Содержание

Введение	3
1.	Теоретические основы формирования и налогообложения прибыли	5
	1.1	Сущность прибыли, ее роль в формировании государственного бюджета	5
	1.2	Нормативное регулирование формирования прибыли для целей налогообложения	17
	1.3	Механизм расчета прибыли для целей налогообложения	18
2.	Порядок налогового учета прибыли Вяземского молочного комбината	72
	2.1	Краткая характеристика Вяземского молочного комбината	72
	2.2	Организация учета прибыли для целей налогообложения и порядок ее формирования	73
	2.3	Проверка правильности формирования налоговой базы по налогу на прибыль	75
3.	Типичные ошибки по формированию прибыли для целей налогообложения и пути их решения	82
Заключение	85
Список литературы	87
Приложения	91

 

Введение

Одним из основных источников финансирования всех направлений деятельности государства и экономическим инструментом реализации государственных приоритетов являются налоги. Они выполняют две основные функции: фискальную и регулирующую, - которые взаимосвязаны и взаимозависимы, причем ни одна из них не должна развиваться в ущерб другой.

Налог как экономическая категория представляет собой обязательный платеж, взимаемый государством с физических и юридических лиц.

С переходом экономики нашего государства на основы рыночного хозяйства усиливается многоаспектное значение прибыли. Акционерное, арендное, частное или другой формы собственности предприятие, получив финансовую самостоятельность и независимость, вправе решать, на какие цели и в каких размерах направлять полученную прибыль.

Прибыль как экономическая категория – это обобщающий показатель финансовых результатов хозяйственной деятельности, определяемый как разность между выручкой от хозяйственной деятельности и суммой затрат на эту деятельность.

Соединив в одно целое две вышеупомянутые экономические категории, мы получаем один их видов налога, посредством которого налоговая система государства может выполняет свойственные ей функции – это налог на прибыль предприятий и организаций.

Переход экономики России на рыночные отношения потребовал создания системы налогообложения прибыли предприятий (юридических лиц). Принятие Верховным Советом Российской Федерации в 1991 году закона «О налоге на прибыль» стало продолжением и углублением важнейшего элемента экономической реформы в России.

С принятием в 1998 г. первой части Налогового кодекса РФ был осуществлен первый этап комплексного пересмотра всей системы налогообложения. Однако первая часть Налогового кодекса не решила всех проблем, связанных с совершенствованием налоговой системы, поэтому была продолжена работа над второй специальной частью Налогового кодекса, которая была принята Федеральным законом Российской Федерации от 05.08.2000 г. № 118-ФЗ.

Действующий порядок исчисления и уплаты налога на прибыль регламентируется главой 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.

Однако постоянное экспериментирование с законодательной базой по налогу на прибыль, выражающееся в большом количестве вносимых изменений и дополнений часто не позволяет предприятиям правильно ориентироваться в порядке исчисления налогооблагаемой базы, что приводит в конечном итоге к спорам и разногласиям с налоговыми органами.

Тема налогообложения прибыли в настоящее время является весьма актуальной и определяется следующими решающими факторами:

во-первых, само налогообложение прибыли предприятий, учреждений, организаций различных форм собственности играет немаловажную роль в условиях рыночных отношений в России, так как оказывает огромное влияние на всю финансово-хозяйственную деятельность предприятий;

во-вторых, налог на прибыль (доходы) предприятий, учреждений, организаций в системе Российской Федерации занимают важное место, являясь одним из наиболее доходных налоговых источников.

 Целью дипломной работы является рассмотрение теоретических аспектов налога на прибыль как экономической категории, анализ действующей российской системы налогообложения прибыли предприятий и организаций, исследование влияния различных факторов на налогообложение прибыли и изучение порядка организации налогового учета прибыли на примере Вяземского молочного комбината.

 

1.     Теоретические основы формирования и налогообложения прибыли

1.1  Сущность прибыли, ее роль в формировании государственного бюджета

Прибыль предприятий, организаций, учреждений в настоящее время играет огромную роль. Она является одним из обобщающим оценочных показателей их деятельности и выполняет следующие важнейшие функции:

1.     характеризует конечные финансовые результаты деятельности предприятия, размер его денежных накоплений;

2.     является главным источником финансирования затрат на производственное и социальное развитие предприятия, и та часть прибыли, которая изымается государством в форме налога на прибыль, является источником финансирования государственных расходов.

Через налогообложение формируются фонды, за счет которых государство:

1.     финансирует некоторые расходы на простое и расширенное воспроизводство в хозяйстве;

2.      финансирует социальные программы - пенсионного и социального обеспечения, образования, здравоохранения и др.;

3.     обеспечивает оборону и безопасность;

4.      содержит законодательные, исполнительные и судебные органы государственной власти и управления;

5.     предоставляет кредиты и безвозмездную помощь другим странам.

Это первая и основная функция налогов - служить источником средств для государственной казны: государственного бюджета и других денежных фондов государства. Однако отмечается снижение удельного веса этого налога в федеральном бюджете, оно обусловлено повышением значения НДС, сокращением прибыли предприятий и неплатежами, а также уклонением значительного числа юридических лиц от уплаты налогов.

Вторая функция налогов в рыночной экономике - служить средством поддержания и развития рыночной конкуренции. Основным принципом, исходя из которого строится система налогообложения товаропроизводителей, является принцип его равной тяжести. Он реализуется, как правило, с помощью равных налоговых ставок. Все предприятия, независимо от форм собственности, ставятся в одинаковые условия изъятия дохода или прибыли.

Налог на прибыль также имеет регулирующее значение.  Налог на прибыль играет роль экономического инструмента регулирования экономики. Государство, лишенное собственности, не может управлять производственным процессом административными методами. Спущенные сверху директивные указания, не подкрепленные экономическими стимулами, вряд ли будут выполняться частными предприятиями, акционерными обществами, деятельность которых определяется в первую очередь требованиям рынка и законом стоимости. В связи с этим управление хозяйственными процессами возможно лишь экономическими методами, и прежде всего набором элементов налогообложения прибыли: ставками, расчетом объекта обложения, льготами и санкциями. Изменяя обложение прибыли юридических лиц этими методами, государство способно оказать серьезное давление на динамику производства: стимулировать его развитие либо сдерживать движение вперед. Действующий налог на прибыль предприятий и организаций в России регулирующую роль выполняет слабо в силу неустойчивой экономической ситуации в стране, а также существования слабой налогооблагаемой базы.  

Прибыль – это выраженный в денежной форме чистый доход предпринимателя на вложенный капитал, характеризующий его вознаграждение за риск осуществления предпринимательской деятельности.¹

____________________

¹ Селезнева Н.Н., Ионова А.Ф. Финансовый анализ: Учеб. пособие. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – с.198 

Бухгалтерская (финансовая) прибыль представляет собой разность между валовым доходом (выручкой) предприятия и ее явными (внешними по отношению к организации) издержками. На практике, как правило, руководитель сталкивается именно с этим видом прибыли.

Нормальная прибыль - это прибыль, равная вмененным издержкам, вложенным в дело владельцем фирмы. Вмененные издержки - затраты, не предусмотренные контрактами с внешними организациями.

Недостаточно просто покрыть издержки производства выручкой от реализации, необходимо также получить прибыль. Сущность прибыли наиболее полно выражается в ее функциях. В отечественной литературе нет единого мнения по вопросу о функциях прибыли; в разных источниках насчитывается от двух до шести функций. Большинство экономистов выделяют три функции, наиболее соответствующие природе прибыли. Это функции обобщающего оценочного показателя деятельности, воспроизводственная и стимулирующая функции.²

В соответствии с первой функцией прибыль характеризует результат деятельности хозяйствующего субъекта. Прибыль представляет собой итог его деятельности, который зависит от уровня себестоимости, качества и количества выпускаемой продукции, производительности труда, степени использования производственных фондов, организации управления, материально - технического снабжения и прочих доходов, а главное - от того, насколько эта продукция удовлетворяет потребности потребителя, то есть имеет ли она спрос. Величина прибыли складывается под воздействием многих факторов и отражает практически все стороны деятельности хозяйствующего субъекта.

Необходимо, однако, подчеркнуть противоречивость прибыли как обобщающего показателя деятельности. Как отечественная, так и зарубежная

___________________

² Шамхалов Ф.И. Прибыль – основной показатель деятельности организации // «Финансы», № 6, 2000.

практика   показывает,   что   рост     прибыли    может    являться  не   только

следствием эффективной экономической деятельности. Он может быть достигнут, например, за счет монопольного положения производителя.

Эффективность хозяйственной деятельности выражается экономической категорией рентабельности. Рентабельность в общем виде выступает как доходность, прибыльность. То есть получение прибыли позволяет говорить об эффективности организации и осуществления хозяйственной деятельности. Однако масса прибыли еще не позволяет в достаточной мере оценить, насколько эффективно осуществляется деятельность предприятия. Для такой оценки служат относительные показатели рентабельности как отношения полученной прибыли к авансированным и затраченным на производство продукции средствам.

Наряду с оценочной функцией прибыль выполняет функцию стимулирования. Стимулирующая функция прибыли проявляется не только в направлении части ее на экономическое стимулирование, а связана со всем процессом формирования, распределения и использования прибыли. При этом прибыль служит как бы "узлом" взаимоувязки интересов общества, организации и отдельных работников.

Заинтересованность в росте прибыли означает, следовательно, заинтересованность в комплексном использовании всех направлений и методов улучшения результатов хозяйственной деятельности, снижения издержек производства, экономии живого и овеществленного труда, в более полной мобилизации внутренних резервов. Кроме того, она заинтересовывает не просто в производстве продукции с возможно меньшими индивидуальными затратами, а той продукции, которая удовлетворяет потребности в ней общества, имеет спрос. То есть, чем более эффективна хозяйственная деятельность, тем большей является прибыль и, следовательно, тем больше средств можно использовать для финансирования расширенного воспроизводства, социального развития и материального поощрения участников хозяйственной деятельности.

Еще одной функцией прибыли является воспроизводственная функция, в которой она выступает как один из основных источников ресурсов расширенного воспроизводства. Раскрытие экономической природы прибыли, объективных общеэкономических закономерностей и предпосылок ее образования и существования необходимо, но недостаточно для понимания механизма формирования прибыли корпораций в современных условиях.

Механизм формирования прибыли является одной из составляющих хозяйственного механизма, действующего в обществе на определенном историческом этапе его развития. Хозяйственный механизм определяет условия функционирования хозяйствующих субъектов в обществе и, таким образом, условия и общий порядок формирования финансовых результатов их деятельности. Классификация прибыли представлена в Приложении 1.

Таким образом, понятие прибыли как финансового результата деятельности выражает определенную форму реализации экономических отношений по поводу образования, распределения и использования в денежной форме части стоимости прибавочного продукта, сложившихся на определенном этапе развития общества, в определенной экономической системе, и реализующихся через созданный в ней хозяйственный механизм.

Такой подход позволяет разграничивать понятия прибыли как экономической категории и как финансового результата деятельности хозяйствующего субъекта.

С точки зрения управления и, в первую очередь, функции анализа финансово - хозяйственной деятельности такое разграничение понятий позволяет ясно представлять не только объективные основы протекания процессов формирования прибыли, но и конкретную форму их организации. Появляется возможность не только определить факторы, оказывающие влияние на процесс формирования финансовых результатов, но и границы их управляемости, позволяет выделить среди них зависящие и не зависящие от хозяйствующего субъекта, производственные и непроизводственные и т.п. Из понимания финансовых результатов, как динамичного явления, зависящего от хозяйственного механизма, следует и практическая необходимость учитывать изменение способов определения прибыли, для обеспечения сопоставимости финансовых результатов в различные периоды времени.

Прибыль как финансовый результат выступает в следующих основных видах: валовой, налогооблагаемой и чистой прибыли.

Под формированием финансовых результатов понимается определенная последовательность (алгоритм, методика), конечной целью которой является определение значения показателя балансовой (валовой) прибыли (убытка) и ее производных (налогооблагаемой, чистой и нераспределенной прибыли, непокрытого убытка).

Модель хозяйственного механизма организации, основанная на налогообложении прибыли, в условиях рыночных отношений, по сути дела, является моделью формирования и распределения финансовых результатов. В связи с этим формирование и распределение финансовых результатов понимается как двуединый одновременный процесс, при котором распределение одного из финансовых результатов, например балансовой прибыли, через уплату обязательных платежей по своей сути является формированием нового финансового результата - чистой прибыли. Указанную модель иллюстрирует, например, схема, приведенная в работе М.И. Баканова и А.Д. Шеремета "Теория экономического анализа" (М.: Финансы и статистика, 1999).

Порядок налогообложения прибыли претерпел на последние 10-15 лет значительные изменения.

Одним из первых нормативных документов регулирующим налогообложение прибыли был Закон Российской Федерации от 27 декабря 1991г. № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций». Основные положения о налоге на прибыль заложены также в инструкции МНС № 62 от 15.06.2000г.

Однако все большая интеграция зарубежных компаний в нашу экономику, выход наших компаний на международный рынок ставили перед российскими предприятиями двойную дилемму: с одной стороны соблюдать российское налоговое законодательство и правила бухгалтерского учета, и с другой сделать ту же самую отчетность понятной для зарубежных партнеров для укрепления взаимовыгодных отношений.

В связи с этими причинами с января 2001 г. был введен новый план счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций приближенный к мировым стандартам бухгалтерского учета и отчетности, и с 1 января  2002 г. вступила в силу глава 25 Налогового кодекса РФ «налог на доходы организаций преследующий эти же и другие цели» (в частности уменьшения ставки налога). В связи с этим утратили силу Закон «О налоге на прибыль» и Инструкция по его применению № 62.

Основные изменения отражены в табл. 1.1.1.

Таблица 1.1.1

Сравнение основных положений налога на прибыль

Ранее действовавшие правила	Новые правила согласно гл. 25 НК РФ	Комментарии
Объект налогообложения
До 2002г. объектом обложения налогом являлась валовая прибыль, представлявшая собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), основных фондов (включая земельные участки), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям	Объектом обложения налогом на прибыль организаций признается доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с гл. 25 НК РФ	В соответствии с нормами гл. 25 НК РФ для целей налогообложения могут быть приняты любые расходы, кроме указанных в ст. 270, если данные расходы связаны с получением доходов.
Момент признания доходов для целей налогообложения
До 2002 г. организация могла самостоятельно определять момент признания доходов для целей налогообложения по мере отгрузки или по мере погашения задолженности за  товары (работы, услуги)	С 2002 г. установлены два метода признания доходов для целей налогообложения: метод начисления; кассовый метод. Право определять доходы по мере погашения задолженности (кассовый метод) сохранено только за организациями с небольшим объемом выручки – в среднем по году до 1 млн. руб. в квартал. Налогоплательщики, у которых в среднем по году сумма выручки за квартал превышает 1 млн. руб., для целей налогообложения должны применять метод начисления	При использовании кассового метода сумма доходов, признаваемых для целей налогообложения, может быть уменьшена только на  объем оплаченных расходов
Изменение основной ставки налога на прибыль
До 2002 г. ставка налога составляла 35%, в том числе: 11% - в федеральный бюджет; 19% - в бюджет субъектов Российской Федерации; 5% - в местный бюджет	С 2002 г. устанавливается основная ставка налога 24%, в том числе: 7,5% - в федеральный бюджет; 14,5% - в бюджет субъектов Российской Федерации; 2% - в местный бюджет. С 2003 г. устанавливается основная ставка налога 24%, в том числе: 6% - в федеральный бюджет; 16% - в бюджет субъектов Российской Федерации; 2% - в местный бюджет.*	Законодательные органы субъектов Российской Федерации вправе уменьшить ставку налога в соответствующий бюджет на 4 %.
Сроки представления декларации и уплаты налога
До 2002 г. налог уплачивался в течение 5 дней с установленного законодательством дня подачи расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли	Согласно си. 287 НК РФ квартальные авансовые платежи и налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачиваются не позднее срока, установленного для подачи налоговых деклараций за соответствующий отчетный или налоговый период
В соответствии с п. 5.3 Инструкции МНС России от 16.06.2000 № 62 годовой расчет налога от фактической прибыли представлялся в течение 90 дней по окончании года.	В соответствии с пп.3 и 4 ст. 289 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками (налоговыми агентами) не позднее 28 марта следующего года

* С 2004 года установлена основная ставка налога 24%, в том числе:

6,5% - в федеральный бюджет;

17,5% - в бюджет субъектов Российской Федерации.

 В странах Запада налог на прибыль компаний (корпоративный налог) существует на постоянной основе с начала второй мировой войны. Система налогообложения прибыли построена в целом по единой схеме: прибыль компаний облагается как центральным правительством, так и местными органами власти; объектом обложения выступает чистая прибыль; ставки налога, как правило, устанавливаются пропорционально или имеют незначительную прогрессию. Чистая прибыль, подлежащая налогообложению, равняется валовой прибыли (разница между выручкой от реализации продукции или услуг и ее стоимостью для юридического лица), уменьшенной на сумму разрешенных вычетов и налоговых льгот.

К основным сокращениям валовой прибыли относятся: так называемые «бумажные вычеты», налоговый кредит, отсрочка платежа, полное освобождение от налога и др. «Бумажные вычеты» – это различные транспортные издержки, расходы на социальную деятельность, убытки, проценты по задолженности, расходы на рекламу, административно-управленческие расходы, амортизационные отчисления и прочие. Среди указанных исключений ведущее место занимает ускоренная амортизация (сверх нормального износа), в соответствии с которой, устанавливаются повышенные нормы амортизации, обеспечивающее освобождение отчислений в амортизационный фонд от обложения налога на прибыль.

Налоговый кредит представляет собой вычеты из начисленного налога, а не из валовой прибыли, как при обычных налоговых льготах. К нему относятся: инвестиционный налоговый кредит, т.е. скидка, равная определенной доле новых капитальных вложений с рассчитанной суммы налога на прибыль корпораций; кредит по налогам за рубежом, т.е. налоговая льгота в виде разницы между суммой налога, уплаченной за границей, и суммой налога, которую необходимо внести в стране нахождения компании. В США насчитывается около 20 таких налоговых кредитов, во Франции – около 10. Большинство зарубежных стран устанавливает максимальный уровень разрешенных вычетов.

Отсрочка уплаты налога на прибыль и полное освобождение от платежа – важные налоговые льготы. Первая может предоставляться на определенный срок (3-5 лет) или при наступлении определенных условий. Обычно такой льготой пользуются новые приоритетные отрасли производства. Реже применяется полное освобождение от какого-либо налога.

Ставка корпорационного налога в высокоразвитых странах колебалась в пределах 50 %. В 80-е годы в результате проведения налоговых реформ она значительно снизилась: в Великобритании – с 50 до 35 %, в США – с 46 до 34%, в Канаде – с 50 до 29 %.

Налог на доходы корпораций в США занимает лишь третье место в доходах бюджета. Вносится он ступенчато: Корпорация уплачивает 15 % за первые 50 тыс. долл. налогооблагаемого дохода, 25 % за следующие 25 тыс. долл. и 34 % на оставшуюся сумму. Кроме того, на доходы в пределах от 100 тыс. до 335 тыс. долл. установлен дополнительный сбор в размере 5 %. Такое ступенчатое налогообложение имеет огромное значение для средних и малых предприятий. Налоги на доходы корпораций взимаются также в бюджеты штатов, ставка налога, как правило, стабильна.

Налог на доходы корпораций имеет большое количество льгот. Из чистого дохода вычитаются штатные и местные налоги на доходы, 100 % дивидендов от находящихся в полной собственности местных дочерних компаний, 70-80 % дивидендов, полученных от облагаемых налогом местных корпораций, проценты по ценным бумагам местных властей и штатов, взносы в благотворительные фонды. Применяются налоговые льготы на амортизации, льгота на инвестиции, на научно-исследовательские работы.  

Действуют налоговые скидки, стимулирующие использование альтернативных видов энергии. Компаниям предоставляется налоговая скидка в размере 50 % стоимости оборудования, использующего солнечную энергию или энергию ветра в ходе производственного процесса.

Для поддержания отраслей добывающей промышленности в 80-е годы была введена налоговая скидка на истощение недр, которая позволяет снижать налог на прибыль корпораций, работающих в данных отраслях. Эта скидка не должна уменьшать налог более чем на 50 %.

В Австрии приняты законодательные положения, согласно которым от корпоративного налога освобождается доход, полученный компаниями от капитальных вложений. Эта льгота позволяет на практике освобождать от налогообложения любую долю дохода, а также дивиденды, выплачиваемые одной австрийской корпорацией другой. Если же компании участвуют в капитале иностранных фирм, то получаемые ими от национальных корпораций дивиденды, доходы от прироста капитала и доходы от так называемого неявного распределения прибыли зарубежных фирм также не подлежат обложению корпоративным налогом.

В особых случаях с корпораций взимается налог на сверхприбыль. Например, такой налог применялся во время войны во Вьетнаме. В начале 80-х годов был введен налог на сверхприбыль от нефти, который должен был уменьшить предполагаемый рост прибыли нефтяных компаний от снятия контроля над внутренними ценами на нефть. Базой налогообложения служила разница между продажной ценой нефти и ее базовой ценой.

Налог на доходы от продажи капитальных активов взимается по той же ставке, что и в целом с дохода корпораций (максимально – 34 %). Но если при этой операции вместо дохода образуются убытки, то сумма убытков не может вычитаться из налогооблагаемого дохода.

Налог на прибыль компаний в Австралии занимает, как и в России второй по значимости источник доходных поступлений федеральных органов власти.

Плательщиками налога являются компании – любые корпорации или ассоциации (но не товарищества) независимо от того зарегистрированы они или нет. На практике, плательщиками налога являются в основном компании  с ограниченной ответственностью (австралийские и иностранные).

Субъектом налогообложения является конкретная компания, но не ее собственники. Однако в некоторых случаях, когда компания не в состоянии уплатить налог после продажи своих акций, налоговая инспекция может обязать уплатить этот налог приобретателей акций.

Под объектом налога на прибыль юридических лиц понимается налогооблагаемая прибыль, которая рассчитывается как разница между валовой прибылью предприятия за год и установленными скидками. Понятие валовой прибыли не определено законодательно, но при расчете налога под ним подразумеваются все доходы, полученные в результате торговой деятельности, плата за оказанные услуги, арендная плата, проценты, дивиденды и т.д.

Ставка налога составляет в настоящее время 36 % как для частных, так и для публичных компаний и применяется в отношении компаний резидентов и нерезидентов. Отделения иностранной компании уплачивают налог по той же ставке.

Закон об определении облагаемого налогом дохода предусматривает большой перечень льгот по уплате налога на прибыль. Кроме вычетов, касающихся отдельных видов дивидендов, Закон устанавливает следующие виды налоговых вычетов:

-          затраты необходимые для получения прибыли, подлежащей налогообложению, вычитаются из нее в тот год, в который эти затраты сделаны;

-          амортизация движимых активов (оборудование, мебель и т.д.);

-          расходы на приобретение предприятия и оборудования, которое используется исключительно для проведения исследований и развития;

-          расходы на приобретение или продление срока действия патента на изобретение, на регистрацию промышленного образца, авторского права и т.д.

Для налоговой системы Австралии характерны все основные тенденции, свойственные налоговым системам экономически развитых стран. Если раньше (до  середины 20 века) основным источником бюджетов всех уровней в Австралии были косвенные налоги (прежде всего таможенные пошлины), то в настоящее время налоговая система ориентируется на прямые налоги.

 

1.2  Нормативное регулирование формирования прибыли для целей налогообложения

Действующий порядок исчисления и уплаты налога на прибыль регламентируется главой 25 части второй Налогового кодекса Российской Федерации.³

Объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения признается:

·        для российских организаций – полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с условиями гл. 25 НК РФ;

·        для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, - полученные через эти представительства доходы, уменьшенные на

________________

³ Налоговый кодекс Российской Федерации. – М: Омега-Л, 2004. – 492 с. – (Б-ка российского законодательства).

величину произведенных этими постоянными представительствами  расходов, которые определяются в соответствии с условиями гл. 25 НК РФ;

·        для иных иностранных организаций – доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст. 309 гл. 25 НК РФ.

Объектом налогообложения не является прибыль организаций, которые производят товары сельскохозяйственного потребления, за исключением сельскохозяйственных организаций индустриального типа (птицефабрики, тепличные комбинаты, зверосовхозы, животноводческие комплексы и др.).

1.3  Механизм расчета прибыли для целей налогообложения

В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета. В соответствии со ст. 274 Налогового кодекса РФ налоговой базой признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со ст. 247 НК РФ, подлежащей налогообложению.

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.

Расчет налоговой базы за отчетный (налоговый) период составляется налогоплательщиком самостоятельно и содержит следующие данные:

1.     Период, за который определяется налоговая база.

2.     Сумма доходов от реализации, полученных в отчетном (налоговом) периоде, в том числе:

·        выручка от реализации товаров (работ услуг) собственного производства, а также от реализации имущества, имущественных прав;

·        выручка от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

·        выручка от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

·        выручка от реализации покупных товаров;

·        выручка от реализации финансовых инструментов срочных сделок, не обращающихся на организованном рынке;

·        выручка от реализации основных средств;

·        выручка от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

3. Сумма расходов, произведенных в отчетном (налогом) периоде, уменьшающих сумму доходов от реализации, в том числе:

·        расходы на производство и реализацию товаров (работ, услуг) собственного производства, а также расходы, понесенные при реализации имущества, имущественных прав.

При этом общая сумма расходов уменьшается на суммы остатков незавершенного производства, остатков продукции на складе и продукции отгруженной, но не реализованной на конец отчетного (налогового) периода;

·        расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

·        расходы, понесенные при реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

·        расходы, понесенные при реализации покупных товаров;

·        расходы, связанные с реализацией основных средств;

·        расходы, понесенные обслуживающими производствами и хозяйствами при реализации ими товаров (работ, услуг).

4. Прибыль (убыток) от реализации, в том числе:

·        прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства, а также прибыль (убыток) от реализации имущества, имущественных прав;

·        прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке;

·        прибыль (убыток) от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке;

·        прибыль (убыток) от реализации покупных товаров;

·        прибыль (убыток) от реализации основных средств;

·        прибыль (убыток) от реализации товаров (работ, услуг) обслуживающих производств и хозяйств.

5. Сумма внерациональных доходов, в том числе:

·        доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;

·        доходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

6. Сумма внерациональных расходов, в частности:

·        расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, обращающимися на организованном рынке;

·        расходы по операциям с финансовыми инструментами срочных сделок, не обращающимися на организованном рынке.

7. Прибыль (убыток) от внерациональных операций.

8. Итого налоговая база за отчетный (налоговый) период.

9. Для налогообложения суммы прибыли, подлежащей   налогообложения суммы прибыли, подлежащей налогообложению, из налоговой базы исключается сумма убытка, подлежащего переносу в порядке, предусмотренном ст. 283 НК РФ, при этом совокупная сумма переносимого убытка ни в каком отчетном (налоговом) периоде не может превышать 30 % налоговой базы по налогу на прибыль соответствующего периода. ⁴

В случае, если в отчетном периоде (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток, то в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю.

Для правильного определения прибыли необходимо сравнивать доходы и расходы, относящиеся только к текущему периоду. Отнесение возникших доходов и расходов к доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода подразумевает их учет при исчислении налоговой базы за текущий отчетный (налоговый) период.

При этом следует различать моменты возникновения доходов и расходов, которые зависят от метода, применяемого налогоплательщиком для целей исчисления налога на прибыль, - метода начисления или кассового метода и порядка отнесения тех или иных видов доходов и расходов к доходам и расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Для учета доходов и расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли налогоплательщики могут применять метод начисления. При этом методе доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления (выплаты) денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав.

При этом необходимо учитывать, что датой реализации товаров признается день перехода права собственности на товары, определяемый в соответствии с гражданским законодательством.

_____________________

⁴ Дмитриева Н.Г., Дмитриев Д.Б. Налоги и налогообложение: Учеб. ля сред. профес. учеб. заведений. 2-е изд-е, перераб. и доп. – Ростов н/Д: Феникс, 2003. –  (Серия «Среднее профессиональное образование»). – с. 194

Дата реализации работ соответствует дате подписания документа, подтверждающего передачу результатов этих работ. Датой реализации услуг признается день оказания этих услуг.

 Датой реализации имущественных прав следует признавать день перехода указанных прав приобретателю. Указанный порядок регулируется Гражданским Кодексом Российской Федерации.

Даты возникновения расходов при методе начисления определены ст. 272 НК РФ. При этом расходы учитываются в том периоде, к которому они относятся, исходя из условий сделки. То есть при осуществлении расходов период их учета (возникновения) определяется документом, в соответствии с которым подобные расходы осуществлены. Если период, к которому расходы относятся, не может быть определен  исходя из документов, в соответствии с которыми подобные расходы осуществлены, то эти расходы относятся к периоду их возникновения (начисления).

Одновременно следует обратить внимание на то, что в случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), доходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

В этом случае цена договора может быть распределена налогоплательщиком между отчетными периодами, в течение которых выполняется договор, одним из следующих способов: равномерно или пропорционально доле фактических расходов отчетного периода в общей сумме расходов, предусмотренных в смете. При этом отнесение возникших расходов к расходам текущего отчетного (налогового) периода осуществляется в общеустановленном порядке.

Организации (за исключением банков), у которых в среднем за предыдущие четыре квартала сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) этих организаций без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей за каждый квартал, имеют право учитывать дату возникновения доходов и расходов согласно ст. 273 НК РФ (кассовый метод). По кассовому методу датой получения дохода (как от реализации, так и внереализационного) признается день поступления имущества (работ, услуг) или имущественных прав либо погашения задолженности иным способом. Для определения возможности применять кассовый метод организация ежеквартально исчисляет вышеупомянутый показатель путем суммирования выручки за предыдущие четыре квартала и деления суммы на четыре. В случае если полученный показатель окажется больше одного миллиона рублей, налогоплательщик обязан учесть доходы и расходы текущего налогового периода исходя из метода начисления, начиная с начала этого налогового периода, и, соответственно, представить заявления о дополнении и изменении декларации за истекшие отчетные периоды.

Вновь созданные организации, в связи с тем что в предыдущие периоды у них не было выручки, могут применять кассовый метод. При этом если в течение текущего налогового периода выручка превысит показатель в 4 млн. руб., то они обязаны учесть доходы и расходы текущего налогового периода исходя из метода начисления, начиная с начала этого налогового периода.

Для правильного формирования налоговой базы по налогу на прибыль необходимо полученные налогоплательщиком доходы и осуществленные им расходы классифицировать и группировать соответствующим образом.

Согласно ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить. В случае получения доходов в натуральной форме доходы определяются исходя из рыночных цен.

Доходы, подлежащие налогообложению, делятся на доходы от реализации и внереализационные доходы, определение и состав которых перечислены в ст. 249 и 250 НК РФ.

Доходом от реализации признается выручка от  реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

При определении доходов из них исключаются суммы налогов, предъявляемые в соответствии с НК РФ налогоплательщиком покупателю (приобретателю) товаров (работ, услуг), имущественных прав: налог на добавленную стоимость, акциз, налог с продаж и экспортных пошлин.

Перечень доходов, признаваемых доходами по основным видам деятельности, устанавливается организацией самостоятельно и закрепляется как элемент учетной политики. Порядок оценки величины полученных доходов предусмотрен ПБУ 9/99. Доход определяется на основании первичных документов и документов налогового учета.

Все иные доходы, не относящиеся к доходам от реализации, являются внереализационными. В частности, в ст. 39 НК РФ дан перечень операций , не относящихся к реализации товаров (работ, услуг). следовательно, доходы, полученные при осуществлении подобных операций, относятся к внереализационным доходам, которые подлежат учету при определении налоговой базы в соответствии со ст. 250, либо не учитываются для целей налогообложения согласно ст. 251 НК РФ,

Если цена реализуемого товара (работ, услуг), имущественных прав выражена в валюте иностранного государства, то доходы от реализации определяются как произведение суммы, выраженной в иностранной валюте, на курс рубля к иностранной валюте, установленный Центральным банком Российской Федерации, на дату реализации. У налогоплательщика, использующего метод начисления, возникающие при этом курсовые разницы (положительные, отрицательные) учитываются в составе внереализационных доходов (расходов).

Если договором цена товара (работ, услуг), имущественных прав определена в условных единицах и при этом сторонами в договоре согласована дата, на которую определяется цена договора, исходя из курса условной единицы, то суммовые разницы возникают только в случае, если момент реализации приходится на более раннюю дату, чем установленная сторонами для определения цены договора.

У налогоплательщиков, применяющих кассовый метод, на дату составления налоговой отчетности в составе внереализационных доходов (расходов) учитываются курсовые разницы, возникающие только в связи с пересчетом имущества в виде валютных ценностей.

Определение дохода комитента (принципала) от реализации товаров, работ, имущественных прав при реализации через комиссионера определяется на дату реализации, заявленную в отчете или извещении комиссионера (агента).

Внереализационными доходами налогоплательщика также признаются доходы:

·        от долевого участия в других организациях;

·        в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба;

·        от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном ст. 249 НК РФ (т.е. операции по передаче имущества в аренду носят разовый характер);

·        в виде процентов полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада и других долговых обязательств;

·        в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) по рыночным ценам;

·        в виде дохода прошлых лет, выявленного в отчетном (налоговом) периоде;

·        в виде сумм возврата от некоммерческой деятельности ранее уплаченных взносов (вкладов) в случае, если такие взносы (вклады) ранее были учтены в составе расходов при формировании налоговой базы;

·        в виде сумм кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами) в связи с истечением срока исковой давности;

·        в виде стоимости излишков товарно-материальных ценностей и прочего имущества, которые выявлены в результате инвентаризации;

·        в виде использования не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования за исключением бюджетных средств. 

Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работ, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств, по установленной форме.

Перечень доходов, не учитываемых в качестве облагаемых налогом на прибыль, является закрытым и приведен в ст. 251 НК РФ,

К ним относятся:

Доходы в виде:

·        имущества, имущественных прав, работ или услуг, которые получены от других лиц в порядке предварительной оплаты, не являются  налогооблагаемыми доходами только для налогоплательщиков, применяющих метод начисления. Налогоплательщики, применяющие кассовый метод, указанные средства отражают в составе доходов, подлежащих налогообложению в момент их получения;

·        имущества, имущественных прав, которые получены в форме залога или задатка в качестве обеспечения обязательств;

·        имущества, имущественных прав или неимущественных прав, имеющих денежную оценку, которые получены в виде взносов (вкладов) в уставный капитал организации;

·        имущества, имущественных прав, которые получены в пределах первоначального взноса участником хозяйственного общества или товарищества при выходе из хозяйственного общества или товарищества либо при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

·         средств, полученных в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации»;

·        имущества, полученного бюджетными учреждениями по решению органов исполнительной власти всех уровней;

·        имущества, полученного российской организацией безвозмездно:

-          от организации, если уставный капитал (фонд) получающей стороны не менее чем на 50 % состоит из вклада (доли) передающей стороны;

-          от организации, если уставный капитал (фонд) передающей стороны не менее чем на 50 % состоит из вклада (доли) получающей стороны;

-          от физического лица, если уставный капитал (фонд) получающей из вклада стороны не менее чем на 50 % состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам;

·        имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения;

·        стоимость дополнительно полученных организацией – акционером акций, распределенных между акционерами по решению общего собрания пропорционально количеству принадлежащих им акций, либо разницы между номинальной стоимостью новых акций, полученных взамен первоначальных, и номинальной стоимостью первоначальных акций акционера при распределении между акционерами акций при увеличении уставного капитала акционерного общества (без изменения доли участия акционера в этом акционерном обществе);

·        положительной разницы, образовавшейся в результате переоценки драгоценных камней, при изменении в установленном порядке прейскурантов расчетных цен на драгоценные камни;

·        сумм, на которые в отчетном (налоговом) периоде произошло уменьшение уставного (складочного) капитала организации в соответствии с требованиями законодательства Российской Федерации;

·        сумм кредиторской задолженности налогоплательщика перед бюджетами разных уровней, списанных и (или) уменьшенных иным образом в соответствии с законодательством Российской Федерации или по решению Правительства РФ;

·        имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности;

·        имущества и (или) имущественных прав, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения.

При определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления, за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья. 

Для целей налогообложения принимаются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным п. 1 ст. 252 НК РФ. Расходы должны быть:

·        обоснованными;

·        документально подтвержденными;

·        связаны с деятельностью, направленной на получение дохода.

При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в  денежной форме. Под экономически оправданными расходами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности и обусловленные обычаями делового оборота.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходы, учитываемые для целей налогообложения, делятся на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Следует учесть, что в соответствии с главой 25 НК РФ перечень расходов, учитываемых для целей налогообложения, не является закрытым. Таким образом, для того, чтобы учесть расходы, возникшие у налогоплательщика при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода, указанные расходы должны отвечать принципам, предусмотренным п.1 ст. 252 НК РФ. Также предусмотрен специальный перечень расходов, который не учитывается для целей налогообложения даже при соблюдении этих условий. Данный перечень предусмотрен ст. 270 НК РФ.

Все расходы, связанные с производством и реализацией, подразделяются на следующие элементы:

·        материальные расходы;

·        расходы на оплату труда;

·        амортизационные отчисления;

·        прочие расходы.

Перечень материальный расходов носит «открытый» характер. В состав затрат, учитываемых при налогообложении, налогоплательщик может включать любые затраты, связанные с технологическими особенностями производства, установленными ст. 254 НК РФ.

К материальным расходам относятся:

1.     Затраты на:

·        приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг);

·        на приобретение материалов, используемых:

-          для упаковки или иной подготовки производственных и (или) реализуемых товаров (включая предпродажную подготовку);

-          на другие производственные и хозяйственные нужды;

·        на приобретение инструментов, приспособлений, инвентаря, приборов, лабораторного оборудования, спецодежды и другого имущества, не являющегося амортизационным имуществом;

·        на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопления зданий и другие расходы.

2.     Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя их цен их приобретения (без учета НДС и налога с продаж), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей.

3.     Стоимость возвратной тары, включенной в цену приобретаемых материальных ценностей, исключается из общей суммы расходов на их приобретение по цене возможного использования этой тары или реализации.

В состав материальных расходов также включаются технологические потери и потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли.

При расчете налога на прибыль учитываются только те расходы на оплату труда, которые предусмотрены трудовым договором.

К расходам на оплату труда в целях налогообложения относятся:

·        суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми у налогоплательщика формами и системами оплаты труда;

·        начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели;

·        стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации коммунальных услуг, питания и продуктов, форменной одежды, обмундирования;

·        денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с Трудовым кодексом;

·        единовременные вознаграждения за выслугу лет;

·        надбавки, предусмотренные законодательством Российской Федерации;

·        платежи по договорам добровольного страхования (при наличии договора и документов, подтверждающих уплату взносов). Расходы на страхование включаются в затраты равномерно в течение всего срока действия договора, если договор заключен на срок более одного отчетного периода;

·        начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам налогоплательщика во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров;

·        расходы на оплату труда работников – доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови;

·        расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации-налогоплательщика, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договора подряда), за исключение оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями;

·        доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством Российской Федерации;

·        другие виды расходов, произведенные в пользу работника, предусмотренные трудовым договором и (или) коллективным договором.

Начисление амортизации основных средств производится с учетом следующих факторов:

·        стоимости амортизируемого имущества;

·        классификации амортизируемого имущества;

·        метода и порядка расчета сумм амортизации.

В качестве основного условия отнесения имущества к амортизируемому является принадлежность этого имущества налогоплательщику на праве собственности, приобретенной в установленном законом порядке (кроме лизингового имущества, которое числится на балансе лизингодателя).

Имущество должно использоваться для извлечения прибыли. Первоначальная стоимость имущества должна быть больше 10 000 руб., а срок полезного использования больше 12 месяцев.

К амортизационному имуществу не относятся земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы), а также материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного капитального строительства, ценные бумаги, финансовые инструменты срочных сделок.

Не подлежит амортизации:

·        имущество бюджетных учреждений;

·        имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности;

·        имущество, приобретенное с использованием бюджетных средств целевого финансирования, и другие объекты.

Из состава амортизируемого имущества исключаются основные средства:

·        переданные (полученные) по договорам в безвозмездное пользование;

·        переведенные по решению руководства организации на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;

·        находящиеся по решению руководства организации на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Амортизация по объектам основных средств исчисляется исходя из первоначальной (остаточной) стоимости, срока полезного использования и метода начисления амортизации, выбранного налогоплательщиком.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, - как сумма, в которую оценено такое имущество (исходя из рыночных цен).

В процессе расширенного воспроизводства основные фонды обновляются и совершенствуются. Все это обусловливает необходимость переоценки основных фондов и их оценки по восстановительной стоимости.

 Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу гл. 25 НК РФ, определяется как разница между их первоначально (восстановительной) стоимостью и суммой, начисленной за период эксплуатации амортизации.

Амортизируемое имущество в соответствии со сроками его полезного использования распределяется на 10 амортизационных групп. Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утверждается Правительством РФ.⁵

____________________

⁵ Постановление Правительства РФ от 01.01.2002г. № 1 (ред. от 08.08.2003) «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»// «Российская газета», № 3, 09.01.2002г.

Предприятиям предоставлено право самостоятельно выбирать способ начисления амортизации.

Налогоплательщики начисляют амортизацию одним из следующих методов: линейным или нелинейным.

Выбранный организацией метод начисления амортизации не может быть изменен в течение всего периода начисления амортизации.

Предприятия должны применять линейный метод начисления амортизации к зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в восьмую-десятую амортизационные группы, независимо от сроков ввода в эксплуатацию этих объектов. К остальным основным средствам предприятия вправе применять либо линейный, либо нелинейный метод.

При применении линейного метода сумма начисленной за один месяц амортизации определяется как произведение первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении линейного метода норма амортизации по каждому объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:

К = (1/n) х 100%,

где К – норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n – срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах.

При применении нелинейного метода сумма начисленной амортизации определяется как произведение остаточной стоимости амортизируемого имущества и нормы амортизации, определенной для данного объекта.

При применении нелинейного метода норма амортизации  объекта амортизируемого имущества определяется по формуле:

К = (2/n) х 100%,

где К – норма амортизации в процентах к  остаточной стоимости объекта; n – срок полезного использования данного объекта, выраженный в месяцах.

Начисление амортизации по этому методу продолжается до тех пор, пока остаточная стоимость амортизируемого объекта достигнет 20% от первоначальной стоимости этого объекта. Далее остаточная стоимость объекта в целях начисления амортизации фиксируется как базовая и принимается за основу для дальнейшего определения нормы амортизации.

Затем норма амортизации определяется путем деления базовой стоимости данного объекта на количество месяцев, оставшихся до истечения срока полезного использования данного объекта.

Организациям предоставляется право начисления ускоренной амортизации. По объектам основных средств, используемым в агрессивной среде или в условиях повышенной сменности, амортизация может начисляться по нормам, увеличенным не более чем в 2 раза.

Допускается начисление амортизации по нормам, ниже установленным ст. 259 НК РФ. Но это необходимо оговорить в учетной политике. Пониженные нормы амортизации должны применяться с начала и до окончания налогового периода.

К прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся:

·        уплата налогов и сборов;

·        расходы на сертификацию продукции и услуг (в течение срока, на который выдан сертификат);

·        платежи за аренду имущества;

·        консультационные услуги;

·        юридические и информационные услуги;

·        маркетинговые исследования, связанные с производством и реализацией;

·        услуги связи, включая Интернет;

·        подготовка кадров в лицензированных образовательных организациях;

·        расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норма, установленных Правительством РФ;

·        расходы на командировки в пределах размеров, установленных Правительством РФ;

·        расходы на оплату охраны имущества и иных услуг охранной деятельности;

·        расходы на страхование имущества в размере фактических затрат;

·        представительские расходы в пределах установленных норм;

·        расходы на рекламу в соответствии с п. 4 ст. 264 гл. 25 НК РФ;

·        затраты на аудиторские услуги при проверке отчетности, осуществленные в соответствии с законодательством РФ.

К внереализационным расходам для целей налогообложения относятся:

·        расходы по содержанию имущества, сданного в аренду (если это не является основной деятельностью налогоплательщика);

·        расходы на организацию выпуска собственных ценных бумаг (подготовку проспектов эмиссии ценных бумаг, изготовление или приобретение бланков, регистрацию ценных бумаг);

·        убытки от курсовых разниц при переоценке валютных активов и пассивов и купли-продажи валюты;

·        расходы на судебные и арбитражные споры;

·        штрафы, пени за нарушение условий договоров;

·        расходы на услуги банков;

·        проценты по любым кредитам, займам и долговым ценным бумагам;

·        убытки прошлых периодов, выявленные в текущем периоде;

·        расходы в виде недостачи материальных ценностей в случае отсутствия виновных лиц;

·        потери от стихийных бедствий.

Перечень прочих расходов и внереализационных расходов носит открытый характер.

Ставки налога на прибыль установлены ст. 284 НК РФ.  

Порядок исчисления налога на прибыль регламентируется ст. 286 НК РФ.

Сумма налога определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В Отчете о прибылях и убытках (форма N 2) отражаются финансовые результаты деятельности организации за отчетный период и аналогичный период предыдущего года.

Учет и отражение в отчетности доходов и расходов регламентированы ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99 "Расходы организации".⁶

Суммы доходов, расходов и финансовые результаты рассчитываются для отражения в форме N 2 нарастающим итогом с начала года до конца отчетного периода.

Все расходы организации, а также показатели, имеющие отрицательные значения, в Отчете показывают в круглых скобках.

Если рекомендованный Минфином России образец формы N 2 не содержит каких-либо строк, необходимых для полного и достоверного отражения информации о доходах и расходах, организация должна внести в Отчет нужные строки самостоятельно.

В частности, согласно п.22 ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации"⁷ доходы и расходы в Отчете должны показываться с подразделением на обычные и чрезвычайные.

_________________

⁶ Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)

Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99)

7 Приказ Минфина РФ от 06.07.1999г. № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)

 Однако в образце формы N 2, рекомендованном в Приказе Минфина России от 22.07.2003 N 67н "О формах бухгалтерской отчетности", нет отдельных строк для отражения чрезвычайных доходов и расходов.

 Чрезвычайные расходы - это расходы, возникающие из-за стихийных бедствий, пожаров, аварий, национализации имущества и т.п. Чрезвычайные доходы - это доходы, возникающие вследствие чрезвычайных ситуаций: страховое возмещение, стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов, и т.п. Чрезвычайные доходы и расходы учитываются на соответствующих субсчетах счета 99 "Прибыли и убытки".

Если у организации в отчетном периоде возникли чрезвычайные доходы и расходы, в форме N 2 они должны быть отражены в отдельной строке. Расположить эти строки следует в разделе "Прочие доходы и расходы", потому что согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 чрезвычайные доходы/расходы относятся к прочим поступлениям. Показатели этих строк должны участвовать в формировании финансового результата деятельности организации за отчетный период.

Если организация занимается несколькими видами деятельности, в форме N 2 можно показать доходы и расходы по каждому из них или привести необходимые разъяснения в пояснительной записке.

Те доходы и расходы, которые организация считает существенными (и по количественному, и по качественному признаку), тоже должны отражаться отдельно. Соответствующие статьи Отчета в этом случае расшифровываются дополнительно введенными строками "в том числе" или "из них". Некоторые виды доходов и расходов можно расшифровать в специальном разделе формы N 2 "Расшифровка отдельных прибылей и убытков". Организация вправе выбрать, что больше отвечает ее потребностям: заполнение этого раздела или введение дополнительных строк в основную таблицу.

Однако если у организации нет каких-либо видов доходов, расходов, хозяйственных операций, строки для которых предусмотрены в рекомендованном Минфином России образце формы N 2, эти строки в Отчет включать не следует (п.5 Приказа Минфина N 67н).

Составляется Отчет по данным счетов 90 "Продажи", 91 "Прочие доходы и расходы", 99 "Прибыли и убытки". При формировании Отчета за 2004 г. в графе 3 "За отчетный период" отражаются обороты по счетам за 2004 г., в графе 4 "За аналогичный период предыдущего года" - обороты за 2003 г. Их переносят в Отчет из графы 4 формы N 2 за прошлый год.

В бухгалтерской отчетности можно привести данные более чем за два года, если организация считает это целесообразным и соответствующее положение есть в приказе по учетной политике. В этом случае в Отчет, который формирует организация, добавляются дополнительные графы.

Если данные за предыдущие годы несопоставимы с данными за отчетный год вследствие изменений в нормативных актах или в учетной политике, то показатели предыдущих лет должны быть скорректированы. В регистры бухгалтерского учета при этом изменения не вносятся.

При составлении формы N 2 нельзя засчитывать между собой показатели расходов и доходов. Но для операционных и внереализационных доходов сделано исключение. Согласно п.18.2 ПБУ 9/99 их можно показать в форме N 2 за минусом расходов, относящихся к этим доходам, если:

- правила бухгалтерского учета предусматривают или не запрещают такое отражение доходов;

- доходы и связанные с ними расходы, возникающие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности (например, предоставление во временное пользование своих активов), не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

Следует отметить, что в действующих на сегодняшний день нормативных документах по бухгалтерскому учету нет определений таких понятий, как себестоимость проданных товаров (продукции, работ, услуг), коммерческие расходы и управленческие расходы.

Эти понятия были раскрыты в Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н. Но этот документ утратил силу после выхода Приказа Минфина N 67н.

Однако в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 изменения не вносились. Поэтому, при определении суммы себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) и коммерческих и управленческих расходов можно руководствоваться теми положениями упомянутых Методических рекомендаций, которые не противоречат Приказу Минфина N 67н.

С 2003 г. организации, которые собираются прекратить производство какой-либо продукции, выполнение определенного вида работ, оказание каких-то услуг, должны включать в бухгалтерскую отчетность соответствующую информацию. Это установлено ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности".⁸

Приостановление части деятельности организации без намерения прекратить ее не рассматривается и не раскрывается в бухгалтерской отчетности как прекращаемая деятельность.

Информация о прекращаемой деятельности должна отражаться в бухгалтерской отчетности, если активы, обязательства, доходы и расходы по обычным видам деятельности организации (или основная их часть) будут проданы, погашены или иным образом выбывают в результате прекращения части деятельности организации.

__________________

⁸ Приказ Минфина РФ от 02.07.2002г. № 66н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02)

Для того чтобы отразить информацию о прекращаемой деятельности, в форму N 2 следует ввести дополнительные графы.

В пояснительной записке также раскрывается необходимая информация о прекращаемой деятельности (п.11 ПБУ 16/02).

Раздел "Доходы и расходы по обычным видам деятельности"

Согласно п.5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности признается выручка от продажи продукции и товаров, выполнения работ, оказания услуг. Однако в п.4 этого ПБУ указано, что в бухгалтерском учете и отчетности организация самостоятельно определяет, какие поступления относятся к доходам от обычных видов деятельности, какие - к прочим доходам (операционным, внереализационным), исходя из характера деятельности, вида доходов и условий их получения.

В частности, организация может принять решение, что обычным считается вид деятельности, если доля доходов от него составляет более 5% от общей суммы доходов.

Могут использоваться другие критерии - устойчивый характер доходов (систематичность их получения), длительность периода их получения и т.п.

 К расходам по обычным видам деятельности относятся, в частности, затраты:

- связанные с приобретением сырья, материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;

- возникающие непосредственно в процессе переработки (доработки) материально-производственных запасов для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи;

- связанные с продажей (перепродажей) товаров.

В состав расходов по обычным видам деятельности входят расходы по содержанию и эксплуатации основных средств и иных внеоборотных активов, амортизационные отчисления, коммерческие расходы, управленческие расходы и др.

При составлении формы N 2 в составе расходов по обычным видам деятельности следует отразить все затраты, связанные с получением доходов, которые организация отражает в бухгалтерском учете и отчетности как доходы по обычным видам деятельности.

Доходы по обычным видам деятельности отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 "Продажи" субсчет 1 "Выручка". Расходы, которые организация понесла в связи с осуществлением обычных видов деятельности, при формировании финансового результата списываются со счетов учета затрат (20, 44 и т.д.) в дебет счета 90 субсчет 2 "Себестоимость продаж".

Строка "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)"

В этой строке формы N 2 отражают сумму, равную обороту по кредиту счета 90 "Продажи" за минусом дебетовых оборотов по субсчетам этого же счета 90: субсчету 3 "Налог на добавленную стоимость", субсчету 4 "Акцизы", субсчету 5 "Экспортные (таможенные) пошлины". Выручка в Отчете отражается с учетом скидок (накидок), суммовых разниц, изменений условий договора, расчетов неденежными средствами и т.д.

В форме N 2 следует показать всю сумму выручки, в том числе и по товарам (продукции, работам, услугам), не оплаченным покупателями (заказчиками), если право собственности на отгруженные товары перешло к покупателю (п.6 ПБУ 9/99). При составлении бухгалтерской отчетности не имеет значения, какой метод определения доходов (кассовый или "по начислению") использует организация для целей расчета налога на прибыль.

Пункт 19 ПБУ 9/99 предписывает раскрывать в отчетности информацию о выручке, полученной в результате выполнения договоров, предусматривающих исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами. Кроме того, следует отдельно отразить сумму выручки, полученную по договорам со связанными (дочерними, взаимозависимыми) организациями. Это можно сделать в Отчете или в пояснительной записке.

Если организация продает продукцию (товары), оказывает услуги, выполняет работы на условиях коммерческого кредита (отсрочка или рассрочка платежа), выручка в форме N 2 отражается в полной сумме задолженности покупателя (заказчика), включая начисленные проценты (п.6.2 ПБУ 9/99).

Если организация реализует товары (продукцию, работы, услуги) по договорам, цены в которых установлены в условных единицах, привязанных к курсу какой-либо валюты, то величина выручки  отражается с учетом суммовых разниц.

Резервы по сомнительным долгам, образованные организацией, при формировании Отчета не влияют на величину выручки, отраженную по кредиту счета 90-2. Следовательно, они не уменьшают показатель строки «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" формы N 2.

В данной строке не отражаются полученные авансы и суммы, поступившие в качестве залога, задатка.

Суммы, полученные организациями-посредниками за товары, принадлежащие комитенту (принципалу, доверителю), не признаются выручкой. Однако организации, которые пользуются услугами посредников (комитенты, принципалы, доверители), должны отразить на счете 90 "Продажи" и показать в строке «Выручка» формы N 2 выручку от реализованных посредником товаров (на основании отчета посредника), даже если деньги за них еще не получены.

Напомним: все существенные показатели деятельности организации должны быть отражены в бухгалтерской отчетности. Поэтому при необходимости к строке «Выручка» формы N 2 вводятся дополнительные расшифровочные строки, предназначенные для отражения сведений о выручке по разным видам деятельности, осуществляемым организацией.

Строка "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг"

В этой строке отражается сумма расходов по обычным видам деятельности, связанных с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, с выполнением работ, оказанием услуг. К расходам по обычным видам деятельности относятся также амортизационные отчисления и расходы по содержанию основных средств и других внеоборотных активов. При определении себестоимости проданной продукции (работ, услуг) следует руководствоваться положениями ПБУ 10/99, а также отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Если доходы, полученные организацией от предоставления во временное пользование своих активов (в том числе объектов интеллектуальной собственности) другим предприятиям, считаются доходом от обычной деятельности, то расходы, связанные с этой деятельностью, признаются в качестве расходов по обычным видам деятельности.

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, расходами по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществленные в связи с этой деятельностью.

Если организация не отражает доходы от предоставления за плату во временное пользование своих активов и от участия в уставных капиталах других организаций в качестве доходов от обычных видов деятельности, то расходы, связанные с ними, относятся к операционным расходам и отражаются в разделе "Прочие доходы и расходы" формы N 2.

Таким образом, в строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" указывается сумма затрат (в том числе и неоплаченных) на производство реализованной продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Торговые организации в этой строке отражают покупную стоимость проданных в отчетном периоде товаров. Организации - профессиональные участники рынка ценных бумаг показывают по этой строке покупную (учетную) стоимость реализованных в отчетном периоде ценных бумаг.

В строке «Себестоимость» отражается дебетовый оборот счета 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж". Если учетной политикой предусмотрено списание общехозяйственных расходов с кредита счета 26 в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", то сумма общехозяйственных расходов отражается в составе себестоимости по строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг". А если общехозяйственные расходы согласно учетной политике не распределяются на реализованную и нереализованную продукцию (товары) и списываются с кредита счета 26 сразу в дебет счета 90-2, то их сумма отражается в строке "Управленческие расходы".

Аналогичная ситуация и с коммерческими расходами, которые учитываются на счете 44 "Расходы на продажу". Производственные организации в составе коммерческих расходов учитывают затраты, связанные со сбытом продукции. Пункт 9 ПБУ 10/99 позволяет списывать коммерческие расходы двумя способами: распределять их между реализованной и оставшейся продукцией (то есть списывать эти затраты на себестоимость продукции в дебет счета 20) или включать все коммерческие расходы в себестоимость продукции, реализованной в отчетном периоде (в дебет субсчета 90-2). В зависимости от принятой учетной политики сумма таких расходов, списанная на финансовые результаты в отчетном периоде, отражается в форме N 2 по строке  «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» или по строке "Коммерческие расходы".

В торговых организациях на счете 44 "Расходы на продажу" учитываются все расходы, связанные с ведением обычной деятельности. Эти расходы списываются с кредита счета 44 в дебет счета 90-2.

Однако расходы торговых организаций, учтенные на счете 44 и списанные в дебет счета 90-2, по строке «Себестоимость» формы N 2, не отражаются. Они указываются по строке  "Коммерческие расходы".

Если в Отчете приведена расшифровка доходов по видам деятельности, к строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг»  нужно добавить строки, отражающие аналогичное распределение расходов.

Сумма в  строке «Себестоимость»  при расчете итоговых показателей берется со знаком "минус", поэтому всегда должна быть заключена в круглые скобки.

Строка "Валовая прибыль"

По этой строке отражается валовая прибыль от обычных видов деятельности, рассчитанная без учета коммерческих и управленческих расходов, которые отражаются  в Отчете о прибылях и убытках.

Показатель данной строки   равен разнице между показателями строки "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" и строки "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Строка  "Коммерческие расходы"

В этой строке производственные предприятия отражают сумму затрат, связанных со сбытом продукции, а торговые организации - сумму издержек обращения. К коммерческим расходам относятся расходы на рекламу, транспортировку готовой продукции (товаров), представительские расходы и т.п.

Производственные предприятия в составе коммерческих расходов отражают затраты на затаривание и упаковку готовой продукции, на погрузочно-разгрузочные работы и пр. Эти затраты отражаются на счете 44 "Расходы на продажу". В зависимости от принятой учетной политики организация может ежемесячно списывать в дебет счета 90 субсчет 2 "Себестоимость продаж" всю сумму коммерческих расходов или распределять коммерческие расходы между реализованной и нереализованной продукцией путем их списания на счета учета затрат на производство.

По этой строке формы N 2 производственные предприятия отражают сумму затрат, списанных в отчетном периоде с кредита счета 44 в дебет счета 90-2.

У торговых организаций в состав коммерческих расходов входят расходы по обычной деятельности: расходы на доставку, хранение и подработку товаров, на аренду офисных помещений и складов, на оплату услуг охраны, суммы заработной платы, амортизация основных средств и нематериальных активов и пр.

 В торговых организациях транспортные расходы на доставку приобретенных товаров учитываются двумя способами. Они включают транспортные расходы, связанные с приобретением товаров, в их фактическую себестоимость или отражают расходы на доставку товаров на отдельном субсчете счета 44.

Если учет транспортных расходов ведется на счете 44, то в конце месяца торговая организация производит распределение транспортных затрат между реализованными и нереализованными товарами. Транспортные расходы, относящиеся к реализованным товарам, списываются с кредита счета 44 в дебет счета 90.

Таким образом, если транспортные расходы включаются в стоимость приобретенных товаров, они отражаются по строке «Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг» формы N 2 в составе себестоимости конкретного вида реализованных товаров. При использовании счета 44 и распределении транспортных расходов между реализованными и нереализованными товарами эти затраты отражаются по строке «Коммерческие расходы» формы N 2.

Порядок учета транспортных расходов в торговой организации должен быть закреплен в учетной политике.

Сумма по строке «Коммерческие расходы» отражается в форме N 2 в круглых скобках.

Строка "Управленческие расходы"

Строка заполняется, если организация в соответствии с учетной политикой единовременно списывает общехозяйственные расходы с кредита счета 26 "Общехозяйственные расходы" в дебет счета 90 "Продажи" субсчет 2 "Себестоимость продаж". Показатель по данной строке равен обороту по дебету счета 90-2 в корреспонденции со счетом 26.

Возможен другой вариант признания общехозяйственных расходов. Их можно распределять между реализованной и нереализованной продукцией. В этом случае они списываются с кредита счета 26 в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательное производство", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". Организации, принявшие такую учетную политику, сумму общехозяйственных расходов отражают в составе показателя по строке "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Организации - профессиональные участники рынка ценных бумаг отражают по этой строке сумму издержек, связанных с осуществлением их деятельности.

Показатель строки «Управленческие расходы» отражается в форме N 2 в круглых скобках.

Строка "Прибыль (убыток) от продаж"

По строке отражается финансовый результат от продажи продукции (товаров, работ, услуг). Он рассчитывается по формуле:

строка «Прибыль (убыток) от продаж» = строка  «Валовая прибыль»  - строка «Коммерческие расходы» - строка «Управленческие расходы».

Если получена отрицательная величина, значит, организация получила убыток. В этом случае показатель строки  заключается в круглые скобки.

Сумма в строке  «Прибыль (убыток) от продаж»  должна быть равна финансовому результату, сформированному на счете 90 "Продажи" субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж".

Раздел "Прочие доходы и расходы"

К прочим доходам и расходам относятся внереализационные, операционные и чрезвычайные доходы и расходы. Операционные и внереализационные доходы и расходы отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы". Чрезвычайные доходы и расходы - на соответствующих субсчетах счета 99 "Прибыли и убытки".

Строка "Проценты к получению"

По строке «Проценты к получению» указываются суммы процентов, причитающихся организации по приобретенным (полученным) облигациям и векселям, банковским депозитам и по выданным займам и кредитам.

Процентные доходы отражаются по этой строке, если они не связаны с обычными видами деятельности. Организации, для которых подобные доходы связаны с основным видом деятельности, отражают их по строке «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" формы N 2.

Проценты к получению учитываются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" в корреспонденции с дебетом счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 51 "Расчетные счета", 52 "Валютные счета". Выбор счета зависит от вида долговых обязательств, по которым начислены проценты.

Следует учесть, что доходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций, отражаются по строке "Доходы от участия в других организациях".

Строка "Проценты к уплате"

По строке «Проценты к уплате» отражаются операционные расходы в сумме процентов, которые организация должна уплатить по собственным облигациям и векселям, полученным кредитам и займам. Проценты к уплате учитываются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы" в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

 Если организация привлекала займы или кредиты для приобретения имущества (основных средств, материалов, товаров и т.д.), проценты по этим заемным средствам, начисленные до принятия такого имущества к бухгалтерскому учету, включаются в стоимость приобретенного имущества. Такое требование содержится в п.6 ПБУ 5/01 и п.8 ПБУ 6/01. Это означает, что по строке «Проценты к уплате» формы N 2 проценты по таким заемным средствам не отражаются.

Показатель строки заключается в круглые скобки.

Строка "Доходы от участия в других организациях"

По строке отражаются доходы, полученные:

- от участия в уставных капиталах других организаций, например дивиденды по акциям;

- от участия в совместной деятельности.

В бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности такие доходы отражаются после того, как организация - источник выплаты этих доходов объявит о предстоящей выплате и конкретной сумме дохода.

Доходы от участия в других организациях отражаются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" в корреспонденции с дебетом счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет 3 "Расчеты по причитающимся дивидендам и другим доходам".

Предприятия, для которых получение доходов от участия в других организациях является основным видом деятельности, отражают суммы этих доходов в строке «Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" формы N 2.

По строке "Прочие операционные доходы"  отражаются следующие виды операционных доходов (п.7 ПБУ 9/99):

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, в том числе объектов интеллектуальной собственности (если это не является основным видом деятельности для организации);

- поступления от продажи основных средств и иных активов, например дебиторской задолженности, ценных бумаг (если такие доходы не отражены в разделе "Доходы и расходы по обычным видам деятельности" формы N 2).

Операционные доходы учитываются по кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 1 "Прочие доходы" в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами". В строке  «Прочие операционные доходы» формы N 2 эти доходы отражаются за минусом начисленных при продаже налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин (Дебет 91-2 Кредит 68).

Если цена договора, по которому организация получает доходы, признаваемые операционными, установлена в условных единицах, то сумма выручки отражается по данной строке с учетом суммовых разниц.

В строке «Прочие операционные доходы» допускается показывать величину операционных доходов, уменьшенную на сумму соответствующих операционных расходов. В этом случае в строке "Прочие операционные расходы" формы N 2 эти расходы не отражаются. Но зачесть таким способом можно только доходы и расходы, возникшие в результате одного и того же (или аналогичного по характеру) факта хозяйственной деятельности, и только при условии, что они не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

  По строке "Прочие операционные расходы" формы N 2 отражаются следующие операционные расходы (п.11 ПБУ 10/99):

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование активов организации, в том числе объектов интеллектуальной собственности (если это не является основным видом деятельности для организации);

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (если это не является основным видом деятельности для организации);

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов (если такие доходы не указаны в разделе "Доходы и расходы по обычным видам деятельности");

- остаточная стоимость выбывших основных средств и других активов.  Если основное средство (или иной актив) выбывает по причине непригодности к дальнейшей эксплуатации, морального износа и от этой операции не могут быть получены ни доходы, ни активы, то выявленный от списания убыток отражается в составе внереализационных расходов формы N 2;

- расходы, связанные с оплатой банковских услуг (кроме процентов по предоставленным кредитам);

- отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- налоги и сборы, относимые на финансовые результаты (например, налог на имущество организаций, налог на рекламу);

- расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей и объектов, мобилизационных мощностей;

- расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитарных услуг и т.п., кроме расходов, отраженных по строке "Проценты к уплате"), если эти расходы не являются расходами по обычным видам деятельности организации;

- расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции;

- прочие операционные расходы.

Операционные расходы учитываются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы" субсчет 2 "Прочие расходы". Для заполнения строки  нужно суммировать аналитические данные по счету 91-2 в части операционных расходов.

Если операционные доходы и связанные с ними расходы не являются существенными, то такие расходы можно не отражать в строке «Прочие операционные расходы», а вычесть их из суммы соответствующих доходов. Зачесть можно только доходы и расходы, возникшие в результате одного и того же (или аналогичного по характеру) факта хозяйственной деятельности.

Согласно п.11 ПБУ 10/99 к операционным расходам относятся суммы созданных организацией оценочных резервов. Это резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение вложений в ценные бумаги, по сомнительным долгам и др.

Создание и использование перечисленных резервов отражается соответственно по кредиту и дебету счетов 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей", 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений", 63 "Резервы по сомнительным долгам".

В составе операционных расходов по строке  «Прочие операционные расходы» формы N 2 отражается кредитовое сальдо по этим счетам (то есть разница между начисленными и использованными суммами резервов), сформировавшееся на конец отчетного периода.

Организации, которые собираются прекратить производство какой-либо продукции, выполнение определенного вида работ, оказание каких-то услуг, должны отразить информацию об этом в бухгалтерской отчетности. Это установлено ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности". Для отражения таких сведений в форму N 2 следует ввести дополнительную графу. В частности, в ней можно отразить сумму резервов по прекращаемой деятельности, которые создаются как резервы на предстоящие расходы и включаются в состав операционных расходов.

Сумма в строке «Прочие операционные расходы» вычитается при расчете итоговых показателей, поэтому в форме N 2 она указывается в круглых скобках.

 По статье "Внереализационные доходы" отражаются:

- причитающиеся организации штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- положительные курсовые разницы;

- сумма дооценки активов;

- прочие внереализационные доходы.

Штрафы, пени, неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров, а также возмещение причиненных организации убытков признаются в том отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником.

Стоимость безвозмездно полученных активов, а также стоимость активов, приобретенных за счет бюджетных средств, отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 98 "Доходы будущих периодов". Она включается в состав внереализационных доходов при передаче этих активов в производство по мере начисления амортизации по основным средствам или в момент их выбытия. В строке «Внереализационные доходы» такие доходы отражаются в сумме, которая в отчетном периоде списана с дебета счета 98 в кредит счета 91 субсчет 1 "Прочие доходы".

Прибылью прошлых лет, выявленной в отчетном году, могут быть, расходы, ошибочно включенные ранее в себестоимость, или доходы, не учтенные в предыдущие годы в бухгалтерском учете. Это тоже "Внереализационные доходы".

Кредиторская и депонентская задолженность включается в состав внереализационных доходов после истечения срока исковой давности. Он составляет три года по окончании срока исполнения обязательства (ст.200 ГК РФ).⁹

 Согласно ст.203 ГК РФ течение срока исковой давности может прерваться, если кредитор предъявил иск в установленном порядке, а также если организация-должник совершила действия, свидетельствующие о признании долга. Это может быть письменное уведомление должника о признании долга или акт сверки расчетов, подписанный должником. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново. 

Денежные средства, дебиторская или кредиторская задолженность в иностранной валюте в бухгалтерском учете и отчетности отражаются в рублевой оценке. Поэтому остатки средств на валютных счетах, остатки полученных или выданных в иностранной валюте авансов, суммы задолженности в валюте следует пересчитывать в рубли по курсу Банка России, установленному для соответствующей валюты, на дату составления отчетности. При этом образуются положительные или отрицательные курсовые разницы.

_______________

⁹ Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая и третья. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2005. – 448 с.

Суммы положительных курсовых разниц отражаются по строке «Внереализационные доходы» формы N 2. Они образуются в случае, если курс соответствующей валюты, установленный Банком России на отчетную дату, вырос по сравнению с курсом на дату поступления средств на валютный счет. А также если курс на отчетную дату оказался ниже курса, установленного на дату возникновения кредиторской задолженности.

Внереализационные доходы учитываются по кредиту счета 91 субсчет 1 "Прочие доходы". В строке «Внереализационные доходы» отражается сумма соответствующих доходов по аналитическим данным бухгалтерского учета.

Строка "Внереализационные расходы"

Внереализационными расходами являются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, причитающиеся к уплате организацией;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания;

- отрицательные курсовые разницы;

- сумма уценки активов (производственных запасов, готовой продукции и товаров);

- перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью;

- расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий;

- убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика;

- убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых решением суда не установлены;

- судебные расходы;

- прочие внереализационные расходы.

Так же как и операционные, внереализационные доходы и расходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичного по характеру факта хозяйственной деятельности, можно засчитывать между собой, если они не являются существенными для характеристики финансового положения организации.

Дебиторская задолженность включается в состав внереализационных расходов после истечения срока исковой давности - через три года после окончания срока исполнения обязательства (ст.200 ГК РФ). Однако если организация-должник подтверждала каким-либо образом сумму своей задолженности (например, есть подписанный акт сверки расчетов), срок исковой давности следует исчислять начиная с даты последнего такого подтверждения (ст.203 ГК РФ). Организация не может признать в составе внереализационных расходов сумму дебиторской задолженности, если с момента нарушения срока оплаты или с момента последнего подтверждения долга не прошло три года. А также если организация предъявила судебный иск дебитору.

В составе внереализационных расходов отчетного периода могут быть отражены также затраты на НИОКР по работам, не давшим положительного результата.

Организации, которые собираются прекратить производство какой-либо продукции, выполнение определенного вида работ, оказание каких-то услуг, должны включать в бухгалтерскую отчетность соответствующую информацию. Это установлено ПБУ 16/02 "Информация по прекращаемой деятельности". В форме N 2 для отражения информации по прекращаемой деятельности вводятся дополнительные графы. Образец формы N 2 с такими строками приведен в приложении к ПБУ 16/02. Следует также учитывать, что в соответствии с п.12 ПБУ 10/99 убыток от снижения стоимости активов по прекращаемой деятельности относится в состав внереализационных расходов.

Внереализационные расходы учитываются по дебету счета 91 субсчет 2 "Прочие расходы". В строке «Внереализационные расходы» отражается сумма соответствующих расходов по данным аналитического учета.

Показатель строки указывается в круглых скобках, так как при расчете итоговых показателей он вычитается.

 Если у организации в отчетном периоде были чрезвычайные доходы и расходы, их нужно отразить в дополнительно введенных строках. Согласно нормам ПБУ 9/99 "Доходы организации" и 10/99 "Расходы организации" чрезвычайные доходы и расходы относятся к прочим доходам и расходам. Следовательно, они участвуют в расчете финансового результата деятельности организации за отчетный период. Поэтому дополнительные строки для отражения чрезвычайных доходов и расходов лучше разместить между строками 130 и 140. Показатели вновь введенных строк следует вычесть (если это чрезвычайные расходы) или прибавить (если это чрезвычайные доходы) при формировании финансового результата.

Строка "Прибыль (убыток) до налогообложения" - это итоговая строка. В ней отражается финансовый результат, сформировавшийся по итогам отчетного года. Показатель строки рассчитывается следующим образом:

строка "Прибыль (убыток) до налогообложения" = строка «Прибыль (убыток) от продаж» + строки «Проценты к получению», «Доходы от участия в других организациях», «Прочие операционные доходы», «Внереализационные доходы» - строки «Проценты к уплате», «Прочие операционные расходы», «Внереализационные расходы» +/- дополнительные строки.

Если при расчете финансового результата получается убыток, то сумма в строке «Прибыль (убыток) до налогообложения» отражается в круглых скобках.

Сумма в строке должна быть равна финансовому результату, сформированному на счете 99 "Прибыли и убытки" субсчет "Финансовые результаты деятельности до налогообложения". На этот субсчет счета 99 списывается сальдо со счетов 90-9 (прибыль/убыток от обычных видов деятельности), 91-9 (сальдо прочих доходов и расходов), а также отражаются чрезвычайные расходы и доходы.

Отражение расчетов по налогу на прибыль

Во исполнение требований ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль"¹⁰ в форму Отчета о прибылях и убытках Приказом Минфина N 67н были введены строки «Отложенные налоговые активы», «Отложенные налоговые обязательства» и «Текущий налог на прибыль».

Строка "Отложенные налоговые активы"

По этой строке отражаются отложенные налоговые активы, начисленные и погашенные в отчетном периоде в соответствии с ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Показатель строки формируется как разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 "Отложенные налоговые активы".

Отложенные налоговые активы образуются, если в отчетном периоде расход в бухгалтерском учете признается в большей сумме, чем аналогичный расход в налоговом учете, но при этом предполагается, что в последующих периодах эти расходы будут признаны в налоговом учете.

Например, налоговый актив возникает вследствие применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета. У организаций, которые исчисляют налоговую базу по налогу на прибыль кассовым методом, налоговый актив может сформироваться при наличии кредиторской задолженности.

_______________

¹⁰ Приказ Минфина РФ от 19.11.2002г. № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02)

В этом случае стоимость не оплаченных поставщикам товарно-материальных ценностей (работ, услуг), использованных в производстве, не списывается на расходы в налоговом учете до момента оплаты. А в бухгалтерском учете стоимость ТМЦ, использованных в производстве, учитывается в составе расходов независимо от факта оплаты.

В течение отчетного года образованные ранее налоговые активы погашаются, а также появляются новые. Начальное и конечное сальдо счета 09 "Отложенные налоговые активы" всегда должно быть дебетовым. Если оборот по дебету счета 09 больше оборота по кредиту, то в строке «Отложенные налоговые активы» отражается положительная величина. Если же кредитовый оборот больше дебетового, то получится отрицательная величина. Она указывается в строке в круглых скобках.

Согласно п.19 ПБУ 18/02 в бухгалтерском балансе при выполнении определенных условий можно отражать сальдированную (свернутую) сумму остатков по счетам 09 "Отложенные налоговые активы" и 77 "Отложенные налоговые обязательства". Но в Отчете о прибылях и убытках сальдировать суммы налоговых активов и налоговых обязательств нельзя.

Строка 142 "Отложенные налоговые обязательства"

По строке 142 отражается сумма отложенных налоговых обязательств, начисленных и погашенных в отчетном периоде в соответствии с п.15 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Отложенные налоговые обязательства образуются, если в течение отчетного периода какой-либо вид расхода в бухгалтерском учете был признан в меньшей сумме, чем в налоговом учете, но предполагается, что в следующих периодах эта разница будет погашена (то есть расход будет полностью признан в бухгалтерском учете).

Например, налоговое обязательство возникает вследствие применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета. При приобретении амортизируемого имущества в его первоначальную стоимость в налоговом учете не включаются проценты по кредитам и займам, расходы на страхование этого имущества, а также курсовые и суммовые разницы. Эти суммы в целях налогообложения списываются на расходы. А в бухгалтерском учете эти суммы включаются в первоначальную стоимость приобретенного имущества. Это приводит к возникновению отложенного налогового обязательства, которое в последующие периоды погашается по мере начисления амортизации в бухгалтерском учете.

Счет 77 "Отложенные налоговые обязательства" - пассивный. Поэтому входящий и конечный остатки по нему должны быть кредитовыми. Показатель для строки «Отложенные налоговые показатели» формы N 2 формируется как разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77 "Отложенные налоговые обязательства".

Если обороты по кредиту счета 77 больше оборотов по дебету, то разница между ними отражается по строке  как отрицательная величина. В этом случае показатель строки заключается в круглые скобки.

Если же кредитовый оборот счета 77 меньше дебетового, то полученная разница отражается по строке  как положительная сумма.

Строка "Текущий налог на прибыль"

В этой строке отражается сумма налога на прибыль, сформированная по данным налогового учета за отчетный (налоговый) период и отраженная в бухгалтерском учете на счете 68.

У организаций, применяющих ПБУ 18/02, на счете 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" по итогам отчетного периода должна сформироваться та же сумма налога на прибыль, что и по данным налогового учета.

При исправлении в отчетном периоде ошибок прошлых лет возникает необходимость введения в форму N 2 дополнительных строк. По правилам бухгалтерского учета ошибки, допущенные в предыдущих периодах, подлежат исправлению в периоде обнаружения этих ошибок, то есть в текущем периоде. Изменения в данные бухгалтерского учета предыдущих периодов не вносятся. Если вследствие ошибки была искажена сумма какого-нибудь налога, то его необходимо пересчитать, сдать уточненную налоговую декларацию и доплатить сумму налога и пени. В бухгалтерском учете сумма доначисления (уменьшения) налога и пеней фиксируется проводками текущего периода.

Если ошибка повлияла на расчет налога на прибыль, то в отчетном периоде образуется постоянная разница, формирующая постоянное налоговое обязательство или постоянный налоговый актив. Сумма этого постоянного налогового обязательства (актива) равна сумме недоплаченного (переплаченного) ранее налога на прибыль. Ее следует отразить в форме N 2 в дополнительной строке, которая вводится после строки "Текущий налог на прибыль". Такие разъяснения даны в Письме Минфина России от 23.08.2004 N 07-05-14/219.

Аналогичным образом отражаются суммы штрафов и пеней по налогам и сборам. В бухгалтерском учете такие суммы учитываются по дебету счета 99 "Прибыли и убытки". Для отражения налоговых санкций и пеней в форму N 2 потребуется ввести дополнительную строку, которую можно расположить после строки "Текущий налог на прибыль".

По строке "Чистая прибыль (убыток) отчетного периода"  отражается сумма чистой прибыли организации за отчетный период. Показатель этой строки формы N 2 должен быть равен конечному сальдо по счету 99 "Прибыли и убытки", который при закрытии годового баланса списывается на счет 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Показатель строки рассчитывается следующим образом:

строка «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода  = строка «Прибыль (убыток) до налогообложения» + строка «Отложенные налоговые активы» - строка «Отложенные налоговые обязательства» - строка «Текущий налог на прибыль» +/- дополнительно введенные строки.

Если показатель строки «Отложенные налоговые активы»  имеет отрицательное значение (заключен в круглые скобки), то он при исчислении суммы чистой прибыли/убытка не прибавляется, а вычитается. Если сумма, отраженная в строке «Отложенные налоговые обязательства», имеет положительное значение (не заключена в круглые скобки), то она при расчете чистой прибыли/убытка прибавляется, а не вычитается.

После расчета величины чистой прибыли в Отчете о прибылях и убытках следует указать ряд справочных показателей. В образце формы N 2, рекомендованном в Приказе Минфина России N 67н, в справочном разделе предлагается отразить сумму постоянных налоговых обязательств (активов), а также величину базовой и разводненной прибыли (убытка) на одну акцию.

Напоминаем, что организация вправе ввести в форму N 2 дополнительные строки и привести в справочном разделе другую дополнительную информацию, которая необходима заинтересованным пользователям бухгалтерской отчетности.

Строка "Постоянные налоговые обязательства (активы)"

Согласно нормам ПБУ 18/02 постоянные налоговые обязательства образуются в случае возникновения постоянной разницы, которая приводит к увеличению налога на прибыль. Постоянное налоговое обязательство отражается по дебету счета 99 субсчет "Постоянные налоговые обязательства" в корреспонденции с кредитом счета 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль".

Если постоянная разница приводит к уменьшению суммы налога на прибыль, то возникает постоянный налоговый актив. Он отражается по кредиту счета 99 субсчет "Постоянные налоговые активы" в корреспонденции с дебетом счета 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль".

Показатель строки «Постоянные налоговые обязательства (активы)" Отчета о прибылях и убытках исчисляется как разница между оборотами счета 99 "Прибыли и убытки" субсчет "Постоянные налоговые обязательства (активы)". Другими словами, в форме N 2 показываются сальдированные обороты по указанному субсчету счета 99.

Если дебетовый оборот по субсчету "Постоянные налоговые обязательства (активы)" счета 99 больше кредитового (то есть сумма постоянных налоговых активов больше, чем сумма постоянных налоговых обязательств), то по строке отражается отрицательный показатель.

Если кредитовый оборот по субсчету "Постоянные налоговые обязательства (активы)" счета 99 больше дебетового (то есть сумма постоянных налоговых обязательств больше, чем сумма постоянных налоговых активов), то по строке «Постоянные налоговые обязательства (активы)» формы N 2 отражается положительный показатель.

Можно рекомендовать бухгалтеру дополнить справочный раздел еще одной строкой и показывать постоянные налоговые обязательства отдельно от постоянных налоговых активов. Это гораздо удобнее, так как в таком случае не придется сальдировать обороты по субсчету "Постоянные налоговые обязательства (активы)" счета 99.

Строка "Базовая прибыль (убыток) на акцию"

Базовая прибыль на акцию - это часть прибыли отчетного года, которая причитается акционерам - владельцам обыкновенных акций. Строку "Базовая прибыль (убыток) на акцию" заполняют только акционерные общества. При расчете этого показателя следует руководствоваться Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденными Приказом Минфина России от 21.03.2000 N 29н.

Базовая прибыль (убыток) на акцию определяется как отношение базовой прибыли (убытка) отчетного периода к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.

Базовая прибыль (убыток) отчетного периода - это чистая прибыль отчетного периода (показатель отраженный по строке «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» формы N 2), уменьшенная на сумму дивидендов по привилегированным акциям, начисленным их владельцам за отчетный период. При расчете базовой прибыли отчетного периода не учитываются также дивиденды по привилегированным акциям, в том числе по кумулятивным, за предыдущие отчетные периоды, которые были выплачены или объявлены в течение отчетного периода.

Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода, определяется следующим образом:

средневзвешенное количество обыкновенных акций = суммарное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении, на первое число каждого календарного месяца отчетного периода : количество календарных месяцев в отчетном периоде.

Для расчета средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении, используются данные реестра акционеров общества на первое число каждого календарного месяца отчетного периода.

В некоторых случаях данные о средневзвешенном количестве обыкновенных акций, находящихся в обращении, корректируются (п.п.6 - 8 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию). А именно: при размещении акционерным обществом обыкновенных акций без их оплаты и при размещении дополнительных обыкновенных акций по цене ниже рыночной стоимости.

Существенная для пользователей бухгалтерской отчетности информация, которая касается показателей прибыли (убытка) на одну акцию, должна быть раскрыта в пояснительной записке.

Строка "Разводненная прибыль (убыток) на акцию"

Под разводнением прибыли понимается ее уменьшение (увеличение убытка) в расчете на одну обыкновенную акцию в результате возможного в будущем выпуска дополнительных обыкновенных акций без соответствующего увеличения активов общества.

Величина разводненной прибыли (убытка) на акцию показывает максимально возможную степень уменьшения прибыли (увеличения убытка), приходящейся на одну обыкновенную акцию акционерного общества, в случаях:

- конвертации всех конвертируемых ценных бумаг акционерного общества в обыкновенные акции (далее - конвертируемые ценные бумаги);

- при исполнении всех договоров купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости.

Строку "Разводненная прибыль (убыток) на акцию" заполняют только акционерные общества, у которых есть конвертируемые ценные бумаги и упомянутые договоры. Если нет, то эту строку не нужно включать в форму N 2, отметив это в пояснительной записке. При расчете этого показателя следует руководствоваться Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию.

Возможное уменьшение прибыли (увеличение убытка) в расчете на одну акцию и средневзвешенное количество обыкновенных акций в обращении рассчитывается:

- по каждому виду и выпуску конвертируемых ценных бумаг;

- по каждому договору купли-продажи обыкновенных акций у эмитента по цене ниже их рыночной стоимости или по нескольким договорам, если в них предусмотрены одинаковые условия размещения обыкновенных акций.

Подробный порядок расчета суммы разводненной прибыли (убытка) на акцию описан в п.п.9 - 15 Методических рекомендаций по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию.

Раздел "Расшифровка отдельных прибылей и убытков"

В этом разделе приводится расшифровка отдельных внереализационных доходов и расходов в сравнении с аналогичными показателями за предыдущий отчетный период (несколько отчетных периодов, если организация считает это целесообразным).

Этот раздел организации заполняют, если соответствующие данные не отражены в дополнительных расшифровочных строках к статьям формы N 2.

В разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" указываются сведения по следующим статьям:

- начисленные штрафы, пени и неустойки за нарушение условий хозяйственных договоров;

- прибыль (убыток) прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы возмещаемых убытков;

- положительные и отрицательные курсовые разницы;

- суммы созданных резервов под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений и т.п.;

- суммы дебиторской и кредиторской задолженности, списанной после истечения срока исковой давности.

При необходимости организация в этом разделе может привести расшифровку и по другим видам прибылей и убытков.

Строка "Штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда (арбитражного суда) об их взыскании"

По этой строке отражаются суммы штрафов, пеней и неустоек за нарушение условий хозяйственных договоров. Это санкции, признанные организацией или начисленные по решению суда.

В графе 3 "Прибыль" отражаются суммы претензий, которые организация, составляющая Отчет, выставила своим контрагентам. В графе 4 "Убыток" - суммы претензий, которые поставщики (подрядчики) выставили организации.

Штрафы, пени, неустойки в бухгалтерском учете учитываются на счете 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет 2 "Расчеты по претензиям" в корреспонденции со счетом 91 "Прочие доходы и расходы". Дебетовый оборот счета 76-2 - это сумма штрафных санкций по хозяйственным договорам, предъявленных организацией. Кредитовый оборот счета 76-2 - сумма претензий, выставленных организации поставщиками (подрядчиками).

Строка "Прибыль (убыток) прошлых лет"

По этой строке отражается сумма прибыли (убытка) прошлых лет, которая была выявлена в отчетном периоде. Прибылью прошлых лет, выявленной в отчетном году, могут быть, например, расходы, которые ранее были ошибочно включены в себестоимость. Убытком прошлых лет могут быть расходы, ранее не включенные в себестоимость.

Согласно правилам бухгалтерского учета ошибки, относящиеся к прошлым годам, должны быть исправлены в том отчетном периоде, в котором они выявлены.

Доходы и расходы прошлых лет, выявленные в отчетном периоде, относятся к внереализационным доходам и расходам. Они учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Строка "Возмещение убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств"

Согласно ст.329 ГК РФ исполнение обязательств помимо неустойки (штрафов, пеней) может обеспечиваться: залогом, удержанием имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком, другими способами, предусмотренными законом или договором.

По строке "Возмещение убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств" формы N 2 отражаются полученные и выплаченные суммы возмещения убытков, за исключением тех сумм, которые включены в показатель строки "Штрафы, пени и неустойки, признанные или по которым получены решения суда (арбитражного суда) об их взыскании".

Строка "Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте"

Курсовые разницы образуются в следующих случаях:

- при пересчете на конец отчетного периода остатков денежных средств на валютных счетах, остатков полученных или выданных в иностранной валюте авансов. Суммы в иностранной валюте следует пересчитать в рубли по официальному курсу Банка России, установленному для соответствующей валюты на отчетную дату;

- при пересчете кредиторской и дебиторской задолженности, выраженной в иностранной валюте.

Положительные курсовые разницы образуются в том случае, если:

- курс соответствующей валюты, установленный Банком России на дату переоценки (на отчетную дату), вырос по сравнению с курсом, по которому дебиторская задолженность принималась к учету;

- курс соответствующей валюты, установленный Банком России на отчетную дату, оказался ниже, чем курс валюты, установленный на дату возникновения кредиторской задолженности;

- курс соответствующей валюты, установленный Банком России на отчетную дату, вырос по сравнению с курсом валюты, установленным на дату зачисления иностранной валюты на валютный счет организации.

Отрицательные курсовые разницы образуются, если курс соответствующей валюты на дату переоценки стал ниже, чем на дату возникновения дебиторской задолженности, или выше, чем на дату возникновения кредиторской задолженности.

Курсовые разницы учитываются на счете 91 "Прочие доходы и расходы": положительные - по кредиту счета 91, отрицательные - по дебету этого счета.

Курсовые разницы могут возникнуть еще в одном случае: если учредитель - иностранное лицо оплачивает свой вклад в уставный (складочный) капитал в иностранной валюте. Но сумма такой курсовой разницы относится на добавочный капитал и не влияет на финансовый результат.

Строка "Отчисления в оценочные резервы"

Оценочные резервы создаются организацией под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений и по сомнительным долгам и в случае возникновения сомнительных долгов. Создание резервов отражается на счетах бухгалтерского учета:

- 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей";

- 59 "Резервы под обесценение финансовых вложений";

- 63 "Резервы по сомнительным долгам".

Создание оценочных резервов отражается по кредиту счетов учета резервов в корреспонденции с дебетом счета 91 "Прочие доходы и расходы". При реализации, выбытии, прочем списании с баланса актива, по которому ранее был образован резерв, а также при повышении его рыночной стоимости суммы резерва списываются с дебета счетов 14, 59, 63 в кредит счета 91.

Пункт 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации" предписывает суммы созданных организацией оценочных резервов учитывать в составе операционных расходов.

 Строка "Списание дебиторских и кредиторских задолженностей, по которым истек срок исковой давности"

Дебиторская задолженность, по которой истек срок исковой давности, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству. Списание задолженности производится на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Списать дебиторскую задолженность в уменьшение финансовых результатов можно либо по истечении срока исковой давности, либо если задолженность признана безнадежной ко взысканию.

Аналогичным образом ведется учет кредиторской задолженности. Учесть ее в составе доходов можно только после истечения срока исковой давности либо в случае признания этой задолженности безнадежной.

 

2. Анализ постановки налогового учета прибыли

на Вяземском молочном комбинате

2.1 Краткая характеристика Вяземского молочного комбината

Основным видом деятельности Общества с ограниченной ответственностью «Вяземский молочный комбинат» является производство и реализация молочной и кисломолочной продукции. Основной рынок сбыта находится в городе Хабаровске, также продукция реализуется в городах Вяземский, Бикин, п. Переяславка. За 2003 год выручка от основного вида деятельности составила 87 327 тысяч рублей, в том числе от переработки цельного сырья 92,28%. Прибыль от продажи молочной и кисломолочной продукции составила за 2003 год 1 617 тыс. руб. По сравнению с 2002 годом реализация продукции предприятия увеличилась на 43,39 %.

Предприятие обслуживается в ЗАО Регионбанк, ХФ МАКБ «Возрождение», Хабаровский филиал Внешторгбанка г. Хабаровск, за 2003 год банками ООО «Вяземский молочный комбинат» были предоставлены кредиты на сумму 51 555 тыс. руб. Данное кредитование пошло на приобретение основных средств, пополнение оборотных средств, на закуп сырья и вспомогательных элементов, необходимых в производстве. ООО «Вяземский молочный комбинат» за 2003 год возвратило заемных средств банкам на сумму 29 536 тыс. руб.

Среднесписочная численность работников за 2003 год составила 112 человек, по сравнению с 2002 годом произошло увеличение на 15 рабочих мест, которые были предоставлены жителям города Вяземский.

Фонд оплаты труда возрос по сравнению с 2002 годом на 1 450 тыс. руб., что составляет 123,8%. Задолженности по оплате труда работникам комбината администрация не имеет.

В 2003 году на предприятии были разработаны и пущены в производство два новых вида продукции: кефирный напиток «Вяземский» и глазированные творожные сырки «Василек».

2.2 Организация учета прибыли для целей налогообложения

и порядок ее формирования

Финансовый результат – это конечный экономический итог деятельности предприятия, который выражается в виде прибыли или убытка. Налоговый учет действий по определению финансового результата проводится в использованием счетов 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы» и 99 «Прибыли и убытки». Согласно главе 25 НК РФ прибыли и убытки от хозяйственных операций выявляются путем соотнесения доходов и расходов по этим операциям за один и тот же период.

Доходами считаются увеличение экономических выгод предприятия в результате поступления различного вида активов (материальных и денежных ценностей) и (или) погашения обязательств перед другими субъектами, приводящие к увеличению капитала (за исключением вкладов в уставный капитал). Расходами соответственно считаются уменьшения экономических выгод в результате выбытия активов и (или) увеличения обязательств предприятия перед другими субъектами рыночных отношений, приводящие к уменьшению капитала (за исключением изъятий из уставного капитала).

Для облегчения сопоставления доходов и расходов ст. 248 НК РФ рекомендуют выделять два вида деятельности предприятия:

-          деятельность, связанная с реализацией продукции (работ, услуг), товаров, имущества и имущественных прав;

-          внереализационная деятельность.

Сравнение совпадающих по времени доходов и расходов по упомянутым категориям деятельности позволяет судить об их прибыльности или убыточности.

Объектом обложения налогом на прибыль является валовая прибыль, т.е. суммарная прибыль от всех видов деятельности, исчисленная на основе налогового учета.

Начиная с бухгалтерской отчетности за 2003 г. введено новое Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02).

Положение по бухгалтерскому учету  «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ № 18) предназначено для расчета суммы налога на прибыль, подлежащего начислению к уплате в бюджет за отчетный период, в системе бухгалтерского учета.

При этом рассчитываются:

-          налог на прибыль от показателя прибыли (убытка), исчисленного по результатам хозяйственной деятельности организации, отраженным в бухгалтерском учете в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации;

-          величины, на которые корректируется налог на прибыль, рассчитанный от бухгалтерской прибыли (убытка), и способные оказать влияние на величину налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет, как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах.

Составляющими корректировки признаются разницы между величинами доходов и расходов, определяющие в отчетном периоде финансовый результат деятельности организации в бухгалтерском учете (прибыль, убыток) и размер налогооблагаемой прибыли или убытка отчетного периода.

Для формирования показателя прибыли до налогообложения используется информация, обобщаемая на счете 99 «Прибыли и убытки».

Показатели, формирующие прибыль до налогообложения:

-          сальдо доходов и расходов, списываемое со счета 90 «Продажи»;

-          сальдо доходов и расходов, списываемое со счета 91 «Прочие доходы и расходы».

Показатели, формирующие чистую прибыль:

-          условный расход (доход) по налогу на прибыль;

-          постоянные налоговые обязательства и активы;

-          суммы, списываемые со счетов 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» на счет учета прибылей и убытков вследствие различных причин (выбытия соответствующих активов или обязательств, по которым отложенные налоговые активы или обязательства были начислены ранее, перерасчета сумм отложенных активов и обязательств и других причин);

-          налоговые санкции и иные аналогичные платежи, зачисляемые в бюджет;

-          суммы налога на прибыль, определившиеся к доплате или к возврату из бюджета в связи с внесением исправлений в бухгалтерский учет и (или) в учет для целей налогообложения за прошлые налоговые периоды.

2.3 Проверка правильности формирования налоговой базы

по налогу на прибыль

Проверка правильности определения финансового результата экономического субъекта начинается с анализа правильности расчета прибыли (убытка) от продаж. 

В процессе проведения проверки  обращается внимание на ряд вопросов.

Принятый предприятием способ отражения выручки от реализации в учетных регистрах бухгалтерского учета.

Принятая ООО «Вяземский молочный комбинат» учетная политика как совокупность принципов, правил организации и технологии реализации способов ведения бухгалтерского учета разработана с целью формирования в учете и отчетности максимально полной, объективной и достоверной, а также оперативной финансовой и управленческой информации с учетом организационных и отраслевых особенностей ООО «Вяземский молочный комбинат». 

Приказами об учетной политике для целей налогообложения определен метод признания доходов и расходов по начислению. (Приложение 2, 3, 4)

 Операции по продаже надлежащим образом санкционированы.   Проверяется соблюдение политики экономического субъекта в отношении предоставления кредитов покупателям, процедур доставки и ценообразования при выполнении ежедневных операций. 

На счетах бухгалтерского учета отражены все реально совершенные сделки по продаже. При проведении этого теста необходимо обратить внимание на возможность возникновения двух видов ошибок:

-          данные по реально совершенным операциям не отражены в учете;

-          на счетах отражены фиктивные операции.

Подобные ошибки могут приводить соответственно к занижению или завышению стоимости активов и сумм продаж.

Согласованность записей синтетического и аналитического учета отгрузки и реализации в разрезе осуществляемых видов деятельности и номенклатуры продукции (работ, услуг). 

Проверка полноты и достоверности отражения сумм продажи на счетах бухгалтерского учета является частью проверки эффективности системы внутреннего контроля. Правильность отражения операций по продаже устанавливается в ходе выборочной проверки этих операций путем сверки данных, отраженных в бухгалтерских регистрах экономического субъекта, с первичными документами и наоборот.

Наличие документов, подтверждающих своевременность и правильность отражения выручки от реализации на счетах бухгалтерского учета. Проверка своевременности отражения продаж предполагает, что данные о реализации учитываются по мере совершения операции (оказания, отгрузки, выполнения) с отнесением к соответствующим периодам.

Проверяя правильность отражения в отчетности показателей себестоимости услуг (продукции, работ),  необходимо  сначала  ознакомиться с методом учета затрат и калькулирования себестоимости услуг, зафиксированным в учетной политике предприятия на отчетный период, обращая при этом внимание на его неизменность во всем проверяемом периоде.

При проверке организации аналитического учета затрат на производство следует установить, как группируются затраты, связанные с производством и оказанием (реализацией) услуг (продукции, работ) при планировании, учете и калькулировании себестоимость услуг (продукции, работ), т.е. ведется ли аналитический учет данных затрат (либо ведется с нарушениями действующего законодательства).   

В целях повышения качества проверки могут разрабатываться по каждому элементу проверки схемы соответствия аналитического и синтетического учета исследуемого элемента (Приложение 5).

Таблица 2.3.1

Отчет о прибылях и убытках за последние три года

Тыс. руб.

Показатели	2002 год	2003 год	2004 год
Выручка от реализации	60902	87327	117321
Себестоимость продукции	51840	85710	108328
Валовая прибыль	9062	1617	8993
Рентабельность	14,88	1,85	7,67
Коммерческие расходы	0	0	3808
Управленческие расходы	0	0	0
Прибыль (убыток) от продаж	9062	1617	5185
Проценты к получению	0	0	0
Проценты к уплате	0	1039	2708
Доходы от участия в других организациях	0	0	0
Прочие операционные доходы	136	261	297
Прочие операционные расходы	1382	113	741
Внереализационные доходы	417	0	0
Внереализационные расходы	1619	575	683
Прибыль (убыток) до налогообложения	6614	151	1350
Текущий налог на прибыль	0	174	488
Чистая прибыль (убыток) отчетного периода	6614	-23	862

 По данным сравнительного анализа видно, что в 2004 году рост выручки составил 29 994 тыс. руб., или 134,3% к уровню 2003 года, и 56 419 тыс. руб. и 192,6% соответственно к уровню 2002 года.

Увеличение себестоимости составило 22 618 тыс. руб., или 126,4% от уровня 2003 года, и 56 488 тыс. руб., 209% от уровня 2002 года.

Валовая прибыль в 2003 году снизилась на 7 445 тыс. руб. по сравнению с 2002 годом, и увеличилась в 2004 году до 8 993 тыс. руб.

Уровень рентабельности составил 7,67% в 2004 году, против 14,88% (2002 г.) и 1,85 (2003 г.).

 В 2003 году предприятием начислены проценты к уплате в размере 1 039 тыс. руб., в 2004 году сумма по этой статье увеличена до 2 708 тыс. руб.

Прочие операционные доходы в 2004 году равны 297 тыс. руб., что незначительно превышает размер этих доходов в 2003 году.

Прочие операционные расходы претерпели значительные колебания – 1 382 тыс. руб. в 2002 г., 113 – 2003 год, 741 – 2004 г.

Внереализационные доходы получены предприятием только в 2002 году в размере 417 тыс. руб.

Отмечено снижение внереализационных расходов в 2004 году по сравнению с 2002 годом.

В 2002 г. ООО «Вяземский молочный комбинат» получило прибыль 6 614 тыс. руб. В 2003 году бухгалтерская прибыль составила 151 тыс. руб., и по данным налогового учета был начислен налог на прибыль 174 тыс. руб., что привело к образованию убытка в 23 тыс. руб.

2004 год характеризуется бухгалтерской прибылью в размере 1 350 тыс. руб., налогом на прибыль – 488 тыс. руб. и чистой прибылью – 862 тыс. руб.

Согласно приказа об учетной политике для целей налогообложения ООО «Вяземский молочный комбинат» для определения налога на прибыль использует метод начисления.

Сумма выручки от продажи товаров, продукции, выполнения работ, оказания услуг отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета 90 "Продажи" и дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется для целей налогообложения исходя из их рыночной цены, которой признается сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки, но при условии выполнения требований ст.40 НК РФ.

Группировка доходов за 2004 г. (налоговый учет) (Приложение 6) подтверждает правильность определения прямых и косвенных доходов ООО «Вяземский молочный комбинат».

Доходы отражаются в момент отгрузки готовой продукции и товаров и оформления документов.

К прямым доходам на данном предприятии относятся доходы от реализации молочной и кисломолочной продукции, которые за 2004 г. составили 103 831 794,62 руб.

К косвенным доходам ООО «Вяземский молочный комбинат» относит доходы, связанные с реализацией сухого молока, угля, металлолома, крахмала, шоколада, запасных частей, хладона, основных средств, электроуслуг, повидла. Сумма этих доходов за 2004 год составила 13 504 488,12 руб.

Сумма внереализационных доходов полученная предприятием в 2004 г. равна 284 170,06 руб.

Таким образом, общая сумма дохода отраженная в налоговом учете ООО «Вяземский молочный комбинат» за 2004 год составила 117 620 452,80 руб.

В налоговом учете при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль важно правильно признать период, к которому относятся расходы. В ст. 272 НК РФ определены несколько общих принципиальных положений для признания расходов при методе начисления. Общий принцип состоит в том, что расходы признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от формы оплаты. При этом расходы признаются в том отчетном периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. Этот принцип относится и к расходам от реализации, и к внереализационным расходам.

После признания момента (периода) они подлежат отнесению к тому или иному виду расходов согласно классификации по ст. 252 НК РФ. С учетом особенностей, установленных ст. 318-320 НК РФ, они подлежат либо полному, либо частичному списанию в отчетном периоде. В случае частичного списания часть расходов остается несписанной исходя из расчета на остаток незавершенного производства, товаров отгруженных, остаток готовой продукции, товаров на складах. Те расходы, которые списываются с учетом распределения на остаток, классифицируются как прямые расходы, все остальные –как косвенные.

К прямым расходам на данном предприятии относятся материальные расходы (в т.ч. топливо, эл.энергия, вода), амортизация основных средств и нематериальных активов, расходы на оплату труда и ЕСН (в т.ч. налог на травматизм), и расходы на осуществление оптовой торговли.

К косвенным расходам относятся расходы на содержание аппарата управления, расходы будущих периодов, прочие расходы (ремонт основных средств, расходы на освоение природных ресурсов, расходы на рекламу, представительские расходы и др.).

Предприятием понесены также внереализационные расходы.

Сумма прямых расходов в 2004 году составила 90 188 779,91 руб. (Приложение 7), 89,1% этой суммы приходится на материальные расходы, 4,2% - расходы на осуществление оптовой торговли, 3,7% - расходы на оплату труда.

Косвенные расходы 2004 года равны 21 946 985,43 руб.

Внереализационные расходы составили 3 449 197,73 руб.

Общая сумма расходов, учитываемых при расчете налогооблагаемой прибыли в 2004 году определена в размере 115 584 963,07 руб.

Следует отметить, что предприятием правильно, с соблюдением всем необходимых требований ведется налоговый учет доходов и расходов для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

3. Типичные ошибки по формированию прибыли для целей налогообложения и пути их решения.

Среди случаев несоблюдения налогового законодательства в части правильности определения величины налоговой базы по расчетам налога на прибыль могут иметь место факты необоснованного единовременного включения в состав расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации текущего отчетного периода расходов, относящихся к последующим отчетным (налоговым) периодам, а также расходов, не подтвержденных первичными документами.

К типичным ошибкам также относится несоблюдение указанных в п. 3 и 4 ст. 10 Закона от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ и ст. 283 НК РФ требований в части условий переноса на последующие налоговые периоды убытка, полученного налогоплательщиком до 1 января 2002 г., а именно:

-          сумма переносимого убытка, уменьшающая налоговую базу за отчетный период, превышает налоговую базу, исчисленную в соответствии с положениями главы 25 НК РФ, более чем на 30%;

-          не соблюдается условие, заключающееся в том, что сумма убытка, полученного налогоплательщиком до 2002 г., учитываемая в уменьшение налоговой базы, исчисляется в соответствии с порядком, изложенным в п.5 ст. 6 Закона РФ от 27 декабря 1991 № 2116-1 «О налоге на прибыль предприятий и организаций» и п. 4.5 инструкции МНС России от 15 июня 2002 г. № 62 «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций». При этом в сумме убытка, учитываемого при исчислении налоговой базы, учитывается не только убыток, полученный от основной деятельности, но и убыток о  внереализационных операций.

Основными нарушениями при определении доходной части базы переходного периода являются:

1.     занижение ранее не учитывавшейся при формировании налоговой базы по налогу на прибыль выручки от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав по неоплаченным сделкам (неполного отражения) в составе выручки от реализации, определенной согласно подп. 1 п. 1 ст. 10 Закона от 06 августа 2001 г. № 110-ФЗ, сумм дебиторской задолженности (балансовой и забалансовой), подлежащих включению в базу переходного периода;

2.     невосстановление в базу переходного периода неиспользованных остатков неиспользованных в период до 2002 г. средств резервов, не перечисленных в подп. 4 п. 1 ст. 10 Закона от 6 августа 2001 г. № 110-ФЗ, расходы на формирование которых были учтены в целях налогообложения в 2001 году.

Основными нарушениями при определении расходной части базы переходного периода являются следующие.

1.     Неправомерно отражаются в составе расходов налоговой базы

переходного периода суммы недоначисленной амортизации по объектам налогообложения, по которым меняется классификация, а именно: в расходы организациями неправомерно включаются суммы недоначисленной амортизации по объектам основных средств непроизводственного назначения, ранее не учитывающиеся для целей налогообложения прибыли в соответствии с пунктами 1 и 2  Положения по составу затрат …, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. № 552,  и по объектам основных средств стоимостью свыше 10 000 руб., числящимся на балансе организации по состоянию на 31 декабря 2001 г. в составе объектов, ранее введенных в эксплуатацию.

2.     Ошибочно учитываются в составе нематериальных активов (по

которым исчислялась недоначисленная амортизация) или расходов будущих периодов расходы (числящиеся по состоянию на 31 декабря 2001 г.), которые относятся к сделкам с конкретными сроками исполнения.

Ошибками также являются:

-          неправильное определение объекта налогообложения;

-          неправильное определение момента признания доходов и расходов  для целей налогообложения;

-          неправильное распределение расходов  исходя из расчета на остаток незавершенного производства, товаров отгруженных, остаток готовой продукции, товаров на складах;

-          неправильное применение ставки налога на прибыль.

 

Заключение

В ходе выполнения дипломной работы были изучены теоретические основы формирования и налогообложения прибыли, нормативное регулирование формирования прибыли для целей налогообложения, а также механизм ее расчета.  Особое внимание было уделено изучению документов, регламентирующих порядок определения доходов и расходов предприятия для целей налогообложения прибыли. Приказ «Об учетной политике для целей налогообложения» совмещен с Приказом «Об учетной политике для целей бухгалтерского учета», составлен грамотно, полно с отражением Плана счетов, используемых бухгалтерией для ведения бухгалтерского учета. Порядок налогового учета прибыли был  рассмотрен на примере ООО «Вяземский молочный комбинат».

Налоговый учет доходов и расходов для целей налогообложения осуществляется в соответствии с главой 25 Налогового Кодекса.

Налоговый учет прибыли на данном предприятии ведется с соблюдением правил и требования налогового законодательства. В ходе  выполнения работы не выявлено существенных ошибок или нарушений, способных повлиять на изменение финансовых результатов деятельности предприятия.  Хорошая организация бухгалтерского и налогового учета хозяйственных операций   способствует полному и своевременному отражению всех совершаемых операций на счетах бухгалтерского  и налогового учета с использованием не только унифицированных форм первичной учетной документации, но и самостоятельно разработанных форм.

Бухгалтерией предприятия правильно применяются требования нормативных документов в части отражения не только выручки от продаж, но и внереализационных доходов.  Перечень расходов на производство и реализацию относящихся к прямым и косвенным расходам оговорены в п.1 ст. 318 НК и является исчерпывающим. Прямые затраты на производственных предприятиях по окончании месяца подлежат распределению на остаток незавершенного производства, остаток готовой продукции на складе, остаток реализованной, но не оплаченной продукции и собственно реализованной продукции. Косвенные расходы относятся на себестоимость в полном объеме.  И прямые и косвенные расходы определены для целей налогообложения  по правилам гл. 25 верно.    Можно подтвердить правильности формирования и отражения хозяйственных операций и их результатов не только на счетах бухгалтерского учета, но и в отчетности, предоставляемой внешним и внутренним пользователям.

      Грамотность специалистов бухгалтерской службы, правильность применения нормативных документов и использование унифицированных форм первичной документации позволило предприятию достоверно отразить финансовый результат хозяйственной деятельности предприятия в бухгалтерском учете и отчетности, а также верно определить сумму налога на прибыль к уплате в бюджет за налоговый период (2004 год).

 

 

 

       

    

Список литературы

1.     Гражданский кодекс Российской Федерации. Части первая, вторая и третья. – М.: ТК Велби, Изд-во Проспект, 2005. – 448 с.

2.     Налоговый кодекс Российской Федерации. – М: Омега-Л, 2004. – 492 с. – (Б-ка российского законодательства).

3.     Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ

4.     Закон РФ «О налоге на прибыль предприятий и организаций» от 27.12.1991 № 2116-1

5.     Приказ Минфина РФ от 29.07.1998г. № 34н «Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации»

6.     Приказ Минфина РФ от 09.12.1998г. № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/98)

7.     Приказ Минфина РФ от 10.01.2000г. № 2н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 3/2000)

8.     Приказ Минфина РФ от 06.07.1999г. № 43н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)

9.     Приказ Минфина РФ от 25.11.1998г. № 56н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» (ПБУ 7/98)

10.            Приказ Минфина РФ от 28.11.2001г. № 96н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Условные факты хозяйственной деятельности» (ПБУ 8/01)

11.            Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 32н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99)

12.            Приказ Минфина РФ от 06.05.1999г. № 33н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» (ПБУ 10/99)

13.            Приказ Минфина РФ от 02.08.2001г. № 60н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию» (ПБУ 15/01)

14.            Приказ Минфина РФ от 02.07.2002г. № 66н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» (ПБУ 16/02)

15.            Приказ Минфина РФ от 19.11.2002г. № 114н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» (ПБУ 18/02)

16.            Постановление Правительства РФ от 01.01.2002г. № 1 (ред. от 08.08.2003) «О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы»// «Российская газета», № 3, 09.01.2002г.

17.            Инструкция МНС России от 15.06.2000 № 62 «О порядке исчисления и уплаты налога на прибыль предприятий и организаций»

18.            Авдеев В.Ю. Глава 25 Налогового кодекса РФ. Налоговый и бухгалтерский учет: сходства и различия. – М.: Издательско-консультационная компания «Статус-Кво 97», 2003. – 176 с.

19.             Бакаев А. Бухгалтерский учет в России: основные направления развития // «Финансовая газета», 2001, № 3

20.            Бакаев А.С. Годовая бухгалтерская отчетность коммерческой организации. – М.: Бухгалтерский учет, 2000

21.            Бухгалтерская (финансовая) отчетность. Учебное пособие /Под ред. проф. В.Д. Новодворского. – М.: ИНФРО-М, 2003. – 464 с. – (Серия «Высшее образование»). 

22.            Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в схемах // «Налоговый вестник», № 10-11, 2002

23.            Дмитриева Н.Г., Дмитриев Д. Б. Налоги и налогообложение: Учеб. для сред. профес. учеб. заведений. 2-е изд-е, перераб. и доп. – Ростов н/Д: Феникс, 2003. – 480 с. (Серия «Среднее профессиональное образование»).

24.            Иванова Н.Г., Вайс Е.А., Кацюба И.А., Петухова Р.А. Налоги и налогообложение. Схемы и таблицы. 2-е изд. – СПб.: Питер, 2004. – 368 с.: ил. – (Серия «Учебное пособие»).

25.            Кожинов В.Я. Налоговый учет: Пособие для бухгалтера. – М.: КНОРУС, 2004. – 656 с. 

26.            Кондраков Н.П. Бухгалтерский учет: Учебное пособие. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2003. – 640 с. – (Серия» Высшее образование»).

27.            Макарьева В.И. О признании доходов и расходов при методе начисления и кассовом методе в бухгалтерском и налоговом учете // «Налоговый вестник», № 5, 2003

28.            Наумкина А.О. Глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ в схемах // «Налоговый вестник», № 10-11, 2002.

29.            Нестеров В.В. Сущность налога, его общественное назначение // «Налоговый вестник», 2000, № 2

30.            План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкция по его применению. – М.: Информационное агентство ИПБ-БИНФА, 2001. – 176с.

31.            Пучкова С.И. Бухгалтерская финансовая отчетность: Учебное пособие. – М.: ФБК-пресс, 2002. – 272 с.

32.            Салтыкова А.А., Шнейдман Л.З. Российская и международная финансовая отчетность: существенные различия // «Бухгалтерский учет» , 2001, № 18

33.             Соловьева О.В. Концептуальные основы финансовой отчетности // «Бухгалтерский учет, 1998, № 7

34.             Селезнева Н.Н., Ионова А.Ф. Финансовый анализ: Учеб. пособие. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – 479 с.

35.            Стуков Л.С. Реформирование системы бухгалтерского учета и международные стандарты финансовой отчетности // «Аудиторские ведомости», № 3, 2003

ПРИЛОЖЕНИЯ