Специфика
бухгалтерского дела и внутреннего аудита
в компьютерной среде
Элементы компьютерной системы
В неавтоматизированной системе ведения
бухгалтерского учета обработка данных о хозяйственных операциях легко
прослеживается и обычно сопровождается документами на бумажном носителе
информации - распоряжениями, поручениями, счетами и учетными регистрами,
например бесконечными журналами учета МПЗ. Аналогичные документы часто
используются и в компьютерной системе, но во многих случаях они существуют
только в электронной форме. Более того, основные учетные документы
(бухгалтерские книги и журналы) в компьютерной системе бухгалтерского учета
представляют собой файлы данных, прочитать или изменить которые без компьютера
не возможно.[1]
Компьютерная система включает в себя следующие
элементы:
1. Аппаратные
средства. К ним относятся: оборудование и устройства, из которых состоит
компьютер, в частности центральный процессор, оптические считывающие
устройства, накопители на магнитной ленте, дисководы, принтеры, терминалы и
т.п.
2. Программные
средства.
а) Системные программы – программы, выполняющие
общие функции, обычно к ним относятся операционные системы, которые управляют
аппаратными средствами и распределяют их ресурсы для максимально эффективного
использования, системы управления базами данных (СУБД), обеспечивающие
выполнение стандартных функций по обработке данных, и сервисные программы,
которые выполняют в компьютере основные операции, например сортировку записей.
Системные программы обычно разрабатывают поставщики аппаратных средств или
фирмы, специализирующиеся в области программного обеспечения, и модифицируют с
учетом индивидуальных требований.
б) Прикладные
(пользовательские) программы - наборы машинных команд для обработки данных,
которые организация-пользователь разрабатывает самостоятельно или приобретает у
внешнего поставщика.
3.
Документация - описание системы и структуры управления применительно к
вводу, обработке и выводу данных, обработке сообщений, логическим и другим
командам.
4. Персонал - работники,
которые управляют системой, проектируют ее и снабжают программами,
эксплуатируют и контролируют систему обработки данных.
5. Данные
- сведения о хозяйственных операциях и другая необходимая информация, которую
вводят, хранят и обрабатывают в системе.
6. Процедуры
контроля - процедуры, обеспечивающие
соответствующую запись операций, предупреждающие или регистрирующие ошибки.
Особенности компьютерной обработки данных
Способ обработки хозяйственных операций при ведении
бухгалтерского учета оказывает существенное влияние на организационную
структуру фирмы, а также на процедуры и методы внутреннего контроля.
Компьютерная технология характеризуется рядом особенностей, которые следует
учитывать при оценке условий и процедур контроля. Ниже приведены отличия компьютерной
обработки данных от неавтоматизированной.
Единообразное
выполнение операций. Компьютерная обработка предполагает использование одних и
тех же команд при выполнении идентичных операций бухгалтерского учета, что
практически исключает появлению случайных ошибок, обыкновенно присущих ручной
обработке. Напротив, программные ошибки ( или другие систематические ошибки в
аппаратных либо программных средствах ) приводят к неправильной обработке всех
идентичных операций при одинаковых условиях.
Разделение
функций. Компьютерная система может
осуществить множество процедур внутреннего контроля, которые в
неавтоматизированных системах выполняют разные специалисты. Такая ситуация
оставляет специалистам, имеющим доступ к компьютеру, возможность вмешательства
в другие функции. В итоге компьютерные системы могут потребовать введения
дополнительных мер для поддержания контроля на необходимом уровне, который в неавтоматизированных
системах достигается простым разделением функций. К подобным мерам может
относиться система паролей, которые предотвращают действия, не допустимые со
стороны специалистов, имеющих доступ к информации об активах и учетных
документах через терминал в диалоговом режиме.
Потенциальные
возможности появления ошибок и неточностей. По сравнению с неавтоматизированными
системами бухгалтерского учета компьютерные системы более открыты для
несанкционированного доступа, включая лиц, осуществляющих контроль. Они также
открыты для скрытого изменения данных и прямого или косвенного получения
информации об активах. Чем меньше человек вмешивается в машинную обработку
операций учета, тем ниже возможность выявления ошибок и неточностей. Ошибки,
допущенные при разработке или корректировке прикладных программ, могут
оставаться незамеченными на протяжении длительного периода.
Потенциальные
возможности усиления контроля со стороны администрации. Компьютерные
системы дают в руки администрации широкий набор аналитических средств,
позволяющих оценивать и контролировать деятельность фирмы. Наличие
дополнительного инструментария обеспечивает укрепление системы внутреннего
контроля в целом и, таким образом, снижение риска его неэффективности. Так,
результаты обычного сопоставления фактических значений коэффициента издержек с
плановыми, а также сверки счетов поступают к администрации более регулярно при
компьютерной обработке информации. Кроме того, некоторые прикладные программы
накапливают статистическую информацию о работе компьютера, которую можно
использовать в целях контроля фактического хода обработки операций бухгалтерского
учета.
Инициирование
выполнения операций в компьютере. Компьютерная система может выполнять
некоторые операции автоматически, причем их санкционирование не обязательно
документируется, как это делается в неавтоматизированных системах
бухгалтерского учета, поскольку сам факт принятия такой системы в эксплуатацию
администрацией предполагает в неявном виде наличие соответствующих санкций.[2]
На текущий момент рынок представлен довольно большим
количеством систем ведения бухгалтерского учета. «1С: Бухгалтерия» является
наиболее распространенным программным продуктом. Данная программа является универсальной
бухгалтерской программой и предназначена для ведения синтетического и
аналитического бухгалтерского учета по различным разделам. Аналитический учет
ведется по объектам аналитического учета (субконто) в натуральном и стоимостном
выражениях.
Программа предоставляет возможность ручного и
автоматического ввода проводок. Все проводки заносятся в журнал операций. При
просмотре проводок в журнале операций их можно ограничить произвольным
временным интервалом, группировать и искать по различным параметрам проводок.
Кроме журнала операций программа поддерживает
несколько списков справочной информации (справочников): план счетов; список
видов объектов аналитического учета; списки объектов аналитического учета
(субконто); констант и т.д.
На основании введенных проводок может быть выполнен
расчет итогов. Итоги могут выводиться за квартал, год, месяц и за любой период,
ограниченный двумя датами. Расчет итогов может выполняться по запросу и одновременно
с вводом проводок (в последнем случае не требуется пересчет).
После расчета итогов программа формирует различные
ведомости: сводные проводки; оборотно-сальдовую ведомость; оборотно-сальдовую
ведомость по объектам аналитического учета; карточка счета; карточка счета по
одному объекту аналитического учета; анализ счета (аналог главной книги);
анализ счета по датам; анализ счета по объектам аналитического учета; анализ
объекта аналитического учета по всем счетам; карточка объекта аналитического
учета по всем счетам; журнальный ордер.
В программе существует режим формирования
произвольных отчетов, позволяющий на некотором бухгалтерском языке описать
форму и содержание отчета, включая в него остатки и обороты по счетам и по
объектам аналитического учета. С помощью данного режима реализованы отчеты,
предоставляемые в налоговые органы, кроме того данный режим используется для создания
внутренних отчетов для анализа финансовой деятельности организации в произвольной
форме.
Кроме того программа имеет функции сохранения
резервной копии информации и режим сохранения в архиве текстовых документов.[3]
Внутренний аудит в компьютерной среде
При проведении внутреннего аудита с использованием
компьютеров сохраняются цель и основные элементы методологии аудита. В том
случае, если у экономического субъекта весь бухгалтерский учет или отдельные
его участки автоматизированы, наличие в распоряжении аудитора базы учетных данных
экономического субъекта (отдельных ее компьютерных файлов) позволяет применить для
ее анализа эффективные методы современных информационных технологий.
Основное назначение использования компьютеров при
аудите - организация аудита как последовательности выполняемых аудиторских
процедур с целью повышения эффективности при взаимодействии человека с
компьютером.
Информационное обеспечение аудита с применением
компьютеров включает два основных источника: а) данные бухгалтерского учета
экономического субъекта на бумажных носителях или в виде базы данных
бухгалтерии; б) нормативно - справочную базу и систему форм рабочей
документации внутреннего аудитора.[4]
Программные средства системы, используемой
внутренним аудитором при проведении аудита, должны обеспечивать:
а) анализ содержания формируемой в бухгалтерии
экономического субъекта базы данных, если таковая существует и доступна;
б) контроль показателей, содержащихся в регистрах
бухгалтерского учета экономического субъекта;
в) тестирование алгоритмов, используемых в
автоматизированной системе бухгалтерского учета;
г) контроль соответствия показателей, содержащихся в
формах бухгалтерской отчетности, данным бухгалтерских регистров или базы
данных, формируемой в бухгалтерии при обработке первичных документов;
д) использование возможностей поисково-справочных
информационных систем в области нормативных и законодательных актов,
регламентирующих бухгалтерский учет и аудит в Российской Федерации;
е) формирование аудиторской документации (рабочей и
итоговой).
При составлении плана аудиторской проверки с
применением компьютеров в соответствии с правилом (стандартом)
"Планирование аудита" каждый этап планирования должен быть уточнен с
учетом влияния на процесс внутреннего аудита применяемых экономическим
субъектом информационных технологий и системы компьютерной обработки данных
(КОД). Уровень автоматизации обработки учетной информации должен быть учтен при
определении объема и характера аудиторских процедур.
Источниками получения аудиторских доказательств при
проведении аудиторских процедур являются данные, подготовленные в электронной
среде экономического субъекта в виде таблиц, ведомостей, регистров бухгалтерского
учета экономического субъекта. Аудитор имеет возможность применять их, их
копии, в том числе фотокопии, в качестве рабочей документации аудита, сопровождая
обработку этих документов ссылками, пометками, специальными символами. В случае
работы аудитора непосредственно в электронной среде экономического субъекта
(без вывода данных на печать) рабочие документы, подтверждающие факт сбора
аудиторских доказательств, составляются аудитором самостоятельно.
Аудитору необходимо убедиться в том, что:
а) база данных бухгалтерского учета, сформированная
системой КОД экономического субъекта, соответствует данным первичного учета
(наличие системы КОД не освобождает экономический субъект от обязанности
документировать в установленном порядке факты хозяйственной жизни);
б) отсутствуют несанкционированные изменения базы
данных бухгалтерского учета экономического субъекта (коррективы, вносимые в
связи с изменением хозяйственного или налогового законодательства, должны быть
в соответствии с установленными требованиями согласованы, одобрены и проверены,
надлежащим образом задокументированы).
Рабочие документы, формирующиеся в процессе
внутреннего аудита с применением компьютера (например, документы,
подготовленные в виде компьютерных файлов), могут храниться обособленно в
архивах на машинных носителях экономического субъекта.
Рассматривая возможность применения тех или иных
аудиторских процедур при проведении аудита с использованием компьютеров,
необходимо руководствоваться правилами (стандартами) аудиторской деятельности
"Аналитические процедуры" и "Аудиторские доказательства".
Эффективность аудиторских процедур может быть
повышена благодаря использованию компьютеров при проведении внутреннего аудита
при получении и оценке некоторых аудиторских доказательств в тех случаях,
когда:
а) проверке подвергаются большие однородные массивы
данных по участкам и операциям бухгалтерского учета;
б) у проверяемого экономического субъекта
используется унифицированная стандартная система оформления бухгалтерских
операций;
в) имеется и используется информационно-поисковая
система для расшифровки и подтверждения наличия соответствующих первичных
документов, регистров бухгалтерского учета;
г) имеется и используется автоматизированная система
контроля исполнения утвержденного регламента решения соответствующих учетных
задач.
Применение компьютеров позволяет внутреннему
аудитору провести следующие процедуры: тестирование операций и остатков по
счетам в компьютерной базе данных; аналитические процедуры с целью выявления
отклонений от обычно принятых параметров в компьютерной базе данных; тестирование
базы данных экономического субъекта; тестирование информационного, математического,
программного и технического обеспечения экономического субъекта.
Процедуры, выполняемые внутренним аудитором при
использовании компьютеров для контроля, могут включать:
а) контроль последовательности проверяемых данных,
которые проходят несколько этапов обработки;
б) контроль предварительных данных;
в) прогнозирование и планирование результатов
проверки данных и сопоставление их с контрольными данными для отдельных
операций и в целом по видам деятельности;
г) подтверждение работоспособности и соответствия
современным требованиям программного и аппаратного обеспечения при проведении
внутреннего аудита с использованием компьютера;
д) подтверждение соответствия используемого
компьютерного обеспечения экономического субъекта действующему
законодательству.[5]
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ
1.
Аудит: Учебник / Под ред. В.И. Подольского. – 3-е изд.,
перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – 583 с.
2.
Захарин В.Р. Теория бухгалтерского учета: Учебник. –
М.: ФОРУМ-ИНФРА-М, 2004. – 303 с.
3.
Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский
финансовый учет. – СПб.: ПИТЕР, 2004. – 464 с.
4.
Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Проведение
аудита с помощью компьютеров». Указа Президента РФ от 13.12.2001 № 1459.
5.
Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. – 4-е изд.,
перераб. и доп. – М.: ИНФРА-М, 2003. – 409 с.
[1]
Захарин В.Р. Теория бухгалтерского учета: Учебник. – М.: ФОРУМ-ИНФРА-М, 2004. –
с. 283.
[2]
Шеремет А.Д., Суйц В.П. Аудит: Учебник. – 4-е изд., перераб. и доп. – М.:
ИНФРА-М, 2003. – с. 329.
[3]
Каморджанова Н.А., Карташова И.В. Бухгалтерский финансовый учет. – СПб.: ПИТЕР,
2004. – с. 364.
[4]
Аудит: Учебник / Под ред. В.И. Подольского. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.:
ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – с. 497
[5]
Правило (стандарт) аудиторской деятельности «Проведение аудита с помощью
компьютеров». Указа Президента РФ от 13.12.2001 № 1459.