1.3. Основные экономические показатели

Хозяйственную деятельность ОАО «Редуктор» за три последних года можно охарактеризовать основными экономическими показателями деятельности: выручка, себестоимость и т.д., а также показателями,  которые характеризуют численность и имущество предприятия, табл.1.1.

Таблица 1.1

Основные показатели деятельности ОАО «Редуктор»

По данным табл. 1.1 можно сделать следующие выводы.

В 2002 г. наблюдается спад производства, выпуск редукторов составил лишь 88% от выпуска 2001 г., и как следствие, происходит уменьшение себестоимости продукции, выручки. В течение 2003 г. предприятие расширяет объем производства, наблюдается увеличение себестоимости продукции, в 2003 г. она увеличилась на 37% от показателя 2002 г. Увеличивается среднегодовая численность работников, при этом рост числа служащих в 2003 г.  опередил рост числа рабочих. 

Темп роста себестоимости в 2003 г. превысил темп роста выручки от реализации. Предприятие получило убыток от реализации продукции, товаров 16 682 тыс. руб. Но в результате финансово-хозяйственной деятельности в 2003 г. предприятие имеет прибыль, и она  составила 2 266 тыс. руб., то есть вся прибыль приходится на не основную деятельность. Таким образом, можно сделать вывод, что предприятие имеет неустойчивое положение.

Уровень специализации – важный показатель деятельности организации. Под специализацией предприятия понимается сосредоточение его деятельности на производстве определенного вида продукции. Она связана с расширением одной или нескольких отраслей при соответствующем сокращении других. Специализацию организации характеризует структура ее товарной продукции. На основе данных по выпуску товарной продукции рассчитывается структура товарной продукции и коэффициента специализации, табл. 1.2.

Таблица 1.2

Выпуск товарной продукции, тыс. руб.

На основании данных по выпуску товарной продукции за 3 года рассчитаем удельный вес каждого вида продукции, которые характеризуют структуру товарной продукции, табл.1.3.

Таблица 1.3

Структура товарной продукции ОАО "Редуктор",  %

По табл. 1.3 можно сделать следующие выводы.

К концу 2002 г. удельный вес редукторов в структуре товарной продукции завода уменьшился и стал занимать лишь 93%, в 2003 г. он увеличился почти до 95%, а самая наибольшая доля редукторов была в 2001 г. и составляла почти 98%. В свою очередь удельный вес товаров народного потребления, прочей продукции, услуг с каждым годом становится все меньше.

Рассчитаем коэффициент специализации

  (1.1)

где, 100 – сумма удельных весов товарной продукции  всей;

D – удельный вес продукции отдельных отраслей в структуре товарной продукции, в процентах;

n – порядковый номер вида товарной продукции по занимаемому ею товарному весу, начиная с наивысшего номера.

Кс2001 = 0.84   Кс2002 = 0.88   Кс2003 = 0.94

Средний коэффициент специализации равен 0.88, это говорит об очень высоком уровне специализации. При этом за последние три года прослеживается тенденция к увеличению этого показателя.

Экономическая эффективность интенсификации должна проявляться в снижении себестоимости продукции, росте производительности труда, и повышении рентабельности производства. Интенсификация производства позволяет обеспечить рост производства продукции при одновременном снижении затрат на производство единицы данной продукции.

На основе показателей экономической деятельности рассчитаем показатели, характеризующие эффективность и интенсивность использования ресурсов предприятия, табл.1.4.

Таблица 1.4

Показатели уровня интенсивности и экономической

эффективности использования ресурсов ОАО “Редуктор”

Данные табл. 1.4 говорят о том, что показатели уровня интенсивности завода значительно ухудшились, особенно в 2002 г. В 2001 г. выручка от реализации продукции, приходящаяся на одного работника, имела самый высокий показатель за анализируемый период и составляла 243 тыс. руб.. В 2002 г. этот показатель значительно ухудшился и составил 66% от уровня 2001 г., но в 2003 г. выручка от реализации продукции, приходящаяся на одного работника, составила 81 % от уровня 2001 г. В 2002 г. предприятие сработало крайне плохо, что свидетельствует о наличии убытка, а в 2003 г. предприятие улучшило свое положение по отношению к 2001 и 2002 годам и на 100 руб. затрат предприятие получило прибыль около 1.5 руб.. Данные показатели свидетельствуют о неустойчивом состоянии предприятия. Уменьшилась эффективность использования основных фондов, фондоотдача уменьшилась на 22 % в 2003 г., по отношению к  2001 г. и составляет 4 руб.

1.4. Анализ финансового состояния

Проведем анализ структуры и динамики имущества предприятия и источников его финансирования за последние 3 года на основании аналитического сравнительного баланса (см. табл. 1.5), составленного на базе Формы 1 бухгалтерской отчетности «Бухгалтерский баланс» (Приложение 1).

Чтобы правильно оценить полученные показатели, используем форму №2 бухгалтерской отчетности «Отчет о прибылях и убытках» (Приложение 2).

За 2003 г. активы предприятия уменьшились на 14 364 тыс. руб. или на 7,38 %. Это уменьшение обусловлено в основном со снижением оборотных средств на 21,24%, при уменьшении их удельного веса в балансе с 41,71% до 35,46%. При возросшем объеме производства уменьшение удельного веса внеоборотных активов говорит о более интенсивном использовании основных средств, об «облегчении» активов, что положительно характеризует тенденции изменения структуры активов.

Темп прироста выручки равен 23,9%, при этом на фоне уменьшения активов на 7,38% свидетельствует о значительном ускорении оборачиваемости капитала, росте деловой активности. Анализируя источники средств предприятия, мы видим, что доля собственных средств в 2002 г. составляла 11,63%, в то время как основным источником средств является кредиторская задолженность.

На фоне негативного уменьшения активов предприятия можно выделить положительную тенденцию увеличения доли собственных источников средств, их удельный вес увеличился и в 2003 г. составлял 13,81%. Также положительным моментом является уменьшение доли кредиторской задолженности на 36,83%. Изменение этих показателей об укреплении финансового положения предприятия.

Финансовая устойчивость организации характеризуется системой абсолютных и относительных показателей. Она определяется соотношением стоимости материальных оборотных средств (запасов и затрат) и величин собственных и заемных источников средств для их формирования.

Финансовая устойчивость предприятия определяется обеспеченностью собственными источниками формирования запасов, оборотных средств. Абсолютные показатели финансовой устойчивости свидетельствуют о переходе предприятия в 2003 г. в неустойчивое состояния . Как в 2002 г. так и в 2003 нормальные источники формирования запасов показывают, что собственных источников для формирования запасов  у предприятия нет. Часть запасов сформирована за счет краткосрочных кредитов, часть за счет дебиторской задолженности. Анализ финансовой устойчивости проводится на основе относительных коэффициентов, которые рассчитываются с использованием формы бухгалтерского баланса. Относительные коэффициенты финансовой устойчивости показывают переход предприятия в 2001 г. в неустойчивое состояние по всем параметрам, табл. 1.6.

Значение коэффициента автономии указывает на то, что все обязательства предприятия в 2003 г. не могут быть покрыты его собственными средствами. Только 14% активов сформированы из собственных средств. Преобладание коэффициента соотношения собственных и заемных средств над коэффициентом соотношения оборотных и внеоборотных активов говорит о финансовой неустойчивости предприятия.

Отрицательное значение последних коэффициентов подтверждает о непокрытии собственными средствами даже внеоборотных активов.

Ликвидность баланса представляет собой степень покрытия обязательств предприятия его активами, срок превращения которых в деньги соответствует сроку погашения обязательств. Анализ ликвидности баланса проводится с помощью определенной группировки статей актива и пассива, табл. 1.7.

За анализируемый период наблюдается возросший недостаток наиболее ликвидных активов на покрытие наиболее срочных обязательств, в 2003 г. он составил 88%. На конец 2003 г. предприятие неплатежеспособно.  Ожидаемые поступления от покупателей покрывали краткосрочные обязательства, что характеризует платежеспособность предприятия на ближайшую перспективу.

Медленнореализуемые активы, т.е. запасы и затраты, превышают краткосрочные обязательства, но в силу низкой ликвидности они не могут быть направлены на погашение более срочных обязательств. Таким образом, можно говорить о недостаточной ликвидности баланса и неплатежеспособности предприятия по наиболее срочным  платежам. Ликвидность предприятия характеризуется также рядом относительных показателей, которые рассчитываются на основе данных бухгалтерского баланса, табл.1.8.

На основе относительных показателей ликвидности, рассчитанных в табл. 1.8, можно сформулировать  выводы.

Низкие значения этих показателей говорит о низких платежных возможностях завода, оцениваемых при условии не только своевременных расчетов с кредиторами, но и продажи в случае нужды прочих элементов материальных оборотных средств. Так как коэффициент текущей ликвидности меньше 2, это говорит о невозможности работы предприятия после расчета по всем обязательствам, предприятие в случае ликвидации не сможет погасить всю свою внешнюю задолженность за счет собственного капитала. Предприятие неплатежеспособно, структура баланса неудовлетворительна.

В заключение экономической характеристики ОАО «Редуктор», надо сказать, что в 2003 г. сравнении с 2002 г. рост объема производства увеличился на 24%. Себестоимость выпуска единицы продукции увеличилась из-за роста цен на сырье и материалы, повышения зарплаты.

В абсолютном выражении произошло уменьшение итогов валюты баланса на 14,4 млн. руб., в том числе за счет уменьшения оборотных активов на 17,2 млн. руб.,  и  снижении дебиторской задолженности – на 8,5 млн. руб. В пассиве уменьшение произошло в основном за счет снижения кредиторской задолженности  на  56,7 млн. руб.. Подобное изменение в структуре баланса привело предприятие к финансовой зависимости.

В результате финансово-хозяйственной деятельности за 2003 г. предприятие получило убыток в сумме 16,7 млн. руб.

Исходя из проведенного анализа финансовых показателей и структуры баланса, на конец 2003 г. положение на предприятии сложилось кризисное, при котором завод на грани банкротства, поскольку в данной ситуации денежные средства, краткосрочные займы и дебиторская задолженность не покрывают даже его кредиторской задолженности.

Для выведения предприятия из кризиса следует предпринять значительные изменения в его финансово-хозяйственной деятельности. Инвестиции в предприятие связаны с повышенным риском.

ГЛАВА 2. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ УЧЕТА ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА

2.1. Роль и функции единого социального налога в реализации социальной политики государства

Государственные социальные внебюджетные фонды возникли в РФ в начале девяностых годов. Их назначением является реализация отдельных направлений социальной политики государства: медицинского обеспечения, социального страхования, пенсионного обеспечения и др. С помощью внебюджетных фондов происходит перераспределение национального дохода в интересах общества. Специфическими чертами государственных внебюджетных фондов в РФ являются:

■ четкое закрепление за ними доходных источников;

■ как правило, строго целевое использование средств.

Социальные внебюджетные фонды в РФ являются самостоятельными кредитно-финансовыми учреждениями. Они самостоятельно организуют процессы мобилизации и использования имеющихся в их распоряжении средств. Роль государства в данном случае сводится к следующему:

■ определяет цели, на которые внебюджетные фонды используют имеющиеся у них средства;

■ определяет уровень страховых платежей;

■ принимает решения об изменении структуры и объемов денежных выплат.

В настоящее время основными государственными социальными внебюджетными фондами являются:

1) Пенсионный фонд РФ (ПФР);

2) Фонды обязательного медицинского страхования;

3) Фонд социального страхования РФ (ФСС РФ).

Рассмотрим основные задачи каждого их фондов.

В число задач, поставленных  государством перед Пенсионным фондом, включены такие задачи, как:

■ целевой сбор и аккумуляция страховых взносов, а также финансирование следующих расходов: выплаты в соответствии с действующим на территории РФ законодательством, межгосударственными и международными договорами государственных пенсий; оказание органами социальной защиты населения материальной помощи престарелым и нетрудоспособным гражданам; финансового и материально – технического обеспечения текущей деятельности ПФР и его органов;

■ организация работы по взысканию с работодателей и граждан, виновных в причинении вреда здоровью работников и других граждан, сумм государственных пенсий по инвалидности вследствие трудового увечья, профессионального заболевания или по случаю потери кормильца;

■ организация и ведение индивидуального (персонифицированного) учета застрахованных лиц в соответствии с Федеральным законом от 01.04.96 №27 – ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования (с изменениями от 31.12.2002)», а также организация и ведение государственного банка данных по всем категориям плательщиков страховых взносов в ПФР;

■ межгосударственное и международное сотрудничество РФ по вопросам, относящимся к компетенции Фонда, участие в разработке и реализации в установленном порядке межгосударственных и международных договоров и соглашений по вопросам пенсий и пособий;

Кроме того, Пенсионный фонд может принимать участие в финансировании программ социальной защиты пожилых людей и нетрудоспособных граждан.

В РФ существует двухуровневая система фондов обязательного медицинского страхования: федеральный фонд (ФФОМС) и территориальные фонды (ТФОМС). Основными задачами фондов обоих уровней являются:

■ обеспечение реализации закона РФ от 28.06.91 № 1499 – 1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации» (с изменениями от 29.05.2002);

■ обеспечение предусмотренных законодательством РФ прав граждан в системе обязательного медицинского страхования;

■ достижение социальной справедливости и равенства всех граждан в системе обязательного медицинского страхования;

Кроме этого, основными задачами ФФОМС являются:

■ участие в разработке и осуществлении государственной финансовой политики в области обязательного медицинского страхования;

■ разработка и осуществление комплекса мероприятий по обеспечению финансовой устойчивости системы обязательного медицинского страхования и созданию условий для выравнивания объема и качества медицинской помощи, предоставляемой гражданам на всей территории РФ.

Основными задачами ТФОМС, в дополнении к общим задачам, являются:

■ обеспечение всеобщности обязательного медицинского страхования граждан;

■ обеспечение финансовой устойчивости системы обязательного медицинского страхования.

В число основных задач Фонда социального страхования РФ входят:

■ обеспечение гарантированных государством пособий по временной нетрудоспособности, беременности иродам, женщинам, вставшим на учет в ранние сроки беременности, при рождении ребенка, по уходу за ребенком до достижения им возраста полутора лет, а также социального пособия на погребение или возмещение стоимости гарантированного перечня ритуальных услуг, санаторно-курортное обслуживание работников и их детей;

■ участие в разработке и реализации государственных программ охраны здоровья работников, мер по совершенствованию социального страхования;

■ сотрудничество с аналогичными фондами (службами) других государств и международными организациями по вопросам социального страхования.

С 1 января 2001 г. уплата страховых взносов во внебюджетные фонды заменяется уплатой ЕСН (взноса). По своей экономической сути он представляет собой собранные воедино обязательные отчисления во все вышеперечисленные фонды  и предназначен для мобилизации средств, необходимых для реализации права граждан на государственное пенсионное и социальное обеспечение и медицинскую помощь. Такой порядок позволяет практически полностью унифицировать процедуры исчисления сумм отчислений в разные фонды, их уплаты и отчетности по каждому из Государственных социальных внебюджетных фондов.

Порядок исчисления, уплаты, первичного учета и отчетности по ЕСН регулируется следующими основными нормативно-правовыми документами:

■ Глава 24 "Единый социальный налог" части второй Налогового кодекса РФ.

■ Федеральный закон от 15.12.2001 № 167 – ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в РФ»

■ Приказ МНС РФ от 09.10.2002 N БГ-3-05/550 «Об утверждении формы налоговой декларации по единому социальному налогу (взносу)».

■ Приказ МНС РФ от 26.12.2002 N БГ-3-05/747 «Об утверждении формы налоговой декларации по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование».

■ Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 29.12.2003 №БГ-3-05/722 «Об утверждении формы расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу и порядка ее заполнения» (с учетом изменений, внесенных приказом МНС России от 24.12.2003 № БГ-3-07/571).

■ Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 27.07.2004 №БГ-3-05/51 «Об утверждении формы расчета по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и порядка ее заполнения» (с учетом изменений, внесенных приказом МНС России от 04.11.2003 №БГ-3-05/598).

■ Постановление ФСС РФ от 01.12.2003 №130 «Об утверждении формы расчетной ведомости по средствам ФСС РФ»

■ Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 27.07.2004  № САЭ-3-05/443 «Об утверждении форм индивидуальных и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и порядка их заполнения».

Если рассматривать ЕСН в рамках налоговой системы России, то можно отметить, что по сравнению с другими налогами, сборами и платежами, контролируемыми МНС России, ЕСН является крупнейшим по объемам поступлений. Структура налоговых поступлений в федеральный бюджет России в 2003 г. характеризуется данными, приведенными в табл. 2.1, и заметно отличается от большинства развитых стран.

Таблица 2.1

Доходы федерального бюджета Российской Федерации за 2003 г.

Продолжение таблицы 2.1

Как видно из табл. 2.1, удельный вес платежей за счет единого социального налога по отношению к общим налоговым доходам за 2003 г. составил 16,19% или  365 640 000 тыс. руб.. В свою очередь удельный вес этого налога по отношению к ВВП за 2003 г. составил 2,8%. Таким образом, ЕСН занимает второе место в налоговой нагрузке после НДС, и является важным составляющим элементом в доходах федерального бюджета Российской Федерации (рис.2.1).

Рис. 2.1. Структура налоговых поступлений  в федеральный бюджет РФ

2.2. Элементы единого социального налога

Правила взимания ЕСН устанавливаются главой 24 Налогового Кодекса Российской Федерации (НК РФ). В соответствии с положениями статьи 235 НК РФ налогоплательщиками единого социального налога являются организации, производящие выплаты физическим лицам.

Не являются плательщиками единого социального налога организации, применяющие упрощенную систему налогообложения в соответствии с главой 26.2 НК РФ (см. пункт 2 статьи 346.11 НК РФ), а также организации, при­меняющие систему налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности в соответствии с главой 26.3 НК РФ (см. пункт 4 статьи 346.26 НК РФ). Вместе с этим данные организации не освобождаются от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в соответствии с Законом об основах пенсионного страхования.

Не являются плательщиками единого социального налога также и организации, переведенные на уплату единого сельскохозяйственного налога (см. пункт 4 статьи 346.1 НК РФ).

Крестьянские (фермерские) хозяйства в целях применения главы 24 НК РФ [2] приравниваются к индивидуальным предпринимателям, и потому производят исчисление и уплату единого социального налога в порядке, установленном для индивидуальных предпринимателей.

Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию.

Объект налогообложения ЕСН зависит от категории и вида налогоплательщиков. В соответствии с п.1 ст.236 НК РФ [2] объектом налогообложения для налогоплательщиков – работодателей признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.

На основании п.3. ст. 236 НК РФ эти выплаты и вознаграждения не признаются объектом налогообложения, если они не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Перечень расходов не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, определен ст.270 НК РФ.

Налоговая база согласно п.1 ст.237 НК РФ определяется как сумма выплат и вознаграждений, предусмотренных п.1 ст.236 НК РФ. При расчете налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в ст.238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой они осуществлены. Также необходимо отметить, что в соответствии с п.3 ст.238, в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в ФСС РФ) не включаются вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско–правового характера, авторским и лицензионным договорам.

На основании подпункта 1 п.1 ст.239 НК РФ  организации любых организационно-правовых форм имеют льготу с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждого работника, являющегося инвалидом I, II или III группы. В соответствии  с постановлением Правительства РФ от 13.08.96 №965 «О порядке признания граждан инвалидами»  инвалидность 1 группы устанавливается на 2 года, 2 и 3 группы – на 1 год.

Также льготу имеют общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители, составляют не менее 80 процентов, их региональные и местные отделения и организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50 процентов, а доля заработной платы инвалидов в фонде оплаты труда составляет не менее 25 процентов.

К исчисленной по каждому из работников налоговой базе в соответствии со статьей 241 НК РФ применяются следующие ставки налогообложения:

■ Организациями, за исключением организаций из числа сельскохозяйственных товаропроизводителей родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования (табл. 2.2):

Таблица 2.2

В случае, если на момент уплаты авансовых платежек по единому социальному налогу накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2500 руб. в среднем на одно физическое лицо, налог должен уплачиваться по максимальным ставкам, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. При этом организация утрачивает право на применение регрессивной шкалы налогообложения, даже если в последующие месяцы налоговая база с начала года в расчете на одно физическое лицо будет восстановлена на уровне 2500 руб. и более.

При расчете величины налоговой базы в среднем на одного работника для применения регрессивной шкалы налогообложения у организаций с численностью работников свыше 30 человек не должны учитываться выплаты в пользу 10 процентов работников, имеющих наибольшие по размеру доходы, а у организаций с численностью работников до 30 человек (включительно) - выплаты в пользу 30 процентов работников, имеющих наибольшие по размеру доходы.

Сумма единого социального налога в его части, подлежащей уплате в федеральный бюджет на цели пенсионно­го обеспечения, в соответствии с пунктом 2 статьи 243 НК РФ [2] подлежит уменьшению организациями на сумму на­численных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом «Об обязательном пенсионном страховании» [4].

Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленных гл.24 НК РФ.

Исчисление и уплата страховых взносов на обязательное пенсионное страхование производится по установленным статьей 22 Закона об основах пенсионного страхования тарифам:

■ организациями, за исключением организаций из числа сельскохозяйственных товаропроизводителей и родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств (табл. 2.3):

Таблица 2.3

При этом на период 2002—2005 г. статьей 33 Закона об обязательном пенсионном страховании установлены переходные ставки страховых взносов в отношении выплат, производимых в пользу лиц 1967 г. рождения и моложе:

■ организациями, за исключением организаций из числа сельскохозяйственных товаропроизводителей и родовых, семейных общин малочисленных народов Севера, занимающихся традиционными отраслями хозяйствования, и крестьянских (фермерских) хозяйств (табл. 2.4):

Таблица 2.4

Налоговым периодом признается календарный год.

Отчетными периодами по налогу признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.

Формами отчетности по ЕСН являются:

1) расчет – предоставляется не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, включающий:

- об авансовых платежах по ЕСН (порядок заполнения регламентируется Приказом Министерства РФ по налогам и сборам [11]);

- об авансовых платежах по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование  (порядок заполнения регламентируется Приказом Министерства РФ по налогам и сборам [12]);

- по суммам фактически уплаченных страховых взносов  в ФСС – форма 4-ФСС РФ (регламентируется Постановлением ФСС РФ [6]);

- декларация – подается по окончании налогового периода, не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

В НК РФ установлены следующие сроки уплаты ЕСН:

- ежемесячные авансовые платежи – не позднее 15 числа следующего месяца;

- платежи по итогам отчетного периода – не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом;

- платеж по итогам налогового периода - не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи налоговой декларации за налоговый период (30марта +15 дней = 14 апреля).

2.3. Методологические основы бухгалтерского учета единого социального налога

Счет 69 "Расчеты по страхованию и социальному страховому обеспечению" предназначен для учета расчетов с бюджетом по единому социальному налогу, взносам на обязательное пенсионное страхование и социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

К счету 69 необходимо открыть субсчета:

■ 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" - для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в фонд социального страхования;

■ 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" - для учета расчетов по взносам на пенсионное страхование, перечисляемым в пенсионный фонд;

■ 69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" – для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования. К этим субсчетам открываются субсчета второго порядка.

Для учета взносов в пенсионный фонд по страховой и накопительной частям трудовой пенсии субсчет 69-2 разбейте на субсчета:

■ 69-2-1 "Расчеты по страховой части трудовой пенсии";

■ 69-2-2 "Расчеты по накопительной части трудовой пенсии".

Для учета расчетов с федеральным и территориальным фондами обязательного медицинского страхования субсчет 69-3 также разбиваются на два  субсчета:

■ 69-3-1 "Расчеты с федеральным фондом обязательного медицинского страхования";

■ 69-3-2 "Расчеты с территориальным фондом обязательного  медицинского страхования".

Следует учесть: часть единого социального налога перечисляется в федеральный бюджет. Для учета этих сумм используйте счет 68, субсчет "Расчеты по ЕСН".

Суммы начисленного единого социального налога отражаются по дебету тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается начисление заработной платы работникам организации.

После начисления заработной платы необходимо отразить начисление ЕСН по кредиту субсчетов счета 69 и счета 68 субсчет "Расчеты по ЕСН":

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44, ...) Кредит 69-1-1

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников в  части, подлежащей перечислению в фонд социального страхования;

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44, ...) Кредит 69-3-1

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44, ...) Кредит 69-3-2

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44, ...) Кредит 68 субсчет "Расчеты по ЕСН"

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в федеральный бюджет.

Необходимо обратить внимание на то, что в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет засчитывается сумма взноса на обязательное пенсионное страхование работников.

Если организация осуществляет строительство для собственных нужд или проводит реконструкцию основных средств, то начисление ЕСН с заработной платы работников, занятых на этих работах, отражается в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы»:

Дебет 08 Кредит 69-1-1 (69-2, 69-3-1, 69-3-2)

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников, занятых на строительстве объекта основных средств.

Если организация осуществляет работы, доходы от которых учитываются как прочие (например, операционные или внереализационные), то суммы начисленной заработной платы сотрудникам, занятым на таких работах, также облагаются единым социальным налогом:

Дебет 91-2 Кредит 69-1-1 (69-3-1, 69-3-2, 68 субсчет «Расчеты по НДС»)

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников, занятых в процессе получения прочих доходов.

Если организация создает резервы предстоящих расходов под выполнение тех или иных работ, то ЕСН с заработной платы работников, занятых выполнением этих работ, начисляйте также за счет созданного резерва:

Дебет 96 Кредит 69-1-1 (69-3-1, 69-3-2, 68 субсчет «Расчеты по ЕСН»)

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников, начисленной за счет ранее созданного резерва.

Если работники организации выполняют работы, затраты по которым учитываются в составе расходов будущих периодов (например, внедрение в производство нового вида продукции), то ЕСН с их заработной платы отразится так:

Дебет 97 Кредит 69-1-1 (69-3-1, 69-3-2, 68 субсчет «Расчеты по ЕСН»)

■ начислен единый социальный налог с заработной платы работников, занятых выполнением работ, затраты по которым учитываются как расходы будущих периодов.

Если организация понесла убытки в результате чрезвычайных событий (пожара, наводнения и др.), то ЕСН с оплаты труда сотрудников, ликвидирующих последствия таких событий, относится на счет 99 «Прибыли и убытки»:

Дебет 99 Кредит 69-1-1 (69-3-1, 69-3-2, 68 субсчет "Расчеты по ЕСН")

■ начислен единый социальный налог с сумм оплаты труда работников, занятых в ликвидации последствий чрезвычайных событий.

Если налоговая инспекция по результатам проверки начислила организации пени и штрафы за нарушение порядка исчисления и уплаты единого социального налога (против уплаты которых вы не возражаете), выполняется проводка по кредиту счета 69 или 68 и дебету счета 99 «Прибыли и убытки».

Пени и штрафы, причитающиеся к уплате во внебюджетные фонды и бюджет, учитывайте раздельно:

Дебет 99 Кредит 69-1-1

■ начислены штрафы и пени, подлежащие перечислению в фонд социального страхования;

Дебет 99 Кредит 69-3-1

■ начислены штрафы и пени, подлежащие перечислению в федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 99 Кредит 69-3-2

■ начислены штрафы и пени, подлежащие перечислению в территориальный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 99 Кредит 68 субсчет "Расчеты по ЕСН"

■ начислены штрафы и пени, подлежащие перечислению в федеральный бюджет.

Суммы пеней и штрафов, начисленных за нарушения налогового законодательства, не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п.2 ст.270 НК РФ [2]).

Для равномерного поступления средств в бюджет налогоплательщики-работодатели должны ежемесячно уплачивать авансовые взносы по единому социальному налогу.

Перечисление авансовых взносов во внебюджетные фонды учитываются по дебету субсчетов счетов 69 и 68:

Дебет 69-1-1 Кредит 51

■ перечислен единый социальный налог в фонд социального страхования;

Дебет 69-3-1 Кредит 51

■ перечислен единый социальный налог в федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 69-3-2 Кредит 51

■ перечислен единый социальный налог в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Дебет 68 субсчет "Расчеты по ЕСН" Кредит 51

■ перечислен единый социальный налог в федеральный бюджет.

В конце года необходимо рассчитать общую сумму ЕСН, подлежащую уплате.

Если сумма налога, начисленного по итогам года, превысила сумму уплаченных авансовых взносов, недостающую сумму вам нужно перечислить во внебюджетные фонды не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи декларации по ЕСН.

Взносы на пенсионное страхование начисляются на заработную плату и другие выплаты сотрудникам, которые облагаются ЕСН. Сумма взносов на пенсионное страхование уменьшает сумму ЕСН, которая перечисляется в федеральный бюджет.

При начислении взносов делается запись:

Дебет 68 субсчет «Расчеты по ЕСН» Кредит 69-2-1

■ начисленные взносы по страховой части трудовой пенсии зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по ЕСН» Кредит 69-2-2

■ начисленные взносы по накопительной части трудовой пенсии зачтены в счет уплаты ЕСН в федеральный бюджет.

Порядок распределения общей суммы взноса между страховой и накопительной частями трудовой пенсии приведен в статьях 22 и 33 Федерального закона [2].

В течение года предприятие должно ежемесячно уплачивать авансовые взносы по пенсионному страхованию сотрудников.

При перечислении авансовых взносов выполняется запись по дебету соответствующих субсчетов счета 69:

Дебет 69-2-1 Кредит 51

■ перечислены авансовые взносы по страховой части трудовой пенсии;

Дебет 69-2-2 Кредит 51

■ перечислены авансовые взносы по накопительной части трудовой пенсии.

Сумма авансовых взносов перечисляется в срок, установленный для получения средств на выплату заработной платы за истекший месяц. При этом взносы должны быть перечислены в пенсионный фонд не позднее 15-го числа того месяца, который следует за месяцем начисления заработной платы.

В конце каждого отчетного периода необходимо рассчитать общую сумму взносов, подлежащую уплате. Отчетный период - это I квартал, полугодие, девять месяцев и год.

Если сумма взноса, начисленного по итогам отчетного периода, превысила авансовые взносы, недостающую сумму нужно перечислить в пенсионный фонд не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета по взносам на пенсионное страхование. Расчет нужно представить в отделение пенсионного фонда и налоговую инспекцию не позднее 20 дней после окончания отчетного периода.

Суммы единого социального налога, подлежащие перечислению в фонд социального страхования, вы можете уменьшить на расходы по оплате:

■ пособий за счет фонда социального страхования (например, пособий по временной нетрудоспособности);

■ путевок в санаторно-курортные учреждения, оплачиваемых за счет средств фонда социального страхования.

Суммы взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний вы можете уменьшить на суммы выплат тем работникам организации, которые пострадали в результате наступления страхового случая (например, получили увечья).

При начислении пособия по временной нетрудоспособности делается в учете запись:

Дебет 69-1-1 Кредит 70

■ начислено работнику пособие за счет средств социального страхования.

Предельный размер пособия по временной нетрудоспособности составляет 11 700 руб. за один календарный месяц (Федеральный закон от 11 февраля 2002 г. N 17-ФЗ).

2.4. Перспективы развития единого социального налога

Федеральным законом от 20.07.2004 № 70-ФЗ внесены очередные поправки в главу 24 НК РФ [2] и в Федеральный Закон [4].

Тексты обоих документов приведены в соответствие с новой структурой исполнительной власти. В статьях, где говорится о том, кто утверждает формы отчетности по ЕСН и по пенсионным взносам, теперь упоминается не МНС России, а Министерство финансов РФ.

Из главы 24 исключено понятие "налогоплательщики-работодатели". Его заменили понятием "налогоплательщики, производящие выплаты физическим лицам". Эта поправка устраняет формальные противоречия между отдельными статьями Налогового кодекса, которые служат основой как для начисления единого социального налога, так и для расчета пенсионных взносов. Дело в том, что по Трудовому кодексу работодатели (так же как и работники) - это участники трудовых отношений. Между тем и налог, и страховые взносы начисляются с сумм, которые выплачиваются не только по трудовым, но и по гражданско-правовым договорам. А в Гражданском кодексе понятия "работодатель" и "работник" отсутствуют. Таким образом, уточнив определения, законодатели сделали тексты обоих нормативных актов более корректными.

Точнее стали некоторые формулировки и в Законе [4]. В частности, в статье 7, где раскрывается состав застрахованных лиц, теперь говорится не просто об иностранцах, а о тех из них, кто постоянно или временно проживает в России. А в статье 25 «Контроль за уплатой страховых взносов» подчеркивается, что налоговые инспекции могут проверять не только полноту и своевременность уплаты взносов, но и правильность их расчета.

Из кодекса исключена сомнительная формулировка, которая требовала учитывать в составе налоговой базы выплаты и вознаграждения (в том числе через третьих лиц) в пользу членов семьи работника (п. 1. ст. 237 НК РФ). На самом деле ни трудовых, ни гражданско-правовых отношений между предприятием и семьями его персонала нет. Следовательно, никакие расходы на оплату социальных услуг для детей, супругов или родителей работников не могут быть признаны объектом обложения ЕСН. Более того, никакие из этих расходов (кроме прямо предусмотренных в законодательстве) фирма не может учитывать в налоговой себестоимости. А выплаты, не уменьшающие базу по налогу на прибыль, не увеличивают и базу по единому социальному налогу (п. 3 ст. 236 НК РФ). Таким образом, упоминание о родственниках в 237 статье кодекса противоречило смыслу и структуре налогооблагаемых объектов. С 1 января 2005 г. это противоречие снимается.

Общий принцип формирования расчетной базы по пенсионным взносам в 2005 г. не изменится. Как и сейчас, ее нужно будет определять применительно к положениям главы 24 Налогового кодекса.

Сократился перечень выплат, которые пока не облагаются ЕСН по статье 238 Налогового кодекса. Главным образом, изменения коснутся бюджетников - для них вводится новый порядок налогообложения материальной помощи. Годовой лимит в 2000 руб. на одного человека увеличен в полтора раза. Однако эти суммы будут освобождаться от ЕСН только в том случае, если они выплачены за счет бюджетных средств. На материальную помощь, начисленную бюджетной организацией за счет доходов от предпринимательской деятельности, 3-тысячный лимит не распространяется.

Бюджетные организации больше не смогут помогать своим бывшим работникам без налоговых потерь. Сейчас они вправе ежегодно компенсировать ветеранам их расходы на лекарства в пределах до 2000 руб., не начисляя на эти суммы соцналог. С 2005 г. эта норма не действует.

Из статьи 238 НК РФ исключены нормы, которые освобождали от налогообложения часть доходов, выданных работникам через профсоюзную организацию, а также часть натуральных выплат сельхозпродукцией собственного производства и детскими товарами.

Новые требования появились в статьях 243 и 244 Налогового кодекса, где говорится о том, как нужно платить ЕСН и представлять налоговую отчетность. В первую очередь поправки касаются индивидуальных предпринимателей, в том числе и тех, кто работает в одиночку. Для них законодатели ввели дополнительную обязанность: если коммерсант сворачивает бизнес, то в налоговую инспекцию надо подать "заключительную" декларацию по ЕСН. Ее составляют за период с начала года и до того дня, когда в инспекцию было направлено заявление о прекращении деятельности. Разницу между налогом, начисленным по "заключительной" декларации, и авансовыми взносами, уплаченными в течение года, надо будет перечислить в бюджет в течение 15 дней.

Новый порядок составления дополнительной отчетности по ЕСН распространяется и на адвокатов. Только срок для подачи "заключительных" деклараций им установлен другой - 12 дней с того момента, когда они прекратили адвокатскую деятельность или утратили статус адвоката.

Лишние обязанности появятся и у адвокатских образований (коллегий, бюро, юридических консультаций). К 30 марта года, следующего за отчетным, этим структурам придется составлять декларации о суммах налога, исчисленного с доходов адвокатов. Новые формы "адвокатских" деклараций тоже должен будет утвердить Минфин.

С 1 января 2005 г. заработает новая схема расчета ЕСН и пенсионных взносов. Изменения, внесенные в соответствующие разделы главы 24 НК РФ [2] и Закона [4], можно оценивать по-разному. С точки зрения бухгалтера-практика, они позитивны: объем работы, связанной с расчетом налогов, сократится. С позиций владельцев и руководителей предприятий, изменения двойственны: у кого-то налоговая нагрузка снизится, у кого-то, наоборот, возрастет. С точки зрения потенциальных пенсионеров, поправки негативны: мужчины и женщины, которым в 2005 г. исполнится 39 лет (или старше) выпали из широко разрекламированной накопительной пенсионной системы.

С 2005 г. бухгалтерам станет проще:

Во-первых, законодатели сняли ограничения на минимальный уровень средних доходов, дающий право на применение регрессивной шкалы. Следовательно, за численностью работников можно будет следить не так пристально.

Во-вторых, укоротили саму шкалу: вместо четырех ступеней останется только три.

В-третьих, не надо будет "отсекать" доходы топ-менеджеров компании, они будут участвовать в расчете на общих основаниях.

В четвертых, можно будет отказаться от раздельного учета возраста мужчин и женщин: в новой редакции Закона [4] деления по половым признакам больше нет.

Наконец, в-пятых, проще будет заполнять новые формы налоговой отчетности: многие показатели из нынешних деклараций станут попросту ненужными.

В 2004 г. предельная величина льготных выплат инвалидам совпадает с пороговой величиной второй ступени регрессии (100 000 руб.). В 2005 г. эти суммы разойдутся: лимит льгот останется прежним, а первая ступень регрессии будет заканчиваться суммой 280 000 руб. Таким образом, бухгалтерам предприятий, которые используют труд инвалидов, нужно быть внимательнее. По базовой ставке ЕСН у инвалидов будут облагаться только суммы, начисленные в пределах от 100 001 до 280 000 руб. В то же время пенсионные взносы по тарифу 14 процентов нужно будет начислять с первого рубля.

И еще один момент. В настоящее время тариф пенсионных взносов равен половине налоговой ставки, по которой ЕСН начисляется в федеральный бюджет. Со следующего года это соотношение изменится. Однако на общую налоговую нагрузку предприятия оно не повлияет. Поскольку всю сумму страховых взносов по-прежнему можно будет принимать к вычету, "пострадает" только бюджет. Вместо прежних 14 процентов при первой шкале регрессии в него будет поступать только 6 процентов (20 - 14).

"По-крупному" от снижения ЕСН могут выиграть предприятия с относительно невысоким уровнем официальной заработной платы, до 15 000 руб. в месяц. Сейчас с этих выплат нужно начислять от 35.6 до 29 процентов (если соблюдаются условия применения регрессии). С 2005 г. такая зарплата будет облагаться налогом по ставке 26 процентов без каких-либо дополнительных ограничений. Поэтому прежде всего поправки к Налоговому кодексу призваны улучшить положение бюджетников и предприятий, которые из-за финансовой нестабильности не в состоянии повышать зарплату своим работникам.

"Теневого" бизнеса реформа не коснется: полукриминальные фирмы живут одним днем и не станут платить налоги даже при самых мизерных ставках. На предприятиях, где работники официально получают более 50 000 руб. в месяц, тоже мало что изменится. А вот организациям, в которых работает так называемый средний класс, реформа ЕСН может нанести определенный ущерб.

ГЛАВА 3. ОРГАНИЗАЦИЯ УЧЕТА И КОНТРОЛЯ ЕДИНОГО СОЦИАЛЬНОГО НАЛОГА НА ОАО «РЕДУКТОР»

3.1. Аналитический учет расчетов по единому социальному налогу

Бухгалтерский учет на ОАО «Редуктор» ведется с 1998 г. автоматизированным способом с использованием программного комплекса Инфин – Управление (ДОС - версии). С апреля 2004 г. руководством предприятия было принято решение перейти на более усовершенствованную версию Инфин – Управления (Windows - версии). При этом план – счетов остался прежним и изменению не подвергался.

Согласно учетной политике предприятия, учет расчетов по единому социальному налогу для бухгалтерского учета организован на счете 6900 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению». Аналитический учет на счете 6900 ведется в разрезе видов внебюджетных отчислений. Учет в разрезе видов внебюджетных отчислений ведется по следующим фондам:

■ Пенсионный фонд (федеральный бюджет);

■ Фонд социального страхования;

■ Территориальный фонд медицинского страхования;

■ Федеральный фонд медицинского страхования;

■ Пенсионный фонд (накопительная часть);

■ Пенсионный фонд (страховая часть);

■ пени, штрафы.

3.2. Начисление единого социального налога

Расчетом начислений сумм единого социального налога занимается бухгалтер по заработной плате. После начисления заработной платы производится расчет единого социального налога автоматическим способом. Суммы начисленного налога отражаются по дебету тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается начисление заработной платы работникам предприятия:

■ счет 2000 «основное производство». На этом счете отражается начисление единого социального налога с заработной платы рабочих, занятых в основном производстве. Аналитический учет на счете 2000 организован в разрезе выполняемых заказов (работ), номеров цехов и видов затрат для более точного отнесения затрат для бухгалтерского и налогового учета;

■ счет 2300 «вспомогательные производства». На этом счете отражается начисление единого социального налога с заработной платы рабочих, выполняющих работы вспомогательного производства. Аналитический учет на счете 2300 организован в разрезе выполняемых заказов (работ), номеров цехов, видов затрат и номенклатуры материалов для более точного отнесения затрат для бухгалтерского и налогового учета;

■ счет 2500 «общепроизводственные расходы». На этом счете отражается начисление единого социального налога с заработной платы рабочих, выполняющих работы по обслуживанию и ремонту оборудования, цехового персонала. Аналитический учет на счете 2500 организован в разрезе подразделений и статей затрат, предусмотренных на счете 2500;

■ счет 2600 «общехозяйственные расходы». На этом счете отражается начисление единого социального налога с заработной платы административно – управленческого персонала. Аналитический учет на счете 2600 организован в разрезе статей затрат, предусмотренных на счете 2600;

■ счет 2800 «брак в производстве». На этом счете отражается начисление единого социального налога с заработной платы рабочих, выполняющих работы по исправлению брака;

■ счет 4400 «расходы на продажу». На этом счете отражается начисление единого социального налога с заработной платы подразделений Столовой и ОРС, а также магазина Уралочка. Аналитический учет на счете 4400 организован в разрезе видов продаж и статей затрат по продажам;

■ счет 0800 «вложения во внеоборотные активы». На этом счете отражается начисление единого социального налога с заработной платы работников, занятых в работах по строительству для собственных нужд или выполняющих реконструкцию основных средств. Аналитический учет на счете 0800 организован в разрезе подразделений и статей капитальных вложений;

■ счет 9100 «прочие доходы и расходы». Отражается начисление единого социального налога с заработной платы работников, осуществляющих работы, доходы от которых учитываются как прочие операционные и внереализационные доходы, например, охрана помещений, сданных в аренду;

■ субсчета: 9700 «Расходы будущих периодов (сч. 2600)», 9701 «Расходы будущих периодов (сч. 4400)», 9702 «Расходы будущих периодов (сч. 9100)». На этих счетах отражаются начисления единого социального налога с заработной платы, относящейся к затратам будущего периода, например, начисление отпускных будущего месяца.

Начисления материальной помощи, некоторых видов премий производятся за счет прибыли организации и отражаются по дебету счета 9100 «прочие доходы и расходы» и эти выплаты не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль, согласно статье 270 НК РФ, поэтому не облагаются единым социальным налогом.

В лицевой карточке инвалида отражаются начисления взносов в пенсионный фонд страховой и накопительной части. На таких работников распространяется льгота по ЕСН в размере 100 000 руб. дохода нарастающим итогом с начала года. Свыше этой суммы начисляется единый социальный налог на общих основаниях.

Если начисления, составляющие заработную плату, относятся на разные затратные счета, то расчет сумм единого социального налога производится пропорционально данным затратам. В табл. 3.1  приведен пример таких начислений.

Таблица 3.1

Продолжение таблицы 3.1

3.3. Расходы из средств фонда социального страхования

Суммы единого социального налога, подлежащие перечислению в фонд социального страхования, уменьшаются на расходы по оплате:

■ пособий за счет фонда социального страхования (например, пособий по временной нетрудоспособности). Начисление работнику пособия за счет средств социального страхования бухгалтер по зарплате отражает проводкой:

Дебет 6900 (аналитика–фонд социального страхования) Кредит 7000

Предельный размер пособия по временной нетрудоспособности составляет 11 700 руб. с учетом районного коэффициента за один календарный день (Федеральный закон от 08.12.2003 № 166- ФЗ «О бюджете Фонда социального страхования  РФ на 2004 год»).

■ путевок в санаторно – курортные учреждения, оплачиваемых за счет средств фонда социального страхования.

Пример начисления пособия по больничному листу представлен в табл. 3.2.

Таблица 3.2

Пример 3.1

Предприятие приобрело Сотруднику путевку в санаторий сроком на 24 дня. Стоимость путевки составляет 12 000 руб. За счет средств Фонда социального страхования может быть оплачена стоимость путевок исходя из 420 руб. в день. Эта сумма в нашем случае составит:

420 руб. х 24 дня = 10 080 руб.

Бухгалтер выполняет проводки:

Дебет 7600 Кредит 5100 - 12 000 руб. - перечислены деньги санаторию в оплату путевки;

Дебет 5001 Кредит 7600 - 12 000 руб. - оприходована путевка в кассу предприятия;

Дебет 7300 Кредит 5001 -  12 000 руб. - выдана путевка Сотруднику предприятия;

Дебет 6900 Кредит 7300 - 10 080 руб. - стоимость путевки частично оплачена за счет средств Фонда социального страхования;

Дебет 5001 Кредит 7300 - 1 920 руб. (12 000 – 10 080) - Сотрудник погасил задолженность за путевку.

3.4. Уплата единого социального налога

В течение года (налогового периода) ежемесячно предприятие уплачивает авансовые взносы по единому социальному налогу и пенсионному страхованию. Бухгалтер, занимающийся операциями по банку, после того, как бухгалтер по зарплате закончил расчет заработной платы и передал в бухгалтерию журнал – ордер, где отражены суммы начисления единого социального налога и взносов на обязательное пенсионное обеспечение, производит перечисление взносов в соответствующие внебюджетные фонды по согласованию с главным бухгалтером.

При перечислении авансовых взносов бухгалтер делает записи по дебету счета 6900 соответствующих каждому внебюджетному фонду аналитических уровней:

■ Пенсионный фонд (федеральный бюджет);

■ Фонд социального страхования;

■ Территориальный фонд медицинского страхования;

■ Федеральный фонд медицинского страхования;

■ Пенсионный фонд (накопительная часть);

■ Пенсионный фонд (страховая часть).

Также делается запись в кредит счета 5100 «Расчетные счета», который ведется в разрезе расчетных счетов банков.

В данной дипломной работе рассматривается отчетный период – полугодие 2004 г.

Ежемесячные взносы за январь, февраль, апрель, май уплачиваются не позднее 15 числа, следующего месяца. Взносы по итогам отчетного периода: март, июнь перечисляются бухгалтером не позднее 20 числа месяца следующим за отчетным периодом. Результаты бухгалтерского учета за полугодие 2004 г. по счету 6900 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» отражены в журнал – ордере по счету 6900 и ведомости с счету 6900 (приложение 6).

3.5. Составление налоговой отчетности по единому социальному налогу

Формированием отчетности по единому социальному налогу и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование занимается бухгалтер по зарплате. Для формирования форм отчетности бухгалтер формирует ведомость по платежам в ПФ (см. табл. 3.3), ведомость по платежам в ФСС (см. табл. 3.4), ведомость по платежам в ФФОМС (см. табл. 3.5), ведомость по платежам в ТФОМС (см. табл. 3.6), что во многом облегчает формирование отчетности.

Таблица 3.3

Таблица 3.4

Таблица 3.5

Таблица 3.6

Используя информацию, полученную из табл. 3.3, табл. 3.4, табл. 3.5, табл. 3.6, бухгалтер по зарплате формирует  отчетные формы за полугодие 2004 г.:

■ расчет об авансовых платежах по единому социальному налогу (приложение 8), предоставляется в налоговую инспекцию не позднее 20 июля 2004 г.;

■ расчет об авансовых платежах по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование  (приложение 9), предоставляется в налоговую инспекцию не позднее 20 июля 2004 г.;

■ расчет по суммам фактически уплаченных страховых взносов  в фонд социального страхования – форма 4-ФСС РФ (приложение 10), предоставляется в ФСС не позднее 15 июля 2004 г.

По окончании налогового периода бухгалтером формируются налоговые декларации по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и сдаются в налоговую инспекцию  не позднее 30 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом..

При этом данные формы программным комплексом Инфин – Управление рассчитываются автоматически. Поэтому бухгалтеру необходимо осуществить проверку правильности заполнения отчетных форм.

3.6. Отражение пеней и штрафов по единому социальному налогу

Если возникает ситуация, при которой налоговая инспекция по результатам проверки выставляет счета предприятию за нарушение порядка исчисления и уплаты единого социального налога, то бухгалтером предприятия выполняется проводка по дебету счета 9900 «Прибыли и убытки» в кредит счета 6900 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».

Счет 9900 ведется в разрезе видов прибыли (убытка) и в качестве аналитики счета 9900 для этой операции выбирается значение «штрафы, пени по налогам».

Счет 6900 ведется в разрезе видов внебюджетных перечислений, в качестве аналитики счета 6900 в данной операции выбирается значение «пени, штрафы».

3.7. Осуществление контроля расчетов по единому социальному налогу на предприятии

В апреле 2004 г. руководство ОАО «Редуктор» приняло решение о приобретение новой версии Инфин – Управление по Windows  и частичной настройке новой программы под существующий бухгалтерский учет на предприятии. Для этого был заключен договор с ЗАО «НПП Ижинформпроект», в рамках этого договора была выполнена настройка задачи Инфин – Зарплата. Этой задачей предусматривается автоматический расчет единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а также формирование отчетных форм по этому налогу. Поэтому задачей бухгалтера по зарплате является осуществить контроль за правильностью расчетов по единому социальному налогу.

         Для проверки правильности расчета единого социального налога бухгалтер формирует «Ведомость по платежам в ПФ» (см. табл. 3.3), «Ведомость по платежам в ФСС» (см. табл. 3.4), «Ведомость по платежам в ФФОМС» (см. табл. 3.5), «Ведомость по платежам в ТФОМС» (см. табл. 3.6). Выборочно осуществляет проверку рассчитанного налога в лицевых карточках ручным расчетом налога. Только после этого бухгалтер формирует журнал – ордер и передает  проводки в задачу бухгалтерию. Пример формирования журнала ордера приведен в приложение 6.

Структурой управления ОАО «Редуктор» не предусмотрено ни ревизионной комиссии, ни отдела внутреннего аудита, осуществляющих контроль бухгалтерского учета и расчетов предприятия по единому социальному налогу в частности. Контроль на предприятии расчетов по единому социальному налогу осуществляется в рамках должностных инструкций предприятия и заключается:

■ в соблюдении правильности начисления сумм платежей по единому социальному налогу;

■ в своевременности взносов (перечислений) причитающихся сумм в соответствующие внебюджетные фонды;

■ в правильности отражения в бухгалтерском учете этих операций;

■ в правильности составления отчетности по единому социальному налогу.

Отделом бухгалтерии руководит главный бухгалтер, у которого имеются два заместителя. Один отвечает за ведение бухгалтерского учета, другой – за ведение налогового учета.

Заместитель по бухгалтерскому учету ежемесячно контролирует данные, поступающие из заработной платы, в том числе и суммы единого социального налога, просматривая журнал – ордер (приложение 6), так как начисления заработной платы и единый социальный налог увеличивают себестоимость продукции.

Заместитель по бухгалтерскому учету ежемесячно контролирует своевременность перечисления сумм единого социального налога в соответствующие внебюджетные фонды.

В конце отчетного периода (1 квартал, полугодие, 9 месяцев, год) бухгалтер по зарплате формирует отчетность:

■ об авансовых платежах по единому социальному налогу (приложение 8);

■ об авансовых платежах по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование  (приложение9 );

■ по суммам фактически уплаченных страховых взносов  в фонд социального страхования – форма 4-ФСС РФ (приложение 10).

         Далее формы отчетности просматривает главный бухгалтер, проверяет правильность заполнения и затем подписывает. В последнюю очередь проверяет и подписывает руководитель предприятия.

ГЛАВА 4. СОВЕРШЕНСТВОВАНИЕ УЧЕТА И КОНТРОЛЯ РАСЧЕТОВ ПРЕДПРИЯТИЯ ПО ЕДИНОМУ СОЦИАЛЬНОМУ НАЛОГУ НА ОАО «РЕДУКТОР»

4.1. Оценка налоговой нагрузки предприятия

В табл.  4.1 собраны начисленные налоги ОАО «Редуктор» за полугодие 2004 г., рассчитан  их удельный вес по отношению к выручке (185 543 053 руб.) и определен удельный вес каждого налога в общей структуре налогов предприятия.

Таблица 4.1

Определение налоговой нагрузки и структуры налогов предприятия

Как видно из табл. 4.1 сумма налоговых поступлений в бюджет за полугодие 2004 г. составляет 57 591 172 руб.. Основная часть налоговой нагрузки ОАО «Редуктор» приходится на три вида налога:

         ■ налог на добавленную стоимость;

         ■ единый социальный налог;

         ■ налог на землю.

Единый социальный налог является вторым по значимости в налоговой  нагрузке предприятия и составляет 2,4 % по отношению  к выручке предприятия.

В свою очередь единый социальный налог также занимает второе место в общей структуре налоговых платежей предприятия перед бюджетом и составляет 7,7 %.

         На основании расчетов, представленных в табл. 4.1, можно сделать вывод о существенной значимости  единого социального налога в производственно – хозяйственной деятельности ОАО «Редуктор».

4.2. Тест оценки внутреннего контроля расчетов предприятия с бюджетом по единому социальному налогу

В целях изучения системы учета  и получения информации о состоянии внутреннего контроля расчетов предприятия по единому социальному налогу  необходимо разработать тест (табл. 4.2).

Таблица 4.2

Тест оценки внутреннего контроля

Продолжение таблицы 4.2

Продолжение таблицы 4.2

Из данных тестирования, приведенных в табл. 4.2, можно сделать вывод, что на предприятии при расчетах ЕСН выполняются основные требования и нормы законодательства. Доступ к данным по заработной плате ограничен наличием у каждого пользователя программы уникального пароля. Бухгалтером выполняется проверка данных при расчете ЕСН. Главный бухгалтер и заместители следят за отражением данных по расчетам ЕСН в бухгалтерском учете и сроки предоставления отчетности. Но есть и упущения в работе бухгалтера по зарплате, недостаточно  выполняется контроль за данными, поступающими из отдела кадров, а также проверка права на применение регрессивной шкалы ставок ЕСН, что может привести к ошибкам. Требуется провести более тщательную проверку первичного учета данных для расчета ЕСН.

4.3. Определение уровня существенности и программы проверки

Существенность оценивают на стадии планирования проверки, с тем, чтобы обеспечить ее эффективность. Уровень существенности  рассчитаем согласно российскому стандарту  «Существенность и аудиторский риск». По итогам 2003 г. предприятия определим финансовые показатели и их значения (Табл.4.3).

Таблица 4.3

Определение уровня существенности

Среднеарифметическое в четвертом столбце  табл. 4.3 составляет 3 047 тыс. руб.

Наименьшее значение отличается от среднего на:

(3047- (-589,05)) : 3047 х 100 = 119,33 %

Наибольшее значение отличается от среднего на:

(3047 – 5534,10) : 3047 х 100 = -81,62 %.

Поскольку  значения -589,05 тыс. руб. и 5534,10 тыс. руб. отличаются от среднего значительно (больше, чем 20%), принимаем решение отбросить  их при дальнейших расчетах.

Новое среднее арифметическое составит 3430 тыс. руб. Отклонение между значениями уровня существенности при округлении составляет  4 %, что находится в пределах 20 %. Данная величина и является единым показателем уровня существенности, который можно использовать  ревизору в своей работе. 

Определим уровень существенности к  значимым статьям баланса по табл. 4.4.

Таблица 4.4

Определение уровня существенности к значимым статьям баланса

При проведении проверки принимаем 20 % выборку. Тогда, исходя из численности ОАО «Редуктор» 451 человек, необходимо проверить 90 персональных показателей по каждому человеку. Составим программу расчетов предприятия с бюджетом по ЕСН и сведем ее в табл. 4.5.

Таблица 4.5

Программа проверки расчетов предприятия с бюджетом по единому социальному налогу

Продолжение таблицы 4.5

Продолжение таблицы 4.5

Продолжение таблицы 4.5

Продолжение таблицы 4.5

4.4. Проверка расчетов предприятия с бюджетом по единому социальному налогу

         Данные о выполненной проверке отражены в табл. 4.6.

Таблица 4.6

Проверка расчетов ОАО «Редуктор» с бюджетом по единому социальному налогу

Продолжение таблицы 4.6

Продолжение таблицы 4.6

Продолжение таблицы 4.6

В табл. 4.7 приведен развернутая проверка отчетности по ЕСН за полугодие 2004 г.

Таблица 4.7

Проверка правильности формирования отчетных форм по единому социальному налогу на ОАО «Редуктор» за полугодие 2004 г.

Продолжение таблицы 4.7

Продолжение таблицы 4.7

В табл. 4.8 приведены данные о начисленном ЕСН за полугодие 2004 г.

Таблица 4.8

Данные о начисленных взносах ЕСН за полугодие 2004 г., руб.

В табл. 4.9 приведены данные о перечисленных взносах ЕСН  и сроки уплаты за полугодие 2004 г.

Таблица 4.9

Данные о перечисленых взносах ЕСН за полугодие 2004 г., руб.

Из анализа табл. 4.8 и табл. 4.9 видно, что есть нарушения сроков уплаты ЕСН за полугодие 2004 г. Поэтому необходимо начислить пени за несвоевременную уплату, исходя из одной трех сотой ставки рефинансирования Центрального Банка РФ, за каждый календарный день до момента уплаты. Ставка рефинансирования  с 15.01.04 составляет 14%. Получаем следующие расчеты:

Пени за февраль 2004г.:

ФСС:          1/300 * 0,14 * 5761,61 * 29 = 77,97 руб.

Пени за апрель 2004г.:

ПФ:                               1/300 * 0,14 * 251316,02 * 2 = 234,56 руб.

ФСС:                            1/300 * 0,14 * 21322,86 * 2 = 19,90 руб.

ФФОМС:                      1/300 * 0,14 * 3588,18 * 2 = 3,35 руб.

ТФОМС:                      1/300 * 0,14 * 61031,08 * 3 = 85,44 руб.

ПФ страх. часть:          1/300 * 0,14 * 217240,32 * 2 = 202,76 руб.

ПФ накоп. часть:                   1/300 * 0,14 * 34075,7 * 2 = 31,80 руб.

Пени за май 2004г.:

ПФ накоп. часть:                   1/300 * 0,14 * 34059,46 * 8 = 127,16 руб.

Суммы начисленных пеней необходимо отразить в бухгалтерском учете по дебету счета 9900 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 6900 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», который ведется в разрезе видов внебюджетных отчислений по следующим фондам:

■ Пенсионный фонд (федеральный бюджет);

■ Фонд социального страхования;

■ Территориальный фонд медицинского страхования;

■ Федеральный фонд медицинского страхования;

■ Пенсионный фонд (накопительная часть);

■ Пенсионный фонд (страховая часть).

4.5. Выводы и рекомендации

В данной дипломной работе проведена проверка учета и контроля расчетов ОАО «Редуктор» с бюджетом по ЕСН за полугодие 2004 г.

При планировании проверки мною  рассмотрено состояние внутреннего контроля по ведению расчетов по  ЕСН на предприятии, было проведено тестирование. В целом по результатам тестирования на ОАО «Редуктор» при расчетах ЕСН выполняются основные требования и нормы законодательства.

В процессе выполнения проверки  мною не были обнаружены никакие нарушения начисления и подготовки бухгалтерской отчетности расчетов с бюджетом по ЕСН, которые могли бы существенно повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности. При  проведении проверки отчетности, приведенной приложениях, мною разработана и предложена бухгалтеру таблица  «Проверки правильности формирования отчетных форм по единому социальному налогу» (табл. 4.8), из которой можно сделать вывод о достоверности расчетов по ЕСН на предприятии.

 Мною обнаружены некоторые факты нарушения установленного порядка перечисления взносов. По результатам проверки своевременности и полноты перечисления взносов в бюджет по ЕСН (табл. 4.7) обнаружена недоплата взносов в ФСС за февраль, задержка уплаты взносов во все фонды за апрель. Поэтому были начислены и предъявлены пени.

В результате выявленных нарушений можно сделать вывод о несоответствии системы внутреннего контроля ОАО «Редуктор» масштабам и характеру его деятельности.

Результаты проведенной проверки показывают, бухгалтерская отчетность по ЕСН за полугодие 2004 года достоверна, и свидетельствует  об удовлетворительном ведении учета расчетов с бюджетом по ЕСН.

Хотелось бы отметить ряд  неудобств отражения синтетического и аналитического учета сумм по ЕСН на  ОАО «Редуктор». В данное время расчеты по ЕСН отражаются на бухгалтерском счете 6900 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению» и к нему открыты аналитические уровни, соответствующие внебюджетным отчислениям. Я бы рекомендовала с нового налогового периода – 2005 г. внести изменения в учетную политику и  к счету 6900 открыть субсчета:

■ 6901 "Расчеты по социальному страхованию" - для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в фонд социального страхования;

■ 6903 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" – для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

■ 6904 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" – для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в территориальный фонд обязательного медицинского страхования

■ 6905 "Расчеты по страховой части трудовой пенсии";

■ 6906 "Расчеты по накопительной части трудовой пенсии".

К счету 6800 «Расчеты по налогам и сборам» открыть аналитический уровень «Расчеты по пенсионному обеспечению».

Начисление сумм налогового вычета в размере страховой и накопительной части пенсионного фонда необходимо отражать записями:

■     Дебет 6800 «Расчеты по пенсионному обеспечению»   Кредит 6905;

■     Дебет 6800 «Расчеты по пенсионному обеспечению»   Кредит 6906.

Тогда по кредиту субсчета 6800 «Расчеты по пенсионному обеспечению» будет собираться сумма ЕСН, подлежащая перечислению в федеральный бюджет.

В таком случае, сумма перечислений в федеральный бюджет не требует от бухгалтера дополнительных расчетов и проверок.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В результате проведенного анализа экономической характеристики ОАО «Редуктор», надо сказать, что в 2003 г. сравнении с 2002 г. рост объема производства увеличился на 24%. Себестоимость выпуска единицы продукции увеличилась из-за роста цен на сырье и материалы, повышения зарплаты.

В абсолютном выражении произошло уменьшение итогов валюты баланса на 14,4 млн. руб., в том числе за счет уменьшения оборотных активов на 17,2 млн. руб.,  и  снижении дебиторской задолженности – на 8,5 млн. руб. В пассиве уменьшение произошло в основном за счет снижения кредиторской задолженности  на  56,7 млн. руб.. Подобное изменение в структуре баланса привело предприятие к финансовой зависимости.

В результате финансово-хозяйственной деятельности за 2003 г. предприятие получило убыток в сумме 16,7 млн. руб.

Исходя из проведенного анализа финансовых показателей и структуры баланса, на конец 2003 г. положение на предприятии сложилось кризисное, при котором завод на грани банкротства, поскольку в данной ситуации денежные средства, краткосрочные займы и дебиторская задолженность не покрывают даже его кредиторской задолженности.

Для выведения предприятия из кризиса следует предпринять значительные изменения в его финансово-хозяйственной деятельности. Инвестиции в предприятие связаны с повышенным риском.

При выполнении дипломной работы были выполнены работы:

■ по изучению особенностей бухгалтерского учета и контроля расчетов ОАО «Редуктор» с бюджетом по единому социальному налогу;

■ по разработке теста оценки внутреннего контроля;

■ по составлению программы проверки расчетов по ЕСН;

■ по осуществлению проверки начисления, отражения в бухгалтерском учете и составления бухгалтерской отчетности по расчетам с бюджетом по ЕСН.

В процессе выполнения проверки  мною не были обнаружены никакие нарушения начисления и подготовки бухгалтерской отчетности расчетов с бюджетом по ЕСН, которые могли бы существенно повлиять на достоверность бухгалтерской отчетности. При  проведении проверки отчетности, приведенной приложениях, мною разработана и предложена бухгалтерии таблица  «Проверки правильности формирования отчетных форм по единому социальному налогу», из которой можно сделать вывод о достоверности расчетов по ЕСН на предприятии.

Мною обнаружены некоторые факты нарушения установленного порядка перечисления взносов. По результатам проверки своевременности и полноты перечисления взносов в бюджет по ЕСН  обнаружена недоплата взносов в ФСС за февраль, задержка уплаты взносов во все фонды за апрель. Поэтому были начислены и предъявлены пени за февраль 2004 г. –  77.97 руб., за апрель 2004 г. – 577.81 руб., за май 2004 г. – 127.16 руб.

В результате выявленных нарушений можно сделать вывод о несоответствии системы внутреннего контроля ОАО «Редуктор» масштабам и характеру его деятельности.

Результаты проведенной проверки показывают, бухгалтерская отчетность по ЕСН за полугодие 2004 года достоверна, и свидетельствует  об удовлетворительном ведении учета расчетов с бюджетом по ЕСН на ОАО «Редуктор».

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1. Трудовой кодекс Российской Федерации: Федеральный закон Российской Федерации от 30 декабря 2001 г. № 197 - ФЗ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 30 июня 2003 г. № 86 - ФЗ).

2. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): Федеральный закон Российской Федерации от 5 августа 2000 г. № 117 – ФЗ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 7 июля 2003 г. № 110 - ФЗ).

3. Об основах обязательного социального страхования: Федеральный закон от 16 июля 1999 г. № 165 – ФЗ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 23 декабря 2003 г. № 185 – ФЗ).

4. Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации: Федеральный закон от 15 декабря 2001 г. № 167 – ФЗ (с учетом изменений, внесенных Федеральным законом от 23 декабря 2003 г. № 185 – ФЗ).

5. О бюджете Фонда социального страхования на 2004 г.: Федеральный закон от 8 декабря 2003 г. № 166 – ФЗ.

6. Об утверждении формы расчетной ведомости по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации: Постановление Фонда социального страхования  РФ от 01 декабря 2003г. №130 .

7. Об особенностях порядка исчисления средней заработной платы: Постановление Правительства Российской Федерации от 11 апреля 2003 г. № 213.

8. О порядке признания граждан инвалидами: Постановление Правительства РФ от 13 августа 1996 г. №965.

9. Правила исчисления непрерывного трудового стажа рабочих и служащих при назначении пособий по государственному социальному страхованию: Постановление Совмина СССР от 13 апреля 1973 г. № 252 (в редакции изменений от 1 июля 1991 г.)

10. Об утверждения Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблюдения: Постановление Госкомстата РФ от 1 декабря 2003 г. N 105.

11. Об утверждении формы расчета по авансовым платежам по единому социальному налогу и порядка ее заполнения: Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 29 декабря 2003 г. №БГ-3-05/722.

12. Об утверждении формы расчета по авансовым платежам по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и порядка ее заполнения: Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 27 июля 2004 г. №БГ-3-05/51.

13. Об утверждении форм индивидуальных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядка их заполнения: Приказ Министерства РФ по налогам и сборам от 27.07.2004 № САЭ-3-5/443.

14. Бурцев В. В. Организация системы внутреннего контроля коммерческой организации. – М.: Экзамен, 2000.

15. Гейц И. В. Новое в обязательном пенсионном и социальном страховании: Учебно – методическое пособие. – М.: Дело и сервис, 2004.

16. Глушков И.Е. Бухгалтерский учет на современном предприятии. М.: КНОРУС, 2003.

17. Евстигнеев А. В., Викторова П. Р. Налоги и налогообложение. - М.: Питер, 2004.

18. Незамайкин В. Н., Юрзинова И. Л. Налогообложение юридических и физических лиц. – М.: Экзамен, 2004.

19. Заработная плата в 2004 году: расчет, учет и налогообложение. – М.: Бератор, 2004.

20. Попова Т. Ю. Реформа ЕСН и НДПИ: перераспределение налоговой нагрузки // Российский налоговый курьер. - 2004,  № 11.

Приложения