Содержание
Учет
доходов и расходов и раскрытие информации о них в финансовой отчетности в
соответствии с международными стандартами. 3
Учет
доходов. 3
Учет
расходов. 12
Список
литературы.. 17
Учет доходов и расходов и раскрытие информации о них в финансовой
отчетности в соответствии с международными стандартами
Учет доходов Понятие доходов. Признание доходов.
Классификация доходов. Понятие выручки. Методы измерения выручки. Порядок и
условия признания выручки. Доход от бартерных сделок. Раскрытие информации о
доходах в финансовой отчетности.
Согласно
п.70 раздела "Принципы" МСФО доходом является приращение
экономических выгод в течение отчетного периода, происходящее в форме притока
или увеличения активов, или уменьшения обязательств, что выражается в
увеличении капитала, не связанного с вкладами участников акционерного капитала.
Из
определения следует, что доходы не всегда могут быть связаны с физическим
поступлением активов. Например, доходом считается также увеличение стоимости
активов в результате переоценки. Таким образом, доходом должны признаваться
нереализованные прибыли, полученные вследствие переоценки рыночных ценных
бумаг.
В
соответствии с МСФО определение дохода включает в себя выручку и прочие доходы.
В
соответствии с МСФО 18 "Выручка" под выручкой понимается валовое
поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности компании за период,
приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет взносов акционеров.[1]
Прочие
доходы - иные, чем выручка, статьи, которые отвечают определению дохода, при
этом они могут, как возникать, так и не возникать в процессе обычной
деятельности компании.
К
прочим доходам относятся, например, поступления от продажи основных средств;
нереализованные прибыли, полученные вследствие переоценки рыночных ценных
бумаг, и др.
Согласно
МСФО 8 "Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и
изменения в учетной политике" непосредственно в самом отчете о прибылях и
убытках должна быть раскрыта информация о прибыли или убытке от обычной
деятельности и чрезвычайных обстоятельств.
Обычная
деятельность - это деятельность компании, составная часть ее бизнеса, а также
любая другая деятельность, которая имеет к ней отношение или из нее возникает.
Результаты
чрезвычайных обстоятельств - доходы или расходы, возникающие в результате
событий или сделок, отличных от обычной деятельности предприятия, частое или
повторяющееся появление которых в этой связи не ожидается.
Классическими
примерами таких доходов и расходов являются результаты экспроприации активов или
последствия землетрясений.
В
соответствии с МСФО 7 "Отчеты о движении денежных средств" вся
хозяйственная деятельность предприятия может быть разделена на три группы:
- операционная деятельность - это
деятельность, для которой создано предприятие и которая, в большинстве случаев,
приносит основной доход;
-
инвестиционная деятельность -
деятельность, связанная с приобретением и выбытием долгосрочных активов и
других инвестиций;
-
финансовая деятельность -
деятельность, отражающаяся в изменении объема и состава собственного капитала и
заемных средств предприятия.
В
соответствии с указанными группами доходы и расходы предприятия можно разделить
на доходы и расходы от операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.
Следует
обратить внимание, что в ПБУ 9/99 и 10/99 понятие "операционный" и
"обычный" применительно к деятельности используются в ином смысле,
чем в МСФО. Например, под операционной деятельностью, в соответствии с
параграфом 6 МСФО 7, понимается деятельность, иная, чем инвестиционная или
финансовая. Под "доходами от обычной деятельности" в соответствии с
МСФО1 понимается не собственно выручка, как в ПБУ 9/99, а доходы, отличные от
чрезвычайных. Таким образом, так называемые "операционные доходы",
согласно МСФО, попадают в категорию "доходы по обычным видам
деятельности".[2]
Отсутствие
единой терминологии и нечеткая классификация доходов и расходов понижает
информативность и прогнозирующую функцию отчета о прибылях и убытках.
Согласно
МСФО для признания, т.е. включения в отчет о прибылях и убытках, доходы должны
отвечать соответствующему определению и следующим критериям:
-
существует вероятность того, что организация получит какие-либо будущие
экономические выгоды, обусловленные данным объектом: оценка производится на
основе доказательств, существующих на момент составления бухгалтерской
отчетности;
-
признание дохода происходит одновременно с признанием увеличения активов или
уменьшения обязательств (например, чистое увеличение активов (дебиторской
задолженности) при продаже товаров или услуг, или уменьшение обязательств при
отказе от выплаты долга);
-
принятие решения о включении объекта в отчет о прибылях и убытках должно
отвечать требованию существенности;
-
доходы признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникшее увеличение
будущих экономических выгодах, связанное с соответствующими активами, или
уменьшение обязательств может быть измерено с достаточной степенью надежности.
Во многих случаях стоимость и оценка должны определяться расчетно.
Использование обоснованных расчетных величин является важной частью составления
финансовой отчетности и не подрывает ее надежности. Однако в том случае, когда
невозможно получить обоснованную расчетную величину, объект не признается в
балансе или отчете о прибылях убытках.
В
системе МСФО имеет место стандарт МСФО 18 "Выручка", получивший такое
название в официальном переводе на русский язык. МСФО 18 применяется при учете
выручки, полученной от продажи товаров, предоставления услуг, использования
другими предприятиями активов данной компании, приносящих проценты, дивиденды и
лицензионные платежи. Таким образом, определяются вопросы учета доходов только
от основной, систематической деятельности. Предметом же рассмотрения в
российском варианте - ПБУ 9/99 - являются не только так называемые доходы от
обычных видов деятельности (выручка от продаж), но и нерегулярные доходы -
операционные, внереализационные и чрезвычайные. Таким образом, предмет
стандарта ПБУ 9/99 несколько шире, чем
предмет МСФО 18.
В
соответствии с МСФО 18: Выручка
- это валовое поступление экономических выгод в ходе обычной деятельности
компании за период, приводящее к увеличению капитала, иному, чем за счет
взносов акционеров.
Выручкой
могут быть признаны поступления экономических выгод, например:[3]
-
от продажи товаров;
-
от оказания услуг;
-
проценты, лицензионные платежи и дивиденды.
Выручка
исключает средства, собранные от имени третьих лиц, таких как, например, НДС,
налог с продаж.
Относительно
признания выручки МСФО 18 устанавливает различные требования в случаях:
1)
продажи товаров;
2)
предоставления услуг;
3)
процентов;
4)
лицензионных платежей;
5)
дивидендов.
Выручка
от продажи товаров признается в тех случаях, когда:
-
значительные риски и выгоды, связанные с собственностью на товары, переносятся
на покупателя;
-
компания больше не участвует в управлении собственностью в той степени, которая
обычно ассоциируется с правом собственности, а также не контролирует проданные
товары;
-
сумму выручки можно надежно оценить;
-
существует вероятность, что экономические выгоды, связанные с данной операцией,
поступят в компанию;
-
затраты, связанные с операцией можно надежно измерить.
Оценка
момента передачи компанией покупателю значительных рисков и вознаграждений,
связанных с собственностью, требует изучения условий сделки. В большинстве
случаев передача рисков и вознаграждений, связанных с собственностью, совпадает
с передачей юридических прав собственности или передачи владения покупателю.
Это происходит при большинстве розничных продаж.
Вместе
с тем передача рисков и вознаграждений, связанных с собственностью, может в
некоторых случаях не совпадать с переходом права собственности на товары,
например:
-
компания сохраняет ответственность за неудовлетворительную деятельность, не
покрываемую стандартными гарантийными обязательствами;
-
отгруженные товары подлежат установке, а установка составляет значительную
часть контракта, который еще не выполнен компанией;
-
покупатель имеет право расторгнуть сделку купли-продажи по причине, оговоренной
в договоре купли-продажи, и у компании нет уверенности в получении дохода.
Если
компания сохраняет лишь незначительные риски, связанные с собственностью,
сделку можно квалифицировать как продажу и признать выручку.
Выручка
от оказания услуг признается (с указанием стадии завершенности операции на
отчетную дату), если результат операции по оказанию услуг может быть надежно
оценен.
Результат
операции может быть надежно оценен, если:[4]
-
сумма выручки может быть надежно оценена;
-
существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные с данной
операцией, поступят в компанию;
-
стадия завершенности операции может быть надежно определена на отчетную дату;
-
понесенные затраты при проведении операции и на завершение операции могут быть
надежно оценены.
Когда
результат операции по оказанию услуг не может быть надежно оценен, выручку
следует признавать только в размере возмещаемых расходов.
Например,
на начальных стадиях исполнения сделки по оказанию услуг часто бывает сложно
оценить ее результат. Если существует вероятность того, что предприятие
компенсирует понесенные при оказании услуг затраты, то выручку по договору
следует признать только в той степени, в какой ожидается компенсация понесенных
затрат. В этом случае, поскольку результат сделки не может быть надежно оценен,
прибыль не признается. Но если отсутствует вероятность того, что понесенные
затраты будут возмещены, то выручка не признается, а понесенные затраты
признаются в качестве расхода.
В
соответствии с МСФО выручка может признаваться по стадии завершенности сделки,
что также определяется как метод "по мере готовности". В соответствии
с этим методом, выручка признается в том же отчетном периоде, когда и
предоставляются услуги. Признание выручки на этой основе обеспечивает полезную
информацию о масштабах деятельности по предоставлению услуг и результатах деятельности
в течение периода.
Данный
метод может быть применен, например, при исполнении договоров строительного
подряда, так как традиционно заказчик и подрядчик ежемесячно подписывают
документы, содержащие информацию об объемах работ.
Стадия
завершенности операции может быть определена с помощью различных способов,
аналогичных способов, изложенных в МСФО 11 (например, соотношение между
понесенными и общими ожидаемыми затратами). В зависимости от характера договора
в качестве стадии завершенности могут быть признаны:[5]
-
отчеты о выполненной работе;
-
процентное соотношение выполненных услуг к общему объему услуг на дату
составления отчетности;
-
отношение затрат по договору, понесенных на дату составления отчета, к
оценочной величине общих затрат по сделке.
Согласно
МСФО 18 выручка, возникающая от использования другими лицами активов компании
(проценты, лицензионные платежи и дивиденды), признается если:
-
существует вероятность того, что экономические выгоды, связанные со сделкой,
поступят в компанию;
-
сумма выручки может быть надежно оценена.
Основа
признания указанных видов выручки:
-
процент - на повременно-пропорциональной основе (основная сумма долга к
выплате, процент, срок);
-
лицензионные платежи - на основе метода начисления (в соответствии с содержанием
соответствующего договора);
-
дивиденды - когда установлено право акционеров на получение выплаты.
В
соответствии с МСФО 18 выручка должна оцениваться по справедливой стоимости
полученного или ожидаемого к получению возмещения. При этом:
-
При определении справедливой стоимости должны быть вычтены торговые и оптовые
скидки.
-
Отсрочка поступления денежных средств (например, предоставление беспроцентного
кредита) по сути представляет собой финансовую операцию. В этом случае следует
определить условную процентную ставку. Разница между справедливой стоимостью и
номинальной суммой возмещения признается и раскрывается как процентный доход.
-
В случае, когда товары или услуги обмениваются на товары и услуги, аналогичные
по характеру и стоимости, признания выручки не происходит. Это часто происходит
с такими продуктами как масло или молоко, когда поставщики обменивают запасы в
различных местах для удовлетворения спроса на временной основе в конкретном
месте.
-
В случае, когда товары или услуги предоставляются в обмен на товары и услуги,
отличные по характеру и стоимости от предоставляемых, выручка признается и
измеряется по справедливой стоимости полученных товаров или услуг. Если,
например, предприятие произвело табуретки, а затем меняет их на столы, то
выручка от продажи табуреток будет оценена в соответствии со справедливой
стоимостью столов.
Напомним,
что согласно МСФО определение дохода включает в себя как выручку, так и прочие
доходы.
Прочие
доходы - иные, чем выручка, статьи которые отвечают определению дохода и могут
возникать или не возникать в процессе обычной деятельности компании.
К
прочим доходам относятся, например, поступления от продажи основных средств,
нереализованные прибыли, полученные вследствие переоценки рыночных ценных
бумаг, и др.
Прочие
доходы обычно отражаются в отчете о прибылях и убытках отдельно, так как
информация о них полезна для принятия экономических решений. Указанные доходы
часто отражаются в отчетах за вычетом соответствующих расходов.
Так,
например, прибыли или убытки от выбытия или продажи объекта основных средств,
должны определяться как разность между оценочной суммой чистых поступлений от
выбытия и балансовой стоимостью актива и признаваться как доход или расход в
отчете о прибылях и убытках.
Учет расходов Понятие расходов. Классификация расходов. Признание расходов. Расходы
периода. Отложенные расходы. Текущие расходы. Себестоимость продаж.
Себестоимость запасов. Расчет себестоимости. Операционные расходы.
Административные расходы. Коммерческие расходы. Результаты чрезвычайных
обстоятельств. Раскрытие информации о доходах в финансовой отчетности.
Расходы - это уменьшение экономических выгод в течение отчетного
периода, происходящее в форме оттока или истощения активов или увеличения
обязательств, ведущих к уменьшению капитала, не связанных с его распределением
между участниками акционерного капитала.[6]
Как
следует из определения, к расходам также относится уменьшение экономических
выгод в результате истощения активов, когда собственно активы не выбывают, но
их стоимость снижается. Таким образом, расходом признается снижение стоимости
актива, произошедшее, например, в результате его переоценки (т.е. уценка).
Выбытие
активов, связанное с распределением капитала между собственниками предприятия
не квалифицируется как расход. Поэтому не являются расходами предприятия
выплаты его собственникам в виде дивидендов.
Согласно
МСФО определение расходов включает расходы, возникающие в процессе обычной
деятельности компании (такие расходы как себестоимость продаж, заработная плата
и амортизация), а также убытки.
Убытки
- другие статьи, которые подходят под определение расходов, при этом они могут,
как возникать, так и не возникать в процессе обычной деятельности компании.
К
убыткам относятся, например, убытки, возникающие в результате стихийных
бедствий, продажи основных средств, изменений валютных курсов и др.
Убытки
обычно отражаются в отчете о прибылях и убытках отдельно, потому что информация
о них полезна для принятия экономических решений. Убытки часто отражаются в
отчетах за вычетом соответствующего дохода.
Согласно
МСФО 1 для целей выделения компонентов финансовых результатов расходы
классифицируются:[7]
-
по характеру (метод характера затрат);
-
по функциям (метод функции затрат или "себестоимость продаж").
При
использовании первого метода расходы объединяются в отчете о прибылях и убытках
в соответствии с их характером (например, амортизация, закупки материалов,
транспортные расходы, заработная плата, затраты на рекламу). Этот метод
применим для небольших компаний, где не требуется распределения операционных
расходов в соответствии с функциональной классификацией.
При
использовании второго метода расходы объединяются в отчете о прибылях и убытках
в соответствии с их функциями, как часть себестоимости продаж, распределения и административной
деятельности.
Согласно
МСФО для признания, т.е. включения в отчет о прибылях и убытках, доходы и
расходы должны отвечать соответствующему определению и следующим критериям:
-
существует вероятность того, что организация потеряет какие-либо будущие
экономические выгоды, обусловленные данным объектом: оценка производится на
основе доказательств, существующих на момент составления бухгалтерской
отчетности. Признание расходов происходит одновременно с признанием увеличения
обязательств или уменьшения активов (например, задолженность по выплатам
заработной платы или амортизация оборудования);
-
принятие решения о включении объекта в отчет о прибылях и убытках должно отвечать
требованию существенности;
-
важнейшим условием признания расходов для отражения в отчете о прибылях и
убытках является условие соответствия доходов и расходов, в соответствии с
которым расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, имея в виду прямую
связь между произведенными затратами и поступлениями по соответствующей статье.
Важнейшим
условием признания расходов для отражения в отчете о прибылях и убытках
согласно МСФО является условие соответствия доходов и расходов, в соответствии
с которым расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, имея в виду прямую
связь между произведенными затратами и поступлениями по соответствующей статье.[8]
Часто
достаточно сложно определить, привели ли данные расходы к доходам текущего
периода. В целом действует следующее правило: если произведенные затраты
приводят к будущим выгодам, они отражаются как активы; если они приводят к
текущим выгодам - как расходы; если не приводят ни к каким выгодам - как
убытки.
-
Расход признается в отчете о прибылях и убытках после признания дохода, который
был получен в результате осуществления затрат (расходов). Например,
себестоимость проданной продукции признается в качестве расхода в отчете о
прибылях и убытках только после признания дохода - выручки от продажи этой
продукции.
-
Если расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных
периодов и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или
определяется опосредованно, расходы признаются в отчете о прибылях и убытках
путем их обоснованного распределения между периодами.
-
Статья признается как расход отчетного периода, если соответствующая статья не
принесет будущих экономических выгод организации или если будущие экономические
выгоды не отвечают критерию отражения актива в бухгалтерском балансе.
В
отчет о прибылях и убытках включаются расходы отчетного периода на основании
данных бухгалтерского учета, удовлетворяющие критерию признания расходов,
независимо от того признаются ли они в целях налогообложения или нет.
Расходы
также признаются в отчете о прибылях и убытках, когда возникает обязательство
без факта отражения имущества, например, в случае возникновения обязательства
по гарантии на товар.
Административные расходы - это расходы на ведение
бухгалтерского учета, работу с персоналом, проценты, уплаченные по кредитам, и
другие расходы, относящиеся к деятельности фирмы в целом.
В
соответствии с МСФО 2 "Запасы" в себестоимость запасов не включаются,
а признаются в качестве расходов отчетного периода, в частности,
административные накладные расходы, которые не связаны с доведением запасов до
их настоящего местоположения и состояния.[9]
Коммерческие
расходы включают все расходы по складированию и подготовке товаров к продаже,
оформлению витрин, по рекламе и иным мероприятиям, содействующим продаже
товаров, а также расходы по самой продаже товаров и доставке товаров покупателям,
если эти расходы несет продавец.
Согласно
МСФО 2 "Запасы" сбытовые (коммерческие) расходы в себестоимость
запасов не включаются и признаются в качестве расхода в периоде их
возникновения.
В
параграфе 66 МСФО 1 представлен перечень статей, которые должны быть
представлены в отчете о прибылях и убытках.
Дополнительная
информация должна раскрываться в отчете о прибылях и убытках, в случае, если
подобное требование содержит МСФО, либо когда такое раскрытие необходимо для
достоверного отражения финансовых результатов деятельности компании.
Все
статьи доходов и расходов, признанные в отчетном периоде, должны быть включены
в чистую прибыль или убыток за период, если иное не требуется или не
разрешается международными стандартами финансовой отчетности. Из статей,
которые отвечают определениям доходов и расходов согласно Принципам подготовки
и составления финансовой отчетности, и которые обычно исключаются из расчета
чистой прибыли или убытка можно выделить, например, сумму дооценки объектов
основных средств.[10]
Статьи
доходов и расходов могут взаимозачитываться только, если это требуется или
разрешается международными стандартами, либо, когда прибыли, убытки и
сопутствующие расходы, возникающие в результате аналогичных операций и событий,
не являются существенными (в этом случае они должны объединяться и быть
представлены в соответствии с параграфом 29 МСФО 1).
Компания
должна представлять в отчете о прибылях и убытках или в примечаниях к нему
анализ расходов, используя классификацию, основанную на их характере (метод
характера затрат) или их функциях (метод функции затрат).
Статьи
расходов должны быть разбиты на подклассы с целью выделения ряда компонентов
финансовых результатов деятельности, которые могут различаться по таким
характеристикам, как стабильность, потенциал прибыли или убытка и
предсказуемость.
Список литературы
1. Дымова И.А.
Международные стандарты бухгалтерского учета. М.: Главбух, 2003.
2. Малькова Т.Н. Теория
и практика международного бухгалтерского учета: Учеб. пособие. СПб.:
Издательский дом "Бизнес-пресса", 2001.
3. Николаева О. Е.,
Шишкова Т.В. Международные стандарты финансовой отчетности: Учебное пособие.
2-е изд. М.: УРСС, 2001.
4. Николаева С.А.
Доходы и расходы организации: практика, теория, перспективы. Изд. 2-е перераб.
и доп. М.: "Аналитика-Пресс", 2000.
5. Палий В.Ф.
Комментарии к Международным стандартам финансовой отчетности. М.: Аскери АССА,
2003.
6. Полковский Л.М.
Международный финансовый учет и отчетность. Курс лекций. М.: Экономика и
финансы, 2002.
7. Терехова В.А.
Международные стандарты бухгалтерского учета в российской практике: учебное
пособие М.: Издательство "Перспектива", 2002.
8. Введение в
международные стандарты финансовой отчетности. / Price Waterhouse Coopers, 2002.
9. Международные стандарты
финансовой отчетности 2004: издание на русской языке. М.: Аскери-АССА, 2004г.
10.
Международные стандарты финансовой отчетности: практическое
пособие. Изд. 3-е, перераб. и доп. / Международный банк реконструкции и
развития, 2003.
[1] Палий В.Ф. Комментарии к Международным
стандартам финансовой отчетности. М.: Аскери АССА, 2003. с. 109
[2] Палий В.Ф. Комментарии к Международным
стандартам финансовой отчетности. М.: Аскери АССА, 2003. с. 113-114
[3] Палий В.Ф. Комментарии к Международным
стандартам финансовой отчетности. М.: Аскери АССА, 2003.с.123
[4] Международные стандарты финансовой отчетности
2004: издание на русской языке. М.: Аскери-АССА, 2004г. с.405
[5] Полковский Л.М. Международный финансовый учет и
отчетность. Курс лекций. М.: Экономика и финансы, 2002. с. 157
[6] Полковский Л.М. Международный финансовый учет и
отчетность. Курс лекций. М.: Экономика и финансы, 2002. с. 163
[7] Международные стандарты финансовой отчетности
2004: издание на русской языке. М.: Аскери-АССА, 2004г. с. 408.
[8] Дымова И.А. Международные стандарты
бухгалтерского учета. М.: Главбух, 2003. с.221
[9] Малькова Т.Н. Теория и практика международного
бухгалтерского учета: Учеб. пособие. СПб.: Издательский дом
"Бизнес-пресса", 2001.с.94
[10] Международные стандарты финансовой отчетности
2004: издание на русской языке. М.: Аскери-АССА, 2004г. с.415