Планирование представляет собой постановку целей деятельности в виде количественных и качественных показателей, которые необходимо достигнуть предприятию за тот или иной период.

В зависимости от периодов планирования (период планирования - временной промежуток, на который составляются и в течение которого реализуются планы) различают:

- оперативное (текущее) планирование - на период до 1 года;

- тактическое (среднесрочное) планирование - на период 1 - 3 года;

- стратегическое (долгосрочное) планирование - на период свыше 3 лет.

Внедрение на предприятии системы планирования призвано решить следующие задачи:

- повышение эффективности использования ресурсов предприятия;

- обеспечение координации деятельности и обеспечение взаимосвязи интересов отдельных подразделений и предприятия в целом;

- прогнозирование, анализ, оценка различных вариантов хозяйственной деятельности предприятия и повышение обоснованности принимаемых управленческих решений;

- обеспечение финансовой устойчивости и улучшение финансового состояния предприятия.

Необходимо заметить, что для обозначения процесса оперативного планирования в российской управленческой практике используется ряд понятий - "бюджетирование", "финансовое планирование", "планирование финансово - хозяйственной деятельности". Такое терминологическое разнообразие, по нашему мнению, скорее мешает специалистам, чем помогает.

Бюджет - это план, содержащий стоимостные показатели. Но стоимостные показатели можно "встроить" практически в любой план. Если, например, "План производства" отражает планируемую к производству продукцию в натуральном выражении - это план. Но если добавить в "План производства" еще одну колонку - "Стоимость произведенной продукции по учетной цене реализации", - план превратится в бюджет. Получается, что деление планов на собственно планы и бюджеты достаточно условно и практически любой план одновременно можно квалифицировать как бюджет. Таким образом, можно сказать, что план и бюджет - синонимы.

Цель работы – изучить бюджетирование в управленческом учете

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

1. Изучить сущность и виды бюджетов

2. Изучить методику подготовки и составлению отчетов

3. Решить практическую задачу

1. Теоретические аспекты бюджетирования в управленческом учете

1.1. Сущность бюджетирования в управленческом учете

Под бюджетированием в бухгалтерском управленческом учёте понимается процесс планирования. Соответственно бюджет (или смета) – это план.

Планирование – особый тип процесса принятия решений, который касается не одного события, а охватывает деятельность всего предприятия. Процесс планирования неразрывно связан с процессом контроля. Без контроля планирование становится бессмысленным. Планирование наряду с контролем является одной из функций управления и представляет собой процесс определения действий, которые должны быть выполнены в будущем. Любое предприятие, достигшее среднего размера и, как следствие, имеющее такую организационную структуру, при которой службы предприятия обладают определённым уровнем самостоятельности, нуждается в планировании и контроле[1].

В основе планирования и контроля лежит анализ прошлой финансовой и нефинансовой информации. Финансовая информация, необходимая для планирования, собирается и обрабатывается в системе бухгалтерского учёта.

Различают текущее (краткосрочное) планирование (разработка смет, бюджетов) – сроком до года – и перспективное (сроком более года). Обычно перспективные планы разрабатываются на 3-5 лет, а в электроэнергетике и добывающих отраслях промышленности – и на более длительный период (20 лет).

Планирование и контроль являются необходимыми атрибутами управления предприятием. При этом под управлением понимается процесс обеспечения деятельности предприятия для достижения его целей в соответствии с намеченными планами.

Планирование в системе бухгалтерского управленческого учёта

 При рассмотрении планирования деятельности предприятия речь пойдёт о краткосрочном (или сметном) бюджетировании.

Смета (или бюджет) представляет собой финансовый документ, созданный до выполнения предполагаемых действий. Это прогноз будущих финансовых операций.

Согласно определению Института дипломированных бухгалтеров по управленческому учёту США, бюджет – это количественный план в денежном выражении, подготовленный и принятый до определённого периода, обычно показывающий планируемую величину дохода, которая должна быть достигнута, и (или) расходы, которые должны быть понесены в течение этого периода, и капитал, который необходимо привлечь для достижения данной цели.

Бюджет является количественным выражением планов деятельности и развития организации, координирующим и конкретизирующим в цифрах проекты руководителей. В результате его составления становится ясно, какую прибыль получит предприятие при одобрении того или иного плана развития. Использование бюджета создаёт для организации следующие преимущества.

1. Планирование, как стратегическое, так и тактическое, помогает контролировать производственную ситуацию. Без наличия плана управляющему, как правило, остаётся только реагировать на обстановку, вместо того чтобы её контролировать. Бюджет, являясь составной частью плана, содействует чёткой и целенаправленной деятельностью предприятия[2].

2. Бюджет, будучи составной частью управленческого контроля, создаёт объективную основу оценки результатов деятельности организации в целом и её подразделений. В отсутствие бюджета, при сравнении показателей текущего периода с предыдущими можно прийти к ошибочным выводам, а именно: показатели прошлых периодов могут включать результаты низко производительной работы. Улучшение этих показателей означает, что предприятие стало работать лучше, но свои возможности оно не исчерпало. При использовании показателей предыдущих периодов не учитываются появившиеся возможности, которых не существовало в прошлом.

3. Бюджет, как средство координации работы различных подразделений организации побуждает управляющих отдельных звеньев строить свою деятельность с учётом интересов организации в целом.

4. Бюджет – основа для оценки выполнения плана центрами ответственности их руководителей: работа менеджеров оценивается по отчётам о выполнении бюджета; сравнение фактически достигнутых результатов с данными бюджета указывает области, куда следует направить внимание и действия.

Процесс составления организацией бюджета называется бюджетным циклом, который состоит из таких этапов, как:

- планирование, с участием руководителей всех центров ответственности, деятельности организации в целом, а также её структурных подразделений[3];

- определение показателей, которые будут использоваться при оценке этой деятельности;

- обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;

- корректировка планов, с учётом предложенных поправок.

В зависимости от поставленных задач различают следующие виды бюджетов:

а) генеральные и частные;

б) гибкие и статические.

Бюджет, который охватывает общую деятельность предприятия, называется генеральным. Его цель – объединить и суммировать сметы и планы различных подразделений предприятия, называемые частными бюджетами.

В результате составления генерального бюджета создаются:

- прогнозируемый баланс;

- план прибылей и убытков;

- прогноз движения денежных средств.

Генеральный бюджет любой организации состоит из двух частей:

1) операционного бюджета – включающего план прибылей и убытков, который детализируется через вспомогательные (частные) сметы, отражающие статьи доходов и расходов организации;

2) финансового бюджета – включающего бюджеты капитальных вложений, движение денежных средств и прогнозируемый баланс.

В отличие от финансовой отчётности (баланса, формы №2 и др.), форма бюджета не стандартизирована. Его структура зависит от объекта планирования, размера организации и степени квалификации разработчиков.

Информация, содержащаяся в бюджете, должна быть предельно точной – определённой и значащей для её пользователя. Этот документ может:

1) содержать лишь данные:

а) о доходах,

б) о расходах,

в) о доходах и расходах, которые могут быть не всегда сбалансированы;

2) разрабатываться в любых единицах измерения – как стоимостных, так и натуральных;

3) составляться как для организации в целом, так и для её подразделений – центров ответственности, что позволяет скоординировать их действия.

Бюджеты разрабатываются управленческой бухгалтерией совместно с руководителями центров ответственности, процесс разработки, как правило, идёт снизу вверх[4].

Бюджет может разрабатываться на годовой основе (с разработкой по месяцам) и на основе непрерывного планирования (когда в течение I квартала пересматривается смета II квартала и составляется смета на I квартал следующего года, т.е. бюджет всё время проецируется на год вперёд).

Несмотря на единую структуру, состав элементов генерального бюджета (особенно его операционной части) во многом зависит от вида деятельности организации. В связи с этим можно выделить такие основные его типы, как:

1)    генеральный бюджет;

2)    генеральный бюджет производственного менеджмента.

1.2. Виды бюджетов

Конечно, представленная схема планирования носит упрощенный характер и не отражает всех взаимосвязей составляемых планов.

Рассмотрим предметное содержание представленных на данной схеме планов.

Процедура планирования начинается с составления бюджета реализации.

Бюджет реализации (план продаж) показывает объем продаж по видам продуктов в натуральных и стоимостных показателях на протяжении бюджетного периода (табл. 1).

Таблица1

План продаж

Подготовка плана продаж - едва ли не самый ответственный момент в процедуре планирования. Во-первых, в последовательности составления планов он стоит первым, поэтому любое искажение показателей в плане продаж скажется на всех последующих планах. Во-вторых, как никакой другой, план продаж непосредственно связывает предприятие с внешней средой - покупателями.

При подготовке плана продаж должны быть учтены две группы факторов - внутренние и внешние.

Внутренние факторы определяют ограничения, связанные с самим предприятием. К ним могут относиться, например:

- возможности проектирования новых продуктов (предприятие не может разработать продукт, который требуется покупателю);

- уровень технологий, которыми располагает предприятие (например, предприятие не имеет необходимого оборудования);

- уровень производственных мощностей (предприятие не способно производить продукт в необходимом покупателю количестве и в необходимые сроки);

- отсутствие необходимых материалов (или средств для их приобретения);

- и т.д.

Поскольку данные факторы связаны с самим предприятием, определение их величины не составляет особого труда.

Внешние факторы отражают состояние внешней (по отношению к предприятию) среды и место предприятия в этой среде. К ним, например, могут относиться:

- уровень спроса на производимую предприятием продукцию и степень его сезонных колебаний;

- эластичность спроса (зависимость спроса от уровня цен);

- платежеспособность покупателей и динамика ее изменений;

- сложившаяся доля предприятия на данном рынке;

- количество и поведение конкурентов;

- общая экономическая ситуация в стране;

- и т.д.

Очевидно, что крайне затруднительно достаточно точно определить количественные и качественные значения перечисленных факторов. Тем не менее они должны быть учтены при формировании плана продаж.

Сравнительно редко возникает ситуация, когда к началу планового периода предприятие уже подписало договоры и сформировало пакет заказов (в этом случае для подготовки плана продаж достаточно перенести в него данные из договоров). Подобная ситуация возможна при подготовке плана на ближайший месяц, реже - на ближайший квартал. При формировании годового плана придется план продаж прогнозировать[5].

При прогнозировании продаж используются фактические данные прошлых периодов. Далее на их основе строится прогноз будущих продаж. Для этого используются две группы инструментов:

- математические методы (средних квадратов, трендовый анализ);

- экспертная оценка (когда прогнозирование ведется на основе опыта и интуиции менеджеров).

При использовании любого из вариантов необходимо принять во внимание все рассмотренные выше факторы внешней среды.

На основе данных, сформированных в плане продаж, формируется план производства.

План производства определяет виды и количество продукции, которые должны быть выпущены в предстоящем бюджетном (плановом) периоде (табл.2).

Таблица 2

План производства

Кроме количества готовой продукции, которая должна быть выпущена, план производства должен отражать информацию о производственных заделах - незавершенном производстве - на начало и конец периода.

При расчете количества готовой продукции, которая должна быть произведена в течение бюджетного периода, следует учитывать существующие запасы готовой продукции на начало периода и желаемую величину запасов на конец периода (так называемые переходящие запасы).

Для того чтобы при проведении расчетов учесть наличие переходящих запасов, следует воспользоваться балансовым уравнением. В общем виде его формула выглядит следующим образом:

   Запасы       Поступление         Выбытие        Запасы

  на начало +    запасов в    =    запасов в    + на конец   (1)

   периода    течение периода   течение периода   периода

Применительно к плану производства балансовое уравнение примет следующий вид:

                                     Запас        Запас

          Выпуск      Количество      готовой     готовой

          готовой  = реализуемой + продукции - продукции     (2)

         продукции    продукции     на конец    на начало

                                    периода     периода

С учетом запасов незавершенного производства определяется количество продукции, которая должна быть запущена в производство в течение периода:

              Запуск          Выпуск         НЗП на        НЗП на

             продукции =  готовой  +    конец       - начало        (3)

                                    продукции     периода     периода

На основе количественных данных о выпуске продукции составляется группа планов, отражающая потребности в необходимых для этого ресурсах.

Бюджет прямых материальных затрат содержит информацию о затратах в предстоящем бюджетном периоде сырья, материалов, комплектующих в натуральном и стоимостном выражении по видам продуктов и в целом по предприятию (табл. 3).

Таблица 3

Бюджет прямых материальных затрат

При расчете потребности в заготовлении материальных ресурсов должны быть учтены переходящие запасы, то есть для проведения расчетов используется рассмотренное выше балансовое уравнение:

  Количество           Производственная      Запасы                Запасы

заготавливаемых =  потребность в         + материальных  - материальных

 материальных       материальных              ресурсов на         ресурсов на

   ресурсов              ресурсах                       конец периода    начало периода

Бюджет прямых затрат на оплату труда отражает потребность в основном производственном персонале и затраты на оплату его труда в предстоящем периоде (табл. 4).

Таблица 4

Бюджет прямых затрат на оплату труда

План потребности в мощностях отражает необходимый для выполнения плана производства фонд рабочего времени оборудования и затраты, связанные с использованием оборудования в предстоящем периоде (табл. 5)[6].

Таблица 5

План потребности в мощностях

План общепроизводственных затрат отражает затраты на содержание производственной инфраструктуры, необходимой для выполнения производственного плана (табл. 6)[7].

Таблица 6

План общепроизводственных затрат

Статьями плана (сметы) общепроизводственных затрат могут быть:

- оплата труда работников, обслуживающих оборудование, машины, механизмы и транспортные средства;

- амортизация производственного оборудования, машин, механизмов и транспортных средств;

- ремонт основных средств цехового назначения; внутризаводское перемещение грузов и материалов;

- содержание аппарата управления цеха;

- содержание прочего цехового персонала;

- амортизация зданий, сооружений, инвентаря цехового назначения;

- другие статьи затрат общецехового назначения.

Бюджет цеховой (производственной) себестоимости содержит информацию о себестоимости видов продукции и затратах на производственную программу в предстоящем бюджетном периоде (табл. 7).

Таблица 7

Бюджет цеховой (производственной) себестоимости

План общехозяйственных затрат отражает затраты на содержание в предстоящем бюджетном периоде обеспечивающей инфраструктуры по предприятию в целом (табл. 8).

Таблица 8

План общехозяйственных затрат

Статьями затрат плана (сметы) общехозяйственных затрат могут быть:

- заработная плата аппарата управления предприятием;

- командировки и перемещения;

- содержание пожарной, военизированной и сторожевой охраны;

- амортизация основных средств и их содержание;

- охрана труда;

- подготовка кадров;

- организованный набор рабочей силы;

- налоги, сборы и отчисления;

- непроизводительные затраты и др.

План коммерческих затрат отражает затраты, связанные со сбытом продукции в предстоящем бюджетном периоде.

Поскольку часть статей коммерческих затрат может носить прямой характер по отношению к видам продукции, а часть - косвенный, желательно при составлении плана коммерческих затрат разделить затраты на две названные группы (табл. 9)[8].

Таблица 9

План коммерческих затрат

Бюджет доходов и расходов (план прибылей и убытков) отражает структуру и величину доходов и расходов предприятия в целом, отдельных центров ответственности (или направлений деятельности) предприятия и планируемый к получению финансовый результат в предстоящем бюджетном периоде.

"Доходная" часть данного бюджета формируется на основании содержащейся в плане продаж информации о размере выручки от реализации. "Расходная" - на основании бюджета цеховой (производственной) себестоимости, плана общехозяйственных затрат, плана коммерческих затрат (табл. 10).

Таблица 10

Бюджет доходов и расходов

Бюджет инвестиций (план капитальных затрат) отражает инвестиции, которые предприятию необходимо осуществить в предстоящем бюджетном периоде с указанием их размера и направления использования (табл. 11).

Таблица 11

Бюджет инвестиций

Бюджет движения денежных средств (план денежных потоков) отражает прогнозируемое поступление и выбытие денежных средств и других платежных инструментов в результате хозяйственной деятельности предприятия в предстоящем бюджетном периоде. По сути - это план движения денежных средств по расчетному счету и кассе.

Бюджет движения денежных средств призван обеспечить безусловную сбалансированность поступлений и использования денежных средств. Если в бюджете доходов и расходов в некоторые промежутки времени расходы могут превышать доходы, то в бюджете движения денежных средств в каждом периоде конечное сальдо должно быть положительным.

При подготовке бюджета движения денежных средств используется информация из рассмотренных выше бюджетов. Например, из плана продаж берется информация о суммах поступления денежных средств от реализации продукции. Из бюджета прямых материальных затрат - информация о суммах выплат, связанных с заготовлением материалов. Из бюджета прямых затрат на оплату труда - информация о суммах выплат по заработной плате и социальным отчислениям (табл. 12).

Таблица 12

Бюджет движения денежных средств

На практике принято выделять статические и гибкие планы.

Статический план - это план, составленный для определенного уровня деловой активности.

Понятие гибкого плана можно трактовать двояко:

1) гибкий план - это совокупность планов, рассчитанных для нескольких уровней деловой активности (диапазона деловой активности). В этом смысле гибкий план - это совокупность статических планов.

В этой трактовке гибкий план используется до начала отчетного периода, когда менеджеры рассматривают и оценивают несколько вариантов развития событий;

2) гибкий план - это план, рассчитанный для фактического уровня деловой активности, но с использованием плановых показателей (например, цен реализации продукции, стоимости приобретаемых ресурсов и т.д.).

В этой трактовке гибкий план используется после окончания отчетного периода для анализа отклонений между фактическими и плановыми показателями.

Как уже было отмечено, планы могут создаваться для предприятия в целом (консолидированные планы) и для отдельных структурных единиц, называемых центрами финансовой отчетности. Таким образом, под центрами финансовой отчетности понимаются структурные единицы предприятия:

- для которых формируются планы;

- которые отчитываются за результаты выполнения планов.

Как правило, центры финансовой отчетности - это те же центры ответственности, но только достаточно крупные (цеха, производства или даже отдельные предприятия в рамках холдингов).

Закрепление основных и вспомогательных планов (бюджетов) за центрами финансовой отчетности (какие виды планов составляет каждый центр финансовой отчетности) определяется, в первую очередь, статусом центра финансовой отчетности. Под статусом в данном случае понимается совокупность показателей, отражающих характер ответственности структурной единицы. В зависимости от статуса принято выделять:

- центры расходов (ответственность за понесенные расходы);

- центры доходов (ответственность за полученные доходы);

- центры прибыли (ответственность как за понесенные расходы, так и за полученные доходы);

- центры инвестиций (ответственность за отдачу от инвестиций).

Если, например, центр финансовой отчетности имеет статус "центр расходов", потенциально возможными для него будут:

- план производства;

- бюджет прямых материальных затрат;

- бюджет затрат на оплату труда;

- план потребности в мощностях;

- план общепроизводственных затрат;

- бюджет производственной себестоимости.

Для центра финансовой отчетности со статусом "центр прибыли" к перечисленным видам планов может добавиться:

- план реализации;

- план общехозяйственных затрат;

- план коммерческих затрат;

- бюджет доходов и расходов[9].

1.3 Генеральный бюджет торговой организации

Генеральный бюджет торговой организации состоит из операционного и финансового бюджетов (рис. 1). Как видно из представленной на рисунке схемы, оба бюджета содержат ряд частных бюджетов, которые связаны между собой, взаимозависимы и взаимообусловлены.

Опреационный бюджет. Разработка данного документа начинается с определения плана продаж, т.е. с формирования бюджета реализации. Это наиболее ответственный момент планирования, предполагающий исследование рынка, определение динамики спроса с учётом сезонных колебаний и иных факторов, изучение стратегии конкурентов и т.п. Например, организация, объединяющая сеть торговых точек и лотков по г. Москве, реализующих мороженое, при разработке прогноза объёмов продаж на предстоящий месяц учитывает количество точко-смен, ожидаемый индекс инфляции и среднюю температуру месяца. Организация располагает соответствующим программным продуктом.

После того как руководству становится ясен возможный объём реализации товара, с учётом имеющихся запасов на начало планируемого периода и бюджета запасов товаров на конец периода, разрабатывается бюджет закупок товаров. От предполагаемых объёмов закупок зависят бюджеты себестоимости товаров, затрат на маркетинг, коммерческих затрат.

Конечная цель операционного бюджета – разработка плана прибылей и убытков. В общем виде его можно представить следующим образом.

Себестоимость проданных товаров определяется как сумма запасов товаров на начало периода и закупок товаров за период, уменьшенная на стоимость товарного запаса на конец периода.

Ниже показан порядок определения значения показателей, необходимых для составления плана прибылей и убытков торговой организации.

Финансовый бюджет.  Его цель заключается в разработке прогнозируемого баланса, который является результатом как финансовых, так и не финансовых операций организации. Он составляется с использованием данных плана прибылей и убытков, бюджета капитальных вложений и прогноза движения денежных средств.

Генеральный бюджет производственного предприятия

Генеральный бюджет производственного предприятия также состоит из операционного и финансового бюджетов (рис. 2). Как в случае торговой организации, все частные бюджеты здесь также взаимосвязаны.

Финансовый бюджет по своей структуре аналогичен бюджету торговой организации, тогда как операционный имеет свои особенности. Первый шаг в его планировании – составление бюджета продаж. Он определяется не столько производственными возможностями предприятия, сколько возможностями сбыта на рынке. Здесь учитывают влияние следующих факторов:

- деятельность конкурентов;

- стабильность поставщиков и покупателей

- результативность рекламы;

- сезонные и другие колебания спроса;

- политика ценообразования.

При планировании объёма продаж используются различные методы: статистические прогнозы с применением математических методов, экспертные оценки специалистов отдела сбыта и др[10].

1.4. Подготовка отчетов об исполнении планов

Существование на предприятии системы планирования призвано обеспечить реализацию не только управленческой функции планирования (как определение целевых показателей деятельности предприятия и путей их достижения), но и функции контроля - наблюдения за процессами реализации планов и выявление возникших отклонений. Поэтому создаваемые на предприятии планы должны отвечать не только на вопросы "что и как следует делать", но и на вопросы "что не удалось сделать и почему".

В основу контроля исполнения планов (бюджетов) заложены несколько принципов:

1) сочетание текущего и итогового контроля;

2) обеспечение контроля исполнения планов по предприятию в целом и по отдельным центрам финансовой отчетности;

3) определение причин и виновников отклонений от исполнения плана;

4) сочетание персональной и коллективной ответственности за исполнение планов;

5) рациональное закрепление контрольных показателей за ответственными лицами;

6) рациональный формат отчетов об исполнении планов.

Принцип сочетания текущего и итогового контроля означает, что контроль должен осуществляться как в конце планового периода, так и в течение планового периода. Итоговый контроль оценивает работу ответственных за исполнение бюджета лиц и создает предпосылки для проведения изменений в деятельности предприятия. Но итоговый контроль не позволяет оперативно реагировать в случае отклонения от нормального хода деятельности. Например, на предприятии в течение месяца наблюдался стабильный перерасход энергоресурсов. Итоговый отчет позволит отреагировать на данное обстоятельство и принять необходимые меры только по окончании периода. Поэтому необходим текущий контроль, который обеспечивал бы определение промежуточных результатов исполнения плана непосредственно в ходе отчетного периода.

В табл. приведен пример возможного варианта "Отчета об исполнении плана продаж". Такой отчет составляется ежедекадно и отражает фактическое и плановое значение выручки от реализации, возникшее между ними отклонение за минувшую декаду и с начала квартала нарастающим итогом.

Отчет об исполнении плана продаж

В соответствии с принципом обеспечения контроля исполнения планов по предприятию в целом и по отдельным центрам финансовой отчетности отчет об исполнении планов должен создаваться не только в виде консолидирующего отчета, суммирующего результаты деятельности отдельных структурных единиц и направлений бизнеса, но и в виде отчетов отдельных центров финансовой отчетности.

Реализация названного принципа необходима как с точки зрения оценки результатов деятельности отдельных структурных единиц, так и с точки зрения определения факторов, которые сказались на результатах деятельности предприятия.

Реализация принципа определения причин и виновников отклонений от исполнения плана предполагает, что наряду с величиной возникших отклонений отчеты должны содержать информацию о причинах возникших отклонений (о факторах, вызвавших данное отклонение) и их виновниках. Понятие "виновник" не всегда следует трактовать дословно. В ряде случаев отклонения могут возникать независимо от конкретных лиц. Поэтому в рассматриваемом контексте виновник - это не только должностная единица, вследствие действия (или бездействия) которой возникло отклонение, но и должностная единица, способная прокомментировать данное отклонение, указать на его причину. В этом смысле в отчетах об исполнении планов желательно разделять регулируемые и нерегулируемые (подконтрольные и неподконтрольные) показатели, то есть на которые данный центр финансовой отчетности может и не может оказывать влияние.

В соответствии с принципом сочетания персональной и коллективной ответственности за исполнение планов ответственность должна быть распределена между всеми лицами, задействованными в их реализации. При этом степень ответственности должна находиться в прямой зависимости от возможности влияния данного лица на результаты деятельности. Например, начальник цеха (выделенного на предприятии как центр финансовой отчетности) отвечает за выполнение всей совокупности планов данного цеха, поскольку он наделен полномочиями, позволяющими ему влиять на результаты работы всего цеха. Сменный мастер отвечает за выполнение части производственного плана и планов потребностей в прямых производственных ресурсах, поскольку в рамках своей смены и своего участка он способен влиять на выпуск продукции и потребление в процессе производства необходимых ресурсов.

Принцип рационального закрепления контрольных показателей за ответственными лицами предполагает, что:

1) количество контрольных показателей должно быть оптимальным, то есть показателей должно быть достаточно, чтобы обеспечить адекватный контроль, но не слишком много, чтобы не сделать контроль чересчур трудоемким;

2) закрепление контрольных показателей за конкретными лицами должно быть обоснованным, то есть контролироваться должны те показатели, на которые данное лицо способно оказать влияние.

Использование принципа рационального формата отчетов об исполнении планов предполагает, что объем содержащейся в отчете информации должен быть "необходимым и достаточным". То есть отчет должен быть:

1) достаточно кратким, чтобы внимание пользователя не рассеивалось.

При этом чем выше уровень получателя отчета в служебной иерархии, тем более лаконичным должен быть отчет;

2) достаточно полным, чтобы предвосхитить возможные вопросы пользователя.

Для одновременного выполнения обоих требований можно воспользоваться следующим подходом. В случае отсутствия существенных отклонений от плана отчет готовится в краткой стандартной форме. В случае наличия существенного отклонения по какому-либо показателю проводится "разукрупнение" показателя, детализация отчета с выделением факторов и виновников, которые вызвали данное отклонение.

Например, в консолидированном отчете группы компаний по выполнению "Бюджета доходов и расходов" результаты деятельности каждого предприятия представлены в виде строк "Доход", "Расход", "Финансовый результат". Если по какому-либо из предприятий наблюдается существенное отклонение, к консолидированному отчету прилагается отчет по выполнению "Бюджета доходов и расходов" данного предприятия, отражающий факторы, повлиявшие на выполнение им плана.

2. Практическая часть

2.1. Оценка существующих в организации подсистем финансового и оперативного (производственного) учета.

Объектом исследования является ООО «Эра»

Финансовый учет и оперативный учет осуществляется специальным структурным подразделением - бухгалтерией.

Бухгалтерия является самостоятельным структурным подразделением предприятия и не входит в состав других служб. Структура бухгалтерии имеет наиболее распространенный линейный тип, то есть все работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру. Данная схема весьма рациональна для предприятий небольшого размера, которым и является "ЭРА".

Структуру бухгалтерии "ЭРА" можно представить в виде схемы

		Главный бухгалтер

Структура бухгалтерии «ЭРА»

Закрепление персонала по отдельным разделам БУ можно представить в виде таблицы

2.2. Анализ учетной политики организации и оценка избранных способов учета для получения информации в целях управленческого учета.

БУ в ООО "ЭРА" ведется на основании российского законодательства и в соответствии с учетной политикой, принятой на данном предприятии.

Учетная политика представляет собой выбор предприятием конкретных методик, формы, техники ведения и организации БУ исходя из установленных правил и особенностей деятельности.

При формировании учетной политики предполагается имущественная обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временная определенность фактов хозяйственной деятельности. Учетная политика предприятия должна отвечать требованиям полноты, осмотрительности, приоритета содержания над формой, непротиворечивости и рациональности.

При анализе  учетной политики было установлено, что неполностью раскрыты избранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющих на оценку и принятие решения пользователями бухгалтерской отчетности.

В приказе по учетной политике предприятия должно быть отражено:

А) оценка запасов.

При оценке запасов по средней себестоимости учитывается средняя стоимость имеющихся в наличии товаров на начало отчетного периода и стоимость товаров, приобретенных в течение данного периода. Стоимость материальных запасов на конец периода, определенная по методу средней себестоимости, учитывает все цены, по которым приобретались товары в течение длительного периода, и это сглаживает рост и снижение цен. В силу этого можно порекомендовать использовать для оценки запасов именно этот способ.

Б) выбранная форма бухгалтерского учета.

Не указано, что на ООО «ЭРА» применяется автоматизированная форма БУ.

В) порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств.

Согласно Положения о БУ и отчетности, количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждом из них, устанавливается предприятием, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Г) план счетов БУ.

Учитывая, что План счетов БУ финансово-хозяйственной деятельности является типовым для предприятий всех форм собственности, организационно-правовых форм и отраслевой принадлежности, а также содержит большое количество альтернативных вариантов учета по многим участкам и направлениям, предприятиям рекомендуется утверждать свой рабочий план счетов

На ООО «Эра» рабочий план счетов раскрыт не достаточно точно (отсутствует перечень субсчетов, применяемый в финансово-хозяйственной деятельности предприятия).

2.3. Анализ практики составления внутренних отчетов организации и возможность их использования в системе управленческого учета.

Внутренние отчеты составляются также бухгалтерией, обычно главный бухгалтер дает распоряжение своим специалистам провести внутренний отчет.

Фактически в настоящее время финансовый учет осуществляется своевременно и представляет для управленческого персонала необходимую информацию.

Производственный учет происходит с большим запозданием, его данные носят не точный характер, искажаясь на каждом этапе. Не происходит сверки данных производственного и финансового учетов, что также провоцирует неточность производственного учета.

Руководители среднего уровня практически не принимают в учет его данные и сам процесс по сути представляет собой лишь создание видиости деятельности.

2.4. Анализ структуры экономических служб организации и их место в общей системе управления организацией.

Экономическая служба на предприятии представлена только бухгалтерией. Она является центральным звеном осуществляющим:

- ведение бухгалтерского (финансового) учета

- ведение управленческого учета

- проведение планово-экономической работы.

Бухгалтерия фактически является связующим звеном между производством и управленческими структурами

2.5. Анализ стратегии развития фирмы.

В настоящее время стратегия развития включает следующие основные направления:

- расширение доли на рынке до 15%

- расширение ассортимента выпускаемой продукции

2.6. Анализ системы планирования.

Планирование деятельности организации помогает ей дви­гаться в нужном направлении. Без четкого плана организация будет обречена на бесцельные метания, а руководители подраз­делений и сотрудники не будут информированы о своих целях и обязанностях. Тем более они будут не в курсе того, как работа вверенных им подразделений сопряжена с работой других под­разделений в рамках организации.

На предприятии  существуют несколько различных типов пла­нирования. Среди них следующие:

стратегическое планирование;

бюджетное или среднесрочное планирование;

оперативное планирование.

Все эти типы планирования взаимосвязаны между собой. Ос­новное отличие между ними заключается в периоде времени, к которому они относятся. Отсюда возникли понятия долгосроч­ного, среднесрочного и краткосрочного планирования.

Стратегическое планирование — это долгосрочное планиро­вание деятельности организации, направленное на достижение целей организации.

Бюджетное планирование — это подготовка краткосрочных и среднесрочных планов организации в рамках существующего стратегического плана.

Бюджетным периодом для компании является год. Годовой бюджет компании рассматриваться как шаг на пути к достижению долгосрочного или стратегического плана.

Оперативное планирование относится к краткосрочным или повседневным процессам. Оно направлено на планирование ис­пользования имеющихся ресурсов в рамках существующего бюджета или годового плана организации.

Каждый шаг оперативного плана направлена на выполнение годового плана или бюджета.

2.8. Организационная модель управленческого учета.

Система показателей управления организацией выглядит следующим образом:

- Рабочий план счетов;

- Альбом неунифицированных документов;

- Схему документооборота;

- Положение о бухгалтерской службе;

- Должностные инструкции главного бухгалтера и сотрудников бух­галтерии.

Центром учета является бухгалтерия

Заключение

Под бюджетированием в бухгалтерском управленческом учёте понимается процесс планирования. Соответственно бюджет (или смета) – это план.

Процесс составления организацией бюджета называется бюджетным циклом, который состоит из таких этапов, как:

- планирование, с участием руководителей всех центров ответственности, деятельности организации в целом, а также её структурных подразделений;

- определение показателей, которые будут использоваться при оценке этой деятельности;

- обсуждение возможных изменений в планах, связанных с новой ситуацией;

- корректировка планов, с учётом предложенных поправок.

На практике принято выделять статические и гибкие планы.

Статический план - это план, составленный для определенного уровня деловой активности.

Гибкий план - это совокупность планов, рассчитанных для нескольких уровней деловой активности (диапазона деловой активности). В этом смысле гибкий план - это совокупность статических планов.

Список использованной литературы

1.     Вандер Вил Р., Палий В. Управленческий учет. – М.: ИНФРА-М, 2002. – 477с.

2.     Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Уч.пособие для вузов для экономических специальностей. – М.: Финстатинформ, 2000. – 359с.

3.     Друри  К. Управленческий и производственный учет: Пер. с англ.; Учебник. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2002. – 1071с.

4.     Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.

5.     Керимов В.Э. Управленческий учет: Учебник. – Издательско-книготорговый центр "Маркетинг", 2001. – 268с.

6.     Козин Е.Б., Козина Т.А. Бухгалтерский управленческий учет на пищевых предприятиях. - М.: Колос, 2000. - 224с.

7.     Кондратова И.Г. Основы управленческого учета. – М.: Финансы и статистика, 1998. – 143с.

8.     Управленческий учет / Под ред. А.Д.Шеремета. – М.: ФБК-Пресс, 1999. – 510с.

9.     Валебникова Н.В., Василевич И.П. Современные тенденции управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2000. №18.

10.           Вахрушина М.А. Бюджетирование и управленческий контроль // Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". 2001. Выпуск 45 (октябрь).

11.           Вахрушина М.А. Нормативный учет затрат как способ управления предприятием // Бухгалтерское приложение к газете "Экономика и жизнь". 2001. Выпуск 17 (май).

12.           Врублевский Н.Д. Построение системы счетов управленческого учета // Бухгалтерский учет. 2000. №17.

Задача

Условие

Предприятие «дельта» планировало иметь в марте общую сумму расходов 14400 д.е., в том числе 6000 д.е. постоянных расходов при объеме продаж 1400 ед. Фактические расходы составили 15200 д.е.  в том числе переменные 8800 д.е., постоянные 6400 д.е. при объеме продаж 1500 шт. Объясните за счет образовалось отклонение в размере 800 д.е.

Решение

Одной из причин роста расходов стало увеличение постоянных расходов с 6000 до 6400 д.е., т.е. на 400 д.е.

По планам выпуск должен был составить 1400 шт., а составил 1500 шт., т.е. вырос на 100 шт.

Плановая норма переменных расход: 8400 / 1400 = 6 д.е./ шт.

Сумма переменных расходов: 6*100=600 руб.

В связи с увеличением выпуска расходы увеличились на 600 д.е.

Норма переменных расходов фактически: 8800/1500=5,87 д.е./шт.

Снижение нормы переменных расходов: 6-5,87=0,13

За счет снижения нормы переменных расходов экономия: 0,133*1500= 200

[1] Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Уч.пособие для вузов для экономических специальностей. – М.: Финстатинформ, 2000. – 359с.

[2] Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.

[3] Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.

[4] Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Уч.пособие для вузов для экономических специальностей. – М.: Финстатинформ, 2000. – 359с.

[5] Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.

[6] Вахрушина М.А. Бухгалтерский управленческий учет: Уч.пособие для вузов для экономических специальностей. – М.: Финстатинформ, 2000. – 359с.

[7] Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.

[8] Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.

[9] Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.

[10] Карпова Т.П. Управленческий учет: Учебник для вузов. – М.: ЮНИТИ, 2002. – 350с.