Вспомогательные производства обслуживают основные производства, обеспечивая его водой, электроэнергией, паром и т.д.

К вспомогательным производствам относятся энергетические хозяйства, ремонтно-механические и ремонто-строительные мастерские, жестяно-баночные производства, цеха производства тары, транспортные хозяйства, холодильники и др.

Учет вспомогательных производств осуществляется на активном синтетическом счете 23 "Вспомогательное производство". В дебет счета 23 в течении месяца относятся все затраты вспомогательных производств с кредита соответствующих материальных, расчетных и денежных счетов 10 "Материалы, 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда", 25 "Общепроизводственные расходы" 26 "Общехозяйственные расходы", 28 "Потери от брака", счетов 02, 05, 11, 16, 21, 23, 31, 45, 46, 50, 60, 63, 67, 69 и др.).

При журнально-ордерной форме учета затрат по каждому цеху вспомогательных производств осуществляют в ведомости учета затрат обслуживающих производств и хозяйств (Ф. №13). В них затраты учитывают по отдельным видам продукции (услуг) и статьям затрат. Месячные итоги ведомостей приносят в журнал-ордер №10. При использовании ПЭВМ вместо указанных ведомостей составляют соответствующие машинограммы.

Фактическую себестоимость произведенной продукции выполнения работ и оказанных услуг списываются со счета 23 в дебет счетов:

- счет 20 "Основное производство" - при отпуске продукции (работ, услуг) основному производству или основному виду деятельности;

- счет 29 "Обслуживающие производства и хозяйства " - при отпуске продукции (работ, услуг) обслуживающим производством и хозяйствам;

- других счетов (08, 10, 11, 12, 15, 21, 28, 30, 31, 37, 40 и т.д.).

Калькулирование в любой организации осуществляется в соответствии с определенными принципами. Основными принципами калькулирования себестоимости продукции являются:

1. Научно обоснованная классификация затрат на производстве продукции.

2. Установление объектов учета затрат, объектов калькулирования и калькуляционных единиц.

3. Выбор метода распределения косвенных расходов.

4. Разграничение затрат по периодам.

5. Раздельный учет по текущим затратам на производство продукции и по капитальным вложениям.

6. Выбор метода учета затрат и калькулирования себестоимости.

Под методом учета затрат на производство и калькулирование себестоимости продукции понимают совокупность приемов организации, документирования и отражения производственных затрат, обеспечивающих определение фактической себестоимости продукции. Существуют различные методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Их применение определяется особенностями производственного процесса, характером производимой продукции, ее составом и способом обработки. Общепринятой классификации методов.[6]

2.4.         Методы кодирования продукции и затрат

Основными задачами системы кодирования являются:

·   создание условий для формирования единого информационного пространства предприятия (группы предприятий);

·   создание системы распределенного доступа к информации;

·   создание системы защиты от несанкционированного допуска к информации;

·   систематизация информации по единым классификационным правилам и их использование при прогнозировании социально–экономического развития предприятия и ведении учета и отчетности;

·   информационное обеспечение налогообложения, лицензирования, квотирования, операций с недвижимостью, социального страхования, финансового посредничества;

·   содействие специализации и кооперированию в области производства продукции и оказания услуг;

·   упорядочение стандартизации и сертификации выпускаемой продукции и оказываемых услуг;

·   создание условий для унификации документации при осуществлении внутреннего и межотраслевого документооборота;

·   обеспечение совместимости информационных систем;

·   обеспечение внутреннего и межотраслевого обмена информационными ресурсами;

·   гармонизация системы кодирования с международными и региональными классификациями и со стандартами.

Система кодирования включает:

ü общероссийские классификаторы технико–экономической и социальной информации (далее общероссийские классификаторы);

ü отраслевые классификаторы технико–экономической и социальной информации (далее отраслевые классификаторы);

ü классификаторы технико–экономической, социальной и прочей информации предприятия (далее классификаторы предприятия);

ü нормативные и методические документы, регламентирующие разработку, ведение и применение классификаторов.

В бизнес–процессах предприятия участвуют две стороны элементов управления:

с одной стороны ресурсы, имущество, права и обязательства (средства труда, нематериальные активы, земельные участки, материалы, продукция (работы, услуги), товары, денежные средства, ценные бумаги, расчеты с контрагентами, резервы, кредиты и займы, налоги и сборы, социальное страхование и обеспечение, расчеты с персоналом, учредители, уставный капитал, акции, целевое финансирование, пени и штрафы, внереализационные операции, недостачи и потери, резервы, расходы и доходы будущих периодов);

с другой стороны лица гражданских и трудовых отношений (персонал, контрагенты, прочее). Каждая сущность характеризуется определенным набором качеств (атрибутов), оказывающих прямое или косвенное влияние на реализацию бизнес–процессов.

Каждый элемент управления имеет внутреннюю и внешнюю среду функционирования. Характеристика внутренней среды есть описание его предикатов (атрибутов, параметров, свойств, и функций).

Взаимодействие элемента с внешней средой характеризуют его временные признаки (акциденции), которые выполняют функции связи с элементами информационной системы для формирования модели данных, обеспечивающей получение параметров, необходимых для составления бухгалтерской, налоговой и прочей отчетности, анализа и управления.

Например, в целях реализации задач бухгалтерского учета, налогообложения и многоаспектного анализа, информационная структура средств труда (оборудования, зданий, сооружений и прочего амортизируемого имущества), описывается в аспектах:

1)           Наименование.

2)           Характеристика.

3)           Инвентарный номер.

4)           Стоимость.

5)           Объектов основных средств общероссийского классификатора основных фондов (ОКОФ). Группировка номенклатуры по коду 100000000 – 190000000.

6)           Группы амортизации. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Пост. Правительства РФ от 01.01.02г. N1).

7)           Номенклатуры средств труда по общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП).

8)           Элементов организационной структуры предприятия, пользователей средствами труда в аспекте классификатора структурных подразделений организации.

9)           Классификатора конструктивно – сочлененных объектов основных средств.

10)      Расходов по созданию (приобретению), модернизации, реконструкции, ремонтов и поддержанию в работоспособном состоянии средств труда, в аспекте экономических элементов Классификатора расходов предприятия (по гл. 25 НК РФ).

11)      Видов продукции (работ, услуг) при выпуске (для выпуска) которых предназначены средства труда в аспектах классификаторов РФ:

–            Общероссийский классификатор видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП).

–            Общероссийский классификатор продукции (ОКП).

–            Общесоюзный классификатор отраслей видов экономической деятельности (ОКВЭД).

12)      Контрагентов – изготовителей и поставщиков средств труда, продукции (работ, услуг) при создании средств труда, в аспектах:

–            Идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).

–            Код причины постановки на учет в налоговом органе (КППУ).

–            Общероссийский классификатор предприятий и организаций (ОКПО).

–            Общероссийский классификатор форм собственности (ОКФС).

–            Общероссийский классификатор организационно–правовых форм (ОКОПФ).

–            Общесоюзный классификатор отраслей видов экономической деятельности (ОКВЭД).

–            Общероссийский классификатор органов государственной власти и управления (ОКОГУ).

–            Общероссийский классификатор объектов административно-территориального деления (ОКАТО).

13)      Условий приобретения (в собственность/в лизинг) по договорам.

14)      Учетной и расчетной валюты по оценке основных средств (классификатор валюты (ОКВ)).

15)      Сроков поставки, создания, изменения и прочее средств труда (классификатор времени).

16)       Классификатора видов налогов и сборов (планирование контроль и анализ налогообложения).

17)      Классификатора видов данных (план/факт) (планирование, фактическое наличие).

18)      Прочее.

Штриховое кодирование было изобретено и запатентовано в США в 1949 году Джо Вудлэндом и Берни Сильвером. Штриховой код представляет собой графическое изображение цифр (букв) в виде штрихов и пробелов, предназначенное для автоматического считывания техническими устройствами.

Штриховое кодирование облегчает автоматический учет и контроль материальных средств. Каждый товар, изготовленный тем или иным предприятием получает уникальный номер, который наносится на его упаковку в виде штрихового кода.

Номер товара (несколько цифр) может быть представлен в виде различных штриховых кодов, так называемых символик. В России приняты государственные стандарты на четыре символики штрихового кодирования. Процесс получения "штрихов и пробелов" не сложен: запускается программа на компьютере (например, Corel Draw), вводится требуемая последовательность цифр и получается изображение штрихового кода):

В символе штрихового кода человеку понятны цифры, напечатанные под штрихами, а считывающему устройству (сканеру) понятны штрихи и пробелы.

Если штриховой код нужен для автоматизации внутри фирмы (склада, магазина), то есть кроме предприятия его никто не увидит, то можно выбрать любую понравившуюся символику и придумать любой собственный цифровой или буквенно-цифровой код. Можно использовать даже международный код EAN, начав его с "двойки".

Но, если предприятие желает, чтобы ее код был узнаваем в России (в мире), то следует обеспечить уникальность и неповторяемость номеров товаров данного предприятия. В этом случае последовательность цифр для штрихового кода (код товара) разрабатывается не на предприятии-изготовителе – структура этого кода определяется Ассоциацией предприятий, использующих одинаковые коды. И в эту Ассоциацию предприятию следует официально вступить.

Использование международных кодов товаров предпочтительнее, чем применение национальных, региональных или областных систем идентификации. Для российских предприятий особенно важным является применение международной системы при взаимодействии с соседними странами (СНГ и Балтии). Штриховые коды внутренней "национальной" системы на продукции российских предприятий окажутся бесполезными не только при экспортных поставках, например, в Польшу или Германию, но также и при торговле с бывшими республиками СССР: с Беларусью, Молдовой, Украиной.[7]

3. Методы распределения затрат вспомогательных производств

При распределении понесённых и сгруппированных затрат между отдельными объектами затрат прямые затраты непосредственно относятся к определённому объекту калькуляции. Косвенные затраты распределяются между теми видами продукции (работ, услуг), к которым они относятся в соответствии с выбранной базой. Возможно использование одной из нескольких видов базы для распределения:

ü  основная заработная плата производственных рабочих;

ü  сметные (нормативные) ставки по машино-часам работы оборудования;

ü  затраты на обработку материалов без их стоимости;

ü  количество фактических машино-часов работы оборудования;

ü  количество фактически отработанных рабочими человеко-часов;

ü  масса и объём выработанной продукции.

Выбор способа распределения косвенных затрат должен обеспечивать максимальное приближение полученных значений к фактическим расходам на данный вид продукции (работ, услуг).

Распределение общепроизводственных расходов между товарным выпуском и незавершённым производством в большинстве промышленных организаций производится пропорционально нормативной величине данных расходов.

Распределение общепроизводственных расходов между отдельными видами продукции производится, как правило, пропорционально основной заработной плате производственных рабочих. Для более точного отражения расходов по различным видам продукции может применяться сводный коэффициент, включающий в себя наряду с основной заработной платой производственных рабочих количество фактически отработанных машино-часов оборудования. Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования распределяются по объектам калькуляции пропорционально отработанному машинному времени с применением сметных (нормативных) коэффициентов, и распределение данных расходов не зависит от заработной платы производственных рабочих.

Общехозяйственные расходы распределяются между основным и вспомогательным производством. Общехозяйственные расходы, относящиеся к основному производству, распределяются между незавершённым производством и товарным выпуском. Затраты, относящиеся к товарному выпуску, распределяются между отдельными видами продукции (работ, услуг). Если организация помимо основной деятельности осуществляет и другие виды деятельности, то общехозяйственные расходы распределяются также между видами деятельности пропорционально объёму выручки, полученного от каждого вида деятельности в общей сумме выручки.

Как правило, вспомогательные производства по своему экономическому содержанию похожи на общепроизводственные расходы (они нацелены на деятельность, необходимую для обслуживания производства). Выделение производственных расходов в самостоятельный вид вспомогательных производств осуществляется при следующих условиях:

ü объем работ настолько велик, что требует выделения самостоятельного подразделения (ремонт станков осуществляется не внутри цеха, а силами ремонтного цеха, доставка материалов осуществляется не силами службы снабжения, а самостоятельным автохозяйством и т.д.);

ü появление подразделения означает появление у него собственных общепроизводственных расходов;

ü масштабы работы и наличие самостоятельных управляющих приводят к появлению и росту объемов работ на сторону;

ü организационная обособленность и наличие работ на сторону означают необходимость калькулирования себестоимости единицы объема работ, поэтому затраты вспомогательных производств распределяются на себестоимость основной продукции не пропорционально некоторой условной базе распределения (как это делается для общепроизводственных расходов), а прямым счетом путем умножения натурального объема потребленных ресурсов на себестоимость этих ресурсов (энергия, прачечная и т.п.).

Распределение общепроизводственных расходов можно условно разделить на три операции:

первая операция - распределение общепроизводственных расходов между видами производств (основное, вспомогательное и обслуживающее производство и хозяйства);

вторая операция - определение доли расходов, относимых к готовой продукции, и доли расходов, относимых к незавершенному производству;

третья операция - расходы, отнесенные к готовой продукции (выполненным работам, услугам), распределяются по видам продукции (работ, услуг).

Рассмотрим методы распределения затрат вспомогательных производств на примерах.

Пример 1.

Амортизация основных средств ремонтного цеха составила 79 300 руб. Для выполнения ремонтных работ использованы материалы (краска, запасные части, смазочные материалы и т.п.) на сумму 292 000 руб.

Зарплата работников котельной за сентябрь 2002 года составила 55 000 руб. Сумма ЕСН, начисленная на эту зарплату, - 19 580 руб. Амортизация основных средств котельной составила за месяц 34 000 руб. Для выработки тепла котельной был потреблен газ на сумму 99 000 руб., в том числе НДС - 16 500 руб. В бухгалтерском учете ОАО "Колос" должны быть открыты счета 23-1 "Расходы ремонтного цеха" и 23-2 "Расходы котельной", а также произведены записи:

Дебет 23-1 Кредит 70 - 470 000 руб. - начислена зарплата работникам ремонтного цеха;

Дебет 23-1 Кредит 69 - 167 320 руб. - начислен ЕСН на зарплату работников ремонтного цеха;

Дебет 23-1 Кредит 02 - 79 300 руб. - начислена амортизация основных средств ремонтного цеха;

Дебет 23-1 Кредит 10 - 292 000 руб. - списаны материалы, использованные для осуществления ремонта основных средств;

Дебет 23-2 Кредит 70 - 55 000 руб. - отражена заработная плата работников котельной;

Дебет 23-2 Кредит 69 - 19 580 руб. - начислен ЕСН на зарплату работников котельной;

Дебет 23-2 Кредит 02 - 34 000 руб. - начислена амортизация основных средств котельной;

Дебет 23-2 Кредит 60 - 82 500 руб. - отражены расходы котельной на газ;

Дебет 19 Кредит 60 - 16 500 руб. - отражен НДС, предъявленный поставщиком газа.

Для целей налогообложения прямые расходы вспомогательных производств, как правило, могут быть определены по данным бухгалтерского учета без корректировок.

Как было сказано выше, косвенные расходы учитываются на счетах 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы".

При наличии вспомогательных производств общепроизводственные расходы, отраженные на счете 25, частично относятся на увеличение себестоимости продукции вспомогательного производства.

Организация должна самостоятельно определить порядок распределения общепроизводственных расходов между основным и вспомогательным производством и закрепить его в учетной политике. При этом вовсе не обязательно, чтобы для распределения общепроизводственных расходов на затраты основного и вспомогательного производства применялся тот же показатель, исходя из которого общепроизводственные расходы распределяются между объектами калькуляции в основном производстве.

Пример 2.

ЗАО "Юна" занимается производством металлических изделий по заказам клиентов. На балансе ЗАО "Юна" имеется цех, осуществляющий изготовление мелкого стандартного крепежа для производства изделий (вспомогательное производство). Этот цех находится в одном производственном здании с цехами основного производства. В связи с этим амортизацию здания, расходы на электроэнергию, отопление здания и т.п. ЗАО "Юна" отражает в составе общепроизводственных расходов.

Учет прямых затрат основного производства на счете 20 ведется позаказным методом. Общепроизводственные расходы, согласно учетной политике, распределяются между основным и вспомогательным производством пропорционально расходу основного материала - стали, а между заказами - пропорционально их сметной стоимости.

В июне 2002 года ЗАО "Юна" выполняло два заказа:

- на производство металлических ворот сметной стоимостью 80 000 руб.;

- на производство каркаса и стойки рекламного щита сметной стоимостью 120 000 руб.

Расход стали на основное производство составил 75 000 руб., на производство крепежа - 15 000 руб. Общепроизводственные расходы за месяц составили 105 000 руб. Отразим эти операции в бухгалтерском учете и распределим общепроизводственные расходы согласно учетной политике.

Дебет 25 Кредит 02 (60, 76, ...) - 105 000 руб. - отражены общепроизводственные расходы;

Дебет 20-1, 20-2 Кредит 10 - 75 000 руб. - списана сталь на выполнение двух заказов;

Дебет 23 Кредит 10 - 15 000 руб. - списана сталь на производство металлического крепежа;

Дебет 20 Кредит 25 - 87 500 руб. (105 000 руб. : (75 000 руб. + 15 000 руб.) * 75 000 руб.) - списана часть общепроизводственных расходов на затраты основного производства;

Дебет 23 Кредит 25 - 17 500 руб. (105 000 руб. : (75 000 руб. + 15 000 руб.) * 15 000 руб.) - списана часть общепроизводственных расходов на затраты вспомогательного производства;

Дебет 20-1 Кредит 20 - 35 000 руб. (87 500 руб. : (80 000 руб. + 120 000 руб.) * 80 000 руб.) - отнесена часть общепроизводственных расходов на затраты по производству металлических ворот;

Дебет 20-2 Кредит 20 - 52 500 руб. (87 500 руб. : (80 000 руб. + 120 000 руб.) x 120 000 руб.) - отнесена часть общепроизводственных расходов к затратам на производство каркаса и стойки рекламного щита.[8]

Общехозяйственные расходы частично относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательного производства, в дебет счета 23 при соблюдении следующих условий.

Во-первых, учетная политика организации не должна предусматривать отнесения общехозяйственных расходов непосредственно в дебет счета 90 "Продажи". Во-вторых, часть общехозяйственных расходов относится в дебет счета 23 только за те отчетные периоды, в которых вспомогательное производство оказывало услуги на сторону.

Если организация имеет несколько вспомогательных производств и одни из них реализовывали продукцию на сторону, а другие нет, то на счета учета расходов тех производств, которые не производили продукцию на сторону, общехозяйственные расходы относить не следует.

Как правило, организации реализуют на сторону лишь часть продукции вспомогательного производства. Другая ее часть используется для собственных нужд организации. Возникает вопрос, должна ли часть общехозяйственных расходов включаться в себестоимость той части продукции, которая произведена для собственных нужд? И тот и другой вариант распределения общехозяйственных расходов вступает в противоречие с правилами бухгалтерского учета.

Если общехозяйственные расходы включить в себестоимость только той части продукции, которая реализуется на сторону, то нарушается требование пункта 7 ПБУ 5/01. Согласно этому пункту, материалы, изготовленные самой организацией, должны оцениваться так же, как соответствующая готовая продукция. Распределение общехозяйственных расходов на себестоимость всей продукции вспомогательного производства, как реализуемой на сторону, так и используемой для собственных нужд, может привести к нарушению принципа единства учетной политики в отношении оценки материалов, произведенных вспомогательным производством.

В том месяце, когда имела место реализация продукции вспомогательного производства на сторону, они будут оценены по полной себестоимости, с учетом общехозяйственных расходов. В месяце, когда реализация на сторону отсутствует, произведенные вспомогательным производством материалы будут оценены по производственной себестоимости, без учета общехозяйственных расходов.

Поэтому, если организация списывает общехозяйственные расходы на счета 20 и 23, рекомендуется игнорировать требование инструкции к плану счетов и списывать часть общехозяйственных расходов на счет 23, независимо от реализации продукции на сторону.

Пример 3.

ОАО "Таксомоторный парк" имеет на балансе два вспомогательных производства: цех по восстановлению изношенных колесных шин;  станцию автотехобслуживания.

В отчетном месяце восстановленные шины на сторону не реализовывались. Однако услуги станции техобслуживания по ремонту автомобилей были частично реализованы на сторону. Учетной политикой предусмотрено формирование полной производственной себестоимости продукции (работ, услуг). Распределение общехозяйственных расходов производится пропорционально заработной плате основного производственного персонала.

За отчетный месяц общехозяйственные расходы организации составили 250 000 руб., зарплата водителей такси - 475 000 руб., рабочих цеха восстановления шин - 110 000 руб., слесарей станции техобслуживания - 215 000 руб.

В бухгалтерском учете будут произведены записи:

Дебет 20 Кредит 70 - 475 000 руб. - начислена заработная плата водителям такси;

Дебет 23-1 Кредит 70 - 105 000 руб. - начислена зарплата рабочим цеха восстановления шин;

Дебет 23-2 Кредит 70 - 215 000 руб. - начислена зарплата слесарям станции техобслуживания;

Дебет 26 Кредит 02 (05, 10, 60, ...) - 250 000 руб. - отражены общехозяйственные расходы организации;

Дебет 20 Кредит 26 - 148 437,50 руб. (250 000 руб. : (475 000 руб. + 110 000 руб. + 215 000 руб.) * 475 000 руб.) - списана часть общехозяйственных расходов на затраты по перевозкам пассажиров;

Дебет 23-1 Кредит 26 - 34 375 руб. (250 000 руб. : (475 000 руб. + 110 000 руб. + 215 000 руб.) * 110 000 руб.) - списана часть общехозяйственных расходов на себестоимость продукции цеха восстановления шин;

Дебет 23-2 Кредит 26 - 67 187,50 руб. (250 000 руб. : (475 000 руб. + 105 000 руб. + 215 000 руб.) * 215 000 руб.) - списана часть общехозяйственных расходов на себестоимость работ, выполненных станцией техобслуживания.[9]

Инструкция к плану счетов допускает ведение учета косвенных расходов вспомогательных производств непосредственно на счете 23 "Вспомогательные производства". В силу особенностей распределения косвенных расходов этот порядок учета применим только в отношении таких косвенных расходов, которые относятся исключительно к вспомогательному производству и не подлежат распределению на расходы основного производства обособленно от продукции вспомогательного производства.

Такие расходы могут иметь место, например, в случае применения позаказного метода учета расходов вспомогательного производства или в случае, если вспомогательное производство одновременно является обособленным структурным подразделением организации.

После того, как расходы вспомогательного производства сформированы в изложенном выше порядке, они подлежат распределению на стоимость незавершенного производства и стоимость готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг.

В первую очередь определяется стоимость остатков незавершенного производства во вспомогательном производстве.

Их стоимость определяется аналогично стоимости незавершенного производства в основном производстве. Если сумма расходов, отраженная по счету 23 "Незавершенное производство" отличается от суммы расходов, признаваемых для целей налогообложения прямыми производственными расходами, то стоимость незавершенного производства, учитываемая для целей налогообложения, будет отличаться от стоимости незавершенного производства в бухгалтерском учете, то есть от сальдо по счету 23.

Причинами расхождений стоимости незавершенного производства в бухгалтерском учете и для целей налогообложения могут быть:

- отражение по счету 23 суммовых разниц, возникших при расчетах с поставщиками материальных ценностей;

- расхождения в суммах амортизации основных средств, используемых во вспомогательном производстве;

- отражение по счету 23 расходов, не учитываемых для целей налогообложения, например, выплат работникам вспомогательного производства, не предусмотренных трудовыми договорами (контрактами).

При наличии таких расхождений стоимость незавершенного производства для целей налогообложения определяется в специальном регистре налогового учета. Например, в регистр налогового учета "Расчет стоимости незавершенного производства" может быть введена дополнительная графа "Расчет стоимости незавершенного производства во вспомогательном производстве".

Стоимость готовой продукции, работ или услуг вспомогательного производства определяется по формуле:

СГП = НЗПн + Зм - НЗПк,

где СГП - стоимость готовой продукции, выполненных работ или оказанных услуг; НЗПн - стоимость незавершенного производства на начало отчетного месяца; Зм - затраты вспомогательного производства за отчетный месяц; НЗПк - стоимость незавершенного производства на конец отчетного месяца.

Таким образом, различия в стоимости незавершенного производства по правилам бухгалтерского учета и налогообложения в силу указанных причин неизбежно влекут за собой расхождения и в стоимости продукции (работ, услуг) вспомогательного производства.

Поскольку продукция (работы, услуги) вспомогательного производства используется для нужд основного производства, расхождения их стоимости в бухгалтерском учете и для целей налогообложения повлекут за собой и различие сумм расходов на основное производство. Следовательно, наличие вспомогательных производств неизбежно осложняет налоговый учет расходов основного производства.

Иногда встречаются ситуации, когда несколько вспомогательных производств оказывают услуги друг другу (или выполняют работы друг для друга). В этом случае возникает перекрестное распределение расходов, при котором определить производственную себестоимость каждого вида можно лишь с применением условных стоимостных показателей, например, плановой себестоимости.

Пример 4.

ОАО "Автохим" имеет на балансе два вспомогательных производства: автохозяйство и ремонтный цех. Автохозяйство в отчетном периоде обеспечивало доставку подлежащего ремонту оборудования в ремонтный цех.

Ремонтный цех, в свою очередь, в отчетном месяце произвел ремонт автомобилей. Помимо доставки оборудования в ремонт, автохозяйство обеспечивает перевозку сотрудников основного производства по условиям трудовых договоров, а ремонтный цех осуществляет ремонт оборудования основного производства.

Прямые расходы вспомогательного производства без учета взаимных услуг за отчетный месяц составили

- по ремонтному цеху - 5 350 000 руб.;

- по автохозяйству - 2 270 000 руб.

Плановая себестоимость одного нормо-часа проведения ремонтных работ ремонтным цехом составляет 400 руб. На ремонт автомобилей затрачено 350 нормо-часов. Плановая себестоимость выработки 1 км пробега автомобилей составляет 10 руб. Общий пробег автомобилей в процессе доставки оборудования в ремонт составил 1 200 км. Незавершенное производство в ремонтном цехе на конец отчетного месяца отсутствует. В бухгалтерском учете ОАО "Автохим" должны быть произведены записи:

Дебет 23-1 Кредит 02 (10, 69, 70) - 5 350 000 руб. - отражены прямые расходы ремонтного цеха;

Дебет 23-2 Кредит 02 (10, 69, 70) - 2 270 000 руб. - отражены прямые расходы автохозяйства;

Дебет 23-1 Кредит 23-2 - 12 000 руб. (1 200 км x 10 руб.) - отражена стоимость перевозок оборудования в ремонт;

Дебет 23-2 Кредит 23-1 - 140 000 руб. (350 нормо-часов x 400 руб.) - отражена стоимость работ по ремонту автотранспорта;

Дебет 25 Кредит 23-1 - 5 222 000 руб. (5 350 000 руб. + 12 000 руб. - 140 000 руб.) - списана на общепроизводственные расходы стоимость работ по ремонту оборудования основного производства;

Дебет 20 Кредит 23-2 - 2 398 000 руб. (2 270 000 руб. + 140 000 руб. - 12 000 руб.) - списана на прямые расходы основного производства стоимость услуг по перевозке сотрудников.[10]

Глава 25 НК РФ не устанавливает порядка оценки стоимости услуг, оказываемых друг другу вспомогательными производствами. Однако применение метода оценки стоимости таких услуг, рассмотренного в примере 4, не противоречит правилам исчисления налога на прибыль, если он предусмотрен в учетной политике организации для целей налогообложения.

Данный вывод сделан на основании статьи 313 НК РФ, согласно которой налогоплательщик определяет в учетной политике порядок ведения налогового учета, применяемые методы налогового учета, принципы и порядок отражения отдельных видов деятельности.

В любом случае следует иметь в виду, что изложенные выше методы оценки и списания расходов вспомогательного производства нормативными документами прямо не регламентируются. Поэтому они должны быть описаны в учетной политике организации, имеющей вспомогательное производство. В частности, в учетной политике должны найти отражение:

ü методы оценки стоимости незавершенного производства во вспомогательном производстве;

ü порядок списания стоимости работ (услуг) вспомогательного производства при использовании их на общепроизводственные и управленческие нужды;

ü натуральные показатели и условные цены, применяемые для распределения стоимости работ (услуг) вспомогательного производства между отдельными видами расходов, а также формулы расчета стоимости работ (услуг) вспомогательного производства, включаемой в прямые расходы основного производства, общепроизводственные, общехозяйственные расходы, расходы на реализацию.

В учетной политике для целей налогообложения должны быть описаны применяемые регистры налогового учета и особенности организации аналитического учета в бухгалтерском учете для целей налогообложения. К последним, в частности, относится обособленное отражение в учете материальных ценностей собственного изготовления.

Задача

Учет хозяйственных операций в оптовой торговле импортными автомобилями стоимостью по контракту 10000 долларов. Реализация выполнена 28.04.99 г. (через месяц после растомаживания). Выполнить проводки с числовыми данными.

РЕШЕНИЕ:

Товар пересек границу России 28 марта 1999 года. 29 марта предприятие-покупатель представило таможенную декларацию. 28 апреля 1999 г. предприятие-покупатель перечислило оплату продавцу. Допустим, что ставка таможенной пошлины на автомобили - 15% от стоимости контракта, курс ЦБ РФ: 28 марта – 31,80 руб./долл.; 29 марта – 31,78 руб./долл.; 28 апреля – 31,75 руб./долл. Таможенные сборы составили 0,05 % от стоимости контракта.

Тогда сумма таможенной пошлины, которую заплатит покупатель на таможне: 10 000 долл. * 15% * 31,78 руб./долл. = 47 670 руб.

Рассчитаем сумму НДС, подлежащего уплате на таможне:

(10 000 долл. * 31,78 руб./долл. + 47 670 руб.) * 20% = 73 094 руб.

В бухгалтерском учете покупателя будут сделаны следующие проводки:

28 марта: Дебет 41 «Товары» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - 10 000 долл. * 31,80 руб./долл. – 318 000 руб.

29 марта: Дебет 19 «Налог на добавленную стоимость» Кредит 68 «Расчеты по НДС» – 73 094 руб.

Дебет 68 «Расчеты по НДС» Кредит 51 «Расчетный счет» – 73 094 руб. – уплачен НДС на таможне.

28 апреля: Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 52 «Валютный счет» – 317 500 руб (10 000 долл. * 31,75 руб./долл.) – оплачена стоимость товаров поставщику;

Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» Кредит 91-1 «Прочие доходы» – 500 руб. (10 000 долл. * (31,80 руб./долл. – 31,75 руб./долл.)) - отражена положительная курсовая разница.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате проведенной работы можно сделать следующие выводы.

В условиях рыночных отношений организации независимо от их величины и масштабов деятельности, крайне нуждаются в оперативной аналитической информации, характеризующей рациональность использования производственных ресурсов, целесообразность инвестирования в них, рентабельность хозяйственно-финансовой деятельности организации. Эти задачи могут быть решены с помощью управленческого учета.

В зависимости от того, какой продукт является результатом производства, производственные процессы подразделяются на основные и вспомогательные. Центральное место в этой совокупности занимает основной производственный процесс, в результате которого исходное сырьё и материалы превращаются в готовую продукцию. Вспомогательный производственный процесс – процесс изготовления продукции, которая будет использоваться внутри предприятия.

Основными задачами системы кодирования являются: создание условий для формирования единого информационного пространства предприятия (группы предприятий); систематизация информации по единым классификационным правилам и их использование при прогнозировании социально–экономического развития предприятия и ведении учета и отчетности; упорядочение стандартизации и сертификации выпускаемой продукции и оказываемых услуг; создание условий для унификации документации при осуществлении внутреннего и межотраслевого документооборота; гармонизация системы кодирования с международными и региональными классификациями и со стандартами.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1.     О бухгалтерском учете. Федеральный закон Российской Федерации от 21.11.96 г. № 129-ФЗ (в ред. 30.06.03 № 86-ФЗ).

2.     План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

3.     Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99. Приказ Министерства финансов РФ от 06.05.1999 г. № 33 н.

4.     Финансовый учет: Учебник / Под ред. В.Г. Гетьмана. — М.: Финансы и статистика, 2002. — 639 с.

5.     Банина Ю. Управленческий учет: путь к вершинам // Налоги и экономика. – 2003. - № 6. – С. 67-75.

6.     Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. – Финстатинформ, 2000. – 359 с.

7.     Гущина И.Э, Балакирева Н.М. Управленческий учет: основы теории и практики: Учеб. пособие. – М.: КНОРУС, 2004. – 190 с.

8.     Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник. – М.: Экономист, 2003. – 618 с.

9.     Каверин О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 352 с.

10.           Новиков Д.Ю. Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет. - "Бератор-Пресс", 2002 г. – 394 с.

11.           Единая классификация промышленной продукции. Программа работы конференции Торгово-промышленной палаты РФ. – М.: 2004. – 47 с.

[1] Гущина И.Э, Балакирева Н.М. Управленческий учет: основы теории и практики: Учеб. пособие. – М.: КНОРУС, 2004. – с. 87-88.

[2] Ивашкевич В.Б. Бухгалтерский управленческий учет: Учебник. – М.: Экономист, 2003. – 618 с.

[3] Каверин О.Д. Управленческий учет: системы, методы, процедуры. – М.: Финансы и статистика, 2003. – с. 172.

[4] План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

[5] План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. Приказ Министерства финансов РФ от 31.10.2000 г. № 94н.

[6] Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет. – Финстатинформ, 2000. – с. 219-220.

[7] Единая классификация промышленной продукции. Программа работы конференции Торгово-промышленной палаты РФ. – М.: 2004. – 47 с.

[8] Банина Ю. Управленческий учет: путь к вершинам // Налоги и экономика. – 2003. - № 6. – С. 67-75.

[9] Банина Ю. Управленческий учет: путь к вершинам // Налоги и экономика. – 2003. - № 6. – С. 67-75.

[10] Новиков Д.Ю. Расходы организации: бухгалтерский и налоговый учет. - "Бератор-Пресс", 2002 г. – с. 139.