Содержание
Задание
1. 3
Проведение
аудиторской проверки кредитной организации. 3
1.
Понятие о банковском аудите: общие
положения. 3
2.
Сущность, виды и источники получения аудиторских доказательств. 7
3. Методы банковского аудита. 10
4.
Особенности проведения банковского аудита. 12
5.
Экспресс-анализ банковского баланса. 14
6.
Аудиторское заключение. 16
Задание
2. 19
Аудит
операций с ценными бумагами. 19
1.
Цели и задачи аудиторской проверки
операций с ценными бумагами. 19
2.
Правовые основы аудиторской проверки операций
ценными бумагами. 21
3.
Этапы проверки операций с ценными бумагами. 23
4.
Особенности аудита долговых обязательств. 26
Задание
3. 30
Практическая
часть. 30
Список
литературы.. 32
Задание 1
Проведение аудиторской
проверки кредитной организации
1. Понятие о банковском аудите: общие положения
В соответствии с Федеральным законом “О банках и банковской деятельности”,
деятельность кредитной организации подлежит ежегодной аудиторской проверке
аудиторской фирмой (самостоятельно работающим аудитором), имеющей лицензию
Банка России на осуществление аудита кредитных организаций [1, 8 и др.].
Основной целью банковского аудита является установление достоверности финансовой
отчетности банка и соответствия совершенных им операций действующему
законодательству Российской Федерации, и выражение аудитором мнения о
соответствии финансовой отчетности банка его действительному положению.
Второй целью аудиторской проверки является проверка адекватности системы
внутреннего контроля банка.
Аудит кредитных организаций могут осуществлять аудиторские фирмы и самостоятельно
работающие аудиторы, имеющие лицензию Банка России.
К аттестации допускаются лица, имеющие экономическое или юридическое
(высшее или среднее специальное) образование и стаж работы на постоянной основе
не менее трех лет из последних пяти аудитором, руководителем или специалистом
аудиторской фирмы, научным работником или преподавателем по экономическому
профилю, а также бухгалтером, экономистом, ревизором, другим специалистом по
банковскому делу в банковской системе.
Аудиторская проверка кредитной организации осуществляется в соответствии
с законодательством Российской Федерации и нормативными актами Банка России
[4,9 и др.].
Кредитная организация самостоятельно выбирает аудиторскую фирму
(аудитора) для проведения у нее аудиторской проверки с целью подтверждения достоверности
годового отчета.
Перед заключением договора на проведение аудиторской проверки аудиторская
фирма (аудитор) должна предъявить кредитной организации лицензию, выданную
Центральным Банком Российской Федерации.
В недельный срок после начала аудиторской проверки по итогам деятельности
за истекший год кредитная организация сообщает территориальному учреждению
Банка России по месту нахождения своего корреспондентского счета информацию,
содержащую данные об аудиторской фирме (аудиторе), привлекаемой для проведения
проверки.
При проведении аудиторской проверки аудиторские фирмы (аудиторы) имеют
право [8, с. 49]:
- самостоятельно определять формы и методы аудиторской проверки, исходя
из требований федеральных законов, регулирующих банковскую деятельность,
нормативных актов Центрального банка Российской Федерации, а также конкретных
условий договора с кредитными организациями;
- проверять у кредитной организации в полном объеме управленческую документацию
и документацию о финансовой деятельности, наличие денежных сумм, ценных бумаг,
материальных ценностей, получать разъяснения по возникшим вопросам и
дополнительные сведения, необходимые для аудиторской проверки;
- получать по письменному запросу необходимую для осуществления аудиторской
проверки информацию от третьих лиц, в том числе при содействии государственных
органов, поручивших провести проверку;
- привлекать на договорной основе к участию в аудиторской проверке аудиторов,
аудиторские фирмы;
- отказаться от проведения аудиторской проверки в случае непредставления
проверяемой кредитной организацией необходимой документации. О всех случаях
отказа от проведения проверки с указанием причин аудиторская фирма (аудитор)
сообщает в 2-х недельный срок в территориальное учреждение Банка России.
В настоящее время проходить ежегодную аудиторскую проверку обязана
большая часть экономических субъектов, в том числе коммерческие банки.
Банки должны получать аудиторское заключение установленной формы и
ежегодно публиковать отчетность, заверенную аудиторской фирмой.
На основании действующих нормативных актов разработан и применяется
[10,15 и др.]:
- Стандарт № 1 аудиторской деятельности в области банковского аудита
“Порядок составления аудиторского заключения о достоверности бухгалтерской
отчетности кредитной организации, подготовленной по итогам деятельности за
год”:
- Федеральный закон от 3 февраля 1996 года № 17-ФЗ “О банках и банковской
деятельности”;
- Положение об аудиторской деятельности в банковской системе Российской
Федерации от 10 сентября 1997 года № 64, утвержденное Приказом Банка России от
10 сентября 1997 года № 02–391 (с изменениями и дополнениями);
- Положение банка России от 23 декабря 1997 года № 10-II “О порядке
составления и представления в Банк России аудиторского заключения по результатам
проверки деятельности кредитной организации за год”;
- Правила (стандарты), аудиторской деятельности, одобренные Комиссией по
аудиторской деятельности при Президенте Российской Федерации;
- Положение Банка России от 28 августа 1997 года № 509 “Об организации
внутреннего контроля в банках”.
Цели и задачи аудиторской деятельности весьма многогранны. Она включает в
себя: аудит и сопутствующие аудиту услуги.
Аудит подразделяется на [14, с. 179]:
- внутренний;
- внешний;
- обязательный;
- инициативный.
Исходя из приведенной классификации, целесообразно рассматривать цели и
задачи аудиторской деятельности. Преимущество в этом отношении имеет именно
внешний аудит, цель и основные задачи которого приведены во Временных правилах
аудиторской деятельности в Российской Федерации и российских правилах
(стандартах) аудиторской деятельности.
Главная цель внешнего аудита — дать объективные, реальные и
точные сведения об аудируемом объекте.
Достижению главной цели способствуют особенности ведения аудиторской
деятельности: независимость и объективность при проведении проверок; конфиденциальность,
профессионализм, компетентность и добросовестность аудитора, использование
методов статистики и экономического анализа, применение новых информационных
технологий, умение принимать рациональные решения по данным аудиторской
проверки, доброжелательность и лояльность по отношению к клиентам,
ответственность аудитора за последствия его рекомендаций и заключений по
результатам аудиторских проверок, содействие росту авторитета аудиторской
профессии [8, 7 и др.].
Внешний аудит проводится на договорной основе аудиторскими фирмами или
индивидуальными аудиторами с целью объективной оценки достоверности
бухгалтерского учета и финансовой отчетности хозяйствующего субъекта.
Внешний аудит в Российской Федерации с точки зрения направлений аудиторской
деятельности подразделяется на: общий аудит; страховой аудит; аудит банков;
аудит бирж; аудит внебюджетных фондов и инвестиционных институтов.
Внутренний аудит представляет собой независимую деятельность в организации
по проверке и оценке ее работы в интересах руководителей.
Основная цель внутреннего аудита — защита интересов инвесторов,
банков и их клиентов путем контроля за соблюдением сотрудниками банка законодательства,
нормативных актов и стандартов профессиональной деятельности, урегулирования
конфликтов, обеспечения надлежащего уровня надежности, соответствующей
характеру и масштабам проводимых банком операций и минимизации рисков
банковской деятельности.
Банки осуществляют создание системы внутреннего контроля и формируют
службы внутреннего контроля в соответствии с “Положением об организации
внутреннего контроля в банках” № 509 от 28 августа 1997 года.
Внутренний аудит организационно представлен как структурное подразделение
банка и подчиняется руководителю банка. Для организации и проведения внутреннего
аудита рекомендуется разрабатывать методические указания или инструкции,
которые должны определять процесс проведения контроля на данном участке работы.
Внутренний аудит проводится в соответствии с утвержденными годовыми планами.
Руководитель аудита несет полную ответственность за всю организацию и
проведение проверки.
2. Сущность, виды и
источники получения аудиторских доказательств
В российских условиях этот раздел включает следующие правила (стандарты)
[11, с. 225]:
- аудиторские доказательства;
- первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности;
- аналитические процедуры;
- аудиторская выборка;
- аудит оценочных значений в бухгалтерском учете;
- дату подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий,
произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности;
- применимость допущения непрерывности деятельности;
- разъяснения, представляемые руководством проверяемого экономического
субъекта;
- аудиторские доказательства — дополнительное рассмотрение
специфических случаев.
Из приведенных десяти правил (стандартов) разработаны и действуют девять,
а последнее правило (стандарт) находится в стадии разработки.
Для обоснованного выражения своего мнения о достоверности бухгалтерской
отчетности аудитор должен получить достаточные для этого аудиторские
доказательства на основе аудиторских процедур, таких, как [15, с 98]:
- детальная проверка правильности отражения в бухгалтерском учете оборотов
и сальдо по счетам;
- аналитическая процедура;
- проверка (тест) средств внутреннего контроля.
Перечень аудиторских процедур и их объем, которые необходимо выполнить
для сбора аудиторских доказательств, указываются в программе аудита.
Аудиторские доказательства могут быть внутренними, внешними и смешанными.
Внутренние аудиторские доказательства включают в себя информацию,
полученную от экономического субъекта в письменном или устном виде.
Внешние аудиторские доказательства включают информацию, полученную от
третьей стороны в письменном виде (обычно по письменному запросу аудиторской
организации).
Смешанные аудиторские доказательства включают информацию, полученную от
экономического субъекта в письменном или устном виде и подтвержденную третьей
стороной в письменном виде.
Наибольшую ценность и достоверность для аудиторской организации
представляют внешние доказательства, затем по степени ценности и достоверности
следуют смешанные доказательства и внутренние доказательства.
Аудиторские доказательства должны быть достоверными и достаточными. Их
достаточность в каждом конкретном случае определяют на основе оценки системы
внутреннего контроля и величины аудиторского риска. Для составления
объективного и обоснованного заключения аудитор обязан собрать достаточное
количество качественных доказательств. Доказательства, полученные самой
аудиторской организацией, обычно более достоверные, чем доказательства, предоставленные
экономическим субъектом. Доказательства в форме документов и письменных
показаний обычно более достоверные, чем устные показания.
Собранные доказательства отражаются аудитором в его рабочих документах,
составленных в виде записей об изучении и оценке постановки бухгалтерского
учета и организации внутреннего контроля, а также в виде бланков, таблиц и
протоколов, отражающих планирование, выполнение и изложение результатов
аудиторских процедур. Данные полученных доказательств используются при составлении
аудиторского заключения и отчета руководству проверяемого предприятия по
результатам аудита.
Источниками получения аудиторских доказательств (доказательной информацией)
являются [10, с. 144]:
- первичные документы экономического субъекта и третьих лиц;
- регистры бухгалтерского учета экономического субъекта;
- результаты анализа финансово-хозяйственной деятельности экономического
субъекта;
- устные высказывания сотрудников экономического субъекта и третьих лиц;
- сопоставление одних документов экономического субъекта с другими, а
также сопоставление документов экономического субъекта с документами третьих
лиц;
- результаты инвентаризации имущества экономического субъекта, проводимой
сотрудниками экономического субъекта;
- бухгалтерская отчетность.
Наиболее распространенные способы (методы) получения аудиторских
доказательств, которые аудиторские организации могут применять на конкретных
участках аудита:
- проверка арифметических расчетов клиента (пересчет);
- инвентаризация;
- проверка соблюдения правил учета отдельных хозяйственных операций;
- подтверждение;
- устный опрос персонала, руководства экономического субъекта и независимой
(третьей) стороны:
- проверка документов;
- прослеживание;
- аналитические процедуры;
- подготовка альтернативного баланса.
3. Методы банковского аудита
Основные мероприятия, проводимые в ходе аудита, включают [8, 10 и др.]:
- планирование аудита;
- получение аудиторских доказательств;
- использование работы других лиц и контакты с руководством банка,
третьими сторонами;
- документирование аудита;
- обобщение выводов, формирование и выражение мнения о бухгалтерской отчетности
банка.
Аудиторское предприятие (организация) при выполнении своей работы в
соответствии с Положением об аудиторской деятельности в банковской системе
России имеет право [7, с 23]:
- получать от руководителей банков и других кредитных учреждений все документы,
касающиеся деятельности банков;
- присутствовать на общих собраниях учредителей (акционеров) банков,
заседаниях правлений при обсуждении любого вопроса, который входит в компетенцию
аудиторов;
- требовать от любого сотрудника проверяемого банка такую информацию и
разъяснения, которые необходимы для выполнения аудиторами своей работы;
- проверять в любое время все первичные бухгалтерские документы контролируемого
банка.
В настоящее время можно выделить четыре основных подхода к созданию методик
аудита.
Бухгалтерский подход является традиционным. Заключается в разработке
методик проверки по различным разделам бухгалтерского учета, например таким,
как аудит кассовых операций, аудит расчетов с подотчетными лицами, аудит
расчетов с персоналом по оплате труда и т.д. В правилах аудиторской деятельности
они называются методиками проверки оборотов и сальдо по счетам бухгалтерского
учета.
Юридический подход включает в себя разработку методик проверки различных
вопросов с юридической точки зрения. Они подразумевают более глубокое изучение
правовой стороны отражения хозяйственной деятельности. К таким методикам можно
отнести методику аудита уставного капитала, включающего в себя экспертизу
правильности и полноты формирования уставного капитала, а также порядок
проверки правильности отражения в учете расчетов с учредителями. Экспертиза
заключенных договоров на соответствие применимому законодательству и экспертиза
соблюдения трудового законодательства также относятся к этому типу методик
аудита. В правилах аудиторской деятельности такие методики называют методиками
средств системы контроля.
Специальный подход включает в себя разработку методик проверки групп
экономических субъектов, обладающих общими специальными признаками (структурой
управления, структурой капитала, организационно-правовой формой, налоговым
режимом и т.д.).
При отраслевом подходе разрабатываются методики аудита экономических субъектов
в зависимости от вида их деятельности. К таким методикам можно отнести методики
аудита предприятий торговли, аудита банков, страховых организаций и т.д.
Надо отметить, что при различных методиках необходимо применять современные
инструментальные средства: тесты, таблицы, анкеты, опросные листы, облегчающие
работу аудиторов.
При выборе метода проверки различают:
- контрольные приемы;
- аналитические приемы;
- детальное изучение операций.
К контрольным приемам относятся: качество контроля со стороны руководства
банка; наличие компьютерных контрольных систем; физический контроль, т. е.
проверка активов в натуре (денежные знаки, ценные бумаги и т. д.).
К аналитическим приемам относятся: рассылка писем клиентам для подтверждения
суммы кредита или остатка счета; изучение, например, темпов роста или снижения
операций, доходов текущего и предыдущего года.
Детальное изучение включает: проверку бухгалтерских документов; фактическую
проверку операций; проверку бухгалтерского учета; сопоставление записей в учете
с документами (а также записей в учете, документах и фактических данных по
взаимно связанным операциям); проведение встречных проверок.
4. Особенности
проведения банковского аудита
В процессе проверки бухгалтерских документов устанавливается законность и
правильность выполнения операций, проверяется подлинность документов,
правильность содержащихся в них расчетов, обоснованность бухгалтерских
проводок. При этом не исключается сплошная проверка документов по наиболее
сложным и ответственным операциям, по которым возможны злоупотребления.
Например, кассовые, валютные, депозитные, процентные, комиссионные, гарантийные
операции. Сплошную проверку документов целесообразно проводить по операциям,
которые не связаны с выполнением поручений клиентов и потому ими не
контролируются. К таким документам относятся документы по внутрибанковским
операциям по доходам и расходам банка, формированию его уставного фонда. Во
всех других случаях целесообразен выборочный метод проверки документов. При его
использовании можно избежать снижения достоверности и искажения реального
положения дел, если производить правильный отбор документов.
Особенно тщательно проверяются расходные кассовые документы. В порядке
выборочной проверки целесообразно сличить отдельные экземпляры комплектов документов,
находящихся в банке и у клиентов. При этом возможно выявление случаев нарушений
и злоупотреблений, использование фиктивных экземпляров поручений и их копий.
Для проверки документов используются логический анализ, исследование,
направленное на выявление внутренних противоречий в самих документах, характера
платежей исходя из реальных кредитных ресурсов банка. Для этого, в частности,
применяются и следующие методы: взаимосвязь документов, встречные проверки.
Фактическая проверка производится с целью установления реальности, т. е.
действительности совершения операций. Она проводится по документам, бухгалтерскому
учету банка, его пайщиков и клиентов, в финансовых органах. Получение и выдача
денег и материальных ценностей устанавливается с помощью опроса или по справкам
юридических и физических лиц. Фактическое выполнение оплаченных работ,
приобретенных основных средств и оборудования проверяется путем осмотра объекта
в натуре, установления расхода материалов и денег на заработную плату.
Оплаченные услуги также проверяются в натуре по соответствующим объектам. По
учету у клиентов и банков-корреспондентов проверяется, нет ли среди действующих
счетов фиктивных [15, с. 44].
Посредством сверки бухгалтерских записей с документами устанавливается их
обоснованность в бухгалтерском учете.
Например, реализация документарных ценных бумаг (акций, облигаций) должна
быть учтена по внебалансовым счетам как расход бланков ценных бумаг. Она
отражается и по балансовым счетам как поступление наличных денег в кассу либо
как увеличение средств на корреспондентском счете банка при безналичных
перечислениях. Приходный кассовый ордер должен соответствовать сумме стоимости
ценных бумаг, реализованных за наличные деньги.
5. Экспресс-анализ
банковского баланса
Баланс банка выступает основным документом бухгалтерского учета, отражающим
суммы остатков всех лицевых счетов аналитического учета, расположенных в
порядке возрастания их номеров.
Проверка правильности составления баланса основывается на следующих
основных моментах [1, 5 и др.]:
- данные статей баланса на начало периода должны соответствовать данным
баланса за предшествующий период. При изменении вступительного баланса на
начало года по сравнению с отчетным за предыдущий год должны быть даны
соответствующие разъяснения;
- данные статей баланса на конец отчетного периода должны быть обоснованы;
- суммы статей баланса по расчетам с финансовыми, налоговыми органами,
учреждениями банков должны быть согласованы с ними и тождественны;
- данные заключительного баланса должны соответствовать оборотам и
остаткам по регистрам бухгалтерского учета на конец отчетного года;
- данные балансов на начало и конец года должны быть сопоставимы. Любые
расхождения в методологии формирования одной и той же статьи вступительного и
заключительного балансов должны быть объяснены.
В процессе анализа баланса банка, особенно его ликвидности. Важное
значение имеет определение размера собственных средств.
В банковской практике различают собственный капитал-нетто и брутто.
Собственный капитал-брутто — это сумма всех фондов банка и нераспределенная
прибыль по балансу.
Правильное определение показателя собственных ресурсов банка играет первостепенную
роль при анализе ликвидности баланса банка, поскольку на основе этого
показателя устанавливаются нормативы ликвидности, используемые Центральным
Банком в целях контроля и регулирования деятельности коммерческих банков.
Баланс считается ликвидным, если его состояние позволяет за счет быстрой
реализации средств по активу покрывать срочные обязательства по пассиву.
Возможность быстрого превращения активов банка в денежную форму для выполнения
его обязательств предопределяется рядом факторов, среди которых решающим
является соответствие сроков размещения средств срокам привлечения ресурсов.
Иначе говоря, каков пассив по сроку, таким должен быть и актив; тогда
обеспечивается равновесие в балансе между суммой и сроком высвобождения средств
по активу в денежной форме и суммой и сроком предстоящего платежа по
обязательствам банка [5, 7 и др.].
В процессе анализа ликвидности баланса коммерческого банка ставится
задача определения фактической ликвидности, соответствие ее нормативам,
выявлении ее факторов, вызвавших отклонения фактического значения коэффициентов
ликвидности от установленных Центральным банком.
Используя методы сравнительного анализа пассивных операций, можно выявить
изменения в объемах этих операций, определить воздействие их на ликвидность
банка. Основное место в ресурсах банка занимают привлеченные депозиты,
расчетные и текущие счета. На долю привлеченных средств приходится до 90 %
средств в большинстве коммерческих банков (согласно статистике).
Следует заметить, что анализ ликвидности баланса должен проводиться
одновременно с анализом доходности банка. Опыт работы коммерческих банков
показывает, что банки получают больше прибыли, когда функционируют на грани
минимально допустимых значений нормативов ликвидности, т.е. полностью
используют предоставляемые им права по привлечению денежных средств в качестве
кредитных ресурсов. Состояние ликвидности активов анализируется через
отклонения фактических значений от нормативно установленных соотношений
различных групп активных статей баланса и капитала банка, депозитных счетов,
выделение и сравнение ликвидных активов с общей суммой актива баланса. Если
соотношение выданных кредитов и суммы расчетных текущих счетов, вкладов и
депозитов систематически превышает нормативно установленное, то банку следует
изменить свою стратегию и тактику в сторону активизации депозитной политики,
развития сопутствующих привлечению вкладов банковских услуг в целях увеличения
ресурсов.
Экспресс-анализом банковского баланса в настоящее время в современных
условиях в той или иной степени должны владеть практически все работники,
имеющие отношение к банковской сфере, начиная от работников экономических служб
банков и кончая специалистами коммерческих фирм, отвечающих за выбор банка для
расчетного обслуживания и размещения свободных денежных средств предприятий.
Существует довольно большое количество приемов для анализа бухгалтерского
баланса банка. В данной работе хотелось бы обобщить подходы к оценке
ликвидности баланса банка при его предварительной оценке в оперативном режиме.
Эта ускоренная процедура анализа бухгалтерского баланса банка называется
экспресс-анализом.
Основные направления проведения
аудиторской проверки банка [4, 8 и др.]:
- аудит учредительных документов и Устава банка;
- аудит Уставного капитала банка;
- аудит резервного фонда и фондов банка;
- аудит организационной структуры банка;
- аудит расчетных операций банка;
- аудит кассовых операций банка;
- аудит депозитных операций банка
- аудит ссудных операций банка;
- аудит валютных операций;
- аудит операций с ценными бумагами;
- аудит средств и имущества банка;
- аудит налогообложения банка;
- аудит бухгалтерской отчетности банка.
6. Аудиторское
заключение
Аудиторское заключение бухгалтерской отчетности кредитной организации
представляет мнение аудиторской фирмы о достоверности этой отчетности,
подготовленной в соответствии с действующим законодательством Российской
Федерации [11, 13 и др.].
Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать оценку
аудиторской фирмы соответствия во всех существенных аспектах бухгалтерской
отчетности законодательству и нормативным актам, регулирующим бухгалтерский
учет и отчетность кредитных организаций в Российской Федерации.
По результатам проведенного аудита бухгалтерской отчетности кредитной
организации аудиторская фирма должна выразить мнение о достоверности этой
отчетности в форме положительного, положительного с оговорками или отрицательного
аудиторского заключения либо отказаться в аудиторском заключении от выражения
своего мнения и в этом случае пояснить причины такого отказа. В зависимости от
этого аудиторская фирма составляет Итоговую часть аудиторского заключения, в
которой содержится выражение соответствующего мнения аудиторской фирмы о
достоверности бухгалтерской отчетности кредитной организации.
Принципы составления аудиторского заключения перечислены ниже [9, с 56].
Аудиторское заключение составляется по результатам аудита годовой бухгалтерской
отчетности кредитной организации, проведенного аудиторской фирмой.
Аудиторское заключение составляется в отношении сводной бухгалтерской отчетности
кредитной организации за год, включающей отчетность всех филиалов и
подразделений независимо от географического расположения, а также
представительств.
Отклонения от настоящего положения должны быть раскрыты в аудиторском
заключении при указании на объект аудита.
При составлении аудиторского заключения аудиторская фирма должна
принимать во внимание все существенные обстоятельства, установленные в результате
аудита бухгалтерской отчетности. Существенными признаются обстоятельства,
значительно влияющие на достоверность бухгалтерской отчетности кредитной
организации.
Для определения уровня существенности при проведении аудита аудиторская
фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, если законодательство
и нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской
Федерации, не устанавливают более жесткие требования.
Составление аудиторского заключения на основе принципа существенности
означает, что в аудиторском заключении изложены все существенные обстоятельства,
обнаруженные при проведении аудита, и никакие иные существенные обстоятельства
не были обнаружены аудиторской фирмой при проведении аудита.
Аудиторское заключение не может и не должно трактоваться кредитной
организацией и заинтересованными пользователями аудиторского заключения как
гарантия аудиторской фирмы в том, что иные обстоятельства, оказывающие или
способные оказать влияние на бухгалтерскую отчетность кредитной организации, не
существуют.
В аудиторском заключении, кроме положительного, должны быть ясно и полно
изложены все существенные обстоятельства, приведшие к составлению аудиторской
фирмой аудиторского заключения, отличного от положительного. Аудиторское
заключение должно содержать, если это возможно, оценку в стоимостном выражении
влияния таких обстоятельств на бухгалтерскую отчетность кредитной организации.
Аудиторское заключение предоставляется в виде подробного акта проверки
кредитной организации. Каждая страница акта проверки, составленного несколькими
аудиторами, подписывается каждым из аудиторов в отдельности в части,
относящейся к предмету его проверки, руководителем фирмы и заверяется печатью
фирмы. Акт в обязательном порядке должен быть прошит.
Заключение аудиторской фирмы (аудитора) должно быть озаглавлено и
состоять из трех частей — вводной, аналитической и итоговой.
Вводная часть содержит общие сведения об аудиторской фирме или аудиторе,
работающем самостоятельно, а также сведения о проверяемом клиенте.
Аналитическая часть включает следующую информацию о работе, выполненной в
ходе аудита;
Итоговая часть аудиторского заключения называется “Аудиторское заключение
независимой аудиторской фирмы о достоверности бухгалтерской отчетности
кредитной организации, подготовленной в соответствии с требованиями российского
законодательства по итогам деятельности за год, закончившийся 31 декабря ______
года. “Итоговая часть” представляет собой мнение аудиторской фирмы о
достоверности бухгалтерской отчетности кредитной организации.
Задание 2
Аудит операций с
ценными бумагами
1. Цели и задачи
аудиторской проверки операций с ценными
бумагами
Целью аудиторской проверки
операций банка с ценными бумагами является подтверждение [11,15 и др.]:
- достоверности бухгалтерской и
финансовой отчетности по торговым, инвестиционным и депозитарным операциям
банка с ценными бумагами и резервам под возможное обесценение ценных бумаг;
- соответствия совершенных
торговых, инвестиционных и депозитарных операций банка с ценными бумагами и
операций по формированию и использованию резерва под возможное обесценение
ценных бумаг действующему законодательству РФ и нормативным актам ЦБ РФ.
Эти цели определяют постановку задач перед аудиторской проверкой операций
банка с ценными бумагами. К ним можно отнести [4, с.102]:
— анализ торгового, инвестиционного портфелей ценных бумаг и портфеля
участия по результатам аудиторской
проверки кредитной организации, в том числе:
— определение правильности и достаточности сформированного резерва под
возможное обесценение ценных бумаг ;
— анализ политики, проводимой кредитной организацией, по операциям с
ценными бумагами, с точки зрения выявления ситуации, угрожающей интересам
кредиторов, диллеров и брокеров и клиентов кредитной организации;
— проверка соответствия осуществляемых кредитной организацией операций с
ценными бумагами действующему законодательству Российской Федерации и
нормативным актам Банка России, а также политике кредитной организации;
— подтверждение достоверности отражения операций с ценными бумагами в
бухгалтерском учете по балансовым и внебалансовым счетам, анализ постановки,
восстановления и ведения бухгалтерского учета;
— анализ влияния операций с ценными бумагами на финансовое состояние
кредитной организации;
--- консультирование по вопросам законодательства по ценным бумагам;
обучение сотрудников банка правильному осуществлению операций с ценными
бумагами.
Кроме перечисленных общих задач можно выделить частные задачи , стоящие
перед аудитом отдельных видов ценных бумаг.
Так, главная задача аудита долговых
обязательств проверить правильность учета долговых обязательств по
соответствующим балансовым и внебалансовым счетам, по срокам и суммам, а также
порядок начисления процентов или купонов, правильность расчета этих сумм,
своевременность отражения на соответствующих счетах дохода или расхода в
зависимости от сроков их погашения: досрочно или в срок, по цене ниже
номинальной, по номиналу или по цене
выше номинала, правильность ведения внебалансовых счетов.
Главной задачей аудита активных балансовых операции коммерческих банков с
векселями является проверка правильности учета векселей по суммам, срокам , а
также правильность и своевременность
создания резерва на возможные потери ,
погашения и переоформления векселей.
Важнейшим задачей аудита вложений банка в ценные бумаги является проверка
правильности отражения операций и затрат по ним в зависимости от вида портфеля
ценных бумаг: торгового, инвестиционного и портфеля участия.
2. Правовые основы
аудиторской проверки операций ценными
бумагами
При аудите операций коммерческих банков с ценными бумагами используется
целый ряд различных документов, которые являются источниками данных для проведения аудиторской проверки
этих операций. Эти документы можно было бы разделить на 4 группы.
В первую группу входят нормативные документы (постановления, законы),
утвержденные Государственный Думой и Правительством РФ, касающиеся деятельности
коммерческих банков и прежде всего работы банков с ценными бумагами на ОРЦБ и
на первичном рынке ценных бумаг. К ним относятся [7, 15 и др.]:
- Гражданский кодекс часть I, принятая Государственной Думой 21.10.94;
- Гражданский кодекс часть II, принятая Государственной Думой 22.12.95;
- Федеральный закон о залоге от 29.05.92 № 2872-1;
- Федеральный закон РФ от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»;
- Постановления Правительства РФ «О некоторых мерах по реализации законодательства
о несостоятельности (банкротстве) предприятий» от 20.05.94 № 498;
Ко второй группе нормативных документов относится положения, правила,
инструкции, указания, письма, методические рекомендации и другие документы,
подготовленные и утвержденные Банком России, имеющие прямое отношение к
операциям коммерческих банков с ценными бумагами. К ним относятся:
- План счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях Российской
Федерации, утвержденный приказом Банка России от 18.06.97 № 02-263 (с учетом
последующих изменений и дополнений);
- Правила ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных
на территории Российской Федерации, от 18.06.97 № 61, утвержденные приказом
Банка России № 02-263 (с учетом последующих изменений и дополнений);
- Инструкция ЦБ РФ «О порядке формирования и использования резерва на
возможные потери по ссудам» от 30.06.97 № 62а (с последующими изменениями и
дополнениями) в отношении учтенных векселей;
- Указание ЦБ РФ от 27.07.2001 № 1007-У «О порядке отражения в бухгалтерском
учете операций, совершаемых кредитными организациями при прекращении обязательств,
обеспечении исполнения обязательств и перемене лиц в обязательствах по
договорам на предоставление (размещение) денежных средств» (с дополнениями и изменениями);
- Инструкция ЦБ РФ от 01.10.97 № 1 «О порядке регулирования деятельности
банков» (с изменениями и дополнениями);
- Положение о порядке начисления процентов по операциям, связанным с
привлечением и размещением денежных средств банками, и отражения указанных
операций по счетам бухгалтерского учета от 26.06.98 № 39-П ( в отношении
процентных ценных бумаг);
К третьей группе документов можно отнести ряд документов, касающихся
деятельности коммерческих банков в области ценных бумаг, подготовленные непосредственно
коммерческими банками. К ним относятся:
- положения о порядке кредитования и работе кредитного комитета банка;
- положение о кредитном отделе;
- приказы и распоряжения руководства банка по вопросам кредитования;
- руководство по формированию досье клиентов;
- кредитные досье (в том числе договоры и соглашения, платежные документы
по кредитам, оценка финансового состояния заемщика, документы, подтверждающие
обеспечение кредитов и др.)
- материалы аналитического, внебалансового и
внесистемного учета;
- графики и расчеты, ведомости уплаты процентов по кредитам основного
долга;
- протоколы заседаний кредитного комитета и рабочие материалы кредитных инспекторов
и подразделений по работе с кредитами.
К четвертой группе документов необходимо отнести те документы, с которыми
приходит аудитор в банк для проверки. К ним относятся:
- копия отчета о последней аудиторской проверки проверяемого банка;
- план аудиторской проверки, согласованный с руководством банка;
- методические разработки, подготовленные аудиторской организацией по проверке
операций банка с ценными бумагами;
- перечень материалов, который должен предоставить банк, для ознакомления
аудитора при проведении проверки ценных бумаг и
операций с ними;
- специально подготовленные бланки
и формы для сбора аудиторских доказательств.
3. Этапы проверки
операций с ценными бумагами
Выделяют следующие основные этапы проведения о проверки операций с
ценными бумагами [14, с. 56]:
- Предварительный анализ кредитного портфеля кредитной организации;
- Анализ состояния кредитного портфеля банка, включающий проверку системы
управления кредитным портфелем; его
структурный анализ; проверку правильности расчета фактических значений
обязательных экономических нормативов; анализ доходности ссудных операций
кредитной организации;
- Оценка кредитного риска по конкретной ссуде и кредитному потфелю банка, связанными с проверкой документов,
необходимых для получения кредитов; анализом финансового состояния заемщика;
проверкой качества обеспечения кредита; аудитом правильности оформления
кредитного договора, переоформления (пролонгации) кредита; проверкой организации
работы кредитной организации с просроченной задолженностью заемщиков по
основному долгу и процентам; анализом достаточности резерва на возможные потери
по ссудам;
- Проверка правильности отражения операций на счетах бухгалтерского
учета.
Рассмотрим эти этапы более подробно.
При проверке долговых обязательств
следует проверить правильность и своевременность отражения операций по счетам 2
го порядка по срокам: до востребования, со сроком погашения до 30 дней, со
сроком погашения от 31 до 90 дней, со сроком погашения от 91 до 180 дней, со
сроком погашения от 181 дня до года, со сроком погашения свыше года до 3 лет,
со сроком погашения свыше 3 лет.
Особой проверке подлежит аудит
правомочности и своевременности переноса
выпущенных банком долговых ценных бумаг с истекшим сроком обращения на счета по учету обязательств по выпущенным
ценным бумагам к исполнению
Производится аудит своевременности
и полноты списания по дебету счетов 520, 521, 522, 523 номинальной стоимости
выпущенных кредитной организацией ценных бумаг: - при их выкупе у владельцев до наступления срока погашения с
целью погашения или перепродажи в корреспонденции с корреспондентскими счетами,
расчетными (текущими) счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических
лиц, счетом кассы (если владелец является физическим лицом);
Аудит бухгалтерских операции по начислению и выплате процентов,
причитающихся по сертификату, осуществляется на основании сверки распоряжения
(внутреннего документа банка) соответствующего структурного подразделения банка
(филиала) бухгалтерскому подразделению банка, подписанного должностным лицом
банка (филиала и фактической операции. В
распоряжении указываются серия и номер сертификата, содержание операций, а также
суммы для отражения в бухгалтерском учете.
Необходимо также проверить порядок хранения сертификатов. Заполненные в
установленном порядке корешки сертификатов кредитных организаций, помещаемые в
отдельные папки, Должны храниться в сейфах или металлических шкафах в
уполномоченном подразделении кредитной организации с обязательным ведением
описи по ним, с обеспечением сохранности до момента погашения.
Важной задачей аудита операций банка с векселями является проверка
правильности их учета по срокам и правомочность учета на счетах до востребования.
По счетам 2 порядка учет должен строиться по срокам учета векселей: до
востребования, со сроком погашения до 30 дней, со сроком погашения от 31 до 90
дней, со сроком погашения от 91 до 180 дней, со сроком погашения от 181
дня до одного года, со сроком погашения
свыше одного года до 3 лет, со сроком погашения свыше 3 лет, не оплаченные в
срок и опротестованные, не оплаченные в срок и не опротестованные. По пассивным
счетам 2 порядка должны учитываться
резервы под возможные потери.
Особенному контролю в процессе проверки подлежат операции при совершении
сделок купли - продажи векселей, по которым дата расчетов не совпадает с датой
заключения сделки (наличные и срочные сделки), в этом случае следует проверить
корреспондируют ли счета по учету приобретенных кредитной организацией векселей
со счетами по учету расчетов по конверсионным сделкам и срочным операциям
При аудите вложений банка в ценные бумаги следует учесть, что все бухгалтерские
записи по отражению в учете вложений в ценные бумаги и операций, совершаемых с
ценными бумагами, осуществляются на основании внутреннего документа,
подписанного руководителем кредитной организации (филиала) или лицом, им уполномоченным.
Новым моментом в аудите является проверка правильности учета затрат,
связанных с приобретением и реализацией ценных бумаг, подлежащих включению в
себестоимость для определения финансовых результатов при их погашении и
реализации (выбытии) (счет 50905).По дебету счета отражаются: суммы
вознаграждений, уплачиваемые специализированным организациям и иным лицам за
консультационные, информационные и регистрационные услуги; суммы
вознаграждений, уплачиваемые посредникам; суммы вознаграждений, уплачиваемые
организациям, обеспечивающим заключение и исполнение сделок.
4. Особенности аудита
долговых обязательств
К долговым обязательствам, выпускаемыми кредитными организациями относятся:
облигации, депозитные и сберегательные сертификаты, векселя [3, 5 и р.].
Начисленные в период обращения процентных (купонных) долговых ценных
бумаг обязательства в бухгалтерском учете отражаются не реже одного раза в
месяц и не позднее последнего рабочего дня отчетного месяца. При начислении
обязательств по процентам (купонам) в расчет принимается величина процентной
ставки (в процентах годовых) и фактическое число календарных дней в году (365
или 366 дней соответственно). Если период обращения ценной бумаги либо
процентный (купонный) период приходятся на календарные годы с различным
количеством дней (365 или 366 дней соответственно), то начисление процентов за
дни, приходящиеся на календарный год с количеством дней 365, производится из
расчета 365 календарных дней в году, а за дни, приходящиеся на календарный год
с количеством дней 366, производится из расчета 366 календарных дней в году.
Проценты начисляются за фактическое количество календарных дней в периоде
обращения ценной бумаги либо в процентном (купонном) периоде. В балансе за
последний рабочий день отчетного месяца подлежат отражению все обязательства,
начисленные за отчетный месяц, в том числе за оставшиеся нерабочие дни, если
последний рабочий день месяца не совпадает с его окончанием. При предъявлении
территориальным учреждением Банка России в качестве меры по усилению надзора за
деятельностью кредитной организации требований о предоставлении в оперативном
порядке бухгалтерских балансов с периодичностью, установленной территориальным
учреждением Банка России, начисленные проценты подлежат отражению в бухгалтерском
учете в соответствии с установленной периодичностью представления бухгалтерских
балансов. Нормативными актами Банка России могут быть установлены особенности в
начислении обязательств для отдельных видов ценных бумаг или выплат (процент,
купон, дисконт).
Следует проверить правильность и своевременность отражения операций по
счетам 2го порядка по срокам: до востребования, со сроком погашения до 30 дней,
со сроком погашения от 31 до 90 дней, со сроком погашения от 91 до 180 дней, со
сроком погашения от 181 дня до года, со сроком погашения свыше года до 3 лет,
со сроком погашения свыше 3 лет.
Особой проверке подлежит аудит правомочности
и своевременности переноса выпущенных
банком долговых ценных бумаг с истекшим сроком обращения на счета по учету обязательств по выпущенным
ценным бумагам к исполнению.
Производится аудит своевременности
и полноты списания по дебету счетов 520, 521, 522, 523 номинальной стоимости
выпущенных кредитной организацией ценных бумаг: - при их выкупе у владельцев до наступления срока погашения с
целью погашения или перепродажи в корреспонденции с корреспондентскими счетами,
расчетными (текущими) счетами клиентов, счетами вкладов (депозитов) физических
лиц, счетом кассы (если владелец является физическим лицом).
Проверяется правильность расчета и своевременность списания по дебету
счетов учета выпущенных облигаций и выпущенных векселей и банковских акцептов,
а также суммы дисконта в части, не выплачиваемой при досрочном выкупе ценной
бумаги, в корреспонденции со счетом учета предстоящих выплат по процентам,
купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам либо со счетом по учету
расходов или доходов банка (метод "начислений").
Проверяется правильность оформления лицевых счетов в аналитическом учете:
-
по облигациям в разрезе государственных регистрационных
номеров и выпусков;
-
- по депозитным и сберегательным сертификатам в разрезе
серий и номеров;
-
по векселям
-
по каждому векселю.
Проверяется правильность оформления и ведения аналитического учета,
который должен вестись:
на счете N 52401 - в
разрезе государственных регистрационных номеров и выпусков облигаций;
на счете N 52402 - в
разрезе государственных регистрационных номеров, выпусков облигаций и каждого
процентного (купонного) периода;
на счетах N 52403 - 52405 - в разрезе серий и номеров
депозитных и сберегательных сертификатов;
на счете 52406 - по каждому
векселю
Важное значение имеет проверка правильности расчета и своевременности
учета по счету N 52407 "Обязательства по выплате процентов и купонов по
окончании процентного (купонного) периода по обращающимся облигациям",
где учитываются суммы периодических
выплат процентов (погашения купонов), если они осуществляются в течение срока
обращения облигаций.
Проверка ведения аналитического учета должна показать, что он ведется в
разрезе государственных регистрационных номеров, выпусков и каждого процентного
(купонного) периода.
Особое значение имеет обязательная проверка операций по счету N 525
"Прочие счета по операциям с выпущенными ценными бумагами, где учитываются
обязательства по процентам и купонам, начисляемые в течение срока обращения
долговых ценных бумаг либо в течение процентного (купонного) периода и предстоящих
выплат по этим обязательствам, а также дисконтам. При этом обязательной
проверке подлежит проверка как счета N 52501 - пассивного, так и счета N 52502
- активного. На этих счетах отражаются обязательства банка по процентам и
купонам по выпущенным ценным бумагам (пассивный счет 52501) и предстоящие
выплаты по процентам, купонам и дисконтам
по выпущенным ценным бумагам (активный счет 52502) [8, с. 189]
По кредиту счета N 52501 должны
учитываться суммы обязательств банка по начисленным процентам и купонным
выплатам в корреспонденции со счетом 52502 по учету предстоящих выплат по
процентам, купонам и дисконтам по выпущенным ценным бумагам или со счетом по
учету расходов банка ("метод начислений").
Важным направлением аудита является проверка правильности отражения учета
бланков выпущенных банком ценных бумаг по внебалансовым счетам 90701, 90702, 90703,90704, 90705.
Таким образом, учет долговых обязательств банка является наиболее сложным
направлением в аудиторской проверке операций с ценными бумагами банка.
Задание 3
Практическая часть
УСЛОВИЕ
ЗАДАЧИ
1) Проверьте правильность
проведения банком переоценки государственных ценных бумаг при условии,
что их балансовая стоимость составляла 710 рублей: по итогам торгов курс покупки составил 720
рублей, а курс продажи 740 рублей. По результатам проверки сделайте заключение
о правильности переоценки, отраженной в балансе.
2) Рассчитайте норматив риска собственных вексельных обязательств и
сравните полученные результаты с данными банка.
РЕШЕНИЕ
1)
определим доходность с одной акции в результате ее купли – продажи:
r = (Ц прод
– Ц пок) / Цпок, (1)
где Ц прод – цена
продажи акции
Ц пок – цена
покупки и акции
Тогда, r = (740-720)/720 = 0,028 или
2,8 %.
Соответственно,
рыночная стоимость акции равна:
Р =
Н * r + Н, (2)
Где Н – балансовая стоимость акции
Тогда, Р = 710 *
0,028 + 710 = 729,88 ( руб.)
Переоценка по
одной акции равна:
729,88 – 710 =
19,88 ( руб.)
Исходя из данных баланса можно сделать вывод, что переоценка государственных ценных бумаг банком
произведена верно.
2) Норматив
риска банка собственных вексельных обязательств
равен:
Н =
ВО / К, (3)
Где Во – вексельные обязательства,
К – капитал банка
Используем данные баланса:
Н =
(21640/62500000) * 100 % = 0,04 %
По данным банка норматив риска собственных вексельных обязательств равен
0,04 %.
Список литературы
1) Федеральный закон “О банках и банковской деятельности” от 3 февраля
1996 года № 17-ФЗ.
2) Указ Президента РФ от 22 декабря 1993 г. № 2263 “Об аудиторской деятельности
в Российской Федерации”.
3) О рынке ценных бумаг: Закон РФ от 22.04.96 //Нормативные акты по банковской
деятеьности. Приложение к журналу « Деньги и кредит».
– 1996. - № 5.
4) Положение об аудиторской деятельности в банковской системе Российской
Федерации от 10 сентября 1997 года № 64, утвержденное Приказом Банка России от
10 сентября 1997 года № 02–391 (с изменениями и дополнениями).
5) Правила (стандарты) аудиторской деятельности: Офиц. Издание/ Составление комментарии д.э.н.
Ю.А.Данилевского. – М.: Изд- во «Бухгалтерский учет»,
1997 .
6) Правила ведения бухгалтерского учета
в кредитных организациях на территории РФ. Инструкция № 61 от 30.07.97
г. Письмо ЦБ РФ № 127 от 08.12.94
7) Аудит: учеб. пособ/ Под редакцией В.И.
Подольского. — М.: ЮНИТИ, 2000 . – 289 с.
8) Андреев В.Д. Практический аудит .— М.: Экономика, 1994. – 277 с.
Шеремет А.Д., Суйц
В.П. Аудит / учебное пособие.— М.: ИНФРА-М, 1995 г.
9) Банковский аудит/ И.Л. Мамонова; Э.Г. Ширинская
и др. В 2 ч. – М.: Бухгалтерский учет, 1994 – 341 с.
10) Банковское дело /Под редакцией В.И. Колесникова, Л.П. Кроливецкой. - М.: Финансы и статистика, 1997.399 с
11) Горина С.А. Учет в банке. Проверка правильности отражения банковских
операций. Практическое пособие.— М.: Стрикс, Мосвест, 1995. – 478 с.
12) Комментарии к правила ( стандартам) аудиторской деятельности //
Финансовая газета. – 1997. - № 44- 51.
13) О порядке регулирования деятельности кредитных организаций. Инструкция
№ 1 от 01.10.97// Бизнес банки. – 1997.
- № 48.
14) Правила ведения учета депозитарных операций кредитных организаций в
РФ № 44 от 25.07.96//Нормативные акты по банковской деятельности. Приложение к
журналу «Деньги и кредит». – 1996. - № 9
15) Сидельникова Л.Б. Аудит коммерческого
банка.— М.: Буквица, 1996. 333 с.