Зарождение бухгалтерского учета вызвано хозяйственной деятельностью человека и насчитывает почти шесть тысячелетий. История бухгалтерского учета - это поиск разумных ответов. Иногда он шел успешно, порой приводил к разочарованию, люди впадали в заблуждения, однако, осознав это, начинали поиск заново. История учета - это не путь от победы к победе, а летопись его взлетов и падений.

Точно сказать, когда возник учет и отмечать этот день - невозможно. Учет возникал постепенно, долго и неопределенно. Известны эпохи, когда его не было, и мы знаем эпохи, когда он уже существовал. Но разграничить их не только трудно, но и немыслимо.

60000 лет до н.э. - люди стали вести хозяйство; бухгалтерский учет возник как практическая деятельность. 500 лет назад  вышла книга Л. Пачоли о бухгалтерском учете (трактат). Началось литературное осмысление бухгалтерского учета. 100 лет назад - возникли  первые  теоретические  конструкции бухгалтерского учета (счетоведение).

На гербе бухгалтеров, признанном в качестве интернациональной эмблемы счетных работников (утвержден Международным конгрессом бухгалтеров в 1946 г., предложен знаменитым французским ученым Ж.Б. Дюмарше), изображены солнце, весы и кривая Бернулли и начертан девиз: «Наука, доверие, независимость». Солнце символизирует освещение бухгалтерским учетом финансовой деятельности, весы - баланс, а кривая Бернулли - символ того, что учет, возникнув однажды, будет существовать вечно.

Цель работы – отследить зарождение и пути разбития бухгалтерского учета в Италии в период с XY – XYIII века. Задачи работы состоят в рассмотрении зарождения двойной бухгалтерии, предмета учета в итальянской бухгалтерии, особенностей итальянского учета, а также хронологических и систематических записей в итальянской бухгалтерии.

1. Ренессанс и зарождение двойной бухгалтерии

Существует бесчисленное множество определений бухгалтерского учета. Это множественность вызвана сложностью определяемого объекта.

Определения, которое исчерпывающе раскрыло бы суть определяемого объекта, нет и быть не может. Все авторы, давая определение, всегда акцентировали свое внимание на каких-либо аспектах - методических или содержательных, или же подчеркивали значение конечных результатов, ради которых ведется учет. Поэтому можно выделить три подхода в определении учета.

Методический подход. Самое раннее определение было дано Лукой Пачоли в его «Трактате о счетах и записях». Пачоли писал: «Я предполагаю дать им достаточно наставления для ведения в должном порядке их счетов и книг. Как известно, три условия необходимы всякому, кто желает в исправности вести торговлю. Самое главное из них -наличные деньги и разного рода другие ценности. Второе условие торговли состоит в том, чтобы уметь верно вести книги и быстро считать. Третье и последнее необходимое условие - это ведение дел в должном порядке и как следует, чтобы можно было без задержки получить всякие сведения как относительно долгов, так и требований, ибо торговля не распространяется ни на что другое. Эта часть в числе остальных имеет весьма существенное значение, так как никто не в состоянии вести свои дела, если не захочет соблюдать должный порядок в записях, и при этом душа его будет в постоянной тревоге»[1].

Л. Пачоли понимает под бухгалтерией «ведение дел в своем порядке и как следует». Это определение долго сохраняло популярность. В 1910 году Г. Фор дал еще одно определение, ставшее классическим: «Бухгалтерский учет - это наука о методах регистрации фактов хозяйственной жизни, совершаемых хозяйствующими лицами».[2]

Эти определения носят общий характер, что является недостатком - они не раскрывают содержательную сторону учета.

Содержательный подход. В определении с методическим подходом делался упор на том, как строится учет, из чего складываются его инструменты. Содержательный подход исходит из того, что бухгалтерский учет отражает финансовое состояние предприятия. Типичную формулировку определения бухгалтерского учета по содержательному подходу сформулировал французский экономист Ж. Фурастье: «Бухгалтерский учет есть отрасль современной науки, цель которой сводится к исчислению в денежном выражении стоимости имущества предприятия и определению величины его собственного капитала»[3].

Данное определение предполагает существование бухгалтерской процедуры, но не упоминает, ради чего производится исчисление стоимости имущества и зачем определяется величина собственного капитала.

Целевой подход. В конце XIX века многие бухгалтера стали обращать внимание на то, что учет нужен не сам по себе, что цель состоит не в ведении книг и счетов, и не в исчислении стоимости имущества и собственного капитала. Учет существует для целей управления. Исходя из данной цели итальянский бухгалтер Э. Пизани дал целевое определение бухгалтерского учета: «Бухгалтерский учет - это наука, которая следуя законам права и экономики, пользуется вычислениями, чтобы характеризовать функции управления и чтобы с наименьшими средствами достигнуть наибольшего экономического эффекта»[4]

Все три подхода исходят из того, что данные бухгалтерского учета полностью и достаточно адекватно отражают хозяйственные процессы. В традиционной бухгалтерии предполагается тождественность учетных данных реально протекающим хозяйственным процессам. Однако данные бухгалтерского учета отклоняются от хозяйственных процессов и по времени, и по месту, и по лицам, которые их осуществляют. Учет и хозяйственная жизнь существуют сами по себе, хотя и вступают в тесное взаимодействие. В бухгалтерии с целью управления хозяйственными процессами факты хозяйственной жизни заменяются знаками-символами. Создается иллюзия хозяйственной жизни, Иллюзия весьма достоверная, адекватно представляющая реальность. Однако бухгалтерия оперирует виртуальными суммами и показателями. В бухгалтерском учете, как писал Я. В. Соколов, «мы видим хозяйственную деятельность не такой, какая она есть, или она не такая, какой мы ее видим, а такая, какой мы ее хотим видеть»[5]. Он предлагает три определения бухгалтерского учета.

Наиболее общее определение: «Бухгалтерский учет - это язык знаков и правил их употребления, созданный для замены реальных объектов их символами, позволяющий описать хозяйственную деятельность и ее результаты»[6].

Определение учета как научной дисциплины «…наука о сущности и структуре сущности фактов хозяйственной жизни»[7]. Задача этой научной дисциплины - раскрытие содержания хозяйственных процессов и связи между юридическими и экономическими категориями, с помощью которых эти процессы познаются.

Третье определение рассматривает бухгалтерский учет как практическую деятельность, «…практически организованный процесс наблюдения, регистрации, группировки, сводки, анализа и передачи данных о фактах хозяйственной жизни»[8].

Практически организованный процесс предполагает создание информации, под которой в данном случае понимаются сведения о юридических и экономических отношениях, возникающих в хозяйстве. Наблюдение за фактами хозяйственной жизни происходит или непосредственно (путем инвентаризации), или чрез документы, причем первый способ постепенно вытеснялся вторым в ходе развития бухгалтерского учета. Регистрация данных в бухгалтерском учете осуществляется путем фиксации информации на разного рода носителях. Группировка данных - это научная операция, так как предполагает заранее установленные классификационные признаки, а сводка состоит из операции по установлению тождества между взаимно контролируемыми итогами.

Между теорией и практикой бухгалтерского учета существуют самые тесные отношения двоякого рода. Теория может рассматриваться как часть практики. В этом случае теория описывает методы, сложившиеся на практике, выясняя при этом, какие из этих методов удобны и адекватны, а какие - нет.

У истоков итальянской бухгалтерии стояли учетные регистры Древнего Рима. Когда Codex rationum domesticorum стали вести в денежном измерителе, тогда он превратился в Главную книгу, когда в нее безвестные бухгалтеры внесли счет Капитала, - появилась двойная запись. Сначала бухгалтерия развивалась почти самостоятельно в каждом торговом доме. Потом появились типографские книги, возникла «печатная бухгалтерия». Ее появление связано с двумя именами: Б. Котрульи и Л. Пачоли.

Основные характеристики бухгалтерского учета по теориям Котрульи и и Пачоли.

Цель учета. «Это, - писал Пачоли, - ведение своих дел в должном порядке и как следует, чтобы можно было без задержки получить всякие сведения, как относительно долгов, так и требований”[9]. Таким образом, уже в первой бухгалтерской работе подчеркивалось, что учет ведется в целях оперативного выявления величины долгов и требований (юридическая природа учета) и надлежащего устройства своих дел (экономическая природа учета).

Таким образом, возникают как бы две взаимосвязанные цели бухгалтерского учета. Вплоть до XX в. первая цель - чисто контрольная, или, как скажет Анжело ди Пиетро (1550 - 1590), «охранительная»» функция, будет считаться основной - главной.

Начиная с труда Бастиано Вентури (1655), на первое место выдвигается цель, связанная с управлением хозяйственными процессами. Он считал, что бухгалтер должен определить сферу ответственности администраторов, занятых в хозяйстве, и обеспечить с минимальными затратами эффективность работы предприятия.

Для достижения целей, поставленных перед учетом, необходимо было заполнение учетных регистров. В связи с этим на многие столетия вперед вся бухгалтерия определялась как искусство ведения книг. Иногда об учете говорили «как об искусстве регистрации фактов хозяйственной жизни» (Джиованни Антонио Москетти - 1610).

2. Предмет учета в итальянской бухгалтерии

Сфера приложения искусства учета неуклонно расширялась. У Котрульи и Пачоли речь идет еще только о бухгалтерском учете в торговле, и двойная запись описывается применительно к этой отрасли народного хозяйства. Казанова А. (1558) распространяет диграфизм на судостроение, А. де Пиетро (1586) - на учет монастырского хозяйства и банков, при этом из объектов текущего учета он исключал основные средства, последние учитывались только в инвентаризационных ведомостях, Москетти Д. (1610) - на промышленность, Флори Л. (1636) - на госпитали, государственные организации и даже на домашнее хозяйство; наконец, Вентури Б. (1655) - на сельское хозяйство. Последний дал трактовку учета как отрасли административного права и описал предмет бухгалтерского учета как практическую реализацию административных функций любого предприятия.

Для итальянской школы была характерна не трактовка общих вопросов учета, а тщательное описание бухгалтерской процедуры. Так, Пачоли в 36 главах излагает учетную процедуру, стремясь к адекватному ее описанию, приводя при этом в своем Трактате подлинные фамилии купцов. Порядок глав почти полностью воспроизводит последовательность учетной регистрации. Это оказало огромное влияние на все будущее учета. Ведь Пачоли рассматривал Трактат как учебник и хотел изложение приблизить к практике.

3. Особенности учета в итальянской бухгалтерии

Рассмотрим основные положения учения Пачоли о бухгалтерском учете.

Об инвентаризации он писал: «Сначала купец должен составить подробно свой Инвентарь, то есть, вписать на отдельные листы или в отдельную книгу все, что, по его мнению, принадлежит ему в этом мире, как в движимом, так и в недвижимом имуществе»[10].

Существенное обстоятельство, вытекающее из процесса инвентаризации, по Пачоли, заключалось в том, что он не использовал единого измерителя и его инвентаризационная опись носила чисто статистический характер. Наиболее полное развитие учение об инвентаризации получает у Ди Пиетро, который впервые классифицировал инвентаризации на переучет недвижимого, движимого имущества и ценных вещей.

Оценка имущества. Практика того времени знала различные варианты. У Пачоли мы видим две противоречивые рекомендации: продажные максимально высокие цены и себестоимость. Применение первого принципа приводило к систематическому завышению величины капитала и уменьшению суммы показываемой прибыли. Знакомство с Трактатом позволяет сделать вывод о том, что Пачоли в текущем учете предполагает оценку по себестоимости. Ди Пиетро положил начало так называемой конъюнктурной оценке по продажным ценам. Он писал: «Остатки будешь считать по той цене, по которой надеешься их продать». Однако это приводило к искажению финансовых результатов.

Классификация счетов и двойная запись. У итальянских авторов находим первые попытки классификации счетов.

Д. Манчини, разделил все счета на живые (расчетов с физическими и юридическими лицами) и мертвые (материальных и денежных ценностей). В дальнейшем эта классификация сохранится до XX века. под названием счетов персональных и материальных.

Флори все счета классифицировал на четыре группы: капитала, номинальные счета, торговые счета и счета расчетов. Существенна группа операционных счетов, на них Флори рекомендовал относить суммы, которые неясно к какому именно объекту должны быть отнесены.

В середине XVIII века. П. Скали (1755) разделил счета на три группы: собственные (капитала, прибылей и убытков, результатов), имущественные и корреспондентов (дебиторов и кредиторов). Для Д. Манчини и его последователей счета собственные были только частью счетов персональных.

Все счета должны быть связаны двойной записью. Д. Тальенте (1525), введя название «двойная бухгалтерия», подчеркнул тем самым, что если в учете отсутствует двойная запись, то нет оснований и для бухгалтерии. Однако, как объяснить природу двойной записи, оставалось неясным. Л. Пачоли дал персонифицированный подход, суть которого может быть сведена к тому, что счета, учитывающие неодушевленные предметы, рассматриваются как счета физических лиц. Дж. Луццато писал, что «двойной аспект каждой операции стал возможным потому, что в качестве дебиторов и кредиторов начали фигурировать не только лица, но и предметы». Развивая идеи персонификации, Пачоли создал  основную информационную модель хозяйственной деятельности, в которой важны два момента, называемые двумя постулатами Пачоли:

-Сумма дебетовых оборотов всегда тождественна сумме кредитовых оборотов той же системы счетов.

-Сумма дебетовых сальдо всегда тождественна сумме кредитовых сальдо тон же системы счетов.

Практически Пачоли первый постулат трактовал как частный случай второго. А. Казанова (1558) поступил прямо противоположным образом. В сущности, все итальянские авторы этого периода оставались на позициях персонификации, и их вклад был связан с уточнением и развитием отдельных положений Пачоли.

При характеристике факта хозяйственной жизни Пачоли выделял четыре непреложных момента, которые должны быть отражены в учете: субъект; объект; время место[11]. Этим моментам соответствуют четыре вопроса: кто, что, когда и где?

Флори выделял: дебитора, кредитора, сумму и характер факта. Первые два требования предполагают выделение субъектов, третий - объекта. Центральное значение имело четвертое требование - характер (природа) факта хозяйственной жизни. Легко заметить, что субъект у Флори разделен на дебитора и кредитора, и это абсолютно правильно, объект представлен суммой, что допустимо из соображений удобства, время[12] и место отсутствуют, что недопустимо, и, наконец, введено понятие характера (природы) факта хозяйственной жизни, что было, конечно, шагом вперед в развитии теории учета.

Конструирование счетов. Авторы первых книг по учету не столько конструировали сколько описывали счета, встречавшиеся на практике. Правда, Пачоли указывал, что план счетов конструируется в зависимости от цели, ради которой организуется система наблюдения. «Счета, - писал Пачоли, - суть не более как надлежащий порядок, установленный самим купцом, при удачном применении которого он получает сведения о всех своих делах и о том, идут ли дела его успешно или нет[13]”. В счетах, которые Пачоли “в надлежащем порядке” приводит в своей книге, следует выделить группу операционных счетов. Таких в книге два: Мены (гл. 20) и Жалованья (гл. 22); кроме того, имеются два калькуляционных и операционно-результатных счета: Магазина (гл. 23) и Путешествий (передвижной лавки) (гл. 26). Основными выступали аналитические счета товаров. А. Замбелли (1671) был первым, кто выделил в этих счетах отдельные колонки - количество и сумма (стоимость); эти счета носили смешанный характер, так как дебетовались по цене приобретения, а кредитовались по продажной цене; конечное сальдо вносили в эти счета перед составлением баланса.

Флори (1790) математически (алгебраически) описал взаимосвязи между бухгалтерскими счетами. Он же обратил внимание на то, что счета отражают деятельность лиц. Суть не в том, что мы учитываем кассу, а в том, что мы контролируем кассира, которому доверены деньги.

Счет Кассы. Котрульи для учета денежных средств предусматривал две колонки, в первой приводилась оригинальная валюта, во второй - ее перевод в местную. При этом он не приводил методов исчисления валютных (курсовых) разниц, но подчеркивал их значение, указывая, что тот, кто не понимает необходимости подобных пересчетов, не заслуживает звания бухгалтера. У Пачоли и его последователей оригинальная валюта могла упоминаться только в памятной книге. В журнале и в Главной приводился лишь результат ее перевода в местную валюту.

Счет Капитала. Появление этого счета означало возникновение двойной бухгалтерии, и не случайно ди Пиетро называл этот счет краеугольным камнем всей учетной системы. Он, очевидно, был первым, кто строго разделил собственника и предприятие. У Пачоли они практически отождествлялись - вместо принципа обособленности провозглашался принцип нераздельности.

Счет Убытков и прибылей[14]. Котрульи изложил порядок заполнения этого счета и указал, что сальдо должно переноситься на счет Капитала. Пачоли поступал аналогичным образом, но многие бухгалтеры обходились без этого счета. Флори впервые подчеркнул различие между моментом возникновения обязательства и моментом оплаты. Совершенно очевидно, что расходами являются не выплаты денег (как полагали до Флори), а обязательства их оплатить, т. е. не движение финансовых ресурсов, а смена прав и обязательств лежит в основе бухгалтерского учета. Отсюда Флори видел и задачу учета в умении «правильно распределять доходы и расходы между фискальными периодами».

Операционные счета. Флори выделил эти счета, он называл их счетами-пенденте и рекомендовал на них относить те операции; характер которых оставался неизвестным на момент регистрации. Эти счета носили временный характер, но могли иметь самостоятельное по значению сальдо. Он же выдвинул идею резервирования финансовых результатов в зависимости от отчетных периодов. А. Замбелли предложил счета для резервирования, т. е. сознательного преуменьшения доходов.

У всех итальянских авторов, начиная с Пачоли, домашние расходы были неотъемлемой частью расходов по хозяйству. У Манчини, например, находим запись на обещанное приданое, даваемое за дочерью купцом, при этом дебетуется счет Капитала и кредитуется счет Джакомо Брагадино - будущего зятя.

Понятие факта хозяйственной жизни привело к возникновению двух очень важных правил. Их сформулировал Пачоли[15]:

«нельзя никого считать должником (дебиторам) без его ведома, даже если это показалось бы целесообразным»;

«нельзя считать никого верителем (кредитором) при известных, условиях без его согласия»

Баланс[16]. Уже к концу XIV столетия коммерсанты средневековья составляли балансы не только для контроля оборотов. Купцы и банкиры начинают использовать баланс как орудие контроля и управления хозяйством.

Интересным моментом средневековой практики составления баланса было то, что разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами, возникавшая в результате арифметических ошибок в подсчетах, не выверялась, а списывалась на прибыли или убытки.

Существенным также было и то, что величина прибыли уже корректировалась на финансово-распределительных счетах.

Для открытия счетов Пачоли рекомендовал составлять проводки по инвентарю, причем имущественные счета дебетовались с одновременным кредитованием счета Капитала; счета кредиторской задолженности кредитовались и тут же дебетовался счет Капитала, т. е. практически все счета открывались проводками через счет Капитала. Это провоцировало фиктивные обороты на счете Капитала. Казанова предложил счета баланса вступительного и заключительного, в результате чего стало возможным разносить сальдо следующими проводками: дебет счета Имущества, кредит счета Баланса; дебет счета Баланса, кредит счета Капитала и т. д. Для составления заключительного баланса составлялись обратные проводки. Предложение Казановы надолго вошло в практику и теорию учета многих стран. Однако в целом баланс как бухгалтерская категория не выкристаллизовался.

Значительно интереснее учение Флори. Он выделял два вида баланса — промежуточный (пробный) и заключительный (истинный). Первый - это текущие сальдо счетов Главной книги, он содержит в себе финансовые результаты, имеющиеся, в сущности, на любой момент; второй - составляется по истечении года и отражает финансовый результат этого года. У ди Пиетро более широкое понятие, чем баланс, - отчетность, он впервые раскрыл содержание отчетности и порядок ее представления.

Учет производства. У Казановы встречаем разбор позаказной калькуляции в судостроении (очевидно, позаказный метод был первым в практике калькулирования). Развивая идеи производственного учёта, ди Пиетро выдвинул идею учета затрат по «центрам ответственности». Для этого он требовал, чтобы на всех производственных участках ответственные лица непременно вели специальные приходно-расходные книги, которые по истечении месяца должны были представлять в бухгалтерию.

Формы счетоводства. Все авторы исходили из описания старой итальянской, или, как ее называли, венецианской формы, включавшей памятную, журнал и Главную книги. В дальнейшем (в 1688 г.) Ф. Гаратти усовершенствовал эту форму, разделив счета на синтетические и аналитические. Последние, в сущности, были выведены из состава регистров, а вариант получил название новой итальянской формы счетоводства.

4. Хронологическая и систематическая записи в итальянской бухгалтерии

Текущий учет предусматривался в памятной[17], журнале и в Главной книге. Пачоли и Д.А. Тальенте закрывали результатные счета только записями в Главной книге, не внося их в журнал, что лишало необходимого тождества итогов хронологической и систематической записей. Д. Манчини (1540), первый профессиональный бухгалтер, ставший писать книги, введя эти записи в журнал, создал условия для контроля разноски по счетам.

В те времена проходили дискуссии: куда сначала надо вписать данные о факте хозяйственной жизни, в журнал или в Главную. Здесь важную роль играло мнение ди Пиетро, который не придавал значения последовательности записей. Выходило так, что от желания бухгалтера зависело, куда записать: сначала - в журнал, а потом - в Главную или сначала - в Главную, а потом - в журнал. Напротив, Л. Флори, определяя журнал как регистр, в котором факты хозяйственной жизни идентифицируются со счетами Главной книги, настаивал на строгой последовательности и ввел правило, которое мы называем правилом Флори: любой факт хозяйственной жизни может быть зарегистрирован в Главной книге только на основании записи в журнале.

В целом журнал считался более важным регистром, чем Главная. За последней признавалась скорее чисто аналитическая функция. И только А.Замбелли (1681) и Д. Форни (1790) указали на возможность ведения Главной книги без журнала.

В XVII веке были сделаны попытки объединить хронологическую и систематическую записи, т. е соединить журнал и Главную. Первая попытка была сделана Флори (Бахчисарайцев, 1909, с. 59), вторая - Вентури. Мелис даже считал, что Вентури дал образец Журнал - Главной. Но это не так. Вентури привел журнал, в котором были две дополнительные колонки: приход и расход кассы.

Исследование хозяйственной жизни по данным бухгалтерского учета получило достаточное развитие. Так, ди Пиетро считал, что три счета: Баланса, Капитала, Убытков и прибылей дают представление о финансовом положении фирмы. Он же настаивал на сравнении последовательных бюджетных ассигнований с фактическими затратами.

Вентури строил динамические ряды показателей хозяйственной деятельности предприятия за десять лет, а Флори считал учет средством, раскрывающим экономическое положение фирмы.

Уже в XVI в. возникла идея юридического статуса счетного работника -бухгалтера. В 1558 г. А. Казанова писал: «Должность нотариуса обставлена некоторыми гарантиями, того же для общего блага следовало бы требовать и от счетоводов, до допущения их к ведению книг, так как их обязанности не менее важны, чем функции нотариуса, наоборот, они даже имеют большее значение, ибо нотариусам не дают веры без свидетельских удостоверений, а книгам счетоводов доверяют без всяких других удостоверений»[18]. Это требование осталось благим пожеланием, ибо в те времена учет был неотделим от человека, от бухгалтера, и требования к бухгалтеру соответствовали знанию о бухгалтерии.

Ди Пиетро, считал, что бухгалтер должен: уметь быть умным, иметь хороший характер, четкий почерк, иметь профессиональные знания, быть властолюбивым и честолюбивым, честным. Мы можем отметить четкость формулировок: не быть умным, а уметь быть умным. Хороший характер не значит уступчивый, т. е. нужен человек добрый и неуступчивый (принципиальный). Со временем четкий почерк теряя смысл, роль профессиональных знаний и честности возрастала, а значение честолюбия и властолюбия сошло на нет.

В XVIII в. экономика Италии медленно агонизирует. И, очевидно, не случайно агонизирует и ее учет. Из авторов этой эпохи современные исследователи отмечают К. Вергани (1735), давшего изложение техники ведения аналитического учета в условиях применения вспомогательных книг, Д. Пазини (1741), предложившего методы учета в жиробанках, Д. Гатта (1774), пытавшегося реставрировать униграфическую запись, Джузеппе Форни (1790), инженера, посвятившего себя бухгалтерии.

Однако эти последние имена не идут в сравнение с именами первыми, навсегда давшими бухгалтерии ее два крыла (дебет и кредит), благодаря которым были созданы четкие процедурные правила и появилась возможность выявлять финансовые результаты прямо из учетных данных, не заглядывая в ящик с кассой или в текущий банковский счет.

Век Просвещения умирал. Вместе с ним угасала и наивная вера в бухгалтерский учет как средство воспитания нового и совершенного поколения людей. Только старый отшельник Г. Фрейтаг думал достичь с помощью бухгалтерии буржуазного рая, посвятив ему нашумевший в свое время роман «Дебет и Кредит».

Вместо иллюзий бухгалтерской науки XVIII века в середине следующего столетия в Италии и других странах Европы родилась подлинная наука бухгалтерии - счетоведение. Середина ХIX века стала своеобразным рубежом, когда в различных странах Европы стала развиваться научная мысль. И наконец, во второй половине XIX века возникают различные теории учета, позволяющие по-новому истолковать значение того или иного информационного показателя, предопределяя третий концептуальный уровень учета.

В XX веке школа итальянских бухгалтеров старалась уже не создавать, а сохранять и совершенствовать богатое наследство; при этом мысли французских и американских коллег все сильнее оказывали влияние на итальянских ученых.