1. Особенности предоставления бухгалтерской отчетности малыми предприятиями

Состав бухгалтерской отчетности субъектов малого предпринимательства определяется исходя из вида осуществляемой ими хозяйственной деятельности.

В любом случае субъектам малого предпринимательства следует руководствоваться:

-       Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утвержденным приказом Минфина России от 06 июля 1999 г. №43 н;

-       Приказ Минфина РФ от 22.07.2003 г. № 67н «О формах бухгалтерской отчетности»

-       Постановление Правительства РФ от 12.06.2002 № 409 «О мерах по обеспечению проведения обязательного аудита» (вместе с «Правилами проведения конкурса по отбору аудиторских организаций для осуществления обязательного ежегодного аудита организаций, в уставном (складочном) капитале которых доля государственной собственности составляет не менее 25 процентов»)[1].

Субъектам малого предпринимательства дается право представлять формы бухгалтерской отчетности на бланках, изготовленных самостоятельно. Однако такие бланки должны соответствовать ПБУ 4/99. кроме этого в них включаются данные, которые необходимы для формирования достоверного и полного представления о финансовом положении, финансовых результатах хозяйственной деятельности и изменениях в финансовом положении малого предприятия[2].

Во всех формах бухгалтерского учета, утвержденных в законодательном порядке, при отсутствии отдельных активов, пассивов или операций соответствующая статья (строка, графа) прочеркивается. А в тех случаях, когда формы бухгалтерской отчетности изготовлены самими малыми предприятиями (МП), статьи (графы, строки) отсутствующих активов, пассивов, обязательств могут вообще не приводится. Если же нужно более полное раскрытие учетной информации, сюда могут включаться дополнительные показатели[3].

Приказом № 67 установлены следующие формы промежуточной бухгалтерской отчетности:

-       Бухгалтерский баланс (форма № 1);

-       Отчет о прибылях и убытках (форма № 2).

В состав годовой отчетности могут включаться помимо этого следующие формы:

-       Отчет об изменениях капитала (форма №3);

-       Отчет о движении денежных средств (форма №4);

-       Приложение к бухгалтерскому балансу (форма №5) и пояснительная записка;

-       Аудиторское заключение (в случае, если организация подлежит обязательному ежегодному аудиту)[4].

Субъекты малого предпринимательства, не применяющие в соответствии с законодательством Российской Федерации упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, имеющие право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет о изменениях капитала (форма №3), Отчет о движении денежных средств (форма №4), Приложение к бухгалтерскому балансу (фора №5), если отсутствуют соответствующие данные[5].

2. Порядок ведения учета при упрощенной системе налогообложения и отчетности

Согласно Налоговому кодексу РФ, субъекты малого предпринимательства, перешедшие на упрощенную систему налогообложения ведут бухгалтерский учет без применения Плана счетов и системы двойной записи[6].

В книге учета доходов и расходов на основе первичных документов в хронологическом порядке отражаются хозяйственные операции, осуществленные в отчетном периоде. Форма книги утверждена приказом Минфина России от 22 февраля 1996 г. №18 «О форме книги учета доходов и расходов и порядке отражения в ней хозяйственных операций субъектами малого предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности» и Приказом МНС РФ от 28 октября 2002 г. № БГ – 3 – 22/606 «Об утверждении формы книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, и порядка отражения хозяйственных операций в книге учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения»[7].

Первый из названных документов фактически утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 24.07.2002 № 104-ФЗ, которым с 1 января 2003 года признан утратившим силу Федеральный закон от 29.12.1995 № 222-ФЗ и часть 2 Налогового кодекса РФ дополнена главой 26.2 «Упрощенная система налогообложения», и изданием второго названного документа.

Однако МП применяющие упрощенную систему учета, должны соблюдать порядок ведения кассовых операций.

Порядок ведения кассовых операций осуществляется в соответствии с письмом Центрального банка РФ от 4 октября 1993 г. №18[8].

Унифицированные формы первичных документов, которыми оформляются кассовые операции, утверждены постановлением Госкомстата РФ от 18 августа 1998 г. №88[9].

Согласно этому Постановлению, поступление наличных денежных средств оформляется приходным кассовым ордером. Выдача наличных денежных средств оформляется Расходным кассовым ордером[10].

Приходные и расходные кассовые ордера, а также документы, заменяющие их, регистрируются в Журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров[11].

Все расчеты наличными денежными средствами должны быть зарегистрированы в Кассовой книге. Кассовая книга является обобщающим документом при регистрации и контроле всех наличных расчетов[12].

Для оформления операций по выдаче кассиром (индивидуальным предпринимателем) наличных денежных средств доверенному лицу, оформление возврата наличных денежных средств, а также для учета оплаченных документов применятся Книга учета принятых и выданных кассиром денежных средств[13].

3. Учетные регистры, применяемые малым предприятием при различных способах ведения бухгалтерского учета

Для обобщения, классификации и накопления информации, содержащейся в принятых к бухгалтерскому учету первичных учетных документах, и отражения ее на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности предназначены регистры бухгалтерского учета[14].

Малому предприятию рекомендуется вести бухгалтерский учет с применением следующих систем регистров бухгалтерского учета:

- единой журнально - ордерной формы счетоводства для предприятий, утвержденной письмом Минфина СССР от 8 марта 1960 г. N 63;

- журнально - ордерной формы счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций, утвержденной письмом Минфина СССР от 6 июня 1960 г. N 176.

При применении указанных писем необходимо учитывать письмо Минфина России от 24 июля 1992 г. N 59 "О рекомендациях по применению учетных регистров бухгалтерского учета на предприятиях", а также соответствующие отраслевые указания, разработанные министерствами и ведомствами для предприятий соответствующих отраслей (строительство, торговля, снабжение и др.);

- упрощенной формы бухгалтерского учета согласно настоящим Типовым рекомендациям[15].

Малое предприятие самостоятельно выбирает форму бухгалтерского учета из утвержденных соответствующими органами, исходя из потребностей и масштаба своего производства и управления, численности работников. Так, малым предприятиям, занятым в материальной сфере производства, рекомендуется использовать регистры, предусмотренные в журнально - ордерной форме счетоводства. Малые предприятия, занятые торговлей и иной посреднической деятельностью, могут использовать регистры из упрощенной формы бухгалтерского учета, при необходимости применяя отдельные регистры для учета определенных ценностей, преобладающих в их деятельности (товарно - материальных запасов, финансовых активов и т.п.), из единой журнально - ордерной формы счетоводства[16].

При этом малое предприятие может самостоятельно приспосабливать применяемые регистры бухгалтерского учета к специфике своей работы при соблюдении:

единой методологической основы бухгалтерского учета, предполагающей ведение бухгалтерского учета на основе принципов начисления и двойной записи;

взаимосвязи данных аналитического и синтетического учета;

сплошного отражения всех хозяйственных операций в регистрах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов;

накапливания и систематизации данных первичных документов в разрезе показателей, необходимых для управления и контроля за хозяйственной деятельностью малого предприятия, а также для составления бухгалтерской отчетности[17].

Поскольку наиболее распространенными регистрами учета являются упрощенная и простая формы ведения бухгалтерского учета, то они будут наиболее подробно рассмотрены в данной работе.

3.1. Упрощенная форма бухгалтерского учета

Если МП используется простой технологический процесс производства продукции (выполнения работ, оказания услуг), производится незначительное количество хозяйственных операций (как правило, не более 100 в месяц) может применятся упрощенная форма бухгалтерского учета, которая предполагает составление рабочего Плана счетов бухгалтерского учета хозяйственных операций на основе типового плана счетов, позволяющего вести учета средств и их источников в регистрах бухгалтерского учета по основным счетам и обеспечивающего контроль за наличием и сохранностью имущества, выполнением обязательств, достоверностью данных бухгалтерского учета[18].

В Типовых рекомендациях приведен рекомендованный рабочий план счетов (с учетом введения нового плана счетов):

Так как рабочий план счетов содержит только 23 основных счета из 61 счета Типовых рекомендаций плана счетов, то в разделе 3 Типовых рекомендаций определен порядок применения рабочего плана счетов бухгалтерского учета, являющийся аналогом Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета[19].

Малые предприятия могут использовать в качестве рекомендации рабочий План счетов бухгалтерского учета, приведенный в Типовых рекомендациях[20].

3.2. Простая форма бухгалтерского учета

МП, осуществляющие не более 30 хозяйственных операций в месяц и не осуществляющие производство продукции, работ, услуг, связанных со значительными затратим материальных ресурсов, могут вести учет всех операций путем их регистрации в Книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности по форме №К-1 (далее – Книга), предложенных типовыми рекомендациями[21].

Наряду с Книгой МП ведет для учета расчетов по оплате труда с работниками, по подоходному налогу с бюджетом ведомость учета заработной платы по форме №В-8[22].

Книга является регистром аналитического и синтетического учета, на основании которого можно определить наличие имущества и денежных средств, а также их источников у малого предприятия на определенную дату и составить бухгалтерскую отчетность[23].

Книга выполняет роль комбинированного регистра бухгалтерского учета, с содержанием всех применяемых малым предприятием бухгалтерских счетов для ведения всех хозяйственных операций[24].

Малому предприятию разрешено вести Книгу в виде ведомости, открывая ее на месяц с использованием вкладных листов для учета операций по счетам, или в форме Книги, в которой учет операций ведется весь отчетный год. В последнем случае Книга должна быть прошнурована и пронумерована. На последней странице записывается число содержащихся в ней страниц, которое заверяется подписями руководителя малого предприятия и лица, ответственного за ведение бухгалтерского учета на малом предприятии, а также оттиском печати малого предприятия[25].

Книга открывается записями сумм остатков на начало отчетного периода (начало деятельности предприятия) по каждому виду имущества, обязательств и иных средств, по которым они имеются[26].

3.3. Форма бухгалтерского учета с использованием регистров бухгалтерского учета имущества МП

МП, осуществляющее производство продукции (работ, услуг), может применять для учета финансово-хозяйственных операций регистры бухгалтерского учета, формы которых приведены в приложениях к Типовым рекомендациям:

-       ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений - форма № В-1

-       ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС, уплаченного по ценностям, - форма № В-2;

-       ведомость учета затрат на производство - форма № В-3;

-       ведомость учета денежных средств и фондов - форма № В-4;

-       ведомость учета расчетов и прочих операций - форма № В-5;

-       ведомость учета реализации - форма № В-6 (оплата);

-       ведомость учета расчетов и прочих операций - форма № В-6 (отгрузка);

-       ведомость учета расчетов с поставщиками - форма № В-7;

-       ведомость учета оплаты труда - форма № В-8;

-       ведомость (шахматная) - форма № В-9[27].

Каждая ведомость, как правило, применяется для учета операций по одному из используемых бухгалтерских счетов[28].

Сумма по любой операции записывается одновременно в двух ведомостях: в одной – по  дебету счета с указанием номера кредитуемого счета (в графе «Корреспондирующий счет»), в другой – по кредиту корреспондирующего счета и аналогичной записью номера дебетуемого счета. В обеих ведомостях в графах «Содержание операции» (или характеризующих операцию) делается запись на основании форм первичной учетной документации о сути совершенной операции либо пояснения, шифры и др[29].

Остатки средств в отдельных ведомостях должны сверяться с соответствующими данными первичных документов, на основании которых были произведены записи (кассовые отчеты, выписки банков и др.)[30].

Обобщение месячных итогов финансово - хозяйственной деятельности малого предприятия, отраженных в ведомостях, производится в ведомости (шахматной) по форме №В-9, на основании которой составляется оборотная ведомость[31].

В конце месяца после подсчета итога оборотов ведомости подписываются лицами, производившими записи.

Всякое исправление ошибки в соответствующей ведомости должно быть оговорено надписью «Исправлено» с указанием даты и подтверждено подписью лица, отвечающего за ведение бухгалтерского учета на малом предприятии[32].