Глава 1. Теоретические основы бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия

1.1. Виды и назначение отчетности. Принципы построения

Отчетность — это система показателей в форме таблиц, отражающих объем и результаты деятельности организации. Ее составление — завершение текущей учетно-экономической работы. Различают годовой бухгалтерский отчет и промежуточную отчетность (квартал, месяц).

Отчетность должна быть достоверной, т.е. обоснованной сверенными данными синтетического и аналитического учета, подтверждена материалами инвентаризации имущества, денежных средств в кассе, выписками банков, актами сверки дебиторской и кредиторской задолженности и др. Она, кроме того, должна быть нейтральной, т.е. не давать предпочтения какой-либо группе собственников, а отражать показатели объективно, независимо от вклада в результаты деятельности

отдельных учредителей, участников, акционеров.

Обоснованность публикуемых показателей баланса и отчета о прибылях и убытках за год должны подтверждаться заключением независимой аудиторской службы.

Отчетность представляют собственнику, государственной налоговой инспекции, органу статистики и при наличии договора кредитной организации, другим контролирующим органам учета, подтверждена материалами инвентаризации имущества, денежных средств в кассе, выписками банков, актами сверки дебиторской и кредиторской задолженности и др. Она, кроме того, должна быть нейтральной, т.е. не давать предпочтения какой-либо группе собственников, а отражать показатели объективно, независимо от вклада в результаты деятельности

отдельных учредителей, участников, акционеров.

Годовая бухгалтерская отчетность организации до представления в соответствующие органы рассматривается и утверждается в порядке, устанавливаемом учредительными  документами.

С 2000 г. в порядок подготовки и составления бухгалтерской отчетности  внесены существенные изменения.

В рамках Программы реформирования общероссийской системы бухгалтерского учета в целях приведения ее в соответствие с требованиями международных стандартов в 2000 г. введены в действие нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету, которые установили новые подходы к формированию в учете доходов  и расходов организации, методологии бухгалтерского учета отдельных хозяйственных операций, составлению и представлению бухгалтерской отчетности. Вступили в силу новые Положения по бухгалтерскому учету:

В частности ПБУ 9/99 «Доходы организаций», утвержденное Приказом Минфина РФ

ПБУ 10/99 «Расходы организаций», утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999г. № ЗЗн;

• ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах», утвержденное Приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 5н;

• ПБУ 12/2000 «Информация по сегментам», утвержденное Приказом Минфина РФ от 27 января 2000 г. № 1'1н. Изложены в новой редакции действующие Положения по бухгалтерскому учету:

• ПБУ 3/2000 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденное Приказом Минфина РФ от 10 января 2000 г. № 2н;

• ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 июля 1999 г. № 43н;

• Указания об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденные Приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 4н;

Методические рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденные Приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 г, № 60н.

Внесены изменения в ранее принятые нормативные акты. Приказом Минфина РФ от 24 марта 2000 г. № 31н изменены:

• Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности . в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н;

• ПБУ 5/99 «Учет материально-производственных запасов»;

• ПБУ 6/99 «Учет основных средств».

Приказом Минфина РФ от 28 марта 2000 г. № 32н внесено ряд изменений в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные Приказом Минфина РФ от 20 июля 1998 г. № ЗЗн.

С 1 января 2001 г. дополнительно применяются Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» (ПБУ 13/2000), утвержденное Приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. № 92н, а также Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» (ПБУ 14/2000), утвержденное Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. № 91н.

В настоящее время Минфином РФ установлены лишь общие требования по составлению и предоставлению бухгалтерской отчетности и приведены образцы форм бухгалтерской отчетности, рекомендуемые к использованию в качестве базовых при разработке организациями собственных форм отчетности с учетом особенностей их деятельности.

Приказ Минфина РФ от 12 ноября 1996 г. № 97 «О годовой бухгалтерской отчетности организации» и утвержденная им Инструкция о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности утратили силу

Начиная с 2000 г. организациям предоставлено право самостоятельно формировать показатели бухгалтерской отчетности при обязательном условии соблюдения требований нормативных актов, регулирующих порядок подготовки информации о деятельности организации в соответствии с общими правилами ведения учета и отражения полученной информации в отчетности.

Общие требования к бухгалтерской отчетности, изложенные в ПБУ 4/99, состоят в том, что должно обеспечиваться:

полное представление об изменениях в финансовом положении организации;

• сопоставимость показателей в отдельных формах отчетности за различный отчетный период, существенность корректировок, вносимых в показатели за предыдущие отчетные периоды из-за изменения методологии учета и методики расчетов;

• достоверность и существенность вводимой информации, которая может влиять на принимаемые пользователями решения;

• нейтральность и надежность информации, которая не может быть использована в целях получения выгодных результатов отдельными пользователями.

Некоторые общие требования к бухгалтерской отчетности могут повлиять на структуру разрабатываемых организациями форм отчетности.

Так, требование сопоставимости показателей отчетности приводит к необходимости включения в формы отчетности дополнительных граф, в которых указываются числовые показатели по определенной статье за предшествующий отчетный 1 период или за более продолжительное время (два, три года и более).  Такие требования к отчетности, как достоверность и существенность, позволяют организациям самостоятельно дополнять, расшифровывать и пояснять отдельные статьи рекомендованных форм отчетности.

1.2. Состав и порядок представления информации о деятельности предприятия через формы бухгалтерской отчетности

Состав бухгалтерской отчетности организаций (кроме бюджетных) определен ст. 13 Федерального закона «О бухгалтерском учете». Содержание и методические основы формирования бухгалтерской отчетности устанавливают положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99). Это положение является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации и должно применяться с учетом других положений по бухгалтерскому учету, в частности ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», утвержденного приказом Минфина РФ от 9 дека бря 1998 г. № 60н.

ПБУ 4/99 используется Минфином России при разработке форм бухгалтерской отчетности и установлении особенностей формирования сводной отчетности", а также отчетности в случае реорганизации и ликвидации организации, публикации бухгалтерской отчетности и других случаях.

Приказом Минфина РФ от 13 января 2000 г. № 4н утверждены Указания объеме форм бухгалтерской отчетности и рекомендованы образцы этих форм.

Согласно данным нормативным документам для организаций, являющихся юридическими лицами по законодательству РФ (кроме кредитных организаций, страховых организаций и бюджетных организаций), промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из Бухгалтерского баланса (ф. № 1) и Отчета о прибылях и убытках (ф. № 2). В состав годовой бухгалтерской отчетности, кроме того, включаются Отчет об изменениях капитала (ф. № 3), Отчет о движении денежных средств (ф. № 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5) и пояснительная записка, а также аудиторское заключение, подтверждающее достоверность бухгалтерской отчетности организации (если она в соответствии с федеральными законами подлежит обязательному аудиту).

Организация может представлять в составе промежуточной бухгалтерской отчетности, кроме Бухгалтерского баланса (ф. № 1) и Отчета о прибылях и убытках (ф. № 2), иные отчетные показатели (Отчет о движении денежных средств (ф. № 4) и др.), а также пояснительную записку, входящие и в состав годовой бухгалтерской отчетности.

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие

упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить независимую аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, имеют право не представлять.-

О изменениях капитала (ф. № 3), Отчет о движении денежных средств (ф. № 4), Приложение к бухгалтерскому учету (ф. № 5), пояснительную записку.

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и обязанные проводить независимую аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности, имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (ф. № 3), Отчет о движении денежных средств (ф. № 4), Приложение к бухгалтерскому учету (ф. № 5), если отсутствуют соответствующие данные.

Некоммерческие организации имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет о движении денежных средств (ф. № 4), при отсутствии соответствующих данных не представлять Отчет об изменениях капитала (ф. № 3) и Приложение к бухгалтерскому балансу (ф. № 5).

Некоммерческим организациям рекомендуется включать в состав годовой бухгалтерской отчетности Отчет о целевом использовании полученных средств (ф. № 6).

Общественными организациями (объединениями), не осуществляющими предпринимательской деятельности и не имеющими, кроме выбывшего имущества, оборотов по продаже товаров (работ, услуг), промежуточная бухгалтерская отчетность не представляется. Указанными организациями в составе годовой бухгалтерской отчетности не представляются Отчет об изменениях капитала (ф. № 3), Отчет о движении денежных средств (ф. № 4), Приложение к бухгалтерскому учету (ф. № 5) и пояснительная записка.

Представляемая бухгалтерская отчетность прилагается к сопроводительному письму организации, оформленному в установленном порядке и содержащему информацию о составе представляемой бухгалтерской отчетности.

Бухгалтерская отчетность должна давать достоверное и полное представление об имущественном и финансовом положении организации, а также ее финансовых результатах. Отчетность считается достоверной, если она составлена по правилам, установленным нормативными актами в области бухгалтерского учета.

В бухгалтерскую отчетность организации включают показатели деятельности ее подразделений (филиалов, представительств и т. п.). По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности (кроме отчета, составляемого за первый отчетный период) должны быть приведены данные минимум за два года — отчетный и предшествующий отчетному. Если данные за период, предшествовавший отчетному, несопоставимы с данными, ми за отчетный период, то первые из них подлежат корректировке по установленным правилам. Каждая существенная корректировка должна быть раскрыта в пояснениях к отчетности с указанием ее причин. Статьи форм бухгалтерской отчетности, по которым отсутствуют числовые значения активов, пассивов, финансовых результатов и иных показателей, прочеркиваются Если в соответствии с нормативными документами по бухгалтерскому учету показатель должен вычитаться из соответствующих показателей при исчислении соответствующих данных (промежуточных, итоговых и пр.) или имеет отрицательное значение, то в бухгалтерской отчетности этот показатель показывается в круглых скобках. Годовая бухгалтерская отчетность составляется за период с 1 января по 31 декабря. Впервые созданные или реорганизованные организации составляют годовую отчетность за период со дня государственной регистрации по 31 декабря отчетного года, а организации, созданные после 1 октября, — с даты государственной регистрации по 31 декабря следующего года. Организация, ликвидированная или реорганизованная представляет отчет по формам годовой бухгалтерской отчетности за период с начала года до момента ликвидации (реорганизации). Организация, передающая и получающая новые структурные подразделения не по состоянию на 1 января, в пояснениях к отчетности должна указать причины несоответствия данных баланса на начало и конец отчетного года. Для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой считается последний календарный день отчетного периода. Бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным бухгалтером (бухгалтером) организации. Если бухгалтерский учет ведется на договорных началах специализированной организацией или специалистом, то отчетность подписывается руководителем организации, руководителем специализированной организации либо специалистом, ведущим бухгалтерский учет. Заголовочная часть форм заполняется следующим образом реквизит «Организация» — приводится полное наименование организации в соответствии с учредительными документами;

реквизит «Отрасль (вид деятельности)» — проставляется вид деятельности согласно Общесоюзному классификатору «Отрасли народного хозяйства» (ОКОНХ); реквизит «Организационно-правовая форма» — указывается организационно-правовая форма организации согласно Классификатору организационно-правовых форм хозяйствующих субъектов (КОПФ). При этом орган государственной статистики в левой половине графы проставляет код по КОПФ, а в правой — код собственности по Классификатору форм собственности; реквизит «Орган управления государственным имуществом» — указывается наименование органа, на который возложены координация и регулирование деятельности государственного или муниципального унитарного предприятия и которому направляется бухгалтерская отчетность; реквизит «Адрес» — дается полный почтовый адрес организации; реквизит «Контрольная сумма» — организациями не заполняется.

Бухгалтерская отчетность составляется в тысячах рублей (указывается код по СОЕЙ - 0372). Организации, имеющие большие объемы оборотов товаров, обязательств и т. п., могут составлять отчетность в миллионах рублей (код по СОЕЙ - 0373).

В бухгалтерской отчетности не должно быть подчисток и помарок. В случаях исправления ошибок делаются соответствующие оговорки за подписями лиц, подписавших отчетность, с ука-мнием даты исправления. Исправление отчетных данных как текущего, так и прошлого года осуществляется в отчетности, составляемой за тот период, в котором были обнаружены ошибки. Оказанный порядок исправления отчетных данных применяется 1ри выявлении ошибок как самой организацией, так и контролирующими органами.

При выявлении в ходе проверки годовой отчетности укрытия доходов или занижения финансовых результатов в следствии неправомерного отнесения на издержки тех или иных затрат исправление ошибок отражается в текущем году как прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном периоде (по кредиту счета 91 'Прочие доходы и расходы» в корреспонденции со счетами, по которым были допущены искажения).

Пояснения к бухгалтерской отчетности раскрывают учетную политику организации и обеспечивают пользователей бухгалтерской отчетности дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, но которые необходимы для более реальной оценки работы организации.

Если при формировании бухгалтерской отчетности допущены отступления от действующих правил ведения бухгалтерского учета и составления отчетности, в пояснениях каждое из этих отступлений должно быть раскрыто с указанием его причин и результата.

Правила оценки отдельных статей отчетности устанавливаются соответствующими положениями по бухгалтерскому учету с учетом допущений и требований, предусмотренных ПБУ 1/98. Статьи годовой отчетности должны подтверждаться результатами инвентаризации, проводимой в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49. В бухгалтерской отчетности не может иметь место зачет между статьями активов и пассивов (в балансе), статьями прибылей и убытков (в отчете о прибылях и убытках), кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен соответствующими положениями по бухгалтерскому учету.

Годовая бухгалтерская отчетность должна сопровождаться отчетом исполнительного органа (правления, дирекции и т. п.) организации, в котором следует характеризовать текущее руководство по развитию деятельности организации в отчетном периоде и основные факторы, повлиявшие на результаты работы организации. В отчете исполнительного органа подлежат раскрытию:

динамика важнейших показателей деятельности организации, ее планируемое развитие, предполагаемые капитальные и финансовые вложения и иная информация, представляющая интерес для пользователей отчетности Бухгалтерская отчетность подлежит обязательному аудиту в случаях, предусмотренных законодательством. Итоговая часть аудиторского заключения является неотъемлемой частью такой отчетности. В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность участникам организации, а также органам государственной статистики

. . Государственные и муниципальные унитарные предприятия представляют отчетность органам, уполномоченным управлять государственным имуществом. Другим органам исполнительной власти и иным пользователям бухгалтерская отчетность представляется в соответствии с законодательством РФ

.Годовая бухгалтерская отчетность представляется в течение 90 дней по окончании года, если иное не предусмотрено законодательством РФ. Датой представления бухгалтерской отчетности считается день фактической передачи ее по принадлежности или дата отправления, обозначенная на штемпеле почтовой организации. Если дата представления бухгалтерской отчетности приходится на нерабочий день, то сроком представления отчетности считается первый следующий за ним рабочий день.

Годовая бухгалтерская отчетность до представления в вышеуказанные адреса рассматривается и утверждается в порядке, установленном учредительными документами.

Согласно п.89 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности годовая бухгалтерская отчетность является открытой для заинтересованных пользователей (участников, инвесторов, банков, кредиторов, покупателей и др.), которые могут знакомиться с отчетностью и получать ее копии с возмещением расходов на копирование.

Постановлением Правительства РФ от 21 апреля 1995 г. № 399 «О совершенствовании информационной системы представления бухгалтерской отчетности» функции по сбору годовых бухгалтерских отчетов организаций для представления заинтересованным пользователям возложены на органы государственной статистики. Это представление осуществляется на договорных началах на платной основе.

В случаях, предусмотренных законодательством, организация не позднее 1 июня года, следующего за отчетным, публикует бухгалтерскую отчетность, включая итоговую часть аудиторского заключения.

В ст. 16 Закона «О бухгалтерском учете» указано, что публичность отчетности заключается в ее опубликовании в газетах и журналах, доступных пользователям, либо распространении среди них брошюр, буклетов и других изданий, содержащих бухгалтерскую отчетность, а также в ее передаче органам статистики для предоставления заинтересованным пользователям.

Организации должны составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность (за месяц, квартал) нарастающим итогом с начала отчетного года. Она состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках. Общие требования к промежуточной бухгалтерской отчетности, ее содержание, правила оценки статей определяются в соответствии с ПБУ 4/99

Организация должна сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода. Представление и публикация бухгалтерской отчетности проводятся в случаях и порядке, предусмотренных законодательством или учредительными документами организации.

В соответствии с п. 91 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в случае наличия у организации дочерних и зависимых обществ', помимо собственного бухгалтерского отчета, составляется также годовая консолидированная отчетность, включающая показатели хозяйственной деятельности основной организации, дочерних и зависимых обществ. Составление консолидированной отчетности в иной периодичности определяется организацией самостоятельно. Консолидированная отчетность составляется в объеме форм, установленном Минфином России, и представляется в порядке и сроки, определенные законодательством. Более подробно о консолидированной отчетности, включая описание методик консолидации, используемых в экономически развитых странах, см. в разделе 4 книги.

Информационные связи бухгалтерской отчетности в динамике характеризуются преемственностью балансовых показателей, вступительных сальдо некоторых форм годового отчета. В частности, остатки по статьям вступительного баланса на начало года должны совпадать с данными одноименных статей заключительного баланса на конец предыдущего года. Возможные несовпадения, связанные, например, с изменениями номенклатуры статей баланса, с изменением методологии расчета отдельных статей. организационной перестройкой организации, должны подробно комментироваться в пояснениях к отчету.

Для бухгалтерской отчетности характерны не только внутренние, но и внешние связи. Это информационные связи с формами

статистической отчетности, оперативными и бухгалтерскими данными банков и контрагентов, регистрами текущего учета. В частности, показатели разделов IV и V пассива баланса о задолженности организации банку по ссудам должны совпадать с соответствующими выписками банка. Данные о дебиторской и кредиторской задолженности должны быть идентичны суммам, числящимся у контрагентов организации.

Согласно логике построения бухгалтерской отчетности балансовые остатки должны полностью соответствовать данным синтетического и аналитического учета, а также данным, полученным в результате инвентаризации товарно-материальных ценностей.

Грамотное и корректное составление бухгалтерской отчетности — трудоемкий процесс, который и в методическом, и в утилитарном плане под силу лишь специалистам в области бухгалтерского учета. Вместе с тем круг пользователей бухгалтерской отчетностью значительно шире, поскольку она является основным систематизированным и унифицированным источником информации об организации. Однако при чтении бухгалтерской отчетности важно понимать экономическое содержание балансовых статей, взаимосвязей между ними и статьями сопутствующих отчетных форм.

Учетная политика организации и ее роль в составлении бухгалтерской отчетности.

1.3. Организация работы по составлению бухгалтерской отчетности о результатах хозяйственной деятельности предприятия

Для лучшего понимания бухгалтерской отчетности, оценки и содержания ее показателей необходимо знать наиболее существенные моменты учетной политики.

Термин «учетная политика» является для российских организаций относительно новым. Впервые он прозвучал в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, утвержденном приказом Минфина РФ от 20 марта 1992 г. №10.

В рамках государственной программы перехода РФ на принятую в международной практике систему учета приказом Минфина РФ от 28 июля 1994 г. № 100 утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» (ПБУ 1/94). Это Положение представляет собой первый российский стандарт по бухгалтерскому учету и является основополагающим в раскрытии содержания проблемы по учетной политике организации. Новая редакция данного Положения (ПБУ 1/98) Утверждена приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н (см. приложение 2).

ПБУ 1/98 является элементом системы нормативного регулирования бухгалтерского учета и должно применяться с учетом других положений по бухгалтерскому учету.'

Федеральным законом «О бухгалтерском учете» при принятии Учетной политики предусматривается утверждение рабочего плана счетов бухгалтерского учета, форм первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций которым не предусмотрены типовые формы документов.