В настоящее время развитие налоговых отношений характеризуется наличием целого ряда проектов, направленных на создание оптимальной системы региональных налогов. В связи с этим анализ развития и современного состояния теории и практики налогообложения имущества, и прежде всего недвижимости, как его составляющей, представляет собой одно из приоритетных направлений работы.

Подобное обстоятельство выступает в качестве основания для активной широкомасштабной деятельности государства по поиску новой, более эффективной и прогрессивной формы обложения не движимости. В частности, на заседании совместной коллегии Министерства финансов и Министерства экономического развития РФ в марте 2004 г., в работе которой принял участие Президент России В. Путин, министр финансов А. Кудрин представил развернутый план налоговых преобразований на ближайшую перспективу, отметив, что одной из важнейших задач является завершение налоговой реформы через два года. В проекте решения совместной коллегии по вопросам совершенствования системы налогообложения в России одним из ключевых направлений выделен комплексный подход к реформированию имущественных налогов: с физических лиц, земельного, а также некоторые меры по усовершенствованию налога с наследств и дарений. В составе принципиальных изменений переход на рыночную оценку для целей налогообложения имущества физических лиц, что, по мнению А. Кудри на: ":позволит уйти от "двойной бухгалтерии" БТИ и реальной рыночной цены". Кроме того, министр подчеркнул, что задачей реформирования налога является не рост налоговой нагрузки на граждан, а переход к определению нормальной налогооблагаемой базы по налогу на имущество физических лиц. При этом А. Кудрин признал, что при взимании налога по новым принципам доходы региональных бюджетов от него возрастут. Следует отметить, что данный процесс предполагает одновременное осуществление комплекса мероприятий по двум взаимосвязанным направлениям: теоретическому и практическому.

В плане теории налогообложения особого внимания заслуживает рассмотрение таких неотложных вопросов, как разработка методологии имущественного налогообложения в современных условиях, введение однозначных по звучанию и содержанию терминов, определяющих процедуру налогообложения недвижимости в целом и отдельных его элементов. Оптимальное решение данного рода задач можно считать, на наш взгляд, своего рода гарантом отсутствия (или, по меньшей мере, сокращения количества) спорных ситуаций, и как следствие исключения противоречий тех или иных положений.

Необходимо подчеркнуть, что в РФ на сегодня не разработана и не утверждена современная методология института недвижимости, определяющая, в том числе, и понятие "недвижимого имущества" в целях налогообложения. Данное обстоятельство вызывает необходимость уточнения в имеющихся законодательных актах объектов, на которые распространяется налоговая льгота. При этом в применяемой терминологии много неясного: невозможно четко и однозначно провести границу между понятиями жилого дома и дачи, дачи и садового домика и т.д.

Не меньшей по значимости является задача раз работки методологии формирования и оценки элементов недвижимости в современных экономических условиях, введение критериев дифференцированного подхода к обложению разных по назначению, функциональным характеристикам, физическому состоянию и другим признакам объектов не движимости. В этой связи можно отметить наличие достаточно богатого отечественного опыта из истории нашего государства. Другими словами, изучение теоретических основ и практического опыта по строения налогообложения в данном направлении способно дать ответы на многие из поставленных вопросов.

Можно сказать, что в плане практики уже имеются определенные наработки: результаты налогового эксперимента гг. Твери и Великого Новгорода, многолетний зарубежный опыт, анализ которых позволит выбрать наиболее эффективный способ или вариант формирования системы налогообложения недвижимости. Практика же показывает и вскрывает наличие других противоречий в самой системе налогообложения недвижимости, возникающих по причине отсутствия достаточно отрегулированного механизма взаимодействия ряда госорганов, предоставляющих информацию о величине, составе и структуре недвижимости; отсутствия методики расчетов, объединяющей три составляющие единого налога (имущество граждан, организаций и землю) и др.

Вопросы теории и практики, связанные с оптимизацией подходов к налогообложению недвижимости, всегда вызывали интерес и привлекали внимание не одного поколения ученых и практиков. Результаты проведенных ими исследований эффективности современной системы налогообложения недвижимости позволили обосновать ряд теоретических и практических положений, способствующих построению более прогрессивной модели рассматриваемого налога.

Вместе с тем предполагаемое введение налога в национальном масштабе в условиях продолжающейся реформы налоговой системы требует более детальной проработки вопросов формирования более эффективной формы налогообложения недвижимости.

Актуальность и недостаточная разработанность данной проблемы в условиях развития налоговых отношений предопределили подход к изучению сложившейся ситуации в сфере имущественного налогообложения и обоснованию перспектив его дальнейшего развития.

Налогообложение недвижимости является со ставной частью системы налоговых отношений как Российской Федерации, так и большинства зарубежных стран. Однако уровень развития налогов, объединенных общим понятием "недвижимость", методологические подходы в их построении и эффективность на практике имеют существенные отличия.

Причин тому несколько: это исторические и экономические условия развития государств, принятое административно-территориальное деление, специфика построения межбюджетных отношений и распределение полномочий по изменению и дополнению элементов налогов разных уровней власти, разнообразие принятых в законодательном по рядке форм и методов построения налогов, регулирующих отношения в сфере недвижимости, их соответствие характеру и уровню развития общественных и экономических отношений и т.д.

Много вариантность выработанных международной практикой подходов привела к тому, что в современных условиях недвижимость выступает как в качестве самостоятельного объекта обложения, так и в составе имущественных налогов либо в общей системе собственности.

Изучение исторического опыта функционирования налогов на недвижимость в дореволюционной России доказывает их существенное значение в формировании доходов местных бюджетов, наличие значительных возможностей, а в ряде случаев - объективных преимуществ по сравнению с другими налогами, что позволяет говорить о необходимости активизации заложенного в них потенциала в современных условиях.

Постепенный переход к консолидированному налогообложению имущества и земли в виде единого налога на недвижимость соответствует требованию сокращения числа налоговых платежей за счет их унификации, а следовательно, высвобождению части средств на их обслуживание.

Мировой опыт оценки недвижимости показывает, что наиболее справедливые результаты дает оценка, основанная на рыночных показателях оцениваемого объекта. Поэтому для устранения сложившихся на сегодня недостатков в оценке и налогообложении имущества организаций и физических лиц следует при расчете налоговой базы налога на недвижимость использовать рыночную цену объектов налога. Это предполагает приведение ценовых характеристик недвижимости к объективным вели чинам, так как ни балансовая, ни инвентаризационная стоимость имущества не дают реального представления об истинной цене объекта. В частности, по подсчетам Министерства экономического развития РФ, в 2003 г. реальная стоимость жилых квартир могла превышать их оценочную величину в 15 - 30 раз. Например, трехкомнатная квартира на вторичном рынке недвижимости в Москве реально могла стоить около 120 - 150 тыс. дол., а по справке БТИ - не более 5 тыс. дол.

Отсутствие на сегодняшний день в России современных основополагающих трудов, посвященных глубокому анализу накопленного отечественного и зарубежного опыта по взиманию налога на недвижимость, исследованию актуальных теоретических проблем налогообложения недвижимости привело к несовершенству понятийного аппарата, методологических основ, подготовило почву для образования ряда неточностей в толковании ключевых положений, что, в конечном итоге, порождает множество препятствий в реализации основ и создании полноценных условий для функционирования целостного механизма налогообложения недвижимости.

К числу наиболее важных причин, по которым налогообложение недвижимой части имущества не в полной мере реализует свои возможности, можно отнести: неполный учет объектов недвижимости, наличие возможностей не регистрировать на закон ном основании почти законченные строительством и пригодные к эксплуатации здания и сооружения, отсутствие реальной оценки стоимости строений для целей налогообложения, наличие большого числа не завершенных строительством объектов. Это подтверждается данными анализа по Тамбовской области. Так, по состоянию на 01.10.2003 на территории области выявлено 183 объекта незавершенного строительства общей стоимостью 523,1 млн руб. Из 50 проинвентаризированных объектов незавершенного строительства 28 объектов подлежат достройке и введению в эксплуатацию, 17 ликвидации, 4 консервации, 1 продаже. Из общего числа строений, относящихся к собственности физических лиц и учтенных на территории области в 2002 г., имели оценку БТИ только 63%. Кроме того, по за период 1998-2002 гг. было проинвентаризировано всего 16,7% земель населенных пунктов. То есть, если продолжать осуществление процесса инвентаризации подобными темпами, понадобится еще около 25 лет для его окончательного завершения, что, конечно же, не соответствует никаким нормам.

Перечисленные факты повлекли за собой сокращение доли имущественных налогов в составе доходных источников бюджетов на протяжении 1996 - 2003 гг. Особенно заметно падение данного показателя по РФ с 1998 по 2002 г., когда уровень имущественных налогов уменьшился с 8,5 до 3,8% и продолжает оставаться таковым до настоящего времени.

Анализ формирования консолидированного бюджета Тамбовской области подтверждает общую негативную тенденцию падения роли имущественных налогов в формировании бюджетов субъектов РФ на протяжении 1996 - 2003 гг.

Несмотря на то, что поступления имущественных налогов в региональном бюджете Тамбовской области играют более весомую роль, чем в консолидированном бюджете РФ, нельзя не заметить, что доля этого вида налогов резко упала с 16,7% в 1997 г. до 4,8% в 2003 г.

Изучение экономической сущности налогообложения недвижимости позволяет отметить не только его фискальную значимость, но и широкий спектр регулирующего воздействия как средства повышения эффективности использования ресурсов и модернизации производства. К сожалению, современное состояние методологии налогообложения недвижимой части имущества в своем совершенствовании значительно отстает от уровня раз вития общественных и экономических отношений, что не дает оснований для положительной оценки эффективности его применения.

В процессе взимания имущественных налогов реализуются обе функции: и фискальная, и экономическая. Первая функция - благодаря тому, что обеспечиваются небольшие, но стабильные поступления доходов территориальных бюджетов (в 2003 г. в консолидированных бюджетах областей Центрально-Черноземного экономического района доля налога на имущество организаций колебалась от 6,4 до 11,5%); вторая - через заинтересованность предприятий и граждан в уплате меньших сумм налога путем освобождения от лишнего, неиспользуемого, не приносящего дохода имущества. Кроме того, удобство налога на имущество для государства очевидно: имущество - овеществленный доход, и скрыть его сложнее.

Теория и практика взимания в России земельного налога, налога на имущество организаций и налога на имущество физических лиц в условиях современных экономических отношений свидетельствуют о том, что методики исчисления указанных налогов не обеспечивают надлежащей мобилизации доходов в бюджеты и не выполняют регулирующей функции. Анализ современной практики налогообложения недвижимости также показывает настоя тельную необходимость в смене подхода, основанного на раздельном налогообложении земли и имущества организаций и граждан, на принципиально иной подход, базирующийся на присутствии объективной взаимосвязи земли и расположенного на ней имущества, т.е. формирование целостной налоговой базы, отвечающей требованиям учета и регистрации прав собственности на единый комплекс недвижимости.

Так, несмотря на принятый механизм ежегодной индексации ставок земельного налога при росте ставок за период с 1998 по 2002 г. в 4,8 раза, поступления от этого налога выросли всего в 3,6 раза. То есть условия, в которых величина ставок земельного налога не зависит от результатов хозяйственной деятельности налогоплательщика, отсутствует гибкая и эффективная методология налогообложения, учитывающая категорию земель, их целевое использование, привели к снижению роли налогообложения земли.

Например, доля имущественных и земельного налогов в структуре налогового потенциала районов Тамбовской области составляет 12,3%, а по городской местности - 7,0%, что говорит о неоднозначной роли трех анализируемых налогов в составе налогового потенциала разных территориальных образований.

Для успешного введения налога на недвижимость требуется создание правовых и экономических условий, таких как оформление реестра гражданских прав на объекты недвижимости, автоматизированное ведение государственного земельного кадастра, профессиональная оценка недвижимости в целях налогообложения. Поэтому первоначально только наиболее подготовленные субъекты РФ без особых затруднений смогут перейти на консолидированный налог на недвижимость вместо взимания трех отдельных налогов. Именно подобное обстоятельство привело к необходимости первоначально изучить возможности и результаты применения на лога на недвижимость в рамках эксперимента, про водимого на уровне гг. Великий Новгород и Тверь. Отметим, что за время проведения эксперимента (с начала 2000 г. по настоящий момент) количество налогоплательщиков возросло в 4 раза, а платежи в местный бюджет - с 388 тыс. до 4,6 млн руб. С 2004 г. в эксперимент должны были включиться и физические лица (в части налогообложения квартир, домов, гаражей, включая незарегистрированные).

Наряду с такими прогрессивными тенденция ми, как проведение инвентаризации и учет всех объектов недвижимости, кодификация земельных участков, создание единого реестра этих объектов с их техническими характеристиками, электронной карты в масштабе 1:500, эксперимент выявил наличие сложных, нуждающихся в решении ряда разнообразных проблем:

технических: в части создания реестра, проведения массовой оценки, разработки механизма администрирования и обжалования;

ведомственной разобщенности во взаимодействии органов, осуществляющих кадастровый и технический учет недвижимого имущества, регистрацию прав собственности, регистрацию предприятий и налогоплательщиков;

проблем межевания, отвода и оформления прав на землю, связанных с реализацией земельного законодательства.

Для введения налога на недвижимость одним из основных условий является четкое определение объема вмешательства Федерации в налоговые и бюджетные отношения, складывающиеся на региональном уровне, и определение границ необходимой самостоятельности субъектов РФ в формировании содержания элементов налога, зачислении и распределении собственных налоговых доходов. В этой связи речь идет, прежде всего, о присвоении налогу статуса - регионального или местного. По данному вопросу мы склоняемся к позиции, когда налог на недвижимость должен иметь характер регионального с направлением части суммы в размере не менее 50% в доход местного бюджета, на территории которого зарегистрирован непосредственно сам налогоплательщик.

Подводя итог, можно отметить, что современные экономические отношения и преобладающие тенденции в развитии налогообложения в нашей стране предопределяют роль и некоторые сложности в построении каждого из налогов, в том числе и налога на недвижимость. Поэтому наполнение налога на недвижимость содержанием, которое в большей степени успешно сочетает общепризнанные принципы мирового опыта налогообложения и специфические черты нашей страны с присущими ей особенностями экономических отношений, позволит с наибольшим результатом мобилизовать его потенциальные возможности при одновременном укреплении основ справедливого налогообложения.