СОДЕРЖАНИЕ

Стр.

Введение……………………………………………………………………………...3

1. Организационно – правовая и экономическая характеристика ОАО «Ижевский хлебозавод № 5»………………...……………………………… 5

1.1 Историческая справка…………………………………………………………...5

1.2. Организационно – правовая форма предприятия……………………………..6

1.3 Характеристика выпускаемой продукции и организационная структура

предприятия…………………………………………………………………….. 7

1.4 Основные показатели и анализ финансово- хозяйственной деятельности

ОАО «Электрика Плюс»………………………………………………………11

2 Учет основных средств…………………………………………………………..23

2.1 Теоретические аспекты организации учета основных средств……………..23

2.1.1 Понятие и классификация основных средств………………………………23

2.1.2 Оценка и переоценка основных средств…………………………………...26

2.1.3 Документальное оформление движения основных средств. Учет наличия и движения основных средств………………………………………………34

2.1.4 Учет амортизации основных средств……………………………………….39

2.1.5 Учет ремонта основных средств…………………………………………….46

2.2 Учет основных средств в ОАО «Электрика Плюс»………………………….51

3 Контроль основных средств……………………………………………………..55

3.1 Место и роль контроля в системе управления организацией……………….55

3.2 Методика проведения контроля основных средств………………………….59

3.3 Проведение контроля основных средств в ОАО «Электрика Плюс»………69

3.4. Выводы и рекомендации по совершенствованию учета основных средств 76

Заключение………………………………………………………………………….81

Приложение А Бухгалтерский баланс ОАО «Электрика Плюс»………………..86

Приложение Б Отчет о прибылях и убытках ОАО «Электрика Плюс»………...90

Приложение В Отчет по результатам проверки основных средств…………….92

Приложение Г Список использованной литературы…………………………….96

ВВЕДЕНИЕ

Основные средства формируют основную составляющую материально-технической базы организации и играют важную роль в осуществлении ведущих направлений деятельности. С развитием рыночных отношений в учете основных средств произошли существенные изменения. Эти изменения коснулись: состава и структуры основных средств; амортизации их стоимости; учета долгосрочных инвестиций; учета операций, связанных с лизингом и арендой имущества; переоценки стоимости основных средств; учета и финансирования затрат на ремонт основных средств; учета реализации и прочего списания основных фондов.

Несмотря на то, что действующим законодательством достаточно ясно регламентированы вопросы, связанные с учетом основных средств, этот участок является одним из наиболее сложных для бухгалтеров. Причина состоит в том, что нормативные акты предъявляют специфические требования к принятию на учет и снятию с учета, амортизации и переоценке, а также к аренде основных средств.

Правильное отражение в бухгалтерском учете и отчетности основных средств из-за их значительной стоимости ощутимо влияет на финансовые показатели деятельности предприятия. Вопросы правильного отражения в учете операций, связанных с основными средствами, волнуют бухгалтеров организаций практически любой сферы деятельности.

Кроме того, организация учета хозяйственных операций с основными средствами как имуществом невозможна без выполнения специальных требований гражданского законодательства (правильного оформления сделок с имуществом, подтверждения прав собственности, государственной регистрации в соответствующих органах и др.).

Следует отметить, что в настоящее время на решение проблем, связанных с учетом основных средств, существенное влияние оказывает и процесс реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами, который вызвал появление ряда новых документов.

Существенное значение для предприятия играет грамотное определение учетной политики, в частности в отношении определения способов начисления амортизации.

Для того чтобы бухгалтер смог грамотно организовать учет основных средств на своем предприятии, необходимо, прежде всего, рассмотреть основу, экономическое содержание основных средств в рыночной экономике, ознакомиться с существующими требованиями к организации первичного учета, выявить имеющиеся недостатки в работе бухгалтерии и других экономических служб предприятия.

Актуальность дипломной работы состоит в том, что рыночные отношения выдвинули объективную необходимость значительного повышения внимания к вопросам организации учета и контроля основных средств на промышленных предприятиях. Дело в том, что в последнее время в учете основных средств произошли существенные изменения и, несмотря на то, что действующим законодательством достаточно ясно регламентированы вопросы, связанные с учетом этот участок является одним из наиболее сложных, а от правильного отражения основных средств в учете и отчетности зависят финансовые показатели деятельности предприятия.

Целью дипломной работы является изучение современного состояния учета и проведение контроля основных средств на предприятии ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

Задачами данной дипломной работы являются:

- рассмотрение работы действующего предприятия ОАО «Ижевский хлебозавод №5», его экономических показателей и организационной структуры;

- рассмотрение экономического содержания основных средств, учета и контроля основных средств;

- выработка предложений и рекомендаций по совершенствованию учета основных средств.

1. Организационно-правовая и экономическая характеристика ОАО «Ижевский хлебозавод № 5»

1.1. Историческая справка

ОАО «Ижевский хлебозавод № 5» был основан в 1965 году, в рамках республиканской Программы приватизации, предприятие приобрело организационно-правовую форму открытого акционерного общества.

ОАО « Ижевский хлебозавод № 5» является юридическим лицом (статья 48-127 ГК РФ). Наименование общества отвечает требованиям законодательства, т. е. состоит из указания на то, что общество является акционерным и произвольного словосочетания, а именно «ОАО «Ижевский хлебозавод № 5».

Акционерами являются: ООО Финансовая компания «Лига ФБ», ОАО «Продторг», ОАО «Межбанковская страховая региональная компания», физические лица (трудовой коллектив предприятия).

ОАО «Ижевский хлебозавод № 5» находится в городе Ижевске и обеспечивает его своей продукцией. Организация расположена по адресу: г. Ижевск, переулок Раздельный, 20.

Учредителем Общества является Государственный комитет Удмуртской Республики по управлению государственным имуществом. Основная цель общества – получение прибыли.

Основными (уставными) видами деятельности являются:

- производство хлебобулочных, бараночных, кондитерских изделий и других товаров народного потребления;

- торговля продовольственными товарами через торговую сеть города, Республики и в своих магазинах;

- развитие подсобного хозяйства;

- развитие платных услуг населению по реализации, в установленном порядке, отходов производства, некондиционных изделий и другое через торговую сеть города.

Основными конкурентами являются другие хлебозаводы и мини-пекарни города Ижевска. В производстве кондитерских изделий конкуренты есть в лице производителей Сарапульского и Воткинского кондитерских заводов.

Реализация продукции предприятия происходит через собственный магазин, а также на договорной основе через другие магазины города.

Уставный капитал ОАО «Ижевский хлебозавод № 5» составляет 179524 тыс. руб., он составляется из номинальной стоимости акций общества, приобретенных акционерами. Номинальная стоимость всех обыкновенных акций одинакова. Уставный капитал определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов. Следует отметить, что ОАО «Ижевский хлебозавод №5» выпускает только обыкновенные акции, и согласно отчету о прибылях и убытках за период 2001 –2002 гг. дивиденды, приходящиеся на одну акцию, составляет всего 7,22 руб. При чем каждый раз сохраняется одна и та же сумма независимо от того имело ли общество прибыль в отчетном году или убыток. Более того, наблюдается закономерность того, что в конце 2001 г. общество планировало поднять размер дивиденда до 7,5 руб., а фактически сохранился прежний размер – 7,22 руб., с тем же обещанием на 2003 г. Что свидетельствует о неспособности общества изменить экономическое положение своих акционеров.

Высшим органом управления Общества является собрание акционеров. В состав совета директоров входят: Генеральный директор Общества (или его представитель), председатель Фонда имущества (комитета) или доверительного собственника председатель трудового коллектива и представитель местных органов власти. Назначение, увольнение должностных лиц Правления Общества принимается решением Совета директоров по согласованию с Генеральным директором. Правление является исполнительным органом Общества и действует на основании Положения, утвержденного Советом директоров.

Хлебокомбинат представляет собой множество структурных подразделений в виде отделов и служб, руководители и главные специалисты отделов являются составляющей оперативной системы управления.

Полномочия органов ОАО, их компетенция четко определены в законе об акционерных Обществах и в уставе ОАО «Ижевский хлебозавод № 5».

Схема организационной структуры управления Общества представлена в приложении 1.

1.2. Экономическая характеристика

В среднем ежегодно организация вырабатывает 1800 – 3500 тонн изделий. Сырье для производства продукции поступает с пищевых предприятий Удмуртии. Отдельные виды сырья (сахар, какао, орехи, изюм и т.д.) поступают как из России, так и из стран СНГ. Подготовку тары для производства осуществляют собственный картонажный цех на материалах местного производства.

В настоящее время в состав ОАО «Ижевский хлебозавод №5» входят кондитерский, бараночный, вафельный цеха и мини-пекарня, которые являются производством с заключительным циклом. Обслуживающими производство и хозяйство являются: склад, ОГМ, гараж, столовая, котельная, прачечная.

Общие сведения об организации, а именно о масштабах производства продукции и о финансовых результатах деятельности организации дают нам общее представление об организации производства и реализации продукции, работ , услуг в приложении 2.

Из выше упомянутого приложения выделим следующие моменты. В течение 5-ти лет (2000г.-2004г.) размер занимаемой хлебозаводом площади не изменился и составляет 5076 кв.м.

Что касается выручки от продажи продукции, работ, услуг, то этот показатель увеличился более чем на 30% к 2004 г. по сравнению с 2000г. Это обусловлено инфляционными процессами (примерно 11% в год), выручка может увеличится и за счет увеличения объема продаж, а также за счет повышения себестоимости выпускаемой хлебозаводом продукции. Это подтверждает следующий показатель в таблице – себестоимость проданных товаров, работ, услуг (далее ТРУ) – данный показатель за последние 5 лет возрос на 18%. При этом довольно сильно увеличилась валовая прибыль – на 277,7%. Но важно отметить тот факт, что к 2004 г.валовая прибыль существенно снизилась по сравнению с предыдущим 2003 г., а точнее на 29287,2 тыс. руб. при том что себестоимость выпускаемой продукции с каждым годом увеличивалась.

Далее отметим, что к 2004 году прибыль от продаж увеличилась на 166% по сравнению с 2000г, но в то же время она значительно снизилась по сравнению с 2003 годом – а точнее на 80%. А что касается финансовых результатов до налогообложения, от обычных видов деятельности и как итог результат отчетного периода – то здесь явно выраженная тенденция к увеличению убытков, начиная с 2002 г. Здесь важно сказать, что через год руководство ОАО «Ижевский хлебозавод №5» планирует ликвидировать организацию, и оставить вновь созданную уже в октябре 2004 г. ООО «Ижевский хлебозавод №5». На данный момент обе организации существуют.

.А в таблице 1 представлены затраты произведенные организацией на производство, т.е. формирование себестоимости продукции.

Таблица 1- Себестоимость произведенной продукции ОАО «Ижевский

хлебозавод №5», в тыс.руб.

Вид затрат	2001 г.	2002 г.	2003 г.	2004 г.	2003г. в % к 2001г	2004г. в % к 2001г	2004г. в % к 2002г
1	2	3	4	5	6	7	8
1. Материальные затраты	62377	67425	72978	70300	117	113	104,3
2. Затраты на оплату труда	4296	5063	5993	6901	139,5	161	136,3
3.Отчисления на социальные нужды	2069	1843	2175	2312	105,1	112	125,4
4. Амортизация основных средств	860	899	790	781	91,86	91	86,9
5. Прочие затраты	22481	27172	9958	20555	44,3	91	75,6
6.Итого по элементам затрат	92083	102402	91894	100849	99,79	110	98,5

По представленным данным в таблицы 1 можно сказать, что увеличение происходит по статьям: материальные затраты, затраты на оплату труда и как следствие увеличение отчислений на социальные нужды. При чем если в 2003 г. увеличение по материальным затратам было 17% по сравнению с 2001 годом, то уже к 2004 году по сравнению с 2001– увеличение было уже на 13%. Этот же показатель за три года (в период с 2002 до конца 2004 гг.) увеличился только на 4%. Что говорит о постепенном сокращении производства.

Но при этом идет рост затрат на оплату труда, при чем увеличиваются и темпы роста по этому показателю. Так по данным выше приведенной таблицы рост к 2003 г. по сравнению с 2001г. произошел на 39,5%, а уже в отношении 2004 к 2001 г. он поднялся до 61%.

А что касается других статей затрат, то по ним наблюдается снижение. Так, сокращение амортизационных отчислений по основным средства и уменьшений статьи «прочие затраты» также свидетельствуют о сокращении производства и исполнения организацией политики экономии. Особенно уменьшились прочие затраты в связи с усилением контроля над затратами и так как кадровый состав управленческого персонала за последние три года не изменялся, и тем самым была более глубоко изучена деятельность организации.

Исходя из выше перечисленных элементов затрат, выявляем, что общий итог изменения затрат, произведенных конкретно на производство продукции снизился на 0,2%, что в свою очередь уменьшило себестоимость произведенной продукции. Следовательно можно отметить, что в период с 2001 по 2003 гг. организацией была достигнута одна из важных целей в деятельности любых предприятий и организаций – минимизация затрат.

И если смотреть все затраты в совокупности, то можно увидеть, что если к 2003 г. мы не наблюдали роста, то уже к 2004г. общее число затрат увеличилось по сравнению с 2001 г. на 10%. Но в тоже время, если брать данные за три года, то данный показатель в 2004 г. по сравнению с 2002 г. снизился на 1,5%, а если сравнивать с аналогичным периодом (2001-2003гг), то он также уменьшился почти на 1% .

Далее представим структуру товарной продукции в таблице 2, для подсчета коэффициента специализации.

Таблица 2 - Структура товарной продукции ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

Продукция	2002 год	2003 год	2004 год	Ср % за 3года	n

Выручка, тыс. руб.	%	выручка, тыс. руб.	%	выручка, тыс. руб.	%
1	2	3	4	5	6	7	8	9
Хлеб (в ассортименте)	745,03	8,2	800,06	8,6	809	8,49	8,43	2
Бараночные изделия (в ассорт.)	369,53	4,1	379	4,1	384	4,03	4,08	3
Кондитерские изделия (торты и пирожное в ассортименте, кексы, рулеты и вафли в ассортименте)	7922,3	87,6	8100,4	87,2	8320,3	87,4	87,4	1
Тесто пирожковое	10,56	0,12	10,6	0,11	10,8	0,11	0,11	4
Сухари панировочные	1,55	0,03	1,58	0,02	1,6	0,02	0,02	5
Итого	9048,97	100	2992,18	100	9525,7	100	-

По данным таблицы 2 можно сказать, что хлебозавод получает наибольшую выручку за счет реализации изделий кондитерского цеха, и они же составляют наибольший удельный вес в структуре товарной продукции организации. Наибольшая выручка объясняется и наиболее дорогим сырьем из которого делают кондитерские изделия.

Так же можно заметить, что в 2003 году увеличился удельный вес и хлебобулочных изделий в структуре товарной продукции, за счет снижения удельного веса в производстве иных изделия, выпускаемых предприятием. Но уже к 2004 году он немного снизился.

Далее мы можем подсчитать коэффициент специализации предприятия:

Кс = 100 / Д(2n – 1) , где Д – сумма удельных весов товарной продукции в ее общем объеме начиная с наивысшего

По коэффициенту специализации выделяют четыре группы предприятий, в данном случае Кс характеризует степень специализации предприятия по определенному виду продукции: Кс < 0,35-низкая специализация;0,36 < Кс < 0,5-средний уровень специализации; 0,51 < Кс < 0,6-высокий уровень; Кс > 0,6-углубленный уровень.

Итак, по данным таблицы 2 можем рассчитать Кс:

Кс = 100 / (87,4 + 8,43 * 3 + 4,08 * 5 + 0,11 * 7 + 0,02* 9) = 0,75 – следовательно мы получаем углубленный уровень специализации.

А как известно, углубленный уровень специализации, в конечном итоге, способствует достижению главной цели специализации – повышению производительности труда и экономической эффективности производства, росту объемов производства продукции предприятия.

1.3. Основные показатели финансово-хозяйственной деятельности

ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

1.3.1. Анализ финансовой устойчивости

Таблица 3 - Горизонтальный и вертикальный анализ баланса

Показатели	2003	2004	Изменение
	Т.р.	%	Т.р.	%	Т.р.	2004 в % к 2003
1	2	3	4	5	6	7
Актив
ОС и прочие внеоборотные активы	19882,725	13,49	28118	32,10	8235,275	41,42
Запасы и затраты	9488,372	6,43	84	0,09	-9404,372	-99,11
Дебиторская задолженность	41510,193	28,5	34560	39,46	-6950,193	-16,74
Краткосрочные финансовые вложения	73711,9	50,0	22792	26,02	-50919,9	-69,1
НДС	2817,965	1,92	1726	1,98	-1091,965	-38,8
Денежные средства	19,014	0,01	306	0,35	286,986	1509,3
Продолжение таблицы 3
1	2	3	4	5	6	7
И прочие активы
Баланс	147430,169	100	87586	100	-59844,169	-40,6
Пассив
Капитал и резервы	25605,5	17,37	-13645	-15,58	-39250,5	-153,3
Долгосрочные кредиты и займы	30,946	0,02	45	0,05	14,054	45,41
Краткосрочные кредиты и займов	__	__	__	__	__	__
Кредиторская задолженность	121793,723	82,61	101186	115,53	-20607,723	-16,92
Прочие пассивы	-	-	-	-	-	-
Баланс	147430,169	100	87586	100	-59844,169	-40,6

Валюта баланса уменьшается на 59844,169 т.р. Скорее всего это связано со снижением стоимости основных средств, а также со снижением уровнем запасов на ОАО «Ижевский хлебозавод №5». Положительным моментом является то, что снизился уровень кредиторской задолженности, но всё же занимает высокий процент в валюте баланса. Собственного капитала предприятию недостаточно, для эффективного функционирования и покрытия своих обязательств. Темпы роста кредиторской задолженности превышает дебиторскую задолженность, что характеризует предприятие как низколиквидное.

Также снижается стоимость краткосрочных финансовых вложений, поэтому предприятие может рекомендовать диверсификацию вложений и увеличение стоимости собственных оборотных средств за счёт поиска новых рынков сбыта продукции.

Таблица 4 - Анализ финансовой устойчивости

Показатели	2002	2003	2004
1	2	3	4
Материальные запасы	7633,219	9488,372	84
Собственные оборотные средства	1035,424	5722,775	-41763
Функционирующий капитал	1035,424	5753,721	-41718
Ссуды банка и займы, используемые для покрытия мате	13096,000	__
Продолжение таблицы 4
1	2	3	4
риальных запасов
Расчёты с кредиторами по товарным операциям	2827,670	10806,369	1635
Общие суммы источников формирования материальных запасов	16959,094	16560,09	-40083
Отклонение суммы собственных оборотных средств от материальных запасов	-6597,795	-3765,597	-41847
Отклонение суммы функционирующего капитала от материальных затрат	-6597,795	-3734,651	-41802
Отклонение суммы общих источников форм материальных затрат от стоимости материальных затрат	9325,875	7071,718	-40167

Таблица 5-Показатели рыночной финансовой устойчивости

Показатели	2002	2003	2004
1	2	3	4
Остаточная стоимость основных средств	13673	3539,684	3139
Производственные запасы	6406	9086,958	8
Материальные запасы	6744	9488,372	84
НЗП	__	__	__
Дебиторская задолженность	68160	41510,193	34560
Оборотные активы	115284	127547,444	59468
Собственные оборотные средства	23505	5722,725	-41763
Собственный капитал	61034	25605,5	-13645
Заёмные средства	91794	121824,669	101231
Валюта баланса	157827	147430,169	87586
Коэффициент автономии	0,4	0,17	-0,15
Удельный вес	0,6	0,83	1,15
Продолжение таблицы 5
1	2	3	4
Коэффициент соотношения заемных и собственных средств	1,5	4,76	-7,42
Удельный вес дебиторской задолженности	0,4	0,28	0,39
Доля дебиторской задолженности	0,6	0,33	0,58
Коэффициент обеспеченности материальными запасами	3,5	0,6	-497,18
Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами	0,2	0,04	-0,7
Коэффициент манёвренности	0,4	0,22	3,06
Коэффициент реальной стоимости имущества	0,1	0,1	0,03

По данным расчётов таблиц 4,5 можно сделать вывод о том, что по отношению к состоянию источников формирования материальных запасов, организация имеет недостаточный уровень внутренней финансовой устойчивости. Также функционирующий капитал отражается с минусовым результатом, так как в 2004г. предприятие имеет непокрытый убыток.

На основе расчётов показателей рыночной финансовой устойчивости складывается следующая ситуация. Коэффициент автономии достигает нижнего значения в 2002г., но в 2003-2004г.г. устойчивость снижается до -0,15, что характеризует предприятие как финансово неустойчивое для современных рыночных отношений.

Высокий удельный вес заёмных средств в стоимости имущества представляет серьёзную угрозу для кредиторов, банков и т.д., так как коэффициент задолженности превысил свой критический уровень в 2004г. на 15 %.

Удельный вес дебиторской задолженности ниже рекомендуемого значения (не более 1) и не является опасным.

Коэффициент обеспеченности материальными запасами в 2004г. отражается с минусовым значением, это говорит о том, что «Хлебозавод № 5» не имеет резервов, для покрытия затрат и приобретения материальных запасов.

К «Хлебозаводу №5» могут быть предъявлены претензии, со стороны комитета по делам несостоятельности, к уровню обеспеченности собственными оборотными средствами, так как коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами на конец отчётного периода в 2004г. ниже нуля.

Значительно низкое значение коэффициента манёвренности может отрицательно сказаться на эффективности функционирования хозяйствующего субъекта.

Сократилась реальная стоимость имущества, что может ухудшить финансовую устойчивость предприятия.

В целом можно сделать заключение, что финансовая устойчивость «Хлебозавода №5» находится на критическом уровне.

1.3.2.Анализ структуры капитала

Долгосрочная финансовая устойчивость предприятия, во многом обусловлена степенью зависимости от внешних источников финансирования.

Эта зависимость предопределяется структурой капитала.

При анализе показателей структуры капитала предприятия необходимо рассчитать следующие финансовые показатели:

1. Коэффициент автономии = собственный капитал / сумма активов

2003г.= 0,17

2004г. = -0,15

2. Коэффициент финансовой зависимости = сумма всех обязательств / сумма активов

2003г. = 0,83

2004г. = 1,15

3. Коэффициент соотношения заёмных и собственных средств = заёмный капитал / собственный капитал

2003г. = 4,76

2004г. = -7,42

4. Коэффициент обеспеченности долгосрочных инвестиций = внеоборотные активы / постоянный капитал

2003г. = 2,21

2004г. = 3,13

5. Коэффициент покрытия инвестиций = постоянный капитал / сумму активов

2003г. = 0,06

2004г. = 0,1

Коэффициент автономии характеризует степень финансовой независимости предприятия от заёмных источников. Расчётное значение в 2004г. равняется -0,15. В этом случае «Хлебозавод №5» не может компенсировать весь заемный капитал собственными средствами. Соответственно можно сделать вывод, что предприятие не имеет достаточно собственных средств для эффективного функционирования.

Коэффициент финансовой независимости превышает 0,4 (это допустимый уровень), отсюда следует, что у «Хлебозавода № 5» с каждым годом возрастает зависимость от внешних финансовых источников.

Коэффициент соотношения заёмных и собственных средств показывает, что у предприятия высокий уровень заёмных средств по сравнению с собственными средствами и тем самым «Хлебозавод № 5» увеличивает свою зависимость от кредиторов.

При эффективной политике привлечения предприятием кредитных ресурсов увеличивается коэффициент соотношения заёмных и собственных средств, что приводит к возрастанию величины эффекта финансового рычага.

Коэффициент обеспеченности долгосрочных инвестиций показывает, какая доля постоянного капитала иммобилизирована в фиксированные активы, высокое значение в 2003-2004г.г. свидетельствует о недостатке оборотных средств.

Коэффициент покрытия инвестиций показывает долю постоянного капитала в общей сумме активов предприятия. Значение коэффициента очень мало, следовательно, это можно рассмотреть как критический уровень.

Поэтому руководству «Хлебозаводу №5» нужно внедрить новые технологии, расширить ассортимент товаров для привлечения капитала и рентабельности производства.

1.3.3. Анализ ликвидности и платежеспособности

Таблица 6 - Анализ ликвидности и платежеспособности

Показатели	2002г.	2003г.	2004г.
1	2	3	4
1. Наиболее ликвидные активы (А₁)	36742	40527	23098
2. Быстрореализуемые активы (А₂)	70861	41510	34560
3.Медленно реализуемые активы (А₃)	50072	22306	11810
4. Труднореализуемые активы (А₄)	19397	9883	18118
5. Итого активов	177072	147430	87586
6.Наиболее срочные обязательства (П₁)	103544	121794	101186
7. Краткосрочные пассивы (П₂)	13096	-	-
8. Долгосрочные пассивы (П₃)	-	30	45
9. Постоянные пассивы (П₄)	60432	25606	(13645)
10. Итого пассивов	177072	147430	87586
11. А₁ - П₁	(66802)	(81267)	(78088)
12. А₂ – П₂	57765	41510	34560
13. А₃ – П₃	50072	22276	11765
14. П₄ – А₄	41035	15723	31763

На основе данных таблицы 6 можно рассчитать следующие интегральные и относительные показатели.

Интегральные показатели:

Yn ( 2002 ) = (А1*1+А2*0,5+А3*0,3) / ( П1*1 + П2 *0,5 + П3*0,3) =0,79

Yn ( 2003 )= 0.56

Yn (2004 )=0.43

Таблица 7- Расчет относительных коэффициентов ликвидности

Показатели	Оптимальные значения	2002г	2003г.	2004г
Коэффициент текущей ликвидности	>=2	1,4	0,3	0,8
Коэффициент срочной ликвидности	>=1	1,3	1,2	0,8
Коэффициент абсолютной ликвидности	0,2 – 0,5	0,4	0,5	0,4
Коэффициент общей платежеспособности	__	0,7	0,7	0,1

Результаты расчетов показывают, что ликвидность бухгалтерского баланса «Хлебозавода № 5» имеет недостаточный уровень перспективной ликвидности, который является очень низким для современных отношений функционирования организации.

Интегральный показатель снижается – это, говорит об уменьшении ликвидности бухгалтерского баланса.

Коэффициент текущей ликвидности, согласно методическим указаниям федеральной службы, указывают на очень низкую платежеспособность.

Коэффициент срочной ликвидности к 2004 снизился по сравнению с 2002 годом на 0,5, но это значение еще не достигло критического уровня.

Коэффициент абсолютной ликвидности, сам по себе не говорит о платежеспособности, но так как его уровень принимает допустимое значение – это говорит о наличии временно свободных денежных средствах.

Если принимать во внимание ликвидацию предприятия, то выше указанная организация, на данный момент, способна расплатиться с кредиторами в размере не более 10 % от суммы задолженности.

Можно сделать вывод о том, что организация имеет низкий уровень платежеспособности и с каждым годом становится менее способной расплачиваться по своим долгам.

2. Учет основных средств

2.1. Теоретические аспекты организации учета основных средств

2.1.1 Понятие и классификация основных средств

В соответствии с ПБУ 6/01 [6] при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств необходимо единовременное выполнение следующих условий:

- использование их в производстве продукции, при выполнении работ или оказания услуг либо управленческих нужд организации;

- использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

- способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В соответствии с гл. 25 НК РФ [9] основные средства - часть имущества, используемая в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнении работ, оказания услуг) или для управления организацией.

В соответствии с ПБУ 6/01 [6] сроком полезного использования признается период, в течение которого использование объекта основных средств приносит доход организации. Для отдельных групп основных средств срок полезного использования определяется исходя из количества продукции (объема работ в натуральном выражении), ожидаемого к получению в результате использования этого объекта.

В соответствии с гл. 25 НК РФ [9] сроком полезного использования является период, в течение которого объект основных средств служит для выполнения целей налогоплательщика.

В ПБУ 6/01 [6] отсутствует стоимостный критерий отнесения объектов к основным средствам, однако согласно п.18 объекты основных средств стоимостью не более 10000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике, а также приобретенные книги, брошюры и другие издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.

Для организации учета основных средств важное значение имеют следующие предпосылки: классификация основных средств, установление принципов оценки основных средств, установление единицы учета предметов основных средств, выбор форм первичных документов и учетных регистров.

В организациях применяется единая типовая классификация основных средств, в соответствии с которой основные средства группируются по следующим признакам: отраслевому, назначению, видам, принадлежности, использованию.

По отраслевому признаку (промышленность, сельское хозяйство, транспорт и другие) группировка основных средств позволяет получить данные об их стоимости в каждой отрасли.

По назначению основные средства организации разделяются на производственные основные средства основной деятельности, производственные основные средства других отраслей и непроизводственные основные средства.

По видам основные средства организации подразделяются на следующие группы: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие аналогичные объекты.

Кроме того, к основным средствам относятся капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств, также земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), находящиеся в собственности организации.

Классификация основных средств по видам составляет основу их аналитического учета.

По степени использования основные средства разделяются на находящиеся в эксплуатации, запасе (резерве), стадии достройки, дооборудования, реконструкции и частичной ликвидации, консервации.

В зависимости от принадлежности основные средства разделяются на:

- принадлежащие организации на праве собственности (в том числе сданные в аренду);

- находящиеся у организации в оперативном управлении или хозяйственном ведении;

- полученные организацией в аренду.

П. 6 ПБУ 6/01 [6] установлено, что единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.

Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

При этом комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае если у одного объекта имеется несколько частей с разным сроком полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Если объект основных средств находится в собственности двух или нескольких организаций, он отражается каждой организацией (каждым совладельцем) в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.

В соответствии с п.6 ПБУ 6/01 объект основных средств, находящийся в собственности двух или нескольких организаций, отражается каждой организацией в составе основных средств соразмерно ее доле в общей собственности.

Каждому инвентарному объекту присваивают определенный инвентарный номер, который сохраняется за данным объектом на все время нахождения его в эксплуатации, запасе или на консервации. Инвентарный номер прикрепляется или обозначается на учитываемом предмете и обязательно указывается в документах, связанных с движением основных средств.

Инвентарные номера выбывших объектов основных средств могут присваиваться другим, вновь поступившим основным средствам не ранее чем через пять лет после выбытия.

Арендуемые основные средства могут учитываться у арендатора под инвентарными номерами, присвоенными им арендодателем.

2.1.2 Оценка и переоценка основных средств

Различают первоначальную, остаточную и восстановительную стоимость основных средств.

В бухгалтерском учете основные средства отражаются, как правило, по первоначальной стоимости.

Установлен следующий порядок формирования первоначальной стоимости основных средств при совершении различных операций [7]:

- для объектов, внесенных учредителями в счет вклада в уставный (складочный) капитал, - их денежная оценка по договоренности сторон;

- для объектов основных средств, поступивших по договору дарения (безвозмездно), - их текущая рыночная стоимость на дату принятия к бухгалтерскому учету;

- для объектов основных средств, приобретенных за плату, - сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов;

- для объектов основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, - стоимость имущества, переданного или подлежащего передаче организацией, исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация обычно определяет стоимость аналогичных ценностей.

В соответствии с гл. 25 НК РФ [9] первоначальная стоимость основного средства (в том числе имущества, являющегося предметом лизинга) определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с налоговым кодексом.

При использовании налогоплательщиком объектов основных средств собственного производства первоначальная стоимость определяется как стоимость готовой продукции, увеличенная на сумму соответствующих акцизов для основных средств, являющихся подакцизными товарами.

В соответствии с п.8 ПБУ 6/01 [6] фактические затраты на приобретение сооружение и изготовление основных средств слагаются из:

- сумм, уплачиваемых организацией в соответствии с договором купли-продажи (продавцу), а также за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам и за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- регистрационных сборов, государственных пошлин и других аналогичных платежей, произведенных в связи с приобретением (получением) прав на объект основных средств;

- таможенных пошлин и иных платежей;

- не возмещаемых налогов, уплачиваемых в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иных затрат, непосредственно связанных с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств, и затрат по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случаях, когда оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения.

Не включаются в фактические затраты на приобретение основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением основных средств.

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

В соответствии с п.14 ПБУ 6/01 [6] первоначальная стоимость основных средств может изменяться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и переоценки соответствующих объектов.

Согласно НК РФ [9] первоначальная стоимость основных средств может изменяться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной ликвидации и технического перевооружения и по иным аналогичным основаниям.

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство соответствующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным [7].

Оценка объекта основных средств, стоимость которого при приобретении выражена в иностранной валюте, производится в рублях путем пересчета суммы в иностранной валюте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия объекта к бухгалтерскому учету.

Остаточная стоимость основных средств определяется вычитанием из первоначальной стоимости амортизации основных средств.

С течением времени первоначальная стоимость основных средств отклоняется от стоимости аналогичных основных средств, приобретаемых или возводимых в современных условиях. Для устранения этого отклонения необходимо периодически переоценивать основные средства и определять восстановительную стоимость.

Восстановительная стоимость - это стоимость воспроизводства основных средств в современных условиях.

Начиная с 01.01.1999 г. коммерческие организации могут не чаще одного раза в год (на 1 января отчетного года) переоценивать полностью или частично объекты основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации (применением индекса дефлятора) или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам.

Методика проведения переоценки основных средств путем индексации в настоящее время отсутствует. Таким образом, организация, проводя переоценку, может воспользоваться методом прямого пересчета.

Метод прямой оценки текущей (восстановительной) стоимости основных средств является наиболее точным. При этом стоимость объектов основных средств определяется путем прямого пересчета указанной стоимости по документально подтвержденным рыночным ценам, сложившимся по состоянию на начало года, на объекты, аналогичные оцениваемым.

При принятии решения о переоценке по таким основным средствам следует учитывать, что в последующем они переоцениваются регулярно, чтобы стоимость основных средств, по которой они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности, существенно не отличалась от текущей (восстановительной) стоимости.

Результаты проведенной по состоянию на первое число отчетного года переоценки объектов основных средств подлежат отражению в бухгалтерском учете обособленно. Результаты переоценки не включаются в данные бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного года и принимаются при формировании данных бухгалтерского баланса на начало отчетного года.

При переоценке основных средств, осуществляемой в первый раз, сумма дооценки объекта основных средств зачисляется в добавочный капитал организации (Дебет 01 «Основные средства» Кредит 83 «Добавочный капитал»). Сумма уценки объекта основных средств относится на дебет счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и кредит счета 01 «Основные средства».

Увеличение суммы амортизации при дооценке основных средств отражают по кредиту счета 02 «Амортизация основных средств» и дебету счета 83, а уменьшение суммы амортизации при уценке основных средств – по дебету счета 02 и кредиту счета 84.

При вторичной и последующих переоценках сумма дооценки объекта основных средств, равная сумме его уценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды и отнесенной на счет прибылей и убытков, относится на счет прибылей и убытков отчетного периода в качестве прибыли. В этом случае сумму дооценки отражают: Дебет 01 «Основные средства» Кредит 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».

Сумма уценки объекта основных средств относится в уменьшение добавочного капитала организации, образованного за счет сумм дооценки этого объекта, проведенной в предыдущие отчетные периоды (Дебет 83 «Добавочный капитал» Кредит 01 «Основные средства»).

Превышение суммы уценки объекта основных средств над суммой его дооценки, зачисленной в добавочный капитал организации в результате переоценки, проведенной в предыдущие отчетные периоды, относится на счет прибылей и убытков (дебетуют счет 84, кредитуют счет 01).

При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится с добавочного капитала на нераспределенную прибыль организации (дебетуют счет 83 «Добавочный капитал», кредитуют счет 84«Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»).

Результаты переоценки основных средств, проведенной организацией в добровольном порядке, учитываются для целей налогообложения.

Для целей налогообложения сумма добавочного капитала, списанного при выбытии основных средств, учитываться не будет.

Налоговый кодекс напрямую не определяет понятия «восстановительная стоимость основных средств». В то же время, принимая во внимание, что стоимость основных средств согласно п.2 ст.257 НК РФ [9] может изменяться исключительно в случаях, предусмотренных законодательством, включая достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию, техническое перевооружение, частичную ликвидацию соответствующих объектов, и по иным аналогичным основаниям, видимо, восстановительной стоимостью следует признать именно увеличенную (восстановленную) стоимость основных средств [9].

Так как в налоговом учете порядок определения восстановительной и остаточной стоимости различается для основных средств, введенных до и после вступления гл.25 НК РФ, то для наглядности представим эти различия в таблице 8.

Таблица 8 - Различия в определениях восстановительной и остаточной стоимости основных средств

Виды стоимости

Порядок определения стоимости для основных средств, введенных до вступления гл. 25 НК РФ

Порядок определения стоимости для основных средств, введенных после вступления гл. 25 НК РФ

1. Восстановительная

Налоговым кодексом предусмотрен особый порядок определения восстановительной стоимости основных средств, подвергшихся переоценке, по состоянию на 1 января 2002 г.

Восстановительная стоимость определяется как первоначальная стоимость с учетом произведенных переоценок до 01.01.2002г.

Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30% от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 г. (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 г., произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 г.). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 г., отраженной налогоплательщиком в 2002г., не призна-

При определении стоимости основных средств учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика на 01.01.2002г. и отраженная в бухгалтерском учете после 01.01.2002г.

Продолжение таблицы 8

1	2	3
	ется доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
2. Остаточная	Определяется как разница между восстановительной стоимостью и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации (с учетом переоценки этой суммы, осуществленной по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 г. и отраженной в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 г.).	Определяется как разница между первоначальной стоимостью основных средств и суммой амортизации, начисленной за период эксплуатации

2.1.3. Документальное оформление движения основных средств. Учет

наличия и движения основных средств

Движение основных средств связано с осуществлением хозяйственных операций по поступлению, внутреннему перемещению и выбытию основных средств. Указанные операции оформляют типовыми формами первичной документации.

Операциями по поступлению основных средств являются ввод их в действие в результате осуществления капитальных вложений, безвозмездное поступление основных средств, аренда, лизинг, оприходование неучтенных ранее основных средств, выявленных при инвентаризации, внутреннее перемещение.

Во-первых, если к учету принимается объект основных средств, являющийся объектом недвижимости, то право собственности на него должно быть зарегистрировано.

Во-вторых, поступление основных средств (равно как и другие операции с основными средствами) должно оформляться соответствующими первичными документами.

В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» все осуществляемые организацией хозяйственные операции должны оформляться первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Законом установлено, что первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации [1].

Однако закон допускает оформление хозяйственных операций, включая операции, связанные с учетом основных средств, документами, форма которых не предусмотрена в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Вышеуказанные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Первичные учетные документы, включая документы по учету основных средств, должны составляться в момент совершения операции, а если это не представляется возможным - непосредственно после ее окончания.

Постановлением Госкомстата России утверждены формы первичной учетной документации по учету основных средств и краткие указания по их применению [8].

Перечень унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств представлен в таблице 9.

Таблица 9 - Перечень унифицированных форм первичной учетной документации по учету основных средств

Номер формы	Наименование формы
1	2
ОС-1	Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений)
ОС-1а	Акт о приеме-передаче здания (сооружения)
ОС-1б	Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)
ОС-2	Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств
ОС-3	Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств
ОС-4	Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)
ОС-4а	Акт о списании автотранспортных средств
ОС-4б	Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)
ОС-6	Инвентарная карточка учета объекта основных средств
ОС-6а	Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств
ОС-6б	Инвентарная книга учета объектов основных средств
ОС-14	Акт о приеме (поступлении) оборудования
ОС-15	Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж
ОС-16	Акт о выявленных дефектах оборудования

Синтетический учет наличия и движения основных средств, принадлежащих предприятию на правах собственности, осуществляется на следующих счетах:

- 01 «Основные средства» (активный);

- 02 «Амортизация основных средств» (пассивный);

- 91 «Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный).

Счет 01 «Основные средства» предназначен для получения информации о наличии и движении принадлежащих организации на правах собственности основных средств, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации или сданных в текущую аренду.

Стоимость основных средств, поступивших в счет вклада в уставный капитал, оформляют следующими бухгалтерскими записями:

Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями;

Дебет счета 01 «Основные средства»

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Основные средства, приобретенные за плату у других организаций и лиц, а также созданные в самой организации отражают:

Дебет счета 01 «Основные средства»

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

По безвозмездно принятым основным средствам составляются следующие бухгалтерские записи:

- на первоначальную стоимость:

1) Дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»

Кредит счета 98 «Доходы будущих периодов»

2) Дебет счета 01 «Основные средства»

Кредит счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»

- ежемесячно на сумму амортизации:

1) Дебет счетов учета затрат (25,26 и др.)

Кредит счета 02 «Амортизация основных средств»;

2) Дебет счета 98 «Доходы будущих периодов»

Кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Выявленные в результате инвентаризации излишки основных средств приходуют по рыночной стоимости по дебету счета 01 «Основные средства» с кредита счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Выбытие основных средств происходит в результате их продажи или передачи сторонним организациям, а также при частичной или полной ликвидации и списании вследствие непригодности или нецелесообразности дальнейшего использования.

При выбытии основных средств накопленная амортизация по объекту списывается в уменьшение его первоначальной стоимости. При этом дебетуют счет 02 «Амортизация основных средств» и кредитуют счет 01 «Основные средства».

При выбытии основных средств вследствие продажи, по причинам ветхости, морального износа, безвозмездной передачи остаточная стоимость объекта списывается со счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы». Кроме того, по дебету счета 91 отражают все расходы, связанные с выбытием основных средств, а по кредиту – все поступления, связанные с выбытием основных средств (выручка от продажи объектов, стоимость материалов, лома, утиля, полученных при ликвидации объектов, и др.).

Таким образом, на счете 91 «Прочие доходы и расходы» формируется финансовый результат от выбытия основных средств. Ежемесячно этот финансовый результат списывается со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

При продаже основных средств их продажную стоимость отражают по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» или 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы». Одновременно остаточную стоимость основных средств списывают с кредита счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91, а сумму амортизации по проданным основным средствам – в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» и кредит счета 01. В дебет счета 91 списывают также НДС по основным средствам (с кредита счета 68 «Расчеты по налогам и сборам») и расходы по продаже основных средств с кредита счета 23 «Вспомогательные производства» и др.

При безвозмездной передаче их остаточную стоимость списывают с кредита счета 01 «Основные средства» в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы», а сумму амортизации – с кредита счета 01 в дебет счета 02 «Амортизация основных средств». Расходы по демонтажу, упаковке, транспортировке по безвозмездно передаваемым объектам отражают по дебету счета 91 с кредита соответствующих расчетных и других счетов. Финансовый результат от безвозмездной передачи основных средств списывают со счета 91 на счет 99 «Прибыли и убытки».

Основные средства, переданные в счет вклада в уставный капитал (фонд) других организаций и в счет вклада в общее имущество по договору простого товарищества, списывают по остаточной стоимости в дебет счета 58 «Финансовые вложения» с кредита счета 01 «Основные средства», а сумму амортизации по переданным основным средствам – с кредита счета 01 в дебет счета 02 «Амортизация основных средств». Дополнительные расходы, связанные с передачей основных средств, списывают в дебет счета 91 с кредита соответствующих счетов.

Разница между согласованной оценкой вклада (которая должна быть отражена по счету 58) и остаточной стоимостью основных средств, то на сумму разницы дебетуют счет 58 и кредитуют счет 91. Если согласованная оценка ниже остаточной стоимости, то разницу отражают по дебету счета 91 и кредиту счета 58.

По окончании отчетного периода определяют разность между дебетовыми и кредитовыми оборотами по каждому субсчету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и списывают ее на счет 99 «Прибыли и убытки».

Для учета выбытия основных средств к счету 01 «Основные средства» может открываться субсчет «Выбытие основных средств», в дебет которого переносится стоимость выбывающих объектов, а в кредит - сумма накопленной по ним амортизации. Таким образом, на субсчете «Выбытие основных средств» отражается остаточная стоимость выбывших объектов основных средств. По завершении процедуры выбытия остаточная стоимость объектов основных средств списывается со счета 01 «Основные средства» на счет 91 «Прочие доходы и расходы».

2.1.4. Учет амортизации основных средств

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости объекта основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг).

В настоящее время начисление амортизации производится для целей бухгалтерского учета (в соответствии с ПБУ 6/01) и для целей налогового учета (согласно гл. 25 НК РФ).

В соответствии с ПБУ 6/01 начисление амортизации объектов основных средств производится одним их способов одним из следующих способов:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Годовая сумма начисления амортизационных начислений определяется:

- при линейном способе – исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

- при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации;

- при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до

конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования;

- при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) – исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.

В бухгалтерском учете в соответствии с п. 17 ПБУ 6/01 [6] не начисляется амортизация по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и др.), а также продуктивному скоту, буйволам, волам

и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, стоимость не погашается, т.е. амортизация не начисляется. По указанным объектам основных средств и объектам основных средств некоммерческих организаций производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете [5].

Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).

До 1 января 2002 года эти основные средства не амортизировались и при расчете налога на прибыль. Однако с 1 января 2002 года ситуация изменилась. Дело в том, что в статье 256 Налогового кодекса РФ приведен несколько иной перечень имущества, не амортизируемого при расчете налога на прибыль [9].

Таким образом, появилось имущество, амортизация которого в бухгалтерском учете не начисляется, но учитывается при расчете налога на прибыль. Это:

- многолетние насаждения, не достигшие эксплутационного возраста;

- объекты жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.);

- имущество некоммерческих организаций, используемое в предпринимательской деятельности и др.

Таким образом, покупая имущество предприятие должно определить, можно ли начислять по нему амортизацию, как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.

Понятие амортизируемого имущества для целей налогообложения прибыли установлено в ст.256 НК РФ, согласно которой амортизируемым имуществом признаются имущество (основные средства), результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (нематериальные активы) при соблюдении следующих четырех условий в совокупности:

- нахождение у налогоплательщика на праве собственности;

- использование для извлечения дохода;

- срок полезного использования более двенадцати месяцев;

- стоимость более 10 000 руб.

Согласно гл.25 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по

10–ти амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, определяемых налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества исходя из классификации основных средств [9].

Для тех видов основных средств, которые не указаны в амортизационных группах, срок полезного использования устанавливается организацией в соответствии с техническими условиями и рекомендациями организацией-изготовителем.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документального подтверждения факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

В соответствии со ст. 259 гл. 25 НК РФ [9] начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:

- линейным методом;

- нелинейным методом.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

к = (1/n) х 100 %, (1)

где к - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, мес.

При применении нелинейного метода начисление норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

к = (2/n) х 100 %, (2)

где к - норма амортизации в процентах к остаточной стоимости объекта амортизируемого имущества;

n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества, мес.

Нелинейный метод позволяет быстрее самортизировать основные средства. Сумма амортизации в данном случае прямо зависит от размера остаточной стоимости основного средства.

Однако с месяца, следующего за месяцем, в котором остаточная стоимость объекта основных средств достигнет 20% от первоначальной или восстановительной стоимости этого объекта, амортизация по нему рассчитывается в следующем порядке: остаточная стоимость объекта амортизируемого имущества принимается за базовую стоимость для дальнейших расчетов, а сумма начисляемой за один месяц амортизации в отношении данного объекта амортизируемого имущества определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Нелинейный метод нельзя применять для зданий, сооружений, передаточных устройств, входящих в восьмую-десятую амортизационные группы [10].

НК РФ [9] предусматривается применение повышенных норм амортизации в отношении основных средств, кроме относящихся к первой - третьей амортизационным группам (если они амортизируются нелинейным методом).

Для основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды и (или) повышенной сменности, к основной норме амортизации применяется специальный коэффициент не более 2.

Для основных средств, которые являются предметом договора финансовой аренды (лизинга), к основной норме амортизации применяется специальный коэффициент не более 3. При этом организации, передавшие (получившие) основные средства, являющиеся предметом лизинга, в соответствии с заключенными участниками лизинговой сделки договорами до введения в действие гл. 25 НК РФ вправе начислять амортизацию этого имущества, используя методы и нормы, существующие на момент передачи (получения) имущества, и специальный коэффициент не более 3.

В гл. 25 НК РФ [9] предусмотрены пониженные нормы амортизации для отдельных видов транспортных средств. По легковым автомобилям и пассажирским микроавтобусам, имеющим первоначальную стоимость соответственно более 300 тыс. руб. и 400 тыс. руб., основная норма амортизации применяется со специальным коэффициентом 0,5.

Организации, получившие указанные легковые автомобили и пассажирские микроавтобусы в лизинг, включают такое имущество в состав конкретной амортизационной группы и применяют основную норму амортизации со специальным коэффициентом 0,5.

Допускается использование пониженных по сравнению с установленными гл. 25 НК РФ [9] норм амортизации. Для этого необходимо решение руководителя организации, которое должно быть закреплено в учетной политике. Для учета амортизации основных средств используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств». Этот счет предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.

Суммы амортизации рассчитывают ежемесячно в размере 1/12 от годовой нормы.

Амортизационные начисления по объекту основных средств начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его списании.

Сумма амортизации по полностью амортизированным основным средствам не начисляется.

В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев [26].

Согласно п.3 ст.256 НК РФ [9] из состава амортизируемого имущества исключаются следующие основные средства: переведенные руководителем на консервацию на срок более трех месяцев, находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование.

При поступлении объектов основных средств в организацию, ранее бывших в эксплуатации, срок их полезного использования у нового собственника определяют вычитанием из срока полезного использования, установленного для новых объектов, срока их фактической эксплуатации у прежнего собственника [7].

При поступлении в организацию основных средств, по которым срок их службы истек, получатель такого объекта устанавливает новый срок его эксплуатации самостоятельно.

Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведут по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств.

2.1.5. Учет ремонта основных средств

Порядок учета и финансирования ремонтных работ представляет собой элемент учетной политики организации, который закрепляется в приказе по учетной политике.

По объему и характеру производимых ремонтных работ ремонт основных средств может быть капитальным и текущим. Они различаются сложностью, объемом и сроками выполнения. Ремонты основных средств могут осуществляться подрядным или хозяйственным способом.

В обоих случаях на каждый ремонтируемый объект составляют ведомость дефектов. В ней указывают работы, подлежащие выполнению, сроки начала и окончания ремонта, намечаемые к замене детали, нормы времени на работы и изготовление заменяемых деталей, сметную стоимость ремонта в постатейном разрезе.

Если капитальный ремонт выполняется хозяйственным способом, то на основании ведомости дефектов в отделе главного механика выписывают наряды-заказы. Первый экземпляр наряда-заказа передается цеху - производителю ремонта, второй - в бухгалтерию для ведения аналитического учета по данному заказу, а третий остается в отделе главного механика для контроля за сроками выполнения заказа. На основании ведомости дефектов и наряда - заказа выписываются документы на получение со склада необходимых запасных частей и материалов, рабочие наряды на изготовление, монтаж и реставрацию отдельных деталей и узлов [18].

Нормативными документами по бухгалтерскому учету разрешается использовать три варианта учета затрат на ремонт основных средств, которые представлены в таблице 10.

Таблица 10 - Варианты учета затрат на ремонт основных средств

Варианты учета	Суть выбранного варианта	Корреспонденции	Область применения
1	2	3	4
1. Учет фактических затрат на проведение ремонта основных средств	1.Фактические расходы, связанные с проведением или оплатой работ по ремонту основных средств, организации вправе относить прямо на издержки производства и обращения. 2.При наличии ремонтных мастерских операции по учету ремонта основных средств, осуществляемого хозяйственным способом, отражают, как правило, на синтетическом счете 23 «Вспомогательные производства». Сальдо по счету 23 дебетовое и показывает затраты по незаконченному капитальному или текущему ремонту основных средств.	1.Д-т 20,23,25,26 К-т 10 – отпущены материалы на ремонтные работы; Д-т 20,23,25,26 К-т 70 – начислена оплата труда по ремонтным работам; Д-т 20,23,25,26 К-т 69 – произведены начисления ЕСН 2.Д-т 23 К-т 10,25,26,70,69 и др. – отражены расходы по ремонту основных средств, выполненному ремонтным цехом; Д-т 20,25,26 К-т 23 – списываются затраты ремонтного цеха по выполненным ремонтным работам.	Данный вариант по учету затрат по ремонту основных средств применяют, как правило, при равномерных расходах по ремонту в течение года и при небольших объемах ремонтных работ
2.Создание резерва на осуществление ремонтных работ	Для учета затрат на ремонт основных средств организации создают резерв на осуществление ремонтных работ. Для учета созданного резерва целесообразно открыть субсчет «Резерв на ремонт основных средств» по пассивному счету 96 «Резервы предстоящих расходов». По окончании отчетного года затраты на ремонт основных средств должны быть списаны на издержки производства или обращения в сумме фактических затрат. В связи с этим сумму Резерва, превышающую фактически произведенные затраты на ремонт, по окончании года сторнируют. При недостатке резервной суммы на величину недостатка	Д-т 20,23,25,26 К-т 96 – создан ремонтный фонд на осуществление ремонтных работ; Д-т 96 К-т 10,70,69 и др. – отражены расходы по ремонту при создании ремонтного фонда.	Организации данный метод применяют в целях равномерного включения предстоящих расходов на ремонт объектов основных средств в затраты на производство (расходы на продажу) отчетного периода. Ремонтный фонд создается, как правило, на крупных предприятиях с большим количеством основных средств для финансирования особо сложных видов ремонта на на ряд лет, а также на предприятиях, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится
Продолжение таблицы 10
1	2	3	4

	либо составляют дополнительную проводку, либо списывают указанную величину на издержки производства или обращения. Сальдо по субсчету «Резерв на ремонт основных средств» счета 96 «Резервы предстоящих расходов», как правило, должно соответствовать затратам по незаконченному ремонту сложных объектов.		на вторую половину года.
3.Учет затрат на ремонт с применением счета 97 «Расходы будущих периодов»	Затраты по ремонту основных средств вначале учитывают по дебету счета 97 "«Расходы будущих периодов», а с этого счета в течение года, как, правило, равномерно списывают на счета издержек производства (обращения).	Д-т 97 К-т 10,70,69 и др.-отражены расходы по ремонту основных средств при использовании счета 97; Д-т 20,23,25,26 К-т 97 – списаны расходы будущих периодов по ремонту основных средств.	Данный вариант учета расходов по ремонту основных средств целесообразно использовать в тех организациях сезонных отраслей промышленности, где основная часть расходов по ремонту основных средств приходится на первые месяцы года, когда еще не создан ремонтный фонд.

На капитальный ремонт, осуществляемый подрядным способом, организация заключает договор с подрядчиком. Приемка законченного капитального ремонта оформляется актом приема-сдачи. Законченные капитальные работы оплачиваются подрядчику из расчета сметной стоимости их фактического объема. Затраты по капитальному ремонту, осуществляемому подрядным способом, могут быть списаны с кредита счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в дебет счетов издержек производства и обращения, в дебет счетов 96 «Резервы предстоящих расходов» и 97 «Расходы будущих периодов» (в зависимости от варианта учета расходов по ремонту основных средств).

Ремонт и содержание основных средств непроизводственного назначения осуществляют за счет прибыли организации. Фактические расходы по ремонту указанных объектов списывают в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» с кредита материальных и расчетных счетов (10, 70, 69, 76 и др.).

Согласно ст. 260 гл.25 НК РФ расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат.

Налоговым кодексом также предусмотрено, что налогоплательщики вправе создавать резервы на предстоящие ремонты основных средств.

Для целей налогообложения прибыли резерв на ремонт основных средств формируется в соответствии с п.2 ст.324 НК РФ. Величина резерва определяется исходя из совокупной стоимости основных средств и нормативов отчислений, которые организация рассчитывает самостоятельно.

Норматив отчислений в резерв рассчитывается в следующем порядке [16]:

1. Рассчитывается предельная сумма отчислений в резерв предстоящих расходов на ремонт основных средств исходя из периодичности осуществления ремонта объектов основных средств, частоты замены отдельных элементов основных средств (узлов, деталей), сметной стоимости ремонта. Основанием для определения сметной стоимости могут служить доклады о техническом состоянии объектов основных средств, план (график) проведения ремонтных работ, сметы расходов на ремонт (при хозяйственном способе), договоры со сторонними организациями (при подрядном способе).

2. На основании данных бухгалтерского учета определяется средняя величина фактических расходов на ремонт за три года, предшествующие налоговому периоду, в котором создается резерв.

3. Рассчитывается норматив отчислений в резерв на ремонт основных средств путем деления:

предельной суммы отчислений в резерв на совокупную первоначальную стоимость основных средств (если предельная сумма отчислений в резерв не превышает среднюю величину расходов на ремонт за последние три года);

средней величины фактических расходов на ремонт за последние три года на совокупную первоначальную стоимость основных средств (если предельная сумма отчислений в резерв больше средней величины расходов на ремонт за последние три года).

Расчет норматива отчислений в резерв предстоящих расходов должен прилагаться к учетной политике для целей налогообложения.

Величина резерва рассчитывается на весь налоговый период путем умножения исчисленного норматива на совокупную стоимость основных средств на начало года (налогового периода).

В течение отчетного года все фактические расходы на ремонт основных средств относятся в уменьшение резерва независимо от величины созданного резерва на момент проведения ремонтных работ. Если фактические затраты превышают величину резерва, то разница включается в прочие расходы на дату окончания налогового периода. Если сумма фактических затрат оказалась меньше резерва, то остаток резерва включается в состав доходов на последнюю дату текущего налогового периода.

Резерв на покрытие затрат по капитальному ремонту может иметь остаток на конец налогового (отчетного) периода, если согласно графику проведения капитального ремонта работы не начаты или не завершены.

2.2. Учет основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

В ОАО «Ижевский хлебозавод №5» бухгалтерский учет ведется в бухгалтерии, возглавляемой главным бухгалтером.

На предприятии применяется автоматизированная форма учета.

Хозяйственные операции по учету основных средств оформляются документами установленной формы. Документы, по которым не предусмотрены типовые формы, разрабатываются организацией самостоятельно.

В ОАО «Ижевский хлебозавод №5» переоценка основных средств не проводится.

Синтетический учет наличия и движения основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5», принадлежащих предприятию на правах собственности, осуществляется на следующих счетах:

- 01 «Основные средства» (активный);

- 02 «Амортизация основных средств» (пассивный);

- 91 «Прочие доходы и расходы» (активно-пассивный).

Порядок отражения в бухгалтерском учете ОАО «Ижевский хлебозавод №5» поступления основных средств представлен в таблице 11.

Таблица 11 - Порядок отражения в бухгалтерском учете поступления основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

Операции	Первичные документы	Корреспондирующие счета
Дебет	Кредит
1. Оприходованы основные средства, внесенные в счет вклада в уставный капитал	Протокол собрания акционеров, ОС-1	08 01	75 08
2. Оприходованы приобретенные основные средства	Счет-факт, товарная накл., ОС-1	08	60
3. Погашение затрат по приобретению основных средств	Счет-факт., товар-ная накл., выписка банка.	60	51, 52
4. Осуществлена переоценка основных средств (в сторону увеличения стоимости)	Приказ (распоря- жение ) на переоценку, акт переоценки	01	83
5. Оприходованы выявленные при инвентаризации неучтенные основные средства	Акт инвентаризации	01	91
6. Приняты безвозмездно поступившие основные средства	Договор-дарения	08	98
7. Списана стоимость безвозмездно полученных основных средств по мере начисления по ним амортизации		98	91

Пример № 1: 21 января 2004г. организация приобрела оборудование стоимостью 150 000руб., НДС 27 000руб. Итого 177 000.руб. Оплата поставщику произведена с расчетного счета полностью. Установку производили собственными силами, при этом списано материалов на сумму 500 руб., начислена зар.плата работникам – 3000 руб., ЕСН – 1068. Подрядной организацией было проведено электричество, общая сумма, оплаченная подрядной организации составила 2360 руб., в т.ч. НДС-360руб. 11 февраля составлен акт ввода в эксплуатацию, объект принят на баланс.

Таблица 12 - Журнал хозяйственных операций

№ п/п	Наименование операции	Сумма	Д	К
1.	Оприходовано оборудование от поставщика а) покупная стоимость б) НДС	150000 27000	08 19	60 60
2.	Оплачено поставщику	177000	60	51
3.	Списаны материалы	500	08	01
4.	Начислена зар.плата	3000	08	70
5.	Начислен ЕСН	1068	08	69
6.	Оплачено подрядной организации	2360	76	51
7.	Акцептован счет подрядной организации а) на сумму услуг б) на сумму НДС	2000 360	08 19	76 76
8.	Акт ввода в эксплуатацию	156568	01	08
9.	Входной НДС к вычету по оплаченным счетам	27360	68	19

Порядок отражения в бухгалтерском учете ОАО «Ижевский хлебозавод № 5» выбытия основных средств представлен в таблице 13.

Таблица 13 - Порядок отражения в бухгалтерском учете выбытия основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

№ п/п	Операции	Первичные документы	Корреспондирующие счета
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1.	Списана остаточная стоимость основных средств	ОС-4	91	01
2.	Списана стоимость амортизации	ОС-4	02	01
3.	Отражены расходы, связанные с выбытием основных средств	Накл.-требов. табель	91	10,70,69и др.
Продолжение таблицы 13
1	2	3	4	5
4.	Оприходованы материалы от ликвидации основных средств по ценам возможного использования	Приказ, ОС-4	10	91
5.	Поступила выручка от реализации основных средств	Договор, сч.- фактура, накладная	51	91
6.	Начислен НДС на сумму выручки от реализации	Договор, сч.- фактура, накладная	91	68
7.	Списана прибыль от выбытия основных средств	ОС-4	91	99
8.	Списаны безвозмездно переданные основные средства	ОС-4	91 02	01 01
9.	Начислен НДС по безвозмездно переданным основным средствам	Договор-дарения	91	68
10.	Списан убыток от безвозмездного выбытия основных средств	Договор-да-рения, ОС-4	99	91

Пример № 2: Балансовая стоимость ликвидируемого объекта 1082000руб, износ – 1070000руб., расходы по ликвидации - 79000руб., стоимость оприходованных после ликвидации материальных ценностей – 126000руб. Убытки от ликвидации составили 35000 руб.

Таблица 14 - Журнал хозяйственных операций

№ п/п	Операции	Сумма	Корреспондирующие счета
Дебет	Кредит
1	2	3	4	5
1.	Списана остаточная стоимость основных средств	1082000	91	01
2.	Списана стоимость амортизации	1070000	02	01
3.	Отражены расходы, связанные с ликвидацией основных средств	79000	91	70, 69
4.	Оприходованы материалы от ликвидации основных средств по ценам возможного использования	126000	10	91
5.	Списан убыток от ликвидации основных средств	35000	99	91

Предприятие ОАО «Ижевский хлебозавод №5» амортизацию для целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения начисляет линейным способом.

Порядок отражения в бухгалтерском учете ОАО «Ижевский хлебозавод №5» начисления амортизации основных средств представлен в таблице 15.

Таблица 15 - Порядок отражения в бухгалтерском учете начисления амортизации основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

Операции	Первичные документы	Корреспондирующие счета
Дебет	Кредит
1. Начислена амортизация по основным средствам, используемым в основном производстве	ОС-1 ОС-3	20	02
2. Начислена амортизация по основным средствам, используемым в вспомогательном производстве	ОС-1 ОС-3	23	02
3. Начислена амортизация по основным средствам, сданным в текущую аренду	Договор-аренды, ОС-1, ОС-3	91	02
4. Начислена амортизация по основным средствам, обслуживающим процесс реализации продукции	ОС-1 ОС-3	44	02
5. Начислена амортизация по основным средствам общепроизводственного и общехозяйственного назначения	ОС-1 ОС-3	25,26	02

Пример № 3: ОАО «Ижевский хлебозавод № 5» приобрело объект основного средства за 120 тыс.руб. Норма амортизации по данному объекту составляет 12 лет, у продавца объект амортизировался 7 лет. У «Хлебозавода № 5» объект должен амортизироваться 5 лет (12-7), годовая амортизация составит 20% (100:5). Ежегодная сумма амортизации составит 24 тыс.руб. (120*20:100).

Пример № 4: Оборудование приобретено в декабре 2002г. за 50 млн.руб. В 2003г. начислена амортизация на 10 млн. В январе 2004г. оборудование продано за 60 млн.руб., сумма НДС составила 10 млн. руб.

Таблица № 16 – Журнал хозяйственных операций

№ п/п	Операции	Сумма	Д	К
1.	Реализация оборудования	60000000	62	91
2.	Списание остаточной стоимости	50000000	91	01
3.	Списана начисленная амортизация	10000000	02	01
4.	Начислен НДС от реализации	10000000	91	68
5.	Поступила выручка от покупателя	60000000	51	62
6.	Получена прибыль	10000000	91	99

На предприятии ОАО «Ижевский хлебозавод №5» применяется способ учета фактических затрат на проведение ремонта основных средств, то есть ремонтный фонд не создается.

Порядок отражения в бухгалтерском учете фактических затрат на проведение ремонта основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5» представлен в таблице 17.

Таблица 17 - Порядок отражения в бухгалтерском учете фактических затрат на

проведение ремонта основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5»

Операции	Корреспондирующие счета
Дебет	Кредит
1. При проведении ремонтных работ хозяйственным способом в бухгалтерском учете организации ОАО «Ижевский хлебозавод №5» были сделаны следующие записи:
1.1. Отражение стоимости материальных ресурсов, оплаты труда, начислений на оплату труда и других расходов по ремонту	23	10, 69, 70
1.2. Затраты по законченному ремонту отнесены на издержки производства по месту эксплуатации объекта	20, 25 ,26	23
2. При проведении ремонтных работ подрядным способом в бухгалтерском учете организации ОАО «Ижевский хлебозавод №5» были сделаны следующие записи:
2.1 Перечислен аванс подрядной организации в счет проведения ремонтных работ	60	51
2.2 Акцептован счет подрядной организации за услуги по договору подряда на проведение ремонтных работ на основании акта о приемке ремонтных работ	20,23,25,26	60
2.3. Отражен НДС по выполненным ремонтным работам	19	60
2.4. Зачтен уплаченный аванс	60	60
2.5. Зачтен НДС по оплаченным и выполненным ремонтным работам подрядной организацией	68	19

3. Контроль основных средств

3.1. Место и роль контроля в системе управления организацией

На любой стадии процесса управления неизбежны отклонения фактического состояния объекта управления от планируемого. Для своевременной информации о качестве и содержании таких отклонений необходим внутренний контроль.

Цель внутреннего контроля – информационное обеспечение системы управления для получения возможности принятия эффективных решений [22].

Первоочередной сферой внутреннего контроля является сохранность активов и их рациональное использование.

В соответствии со сложившимся мнением российских ученых в систему внутреннего контроля принято включать три элемента: систему бухгалтерского учета, контрольную среду и средства контроля [20].

Согласно ФЗ [1] бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организаций и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций.

В соответствии с Правилом (стандартом) «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом» термин «система внутреннего контроля» означает совокупность организационных мер, методик и процедур, используемых руководством аудируемого лица в качестве средств для упорядоченного и эффективного ведения финансово – хозяйственной деятельности, обеспечения сохранности активов, выявления, исправления и предотвращения ошибок и искажения информации, а также своевременной подготовки достоверной финансовой (бухгалтерской) отчетности [11].

Система внутреннего контроля выходит за рамки тех вопросов, которые

непосредственно относятся к системе бухгалтерского учета, и включает контрольную среду.

Под контрольной средой понимается осведомленность и действия руководства экономического субъекта, направленные на установление и поддержание системы внутреннего контроля, а также понимание важности такой системы. Контрольная среда влияет на эффективность конкретных средств контроля и включает в себя следующие составляющие [22]:

- стиль и основные принципы управления данным экономическим субъектом;

- организационную структуру экономического субъекта;

- распределение ответственности и полномочий;

- осуществляемую кадровую политику;

- порядок подготовки бухгалтерской отчетности для внешних пользователей;

- порядок осуществления внутреннего управленческого учета и подготовки отчетности для внутренних целей;

- соответствие хозяйственной деятельности экономического субъекта в целом требованиям действующего законодательства.

К процедурам контроля, принятым руководством экономического субъекта, относятся [20]:

- подотчетность одних работников другим;

- внутренние проверки и сверки данных по вопросам финансово – хозяйственной деятельности;

- сравнение результатов подсчета денежных средств, ценных бумаг и товарно-материальных запасов с бухгалтерскими записями (инвентаризация);

- сравнение данных, полученных из внутренних источников, с данными внешних источников информации;

- проверка аналитических счетов и оборотных ведомостей и арифметической точности записей;

- осуществление контроля за прикладными программами и компьютерными информационными системами, в том числе посредством установления контроля за изменениями компьютерных программ и за доступом к файлам данных, за правом доступа при вводе и выводе информации из системы;

- ограничение доступа к активам и записям;

- сравнение и анализ финансовых результатов с плановыми показателями.

Контрольная среда понимается также как общее отношение совета директоров и менеджмента к необходимости осуществления контроля в организации и предпринимаемые в этой связи действия [20].

Под средствами контроля понимаются конкретные контрольные мероприятия, установленные руководством и осуществляемые сотрудниками в ходе хозяйственной деятельности.

Одна из наиболее развитых форм внутреннего контроля - внутренний аудит.

Организация внутреннего контроля в форме внутреннего аудита присуща крупным и некоторым средним организациям, для которых характерно следующее [29]:

- многочисленность филиалов, дочерних компаний;

- разнообразие видов деятельности и возможность их кооперирования;

- стремление органов управления получать достаточно объективную и независимую оценку действий менеджеров всех уровней управления.

Во многих организациях нет отдела внутреннего аудита. В этом случае для осуществления внутреннего контроля целесообразно использовать структурно – функциональную форму внутреннего контроля (в этом случае контроль возлагается в основном на руководителя).

ОАО «Ижевский хлебозавод №5» входит в состав холдинговой компании. Для выполнения функций внутреннего контроля в холдинговой компании создана служба внутреннего контроля (аудита).

Служба внутреннего контроля является центральным звеном системы внутреннего контроля холдинговой компании.

Основные задачи и функции службы внутреннего контроля представлены в таблице 18.

Таблица 18 - Основные задачи и функции службы внутреннего контроля

Основные задачи службы внутреннего контроля	Основные функции службы внутреннего контроля
1. контроль за соблюдением нормативных актов и внутрифирменных положений о финансовом и товарном обороте, правил отчетности, договорных обязательств	1.проверка соблюдения законов и других нормативных актов, а также требований учетной политики, инструкций, решений и указаний руководства
2. контроль поступающих денежных средств, товарно-материальных ценностей; операций, связанных с их движением, учет издержек обращения, проверка проведения кассовых операций и так далее	2.проверка наличия, состояния и обеспечения сохранности имущества предприятия
3. осуществление контроля за соблюдением порядка оформления первичных документов, проведением инвентаризаций товарно-материальных ценностей и основных средств	3.проведение проверок филиалов и дочерних структур холдинговой компании с проверкой финансовой отчетности, выявление ошибок, разработка рекомендаций по их устранению в области бухгалтерского учета и налогообложения
4.проведение (по необходимости) работ по восстановлению бухгалтерского учета и отчетности филиалов и дочерних обществ.	4.налоговое планирование и консультации

3.2. Методика проведения контроля основных средств

Последовательность работ при проведении контроля можно разделить на 3 этапа:

1.Ознакомительный. На этом этапе происходит определение цели и задач проверки.

2. Основной. На этом этапе производится разработка плана и программы проверки.

3. Заключительный. На этом этапе по результатам проверки составляется отчет о проверке.

Для детальной проверки операций с основными средствами необходимо выполнить ряд последовательных процедур:

- проверка наличия и сохранности основных средств;

- проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам;

- проверка документального оформления и учета основных средств;

- проверка правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств;

- проверка правильности начисления амортизации в бухгалтерском учете;

- проверка правильности начисления амортизации в налоговом учете;

- анализ и обобщение результатов проверки.

Целью проверки наличия и сохранности основных средств является подтверждение реальности статей бухгалтерской отчетности.

Для проведения проверки изучаются первичные документы, по которым основные средства приняты к учету.

Выполняя проверку наличия и сохранности основных средств, необходимо ответить на следующие вопросы:

- имеется ли приказ о назначении материально ответственных лиц за сохранность основных средств;

- заключены ли договоры о полной индивидуальной материальной ответственности;

- организована ли материальная ответственность в отношении арендованных основных средств;

- установлены ли в помещениях пожарно-охранные сигнализации;

- имеется ли приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии;

- закреплен ли в учетной политике план проведения инвентаризаций основных средств;

- проводятся ли инвентаризации основных средств при смене материально ответственного лица.

При изучении перечисленных сформировать мнение об организации сохранности основных средств. Основное внимание уделяется качеству проведения и оформлению результатов инвентаризаций, для чего проверяет соблюдение сроков подведения их итогов, оценивает качество подготовки инвентаризационных описей. При этом необходимо убедиться в соблюдении положений по бухгалтерскому учету, регулирующих порядок и сроки проведения инвентаризаций. Оценивая достоверность данных о наличии основных средств на дату проверки, можно использовать, например, сверку описей карточек инвентарного учета с имеющимися в картотеке инвентарными карточками. При обнаружении расхождений между фактическими основными средствами в наличии и учетными данными нужно проанализировать причины отклонений. Результатом реализации этой процедуры является сличительная ведомость, которая является доказательством присутствия нарушений, а ее данные служат информационной базой для осуществления следующих процедур

Необходимо убедиться в том, что все отраженные в отчетности основные средства действительно существуют и что права организации на основные средства не обременены, а основные средства отвечают критериям, оговоренным в положениях по бухгалтерскому учету, оценены и отражены в отчетности

в соответствии с учетной политикой, приобретенные основные средства отражены в учете и отчетности в правильной оценке и в соответствующем отчетном периоде.

Как показывает опыт, типичными ошибками, выявляемыми при оценке сохранности и проверке наличия основных средств, являются [19]:

- неотражение на забалансовых счетах стоимости арендованного имущества, что приводит к недостоверному формированию информации (Справки о наличии ценностей, учитываемых на забалансовых счетах);

- оприходование основных средств, по которым необходимо подтверждение права собственности, без наличия свидетельства о регистрации права собственности;

- несоблюдение момента перехода права собственности от продавца к покупателю, что приводит к недостоверному отражению основных средств на балансовых и забалансовых счетах;

- отсутствие документов, характеризующих техническое состояние основных средств;

- необоснованное списание недостачи основных средств на расходы организации.

Проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам осуществляется в двух направлениях: проверка правильности отнесения имущества для целей бухгалтерского учета и проверка правильности отнесения имущества к амортизируемому имуществу в соответствии с требованиями гл.25 НК РФ.

При проверке для целей бухгалтерского учета необходимо руководствоваться критериями, установленными Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств». Необходимо проверить единовременное выполнение следующих условий использования основных средств:

- использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

- организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

- указанные основные средства способны приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Актив принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:

- использован обособленно или в сочетании с другим активом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;

- обменен на другой актив;

- использован для погашения обязательств;

- распределен между собственниками организации.

В целях налогообложения при отнесении отдельного имущества к амортизируемому акценты установлены не на виды имущества (основные средства, нематериальные активы), а на группу - амортизируемое имущество. В НК РФ (ст.256) амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности, используются для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Кроме этих условий предусмотрено, что амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб.

В ходе проверки документального оформления и учета основных средств

серьезное внимание должно быть уделено экспертизе договоров, которыми оформлено приобретение права собственности на объекты капитальных вложений. Наиболее часто применяемые договоры - это договор купли-продажи (в том числе договор поставки), договор мены, договор подряда.

При изучении договора купли-продажи целесообразно осуществить следующие процедуры:

- проверка наличия договоров (соблюдения простой письменной формы);

- проверка наличия документов, подтверждающих государственную регистрацию сделки;

- проверка полноты и правильности заполнения реквизитов и наличия соответствующих печатей и подписей;

- анализ условий договора в части разграничения отдельных видов договоров купли-продажи и смежных договоров;

- анализ условий договора о моменте перехода права собственности.

От результатов выполнения перечисленных процедур зависит порядок формирования первоначальной стоимости и отражения операций в бухгалтерском учете.

Если в ходе проверки обнаружено поступление основных средств по бартерным сделкам, то экспертиза договоров мены осуществляется в соответствии с требованиями гл.31 ГК РФ [4]. В ходе экспертизы договора подряда нужно проанализировать условия договоров в отношении цены, порядка оплаты и выполнения работы с использованием материалов заказчика. Проверка полноты и правильности оформления первичных документов осуществляется в соответствии с требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете».

Наименование первичных документов зависит от источника поступления и направления выбытия основных средств. Практика показывает, что основными источниками поступления основных средств являются приобретение за плату; сооружение и изготовление; внесение в качестве вклада в уставный капитал; безвозмездное поступление; приобретение по договору мены. К основным операциям выбытия относятся ликвидация, продажа, передача по договорам дарения, мены и в качестве вклада в уставный капитал.

Особого внимания заслуживает поступление основных средств по договору дарения. Дело в том, что при принятии таких объектов к учету должна документально подтверждаться их рыночная стоимость.

При вводе в эксплуатацию объектов, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, необходимы документы, в которых оговаривается согласованная между учредителями (участниками) оценка вклада.

При проверке правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств проверяется формирование первоначальной и восстановительной стоимости основных средств. При этом необходимо учитывать, что проверка формирования стоимости для целей бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с требованиями ПБУ 6/01 [6], а для целей налогообложения - в соответствии со ст. 257 НК РФ [9].

Для целей налогообложения основные средства включены в категорию «амортизируемое имущество». Первоначальная стоимость амортизируемого основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Первоначальная стоимость имущества может изменяться в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям.

В ходе проверки нужно убедиться в правильности оформления документов, подтверждающих рыночную стоимость принимаемых к учету объектов, таких, как экспертные заключения, справки организаций-изготовителей и др. При этом необходимо обратить внимание на соответствие периода получения документа и даты принятия объекта к учету. Если по договору дарения получено оборудование, не имеющее аналогов, то рыночная стоимость может быть определена только по результатам экспертизы, проведенной независимым оценщиком. При этом необходимо проверить копии документов, подтверждающих уровень квалификации и независимость оценщика.

Как показывает практика, одним из сложных вопросов является проверка операций с объектами основных средств, созданных хозяйственным способом. Дело в том, что выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления признается объектом обложения НДС. Причем суммы налога, исчисленные при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления, стоимость которых включается в расходы, принимаемые к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций, подлежат вычету по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком. Поскольку налоговая база определяется как стоимость выполненных работ исходя из всех фактических расходов налогоплательщика, необходимо проверить правильность формирования расходов.

В ходе проверки правильности начисления амортизации в бухгалтерском учете важным направлением методики является проверка обоснованности применения норм и достоверности начисления амортизации, поскольку эти данные связаны с формированием себестоимости продажи товаров, продукции, работ, услуг и в конечном итоге влияют на финансовые результаты предприятия (его прибыль или убыток), сумму налога на имущество и размер уплачиваемого в бюджет налога на прибыль. В то же время следует помнить о том, что амортизация характеризует окупаемость (восстановление) основных средств. Выбор амортизационной политики оказывает значительное влияние на формирование финансовой стратегии организации.

При проверке порядка начисления амортизации нужно использовать результаты проверки документального оформления и оценки основных средств. Работа осуществляется по двум направлениям: проверка данных бухгалтерского учета и проверка информации налогового учета.

При проверке амортизации, начисленной в бухгалтерском учете, нужно руководствоваться ПБУ 6/01 [6] для решения следующих задач:

- анализ объектов амортизации;

- контроль за правильностью расчета норм амортизационных отчислений;

- проверка отражения в бухгалтерском учете амортизационных отчислений;

- оценка амортизационной политики, осуществляемой субъектом хозяйствования.

В первую очередь анализируется состав основных средств, по которым начисляется амортизация. Затем проверяется правильность определения норм амортизации основных средств. Проверка заключается в пересчете аудитором норм, установленных при вводе объекта в эксплуатацию. Нужно убедиться в том, что методика расчета норм амортизации соответствует требованиям ПБУ 6/01 [6] и учетной политике организации.

Следующий шаг - определение срока полезного использования (амортизационного периода) объекта основных средств. Организации имеют право пересматривать срок полезного использования в случаях улучшения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта в результате проведенной реконструкции или модернизации. В ходе проверки целесообразно выяснить, являются ли установленные на предприятии сроки полезного использования объектов основных средств характерными для данной сферы бизнеса. Для проверки аудитор должен изучить акты ввода объектов в эксплуатацию, материалы переоценки основных средств.

При проверке начисления амортизации в налоговом учете аудитор руководствуется нормами гл.25 НК РФ [9], в соответствии с которыми можно выделить два принципиальных аспекта методики:

- проверка формирования состава амортизируемого имущества;

- проверка расчета сумм амортизационных отчислений.

Нужно убедиться, что из состава амортизируемого имущества исключены основные средства, переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование; переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев; находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев. При расконсервации объекта основных средств амортизация по нему начисляется в порядке, действовавшем до момента его консервации, а срок полезного использования продлевается на период нахождения объекта основных средств на консервации.

Для начисления амортизации амортизируемое имущество должно быть распределено по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования, сущность которого достаточно четко определена в целях налогообложения. Организации по вновь введенным с 1 января 2002 г. основным средствам для целей бухгалтерского учета могут применять порядок начисления амортизации, аналогичный налоговому учету, т.е. на основании новой Классификации основных средств, используемой для расчета сумм амортизационных отчислений в целях налогового учета.

Основные средства, которые числились на 1 января 2002 г. на балансе организации, должны амортизироваться для целей налогообложения в соответствии с положениями гл.25 НК РФ, а для целей бухгалтерского учета - в порядке и по нормам, принятым организацией на дату передачи основных средств в эксплуатацию.

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством Российской Федерации, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав.

Необходимо проверить, соблюдены ли все условия для начисления амортизации в налоговом учете и обеспечивает ли этот учет по каждому объекту амортизируемого имущества верное отражение в регистре следующих показателей:

- амортизационная группа объекта;

- срок полезного использования;

- первоначальная или остаточная стоимость;

- выбранный метод амортизации;

- норма амортизации;

- сумма начисленной амортизации.

Налоговое законодательство позволяет организациям самостоятельно избрать метод начисления амортизации не по всем основным средствам. Статьей 259 НК РФ определен перечень основных средств, по которым применяется только линейный метод (здания, сооружения, передаточные устройства и др.).

Результаты проверки начисления амортизации в налоговом учете влияют на мнение в отношении достоверности формирования налоговой базы по налогу на прибыль, так как суммы начисленной амортизации формируют расходы, связанные с производством и реализацией.

Важным моментом для формирования налоговой базы является отражение расходов на ремонт основных средств. Порядок признания расходов регламентируется ст.260 НК РФ, согласно которой расходы на ремонт основных средств, произведенные налогоплательщиком, рассматриваются как прочие расходы и признаются для целей налогообложения в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были осуществлены, в размере фактических затрат. Для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств налогоплательщики имеют право создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств. Порядок создания резерва должен быть отражен в учетной политике организации.

Анализ и обобщение результатов проверки: по результатам осуществления процедур детальной проверки операций по движению основных средств можно дать оценку амортизационной политике организации. С помощью выбранной учетной политики организация приобретает возможность оказывать влияние на формирование расходов, прибыли, налоговых баз по налогу на прибыль и налогу на имущество через способы начисления амортизации. Выбор способа зависит от целей и стратегии финансово-хозяйственной деятельности организации. Если целью организации является поддержание стабильного уровня рентабельности и умеренного уровня накопления амортизационных отчислений, то линейный способ начисления амортизации отвечает этим требованиям.

Если организация предпочитает значительный рост уровня рентабельности или аккумулирование крупных финансовых ресурсов для обновления материальной базы, то она закрепляет в учетной политике один из нелинейных способов начисления амортизации.

Таким образом, заключительное мнение определяется не только результатами детальной проверки операций с основными средствами, но и адекватностью учетной политики в отношении этих средств.

3.3. Проведение контроля основных средств в ОАО «Ижевский

хлебозавод № 5»

Для оценки состояния учета основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5» необходимо провести проверку.

Объектом проверки являются основные средства ОАО «Ижевский хлебозавод №5».

Для оценки состояния системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля основных средств главному бухгалтеру ОАО «Ижевский хлебозавод №5» был представлен тест внутреннего контроля (таблица 19).

Таблица 19 - Тест внутреннего контроля

Содержание	Ответы
Да	Нет	Примечание
1	2	3	4
1. Проводятся ли инвентаризации ОС	+
2. Создается ли для проведения инвентаризации комиссия	+
3. Проведена инвентаризация в установленные сроки	+
4. Отражены ли результаты инвентаризации в учете	+
5. Организован ли раздельный синтетический и аналитический учет в организации	+
6. Применяются ли типовые формы аналитического учета ОС	+
7.Все ли объекты ОС отражены в аналитическом учете	+
8.Осуществляется ли контроль за операциями с ОС со стороны руководства организации	+
9.Использует ли организация унифицированные формы первичных документов	+

10. Разработан ли график документооборота по учету основных средств		_
11. Осуществляет ли главный бухгалтер контроль за соблюдением графика документооборота		_
12. Произведена ли классификация основных средств	+
13. Разработан ли кодификатор основных средств	+
14. Имеются ли инвентарные карточки на бумажном носителе		_	В электронном виде
15. Сверяются ли данные аналитического учета с регистрами синтетического учета	+
16. Утверждаются ли документы на списание основных средств руководителем	+
17. Использует ли организация арендованные объекты основных средств		_
18. Правильно ли начисляется износ по ОС	+

19. Все ли объекты приняты в расчет при начислении амортизации	+
Продолжение таблицы 19
1	2	3	4
20. Учитывается ли движение ОС при начислении амортизации	+
21. Имеются ли случаи начисления амортизации во время проведения реконструкции		_

По результатам представленного теста в таблице 19 система внутреннего контроля основных средств экономического субъекта признана эффективной.

Общий план проверки представлен в таблице 20.

Таблица 20 - Общий план проверки основных средств

Проверяемая организация	ОАО «Ижевский хлебозавод №5»
Период проверки	с 1.01.2004 по 30.09.2004 г.
Планируемые виды работ:
1.Проверка соответствия отчетных показателей ф.№1 соответствующим показателям в Главной книге, регистрам синтетического и аналитического учета
2. Оценка сохранности и проверка наличия основных средств
3. Проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам
4. Проверка документального оформления и учета основных средств
5. Проверка правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств
6. Проверка начисления амортизации в бухгалтерском и налоговом учете
7. Проверка правильности ведения учета основных средств в условиях автоматизированной формы учета
8. Анализ и обобщение результатов проверки

Программа проверки является развитием общего плана проверки и представляет собой детальный перечень процедур, необходимых для практической реализации плана проверки.

Программа проверки операций с основными средствами представлена

в таблице 21.

Таблица 21- Программа проверки операций с основными средствами

Содержание процедуры	Используемые документы	Период проведения проверки
1	2	3
1. Проверка соответствия отчетных показателей (ф. №1) соответствующим показателям в Главной книге, регистрам синтетического и аналитического учета	Бухгалтерская отчетность (Ф. №1), Главная книга, анализы счета 01	03.03.2005г.
2. Оценка сохранности и проверка наличия основных средств 2.1. Имеется ли приказ о назначении материально-ответственных лиц за сохранность основных средств 2.2. Заключены ли договоры о полной, индивидуальной материальной ответственности 2.3.Организована ли материальная ответственность в отношении арендованных основных средств 2.4. Установлены ли в помещениях пожарно-охранные сигнализации 2.5. Имеется ли приказ о назначении постоянно действующей инвентаризационной комиссии 2.6. Закреплен ли в учетной политике план проведения инвентаризаций основных средств 2.7. Проводятся ли инвентаризации при смене материально-ответственных лиц	Учетная политика, документы 2-го уровня (приказы, договоры)	03.03.2005г.
3. Проверка соблюдения условий для отнесения имущества к основным средствам 3.1. Проверка правильности отнесения имущества для целей бухгалтерского учета 3.2. Проверка правильности отнесения имущества к амортизируемому имуществу в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.	Нормативные документы, справочная документация	04.03.2005г.
4. Проверка документального оформления и учета основных средств 4.1. Проверка правильности оформления первичных документов по выбытию основных средств 4.2. Проверка правильности использования типовых форм по учету ОС 4.3. Проверка правильности оформления документов при различных вариантах поступления ОС	Нормативные документы, акты, учредительный договор	04.03.2005г.
5. Проверка правильности формирования первоначальной и восстановительной стоимости основных средств 5.1. Проверка формирования стоимости для целей бухгалтерского учета 5.2. Проверка формирования стоимости для целей налогообложения	ПБУ 6/01, ст. 159 и 257 НК РФ, расчеты по переоценке, журнал регистрации хозяйственных операций, акты приемки-передачи, счета-фактуры и др.	05.03.2005г.
Продолжение таблицы № 21
1	2	3
6. Проверка начисления амортизации 6.1. Проверка начисления амортизации в бухгалтерском учете 6.2. Проверка начисления амортизации в налоговом учете	ПБУ 6/01, гл. 25 НК РФ, разработочные таблицы «Расчет амортизационных отчислений»	05.03.2005г.
7. Проверка правильности ведения учета ОС в условиях автоматизированной формы учета	Учетная политика, руководство по работе с программами бухгалтерского учета	06.03.2005г.
8. Анализ и обобщение результатов проверки		07.03.2005г.

Для проверки предоставлены следующие документы:

– учетная политика на 2004 год;

– первичные бухгалтерские документы;

– налоговые регистры;

– бухгалтерская отчетность;

– анализы счетов 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств»;

– другие.

Проверка проведена выборочным методом.

В результате проверки основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5» выявлены следующие нарушения.

1. На предприятии к учету систематически принимаются акты приемки-передачи основных средств, в которых отсутствует такой обязательный реквизит как печать предприятия, подпись члена комиссии, производившего приемку объектов основных средств (акт приемки – передачи № 10 от 06.03.04г., акт № 12 от 10.03.04г. и другие), а также нет подписи и расшифровки подписи главного бухгалтера (акт приемки – передачи № 23 от 15.06.04г., № 35 от 07.07.04г. и другие).

2. Операции с основными средствами оформляются с применением форм, утвержденных Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

3. В актах приемки – передачи объектов основных средств (ОС-1) и инвентарных карточках учета основных средств (ОС-6) систематически производятся не оговоренные исправления с использованием «корректора». Однако, согласно п.4 Положения о документах и документообороте подчистки и неоговоренные исправления в первичных документах не допускаются.

4. В акте приемки – передачи основных средств № 11 от 05.03.04г сделана следующая бухгалтерская запись: Дебет 10 Кредит 08.

5. В апреле 2004 года на учет в качестве объекта основных средств был принят принтер стоимостью 9850 рублей, амортизация на него не начислялась ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете.

В итоге завышена и бухгалтерская, и налоговая себестоимость на 9 850 рублей; переплачены налоги на прибыль и на имущество.

6. В ОАО «Ижевский хлебозавод №5» в феврале 2004года был приобретен автомобиль.

На предприятии для расчета суммы амортизации срок полезного использования по данному автомобилю был установлен 3 года или 36 месяцев. Однако в соответствии с Классификатором основных средств, включаемых в амортизационные группы, автомобили относятся к 3-ей амортизационной группе.

7. В соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета основные средства отражаются на синтетическом счете 01 «Основные средства». Однако на предприятии приобретение и оприходование основных средств стоимостью до 10 000 рублей в Главной книге отражается следующими проводками: Дебет 10 Кредит 60 – приобретены основные средства;

Дебет 26 Кредит 10 – списание стоимости основных средств на затраты.

Отчет по результатам проверки основных средств ОАО «Ижевский хлебозавод №5» приведен в приложении.

3.4 Выводы и рекомендации по совершенствованию учета основных средств

По результатам проверки можно сделать вывод о том, что в целом, бухгалтерский и налоговый учет основных средств ведется с отдельными нарушениями требований законодательных и нормативных актов РФ.

В результате проверки учета основных средств бухгалтеру по учету основных средств ОАО «Ижевский хлебозавод №5» рекомендовано следующее.

1) Устранить выявленные в ходе проверки нарушения.

При исправлении нарушений, выявленных в процессе проверки, необходимо руководствоваться следующим.

По нарушению номер 1: согласно ст.9 Закона «О бухгалтерском учете» первичные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации. Таким образом, в первичных документах должны заполнятся все обязательные реквизиты, предусмотренные в форме первичного документа.

Рекомендовано привести в соответствие документы, в которых обнаружены нарушения, в противном случае они не могут быть приняты к бухгалтерскому учету.

По нарушению номер 2: с принятием Госкомстатом России Постановления от 21.01.2003 N 7 ранее действовавшие формы, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, утратили силу. Поэтому бухгалтеру необходимо оформлять операции с основными средствами с применением новых форм первичной учетной документации.

По нарушению номер 3: согласно п.4 Положения о документах и документообороте внесение не оговоренных исправлений в первичные документы не допускается. Исправления в первичные документы, кроме кассовых и банковских, можно вносить следующим образом: неправильный текст или цифру следует зачеркнуть так, чтобы можно было прочесть зачеркнутое, и написать сверху правильный текст или сумму. Исправление ошибки в первичном документе должно быть оговорено надписью «исправлено» подтверждено подписью лиц, подписавших документ, а также проставлена дата исправления.

По нарушению номер 4: согласно Плану счетов бухгалтерского учета, основные средства учитываются на счете 01 «Основные средства». Таким образом, в акте приемки –передачи должна быть сделана следующая проводка: Дебет 01 Кредит 08.

По нарушению номер 5: в бухгалтерском учете согласно п.17 ПБУ 6/01 объекты основных средств стоимостью не более 10 000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в производство или эксплуатацию.

В налоговом учете согласно п.1 ст.256 НК РФ амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10 000 руб. Стоимость такого имущества включается в состав материальных расходов в полной сумме по мере ввода его в эксплуатацию (пп.3 п.1 ст.254 НК РФ).

Таким образом, при передаче принтера в эксплуатацию его стоимость должна была быть списана на расходы организации и в бухгалтерском, и в налоговом учете.

Необходимо произвести исправительные бухгалтерские записи, пересчитать налоги и составить уточненные декларации по указанным налогам.

По нарушению номер 6: в соответствии с Классификатором основных средств, включаемых в амортизационные группы, автомобили относятся к 3-ей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3 до 5 лет включительно. Таким образом, для расчета суммы амортизации срок полезного использования по данному автомобилю нужно было установить свыше 3 лет (например , 37 месяцев).

В результате на предприятии завышена и бухгалтерская и налоговая себестоимость (так как предприятие в бухгалтерском учете для определения срока полезного использования объектов основных средств начиная с 1 января 2002 г. использует Классификатор основных средств, включаемых в амортизационные группы), и как следствие искажена (занижена) налоговая база по налогу на прибыль и по налогу на имущество.

Бухгалтеру необходимо произвести исправительные бухгалтерские записи, пересчитать налоги и составить уточненные декларации по указанным налогам.

По нарушению номер 7: в соответствии с Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета основные средства отражаются на синтетическом счете 01 «Основные средства».

Таким образом, бухгалтер при приобретении и оприходовании основных средств должен был составить следующие корреспонденции:

Дебет 08 Кредит 60 – приобретение основных средств;

Дебет 01Кредит 08 – ввод основных средств в эксплуатацию;

Дебет 26 Кредит 01- списание стоимости основных средств на затраты в момент ввода их в эксплуатацию.

2) Подать уточненную декларацию по налогу на имущество и по налогу на прибыль, так как неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, и иного неправильного исчисления налога согласно п.1 ст. 122 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налога. Кроме того, на сумму недоначисленных налогов в соответствии с п.4 ст. 75 НК РФ будут начислены пени из расчета 1/300 ставки рефинансирования.

3) Применять утвержденную Минфином Российской Федерации методику бухгалтерского учета.

4) Оформлять операции в соответствии с требованиями нормативных документов.

5) Необходимо в учете (в том числе основных средств) ориентироваться на Международные стандарты учета и отчетности. Внедрение Международных стандартов учета позволит повысить качество учета и контроля. В то же время, предприятие получит более гибкую и обоснованную систему учета.

6) В ОАО «Ижевский хлебозавод №5» переоценка основных средств не проводится. Однако в целях минимизации налога на имущество предприятию необходимо принимать во внимание следующее. Любое предприятие имеет право в конце года провести переоценку своих основных средств. Воспользоваться такой возможностью выгодно в том случае, если рыночная стоимость имущества предприятия уменьшилась. Налог на имущество платят с остаточной стоимости основных средств, и чем она меньше, тем меньше сумма налога. Поэтому для снижения налога на имущество предприятие может в конце года провести уценку тех основных средств, рыночная цена на которые снизилась. Например, предприятие может уценить офисную технику (компьютеры, принтеры, ксероксы), так как цены на них стабильно снижаются из года в год. У переоценки есть и еще один плюс. Дело в том, что после ее проведения стоимость основных средств в налоговом учете не изменится. Поэтому амортизацию по ним надо начислять в том же порядке и в тех же суммах, что и до переоценки (ст.257 НК РФ).

Если выяснится, что стоимость ценностей увеличилась, то от переоценки можно просто отказаться. Для этого достаточно изъять все документы, которые с ней связаны, из бухгалтерии.

Однако переоценка может проводиться только в отношении «группы однородных объектов основных средств». Об этом сказано в п.15 ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Поэтому, если компьютеры подешевели, а автомобили подорожали, можно переоценить лишь ЭВМ. Стоимость автомобилей можно оставить прежней.

Следует учитывать так же и то, что если предприятие примет решение провести переоценку, то в дальнейшем нужно будет это делать ежегодно.

7) ОАО «Ижевский хлебозавод №5» рекомендуется проводить анализ эффективности использования основных средств (изучать состояние и использование находящихся у организации основных фондов), так как именно от них в первую очередь зависит повышение эффективности производства.

8) Ввести дополнительный, более тщательный контроль за учетом основных средств со стороны главного бухгалтера предприятия. Это позволит избежать нежелательных нарушений и штрафов.

9) Главному бухгалтеру и руководителю рекомендовано периодически проводить аттестацию бухгалтера по учету основных средств для подтверждения требований занимаемой им должности.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Рыночные отношения требуют изменения правил бухгалтерского учета, приближения их к основным международным стандартам. В существующих условиях рыночной экономики современный бухгалтер должен постоянно совершенствоваться, повышать квалификацию, уделять особое внимание наиболее сложным участкам бухгалтерского учета.

В дипломной работе дана экономическая характеристика предприятия, рассмотрены основные показатели, характеризующие финансово-хозяйственную деятельность ОАО «Ижевский хлебозавод №5»: проведен анализ финансовой устойчивости, структуры капитала, ликвидности и платежеспособности.

Анализ финансового состояния показал, что в 2004 г. по сравнению с 2003 г. финансовое положение предприятия ухудшилось. Руководству предприятия необходимо срочно принимать решения, касающиеся как основной (уставной), так и всей финансовой деятельности предприятия. Во-первых, нужно снижать затраты по основной деятельности, т.е. снижать себестоимость продукции. Во-вторых, необходимо повысить платежеспособность, для этого нужно принять все меры для своевременного поступления средств от покупателей продукции, то есть не допускать роста дебиторской задолженности. В-третьих, нужно пристально следить за соотношением дебиторской и кредиторской задолженностей и увеличить (в разумных пределах) средний срок погашения кредиторской задолженности и уменьшить средний срок погашения дебиторской задолженности. В-четвертых, нужно срочно принять все необходимые меры, чтобы снизить зависимость от заемных источников, изыскивать внутренние неиспользованные резервы. И, наконец, необходимо правильно разработать маркетинговую стратегию предприятия и делать все необходимое для того, чтобы повысить конкурентоспособность, как продукции, так и предприятия в целом.

Если руководство ОАО «Ижевский хлебозавод №5» своевременно не станет предпринимать необходимые меры, то финансовое состояние предприятия с каждым днем будет ухудшаться, что в последствии может привести к кризисному состоянию и даже к банкротству.

В работе также были рассмотрены теоретические и практические (на примере ОАО «Ижевский хлебозавод №5») аспекты по учету основных средств.

Цель внутреннего контроля – информационное обеспечение системы управления для получения возможности принятия эффективных решений.

Первоочередной сферой внутреннего контроля является сохранность активов и их рациональное использование.

Одна из наиболее развитых форм внутреннего контроля - внутренний аудит.

Для оценки состояния учета основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5» был проведен их контроль.

Последовательность работ при проведении контроля можно разделить на 3 этапа: ознакомительный (происходит определение цели и задач проверки); основной (производится разработка плана и программы проверки); заключительный (составляется отчет о проверке по результатам проверки).

Таким образом, для проведения контроля основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5» были составлены план и программа проверки основных средств. Проверка проводилась по разработанной методике выборочным методом.

По результатам проверки сделаны выводы о том, что в целом, бухгалтерский и налоговый учет основных средств в ОАО «Ижевский хлебозавод №5» ведется с отдельными нарушениями требований законодательных и нормативных актов РФ.

По окончании проверки был составлен отчет по результатам проверки основных средств и разработаны рекомендации по совершенствованию учета основных средств для ОАО «Ижевский хлебозавод №5».

В результате проверки учета основных средств ОАО «Ижевский хлебозавод №5» рекомендовано следующее:

- устранить выявленные в ходе проверки нарушения;

- подать уточненную декларацию по налогу на имущество и по налогу на прибыль, так как неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, и иного неправильного исчисления налога согласно п.1 ст. 122 НК РФ влечет взыскание штрафа в размере 20 % от неуплаченных сумм налога;

- применять утвержденную Минфином Российской Федерации методику бухгалтерского учета;

- оформлять операции в соответствии с требованиями нормативных документов;

- необходимо в учете (в том числе основных средств) ориентироваться на Международные стандарты учета и отчетности; внедрение Международных стандартов учета позволит повысить качество учета и контроля, в то же время, предприятие получит более гибкую и обоснованную систему учета;

- в целях минимизации налога на имущество предприятию необходимо принимать во внимание то, что для снижения налога на имущество предприятие может в конце года провести уценку тех основных средств, рыночная цена на которые снизилась;

- проводить анализ эффективности использования основных средств (изучать состояние и использование находящихся у организации основных фондов), так как именно от них в первую очередь зависит повышение эффективности производства;

- ввести дополнительный, более тщательный контроль за учетом основных средств со стороны главного бухгалтера предприятия, что позволит избежать нежелательных нарушений и штрафов;

- главному бухгалтеру и руководителю рекомендовано периодически проводить аттестацию бухгалтера по учету основных средств для подтверждения требований занимаемой им должности.