оценки незавершенного производства.

Нормативные калькуляции на отдельные работы составляются только по прямым затратам (материалы, заработная плата), а на объект в целом - по всем статьям производственной себестоимости. При нормативном методе учета затрат на производство предприятия пользуются плановой, нормативной и отчетной калькуляцией. По своему составу они должны соответствовать типовой номенклатуре, предусмот­ренной в отраслевых инструкциях по планированию и учету себестоимо­сти. Контроль за применением установленных норм при производстве строительно-монтажных работ осуществляется с помощью бухгалтерско­го учета. Отклонения от норм показывают, как соблюдается технология изго­товления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.

Положительные отклонения - экономия, достигнутая при более полном использовании сырья с наименьшими отходами, при повышении производительности труда, сокращении времени на обработку деталей и на их сборку.

Отрицательные отклонения - дополнительное использование сырья, материалов сверх установленных норм и т.п.

Имея нормативные калькуляции, документы или свод документов на отклонения от норм в текущем месяце и их изменения, бухгалтерия рассчитывает фактические затраты отчетного месяца.

Расчеты фактической себестоимости осуществляются по следую­щей формуле:

Фс = Нс ± Он ± Ин,                                     (2)

где Фс - фактическая себестоимость;

Нс - нормативная себестоимость; Он - отклонения от норм (экономия или перерасход);

Ин - изменения норм (в сторону их увеличения или уменьшения).

При использовании нормативного метода калькулирования себе­стоимости строительно-монтажных работ появляется возможность опе­ративно выявить неиспользованные внутрихозяйственные резервы и использовать их для оперативного управления производством. Фактические затраты на выполнение строительных работ могут группироваться в учете по статьям затрат. Прямые затраты (материалы, расходы на оплату труда рабочих и расходы по содержанию и эксплуата­ции строительных машин и механизмов) ежемесячно учитываются по отдельным объектам учета по прямому признаку на основании пер­вичных документов. При учете строительной организацией затрат на производство исхо­дя из общего объема выполненных собственными силами работ (вклю­чающего другие виды работ, не относящиеся к строительным) затраты на производство этих работ собираются по каждому виду работ в отдельности [14].

Таким образом, затраты – это стоимость ресурсов, используемых в дальнейшем для получения прибыли или достижения иных целей организации.

Затраты планируются и учитываются по первичным экономическим элементам и статьям расхода.

Организация учета производственных затрат – это система используемых предприятием бухгалтерских счетов, а также применяемые предприятием подходы группировки своих издержек.

Расчет себестоимости единицы отдельных видов продукции или работ и всей реализованной продукции называется калькуляцией. Различают плановую, сметную, нормативную и отчетную, или фактическую, калькуляции.

Наиболее часто применяемыми методами калькулирования себестоимости являются попередельный, позаказный и нормативный методы. В строительстве в зависимости от видов объектов учета используются позаказный метод или метод накопления затрат за определенный период времени с приме­нением элементов нормативной системы учета и контроля за использова­нием материальных, трудовых и финансовых ресурсов.

2. ОСОБЕННОСТИ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА ЗАТРАТ И МЕТОДЫ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ СЕБЕСТОИМОСТИ УСЛУГ В ООО «ГАЛИНА»

2.1. Технико-экономическая характеристика ООО «Галина»

Общество с ограниченной ответственностью «Галина», в дальнейшем "Общество", создано в соответствии с Гражданским Кодексом РФ, Федеральным Законом "Об обществах с ограниченной ответственностью". Полное фирменное наименование общества: Общество с ограниченной ответственностью «Галина».

ООО «Галина» является самостоятельным хозяйствующим субъектом с правом юридического лица, имеет самостоятельный баланс, расчетный счет и иные счета в банке, печать со своим наименованием, бланки, штампы, товарный знак (знак обслуживания).

ООО «Галина» от своего имени приобретает имущественные и неимущественные права и несет обязанности, выступает истцом и ответчиком в суде и арбитражном суде в соответствии с действующим законодательством РФ.

Юридический адрес: 454084, г. Челябинск, пр. Победы, 168-309.

Целями создания ООО «Галина» являются выполнение работ, производство продукции, оказание услуг для выполнения городских, социально-экономических заказов удовлетворение общественных потребностей и получение прибыли от деятельности ООО «Галина» с целью пополнения средствами бюджета.

Для достижения указанных целей ООО «Галина» осуществляет следующие основные виды деятельности:

– заключает договоры найма жилого помещения на техническое обслуживание и ремонт приватизированного жилого помещения и ведет контроль за их выполнением;

– оказывает платные услуги на основе договоров сторонним организациям;

– проводит текущий, капитальный ремонт зданий жилых помещений, инженерных сооружений и оборудования;

– оказывает транспортные услуги;

– ведет строительство и реконструкцию зданий и инженерных сооружений;

– разработка сметной документации для строительства и ремонта жилых и общественных зданий;

– разработка инженерных сетей и систем для строительства и ремонта жилых и общественных зданий и сооружений;

– разработка электрических сетей внутреннего и наружного электроснабжения для строительства и ремонта жилых и общественных зданий и сооружений;

– разработка грунта, буро-взрывные работы;

– устройство колодцев, лотков, водоотводных каналов;

– устройство ограждений и оград.

ООО «Галина» имеет право осуществлять внешнеэкономическую деятельность в соответствии с законодательством РФ.

Технологии, принятые ООО «Галина» обеспечены всей необходимой технической документации.

В технологическую структуру затрат по строительству объектов ООО входят:

– стоимость строительных работ,

– стоимость работ по монтажу оборудования,

– стоимость оборудования, сданного в монтаж,

– стоимость оборудования, не требующего монтажа,

– стоимость оборудования требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса,

– стоимость инструмента и инвентаря,

– прочие капитальные затраты и затраты, не увеличивающие стоимость основных средств.

Рассмотрим динамику основных показателей хозяйственной деятельности исследуемого предприятия (табл. 1).

Таблица 1

Динамика основных экономических показателей деятельности

Выручка от оказываемых услуг и выполняемых работ уменьшилась, как по отгруженным, так и по оплаченным: на 12173 тыс. руб. и соответственно на 10050 тыс. руб. Себестоимость услуг и работ также снизилась: по отгруженным – на 3834 тыс. руб., по оплаченным – на  7239 тыс. руб. За отчетный период предприятие произвело операционные расходы на сумму 127 тыс. руб., что больше аналогичного показателя прошлого года на 94 тыс. руб. прочих доходов предприятие

Таким образом, за 2002 год выручка от реализации строительных услуг и работ значительно снизилась по сравнению с прошлым годом. А вследствие превышения произведенных расходов на полученными доходами в отчетном году предприятием был получен убыток в размере 962 тыс. руб.

2.2. Особенности организации учета затрат в ООО «Галина»

Как извест­но, основная цель создания организации - производство про­дукции, выполнение работ или оказание услуг. В этой пункте рассмотрим порядок учета затрат на производст­во и определения себестоимости конечного продукта этого про­изводства.

Как известно, процесс производства представляет собой со­вокупность хозяйственных операций, связанных с созданием готовой продукции, выполнением работ, оказанием услуг. В процессе создания продукции (работ, услуг) определяется фактическая себестоимость, включающая сумму затрат на ее (их) изготовление.

Бухгалтерский учет затрат на производство строительных работ в ООО «Галина» ведется в соответствии с правилами, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» [3], «Учетная политика организации» [8], а также правилами, определяющими порядок его применения, изложенными в Типовых методических рекомендациях [9].

Структура бухгалтерии представлена на рис. 2.

Рис. 2. Структура бухгалтерии ООО «Галина»

В бухгалтерском учете исследуемого предприятия затраты по строительству объектов группируются по технологической структуре расходов, определяемой сметной документацией. Учет в ООО «Галина» ведется по следующей структуре расходов:

– на строительные работы;

– на работы по монтажу оборудования;

– на приобретение оборудования, сданного в монтаж;

– на приобретение оборудования, не требующего монтажа; инструмента и инвентаря; оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса;

– на прочие капитальные затраты;

– на затраты, не увеличивающие стоимости основных средств.

В состав затрат по строительству объектов у ООО включаются также ожидаемые расходы (обязательства), связанные со строительством и его финансированием, которые предприятие будет производить в соответствии с договором на строительство после окончания строительства объекта и ввода его в эксплуатацию или сдачи инвестору.

Затраты общества по принятым к оплате или оплаченным подрядным работам, выполненным подрядчиками на законченных строительством объектах, учитываются в составе незавершенного строительства до их ввода в эксплуатацию или сдачи инвестору [3].

Затраты, образующие себестоимость работ исследуемого предприятия, группируются по следующим элементам: материальные затраты, затраты на оплату труда, отчисления на социальные нужды, амортизация основных фондов, прочие затраты.

«Материальные затраты» отражают стоимость:

покупных сырья и материалов, используемых на производственные и хозяйственные нужды, а также комплектующих изделий, подвергающихся в дальнейшем монтажу или дополнительной обработке в данном управлении;

работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или производствами и хозяйствами организации, не относящимися к основному виду деятельности – строительству;

топлива всех видов, приобретаемого со стороны и расходуемого на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, транспортные работы по обслуживанию строительства и производства, выполняемые транспортом ООО «Галина»;

покупной энергии всех видов, расходуемой на технологические и другие производственные и хозяйственные нужды;

 «Затраты на оплату труда» отражают затраты на оплату труда основного производственного персонала предприятия, включая премии рабочим и служащим за производственные результаты, стимулирующие и компенсирующие выплаты, в том числе компенсации по оплате труда в связи с повышением цен и индексацией доходов в пределах норм, предусмотренных законодательством, компенсации, выплачиваемые в установленных законодательством размерах женщинам, находящимся в частично оплачиваемом отпуске по уходу за ребенком до достижения им определенного законодательством возраста, а также затраты на оплату труда не состоящих в штате работников, занятых в основной деятельности.

По статье «Отчисления на социальные нужды» в отражаются обязательные отчисления по установленным законодательством нормам органам государственного социального страхования, Пенсионного фонда, фондов медицинского страхования от затрат на оплату труда работников, включаемых в себестоимость работ, услуг по элементу «Затраты на оплату труда» (кроме тех видов оплаты, на которые страховые взносы не начисляются).

По статье «Амортизация основных фондов» отражают сумму амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов, исчисленную исходя из их балансовой стоимости и утвержденных в установленном порядке норм, включая и ускоренную амортизацию их активной части, производимую в соответствии с законодательством.

 «Прочие затраты» отражают налоги, сборы, платежи (в том числе по обязательным видам страхования), отчисления в страховые фонды (резервы) и другие обязательные отчисления, производимые в соответствии с установленным законодательством порядком, платежи за выбросы (сборы) загрязняющих веществ, затрата на оплату процентов по полученный кредитам, на командировки, подъемные, за подготовку и переподготовку кадров, оплату услуг связи, вычислительных центров, банков, плату за аренду в случае аренды отдельных объектов основных производственных фондов (или их отдельных частей), амортизацию по нематериальным активам, отчисления в ремонтный фонд, а также другие затраты, входящие в состав себестоимости продукции (работ, услуг), но не относящиеся к ранее перечисленным элементам затрат.

Затраты ООО «Галина» складываются из всех фактически произведенных расходов, связанных с производством подрядных работ, выполняемых им согласно договору на строительство, т.е. с использованием в процессе строительства объекта материальных и трудовых ресурсов, основных средств и нематериальных активов, а также других видов ресурсов.

Основные средства исследуемого общества учитываются на счете 01.1 «Основные средства организации». Начисление амортизации производится в течение нормативного срока их службы. Учет выбытия основных средств производится с использованием субсчета 01.2 «Выбытие основных средств».

По жилищному фонду амортизация начисляется ежеквартально и учитывается на забалансовом счете 010.

Фактические затраты по приобретению основных средств, используемых для производства отражаются на отдельном субсчете 08.4 «Приобретение отдельных объектов основных средств».

Фактические затраты по возведению зданий, сооружений, монтажу оборудования учитываются на субсчете 08.3 «Строительство объектов основных средств».

Амортизация нематериальных активов относится на себестоимость по расчетам исходя из первоначальной стоимости и срока полезного использования через счет 97 «Расходы будущих периодов».

Сырье и материалы в ООО «Галина» отпускают в строгом соответствии с действующими нормами расхода по массе, объему, площади и оформляют лимитно-заборными картами. Синтетический учет движения материальных ценностей ведется бухгалтерией ООО на счете 10 «Материалы» и утвержденными Планом счетов – субсчетами:

10-1 «Сырье и материалы»;

10-2 «Покупные полуфабрикаты»

10-3 «Топливо»

10-4 «Тара и тарные материалы»

10-5 «Строительные материалы»

10-9 «Инвентарь и хозяйственные принадлежности».

Согласно учетной политике ООО «Галина» учет материалов осуществляется по учетным ценам (плановая себестоимость приобретения (заготовления)) на счетах 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материалов», на котором разница между стоимостью ценностей по этим ценам и фактической себестоимостью приобретения.

Поступившие материальные ценности в общество отражается по дебету счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и кредиту счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», 71 «Расчеты с подотчетными лицами».

Оприходование материалов, фактически поступивших в ООО  отражается записью по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей». При сопоставлении оборотов по дебету (фактическая себестоимость) и по кредиту (стоимость по учетным ценам) счета 15 определяется отклонение фактической себестоимости от материалов по учетным ценам (экономия или перерасход).

Отпуск материалов в строительство отражается по дебету счетов учета затрат (20, 23, 25) и кредиту счета 10.

Оценка материальных ценностей на данном предприятии ведется по методу ФИФО.

Затраты на оплату труда в исследуемом строительном предприятии относятся на себестоимость работу и услуг.

На исследуемом предприятии заработная плата начисляется группам работникам – бригадам за фактически выполненную работу и отражается в учете по кредиту счета 70 «Расчеты по оплате труда» и дебету счета 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы».

Из сумм начисленной заработной платы производятся отчисления в социальные фонды (единый социальный налог по ставке 35,6% от фонда оплаты труда), которые относятся также на себестоимость: дебет счета 20, 23, 25 кредит счета 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

ООО «Галина» может до сдачи заказчику объекта строительства в целом учитывать в составе незавершенного производства по договорной стоимости затраты по отдельным выполненным конструктивным элементам или этапам работ в случае определения по ним финансового результата.

Затраты подрядчика, производимые в процессе строительства, включают ожидаемые неизбежные издержки в тех случаях, когда они в согласованных с застройщиком размерах включаются в договорную стоимость строительства объекта. В затраты ООО «Галина» также включаются расходы по образованию резервов на покрытие предвидимых расходов и потерь, связанных с организацией и производством подрядных работ, возникающие как на стадии производства работ, так и по их завершении и сдаче застройщику.

В ООО «Галина» в частности создаются следующие виды резервов:

резерв на капитальный ремонт производственных объектов: котельная, водо-насосная станция, очистные сооружения;

ремонтный фонд на капитальный ремонт жилого фонда;

резерв на автомобильную резину и аккумуляторы;

резерв на выплату вознаграждения по итогам работы за год по каждому подразделению предприятия;

резерв списания сомнительных долгов.

Неизбежные издержки и резервы на покрытие предвидимых расходов и потерь создаются в тех случаях, когда расходы, связанные с этим, могут быть достоверно оценены.

До окончания работ по строительству объектов затраты по их возведению, учтенные на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», составляют незавершенное строительство.

В зависимости от способа производства строительных работ – подрядного или хозяйственного, устанавливается порядок учета затрат на строительные работы и работы по монтажу оборудования.

При подрядном способе производства выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражаются у застройщика-заказчика на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» по договорной стоимости согласно оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций.

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - отражается стоимость оборудования по принятым к оплате счетам поставщиков (включая сумму НДС).

При выявлении завышения стоимости строительных и монтажных работ по оплаченным или принятым к оплате счетам ООО «Галина» заказчик уменьшает на сумму завышения принятые от него затраты с соответствующим возмещением, за счет полученных ООО «Галина» сумм, использованных источников финансирования или уменьшения задолженности по принятому к оплате счету от ООО «Галина» за выполненные работы.

К строительно-монтажным работам, выполненным хозяйственным способом, относятся работы, осуществляемые для своих нужд собственными силами организаций, включая работы, для выполнения которых организация выделяет на стройку рабочих основной деятельности с выплатой им заработной платы по нарядам строительства.

При заключении договора на строительство, в котором обеспечение строительства оборудованием возложено на застройщика, бухгалтерский учет его приобретения, монтажа и ввода в эксплуатацию осуществляет застройщик.

Монтаж оборудования фиксируется наличием расходов в справке об объемах выполненных работ по монтажу этого оборудования (или в акте их инвентаризации), оформленной в установленном порядке. На сумму произведенных затрат делается запись: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счета 10 «Материалы», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты по оплате труда», на сумму НДС: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Расходы по приобретению оборудования складываются из его стоимости по счетам поставщиков, транспортных расходов по доставке оборудования и заготовительно-складских расходов (включая наценки, комиссионные вознаграждения, уплаченные снабженческим и внешнеэкономическим организациям, стоимости услуг товарных бирж, таможенных пошлин и т.п.): дебет счета 07 «Оборудование к установке» (на стоимость оборудования и транспортных расходов), дебет счета 19 «НДС по приобретенным ценностям» (на сумму НДС, включенную в счет поставщиков и транспортных организаций), кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» (на сумму принятых к оплате счетов поставщиков и транспортных организаций).

Расходы по доставке оборудования до приобъектного склада и заготовительно-складские расходы учитываются предварительно на счете учета оборудования в общей сумме отклонений фактической стоимости приобретения оборудования от их стоимости по счетам поставщиков и включаются в состав затрат по строительству объекта пропорционально стоимости сданного в монтаж оборудования с учетом суммы данных расходов, приходящейся на стоимость оборудования, числящегося в остатке на конец отчетного периода.

В случае обеспечения застройщиком стройки оборудованием, не требующим монтажа, инструментом и инвентарем, оборудованием, требующим монтажа, но предназначенным для постоянного запаса, он осуществляет учет их приобретения, включения в состав затрат по строительству объектов и ввода в эксплуатацию.

Стоимость оборудования, не требующего монтажа, инструмента и инвентаря, а также оборудования, требующего монтажа, но предназначенного для постоянного запаса, отражается на счете «Вложения во внеоборотные активы» согласно оплаченным или принятым к оплате счетам поставщиков после поступления указанных материальных ценностей на место назначения и оприходования: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»; дебет счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» кредит счета 51 «Расчетный счет» и др.

Прочие капитальные затраты, предусматриваемые в сметах, учитываются по их видам и отражаются на счете «Вложения во внеоборотные активы» в размере фактических расходов по мере их производства или по договорной стоимости на основании оплаченных или принятых к оплате счетов сторонних организаций: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

Затраты, не увеличивающие стоимость основных средств, учитываются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» отдельно от затрат на строительство объектов, определяющих их стоимость, согласно оформленным в установленном порядке, оплаченным или принятым к оплате документам с подразделением их в учете на затраты, предусмотренные и не предусмотренные в сводных сметных расчетах стоимости строительства.

К затратам, предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимости строительства в ООО «Галина», относятся:

– затраты на подготовку эксплуатационных кадров для основной деятельности строящихся предприятий: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

– расходы перспективного характера: изыскательские и другие, связанные со строительством объектов, в случае невозможности их включения в дальнейшем в стоимость строительства объектов: дебет счета 08 кредит счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

– средства, передаваемые на строительство объектов в порядке долевого участия, если построенные объекты будут приняты по вводу их в эксплуатацию в собственность другими организациями: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет»;

– расходы, связанные с возмещением стоимости строений и посадок, сносимых при отводе земельных участков под строительство: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами».

К затратам, не предусмотренным в сводных сметных расчетах стоимости строительства, относятся:

– затраты застройщика по объектам, не законченным строительством, а также стоимость других материальных ценностей, переданных безвозмездно другим предприятиям: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 07 «Оборудование к установке», 10 «Материалы». Основанием для списания этих затрат, кроме соответствующих актов приемки-передачи, является также справка принимающей стороны об отражении в учете упомянутых затрат;

– расходы по оплате процентов по кредитам банков сверх учетных ставок, установленных ЦБ РФ: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам»;

– убытки по основным средствам строительства, а также от разрушений не законченных строительством зданий и сооружений, возникшие от стихийных бедствий (в том числе приведшие к их ликвидации): дебет счета 08 кредит счета 01;

– затраты на консервацию строительства: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательное производство», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

– расходы по сносу, демонтажу и охране объектов, прекращенных строительством: дебет счета 08 кредит счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательное производство», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты по оплате труда», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

– расходы, связанные с уплатой процентов, штрафов, пени и неустоек за нарушения в финансово-хозяйственной деятельности: дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» кредит счетов 51 «Расчетный счет», 52 «Валютный счет», 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам»;

– другие затраты.

Общехозяйственные и административно-управленческие расходы собираются ежемесячно по элементам затрат на счет 26.1 и распределяются по видам услуг пропорционально прямым затратам.

Транспортные расходы собираются ежемесячно на счете 23.1 по элементам затрат и распределяются по видам услуг удельным весом использования транспорта на основании учетных данных транспортного цеха и планово-экономического отдела.

Себестоимость оказываемых услуг учитывается по каждому виду услуг раздельно в журналах-ордерах № 5 в соответствии с утвержденным планом счетов на предприятии.

ООО «Галина» финансовый результат определяет при полном завершении работ по договору на строительство как разницу между договорной стоимостью законченного строительством объекта и затратами по его производству. При этом затраты по производству работ в учете накапливаются и участвуют в процессе определения финансового результата у ООО «Галина» только после полного завершения работ на объекте строительства.

Доходы и расходы от основных видов деятельности учитываются на счете 90 «Продажи» по соответствующим субсчетам:

90.1 – выручка с НДС;

90.2 – себестоимость продаж;

90.3 – налог на добавленную стоимость;

90.9 – прибыль (убыток) от продаж.

Доходы и расходы от прочих видов деятельности учитываются на счете 91 «Прочие доходы и расходы» с разбивкой по субсчетам:

90.1 – прочие доходы;

90.2 – прочие расходы;

90.9 – сальдо прочих доходов и расходов.

В этом случае списывается фактическая себестоимость сданных объектов, выполненных работ: с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90-2 «Себестоимость продаж».

Договорная стоимость сданных объектов, выполненных работ отражается: по кредиту счета 90 «Себестоимость продаж и дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», при этом отражен НДС: по дебету счета 90-3 субсчет «НДС» и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» (76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»).

Финансовый результат отражается на счетах: дебет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» кредит 99 «Прибыли и убытки» - при получении прибыли и дебет 99 «Прибыли и убытки» кредит 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» - при получении убытка.

Выбор метода определения финансового результата производится ООО «Галина» в зависимости от степени надежности оценки стоимости выполненных работ и затрат, приходящихся на них по объекту строительства. Порядок признания доходов в ООО «Галина» – по методу начисления.

На исследуемом предприятии имеется несколько десятков регистров аналитического бухгалтерского учета. Данный факт приводит к увеличению объемов системы регистров бухгалтерского и налогового учета. Такая система нерациональна и громоздка.

Регистры по учету затрат на производство предусматривают поря­док аналитического и синтетического учета производственных затрат. Для учета затрат на производство строительно-монтажных работ в ООО использует журнал-ордер № 10-с.

В регистре бухгалтерского учета приводится незавершенное строи­тельное производство на начало и конец месяца по фактической себе­стоимости и его стоимости, определяемой в соответствии с договорной ценой.

Так как ООО «Галина» использует нормативную систему учета и контроля за исполь­зованием ресурсов в регистре бухгалтерского учета сводного учета предусмотрены графы (строки) для учета затрат на производство строительных работ по нормам и отклонениям от норм.

Для каждого объекта учета в журнале-ордере № 10-с отведена от­дельная строка, где накапливаются фактические затраты с кредита счетов 10 «Материалы», 23 «Вспомогательное производство»; 25 «Общепроизводственные расходы»; 26 «Общехозяйственные расходы»; 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению»; 70 «Расчеты по оплате труда»; 96 «Резервы предстоящих расходов и платежей»; 97 «Расходы будущих периодов». Для определения количества выполненных строительно-монтажных работ на каждом объекте ведется журнал учета выполненных  работ формы КС-6а, который применяется для учета выполненных работ и является накопительным документом, на основа­нии которого составляется акт приемки выполненных работ по форме № КС-2 и справка о стоимости выполненных работ по форме № КС-3. Журнал учета выполненных работ ведет исполнитель работ по каждому объекту строительства на основании замеров выполненных работ и еди­ных норм и расценок по каждому конструктивному элементу или виду работ.

Справка о стоимости выполненных работ и затрат (форма № КС-3) применяется для расчетов с заказчиком за выполненные работы. Выпол­ненные работы и затраты отражаются в справке исходя из договорной стоимости. В стоимость выполненных работ и затрат ООО «Галина» включена стои­мость строительно-монтажных работ, предусмотренных сметой, а также прочие затраты, не включаемые в единичные расценки на строительные работы и в ценники на монтажные работы (рост стоимости материалов, заработной платы, тарифов, расходов на эксплуатацию машин и меха­низмов, дополнительные затраты при производстве работ в зимнее время, средства на выплату надбавок за подвижной и разъездной характер рабо­ты, изменение условий организации строительства).

Завершающим этапом учета производственных затрат в ООО «Галина» является вы­явление фактической себестоимости произведенных строительно-мон­тажных работ, которую определяет общий итог по счету 20 «основное производство». На основа­нии справки КС-3 фактические затраты по выполненным работам списы­ваются с кредита счета 20 «Основное производство» в дебет счета 90 «Продажи» субсчет 90-2 «Себестоимость продаж».

Учет затрат на производство строительных работ по элементам осуществляется в целом по структурному подразделению ООО «Галина» за месяц и нарастающим итогом с начала года.

Определение затрат на производство строительных работ по эле­ментам производится в порядке, установленном письмом Мин­фина СССР от 18.07.85 № 115 «О форме расчета затрат на производство по экономическим элементам в строительстве».

Для определения размера ка­питальных вложений, финансирования строительства основой является сметная стоимость. Сметная стоимость строительства предприятий, зданий и сооруже­ний - сумма денежных средств, необходимых для его осуществления в соответствии с проектными материалами.

Для определения сметной стоимости строительства в ООО «Галина» используется базисно-компенсационный метод, то есть стоимость работ и затрат суммируется, которые исчисляются в базисном уровне сметных цен, и дополни­тельных затрат, связанных с изменениями цен и тарифов на потребляе­мые в строительстве ресурсы (материальные, технические, энергетиче­ские, трудовые, оборудование, инвентарь-услуги и пр.).

На исследуемом предприятии применяется журнально-ордерная форма учета.

2.3. Методы калькулирования себестоимости работ и услуг

Грамотно вести учет затрат на строительство объекта - одна из основных обязанностей бухгалтера ООО «Галина». От этого зависит не только уплата налогов в бюджет, но и вся финансовая политика исследуемого предприятия.

Особенности учета себестоимости строительных работ изложены:

- в Положении по бухгалтерскому учету (ПБУ 2/94) "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство", утвержденном приказом Минфина России от 20 декабря 1994 г. N 167;

- в Типовых методических рекомендациях по планированию и учету себестоимости строительных работ, утвержденных Минстроем России по согласованию с Минфином России и Минэкономики России от 4 декабря 1995 г. N БЕ-11-260/7.

Нормативный метод учета затрат на производство и калькулиро­вание себестоимости продукции применяется для своевременного преду­преждения нерационального расходования материальных трудовых и финансовых ресурсов.

Нормы производственных затрат - важнейшее орудие управления производством. Они отражают технический и организационный уровень развития предприятия, влияют на его экономику и на конечный результат деятельности.

Применение нормативного метода учета предусматривает создание в строительной организации системы прогрессивных норм и нормативов и на ее основе - калькуляций нормативной себестоимости работ, выявле­ние и учет затрат, связанных с отклонением от действующих норм и нор­мативов.

В этом случае учет ведется раздельно в части затрат по нормам и в части затрат, представляющих собой отклонения от норм, путем доку­ментирования отклонений при их возникновении или с составлением в последующем расчетов на базе инвентаризаций или других данных.

В зависимости от длительности действия и времени расчета нормы различаются на текущие и плановые.

Плановые нормы предусматриваются квартальными и годовыми планами и рассчитываются на основе текущих и действующих в настоя­щее время норм (в течение каждого отчетного месяца). При сопоставле­нии фактически произведенных затрат с утвержденными текущими нор­мативами осуществляется анализ хозяйственной деятельности предпри­ятия, выявляются внутрипроизводственные резервы, намечаются пути их использования, разрабатываются новые нормативы затрат на следующий отчетный период.

Нормативные калькуляции составляются на отдельные объекты, ра­боты; их данные используются для исчисления фактической себестоимо­сти конкретных объектов, для оценки незавершенного производства (приложение 1).

Нормативные калькуляции на отдельные работы составляются только по прямым затратам (материалы, заработная плата), а на объект в целом - по всем статьям производственной себестоимости. При нормативном методе учета затрат на производство предприятия пользуются плановой, нормативной и отчетной калькуляцией. По своему составу они должны соответствовать типовой номенклатуре, предусмот­ренной в отраслевых инструкциях по планированию и учету себестоимо­сти. Контроль за применением установленных норм при производстве строительно-монтажных работ осуществляется с помощью бухгалтерско­го учета. Отклонения от норм показывают, как соблюдается технология изго­товления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда и т.д. Они делятся на положительные, означающие экономию в затратах, и отрицательные, вызывающие их увеличение.

Положительные отклонения - экономия, достигнутая при более полном использовании сырья с наименьшими отходами, при повышении производительности труда, сокращении времени на обработку деталей и на их сборку.

Отрицательные отклонения - дополнительное использование сырья, материалов сверх установленных норм и т.п.

Имея нормативные калькуляции, документы или свод документов на отклонения от норм в текущем месяце и их изменения, бухгалтерия рассчитывает фактические затраты отчетного месяца.

Расчеты фактической себестоимости осуществляются по следую­щей формуле:

Фс = Нс ± Он ± Ин,                                          (3)

где: Фс - фактическая себестоимость;

Нс - нормативная себестоимость;

Он - отклонения от норм (экономия или перерасход);

Ин - изменения норм (в сторону их увеличения или уменьшения).

При использовании нормативного метода калькулирования себе­стоимости строительно-монтажных работ появляется возможность опе­ративно выявить неиспользованные внутрихозяйственные резервы и использовать их для оперативного управления производством. Фактические затраты на выполнение строительных работ могут группироваться в учете по статьям затрат. Прямые затраты (материалы, расходы на оплату труда рабочих и расходы по содержанию и эксплуата­ции строительных машин и механизмов) ежемесячно учитываются по отдельным объектам учета по прямому признаку на основании пер­вичных документов.

Индивидуальные нормы исследуемое предприятие разрабатывает собственными силами или пользуется услугами региональных центров по ценообразованию в строительстве, проектных и других организаций. Разработанные проекты индивидуальных норм сметной прибыли ООО «Галина» передает заказчику-застройщику, который проводит их экспертизу. Получив экспертное заключение, исследуемое предприятие вносит необходимые исправления в проекты индивидуальных норм сметной прибыли и окончательно согласует нормы с заказчиком-застройщиком.

Для расчета индивидуальных норм используются законодательные акты, регламентирующие величину нормируемых статей, а также данные государственной статистической отчетности и бухгалтерского учета организации.

Для того чтобы определить размер средств по статье "Модернизация оборудования, реконструкция объектов основных фондов", сначала анализируются показатели, характеризующие имущественное положение предприятия (доля основных средств, доля активной части основных средств) и фактическое состояние основных средств (обновление и выбытие, коэффициент износа, наличие собственных оборотных средств и т. п.).

Затем: сколько денег потратила организация на модернизацию и реконструкцию основных средств в предшествующем периоде.

Сумма, направляемая на материальное стимулирование работников определяется на основе данных за предшествующий период, которые были указаны в приложении к бухгалтерскому балансу.

Здесь отражаются:

- отдельные виды вознаграждений, помимо предусматриваемых в трудовых договорах;

- материальная помощь работникам на индивидуальное жилищное строительство и иные социальные потребности;

- реализация работникам продукции по льготным ценам;

- оплата путевок на лечение и отдых, оплата экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках и клубах, культурно-зрелищных и спортивных мероприятий.

Таким образом, основные принципы нормативного метода учета сводятся к следующему:

Предварительное составление нормативной калькуляции себестоимости по каждому виду работ на основе действующих на предприятии норм и смет.

Ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости, определения влияния этих из­менений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, по­служивших причиной изменений норм.

Учет фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм.

Установление и анализ причин, а также условий появления отклоне­ний от норм по местам их возникновения.

Определение фактической себестоимости строительных работ как суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

Соблюдение такого алгоритма учета и расчетов хотя и является весьма трудоемким процессом, но при этом позволяет получить достоверную ин­формацию о затратах, пригодную для последующего анализа и контроля.

Таким образом, затраты исследуемого предприятия отражаются на счетах 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» и 26 «Общехозяйственные расходы». ООО «Галина» применяет нормативную систему учета затрат в журнале-ордере № 10-с, который отражает фактические затраты.

Затраты на производство строительных работ группируются по элементам по структурным подразделениям ООО «Галина» за месяц нарастающим итогом с начала года.

После формирования производственных затрат вы­является фактическая себестоимость произведенных строительно-мон­тажных работ – общий итог по счету 20 «Основное производство».

Предприятие использует нормативный метод калькулирования себестоимости, который позволяет выявить отклонения, то есть экономию или перерасход ресурсов при выполнении работ и оказании услуг.

Управленческие решения предпринимательской деятельно­сти основываются на плановой, нормативной, технологиче­ской, учетной и аналитической информации. Контроль и регу­лирование — основные функции управления – реализуются в сопоставлении плановых данных и сведений оперативного уче­та. С целью уменьшения трудозатрат по ведению бухгалтерского учета и повышению эффективности хозяйственной деятельности необходимо постоянно совершенствовать систему учета затрат и калькулирования себестоимости оказываемых услуг на предприятии.

3. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО И МЕТОДОВ КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ

3.1. Основные направления по совершенствованию учета затрат и калькулирования себестоимости оказываемых услуг

Для определения сметной стоимости строительства исследуемому предприятию рекомендуется применять ресурсный метод определения стоимости, то есть калькулирование в те­кущих (прогнозных) ценах и тарифах ресурсов (элементов затрат), необ­ходимых для реализации проектного решения. Калькулирование ведется на основе выраженной в натуральных измерителях потребности в мате­риалах, изделиях, конструкциях, данных о расстояниях и способах их доставки на место строительства, расхода энергоносителей на технологи­ческие цели, времени эксплуатации строительных машин и их состава, затрат труда рабочих. Указанные ресурсы выделяются из состава проект­ных материалов, различных нормативных и других источников.

Так как при применении ресурсного метода в каче­стве исходных данных для определения прямых затрат в локальных сметных расчетах (сметах) выделяются ресурсные показатели, такие как:

– данные о трудоемкости работ (чел.-час.) для определения разме­ров оплаты труда рабочих, выполняющих соответствующие рабо­ты и обслуживающих строительные машины;

– данные о времени использования строительных машин (маш.-час.);

– данные о расходе материалов, изделий (деталей) и конструкций (в принятых физических единицах измерения: куб. м, кв. м, т и пр.).

В составе последних данных выделяются такие данные, как:

– расход ресурсов на транспортировку материалов, изделий (дета­лей) и конструкций от поставщика до приобъектного склада под­рядчика;

– масса строительных материалов, изделий (деталей) и конструкций.

Важнейшей частью системы контроля над затратами является оценка деятельности подразделений, управляющих и организации в целом. Поэтому необходимо проводить анализ отклонений, как средство контроля затрат предприятия. Анализ фактически достигнутых результатов можно проводить сравнением фактически полученных и нормативных данных.

Первый шаг в оценке деятельности организации — выявление отклонений, которое помогает определить области эффективности или неэффективности. Помимо определения суммы отклонения, важно вы­яснить причину этого отклонения. Когда причина известна, управляю­щий может предпринять соответствующие действия для решения про­блемы.

Если фактические затраты выше нормативных, такое отклонение считается неблагоприятным, в противном случае отклонение будет благоприятным.

Отклонения можно вычислять для целых категорий, таких, как общие затраты основных материалов, для любых групп внутри категорий, каждой статьи затрат.

Все отклонения аналитики можно поделить на три вида:

1. Отклонения затрат основных материалов.

2. Отклонения прямых трудовых затрат.

3. Отклонения общепроизводственных расходов.

Общее отклонение затрат основных материалов определяется как разница между фактическими и нормативными затратами материалов.

Общее отклонение прямых трудовых затрат определяется как раз­ница между фактическими и нормативными затратами труда на произ­веденные единицы продукции за исключением брака.

Чтобы оценить степень выполнения плана, руководство должно знать, какая часть общего отклонения вызвана изменением затрат рабо­чего времени, а какая — изменением ставок оплаты труда.

За отклонения по ставке оплаты труда ответственность обычно не­сет отдел кадров. Это отклонение возникает, когда нанимают работника с оплатой выше или ниже, чем предполагалось в плане, или определен­ные работы выполняются более (менее) высокооплачиваемым работни­ком. За отклонение в производительности труда отвечают цеховые конт­ролеры. Неблагоприятное отклонение в производительности может произойти, если неопытному работнику поручат работу, требующую более высокой квалификации. Руководство должно анализировать каж­дую ситуацию исходя из сложившихся обстоятельств.

Основной статьей затрат предприятия являются материальные расходы, в частности рациональность выбранного способа оценки материалов. Методы оценки материалов, отпускаемых в производство, применяемые для целей бухгалтерского учета согласно пункта 15 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и для целей налогообложения прибыли согласно статьи 255 главы 25 Налогового Кодекса РФ, совпадают. Рассмотрим пример расчета влияния выбора способа оценки материальных ресурсов и определения фактической себестоимости материальных ресурсов в производстве на налоги.

Таблица 2

Данные для расчета

Определим фактическую себестоимость 50 списанных изделий по каждому из методов.

Метод ЛИФО: (20 х 20) + (10 х 14) + (10 х 12) + + (10 х 10) = 760 руб.

Метод ФИФО: (40 х 10) + (10 х 12) = 520 руб.

Метод средней себестоимости: 1060 х 50 : 80 = 662,5 руб.

При наличии в ООО «Галина» необходимого уровня учета и контроля отпускаемых материалов метод себестоимости каждого изделия позволяет списать любые 50 штук железобетонных тумб из 80.

Предполагается, что ООО «Галина» решило списать 30 штук материалов из залежавшейся на складе партии на 1 января 2003 года, чтобы это сильно не повлияло на налогообложение 20 наиболее дорогих изделий, поступивших 25 января 2003 года.

Следовательно, фактическая себестоимость равна:

(30 х 10) + (20 х 20) = 700 руб.

Проведем расчет экономии (табл. 3).

Таблица 3

Расчет экономии по налогу на прибыль

В данном примере рассмотрена ситуация, при которой цены на материалы растут, а в конце месяца происходит их скачок.

В подобной ситуации метод ФИФО неоправданно максимально завышает налогооблагаемую базу и сумму налога на прибыль. Таким образом, при сложившейся динамике цен он наименее выгодный. Однако следует отметить, что для отчетности перед акционерами и кредиторами он показывает максимальную сумму налога на прибыль.

Метод ЛИФО наиболее выгоден в данной ценовой ситуации, так как максимально занижает уплачиваемую сумму налога на прибыль. Если бы цены падали, то имела бы место обратная тенденция.

Методы средней себестоимости и фактической себестоимости каждой единицы продукции имеют среднее значение между двумя первыми методами, и, таким образом, эти методы в определенной степени сглаживают увеличение или уменьшение цен.

Влияние выбора в учетной политике метода списания материальных затрат на сумму налога на имущество аналогично влиянию налога на прибыль, то есть в данной ценовой ситуации применение метода ЛИФО уменьшает налог, а метода ФИФО - увеличивает. Больший налог на имущество, относимый на затраты, конечно же, уменьшает налог на прибыль, однако его влияние не столь существенно, чтобы сделать метод ФИФО более привлекательным. И метод ЛИФО является предпочтительным как по налогу на прибыль, так и по налогу на имущество.

Метод по себестоимости списания каждой единицы, если его возможно применить, является наиболее оптимальным, и его можно довести до уровня метода ЛИФО в случае необходимости. В условиях волнообразного изменения цен данный метод может быть лучшим по сравнению с другими методами, но следует обеспечить необходимый учет. Кроме того, возникают определенные трудности при применении этого метода, особенно если применяются материалы, неспособные заменить друг друга полностью.

Имеющиеся у предприятия на балансе основные фонды, также влияют на размер затрат. Так способ начисления амортизации предприятие выбирает самостоятельно. ООО «Галина» использует линейный метод.

В бухгалтерском учете амортизация признается в качестве расхода исходя из величины амортизационных отчислений, определяемой на основе стоимости амортизируемых активов, срока полезного использования и принятых организацией способов начисления амортизации, согласно пункту 16 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденного приказом Министерства Финансов РФ от 6 мая 1999 г. N 33н.

Особенностью линейного метода является то, что сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

Следовательно, для каждого объекта индивидуально должны быть определены два показателя, применяемые в целях налогообложения:

– первоначальная (восстановительная) стоимость;

– норма амортизации по данному объекту.

Особенности нелинейного метода начисления амортизации рассмотрены в пункте 5 статьи 259 Налогового кодекса РФ. Применяться данный метод может в отношении амортизируемого имущества, входящего в первую-седьмую группы. При использовании данного метода сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта:

Следовательно, для каждого объекта индивидуально должны быть определены два показателя, применяемые в целях налогообложения:

– остаточная стоимость амортизируемого имущества;

– норма амортизации по данному объекту.

Согласно пункта 13 статьи 259 Налогового кодекса РФ остаточная стоимость определяется как разность между первоначальной (восстановительной) стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

В случае применения нелинейного метода начисления амортизации применяется остаточная стоимость, определяемая как разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной амортизации.

Еще одной особенностью данного метода является условие о 20 процентах. Согласно данному условию с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества достигнет 20 процентов от первоначальной (восстановительной) стоимости этого объекта, амортизация по нему исчисляется в следующем порядке:

– остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества в целях начисления амортизации фиксируется как его базовая стоимость для дальнейших расчетов;

– сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Иными словами, оставшиеся двадцать процентов погашаются фактически по линейному механизму. Скорость переноса амортизации не зависят от срока полезного использования. Нелинейный метод достаточно эффективен с точки зрения "быстрого" уменьшения налоговых обязательств.

Применение нелинейного метода начисления амортизационных отчислений дает в первые годы экономию как по налогу на имущество, так и по налогу на прибыль.

Таким образом, границы применения нелинейного метода можно обозначить следующим образом.

Данный метод должен применяться в отношении основных средств с высокой степенью морального износа. К подобной категории можно отнести компьютерную технику. Как правило, в течение 3-5 лет она устаревает морально и проще ее списать и приобрести новую более современную;

Метод эффективен для основных средств со сравнительно коротким жизненным циклом 5-7 лет. Лучше получить налоговый эффект в течение 2-3 лет и продать их;

Нелинейный метод неэффективен по основным средствам с продолжительным сроком полезного использования 12-15 лет. Экономический эффект "растянутый" на несколько лет может быть съеден инфляцией;

При выборе нелинейного метода следует иметь в виду, что возможность применения повышающих коэффициентов не распространяется на основные средства, относящиеся к первой, второй и третьей амортизационным группам, в случае, если амортизация по данным основным средствам начисляется нелинейным методом.

Контролирование общепроизводственных расходов (ОПР) пред­ставляет собой значительно более трудную задачу, чем контролирова­ние прямых затрат, ибо ответственность за многие ОПР часто трудно возложить на кого-либо однозначно. Большая часть постоянных ОПР не может быть проконтролирована менеджерами конкретных подразделе­ний.

Для повышения эффективности бухгалтерского учета на предприятии, и, что немаловажно, для облегчения проверки данных бухгалтерской отчетности, рекомендуется применение компьютерной бухгалтерской программы. Во всем мире бухгалтерский учет становиться компьютерным. Причем признано, что компьютерный учет являет собой особую форму бухгалтерского учета, при которой принципиально меняется технология отражения операций, назначение и смысл учетных регистров, когда из первичных форм обобщения и группировки информации они превращаются в выходные формы аналитической направленности.

ООО «Галина» можно порекомендовать программу «БЭСТ», которая обеспечивает полный цикл бухгалтерского учета. Кроме ведения синтетического учета, то есть ввода проводок и получения на их основе оборотно-сальдовой ведомости, карточки счетов, ведения главной книги, ведения кассы, обработки банковских документов, печати отчета для налоговых органов, эта программа позволяет вести аналитический учет. В этом случае программа позволяет отслеживать расчеты с конкретными покупателями и поставщиками, учитывать наличие и движение товаров, основных и денежных средств, расчеты по зарплате и с подотчетными лицами. Для поддержки аналитического учета программа позволяет вести неограниченное количество справочников объектов аналитического учета. Кроме стандартных документов аналитического учета программа позволяет создавать отчеты произвольной формы.

Организация аналитического учета на счете 20 - один из важнейших вопросов организации учета затрат на производство. Учет прямых производственных затрат ведется на счете 20 в аналитическом разрезе видов номенклатуры, затрат на строительство и подразделений. Такая схема аналитического учета на счете 20 организована в соответствии с рекомендациями, изложенными в инструкции по применению плана счетов, предусматривающими ведение учета по видам затрат и видам оказываемых услуг. Аналитический учет по счету ведется по видам оказываемых услуг (субконто "Виды номенклатуры"), статьям затрат на производство (субконто "Затраты на производство") и подразделениям (субконто "Подразделения"). Каждый вид номенклатуры - элемент справочника "Виды продукции (работ, услуг)". Каждый статья затрат - элемент справочника "Статьи затрат на производство". Каждое подразделение - элемент справочника "Подразделения".

Особенностью прямых затрат является возможность их учета вплоть до конкретной единицы строительных работ или услуг. На счете предусмотрена организация аналитического учета по видам номенклатуры, что позволяет выявить (калькулировать) себестоимость услуг по каждому наименованию строительных работ. В этой связи, учетному работнику предоставляется определенная гибкость в выборе того, что понимать под видом номенклатуры.

Помимо информации о себестоимости продукции для эффективного управления производством важно иметь сведения о структуре себестоимости, то есть, из каких элементов она складывается, какая часть приходится на материалы, какая на оплату труда, на обслуживание машин и оборудования. Для этой цели предусмотрена организация аналитического учета по статьям затрат на производство. Перечень статей затрат устанавливается предприятием самостоятельно в зависимости от характера и структуры производства, однако следует помнить, что согласно п.8 ПБУ 10/99 при учете затрат по основным видам деятельности должна быть обеспечена их группировка по экономическим элементам. Установленный на предприятии перечень видов затрат вводится в справочник "Статьи затрат на производство".

Еще одним видом бухгалтерских программ является компьютерная программа «Галактика».

В соответствии с эконо­мическим содержанием из­держки группируются по эко­номическим элементам. Это материальные затраты, амор­тизационные отчисления, рас­ходы на оплату труда, отчисле­ния на обязательное медицин­ское страхование, прочие рас­ходы. Также издержки на про­изводство и реализацию работ, услуг группируются по стать­ям затрат, определяемых в от­раслевых методических реко­мендациях по планированию, учету и калькулированию се­бестоимости продукции (работ, услуг). Организация учета по видам издержек позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости строительных работ — доли от­дельных элементов и статей в общих затратах на производст­во, что помогает выявить наи­более эффективные направле­ния снижения себестоимости. Многие предприятия исполь­зуют расширенную классифи­кацию видов затрат, что требу­ет ведения подробных класси­фикаторов и кодов видов за­трат, а также разработки пра­вил и регламентов отнесения издержек к их конкретным ви­дам. Поэтому компьютерные системы должны позволять вести расширенные классифи­каторы видов затрат и поддер­живать средства контроля корректности их разнесения.

Учет издержек по местам возникновения позволяет обеспечить контроль эффек­тивности работы предприятия в целом и его структурных подразделений. Компьютерные си­стемы позволяют решать тако­го рода задачи весьма опера­тивно, предоставляя руковод­ству предприятия самую разно­образную аналитическую ин­формацию. Опыт внедрения системы «Галактика» показы­вает, что модули, отвечающие за ведение учета затрат, часто используются и для калькуля­ции себестоимости, и для под­готовки данных для организа­ции внутреннего хозрасчета.

Фактические данные по центрам ответствен­ности отражаются в отчетах об исполнении сметы. Из них руко­водители центров ответствен­ности получают информацию об отклонениях от сметы по различным статьям расходов.

Чем чаще составляются та­кого рода отчеты, тем оперативнее контроль исполнения бюджета предприятия, его от­дельных подразделений. Опе­ративное составление отчетов об исполнении сметы возмож­но только в условиях примене­ния компьютерных систем. Од­нако не всякая компьютерная система позволяет это сделать. Если предприятие приме­няет разрозненные програм­мы, то увязать плановые и учетные данные бывает непро­сто. Более эффективно приме­нение систем автоматизации, в которых все модули исполь­зуют единую базу данных. Кро­ме того, желательно наличие подсистемы, обеспечивающей свод фактических и сметных данных по центрам ответст­венности и статьям расходов. Так, в системе «Галактика» та­кие функции выполняет мо­дуль «Контроллинг». С его по­мощью можно оперативно по­лучать своды по отклонениям фактических затрат от плано­вых в самых разных разрезах.

В условиях применения компьютерных си­стем не обязательно стремить­ся к минимизации объектов калькулирования, поскольку основная часть операций по обобщению данных и выполне­нию расчетов производится автоматически. Так, в системе «Галактика» средствами моду­ля «Учет в строительстве» можно вести сколь угодно де­тализированный учет движе­ния и расхода материальных ценностей в разрезе любой номенклатуры носителей затрат. Благодаря этому, помимо прочего, можно проследить, какие партии сы­рья были использованы при строительстве конкретного объекта, что позво­ляет обоснованно и точно калькулировать себестои­мость каждой разновидности любого вида объектов.

На текущий момент корпо­рация «Галактика» накопила большой опыт внедрения, по­тому имеет в своем распоря­жении библиотеки наработок по постановке методологии учета на предприятиях раз­личных отраслей — так назы­ваемые отраслевые решения.

Компьютерная систе­ма должна обеспечивать еще и возможность группировки затрат в целях планирования и принятия решений. Так, при­меняя систему «Галактика», пользователь может не толь­ко калькулировать себестои­мость, но и одновременно с этим разделить затраты на постоянные и переменные. Это открывает возможность использования методов углуб­ленного операционного ана­лиза для планирования рабо­ты предприятия.

Таким образом, можно считать, что применение второй рекомендуемой программы более целесообразно, так как она предполагает не только ведение бухгалтерского учета затрат, но предназначена для планирования и принятия решений, которые влияют на эффективность хозяйственной деятельности.

Эффективность применения рекомендуемой бухгалтерской программы в том, что минимизируется трудоемкость бухгалтерского учета на предприятии

Для повышения эффективности учета операций по расчетному счету рекомендуется пользование услугами системы “Клиент-Банк”, которая автоматизирует ведение основных операций по расчетному счету, а также обеспечивает клиенту постоянную связь с банком. С помощью этой программы можно перевести сумму со своего счета на счет другой организации платежным поручением, каждый час получать свежую выписку – и все это не выходя из офиса.

Чтобы пользоваться данной услугой необходимо выйти в Интернет через телефонную линию, то есть организация прежде всего должна купить модем. Срок полезного использования модема более года. Значит, модем необходимо учитывать как основное средство. Если модем покупается вместе с определенным компьютером и предназначается именно для него, тогда модем можно учесть вместе с компьютером - как один объект. Но если, покупается модем уже после того, как ввела компьютер в эксплуатацию, то в этом случае модем нужно принимать к учету как отдельное основное средство.

Модем стоит меньше 10 000 руб. Следовательно, в бухгалтерском учете его стоимость можно списать сразу же, как только его введут в эксплуатацию. Это следует из пункта 18 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

В налоговом учете имущество, стоящее менее 10 000 руб., амортизировать не надо (п.1 ст.256 Налогового кодекса РФ). Так что сразу после ввода в эксплуатацию всю стоимость модема можно включить в расходы, учитываемые при расчете налога на прибыль. В этот же момент предприятие вправе возместить и "входной" НДС по модему, но только при условии, что он уже оплачен и есть счет-фактура.

Плата за Интернет – это услуги связи, которые  включается в расходы по обычным видам деятельности. Это следует из Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н. Такие затраты нужно учитывать как общехозяйственные расходы организации на счете 26 «Общехозяйственные расходы».

А в целях налогообложения затраты на Интернет относятся к прочим расходам и соответственно уменьшают налог на прибыль. Так говорится в подпункте 25 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. Но это касается только тех расходов, которые связаны с производством и реализацией. Поэтому организации придется доказать, что она использует Интернет в производственных целях. Как это сделать?

Например, можно составить список должностей, которым Сеть необходима в работе. Этот список должен утвердить руководитель предприятия своим приказом. Естественно, Интернет устанавливается на компьютеры только работников, занесенных в этот список.

Чтобы контролировать, как сотрудники используют Сеть, можно установить программы, которые будут отслеживать, какие они посещали сайты. Другой вариант - специальные программы-фильтры, которые позволяют заходить только на определенные сайты.

Применение данного вида услуг сократит время, затрачиваемое на поездку в банк, что влечет за собой дополнительные затраты на содержание автобильного транспорта (бензин).

В процессе работы работники бухгалтерской службы затрачивают некоторое время на поиск тех или иных нормативных актов по бухгалтерскому учету для решения какого-то вопроса. На эти поиски уходит время. Для ускоренного, а также своевременного получения информации об изменениях в законодательстве я рекомендую использование информационно-правовой системы «Гарант» либо «Консультант плюс».

Данные правовые справочники содержат не только нормативно-правовые акты, но и периодическую литературу по бухгалтерскому учету, аудиту и анализу, представлены мнения многих специалистов в области законодательства и его изменения. Поэтому использование таких систем необходимо для совершенствования учета на предприятии. Ведь для своевременного и точного получения информации в законодательстве для бухгалтеров проводят семинары, консультации. А использование информационно-правовой системы сократит затраты, осуществляемые на оплату этих семинаров и консультаций, выплату командировочных расходов работников, связанных с поездкой в места, где проводится указанные мероприятия.

В процессе установки компьютерной программы, системы расчетов с банком, а также информационно-правовой системы в Каслинском управлении возникнут дополнительные затраты на приобретение программы и ее установки, а также необходимость в ее изменении с учетом особенностей работы предприятия.

Следует четко разделять данные затраты на:

а) текущие, когда изменяются только текстовые файлы программных средств. В этом случае затраты подлежат включению в себестоимость продукции (работ, услуг). В письме Минфина России от 8.04.96 г. N 04-02-14/м указано, что получаемое по договору информационное обслуживание бухгалтерской или информационно-справочной программы может списываться пользователем в том отчетном периоде, когда эти услуги оказаны. Факт оказания услуг должен подтверждаться соответствующим документом, оформленным в установленном порядке;

б) капитальные затраты, приводящие к появлению у объекта нематериальных активов новых свойств и затрагивающие программные модули (модернизация или модификация), т.е. качественное изменение заданных типовых параметров программы, в пределах которых предприятие имело право первоначально работать. В таком случае все произведенные затраты отражаются на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы» и учитываются как капитальные вложения с увеличением балансовой стоимости нематериальных активов.

Поскольку компьютерные программы не имеют материального выражения, но участвуют в производственном процессе и формировании прибыли, имеют длительный срок использования, амортизируются и предприятие может нести расходы по их модернизации, учет компьютерных программ можно аналогично учету долгосрочных вложений предприятия вести на отдельном субсчете балансового счета 01 «Основные средства».

Срок, в течение которого можно пользоваться программами, обладатель исключительных прав на эту программу указывает в договоре с пользователями. В этом случае в бухгалтерском учете предприятия сумма, истраченная на программы, относится на расходы будущих периодов. Затем ее равномерно списывают на текущие расходы. Таковы требования пункта 25 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000). Кроме того, программу учитывают за балансом - на любом из незадействованных счетов. Например, на счете 012. Назвать его можно, "Права на использование компьютерных программ". Здесь программу учитывают по стоимости, которая указана в договоре с фирмой-разработчиком без "входного" НДС. Этот налог можно целиком принять к вычету сразу после того, как будет оплачена и оприходована программа. Это позволяет сделать пункт 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

Списание затрат на покупку программ с ограниченным сроком использования зависит от того, как признаются доходы и расходы для целей налогообложения: методом начисления или кассовым. При методе начисления средства, истраченные на программу, надо списывать так же, как и в бухгалтерском учете: равномерно в течение всего срока ее использования. Поступать так предписывает пункт 1 статьи 272 Налогового кодекса РФ.

Средства, истраченные на обновление программ, в бухгалтерском учете списывают на текущие общехозяйственные расходы. В налоговом же учете их относят к прочим расходам согласно п. 26 ПБУ 14/2000 и п.п. 26 п. 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ.

3.2. Эффективность предлагаемых мероприятий

Наиболее интересным и важным для практической де­ятельности представляется рассмотрение особенностей на­логового учета производственных затрат. Этот сектор учета оказывает самое непосредственное влияние на формиро­вание финансовых результатов деятельности организации, а, следовательно – на размер валовой и налогооблагаемой прибыли.

Необходимость внимательного изучения особенностей налогового учета затрат на производство до окончания года обусловлена еще и потребностями оптимизации налога на прибыль в следующем году, чего можно достичь правиль­но разработанной учетной политикой организации.

При разработке учетной политики в целях оптимиза­ции налогообложения особое внимание следует уделить разработке рабочего плана счетов (синтетические и анали­тические счета бухгалтерского учета), выбору методов амор­тизации объектов основных средств и объектов нематериальных активов, а также выборки обоснованию метода определения выручки от продаж (реализации).

Учет производственных затрат является основным эле­ментом процесса формирования себестоимости продукции (работ, услуг). В настоящее время отсутствует нормативный документ, который соответствовал бы современному состо­янию нормативной базы и определял бы последовательность действий при списании отдельных видов затрат.

Так как фактически основным пользователем бухгал­терской отчетности, на которого ориентируются при орга­низации бухгалтерского учета, являются налоговые орга­ны, представляется целесообразным организовать работу таким образом, чтобы финансовый учет был максимально приближен к налоговому. В тех случаях, когда финансовый учет существенно отличается от налогового, а ощутимого выигрыша это не дает, рационально изменить учетную политику таким образом, чтобы хотя бы уменьшить трудозатраты на ведение двух видов учета.

Требования налогового законодательства отличаются от положений нормативных документов по бухгалтерскому учету. Поэтому бухгалтер предприятия должен эти различия выделить особо, и при разработке форм первичных документов налогового учета следует предусмотреть  дополнительные графы или строки для наглядного представления этих расхождений.

Какие-либо унифицированные формы налогового учета на федеральном или отраслевом уровне не устанавливаются, и устанавливаться не будут — исклю­чительное право разработки таких форм принадлежит на­логоплательщику. При этом, разумеется, основные факто­ры, определяющие состав показателей и способы их группировки, определяются схемой бухгалтерского учета и схемой документооборота первичных регистров бухгал­терского учета, принятыми в организации, а также отрас­левыми особенностями осуществления предприниматель­ской деятельности.

ПБУ 9/99 предоставляет возможность организациям признавать в бухгалтерском учете выручку от реализации строительных работ исходя из процента технической готовности работы за отчетный период независимо от факта приемки работ заказчиком, если готовность работы и приходящиеся на нее затраты можно надежно оценить. В этом случае надежность определения стоимости готовой работы обеспечивается ежемесячно подписываемым актом по форме КС-2, а надежность приходящихся на данное выполнение затрат должна обеспечиваться порядком ведения бухгалтерского учета себестоимости строительных работ. Поэтому данные условия признания выручки по договору строительного подряда и порядок раскрытия информации об этом в бухгалтерской отчетности должны быть элементами учетной политики организации.

Основной статьей материальных расходов в ООО «Галина» являются расходы на приобретение сырья и материалов, используемых в строительстве и являющихся необходимым компонентом при выполнении строительных работ.

Можно порекомендовать форму аналитического регистра налогового учета для уче­та материальных расходов, которая разработана на основа­нии требований НК РФ. Информация о корреспондирующих счетах в приведенной форме носит справочный характер и служит для облегчения формиро­вания информации для целей налогообложения и возмож­ности осуществления оперативной проверки правильнос­ти сумм, отраженных по налоговому учету (приложение 2).

Наиболее раци­ональным представляется отражение в форме налогового учета всех возможных позиций. Это упростит работу с первич­ными регистрами за ряд отчетных месяцев (особенно, если строки и графы пронумерованы). Кроме того, когда в фор­ме будут отражены все возможные расходы и затраты, бух­галтер, ведущий налоговый учет, будет уверен, что ни один из показателей не будет упущен.

Одной из основных статей затрат предприятия является оплата труда работников. Так как правилами бухгалтерского учета предусмотрено отнесение на себестоимость продукции (работ, услуг) сумм начисленной оплаты труда по основаниям, установленным действующим законодательством, на уменьшение налого­вой прибыли должны относиться все списанные суммы. Единственной особенностью, которую следует при этом учитывать, — является порядок распределения заработной платы основного производственного персонала между объе­мами незавершенного производства и стоимостью реали­зованных работ или услуг в том случае, когда организация занимается не выпуском продукции, а выполняет работы или оказывает услуги. Как уже отмечалось, НК РФ детально не регулирует порядок распределения сумм начисленной оплаты труда в этом случае, предоставляя пра­во организациям определять нормативы и порядок распре­деления начисленных сумм. То есть за базу для расчета должны быть приняты показатели, по возможности не позволяющие усомниться в их право­мерности. Так, при выполнении строительно-монтаж­ных ООО «Галина» за основу может принять сметная стоимость этих работ.

Регистром налогового учета данной статьи затрат может быть следующая форма (приложение 3).

Налоговый кодекс обязывает вести раздельный учет затрат и выручки от продаж работ и услуг и по направлениям их использования.

Можно порекомендовать следующий порядок распределения заработной платы между объемами строительных работ и услуг (формула 1).

Приведенная схема расчета используется довольно давно при расчете различных остатков и полностью соответствует экономическому содержанию проводимых расчетов и их статистической оставляющей.

Предприятие имеет вспомогательными цехами, которые обеспечивают работу основного производства:

- транспортное обслуживание;

- ремонт основных средств;

- изготовление инструментов, штампов, запасных частей;

- возведение временных (нетитульных) сооружений.

При организации налогового учета по другим элементам затрат, включаемых в производственные расходы, целесо­образно разрабатывать отдельные регистры аналитического учета, а не делать одну — сводную по всем видам производ­ственных затрат. В любом случае, распределение расходов вспомогательного производства имеет принципиальное значение для правильного разделения прямых и прочих расходов и заполнения показателей строк приложения 3 к листу 02 декларации «Признанные расхо­ды, связанные с производством и реализацией, уменьшающие сумму доходов от реализации».

Таким образом, для формирования полной и достоверной информации о порядке учета затрат, как в налоговом, так и в бухгалтерском учете, необходимо их сближение, в частности разработке регистров, в которых объединены данные двух видов учета.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

ООО «Галина» сегодня путем отслеживания современной конъюнктуры, сложившейся в г. Челябинске преодолевает трудности рыночной экономики с успехом.

Бухгалтерский учет затрат в исследуемом предприятии осуществляется на счетах учета затрат 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательное производство», 25 «Общепроизводственные расходы» с применением нормативной системы учета и контроля за исполь­зованием ресурсов для учета затрат на производство строительных работ по нормам и отклонениям от норм.

Существующая система бухгалтерского учета затрат в исследуемом предприятия имеет свои недостатки. Так предприятие бухгалтерский учет осуществляет ручным способом, рекомендуется его автоматизировать, например, применяя программу «Галактика», которая позволит повысить качество работы бухгалтерии исследуемого предприятия.

Для определения сметной стоимости строительства используется базисно-компенсационный метод, то есть стоимость работ и затрат суммируется, которые исчисляются в базисном уровне сметных цен, и дополни­тельных затрат, связанных с изменениями цен и тарифов на потребляе­мые в строительстве ресурсы.

Выявленные недостатки позволили дать следующие рекомендации.

Для определения сметной стоимости строительства исследуемому предприятию рекомендуется применять ресурсный метод определения стоимости, то есть калькулирование в те­кущих (прогнозных) ценах и тарифах ресурсов, необ­ходимых для реализации проектного решения.

Более эффективной для специфики деятельности исследуемого предприятия является использование бухгалтерской программы «Галактика», которая позволяется группировать затраты по эко­номическим элементам, что в свою очередь позволяет предприятию рассчитать структуру себестоимости строительных работ для выявления наи­более эффективных направле­ний снижения себестоимости.

Для повышения эффективности учета операций по расчетному счету рекомендуется пользоваться услугами системы “Клиент-Банк” с целью экономии времени для посещения банка.

Для своевременной и полной информированности в законодательстве РФ и его последних изменениях, рекомендуется использовать информационно-правовую систему «Гарант» или «Консультант плюс».

Необходимость постановки налогового учета и разработки регистров по налоговому учету вызвана изменениями в законодательстве для достоверного формирования финансовых результатов деятельности предприятий.

В связи с этим, предложены две формы налоговых регистров: по учету материальных затрат, как основной составляющей строительных работ исследуемого предприятия и затрат на оплату труда, а также прямые затраты, которые необходимо распределять.

 СПИСОК БИБЛИОГРАФИЧЕСКОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

                        Налоговый Кодекс РФ от 05.08.00 г. №117-ФЗ.

                        Федеральный Закон “О Бухгалтерском учете” от 21.11.96 г. №129-ФЗ.

                        Приказ Минфина РФ от 20.12.94 № 167 «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство» ПБУ 2/94».

                        Постановление Госкомстата РФ от 19.01.2000 № 4 (ред. от 27.08.2001) «Об утверждении инструкции по заполнению унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения».

                        Постановление Госкомстатата РФ от 30.10.97 № 71а (ред. от 06.04.2001) «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

                        Положение по бухгалтерскому учету и отчетности в РФ. Утверждено приказом Минфина РФ №34-н от 29.07.98 г.

                        Положение по бухгалтерскому учету (ПБУ 10/99) “Расходы организации”. Утверждено приказом Минфина РФ №33-н от 06.05.99 г.

                        Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98). Утверждено приказом Минфина РФ № 60н от 09.12.98 г.

                        Типовые методические рекомендации по планированию, учету и калькулированию научно-технической продукции. Утверждено Заместителем Министра науки и технической политики РФ №ОР-22-2-46 от 15.06.94 г.

                        План счетов и инструкция по его применению. Утверждено приказом МинФином РФ № 16-00-13/05 от 15.03.01 г.

                        Безруких П.С., Ивашкевич В.Б., Кондраков Н.П. и др. Бухгалтерский учет. - М., 2003.

                        Глушаков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии: Учебное и практическое пособие. - М., 2002.

                        Емуранов Г.В. Комплексная автоматизация бухгалтерского учета в промышленности. — М.: Финансы и статистика, 2002.

                        Завьялов А Г. Планирование и калькулирование себестоимости промышленной продукции. — Минск: Беларусь, 2003.

                        Зубок И.Г., Бухаров А.В. Автоматизация управления единичным и мелкосерийным производством. — Новосибирск: Наука, 2002.

                        Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский учет в условиях совершенствования хозяйственного механизма. — М.: Финансы и статистика, 2003.

                        Ивашкевич В.Б. Организация бухгалтерского учета с применением ЭВМ. — М.: Финансы и статистика, 2003.

                        Ивашкевич В.Б. Проблемы учета и калькулирования себестоимости продукции. — М.: Финансы, 2003.

                        Карпова Т.П. Управленческий учет. – М., 2003.

                        Киевский С.В. Самоучитель по работе с программой «БЭСТ». – М.: Компьютер-пресс,2003.

                        Компьютер для менеджера: Быстрый старт / Под ред. Б.В. Комягина. – М.: Триумф, 2002

                        Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет, анализ хозяйственной деятельности и аудит в условиях рынка. - М.,2003.

                        Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет. - М.,2002.

                        Ларионов А.Д., Ерофеева А.В. и др. Бухгалтерский учет. - М., 2003.

                        Лебедев В.Г., Дроздова Т.Г., Кустарев В.П. и др. Управление затратами на предприятии. – М., 2002.

                        Мельник М.В. Анализ и оценка систем управления на предприятиях. – М., 2003.

                        Пошерстник Н.В., Мейксин М.С. Бухгалтерский учет в строительстве. – М., 2003.

                        Савицкая Г.П. Анализ хозяйственной деятельности. – Минск, 2002.

                        Ткач В.И., Ткач М.В. Управленческий учет, М., 2002 г.

                        Харитонов С.А. Компьютерная бухгалтерия в системе гибкой автоматизации бухгалтерского учета. – М.: ЭЛБИ, 2003.

                        Чистов Д.В. Основы компьютерной бухгалтерии: Учеб. практикум по ведению бухгалтерского учета в «1С : Бухгалтерия». – М.: Компьютер пресс: Фирма «1С», 2002.

                        Чистов Д.В. Хозяйственные операции в компьютерной бухгалтерии. – М.: СПб.:1С: ЭЛБИ, 2003.

                        Управленческий учет / Под ред. Я.В. Соколова, М., 2002г.

                        Учет себестоимости строительных работ // АКДИ БП. – 3. - 2003 г.

                        Луговой А.В. Учет общехозяйственных расходов // Бухгалтерский учет. - 2003, №4.-С.47-50.

                        Смирнова Л.Б. Методы учета затрат на строительство // Главбух. - Отраслевое приложение "Учет в строительстве". - № 1. - I квартал 2001 г.

                        Сумкин А.С. Как учитываются расходы на Интернет? // Главбух. - N 18. – 2002.

                        Рыкова И.В. Порядок отнесения на себестоимость продукции управленческих и коммерческих расходов // Бухгалтерский учет. - 2000, №19.-С.10-13.

                        Осипян В.Ю. Незавершенное строительство: учет расходов //Главбух, Отраслевое приложение "Учет в строительстве". - N 1. – 2003.

                        Шпунт Г.П. Как определить величину сметной прибыли // Главбух, Отраслевое приложение "Учет в строительстве". - N 3. – 2001.

ПРИЛОЖЕНИЯ

Приложение 1

Калькуляция себестоимости строительных работ

Приложение 2

Карточка о произведенных материальных расходах

Приложение 3

Карточка о расходах на оплату труда