СОДЕРЖАНИЕ

«Административные правонарушения в сфере налогов и сборов»

Введение……………………………………………………………………………..3

Глава 1. Законодательство о налогах и сборах, как центральная категория российского налогового права……………………………………………………...6

§1.1. Понятие и состав законодательства о налогах и сборах. Соотношение категорий «законодательство о налогах и сборах» и «налоговое законодательство»…………………………………………………………………...6

§1.2. Соотношение административного, и налогового законодательства……...11

Глава 2. Общие положения об административном правонарушении в сфере налогов и сборов……………………………………………………………………17

§2.1. Общая характеристика составов административных правонарушений в сфере налогов и сборов…………………………………………………………….17

§2.2. Административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля………..34

Глава 3. Характеристика отдельных видов административных правонарушений в сфере налогов и сборов…………………………………………………………..42

§3.1. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе………………..42

§3.2. Нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации. Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику. Неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента………………………………………………………………………………..47

§3.3. Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля Нарушение сроков представления налоговой декларации…………...53

§3.4. Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса). Нарушение сроков уплаты налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации…………………………………………………………………………..65

Заключение………………………………………………………………………...69

Список использованной литературы…………………………………………..72

Введение


Тема данной дипломной работы – «Административные правонарушения в сфере налогов и сборов» – актуальна в силу того, что, во-первых, неприязненное отношение к имеющейся налоговой системе основывается на предыдущих причинах, налогоплательщик не может уважать систему, которая не уважает его, как налогоплательщика, не учитывает его возможность оплаты налогов. Корысть, умысел при уклонении от уплаты налогов играют не последнюю роль в причинах существования налоговых правонарушений. Однако, не все правонарушения подобного характера имеют личную мотивацию, во-вторых, вопрос о составе, системе и структуре как нормативных правовых актов, так и норм, способных регулировать отношения в сфере налогообложения, является одним из центральных не только в теории и практике налогового права. От решения этого вопроса зависит вообще все построение любой национальной налоговой системы, в-третьих, в обществе сейчас бытует мнение, что налоговые правонарушения это только лишь незаконное уклонение от уплаты налогов налогоплательщиками. Это не так, хотя неуплата налогов и является в данное время наиболее часто встречающимся видом налоговых правонарушений, существует масса других видов деяний подобного рода, совершаемых другими участниками налоговых отношений.

С 1 июля 2002 г. все составы административных правонарушений в области налогов и сборов содержатся в КоАП РФ, и только в нем. Иные акты законодательства «очищены» от соответствующих норм. Однако не только этим КоАП РФ отличается от предыдущего Кодекса. Одним из нововведений является нормативное признание юридических лиц субъектами административной ответственности именно в нормах Кодекса как основного документа отрасли административного законодательства. Ранее в КоАП РСФСР не были определены организации в качестве субъектов административной ответственности. Однако таковыми они являлись на основании, например, Закона РФ от 18.06.93 г. «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» (ст. 7). В КоАП РФ также предусмотрен соответствующий состав правонарушения - за него налагается административный штраф как на юридическое лицо, так и на должностное лицо (ст. 15.1). Субъектами административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов являются физические лица – налогоплательщики, а также должностные лица, к которым в целях административной ответственности отнесены руководители и другие работники организаций, совершившие административные правонарушения в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций, а также лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Должностные лица организаций могут нести административную ответственность за неисполнение собственных налоговых обязанностей так же, как физические лица.

Целью данной работы является исследование сущности административных правонарушений в сфере налогов и сборов, характеристика отдельных видов административных правонарушений в сфере налогов и сборов.

Для достижения этой цели в работе решаются следующие задачи:

- описывается понятие и состав законодательства о налогах и сборах. Соотношение категорий «законодательство о налогах и сборах» и «налоговое законодательство»;

- рассматривается общая характеристика составов административных правонарушений в сфере налогов и сборов;

- показываются административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля;

- рассматривается характеристика отдельных видов административных правонарушений в сфере налогов и сборов.

Объект исследования: общественные отношения, складывающиеся в сфере нарушения установленного административным законодательством порядка управления в сфере налоговых правоотношений.

Предмет исследования – административные правонарушения в сфере налогов и сборов.

Новизна исследования – характеризуется тем, что в работе достаточно подробно дается характеристика отдельных видов административных правонарушений в сфере налогов и сборов, рассматривается понятие и состав законодательства о налогах и сборах, соотношение категорий «законодательство о налогах и сборах» и «налоговое законодательство».

При работе над данной темой использовались системный и инструментальный методы исследования.

Работа состоит из введения, трех глав, заключения и списка литературы.

В главе 1 – законодательство о налогах и сборах, как центральная категория российского налогового права – решается первая из поставленных выше промежуточных задач, а именно: описывается понятие и состав законодательства о налогах и сборах. Соотношение категорий «законодательство о налогах и сборах» и «налоговое законодательство».

В главе 2 – общие положения об административном правонарушении в сфере налогов и сборов – решается вторая и третья из промежуточных задач, а именно: рассматривается общая характеристика составов административных правонарушений в сфере налогов и сборов и показываются административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля.

В главе 3 – характеристика отдельных видов административных правонарушений в сфере налогов и сборов – решается последняя из поставленных выше промежуточных задач, а именно: рассматривается характеристика отдельных видов административных правонарушений в сфере налогов и сборов.

В заключении делаются основные выводы по работе.

Глава 1. Законодательство о налогах и сборах, как центральная категория российского налогового права

§1.1. Понятие и состав законодательства о налогах и сборах. Соотношение категорий «законодательство о налогах и сборах» и «налоговое законодательство»

Вопрос о составе, системе и структуре как нормативных правовых актов, так и норм, способных регулировать отношения в сфере налогообложения, является одним из центральных не только в теории и практике налогового права. От решения этого вопроса зависит вообще все построение любой национальной налоговой системы. 1

Российское законодательство о налогообложении, действовавшее до 1 января 1999 года, т.е. до принятия первой части Налогового кодекса РФ (далее по тексту – НК РФ), и в первую очередь Закон РФ от 27 декабря 1992 года № 2118-1 «Об основах налоговой системы в РФ», данный вопрос практически не решало. Однако даже несистемные упоминания в этом Законе о «законодательных актах» и о неких «правовых актах» по вопросам налогообложения, уже тогда сформировали общеупотребительный термин «налоговое законодательство», хотя состав и уровень нормативных правовых актов и норм, входящих в категорию «налоговое законодательство» определен не был.

Данное обстоятельство вызывало в науке и на практике многочисленные теоретические дискуссии и судебные споры. Правоприменительная практика по этому вопросу в ряде случаев складывалась крайне противоречиво и непоследовательно.

Не случайно, что, принятая в 1998 году, первая часть НК РФ, попыталась решить данную проблему в первоочередном порядке – и именно в самой первой своей статье. (Однако необходимо отметить, что при принятии НК РФ законодатель отказался от систематизации налогового законодательства путем инкорпорирования норм ранее принятых законов РФ о налогообложении. Напомню, что систематизация законодательства – это целенаправленная работа по упорядочению и приведению в единую систему действующих законодательных актов с целью их доступности, лучшей обозримости и эффективного применения. 1 Инкорпорация – вид систематизации законодательства, в ходе которой действующие нормативные акты сводятся воедино без изменения их содержания, переработки и редактирования. Кодификация – вид систематизации, который предполагает переработку норм права по содержанию и его систематизированное, научно обоснованное изложение в новом законе. Данное обстоятельство, на практике привело к тому, что ранее действующие разъяснения налоговых органов, касающиеся исчисления и уплаты некоторых налоговых платежей, не смогли стать применимы (постановление ФАС СЗО от 19.03.2002 № А56-30031/01).

Вместе с тем НК РФ сам термин «налоговое законодательство» принципиально не использует и не применяет, в отличие от иных отраслей права. Например, в Гражданском кодексе РФ (ГК РФ), термин «гражданское законодательство» непосредственно присутствует в ст.3 ГК РФ. НК РФ применяет иную терминологию – в подп.6 ст.1 НК РФ указано, что по всему тексту НК РФ, для обозначения законов и иных нормативных актов, которые непосредственно регулируют отношения в сфере налогообложения, используется термин - «законодательство о налогах и сборах». Однако «налоговое законодательство» как категория налогового права окончательно не исчезло и до сих пор широко применяется на практике.

В этой связи необходимо отметить, что «законодательство о налогах и сборах» и «налоговое законодательство» - термины нетождественные. Сам НК РФ эти понятия никак не объединяет, что позволяет сделать вывод о том, что в состав налогового законодательства, которое имеет общеправовое значение, входят как законодательство о налогах и сборах (ст.1 НК РФ), так и нормативные правовые акты органов государственного управления (ст.4 НК РФ).

Хотя первоначально, ст.4 проекта НК РФ непосредственно предполагало введение термина «налоговое законодательство». 1 Так, планировалось отнести к налоговому законодательству не только НК РФ и соответствующие федеральные налоговые законы, но и нормативные акты, принятые Правительством РФ или федеральными органами исполнительной власти (министерствами, комитетами, службами и т.д.). Однако законодателем была избрана иная конструкция, призванная обозначить систему и структуру системы правовых актов и норм, регулирующих отношения в сфере налогообложения.

Исходя из федеративного устройства РФ и в соответствии с конституционным принципом разделения властей, ст.1 НК РФ устанавливает категорию «законодательства о налогах и сборах». Данное положение было предопределено неслучайно. В отличие от гражданского законодательства, которое находится в исключительном ведении РФ (подп. «о» ст.71 Конституции РФ), установление общих принципов налогообложения и сборов в РФ находится в совместном ведении РФ и ее субъектов (подп. «и» п.1 ст.71 Конституции РФ).

Причем категория законодательства о налогах и сборах, категория системная. Ст.1 НК РФ определяет четыре уровня системы законодательства о налогах и сборах, которые осуществляют основное и базовое правовое регулирование отношений в сфере налогообложения в РФ:

- НК РФ (как нормативно правовой акт высшей юридической силы);

- федеральные законы о налогах и сборах, принятые в соответствии с НК РФ;

- законы и иные нормативные правовые акты о налогах и сборах субъектов РФ, принятые законодательными (представительными) органами субъектов РФ в соответствии с НК РФ;

- нормативные правовые акты органов местного самоуправления о местных налогах и сборах, приятые представительными органами местного самоуправления в соответствии с НК РФ.

Категория «законодательство о налогах и сборах» имеет непосредственно практическое значение. Действие многих положений и норм НК РФ непосредственно взаимоувязано с действием норм законодательства о налогах и сборах. Так, о «законодательстве о налогах и сборах», как конкретной правовой категории упоминается в ст. 1, 2, 3, 4, 5, 6, 9, 11, 21, 23, 26, 28, 29, 31, 32, 34, 36, 38, 44, 45, 56, 58, 62, 68, 73, 74, 75, 80, 88, 100, 102, 106, 113, 114, 119, 123 первой части НК РФ. Данный термин постоянно фигурирует и во второй части НК РФ.

В этой связи хотелось бы обратить внимание на то обстоятельство, что, несмотря на четкую правовую норму ст.1 НК РФ о составе законодательства о налогах и сборах, в подп.1 п.1 ст.21 НК РФ неожиданно упоминается о неких «иных актах, содержащих нормы законодательства о налогах и сборах». Однако в связи с тем, что содержание этого понятия в НК РФ не раскрыто, и оно больше нигде в НК РФ не упоминается, то мы считаем, что в данном случае эти «иные» акты, содержащие налоговые нормы применяться не должны, так как они вообще не могут регулировать налоговые отношения. Это обусловлено так же и положениями ст.2 НК РФ, в которой четко сказано, что соответствующие отношения в сфере налогообложения могут регламентироваться только законодательством о налогах и сборах, но никак не нормами, которые содержаться в иных нормативных актах, не отвечающим требованиям ст.1 Кодекса.

Кроме того, как следует из содержания ст.1 НК РФ, нормативные акты органов исполнительной власти в состав «законодательства о налогах и сборах» не входят. Их применение в регулировании налоговых отношений осуществляется в специальном порядке, который определяется НК РФ и, в частности, ст.4 НК РФ.

Именно поэтому, в случаях, когда исполнительные органы государственной власти вмешиваются в компетенцию, определяемую законодательством о налогах и сборах исключительно для законодательных (представительных) органов государственной власти, судебные органы выносят свои решения в пользу налогоплательщиков. Например, как было указано в одном из судебных решений Верховного Суда РФ в компетенцию главы субъекта РФ – губернатора, не входит установление стоимости патента для субъектов малого предпринимательства. Подобное право предоставлено только органам государственной власти субъекта РФ (Определение Верховного Суда РФ от 22.05.2001).

В другом случае, было установлено, что срок представления налоговой декларации по одному из местных налогов установлен не нормативным правовым актом органа местного самоуправления, а, постановлением главы города. Как указал арбитражный суд, в данном случае акт главы города нельзя рассматривать в качестве акта законодательства о налогах и сборах. Поэтому нарушение срока предоставления налоговой декларации по местному налогу, который установлен постановлением главы администрации, не образует состава налогового правонарушения по ст.119 НК РФ (постановление ФАС УО от 04.01.2002 № ФО9-3255/01-АК).




§1.2. Соотношение административного, и налогового законодательства

Вопрос о соотношении норм административного и налогового законодательства всегда являлся и является в юридической литературе достаточно сложным а, по ряду положений, дискуссионным. 1 Во многом это вопрос о соотношении административного права с правом финансовым, частью которого, традиционно, рассматривается право налоговое. М.В. Карасева отмечает, что и для финансового права, и для административного права метод правового регулирования один и тот же - метод властных предписаний, поэтому он не может выступать в качестве критерия при отграничении этих двух отраслей права. 2

Специфика предмета финансового права в сравнении с административным заключается в том, что в сферу финансово-правового регулирования включаются только те отношения с участием органов исполнительной власти, через которые непосредственно реализуется функция финансового обеспечения государства и муниципальных образований. Иначе говоря, предметом финансового права являются только те отношения, которые непосредственно обеспечивают образование, распределение и использование государственных и муниципальных денежных фондов. Предметом же административного права являются иные отношения, возникающие в связи с реализацией исполнительной власти. 3

Однако само финансовое право, как система правовых норм, регулирующих отношения в сфере финансовой деятельности государства не является самодостаточным и внесистемным, относительно правовой системы в целом. Исторически, как считает Р.О. Халфина, финансовое право как самостоятельная отрасль права, первоначально существовало в рамках государственного и административного права, и выделившись из них сохранило черты этих отраслей. 1 Данную точку зрения поддерживают не только другие ученые-правоведы, Б.Н. Иванов, М.И. Пискотин, С.Д. Цыпкин, М.В. Карасева и др., 2 но также и специалисты в области истории права. 3

Данное положение нельзя рассматривать в качестве особенности именно отечественной правовой системы, такая тенденция характерна и для зарубежных стран. 4

Именно поэтому финансовое право «произрастает» в первую очередь из отрасли права административного, что предопределяет также все общие, а именно административно-правовые начала правового регулирования отношений в области финансов. Кроме того, особый метод правового регулирования финансовых отношений, в отрыве от административно-правового, практически отсутствует. 5

В этой связи несомненно следует согласиться с Ю.А. Тихомировым, который пишет, что «... административное право служит своего рода «материнской отраслью» прежде всего для отраслей публичного права, «пропитывая» и поддерживая их своими подотраслями, институтами и нормами. Например, финансовое право со своими подотраслями бюджетного и налогового права впитывает нормы административного права о компетенции соответствующих органов исполнительной власти, об их взаимоотношениях с физическими и юридическими лицами, административно-правовых санкциях и др.». 6

Таким образом, административное право с учетом специфических особенностей государственно-управленческой деятельности как правовой формы реализации исполнительной власти охватывает своим регулятивным воздействием очень широкий круг общественных отношений, в том числе и отношения в сфере налогообложения. Несмотря на сложность разграничения административного и финансового права необходимо учитывать, что общим у них является именно то, что значительная часть общественных отношений, отнесенных к ведению финансового права регулируется нормами административного права, с помощью «административно-правовых средств (например, установление налогов, обеспечение исполнения налоговых обязательств и обязанностей)». Так же необходимо отметить, что нормы административного права регулируют значительную часть финансового механизма, а правовая защита налоговых отношений осуществляется преимущественно в административно-правовом порядке.

Таким образом, финансовое право, в своем правовом регулировании финансовых отношений, непосредственно опирается на административное право, а также на тот инструментарий и методологию, которые накоплены в этой правовой отрасли, а соответственно налоговое право, имеющее административно правовую природу, регулирует особый вид административных отношений - отношений, связанных с налогообложением.

Как отмечает по этому поводу Б.Н. Топорнин: «Налоговое право - составная часть административного права, понимаемого в широком смысле. Оба они характерны тем, что предусматривают возможность активного управленческого воздействия на регулируемые отношения. Налоговые органы действуют посредством административных актов, которые ими же и выполняются. Эти органы правомочны накладывать на лиц, подлежащих налогообложению, не только чисто финансовые обязательства в виде уплаты налогов и сборов, но и обязательства подавать декларацию, являться по вызову в налоговые органы и т.д. ... В рамках административного права налоговое право образует особую подсистему». 1 С другой стороны, как указывает М.В.Кустова «взаимосвязь налогового права с административным обусловлена прежде всего тем, что значительная часть налоговых отношений складывается в сфере исполнительно-распорядительной деятельности государства». 1 И действительно, в определенных пределах государственно-властные полномочия налогового характера предоставлены также финансовым, таможенным и иным исполнительным органам государственной власти, а значительная часть отношений, входящих в предмет налогового права, обнаруживает элементы их административно-правовой природы. Некоторые ученые правоведы прямо говорят об «отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах», об «административных отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах», или и об «административном регулировании в налоговой сфере». 2 Дополнительным аргументом в пользу позиции о том, что налоговые отношения имеют административно правовую природу является и то обстоятельство, что судебная практика, применяя аналогию закона в сфере налоговых правоотношений, исходит из того, что в случае коллизии применению подлежат нормы административного права. 3 Именно такое заключение следует, в частности, из подготовленного Высшим Арбитражным Судом РФ Обзора практики разрешения арбитражными судами споров, касающихся общих условий применения ответственности за нарушение налогового законодательства. 4 Следы тесного взаимодействия административного права и налогового права можно найти в принципах и порядке взимания налога, налогового контроля, привлечения к ответственности, обжалования. 5

Кроме того, тесное взаимодействие этих двух отраслей законодательства наблюдается в том, что исполнение обязанностей, установленных законодательством о налогах и сборах со стороны должностных лиц организаций обеспечивается нормами КоАП РФ - гл.14 КоАП РФ «Административные правонарушения в области финансов, налогов и сборов, рынка ценных бумаг» (ст.ст.15.3, 15.4, 15.5, 15.6, 15.7, 15.8, 15.9, 15.10), а также в одной из норм гл.16 КоАП РФ «Административные правонарушения в области таможенного дела (нарушения таможенных правил)», а именно в ст.16.22 КоАП РФ «Нарушение сроков уплаты налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ».

Об административно-правовой природе ответственности в сфере налогообложения, регулируемой законодательством о налогах и сборах свидетельствуют и современные исследования в области науки административного права. 1 Интересно также отметить и то обстоятельство, что даже представители экономической науки, рассматривая систему управления государством налоговых отношений, терминологически обозначают ее как «налоговое администрирование». 2 В этой связи необходимо отметить, что определенное, причем чисто условное, разграничение между административным и налоговом правом можно провести по кругу субъектов, регламентация деятельности которых осуществляется данным отраслями законодательства. Если административное законодательства регламентирует отношения между органами исполнительной власти, юридическими лицами, физическими и должностными лицами, то номы налогового законодательства регламентируют отношения между фискальными органами государства и налогоплательщиками, налоговыми агентами и иными обязанными лицами. Однако представляется, что любые «как бы различия» между административным и налоговым законодательством не могут иметь какого-либо принципиального значения. Суть предметного разделения административного и финансового права лежит не в плоскости «разные отношения», а в том, что для целей детального и подробной регламентации отношений в сфере налогов и финансов, лежащих в рамках единой сферы управленческой деятельности государства, объективно необходима «специализация». Они соотносятся как «целое – часть». Регулирование финансовых, и соответственно налоговых отношений, по сути своей, это регулирование административно-правовых отношений (через административно-правовой метод), возникающих и проявляющихся в сфере государственных финансов и налогов. Ведь не случайно, С.С.Алексеев, еще в 1997 году называл финансовое право «специальной» отраслью права. 1 Что касается непосредственно права налогового, то в данном случае, мы имеет дело со вторичной специализацией норм административного права. Выделившись из недр права административного, пройдя через правовой режим финансового права, налоговое право приобретает свое самостоятельное качество, и вырабатывает свой режим правового регулирования. Нормативное «профильное» регулирование, которое складывается в рамочной и в определенной степени замкнутой сфере отношений, и которое предназначено для регламентации специфических связей в одной сугубо специальной области, особо характерно для налогового права. Тем более, что данная правовая регламентация налоговых правоотношений с 1 января 1999 года осуществляется в налоговой сфере не разрозненной совокупностью финансово-правовых норм, а «возглавляется» кодифицированным законодательным актом, который комплексно унифицировал не только предмет правового регулирования налоговых отношений, но и установил особые юридические средства регулирования («юридический инструментарий») - установления и формы, касающиеся способов возникновения прав и обязанностей, средств юридического воздействия, способов защиты прав, процедурно-процессуальных форм и т.д.

Глава 2. Общие положения об административном правонарушении в сфере налогов и сборов

§2.1. Общая характеристика составов административных правонарушений в сфере налогов и сборов

Напомню, что все виды административных правонарушений в области налогов и сборов помещены в главу 15 КоАП РФ (статьи 15.3-15.13).

В КоАП РФ также предусмотрен соответствующий состав правонарушения - за него налагается административный штраф как на юридическое лицо, так и на должностное лицо (ст.15.1).

Субъектами административной ответственности за правонарушения в области налогов и сборов являются физические лица-налогоплательщики, а также должностные лица, к которым в целях административной ответственности отнесены руководители и другие работники организаций, совершившие административные правонарушения в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций, а также лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица (ст.2.4 КоАП РФ).

Должностные лица организаций могут нести административную ответственность за неисполнение собственных налоговых обязанностей так же, как физические лица.

Приведенное положение ст.2.4 КоАП РФ не содержит четкого состава должностных лиц организации, в отношении которых может быть возбуждено административное производство. В статье лишь в общих чертах определены критерии, которым должны отвечать такие лица.

Прежде всего необходимо отметить их несомненное сходство с составами налоговых правонарушений, предусмотренных Налоговым кодексом РФ. 1

Однако КоАП РФ содержит и существенные, на мой взгляд, особенности. Рассмотрим некоторые из них на примере отдельных составов административных правонарушений.

Нарушение срока постановки на учет влечет наложение штрафа на должностных лиц организации в размере 5-10 МРОТ. Нарушение выражается в пропуске установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе внебюджетного фонда. Если нарушение срока сопровождалось ведением деятельности, размер штрафа увеличивается до 20-30 (ст.15.3 КоАП РФ) МРОТ.

В соответствии со статьями 9, 30, 34.1 НК РФ органы государственных внебюджетных фондов отнесены к числу участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах.

В случаях, когда законодательством о налогах и сборах на эти органы возложены обязанности по налоговому контролю, они пользуются правами и несут обязанности налоговых органов, предусмотренные НК РФ.

При этом согласно ст.9 Федерального закона РФ от 05.08.2000 N 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» с 1 января 2001 г. в связи с введением в действие части второй Налогового кодекса РФ налоговые органы осуществляют контроль за правильностью исчисления, полнотой и своевременностью внесения в государственные социальные внебюджетные фонды тех страховых взносов, которые в силу ст. 11 названного Закона N 118-ФЗ входят в единый социальный налог. 1

Таким образом, органы государственных внебюджетных фондов с 1 января 2001 г. не осуществляют налоговый контроль по тем взносам, которые вошли в состав ЕСН.

Вместе с тем функции по ведению единого учета застрахованных лиц и страхователей закреплены за органами государственных внебюджетных фондов актами законодательства об обязательном социальном страховании.

Обязанность встать на учет (зарегистрироваться) в соответствующих фондах возложена на плательщиков страховых взносов Федеральными законами от 16.07.99 N 165-ФЗ «Об основах обязательного социального страхования» (подп.1 п.2 ст.12), от 24.07.98 N 125-ФЗ «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» (подп.1 п.2 ст.17), от 01.04.96 N 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе государственного пенсионного страхования» (ст.15).

Таким образом, штраф, предусмотренный ст.15.3 КоАП РФ, может быть применен к должностным лицам за нарушение обязанностей налогоплательщиков, предусмотренных ст.83 НК РФ, а также обязанностей, предусмотренных указанными законами для плательщиков страховых взносов, не включенных в ЕСН.

Отметим также, что размер штрафа, установленный в ст.15.3 КоАП РФ, значительно ниже штрафа по ст.116 НК РФ.

В соответствии со ст.116 НК РФ, в отличие от ст.15.3 КоАП РФ, к ответственности привлекаются налогоплательщики, нарушившие только установленные ст.83 НК РФ сроки подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе, а не сроки регистрации в качестве страхователя.

Нарушение установленного срока представления в налоговый орган или орган государственного внебюджетного фонда информации об открытии или о закрытии счета в банке влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 10 до 20 МРОТ в соответствии со ст.15.4. КоАП РФ.

В данной статье не указывается, о каких должностных лицах идет речь: работниках налогоплательщика или банка.

Налоговый кодекс РФ вменяет в обязанность сообщать налоговым органам от открытии счета как налогоплательщику (п.2 ст.23 НК РФ - в срок 10 дней), так и банку (п.1 ст.86 НК РФ - в срок 5 дней).

Нормы Налогового кодекса РФ об обязанностях банков распространяются и на иные кредитные организации, имеющие лицензию ЦБ РФ (ст.11 НК РФ).

Однако напомним, что в соответствии со ст.2.4 КоАП РФ к должностным лицам отнесены работники организаций, осуществляющие организационно-распорядительные или административно-хозяйственные функции. 1

Являются ли в данном случае работники банка должностными лицами согласно приведенному определению?

Принимая во внимание практику толкования понятия должностного лица, выработанную судебными органами при применении ст.201 УК РФ, по моему мнению, следует ответить на поставленный вопрос отрицательно.

Что касается органов государственных внебюджетных фондов, то обязанность сообщать об открытии и закрытии счетов установлена ст.7 Федерального закона от 11.02.02 N 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год».

В соответствии с данной статьей банки (иные кредитные организации) обязаны сообщать об открытии или о закрытии расчетных (текущих) и иных счетов организациями по месту их регистрации исполнительному органу Фонда в пятидневный срок со дня открытия или закрытия счета.

Обязанность сообщать об открытии и закрытии счетов в иные государственные внебюджетные фонды законодательством не установлена.

Необходимо отметить, что Налоговый кодекс РФ норм об ответственности банка за нарушение срока представления информации об открытии или о закрытии счета не содержит.

В соответствии с п.2 ст.132 НК РФ несообщение банком налоговому органу сведений об открытии или закрытии счета организацией или индивидуальным предпринимателем влечет взыскание штрафа в размере 20 000 руб. Данный штраф налагается на банк, а не на должностное лицо.

В статье 118 НК РФ, также посвященной этому вопросу, речь идет только о налогоплательщиках. Предусмотренная данной статьей санкция (в размере 5000 руб.) применяется к налогоплательщику, а не к его работнику.

Если говорить о размерах санкций, то штраф по ст.15.4 КоАП РФ значительно ниже, чем по указанным статьям Налогового кодекса РФ.

В статье 15.11 КоАП РФ предусмотрена ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, а равно порядка и сроков хранения учетных документов. Штраф составляет от 20 до 30 МРОТ и налагается на должностных лиц. 1

Под грубым нарушением правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности в примечании к данной статье понимаются:

а) искажение сумм начисленных налогов и сборов не менее чем на 10%;

б) искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10%.

В связи с данным административным правонарушением хотелось бы отметить несколько моментов.

Во-первых, положения данной статьи не распространяются на индивидуальных предпринимателей в силу примечания к ст.15.3 КоАП РФ.

Во-вторых, основываясь на приведенном определении грубого нарушения, обращаем внимание на то, что нарушением является не только занижение сумм налогов и сборов, но и любое искажение в начислении данных сумм на счетах бухгалтерского учета в сторону как увеличения, так и понижения. То же самое следует сказать и в отношении искажения строк (статей) форм бухгалтерской отчетности.

Что касается величины искажения, то, вероятно, она определяется в процентах к суммам, которые соответственно должны были быть начислены на счетах бухгалтерского учета или отражены по строкам (статьям) бухгалтерской отчетности.

В-третьих, в рассматриваемой ст.15.11 КоАП РФ не упоминаются взносы, уплачиваемые в государственные внебюджетные фонды (не включенные в ЕСН).

Следовательно, искажение в их начислении не влечет наложения административного штрафа по данной статье.

При сопоставлении признаков грубого нарушения, содержащихся в рассматриваемой статье ст.15.11 КоАП РФ, с понятием грубого нарушения, данным в ст.120 НК РФ, становится ясно, что сравниваемые положения совпадают по своему содержанию лишь частично.

Так, по смыслу примечания ст.15.11 КоАП РФ нарушения выражаются, по существу, в неправильном (в суммовом выражении) отражении на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений налогоплательщика.

Однако если приведенный в ст.120 НК РФ перечень тех деяний, которые признаются грубым нарушением, исчерпывающий и конкретный, то в ст.15.11 КоАП РФ перечислены лишь критерии, которым должно отвечать нарушение.

В связи с этим практически любая ошибка в ведении бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, измеряемая в суммовом выражении, может стать административным правонарушением, если искажение превысит 10%-ный порог.

Кроме того, грубым нарушением согласно ст.120 НК РФ является систематическое (т.е. два раза и более в течение календарного года) нарушение.

В соответствии со ст.15.11 КоАП РФ, в отличие от Налогового кодекса РФ, однократное нарушение также может быть признано грубым.

С другой стороны, грубым нарушением с точки зрения Налогового кодекса РФ является также несвоевременное отражение на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности хозяйственных операций, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений.

Статья 15.11 КоАП РФ такого признака не содержит. 1

Далее. Согласно ст.120 НК РФ грубым нарушением является и отсутствие документов (первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета).

В статье 15.11 КоАП РФ указывается на нарушение порядка и сроков хранения учетных документов. В этой части также следует отметить неконкретность данной статьи КоАП РФ.

Если в Налоговом кодексе РФ приведен более или менее конкретный перечень документов, отсутствие которых является нарушением, и этот перечень является закрытым, то КоАП РФ такого перечня не содержит вовсе, даже примерного.

Остается неясным вопрос: являются ли учетными документами, по мнению авторов ст.15.11 КоАП РФ, счета-фактуры и регистры бухгалтерского учета, а также сводные учетные документы (ст.9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»; - «Закон N 129-ФЗ») или только первичные документы?

Поскольку законодательство о бухгалтерском учете не содержит четкого определения учетного документа, получение ответа на данный вопрос в судебной практике будет затруднено.

Нарушением является не только отсутствие учетных документов, но и нарушение иных правил их хранения, т.е. нарушение порядка и сроков хранения документов.

В соответствии с п.1 ст.17 Закона N 129-ФЗ организации обязаны хранить первичные учетные документы в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет.

В настоящее время отношения по организации хранения архивов регулируются Основами законодательства Российской Федерации об Архивном фонде Российской Федерации и архивах от 07.07.93 N 5341-1, Положением об Архивном фонде Российской Федерации, утвержденным Указом Президента РФ от 17.03.94 N 552, Основными правилами работы ведомственных архивов (одобрены коллегией Главархива СССР 28 августа 1985 г., Приказ Главархива СССР от 5 сентября 1985 г. N 263) и приказами Росархива РФ.

В заключение хотелось бы обратить внимание еще на один момент.

Согласно положениям ст.15.11 КоАП РФ штраф налагается на должностное лицо.

Под должностным лицом следует понимать руководителя или другого работника организации, совершившего предусмотренное данной статьей административное правонарушение в связи с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций (ст.2.4 КоАП РФ).

В соответствии со статьями 6 и 7 Закона N 129-ФЗ в ситуациях, когда в организации есть бухгалтер (главный бухгалтер), компетенция по вопросам бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности разделяется между руководителем организации и бухгалтером (главным бухгалтером). Согласно разделению обязанностей разделяется и ответственность за их неисполнение.

Вместе с тем, принимая во внимание признаки административного правонарушения, предусмотренного ст.15.11 КоАП РФ, следует признать, что руководитель организации не может непосредственно совершить данное административное правонарушение, если не ведет бухгалтерский учет лично. Он лишь отвечает за неисполнение п.2 ст.6 Закона N 129-ФЗ, т.е. за отсутствие бухгалтерского учета.

С другой стороны, возложение полной ответственности исключительно на бухгалтера (главного бухгалтера) в обстоятельствах, когда последний допустил нарушение, выполняя распоряжение руководителя организации, также необоснованно.

В этом случае должен быть применен п.2 ст.4.1 КоАП РФ, в соответствии с которым при назначении административного наказания физическому лицу учитываются обстоятельства, смягчающие административную ответственность.

Хотя среди данных обстоятельств в КоАП РФ и не названо выполнение распоряжения вышестоящего должностного лица, однако в соответствии с п.2 ст.4.2 КоАП РФ суд может признать смягчающими обстоятельства, не указанные в Кодексе. 1

По данным судебной практики, больше всего ошибок, связанных с определением момента окончания противоправного деяния и исчислением сроков давности привлечения к административной ответственности, допускается при реализации положений ст.15.11 КоАП РФ, предусматривающей ответственность за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности.

Особенности конструкции составов налоговых правонарушений, установленных КоАП РФ, не позволяют отнести их к числу длящихся. И в этом смысле данное правонарушение не исключение.

Таким образом, срок давности привлечения к административной ответственности согласно ст.15.11 КоАП РФ необходимо исчислять с момента совершения правонарушения, которым по аналогии со ст.120, 122 НК РФ следует считать день, следующий за окончанием того налогового периода, в котором было допущено соответствующее нарушение. Между тем многие налоговые органы и судьи почему-то исходят из того, что давностный срок привлечения к административной ответственности по указанной статье Кодекса начинает течь с момента обнаружения факта противоправного деяния.

На мой взгляд, это обусловлено исключительно тем, что диспозиция ст.15.11 КоАП РФ не совсем удачно соотносится с основными положениями части первой НК РФ. Речь идет о том, что с учетом специфики правонарушения, предусмотренного данной статьей, и характера совершаемого деяния основным способом его обнаружения является выездная налоговая проверка, которой в соответствии со ст.87 НК РФ может быть охвачено три календарных года, предшествующих году ее проведения.

Таким образом, действующее законодательство закладывает потенциальную возможность выявления налогового правонарушения, административное наказание за которое не может быть применено в связи с истечением давностного срока привлечения к ответственности. И хотя реальная возможность установить факт правонарушения в пределах срока давности у налогового органа отсутствовала, это не влияет на его обязанность соблюдать такой срок.

Практика применения административной ответственности за грубое нарушение правил ведения бухучета и бухгалтерской отчетности выявляет и ряд других проблем. 1

Статья 15.11 КоАП РФ не содержит исчерпывающего перечня деяний, которые могут квалифицироваться как «грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности». Диспозиция этой статьи лишь частично совпадает с диспозицией ст.120 НК РФ, предусматривающей ответственность налогоплательщика за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Если в названной статье НК РФ кодекса приведен исчерпывающий перечень таких нарушений, то под «грубым нарушением» в ст.15.11 КоАП РФ понимается практически любое искажение начисленных сумм налогов и сборов. В частности, это могут быть такие нарушения, перечисленные в ст.120 НК РФ, как отсутствие первичных документов, счетов-фактур или систематическое неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности хозяйственных операций, денежных средств, а также материальных ценностей. Однако и другие ошибки в ведении бухгалтерского учета, не указанные в данной статье Налогового кодекса, могут быть признаны «грубым нарушением» согласно ст.15.11 КоАП РФ, если в суммовом выражении искажение составит не менее десяти процентов. Поэтому отсутствие в действиях налогоплательщика признаков грубого нарушения правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения не свидетельствует о невозможности привлечения к административной ответственности за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета должностного лица этого налогоплательщика.

В то же время не всякое грубое нарушение с точки зрения ст.120 НК РФ может быть квалифицировано по ст.15.11 КоАП РФ. Например, систематическое несвоевременное отражение на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности хозяйственных операций таким не является. Но если подобное нарушение, даже однократное, приведет к искажению начисленных сумм налогов либо статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности на десять процентов и более, то применение административной ответственности по ст.15.11 КоАП РФ будет правомерным.

Проиллюстрируем сказанное на следующем примере. В 2003 году организация подала уточненную декларацию по налогу на имущество, так как в 2002 году систематически несвоевременно отражала хозяйственные операции, оборот которых уменьшает налогооблагаемую базу. В результате сумма налога на имущество была завышена на 11 процентов. На этом основании в отношении главного бухгалтера организации налоговая инспекция составила протокол об административном правонарушении, предусмотренном ст.15.11 КоАП РФ, и передала дело мировому судье, который вынес постановление о назначении административного наказания. В данном случае применение административной ответственности к должностному лицу налогоплательщика законно. Обращаю внимание на еще один важный момент. Диспозиция ст.15.11 КоАП РФ сформулирована таким образом, что допускает привлечение к административной ответственности за искажение начисленных сумм налогов и сборов не только в сторону их занижения, но и в сторону завышения. Сказанное относится и к искажению статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности.

Что же касается самой организации, то по смыслу ст.120 НК РФ нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшее завышение уплаченной суммы налога, является формальным и не носит грубого характера. По крайней мере, из этого исходит складывающаяся арбитражная практика. 1

В настоящее время достаточно остро стоит вопрос о том, правомерно ли применение административной ответственности по ст.15.11 КоАП РФ за искажение начисленных сумм налога в налоговой декларации, представленной в налоговый орган. Авторы Комментария к Кодексу РФ об административных правонарушениях под редакцией Ю.М. Козлова отвечают на данный вопрос положительно, полагая, что под грубым нарушением применительно к этой статье КоАП РФ следует понимать отражение заведомо неправильных, недостоверных данных не только в бухгалтерской, но и в налоговой отчетности. 2 На мой взгляд, такая позиция не основана на законе. Представляется, что по точному смыслу ст.15.11 КоАП РФ привлечение к административной ответственности за указанное правонарушение будет правомерным, если искажение начисленных сумм налогов и сборов возникло в результате нарушения правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности. В противном случае должна применяться ответственность по ст.15.6 КоАП РФ за представление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, в искаженном виде, причем независимо от величины такого искажения. В обоснование приведенной позиции можно сослаться на то, что ст.15.11 КоАП РФ касается только правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности, в то время как налоговая декларация формой бухгалтерской отчетности не является, а представляет собой заявление налогоплательщика о полученных им доходах и произведенных расходах, отраженных в первичной бухгалтерской отчетности. Например, в ходе выездной налоговой проверки налогоплательщика - организации, проведенной в июле 2003 г., было установлено, что в налоговой декларации по НДС за сентябрь 2002 г. не был отражен объект налогообложения, вследствие чего недоплата по налогу за этот период составила 12 процентов. Вопрос об административной ответственности должностного лица организации должен решаться в этом случае следующим образом. Если материалами проверки подтверждается, что факт правонарушения вызван ошибками в ведении бухгалтерского учета, то к нему может быть применен административный штраф на основании ст.15.11 КоАП РФ. Если же из акта проверки усматривается, что бухгалтерский учет велся правильно, а нарушение возникло в результате ошибочного перенесения его данных в налоговую декларацию, то ответственность наступает по ст.15.6 КоАП РФ. Причем и в одном, и в другом случае сама организация будет отвечать в соответствии с п.1 ст.122 НК РФ. 1 Если же налоговая декларация заполнена неправильно, начисленные в ней суммы налога искажены, а недоплата по налогу отсутствует, то должностное лицо организации - налогоплательщика может быть привлечено к административной ответственности по ст.15.6 КоАП РФ, в то время как к организации - налогоплательщику применить ответственность за указанное нарушение нельзя. Учитывая, что основной формой налогового контроля за правильностью исчисления и полнотой уплаты налогов и сборов являются комплексные налоговые проверки организаций, которые позволяют выявлять грубые нарушения правил ведения бухгалтерского учета, относящиеся к двум, трем и более объектам налогообложения, следует иметь в виду, что ст.15.11 КоАП РФ устанавливает только один состав правонарушения. Поэтому искажение начисленных сумм налогов и сборов или строки формы бухгалтерской отчетности должно квалифицироваться как единое событие административного правонарушения независимо от количества объектов налогообложения. 1 При этом величина искажения, как обязательный признак объективной стороны данного правонарушения, должна рассчитываться по каждому налогу в отдельности, а затем суммироваться и уже полученный результат сравниваться с общей суммой, подлежащей отражению на счетах бухгалтерского учета или по строкам (статьям) бухгалтерской отчетности соответственно. Практика применения административной ответственности за грубое нарушение правил ведения бухгалтерской отчетности, выразившееся в искажении начисленных сумм налогов и сборов не менее чем на десять процентов, выявляет, как минимум, еще одну проблему, которая касается расчета величины искажения. Дело в том, что из текста ст.15.11 КоАП РФ неясно, за какой период должен производиться такой расчет. Это существенно отличается от ст.120 НК РФ, в которой ответственность организации-налогоплательщика за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения соотносится с конкретным налоговым периодом. Очевидно, что отсутствие каких-либо указаний на этот счет в ст.15.11 КоАП РФ обусловлено не принципиальной позицией законодателя, а недостатками юридической техники, которые имеют место в диспозиции данной статьи Кодекса. В таких условиях основным источником регулирования порядка применения этой нормы должна стать судебная практика. Однако она еще не сформировалась. Так, одни судьи исходят из того, что размер искажения начисленных сумм налогов и сборов либо строки формы бухгалтерской отчетности должен рассчитываться за весь период, за который проводилась налоговая проверка. Другие полагают, что таким периодом следует считать один календарный год, предшествующий моменту обнаружения факта правонарушения, а третьи склоняются к тому, что за основу для расчета величины искажения должен браться налоговый период, в котором было совершено соответствующее правонарушение. С моей точки зрения, использование первых двух подходов в правоприменительной практике неоправданно, поскольку они не учитывают положение ст.55 НК РФ, в соответствии с которой обязанность по начислению и уплате налогов и сборов возникает по окончании определенного налогового периода. Поэтому при расчете величины искажения по ст.15.11 КоАП РФ необходимо исходить из конкретного налогового периода. Обратим внимание на особенности квалификации нескольких однородных нарушений, относящихся к одному и к разным налоговым периодам. 1 Если налоговый период составляет один календарный год, то он включает несколько отчетных периодов. В этом случае совершение одного и того же нарушения в разных отчетных периодах, но в одном налоговом периоде образует единое событие правонарушения. Причем, если такие нарушения будут выявлены до окончания налогового периода, то они не могут быть квалифицированы по ст.15.11 КоАП РФ, так как налоговая база полностью устанавливается только в конце года, а по итогам отчетных периодов уплачиваются суммы авансовых платежей, за неправильное исчисление которых ответственность этой статьей не предусмотрена. Кроме того, до окончания налогового периода невозможно рассчитать размер искажения, поскольку он определяется как процент от суммы налога, подлежащей уплате, а не от суммы авансовых платежей. В подобной ситуации должностное лицо организации может быть оштрафовано по ст.15.6 КоАП РФ, а в отношении самой организации могут быть применены налоговые санкции в соответствии с п.1 ст.120 НК РФ. Особо следует отметить, что если налоговый период равен одному году, то за те нарушения, которые были допущены в более ранних налоговых периодах, должностное лицо налогоплательщика вообще не может быть привлечено к административной ответственности, так как они находятся за пределами давностного срока. Например, в ходе выездной налоговой проверки организации, проводившейся со 2 сентября по 14 октября 2003 г. за период с 2000 года по 2002 год, выявлены грубые нарушения в исчислении и уплате налога на прибыль в 2000, 2001 и 2002 годах. В соответствии со ст.285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль признается календарный год, а согласно п.1 ст.287 НК РФ и п.4 ст.289 НК РФ налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом. Следовательно, за нарушения, совершенные в 2000 году, годичный давностный срок привлечения к административной ответственности по ст.15.11 КоАП РФ должен исчисляться с 29 марта 2001 г., за нарушения, совершенные в 2001 году, - с 29 марта 2002 г. и за нарушения, совершенные в 2002 году, - с 29 марта 2003 г. Рассуждая таким образом, приходим к выводу, что по результатам данной налоговой проверки к должностному лицу налогоплательщика может быть применена ответственность лишь за те правонарушения, которые имели место в 2002 году. В том случае, если налоговый период является укороченным (например, по НДС и акцизам он составляет один календарный месяц), то несколько однородных нарушений, совершенных в течение года в разных налоговых периодах, следует квалифицировать как неоднократные. Соответственно, и величину искажения по ст.15.11 КоАП РФ необходимо рассчитывать в каждом налоговом периоде отдельно. Иначе говоря, для привлечения к административной ответственности по этой статье должно быть установлено, что хотя бы в одном из налоговых периодов искажение сумм начисленных налогов составило не менее десяти процентов.

Рассмотрим следующий пример. В июле 2003 г. была проведена выездная налоговая проверка организации за период с 2000 года по 2002 год. Установлено, что в результате неправильного отражения в бухгалтерском учете выручки от реализации продукции в 2002 году был занижен НДС. Допустим, в апреле 2002 г. эта сумма составила 8 процентов, в июне - 10 процентов, в сентябре - 9 процентов, а в ноябре - 6 процентов. В данном случае организация - налогоплательщик может быть привлечена к административной ответственности на основании п.3 ст.120 НК РФ. Что же касается должностного лица этой организации, то за нарушения, совершенные в апреле и в июне 2002 г., административная ответственность, предусмотренная КоАП РФ, к нему не может быть применена в связи с истечением давностного срока. В отношении же иных нарушений ответственность будет применяться по ст.15.6 КоАП РФ, так как согласно ст.15.11 Кодекса они не являются грубыми. При выявлении грубого нарушения правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности в протоколе об административном правонарушении должно быть четко указано, какие суммы налога, в каких налоговых периодах и на сколько процентов искажены. Кроме того, к протоколу необходимо приложить расчет величины искажения, иначе в соответствии с п.4 ст.29.4 КоАП РФ судья будет вправе вернуть протокол в налоговый орган. 1 Рассмотренные вопросы охватывают основную часть тех проблем, которые выявила практика применения административной ответственности за налоговые правонарушения, предусмотренные КоАП РФ. В теоретическом плане изучение этих проблем создает предпосылки для дальнейшего совершенствования законодательства об административных правонарушениях, а в практическом - позволяет защитить должностных лиц организаций - налогоплательщиков от необоснованного привлечения их к административной ответственности. Кроме того, анализ и обобщение судебной практики по этим делам показывают, насколько большое значение для правоприменителей и, прежде всего, для судей будет иметь разъяснение отдельных положений КоАП РФ Верховным Судом РФ как органом, обеспечивающим единообразие в толковании и применении судами норм права.

§2.2. Административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля

Частью первой ст.15.3. КоАП РФ предусмотрена ответственность за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе в виде административного штрафа, налагаемого на должностных лиц организации за нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда, в размере от пяти до десяти МРОТ. 1 Частью второй ст.15.3. КоАП РФ предусмотрена ответственность за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе в виде административного штрафа, налагаемого на должностных лиц организации за нарушение установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда, сопряженное с ведением деятельности без постановки на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда, в размере от двадцати до тридцати МРОТ. Ответственность налогоплательщика (организации или индивидуального предпринимателя) за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе установлена положениями ст.116 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) и зависит от количества дней просрочки подачи в налоговый орган заявления о постановке на учет в налоговом органе: до 90 дней (включительно) - 5000 руб.; более 90 дней - 10 000 руб.

Ответственность налогоплательщика (организации или индивидуального предпринимателя) за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе установлена положениями ст.117 НК РФ и зависит от количества месяцев, в течение которых организация осуществляла деятельность без постановки на учет в налоговом органе: до 3 месяцев (включительно) - 10% от доходов, полученных в течение вышеуказанного времени в результате такой деятельности, но не менее 20 000 руб.; более 3 месяцев - 20% от доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 дней. При этом необходимо учитывать разъяснения, содержащиеся в п.39 постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации», согласно которым на налогоплательщика, вставшего на налоговый учет в конкретном налоговом органе по одному из предусмотренных ст.83 НК РФ оснований, не может быть возложена ответственность за неподачу заявления о повторной постановке на налоговый учет в том же самом налоговом органе по иному упомянутому в этой статье Кодекса основанию.

Таким образом, если налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель) уже стоит на учете в этом налоговом органе по какому-либо основанию, предусмотренному ст.83 НК РФ, он не может быть привлечен к ответственности по ст.116 НК РФ. 1 Аналогично в данном случае не может быть возложена административная ответственность на должностное лицо организации при несвоевременной подаче в налоговый орган заявления о постановке на учет. Статьей 15.4 КоАП РФ установлена ответственность за нарушение срока представления сведений об открытии или о закрытии счета в банке либо иной кредитной организации. Нарушение установленного срока представления в налоговый орган информации об открытии или о закрытии счета в банке либо иной кредитной организации влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти до двадцати МРОТ. Обязанность представления в налоговый орган информации об открытии или о закрытии счета в банке либо иной кредитной организации, а также срок (десять дней) представления данной информации установлены в п.2 ст.23 НК РФ. НК РФ установлена ответственность налогоплательщика (организации или индивидуального предпринимателя) за нарушение установленного данным Кодексом срока представления в налоговый орган информации об открытии или закрытии им счета в каком-либо банке в виде штрафа в размере 5000 руб. 1

Таким образом, при выявлении налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля данного правонарушения - нарушения десятидневного срока представления в налоговый орган информации об открытии или о закрытии счета в банке либо иной кредитной организации - с учетом п.4 ст.108 НК РФ: налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель) подлежит привлечению к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 5000 руб. (ст.118 НК РФ); должностное лицо организации - в размере от десяти до двадцати МРОТ. Статьей 15.5 КоАП РФ установлена ответственность за нарушение установленных законодательством о налогах и сборах сроков представления налоговой декларации в налоговый орган по месту учета в виде штрафа, налагаемого на должностных лиц организации в размере от трех до пяти МРОТ. Ответственность налогоплательщика (организации или индивидуального предпринимателя) за представление декларации в сроки более поздние, чем установлено законодательством о налогах и сборах, предусмотрена ст.119 НК РФ и зависит от количества дней просрочки представления декларации: до 180 дней (включительно) - 5% от суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30% указанной суммы и не менее 100 руб.; более 180 дней - 30% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, и 10% суммы налога, подлежащей уплате на основе этой декларации, за каждый полный или неполный месяц начиная со 181-го дня. Таким образом, при выявлении налоговым органом при проведении мероприятий налогового контроля данного правонарушения: налогоплательщик (организация или индивидуальный предприниматель) подлежит привлечению к налоговой ответственности в виде штрафа на основании положений ст.119 НК РФ; должностное лицо организации - в размере от трех до пяти МРОТ.

Приведу пример. 23 июля 2003 г. налогоплательщик представил в налоговый орган налоговые декларации по НДС за период с декабря 2001 г. по июнь 2003 г., в то время как должен был представлять их ежемесячно, не позднее 20 числа каждого месяца, следующего за отчетным периодом. В данном случае налогоплательщик неоднократно совершил правонарушение, за которое он может быть привлечен к ответственности по ст.119 НК РФ, а его должностное лицо - по ст.15.5 КоАП РФ. При этом неоднократность правонарушения не свидетельствует о его длящемся характере. По аналогии с уголовным законодательством неоднократность выражается в совершении одним лицом более двух однородных нарушений, за каждое из которых к нему может быть применено административное наказание.

К сожалению, никаких специальных указаний относительно квалификации неоднократности административных правонарушений КоАП РФ не содержит. Поэтому в практическом плане необходимо руководствоваться общим правилом о том, что за совершение нескольких однородных нарушений лицом, ни за одно из которых оно ранее не привлекалось к административной ответственности, к нему может быть применено административное наказание в максимальном размере, предусмотренном санкцией соответствующей статьи КоАП РФ. 1 При этом в протоколе об административном правонарушении в графе «Время совершения правонарушения» должно быть четко указано, в какие конкретно дни эти нарушения были допущены. В рассмотренном примере это 20 января, 20 февраля, 20 марта 2002 г. и т.д.

Если же такое указание отсутствует, то при подготовке дела к рассмотрению судья вправе вынести определение о возвращении протокола в налоговый орган для исправления соответствующих недостатков (п.4 ст.29.4 КоАП РФ).

Кроме того, уже на стадии возбуждения дела об административном правонарушении, еще до передачи дела в суд, необходимо проверять, не истек ли давностный срок привлечения к административной ответственности, который в данном случае составляет один год (ст.4.5 КоАП РФ). Так, в приведенном примере применение административного наказания к должностному лицу налогоплательщика возможно лишь за те нарушения, которые были совершены после 20 июня 2002 г. При неоднократности (повторности) административного правонарушения этот срок должен исчисляться за каждое из них в отдельности.

Частью первой ст.15.6 КоАП РФ предусмотрена ответственность за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля.

Согласно вышеуказанной норме КоАП РФ непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок либо отказ от представления в налоговые органы и органы государственного внебюджетного фонда оформленных в установленном порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от трех до пяти МРОТ.

Ответственность налогоплательщика (организации или индивидуального предпринимателя) за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах, предусмотрена частью первой ст.126 НК РФ в виде штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

Непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации представить имеющиеся у нее документы, предусмотренные КоАП РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно иное уклонение от представления таких документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями влечет взыскание штрафа в размере 5000 руб. на основании части второй ст.126 НК РФ.

Частью второй ст.15.6 КоАП РФ установлена ответственность за непредставление должностным лицом органа, осуществляющего государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей, выдачу физическим лицам лицензий на право занятия частной практикой, регистрацию лиц по месту жительства, регистрацию актов гражданского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним, либо нотариусом или должностным лицом, уполномоченным совершать нотариальные действия, в установленный срок в налоговые органы сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде.

Таким образом, вышеуказанной нормой установлена ответственность за непредставление в установленный срок в налоговые органы сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, а равно представление таких сведений в неполном объеме или в искаженном виде:

- должностного лица органа, осуществляющего государственную регистрацию физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей;

- должностного лица органа, осуществляющего выдачу физическим лицам лицензий на право занятия частной практикой;

- должностного лица органа, осуществляющего регистрацию лиц по месту жительства;

- должностного лица органа, осуществляющего регистрацию актов гражданского состояния;

- должностного лица органа, осуществляющего учет и регистрацию имущества и сделок с ним;

- нотариуса или должностного лица, уполномоченного совершать нотариальные действия.

Обязанности вышеуказанных органов сообщать в налоговый орган сведения, необходимые для осуществления налогового контроля, предусмотрены соответствующими положениями ст.85 НК РФ.

При неисполнении возложенной на них обязанности данные органы и лица подлежат привлечению к налоговой ответственности, установленной ст.129.1 НК РФ, в виде штрафа в размере 1000 руб., а в случае повторного нарушения - 5000 руб. Должностные лица вышеуказанных органов, а также нотариусы подлежат привлечению к ответственности в виде административного штрафа в размере от пяти до десяти МРОТ. Статьей 15.7 КоАП РФ установлена ответственность за нарушение банком или иной кредитной организацией порядка открытия счета налогоплательщику. 1

Открытие банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от десяти до двадцати МРОТ. Открытие банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа либо таможенного органа о приостановлении операций по счетам этого лица влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двадцати до тридцати МРОТ. Налоговая ответственность банка за данный состав правонарушений установлена п.1 ст.132 НК РФ в виде штрафа в размере 10 000 руб. Статьей 15.8 КоАП РФ установлена ответственность за нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса). Нарушение банком или иной кредитной организацией установленного срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора (взноса), а равно инкассового поручения (распоряжения) налогового органа, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда о перечислении налога или сбора (взноса), соответствующих пеней и (или) штрафов в бюджет (государственный внебюджетный фонд) влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от сорока до пятидесяти МРОТ. Статьей 133 НК РФ установлена ответственность банка за нарушение срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора в виде взыскания пени в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Банка России, но не более 0,2% за каждый день просрочки. Статьей 135 НК РФ установлена ответственность банка за неправомерное неисполнение им в установленный срок решения налогового органа о взыскании налога или сбора, а также пени в виде взыскания пени в размере одной стопятидесятой ставки рефинансирования Банка России, но не более 0,2% за каждый день просрочки. Статьей 15.9 КоАП РФ установлена ответственность за неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. Осуществление банком или иной кредитной организацией расходных операций, не связанных с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством Российской Федерации преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд), по счетам налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, сборщика налогов и (или) сборов или иных лиц при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда о приостановлении операций по таким счетам влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от двадцати до тридцати МРОТ. Налоговая ответственность банка за данный состав правонарушений установлена ст.134 НК РФ в виде штрафа в размере 20% от суммы, перечисленной в соответствии с поручением налогоплательщика, но не более суммы задолженности.

Глава 3. Характеристика отдельных видов административных правонарушений в сфере налогов и сборов

§3.1. Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе

Нарушение срока постановки на учет в налоговом органе (ст. 15.3 КоАП).

Объектом правонарушения выступают финансовые интересы государства в целом, порядок управления, правила государственного учета организаций, индивидуальных предпринимателей и физических лиц в качестве налогоплательщиков в целях проведения налогового контроля, установленные Налоговым кодексом РФ, иными нормативными актами.

Объективная сторона ч.1 ст.15.3 характеризуется противоправным деянием в форме бездействия и выражается в нарушении установленного срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда. 1

Под сроком постановки на учет следует понимать отрезок времени, необходимый для подачи заявления о постановке на учет в налоговый орган. Заявление организации или индивидуального предпринимателя подается по месту нахождения или по месту жительства в течение 10 дней после их государственной регистрации, а при осуществлении деятельности в РФ через филиал и представительство - в течение 10 дней после создания филиала и представительства. Заявление организации о постановке на учет по месту налогообложения недвижимого имущества или транспортных средств подается в налоговый орган по месту нахождения этого имущества в течение 30 дней со дня его регистрации. Постановка на учет в налоговых органах физического лица по месту нахождения принадлежащего ему недвижимого имущества, являющегося объектом налогообложения, осуществляется на основе информации органов, осуществляющих учет и (или) регистрацию указанного имущества, обязанностью которых является сообщать об этом.

Объективная сторона указанных юридических составов представляет собой бездействие и выражается в несоблюдении срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда и ведении деятельности без постановки на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда. Данная статья носит бланкетный характер, поскольку правила государственного учета организаций и физических лиц в качестве налогоплательщиков, установленные ст.83 НК, не охватывают весь спектр проведения налогового контроля. Нормы, регулирующие учет налогоплательщика, устанавливаются правовыми актами нормативного характера, издаваемыми органами исполнительной власти. Например, это касается порядка налогового учета иностранных налогоплательщиков, осуществляющих деятельность в РФ. Как следует из содержания статьи, субъектами правонарушения выступают должностные лица соответствующего юридического лица; должностные лица органов, осуществляющих регистрацию индивидуального предпринимателя. 1 Физические лица, в том числе индивидуальные предприниматели, не могут нести ответственность по данной статье в силу того, что постановка на учет в налоговом органе, в органе внебюджетного фонда осуществляется на основе информации, предоставляемой соответствующими органами, организациями. Согласно ст.85 НК органы, регистрирующие физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, обязаны сообщить в налоговый орган по месту своего нахождения о физических лицах, которые зарегистрировались или прекратили свою деятельность в качестве индивидуальных предпринимателей, в течение 10 дней после выдачи свидетельства о регистрации, его изъятия либо истечения срока действия. В таком же порядке органы, выдающие лицензии, свидетельства или иные подобные документы частным нотариусам, частным детективам и частным охранникам, обязаны сообщать налоговым органам о физических лицах, которым выданы либо у которых отозваны или прекратили действие указанные документы.

Субъективная сторона нарушения срока постановки на учет в налоговом органе характеризуется виной в форме умысла или неосторожности.

Правонарушение, предусмотренное ч.2 ст.15.3, может быть совершено только умышленно, поскольку слова «сопряженное с ведением деятельности» подразумевают прямой умысел, направленный на избежание постановки на учет в налоговый орган. Вместе с тем содержание диспозиции не позволяет проводить различие данного юридического состава в зависимости от нарушения срока постановки подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе или органе внебюджетного фонда, предусмотренного ч.1 данной статьи. Привлечение юридического лица за аналогичное правонарушение осуществляется по ст.116, 117 НК.

Рассмотрим судебную практику, касающуюся нарушения срока постановки на учет в налоговом органе.

Московское региональное отделение Фонда социального страхования Российской Федерации (далее - МРО ФСС РФ) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о взыскании с общества с ограниченной ответственностью «Катрин» (Общество) 5000 рублей штрафа за нарушение срока регистрации (постановки на учет) в исполнительном органе Фонда. 1

Решением от 13.05.03 в удовлетворении заявленного требования отказано. Требования о проверке законности решения от 13.05.03 в кассационной жалобе МРО ФСС РФ основаны на том, что при рассмотрении дела и принятии обжалуемого судебного акта арбитражным судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права. Отзыв на кассационную жалобу Обществом не направлен. МРО ФСС РФ и Общество были надлежащим образом извещены о времени и месте судебного разбирательства, однако представители этих лиц, участвующих в деле, в судебное заседание арбитражного суда кассационной инстанции не явились. Арбитражным судом кассационной инстанции законность решения от 13.05.03 проверена в соответствии с требованиями, предъявляемыми статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Основанием для отказа в удовлетворении заявленного требования послужили выводы арбитражного суда первой инстанции о том, что решение о взыскании с общества штрафа принято после введения в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (далее - КоАП). Статьей 15.3 КоАП ответственность за нарушение срока постановки на учет в налоговом органе установлена только для должностных лиц. Кроме того, заявителем не соблюдена установленная КоАП процедура привлечения к административной ответственности. 1 Однако вывод арбитражного суда первой инстанции об отсутствии в связи с введением в действие КоАП правовых оснований для привлечения юридических лиц к ответственности за нарушение срока регистрации (постановки на учет) в исполнительных органах упомянутого Фонда ошибочен. Согласно части 1 статьи 1.1 КоАП вопросы административной ответственности регулируются законодательством об административных правонарушениях, которое состоит из КоАП и принимаемых в соответствии с ним законов субъектов Российской Федерации. Однако Общество привлечено к ответственности на основании статьи 8 Федерального закона от 11.02.02 N 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год», которая устанавливает самостоятельную ответственность юридических лиц за нарушение срока регистрации (постановки на учет) в исполнительном органе Фонда в виде взыскания штрафа в размере, предусмотренном Налоговым кодексом Российской Федерации за аналогичные правонарушения, который налагается и взыскивается в предусмотренном этим Кодексом порядке. Федеральный закон от 11.02.02 N 17-ФЗ в связи с введением в действие КоАП не отменен. Таким образом, суд неправомерно отказал в удовлетворении заявленного требования по мотиву его несоответствия КоАП. 1 Согласно статье 6 Федерального закона «Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний» страхователи - юридические лица обязаны зарегистрироваться в исполнительном органе Фонда в десятидневный срок с даты их государственной регистрации. Общество, как установлено арбитражным судом первой инстанции, зарегистрировано в качестве юридического лица 30.09.02. С заявлением о регистрации в качестве страхователя в исполнительный орган Фонда оно обратилось 31.10.02, то есть с нарушением установленного срока. Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права, арбитражный суд кассационной инстанции полагает возможным решение от 13.05.03 отменить и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт о взыскании с общества с ограниченной ответственностью «Катрин» 5000 рублей штрафа. В связи с тем, что судебный акт принят не в пользу Общества, с него на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат взысканию судебные расходы в виде государственной пошлины. Руководствуясь статьями 284, 286-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил: решение от 13 мая 2003 года Арбитражного суда города Москвы по делу N А40-14649/03-121-201 отменить. Взыскать с ООО «Катрин» в пользу Московского регионального отделения Фонда социального страхования Российской Федерации 5000 рублей штрафа и в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 375 рублей.

§3.2. Нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации. Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику. Неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента

Нарушение срока представления сведений об открытии и о закрытии счета в банке или иной кредитной организации (статья 15.4. КоАП).

Объектом посягательства выступают порядок представления сведений об открытии и закрытии счета в банке, нормальная деятельность органов по налогам и сборам, установленная Налоговым кодексом РФ. 1

Представление сведений об открытии и закрытии счета в банке обусловлено необходимостью осуществления налогового контроля. Налогоплательщики - организации и индивидуальные предприниматели, банки обязаны сообщать в налоговый орган по месту учета об открытии или закрытии счетов в пятидневный срок со дня открытия или закрытия такого счета. Банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе. Операции по счетам в банке приостанавливаются для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора. Приостановление операций по счетам налогоплательщика в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету. Решение о приостановлении операций налогоплательщика по счетам в банке может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога. При этом указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии со ст.855 ГК предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов.

Объективная сторона характеризуется деянием (действием, бездействием) и выражается в несоблюдении налогоплательщиком, банком установленного пятидневного срока предъявления в налоговый орган информации об открытии и закрытии счета в банке; в открытии банком счета организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, а равно открытии счета при наличии у банка решения налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица.

Субъектами нарушения выступают должностные лица юридического лица; должностные лица банка или иной кредитной организации.

Субъективная сторона выражается в совершении указанных нарушений, как правило, умышленно. Например, открывая счет налогоплательщику при наличии налогового органа о приостановлении операций по счетам этого лица, должностное лицо банка, иной кредитной организации осознает противоправный характер своего действия, желает либо сознательно допускает это, либо безразлично относится к установленному сроку представления в налоговый орган или орган государственного внебюджетного фонда информации об открытии или закрытии счета в банке или иной кредитной организации.

Рассмотрение дел об административных правонарушениях, связанных с нарушением срока представления сведений об открытии и закрытии счета в банке или иной кредитной организации, осуществляется в судебном порядке.

Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику (статья 15.7. КоАП).

Объектом правонарушения, предусмотренного комментируемой статьей, выступают финансовые интересы государства, финансовые права и интересы налогоплательщиков, порядок проведения налогового контроля, порядок управления. Непосредственный объект - порядок открытия счета налогоплательщику, установленный Налоговым кодексом РФ.

Статьей 86 НК предусмотрено, что банки открывают счета организациям, индивидуальным предпринимателям только при предъявлении свидетельства о постановке на учет в налоговом органе.

Банк обязан сообщить об открытии или закрытии счета организации, индивидуального предпринимателя в налоговый орган по месту их учета в пятидневный срок со дня соответствующего открытия или закрытия такого счета.

Порядок открытия счета налогоплательщику предусматривает и представление документов, подтверждающих регистрацию в органах Пенсионного фонда, Фонда обязательного медицинского страхования, Федеральной службы занятости населения, в подлиннике.

Объективная сторона характеризуется активным действием и выражается в нарушении порядка открытия счета налогоплательщику.

Правонарушение может проявляться путем:

а) открытия банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю без предъявления ими свидетельства о постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда (ч.1 ст.15.7. КоАП); 1

б) открытия банком или иной кредитной организацией счета организации или индивидуальному предпринимателю при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа или таможенного органа о приостановлении операций по счетам этого лица.

По юридической конструкции правонарушение является формальным составом. Оно считается оконченным в момент подписания договора банковского счета с клиентом, обратившимся с предложением открыть счет на объявленных банком для счетов данного вида условиях без предъявления им свидетельства от постановке на учет в налоговом органе или органе государственного внебюджетного фонда, а равно при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа или таможенного органа о приостановлении операций по счетам этого лица.

Субъективная сторона выражается в совершении указанных противоправных действий, характеризуется, как правило, умышленной виной.

Субъектом правонарушения выступает должностное лицо банка или иной кредитной организации.

Неисполнение банком решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента (статья 15.9. КоАП).

Объект правонарушения, предусмотренного данной статьей - установленный порядок приостановления операций по счетам налогоплательщика.

Операции по счетам в банке или иной кредитной организации приостанавливаются для обеспечения исполнения решения о взыскании налога или сбора. Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации в банке означает прекращение банком всех расходных операций по данному счету, если иное не предусмотрено указанной статьей.

Указанное ограничение не распространяется на платежи, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством РФ предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов. 1

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке принимается руководителем (его заместителем) налогового органа, направившим требование об уплате налога, в случае неисполнения налогоплательщиком-организацией в установленные сроки обязанности по уплате налога. В этом случае решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке может быть принято только одновременно с вынесением решения о взыскании налога.

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации и налогоплательщика - индивидуального предпринимателя по их счетам в банке может также приниматься руководителем (его заместителем) налогового органа в случае непредставления этими налогоплательщиками налоговой декларации в налоговый орган в течение двух недель до истечения установленного срока представления такой декларации, а также в случае отказа от представления налогоплательщиком-организацией и налогоплательщиком - индивидуальным предпринимателем налоговых деклараций. В этом случае приостановление операций по счетам отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления этими налогоплательщиками налоговой декларации.

Решение о приостановлении операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке направляется налоговым органом банку с одновременным уведомлением налогоплательщика-организации и передается под расписку или иным способом, свидетельствующим о дате получения этого решения.

Решение налогового органа о приостановлении операций по счетам налогоплательщика-организации в банке подлежит безусловному исполнению банком.

Приостановление операций налогоплательщика-организации по его счетам в банке действует с момента получения банком решения налогового органа о приостановлении таких операций и до отмены этого решения.

Приостановление операций по счетам налогоплательщика-организации отменяется решением налогового органа не позднее одного операционного дня, следующего за днем представления налоговому органу документов, подтверждающих выполнение указанным лицом решения о взыскании налога.

Банк не несет ответственности за убытки, понесенные налогоплательщиком-организацией в результате приостановления его операций в банке по решению налогового органа.

Указанные правила применяются также в отношении приостановления операций по счетам в банке налогового агента-организации и плательщика сбора - организации.

При наличии решения о приостановлении операций по счетам организации банк не вправе открывать этой организации новые счета. Открытие счета в этих условиях влечет административную ответственность по ст.15.7 КоАП. 1

Объективная сторона правонарушения выражается в осуществлении банком или иной кредитной организацией расходных операций, не связанных с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, имеющего в соответствии с законодательством РФ преимущество в очередности исполнения перед платежами в бюджет (внебюджетный фонд), по счетам налогоплательщика, плательщика сбора, налогового агента, сборщика налогов и (или) сборов или иных лиц при наличии у банка или иной кредитной организации решения налогового органа, таможенного органа государственного внебюджетного фонда о приостановлении операций по таким счетам.

Субъективная сторона правонарушения характеризуется виной в форме умысла: лицо знает, осознает, что осуществляет расходные операции, не связанные с исполнением обязанностей по уплате налога или сбора либо иного платежного поручения, желает этого или сознательно нарушает решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента.

Субъект правонарушение - должностное лицо банка или иной кредитной организации, осуществляющее расходные операции в нарушение решения о приостановлении операций по счетам налогоплательщика.




§3.3. Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля Нарушение сроков представления налоговой декларации

Непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля (статья 15.6. КоАП)

Объектом правонарушения являются финансовые интересы государства, права и интересы налогоплательщика, порядок осуществления налогового контроля, установленные Налоговым кодексом РФ, иными нормативными актами.

Под налоговым контролем (надзором) следует понимать проведение проверки выполнения и соблюдения налогоплательщиками, а также должностными лицами налоговых органов при осуществлении их деятельности обязательных требований, стандартов, условий, установленных законодательством в сфере налогообложения. 1

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок. Налоговым кодексом предусматриваются: камеральные, выездные налоговые проверки, а также повторные налоговые проверки.

Особенностью проведения повторной выездной налоговой проверки является то, что она может проводиться в исключительных случаях: в связи с реорганизацией или ликвидацией организации-налогоплательщика (плательщика); вышестоящим налоговым органом в порядке контроля за деятельностью налогового органа, проводившего проверку.

Поводом для представления в установленный срок документов, необходимых для осуществления налогового контроля, является мотивированный запрос налогового органа, проводящего проверку соответствующего налогоплательщика (налогового агента, банка).

Лицо, которому адресовано требование о представлении документов, обязано направить или выдать их налоговому органу в пятидневный срок. Документы представляются в виде заверенных должным образом копий (ст.93 НК).

При осуществлении налогового контроля не допускаются сбор, хранение, использование и распространение информации о налогоплательщике (плательщике сбора, налоговом агенте), полученной в нарушение положений Конституции РФ, Налогового кодекса, федеральных законов, а также в нарушение принципа сохранности информации, составляющей профессиональную тайну иных лиц, в частности адвокатскую тайну, аудиторскую тайну (ст.82 НК).

Объективная сторона правонарушения, предусмотренного ч.1 данной статьи, характеризуется действием (бездействием) и выражается в:

а) непредставлении в установленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговые органы, таможенные органы и органы государственного внебюджетного фонда оформленных в надлежащем порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;

б) отказе от представления в установленный законодательством о налогах и сборах срок в налоговые органы, таможенные органы и органы государственного внебюджетного фонда оформленных в действующем порядке документов и (или) иных сведений, необходимых для осуществления налогового контроля;

в) представлении таких сведений в неполном объеме или искаженном виде, за исключением случаев, предусмотренных ч.2 указанной статьи. 1

Предметом правонарушения являются оформленные в установленном порядке документы, содержащие сведения, необходимые для исчисления и уплаты налогов, а также документы, подтверждающие полученные доходы и произведенные расходы.

Под непредставлением сведений или отказом их представить следует понимать невыполнение письменного мотивированного требования налогового органа представить документы, истребуемые в целях налогового контроля, а также представление сведений в неполном объеме или в искаженном виде.

Не являются искаженными данные, полученные в результате спорной трактовки юридической природы фактов, влияющих на процесс определения налоговой базы и исчисления налогов.

Рассмотрим пример из судебной практики:

Федеральный арбитражный суд Московского округа при участии в заседании: от истца Спиряевой Ю.Н., дов. от 01.10.02, уд. от 13.07.01 N 1748, рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу заявителя - МРО ФСС России на решение от 25 декабря 2002 г. по делу N А40-47590/02-121-322 Арбитражного суда г. Москвы по заявлению МРО ФСС России о взыскании с ООО «Компания «Аларти» штрафа, установил:

Московское региональное отделение Фонда социального страхования (МРО ФСС России) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о взыскании с общества с ограниченной ответственностью «Компания «Аларти» (ООО «Компания «Аларти») 10000 руб. штрафа за нарушение срока регистрации в качестве страхователя. 1

Решением от 25.12.02 (с учетом определения от 18.02.03 об исправлении опечатки) в удовлетворении заявленного требования отказано.

В апелляционном порядке дело не рассматривалось.

Не согласившись с принятым по делу судебным актом, МРО ФСС России подало кассационную жалобу, в которой просит его отменить как незаконный.

В судебном заседании представитель органа социального страхования поддержал жалобу по изложенным в ней доводам. Общество извещено о месте и времени судебного разбирательства по жалобе по известному суду адресу.

Обсудив доводы жалобы, проверив материалы дела и правильность применения норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции находит жалобу подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Решением от 11.06.02 N 36РК/2п МРО ФСС России привлекло ООО «Компания «Аларти» к ответственности по ст. 8 Федерального закона от 11.02.02 N 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год» в виде штрафа в размере 10000 руб. за нарушение установленного срока регистрации в качестве страхователя.

Отказывая органу социального страхования в удовлетворении заявления о взыскании указанного штрафа, Арбитражный суд г. Москвы исходил из того, что до вступления в действие КоАП РФ решение о привлечении к ответственности не было приведено в исполнение, не пересмотрено в порядке ч. 2 ст. 1.7 названного Кодекса. За непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, ст. 15.6 этого Кодекса установлена административная ответственность только граждан и должностных лиц. 1

Данный вывод суда является ошибочным.

Ст. 15.6 КоАП РФ определяет порядок привлечения к административной ответственности должностного лица юридического лица.

В данном случае субъектом ответственности является само юридическое лицо.

Поэтому названная норма к спорным правоотношениям неприменима.

Ответственность юридического лица - страхователя за нарушение сроков регистрации (постановки на учет) в исполнительном органе Фонда социального страхования Российской Федерации в 2002 году регулировалась ст. 8 вышеупомянутого Закона N 17-ФЗ, которой установлено, что за указанное правонарушение применяются штрафные санкции в размере, установленном ч. 1 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) за аналогичное налоговое правонарушение.

Применительно к НК РФ ответственность за нарушение срока постановки на учет определена ст. 116 этого Кодекса.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 27.01.03 N 2 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях» разъяснил (п. 2), что при решении вопроса о соотношении положений КоАП РФ и ч. 1 НК РФ судам следует иметь в виду следующее. Статья Закона «О введении в действие КоАП РФ» признала утратившими силу лишь п. 4 ст. 91, ст. 124 и п. 3 ст. 126 НК РФ. Ответственность за административные правонарушения в области налогов установлена статьями 15.3-15.9 и 15.11 КоАП РФ. Субъектами этой ответственности являются должностные лица организаций. Поскольку в силу глав 15, 16 и 18 НК РФ в соответствующих случаях субъектами ответственности являются сами организации, а не их должностные лица, привлечение последних к административной ответственности не исключает привлечения организаций к ответственности, установленной НК РФ.

При изложенных обстоятельствах принятое по делу решение суда первой инстанции подлежит отмене, а дело - направлению на новое рассмотрение, поскольку обстоятельства правонарушения и правомерность привлечения к ответственности по ст. 8 Федерального закона от 11.02.02 N 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год» не были предметом исследования и оценки суда. 1

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 25.12.02 (с учетом определения от 18.02.03 об исправлении опечатки) по делу N А40-47590/02-121-322 отменить. Дело направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда.

Ответственность за непредставление сведений налоговому органу предусмотрена ч.2 ст.15.6 и вытекает также из необходимости осуществления налогового контроля за реализацией обязанности налоговых агентов; органов, осуществляющих регистрацию организаций и индивидуальных предпринимателей, регистрацию физических лиц по месту жительства, актов гражданского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним.

Под непредставлением в этом случае понимается несообщение или несвоевременное сообщение, а также представление в неполном объеме или в искаженном виде информации и документов, предоставление которых входит в служебные обязанности должностных лиц органов исполнительной власти, частных нотариусов, иных лиц.

Квалифицирующим признаком является нарушение срока сообщения следующих сведений:

- согласно ст.85 НК пятидневный срок (со дня соответствующего нотариального удостоверения) предоставления сведений о нотариальном удостоверении права на наследство и договоров дарения установлен для органов (учреждений), уполномоченных совершать нотариальные действия, нотариусов, осуществляющих частную практику; для органов опеки и попечительства, воспитательных учреждений, учреждений социальной защиты населения и иных аналогичных учреждений, которые в соответствии с федеральным законодательством осуществляют опеку и попечительство или управление имуществом подопечного;

- десятидневный срок (со дня соответствующей регистрации) установлен для органов, осуществляющих регистрацию, перерегистрацию, реорганизацию или ликвидацию организаций, регистрацию физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность; выдачу лицензий, свидетельств или иных подобных документов частным нотариусам, частным детективам и частным охранникам; регистрацию физических лиц по месту жительства либо регистрацию актов гражданского состояния физических лиц; регистрацию или учет недвижимого имущества или транспортных средств; регистрацию пользователей природными ресурсами, а также лицензирование деятельности, связанной с пользованием этими ресурсами.

Согласно ст.86.2 НК предусмотрена обязанность организаций или уполномоченных лиц, связанных с проведением контроля за расходами физического лица, представлять в течение 15 дней информацию о зарегистрированных сделках купли-продажи недвижимости, транспортных средств, ценных бумаг, культурных ценностей, золота в слитках.

Несообщение об открытии или закрытии счета организации, индивидуального предпринимателя в налоговый орган квалифицируется по ст.15.7 КоАП (Нарушение порядка открытия счета налогоплательщику).

С субъективной стороны правонарушение характеризуется виной в форме умысла или неосторожности.

Субъектами указанного нарушения могут быть граждане, в том числе индивидуальные предприниматели, должностные лица юридических лиц, а также должностные лица органов, осуществляющих государственную регистрацию юридических лиц, физических лиц в качестве индивидуальных предпринимателей, выдачу физическим лицам лицензий на право занятия частной практикой, регистрацию лиц по месту жительства, регистрацию актов гражданского состояния, учет и регистрацию имущества и сделок с ним, либо нотариус или должностное лицо, уполномоченное совершать нотариальные действия.

Рассмотрим правоприменительную практику по вышесказанному:

Индивидуальный предприниматель обратилась в Арбитражный суд Чувашской Республики с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании незаконными действий Инспекции Министерства Российской Федерации по налогам и сборам (Инспекция, налоговый орган) по проведению осмотра и составлению протокола обследования от 31.05.2003.

Решением суда от 06.10.2003 оспариваемые действия налогового органа признаны незаконными. Производство по делу в части признания недействительным протокола обследования от 31.05.2003 прекращено.

Постановлением апелляционной инстанции от 03.12.2003 решение суда отменено. Предпринимателю отказано в удовлетворении заявленных требований.

Не согласившись с вынесенным постановлением, предприниматель обратилась в Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа с кассационной жалобой, в которой просит отменить данный судебный акт. 1

По мнению заявителя, суд неправильно применил статью 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, статью 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Предприниматель считает, что вывод суда апелляционной инстанции о законности действий налогового органа по составлению протокола осмотра ее торговой точки не соответствует представленным в материалы дела доказательствам, поскольку сам факт привлечения предпринимателя к ответственности за непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля, свидетельствует о проведении мероприятий налогового контроля и как следствие влечет необходимость соблюдения Инспекцией положений статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации. Вместе с тем, суд первой инстанции обоснованно установил, что Инспекция нормы названной статьи нарушила. У суда апелляционной инстанции не было законных оснований применять часть 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как решение районного суда и постановление Верховного суда Чувашской Республики по делу о привлечении предпринимателя к ответственности по статье 15.6 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях вынесены в рамках административного производства и поэтому не являются судебными актами. Кроме того, суд, рассмотрев дело по существу, необоснованно вышел за рамки требований налогового органа, изложенных в апелляционной жалобе. Инспекция в отзыве на кассационную жалобу и ее представитель судебном заседании против доводов предпринимателя возразили, считают постановление законным и обоснованным. Предприниматель, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, представителя в судебное заседание не направила. 1 Законность вынесенного Арбитражным судом Чувашской Республики постановления апелляционной инстанции проверена Федеральным арбитражным судом Волго-Вятского округа в порядке, установленном в статьях 274, 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Как следует из материалов дела, 31.05.2003 должностные лица Инспекции составили протокол осмотра (обследования) торгового места предпринимателя и протокол об административном правонарушении, предусмотренном в статье 15.6 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, в отношении данного предпринимателя. Предприниматель обжаловала действия по составлению протокола осмотра торгового места в арбитражный суд. Признавая оспариваемые действия налогового органа незаконными, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемые действия должностных лиц Инспекции не соответствуют требованиям статьи 92 Налогового кодекса. Отменяя решение суда и отказывая предпринимателю в удовлетворении заявленных требований, суд апелляционной инстанции руководствовался статьей 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях, частью 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и исходил из того, что основания для признания незаконными действий должностных лиц Инспекции по составлению протокола осмотра (обследования) отсутствуют. Рассмотрев кассационную жалобу, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа не нашел оснований для отмены вынесенного судебного акта. Материалы дела свидетельствуют, и это не отрицается предпринимателем, что протокол осмотра (обследования) торговой точки предпринимателя является приложением к протоколу об административном правонарушении от 31.05.2003 N 15-48. Данные протоколы использованы мировым судьей в качестве доказательств совершения предпринимателем вмененного ему Инспекцией административного правонарушения, предусмотренного в части 1 статьи 15.6 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях (непредставление сведений, необходимых для осуществления налогового контроля). 1

Решением Ленинского районного суда города Чебоксары от 05.08.2003 и постановлением Верховного суда Чувашской Республики от 04.09.2003 решение мирового судьи о привлечении предпринимателя к административной ответственности оставлено без изменения. С учетом изложенного суд апелляционной инстанции, всесторонне, объективно и полно исследовав доказательства по делу, сделал правильный вывод, о необоснованном применении судом первой инстанции статьи 92 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку протокол осмотра составлен в рамках положений статьи 27.8 Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях.

Доводы заявителя кассационной жалобы, в том числе о том, что судебные акты Ленинского районного суда города Чебоксары и Верховного суда Чувашской Республики не могут быть использованы в рамках положения части 3 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, признаются необоснованными. Ссылка предпринимателя на то, что суд вышел за пределы предоставленных ему полномочий, рассмотрев спор за рамками изложенных в апелляционной жалобе требований, судом кассационной инстанции также отклоняется, как не соответствующая статье 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции правомерно отменил решение суда и отказал предпринимателю в удовлетворении заявленных требований.

Нормы материального права применены Арбитражным судом Чувашской Республики судом правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены вынесенного судебного акта, им не допущено. Поэтому кассационная жалоба предпринимателя удовлетворению не подлежит.

В соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по государственной пошлине с кассационной жалобы подлежат отнесению на заявителя - предпринимателя.

Руководствуясь статьями 287 (пунктом 1 части 1) и 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Волго-Вятского округа постановил:

постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Чувашской Республики от 03.12.2003 по делу N А79-5280/2003-СК1-5002 оставить без изменения, а кассационную жалобу индивидуального предпринимателя - без удовлетворения.

Расходы по государственной пошлине с кассационной жалобы отнести на индивидуального предпринимателя.

Постановление арбитражного суда кассационной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия. 1 Нарушение сроков представления налоговой декларации (статья 15.5. КоАП).

Объектом нарушения является порядок контроля за правильностью исчисления налогов и перечислением их в соответствующий бюджет, установленный Налоговым кодексом РФ, иными нормативными актами.

В соответствии со ст.80 НК под налоговой декларацией понимается письменное заявление налогоплательщика о полученных доходах и произведенных расходах, источниках доходов, налоговых льготах и исчисленной сумме налога и (или) другие данные, связанные с исчислением и уплатой налогов.

Налоговая декларация представляется каждым налогоплательщиком по каждому налогу, подлежащему уплате этим налогоплательщиком, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Декларация представляется в налоговый орган по месту учета налогоплательщика на бланке установленной формы.

Под представлением понимается как подача налоговой декларации лично налогоплательщиком, так и ее направление по почте. При отправке налоговой декларации по почте днем представления считается дата отправки заказного письма с описью вложения.

Объективная сторона данного состава правонарушения характеризуется бездействием и выражается в непредставлении налогоплательщиком налоговой декларации в налоговый орган по месту учета.

Квалифицирующим признаком является несоблюдение срока подачи декларации. Налоговая декларация представляется в установленные законодательством о налогах и сборах сроки.

Субъектами правонарушения являются должностные лица.

Анализ субъективной стороны свидетельствует о возможности совершения рассматриваемого правонарушения в форме умысла или неосторожности. По юридической конструкции данное правонарушение является формальным составом, поэтому интеллектуальный и волевой моменты, указывающие на отношение нарушителя к наступившим последствиям бездействия, не определяются.

Размер санкции зависит от срока, в течение которого непредставлялась налоговая декларация, а также от обстоятельств, смягчающих и отягчающих ответственность.

§3.4. Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса). Нарушение сроков уплаты налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации

Нарушение срока исполнения поручения о перечислении налога или сбора (взноса) (статья 15.8. КоАП РФ)

Объектом правонарушения выступают финансовые права и интересы налогоплательщиков, финансовые интересы государства, а также его экономическая безопасность. Как вытекает из содержания диспозиции комментируемой статьи, непосредственным объектом является установленный ГК и НК порядок исполнения банком или иной кредитной организацией поручения о перечислении налога или сбора (взноса). Установлено, что все расчетно-платежные отношения в РФ построены на общих принципах, совершаются по единым правилам. Допускаются безналичные платежи с использованием платежных поручений, чеков, аккредитивов, платежных требований, инкассовых поручений (расчеты по инкассо), в иных формах. Клиенты банка или иной кредитной организации могут выбирать любую из допустимых форм безналичных платежей исходя из собственных интересов. Банк не вправе препятствовать осуществлению расчетов и платежей в формах, предусмотренных в договорах контрагентов. При финансовых платежах, как правило, используется платежное поручение. При расчетах платежным поручением банк обязуется по поручению плательщика за счет средств, находящихся на его счете, перевести определенную денежную сумму на счет указанного плательщиком лица в этом или в ином банке в срок, предусмотренный законом или устанавливаемый в соответствии с ним, если более короткий срок не предусмотрен договором банковского счета либо не определяется применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота (ст.863 ГК). Правила о расчетах платежными поручениями применяются к отношениям, связанным с перечислением денежных средств через банк лицом, не имеющим счета в данном банке, если иное не предусмотрено законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами или не вытекает из существа этих отношений. Содержание платежного поручения и представляемых вместе с ним расчетных документов и их форма должны соответствовать требованиям, предусмотренным законами и установленными в соответствии с ним банковскими правилами. Поручение плательщика исполняется банком при наличии средств на счете плательщика, если иное не предусмотрено договором между плательщиком и банком. Поручения исполняются банком с соблюдением очередности списания денежных средств со счета (ст.855 ГК). Банк, принявший денежное поручение плательщика, обязан перечислить соответствующую денежную сумму банку получателя средств для ее зачисления на счет лица, указанного в поручении, в срок, установленный п.1 ст.863 ГК. Банк вправе привлекать другие банки для выполнения операций по перечислению денежных средств на счет, указанный в поручении клиента. Банк обязан незамедлительно информировать плательщика по его требованию об исполнении поручения. Порядок оформления и требования к содержанию извещения об исполнении поручения предусматриваются законом, установленными в соответствии с ним банковскими правилами или соглашением сторон. С объективной стороны правонарушение характеризуется нарушением банком или иной кредитной организацией срока исполнения поручения налогоплательщика (плательщика сбора) или налогового агента о перечислении налога или сбора взноса, а равно инкассового поручения (распоряжения) налогового органа, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда о перечислении налога или сбора (взноса), соответствующих пеней и (или) штрафов в бюджет (государственный внебюджетный фонд). Под платежным поручением (банковским переводом) в значении данной статьи понимается распоряжение владельца счета (плательщика) обслуживающему его банку, оформленное расчетным документом, перечислить (списать, перевести) определенную сумму с его счета и зачислить ее на счет получателя - налогового органа, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда. К нарушению срока исполнения о перечислении банком или иной кредитной организации приравнивается нарушение срока исполнения инкассового поручения (распоряжения) налогового органа, таможенного органа или органа государственного внебюджетного фонда о перечислении налога (сбора), соответствующих пеней и (или) штрафов в бюджет (государственный внебюджетный фонд). В качестве квалифицирующего признака указывается срок исполнения поручения о перечислении финансовых средств.

С субъективной стороны правонарушение характеризуется виной в форме умысла или неосторожности. Субъектом правонарушения являются должностные лица банков или иных кредитных организаций.

Нарушение сроков уплаты налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации

Объектом правонарушения является порядок уплаты налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ (таможенная пошлина, НДС, акцизы, таможенные сборы). 1

Таможенным кодексом (ст.119, 120, 121) определено, что таможенные платежи уплачиваются до принятия или одновременно с принятием таможенной декларации. При перемещении через таможенную границу РФ товаров не для коммерческих целей таможенные платежи уплачиваются одновременно с принятием таможенной декларации. Если таможенная декларация не была подана в установленный срок, то сроки уплаты таможенных платежей исчисляются со дня истечения срока подачи декларации.

Таможенные платежи уплачиваются таможенному органу, а в отношении товаров, пересылаемых в международных почтовых отправлениях, - государственному предприятию связи, которое перечисляет указанные платежи на счета таможенных органов. 1 В исключительных случаях плательщику может быть предоставлена отсрочка или рассрочка уплаты таможенных платежей.

Объективную сторону правонарушения образует противоправное бездействие, выражающееся в неуплате в установленные сроки налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ. ГТК России разъяснил, что «в случаях, когда таможенная декларация не была подана в установленный срок и таможенные платежи не уплачены, то со дня истечения срока подачи декларации исчисляются сроки уплаты таможенных платежей, а не сроки их неуплаты» (письмо от 17 декабря 1998 г. «О направлении рекомендаций»). Таким образом, в ч.3 ст.119 ТК речь идет о несвоевременной уплате лицом таможенных платежей в связи с несвоевременной подачей им таможенной декларации. За просрочку уплаты таможенных платежей начисляется пеня, но не применяется административная ответственность. В результате сфера применения данной статьи сводится в основном к случаям нарушения сроков уплаты: налогов и сборов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, при предоставлении отсрочки (рассрочки) их уплаты. В таких случаях таможенный орган всегда точно устанавливает сроки уплаты; периодических таможенных платежей за временно ввезенные (вывезенные) товары (ст.71 ТК). Таможенный орган, предоставивший разрешение на временный ввоз (вывоз), обязан одновременно определить сроки уплаты периодических таможенных платежей.

Субъектом правонарушения является лицо, на которое таможенным законодательством возложена обязанность уплатить таможенные платежи. Субъективная сторона для физических лиц характеризуется виной в форме умысла или неосторожности. Для юридических лиц вина определяется по правилам ч.2 ст.2.1 КоАП.

Заключение

Итак, изучив цивилистику, законодательную базу, регулирующих административные правонарушения в сфере налогов и сборов мои выводы и предложения состоят в следующем:

Сегодня дела о нарушениях в области налогов и сборов, предусмотренных КоАП РФ, занимают одно из ведущих мест в общем объеме дел об административных правонарушениях, отнесенных к компетенции мировых судей и судей районных судов. Практика их рассмотрения выявляет немало проблем, которые требуют серьезного научного анализа. Так, до настоящего времени отсутствует единообразное понимание, кто из должностных лиц организации-налогоплательщика может быть субъектом налогового правонарушения. Между тем в соответствии со ст. 2.4 КоАП РФ речь идет о лицах, состоящих с данной организацией в трудовых отношениях и наделенных организационно-распорядительными и административно-хозяйственными полномочиями. Прежде всего это руководитель и главный бухгалтер организации. К сожалению, в судебной практике этому обстоятельству не всегда уделяется должное внимание. В частности, достаточно распространены ситуации, когда постановление о назначении административного наказания выносится при отсутствии в материалах дела каких-либо доказательств, свидетельствующих о занимаемой должности привлекаемого к ответственности лица и круге его полномочий. Безусловно, такая практика незаконна, так как данные о лице, содержащиеся в протоколе об административном правонарушении, не могут служить бесспорным доказательством по делу, тем более что сами протоколы нередко составляются без надлежащего выяснения субъекта ответственности.

Особое внимание следует обратить на специфику административно-правовой квалификации налоговых правонарушений, совершенных гражданином, имеющим статус индивидуального предпринимателя и одновременно являющимся должностным лицом. Например, индивидуальный предприниматель, будучи владельцем магазина, может занимать должность его директора. В данном случае он будет отвечать за налоговые правонарушения как налогоплательщик, то есть в соответствии с нормами гл. 16 НК РФ. Если же индивидуальный предприниматель не является директором магазина и (или) в магазине имеется должность главного бухгалтера, то за совершение налогового правонарушения он должен нести ответственность как налогоплательщик в соответствии с НК РФ, а главный бухгалтер (или директор) этого магазина - как должностное лицо налогоплательщика по КоАП РФ.

Другой, не менее важный вопрос, требующий учета в правоприменительной практике, касается вины привлекаемого к ответственности должностного лица как необходимого элемента состава административного правонарушения. Прежде всего следует иметь в виду, что факт правонарушения может существовать, а к административной ответственности никого привлечь нельзя. Так, на основании договора возмездного оказания услуг руководитель организации вправе передать ведение бухгалтерского учета специализированной организации, например, аудиторской фирме. В этом случае он не может быть привлечен к ответственности, поскольку его вина в ненадлежащем исполнении фирмой обязанностей, предусмотренных договором, отсутствует. Необходимо учитывать и то, что к ответственности за налоговые правонарушения, установленные в ходе налоговой проверки организации, не может привлекаться главный бухгалтер организации, который на момент совершения налоговых правонарушений в трудовых отношениях с ней не состоял. В подобной ситуации отсутствует его вина в совершении указанных правонарушений. Практика применения административной ответственности за налоговые правонарушения выявила и еще одну проблему, связанную с определением момента окончания противоправного деяния. По сути дела, возник вопрос, какие из указанных правонарушений следует относить к длящимся, а какие - к простым или одномоментным. Он имеет большое практическое значение, поскольку неточное определение даты окончания того или иного противоправного деяния может привести к неправильному отсчету срока давности привлечения к административной ответственности: за простые правонарушения он начинает течь со дня их совершения, а за длящиеся - со дня их обнаружения. В связи с изложенным следует подчеркнуть, что ни одно из налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 15.3-15.9, 15.11 КоАП РФ, не является длящимся, каждое из них имеет конкретную дату его совершения. Таким образом, в отношении всех рассматриваемых правонарушений должно применяться исчисление срока давности привлечения к административной ответственности со дня их совершения. Например, моментом окончания таких правонарушений, как непредставление налоговой декларации или иных сведений в налоговый орган в установленный НК РФ срок, следует считать день, с которым законодатель связывает истечение контрольного срока исполнения возложенных на налогоплательщика обязанностей, а не дату принятия соответствующих документов налоговым органом, как это часто трактуют на практике. В связи с изложенным следует подчеркнуть, что ни одно из налоговых правонарушений, предусмотренных КоАП РФ, не является длящимся, каждое из них имеет конкретную дату его совершения. Таким образом, в отношении всех рассматриваемых правонарушений должно применяться исчисление срока давности привлечения к административной ответственности со дня их совершения. Например, моментом окончания таких правонарушений, как непредставление налоговой декларации или иных сведений в налоговый орган в установленный НК РФ срок, следует считать день, с которым законодатель связывает истечение контрольного срока исполнения возложенных на налогоплательщика обязанностей, а не дату принятия соответствующих документов налоговым органом, как это часто трактуют на практике. Надо полагать, что именно это обстоятельство является основной причиной, по которой налоговые органы допускают грубое нарушение, отсчитывая срок давности привлечения к административной ответственности по ст.15.5, 15.6 КоАП РФ с момента выявления факта правонарушения.

Список использованной литературы


Учебная и научная литература:

1. Алехин А., Кармолицкий А., Козлов Ю. Административное право РФ: Учебник. М. 1996.

2. «Арбитражная налоговая практика», № 10, 2003 г.

3. Балабанов В.И. Налоговое право: теория, практика, споры. М. 2000.

4. Борисов А. Н., Махров И. Е. «Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. Комментарий к ст.15.3-15.5 КоАП РФ» // «Право и экономика», N 8, август 2003 г.

5. Брызгалин А. В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. Екатеринбург. 2004.

6. Брызгалин А. В. Налоговый кодекс РФ и российское налоговое законодательство: соотношение и взаимодействие // Налоговый вестник. № 1. 2000.

7. Габричидзе Б.Н., Чернявский А.Г. Административное право. М. 2002.

8. Годме П. Финансовое право. М. 1978.

9. Демин А. В. Общие принципы налогообложения (Анализ судебно-арбитражной практики) // Хозяйство и право. 1998. № 2.

10. Емельянов А. С. Правонарушения в сфере налогов и сборов и ответственность за них: сравнительный анализ законодательства о налогах и сборах и законодательства об административных правонарушениях // Налоговый вестник. 2002. № 11.

11. Золотухин А.В. Теоретические аспекты института ответственности за налоговые правонарушения / Автореф. канд. юрид. наук. Москва. 2004.

12. Иванов Б.Н. О системе советского финансового права. Труды ВЮЗИ. Т.IX. 1967.

13. Карасева М. В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. М.. 2000.

14. Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002.

15. Короткова Л. А. «Административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля» // «Налоговый вестник», N 2, 3, февраль, март 2003 г.

16. Кузнецов А. ФПА АКДИ «Экономика и жизнь», выпуск 8, август 2002 г.

17. Кустова М. В., Ногина О. А., Шевелева Н. А. Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Е.А.Шевелева. М. 2001.

18. Налоговый кодекс РФ. Общая часть (проект). Комментарии С.Д. Шаталова. М.: Международный центр финансово-экономического развития, 1996.

19. Налоговое право России: Учебник для вузов / Отв. ред. д.ю.н., проф. Д.А. Крохина. М. 2003.

20. Пансков В.Г. О некоторых проблемах налогового законодательства // Налоговый вестник. 2001. № 4.

21. Перонко И.А., Красницкий В.А. Налоговое администрирование // Налоговый вестник. 2000. № 10.

22. Проблемы теории государства и права: Учебник/Под ред. С.С.Алексеева. М. 1987.

23. Российские вести. - 1997. - N 38.

24. Сагадеев Р. Р. «О некоторых вопросах рассмотрения арбитражными судами дел об административных правонарушениях» («Правосудие в Поволжье», № 1, июнь 2003 г.).

25. Сорокина Ю.В. Русское финансовое право: понятие и определение предмета // Правоведение. 2000. № 3.

26. Теория государства и права: Учебник для вузов / Отв. ред. В.Д. Перевалов. М. 2004.

27. Тихомиров Ю.А. Административное право и процесс М. 2001.

28. Топорнин Б.Н. Налоговое право в правовой системе России // Налоговой кодекс. Сегодня и завтра: Сборник статей. М. 1997.

29. Халфина Р.О. Вопросы советского административного и финансового права. М. 1952.

30. Химичева Н. И. Финансовое право. Учебник. М. 1995.

31. Шаповалов И.С., Щур Д.Л. Налоговый кодекс РФ (часть первая). Арбитражная практика и комментарии. М. 2002.

32. «Финансовая газета. Региональный выпуск», № 45, ноябрь 2002 г.

33. «Финансовая газета. Региональный выпуск», № 52, декабрь 2002 г.


Нормативно – правовые акты:

1. Конституция Российской Федерации (принята референдумом 12.12.93).

2. Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ) от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (с изм. и доп. от 20 августа 2004 г.).

3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.98 N 146-ФЗ (ред. от 30.12.2001).

4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от 31.12.2002).

5. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.94 N 51-ФЗ (ред. от 10.01.2003).

6. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 26.01.96 N 14-ФЗ (ред. от 10.01.2003).

7. Арбитражный процессуальный кодекс РФ от 24.07.2002 № 95-ФЗ (принят ГД ФС РФ 14.06.2002)

8. Гражданский кодекс РФ (часть первая). №51-ФЗ от 30.11.1994 г. Принят ГД ФС РФ 21.10.1994 г. (ред. от 26.11.2002 г.)

9. Закон РФ от 27.12.91 N 2118-I (ред. от 24.07.2002) «Об основах налоговой системы в Российской Федерации».

10. Федерального закона РФ от 05.08.2000 N 118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах».

11. Закона РФ от 18.06.93 г. «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением»

12. Федеральный закон от 16.07.99 N 165»Об основах обязательного социального страхования».

13. Федеральный закон от 11.02.02 N 17-ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации на 2002 год».

14. Федеральный закон от 01.04.96 N 27 «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе государственного пенсионного страхования».

15. Федеральный закон от 21.11.96 N 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»


Судебная и арбитражная практика:

1. Постановление ФАС ВСО от 22 ноября 2001 г. N А19-6660/01-43-Ф02-2767/01-С1.

2. Постановление ФАС ВВО от 11 октября 2001 г. N А79-1643/01-СК1-1449.

3. Постановление ФАС Центрального округа от 24 мая 2002 г. N А54-4138/01-С2.

4. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17 сентября 2003 г. N КА-А40/6701-03.

5. Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 марта 2003 г. N КА-А40/1553-03.

6. Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10 марта 2004 г. N А79-5280/2003-СК1-5002.

7. Постановление Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 № 5 «О некоторых вопросах применения части первой НК РФ».

8. Приложение к письму ВАС РФ от 31.05.1994 № С1-7/ОП-370) (Вестник ВАС РФ. 1997. № 6. С. 35.

9. Письмо Фонда социального страхования РФ от 13 февраля 2003 г. N 02-18/05-992. «О реализации Кодекса Российской Федерации об административных правонарушениях».

9. Письмо ГТК РФ от 24 декабря 2003 г. N 01-06/50210 «Временные методические рекомендации по квалификации административных правонарушений в области таможенного дела (нарушений таможенных правил)».

1 Брызгалин А. В. Налоговый кодекс РФ и российское налоговое законодательство: соотношение и взаимодействие // Налоговый вестник. № 1. 2000. С. 29-33.

1 Теория государства и права: Учебник для вузов / Отв. ред. В.Д. Перевалов. М. 2004. С. 202.

1 Налоговый кодекс РФ. Общая часть (проект). Комментарии С.Д. Шаталова. М.: Международный центр финансово-экономического развития, 1996. С. 27.

1 Алехин А., Кармолицкий А., Козлов Ю. Административное право РФ: Учебник. М. 1996. С. 42.

2 Карасева М. В. Финансовое право. Общая часть: Учебник. М.. 2000. С. 41.

3 Химичева Н. И. Финансовое право. Учебник. М. 1995. С. 20.

1 Халфина Р.О. Вопросы советского административного и финансового права. М. 1952. С. 194-195.

2 Иванов Б.Н. О системе советского финансового права. Труды ВЮЗИ. Т.IX. 1967. С. 40-41.

3 Сорокина Ю.В. Русское финансовое право: понятие и определение предмета // Правоведение. 2000. № 3. С. 91-100.

4 Годме П. Финансовое право. М. 1978. С. 27.

5 Габричидзе Б.Н., Чернявский А.Г. Административное право. М. 2002. С. 38.

6 Тихомиров Ю.А. Административное право и процесс М. 2001. С. 66-67.

1 Топорнин Б.Н. Налоговое право в правовой системе России // Налоговой кодекс. Сегодня и завтра: Сборник статей. М. 1997. С. 10.

1 Кустова М. В., Ногина О. А., Шевелева Н. А. Налоговое право России. Общая часть: Учебник / Отв. ред. Е.А.Шевелева. М. 2001. С. 23.

2 Емельянов А. С. Правонарушения в сфере налогов и сборов и ответственность за них: сравнительный анализ законодательства о налогах и сборах и законодательства об административных правонарушениях // Налоговый вестник. 2002. № 11. С. 165.

3 Демин А. В. Общие принципы налогообложения (Анализ судебно-арбитражной практики) // Хозяйство и право. 1998. № 2. С. 56.

4 Приложение к письму ВАС РФ от 31.05.1994 № С1-7/ОП-370) (Вестник ВАС РФ. 1997. № 6. С. 35.

5 Брызгалин А.В., Берник В.Р., Головкин А.Н. Виды налоговых правонарушений: теория и практика применения. Екатеринбург. 2004. С. 28-42.

1 Золотухин А.В. Теоретические аспекты института ответственности за налоговые правонарушения / Автореф. канд. юрид. наук. Москва. 2004. С. 35.

2 Перонко И.А., Красницкий В.А. Налоговое администрирование // Налоговый вестник. 2000. № 10. С. 22-24.

1 Проблемы теории государства и права: Учебник/Под ред. С.С.Алексеева. М. 1987. С. 212.

1 Кузнецов А. ФПА АКДИ «Экономика и жизнь», выпуск 8, август 2002 г. С. 5.

1 Кузнецов А. ФПА АКДИ «Экономика и жизнь», выпуск 8, август 2002 г. С. 7.

1 Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ) от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (с изм. и доп. от 20 августа 2004 г.).

1 Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ) от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (с изм. и доп. от 20 августа 2004 г.).

1 Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ) от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (с изм. и доп. от 20 августа 2004 г.).

1 Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях (КоАП РФ) от 30 декабря 2001 г. N 195-ФЗ (с изм. и доп. от 20 августа 2004 г.).

1 Постановление ФАС ВСО от 22 ноября 2001 г. N А19-6660/01-43-Ф02-2767/01-С1.

1 Постановление ФАС ВСО от 22 ноября 2001 г. N А19-6660/01-43-Ф02-2767/01-С1.

2 Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002. С.626.

1 Постановление ФАС ВВО от 11 октября 2001 г. N А79-1643/01-СК1-1449.

1 Постановление ФАС Центрального округа от 24 мая 2002 г. N А54-4138/01-С2.

1 Постановление ФАС Центрального округа от 24 мая 2002 г. N А54-4138/01-С2.

1 Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002. С.631.

1 Короткова Л. А. «Административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля» //  «Налоговый вестник», N 2, 3, февраль, март 2003 г. С. 27, 31.

1 Короткова Л. А. «Административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля» //  «Налоговый вестник», N 3, март 2003 г. С. 33.

1 Короткова Л. А. «Административные правонарушения, выявляемые по результатам проведения налоговыми органами мероприятий налогового контроля» //  «Налоговый вестник», N 3, март 2003 г. С. 34.

1 Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002. С.643.

1 Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002. С.647.

1 Борисов А. Н., Махров И. Е. «Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. Комментарий к ст.15.3-15.5 КоАП РФ» // «Право и экономика», N 8, август 2003 г. С. 37.

1 Борисов А. Н., Махров И. Е. «Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. Комментарий к ст.15.3-15.5 КоАП РФ» // «Право и экономика», N 8, август 2003 г. С. 39.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17 сентября 2003 г. N КА-А40/6701-03.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17 сентября 2003 г. N КА-А40/6701-03.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 17 сентября 2003 г. N КА-А40/6701-03.

1 Борисов А. Н., Махров И. Е. «Административная ответственность за нарушения законодательства о налогах и сборах. Комментарий к ст.15.3-15.5 КоАП РФ» // «Право и экономика», N 8, август 2003 г. С. 43.

1 Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002. С.631.

1 Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002. С.657.

1 Комментарий к Кодексу РФ об административных правонарушениях / Под ред. Ю.М. Козлова. М., 2002. С.658.

1 Кузнецов А. ФПА АКДИ // «Экономика и жизнь», выпуск 8, август 2002 г. С. 31.

1 Кузнецов А. ФПА АКДИ // «Экономика и жизнь», выпуск 8, август 2002 г. С. 33.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 марта 2003 г. N КА-А40/1553-03.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 марта 2003 г. N КА-А40/1553-03.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 26 марта 2003 г. N КА-А40/1553-03.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10 марта 2004 г. N А79-5280/2003-СК1-5002.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10 марта 2004 г. N А79-5280/2003-СК1-5002.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10 марта 2004 г. N А79-5280/2003-СК1-5002.

1 Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 10 марта 2004 г. N А79-5280/2003-СК1-5002.

1 Письмо ГТК РФ от 24 декабря 2003 г. N 01-06/50210 «Временные методические рекомендации по квалификации административных правонарушений в области таможенного дела (нарушений таможенных правил)».

1 Письмо ГТК РФ от 24 декабря 2003 г. N 01-06/50210 «Временные методические рекомендации по квалификации административных правонарушений в области таможенного дела (нарушений таможенных правил)».