Направления в области учетной политики по учету

 материально-производственных запасов

Учетная политика организации – это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета (первичное наблюдение, стоимостное измерение, текущая группировка и итоговое обобщение фактов хозяйственной деятельности).

К способам ведения бухгалтерского учета  относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

На выбор и обоснование учетной политики влияют различные факторы, в том числе финансовая стратегия организации. Стремление организации к уменьшению налога на прибыль и налога на имущество будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые позволяют увеличить себестоимость, - применение ускоренных методов амортизации основных средств, метода ЛИФО при оценке израсходованных производственных запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и оценки объектов учета, позволяющие уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию, - понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т.п.

По материально-производственным запасам элементами учетной политики являются:

·        выбор варианта синтетического учета материально-производственных запасов;

·        выбор метода оценки материально-производственных запасов;

·        последствия изменений в учетной политике методов оценки материально-производственных запасов;

·        стоимость материально-непроизводственных запасов, переданных в залог;

·        разница между фактической себестоимостью материально-непроизводственных запасов и стоимостью их возможной реализации, отнесения на финансовые результаты организации.

Выбор варианта синтетического учета производственных запасов. Синтетический учет производственных запасов может осуществляться:

·        по фактической себестоимости приобретения (заготовления);

·        по учетным ценам (плановой себестоимости приобретения (заготовления), покупным ценам и др.).

При первом варианте, являющемся традиционным для отечественной учетной практики, синтетический учет производственных запасов осуществляют на счете 10 «Материалы» по фактической себестоимости приобретения, а при втором варианте – по учетным ценам (плановой или нормативной себестоимости, средним покупным ценам и др.).

Если синтетический учет производственных запасов осуществляется на счете 10 «Материалы» по учетным ценам, то дополнительно используют счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонения в стоимости материальных ценностей».

При обоих вариантах  аналитический учет отдельных видов материалов осуществляется, как правило, по учетным ценам (плановой или нормативной себестоимости, средним покупным ценам и д.).

Однако при первом варианте учет отклонений фактической себестоимости производственных запасов от стоимости их по учетным ценам осуществляется на отдельных аналитических счетах синтетического счета 10 «Материалы», а при втором варианте указанные отклонения отражаются на отдельном синтетическом счете 16 «Отклонения в стоимости материалов», что усиливает контрольные функции учета и способствует внедрению нормативного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Организации, применяющие в учете счет 16, остаток по этому счету в активе баланса не отражают, а присоединяют его без корреспонденции на счетах бухгалтерского учета к производственным запасам. 

Выбор методов оценки производственных запасов. Израсходованные материальные ресурсы (сырье, материалы, топливо и др.) разрешается отражать в учете одним из следующих методов оценки запасов:

·        по себестоимости каждой единицы;

·        по средней себестоимости, определяемой по окончании каждого месяца по однородным видам материальных ресурсов или по отдельным видам ресурсов;

·        по себестоимости первых по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ФИФО);

·        по себестоимости последних по времени закупок партий материальных ресурсов (метод ЛИФО).

При выборе варианта оценки израсходованных материалов следует принимать во внимание уровень инфляции, финансовое состояние организации, политику ценообразования и налогообложения, а также условия реализации продукции.

В условиях инфляции себестоимость продукции повышается при использовании метода ЛИФО, снижается при использовании метода ФИФО и оказывается примерно средней при использовании средней себестоимости материалов.

Готовая продукция является частью материально-производственных запасов, предназначенных для продажи, технические и качественные характеристики которых соответствуют условиям договора или требованиям иных документов, в случаях, установленных законодательством.

По затратам на производство и по учету готовой продукции элементами учетной политики являются:

·        выбор способа группировки и списания затрат на производство продукции;

·        выбор способа учета готовой продукции;

·        выбор способа оценки готовой продукции, товаров отгруженных, незавершенного производства;

·        выбор варианта сводного учета затрат на производство;

·        определение сроков погашения расходов будущих периодов;

·        выбор способов определения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькулирования;

·        выбор метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Выбор способа (методики) группировки и списания затрат на производство.  План счетов 2000 г. и другие нормативные документы по бухгалтерскому учету разрешают организациям применять несколько методик группировки и списания затрат на производство в зависимости от технологических, организационных и других особенностей предприятия и целевой установки системы управления.

Вновь введенная методика группировки и списания затрат на производство предусматривает разделение затрат на переменные, условно-переменные и постоянные и исчисление неполной (сокращенной, частичной) производственной себестоимости продукции.

Прямые переменные расходы учитываются на калькуляционных счетах 20, 23, 29. Косвенные переменные расходы предварительно учитываются на счете 25, а затем списывают с этого счета на счета 20 и 23. Постоянные расходы в части производственных затрат учитывают на счете 26, а в части коммерческих – на счете 44 «Расходы на продажу». В конце отчетного периода постоянные расходы списывают со счетов 26 и 44 в дебет счета 90 «Продажи».

К положительным моментам списания общехозяйственных расходов на счет 90 следует отнести:

·        упрощение порядка списания общехозяйственных расходов и калькулирования себестоимости отдельных видов продукции;

·        уменьшение стоимости налога на имущество в связи с уменьшением стоимости готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства;

·        улучшение показателей оборачиваемости оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением их величин в активе баланса;

·        улучшение показателей рентабельности оборотных активов и всего имущества организации в связи с уменьшением и величин в активе баланса.

Способ учета выпуска продукции (работ, услуг). В Плане счетов 2000 г. предусмотрена возможность учета выпуска продукции (работ, услуг) по двум вариантам: без использования счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и с использованием данного счета.

Использование счета 40 позволяет в системном порядке контролировать выпуск продукции из производства, формирование издержек производства, выявлять отклонения фактической себестоимости продукции (работ, услуг) от нормативной или плановой. Кроме того, при использовании счета 40 отпадает необходимость в составлении отдельных расчетов отклонений фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой : а) по готовой продукции; б) по отгруженной продукции; в) по проданной продукции, поскольку выявленное отклонение по готовой продукции сразу списывается на счет 90.

Вариант учета готовой продукции с использованием счета 40 нецелесообразно использовать, если отклонения фактической себестоимости продукции от нормативной или плановой оказываются значительными, а продукция продается неритмично. Задержки с продажей продукции могут привести к убыточности организации, поскольку отклонения со счета 40 сразу списываются на счет 90 «Продажи», который ежемесячно закрывается счетом 99 «Прибыль и убытки».

Выбор методов оценки готовой продукции, товаров отгруженных, незавершенного производства.

Готовая продукция и товары отгруженные могут отражаться в учете и балансе:

·        по полной фактической себестоимости (если в учете не используется счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» и общехозяйственные расходы списываются на счета 20, 23, 29);

·        по неполной фактической производственной себестоимости (если в учете не используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счет 90);

·        по полной нормативной или плановой себестоимости (если в учете используется счет 40 и со счета 26 расходы списываются на счета 20, 23, 29);

·        по неполной нормативной или плановой себестоимости продукции (по прямым статьям расходов, когда используется счет 40 и расходы со счета 26 списываются на счет 90).

Незавершенное производство в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе:

·        по нормативной или плановой себестоимости;

·        по прямым статьям расходов;

·        стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов.

Выбор вариантов оценки готовой и отгруженной продукции и незавершенного производства оказывает влияние на трудоемкость учета и калькулирования себестоимости продукции, на выбор методов учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции, на себестоимость производственной и реализованной продукции, на величину показателей финансового состояния организации.

Выбор варианта сводного учета затрат на производство. Сводный учет затрат на производство организуется по бесполуфабрикатному или полуфабрикатному вариантам. При первом варианте ограничиваются учетом затрат по каждому цеху (переделу). В бухгалтерских записях движение от одного цеха к другому осуществляется бухгалтерией по данным оперативного учета движения полуфабрикатов в натуральном выражении, который ведется в цехах. В соответствии с таким порядком учета затрат себестоимость полуфабрикатов после каждого передела не определяется, а исчисляется лишь себестоимость готового продукта.

При втором варианте движения полуфабрикатов из цеха в цех оформляются бухгалтерскими записями и калькулируется себестоимость полуфабрикатов после каждого передела. При этом бухгалтерские записи на счете основного производства столько раз повторяют ранее учтенные производственные затраты, сколько фаз обработки проходят сырье и основные материалы. Такое наслоение ранее учтенных затрат на производство усложняет учет и калькулирование себестоимости продукции, требует очистки сводных показателей предприятия о затратах на производство от внутризаводского оборота.

Вместе с тем полуфабрикатный вариант сводного учета затрат на производство позволяет выявить себестоимость полуфабрикатов на различных стадиях их обработки и тем самым обеспечивает более действенный контроль за процессом формирования себестоимости продукции.

Определение сроков погашения расходов будущих периодов. В настоящее время организации сами устанавливают сроки погашения расходов будущих периодов. Порядок списания расходов будущих периодов на объекты учета и калькулирования зависит прежде всего от вида расходов.

Выбор способа распределения косвенных расходов между отдельными объектами учета и калькулирования. Способы распределения косвенных расходов зависят прежде всего от их вида. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы, например, распределяются между объектами учета и калькулирования чаще всего пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, учтенной по этим объектам, или пропорционально плановым (нормативным) затратам указанных косвенных расходов по объектам. Коммерческие косвенные расходы распределяются по видам продукции (работ, услуг), как правило, пропорционально их производственной себестоимости.

Выбор способа распределения косвенных расходов зависит от технологических, организационных и ряда других особенностей предприятий. Косвенные расходы не целесообразно распределять между объектами учета и калькулирования пропорционально основной заработной плате производственных рабочих, если уровень механизации труда существенно различается по отдельным производствам, цехам, участкам, бригадам.

Выбор того или иного способа распределения косвенных расходов направлен на обеспечение более точного исчисления себестоимости отдельных видов продукции, работ, услуг.

Выбор метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. В организациях применяют нормативный, позаказный, попередельный и попроцессный (простой) методы учета затрат и калькулирования фактической себестоимости продукции.

Нормативный метод применяют, как правило, в отраслях обрабатывающей промышленности с массовым и серийным производством разнообразной и сложной продукции. Сущность его заключается в следующем: отдельные виды затрат на производство учитываются по текущим нормам, предусмотренным нормативными калькуляциями; обособленно ведут оперативный учет отклонений фактических затрат от текущих норм с указанием места возникновения отклонений, причин и виновников их образования; учитывают изменения, вносимые в текущие нормы затрат в результате внедрения организационно-технических мероприятий, и определяют влияние этих изменений на себестоимость продукции.

При позаказном методе учета затрат и калькулирования себестоимости продукции объектом учета и калькулирования является отдельный производственный заказ. Под заказом понимают изделие, мелкие серии одинаковых изделий или ремонтные, монтажные и экспериментальные работы. При изготовлении других изделий с длительным процессом производства заказы выдают не на изделие в целом, а на его агрегаты или узлы, представляющие собой законченные конструкции.

Попередельный метод применяют в производствах с комплексным использованием сырья, а также в таких отраслях промышленности с массовым и крупносерийным производством, где обрабатываемое сырье и материалы последовательно проходят несколько фаз обработки (переделов). В этом случае затраты учитывают не только по видам продукции и статьям калькуляции, но и по переделам. Различают бесполуфабрикатный и полуфабрикатный варианты попередельного метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции.

Процессный (простой) метод применяется в организациях с ограниченной номенклатурной продукцией и в организациях, где незавершенное производство отсутствует или же незначительно.

При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету.