Введение

Вопрос внеоборотных активов в настоящее время в России особенно актуален, поскольку является основным фактором  улучшения инвестиционного климата и эффективности  экономики в целом.

 Одним из важнейших направлений инвестирования, необходимом на данном этапе являются вложения во внеоборотные активы и, прежде всего в основные средства, нематериальные активы, новые технологии, в развитие производства.

      Снижение инвестиционной активности в реальном секторе российской экономики привело к значительному физическому и моральному износу используемого производственного аппарата.

      Лишь в 2001 году наметились первые признаки преодоления затяжного инвестиционного и производственного кризиса в России. Между тем, системные проблемы российской экономики, в своей совокупности оказывающие негативное влияние на инвестиционный климат, остаются нерешенными. В их числе необходимо выделить отсутствие эффективного собственника на значительной части российских предприятий; низкое качество гарантий защиты прав инвесторов; перегруженность бюджетов различных уровней долговыми обязательствами.

      Неразрешенными остаются и вопросы бухгалтерского учета долгосрочных инвестиций и источников их финансирования. В частности сегодня остро стоит проблема несоответствия российских законов новым условиям. По многим вопросам учета вложений во внеоборотные активы наблюдается их неоднозначное трактование бухгалтерскими, налоговыми и иными нормативными актами.

   Из всего вышесказанного следует, что в отечественной практике существует достаточно много проблем, связанных с понятием вложений во внеоборотные активы.  

Основной целью работы является рассмотрение существующей системы бухгалтерского учета капитальных вложений наряду с новыми тенденциями и актуальными проблемами данного вопроса. С этой целью была изучена литература новейшего выпуска, а также периодическая литература по теме за последние 2 года. В каждом разделе приведены примеры проводок по различным операциям, а также примеры первичных документов, отражающих хозяйственные факты вложений во внеоборотные активы.

1. Определение и характеристика вложений во внеоборотные активы.

Вложение во внеоборотные активы (капитальные вложения) -   Это "инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие подобные затраты"[1].   

Внеоборотные активы представляют собой имущество организации, используемое в течение нескольких отчетных периодов. Стоимость такого имущества погашается путем амортизационных отчислений.

      К вложениям во внеоборотные активы, в свою очередь, относятся вложения в нефинансовые активы и долгосрочные финансовые вложения. Вложения в нефинансовые активы представляют собой затраты организации в объекты основных средств, земельных участков и объектов природопользования, нематериальные активы, а также  затраты организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота. А долгосрочные финансовые вложения представляют собой    те средства, которые отвлечены из оборота предприятия и вложены в другие предприятия либо в виде долгосрочных кредитов, либо в виде приобретения акций этих предприятий. И в том, и в другом случае предприятие получает дополнительный доход в виде процентов или дивидендов.

      В бухгалтерском учете для отражения вложений во внеоборотные активы предназначен счет 08 с аналогичным названием.

      По своему характеру эти вложения являются долгосрочными. В соответствии с «Положением  по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиции»: «Под долгосрочными инвестициями понимаются затраты на создание, увеличение размеров, а также приобретение внеоборотных активов длительного пользования (свыше одного года), не предназначенных для продажи, за исключением долгосрочных финансовых вложений в государственные ценные бумаги и уставные капиталы других предприятий. Они связаны с:

      -осуществлением капитального строительства, а также реконструкцией расширением,   техническим   перевооружением  действующих  предприятий  и объектов непроизводственной сферы;

      -приобретением зданий, сооружений, оборудования, транспортных средств и других отдельных объектов (или частей) основных средств;

      -приобретением земельных участков и объектов природопользования;

      -приобретением и созданием активов нематериального характера»[2].           

      Вложения во внеоборотные активы являются довольно широким понятием, поэтому далее хотелось бы рассмотреть состав и классификацию вложений во внеоборотные активы.

 Вложения в основные  средства. Основные средства могут поступать в организацию по следующим направлениям:

     а) при передаче учредителями, акционерами в счет вклада в уставный капитал. В бухгалтерском учете отражается по дебету 08 счета субсчет 4 «Приобретение отдельных объектов основных средств».

     б) путем капиталовложений. Капитальные вложения – это процесс воспроизводства материальных ценностей, составляющих основные фонды предприятий. Также под капитальными вложениями следует понимать направление предприятием денежных средств в новое строительство, на приобретение, реконструкцию, расширение и техническое перевооружение уже действующих объектов основных средств:

          1)покупка готовых объектов основных средств. В свою очередь включает в себя вложения в объекты, не требующие монтажа, и  приобретение оборудования, требующего монтажа.

      Приобретение оборудования, требующего монтажа. Бухгалтерский учет ведется на счете 07 «Оборудование к установке». Данный счет предназначен для учета оборудования, хранящегося на складах, ожидающего передачи в монтаж в следующих отчетных периодах, когда будут созданы для этого необходимые технические или организационно экономические условия.

          2)путем строительства, которое может осуществляться подрядным и хозяйственным способом. В первом случае заказчик поручает строительство подрядной организации, во втором - выполняет работы собственными силами.

     Субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица.

2.Учет вложений в основные средства

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (с изменениями от 18 мая 2002 г.) к основным средствам относятся активы, которые находятся на балансе предприятия и  соответствуют единовременному выполнению следующих четырех условий:

-    применение в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для удовлетворения управленческих нужд организации;

-    использование в течение нескольких отчетных периодов, продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

-    организацией не предполагается перепродажа данных активов в обозримом будущем;

-    способность активов приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.[3]

К основным средствам относятся здания, машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности и т.д.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.  Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств может быть объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы. Комплекс конструктивно сочлененных предметов - это один или несколько предметов одного или разного назначения, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять свои функции только в составе комплекса, а не самостоятельно.

В случае наличия у одного объекта нескольких частей, имеющих разный срок полезного использования, каждая такая часть учитывается как самостоятельный инвентарный объект.

Принятие к бухгалтерскому учету основных средств осуществляется на основании Акта (накладной) приемки - передачи основных средств - форма N ОС-1 (см. Приложение 1). Форма ОС-1 применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов, поступивших путем:

-         приобретения за плату у других организаций;

-         строительства хозяйственным или подрядным способом;

-         получения от других организаций и лиц в безвозмездное пользование;

-         внесения учредителями в счет их вкладов в уставный капитал;

-         получения в хозяйственное ведение или оперативное управление;

-         взятия в аренду с последующим выкупом;

-         поступления по акту дарения;

-         передачи в совместную деятельность и доверительное управление;

-         передачи в обмен на другое имущество и другими способами, не противоречащими действующему законодательству.

Основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по счету 01 «Основные средства» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы», по первоначальной стоимости. Изменение первоначальной стоимости ОС при их достройке, дооборудовании и реконструкции также отражается по дебету счета 01 в корреспонденции со счетом 08.

При принятии основных средств к учету с использованием счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» делаются следующие проводки:

На субсчете 08-3 «Строительство объектов основных средств» учитываются затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, стоимость переданного в монтаж оборудования и другие расходы, предусмотренные сметами, сметно-финансовыми расчетами и титульными списками на капитальное строительство (независимо от того, осуществляется это строительство подрядным или хозяйственным способом).

На субсчете 08-4 «Приобретение отдельных объектов основных средств» учитываются затраты по приобретению оборудования, машин, инструмента, инвентаря и других объектов основных средств, не требующих монтажа.

Дебет 08/4         Кредит 76, 60

Приобретение основных средств за плату у других организаций:

Дебет 19/1 Кредит 76, 60

Выделен НДС с полученных основных средств за плату у других организаций:

Дебет 08/3         Кредит 10,70,71 и т.д.       

Учитываются затраты по строительству, монтажу, прочей достройке и дооборудованию объектов ОС хозяйственным способом.

Дебет 08/3         Кредит 76,60 и т.д.

Учитываются затраты при строительстве, монтаже, прочей достройке и дооборудовании объектов ОС подрядным способом.

Дебет 19/1         Кредит 76, 60

Выделен НДС при строительстве, монтаже, прочей достройке и дооборудовании объектов ОС подрядным способом.

Дебет 08/4         Кредит 75

Отражена стоимость ОС, полученных в качестве вклада в УК.

Дебет 08/4         Кредит 60, 76

Принятие бухгалтерскому учету ОС, полученных по договору дарения (безвозмездно).

Дебет 08/4         Кредит 07

Стоимость оборудования, сданного в монтаж, списывается со счета 07 «Оборудование к установке» в дебет счета 08»Вложения во внеоборотные активы».

Дебет 01   Кредит 08/3, 08/4

Ввод основного средства в эксплуатацию.

Сформированная первоначальная стоимость объектов основных средств, принятых в эксплуатацию и оформленных в установленном порядке, списывается со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счетов 01 «Основные средства», 03 «Доходные вложения в материальные ценности».

Первичные документы: см. Приложение 1.

2.1. Учет приобретения основных средств  (на примере кассового аппарата)

В соответствии с Федеральным законом от 22.05.03 №54-ФЗ «О применении контрольно – кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт» с 28 июля 2003 г. все организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении наличных денежных расчетов должны применять контрольно-кассовые машины, оснащенные фискальной памятью, являющиеся одним из видов контрольно – кассовой техники (ККМ). Регистрация ККМ осуществляется в порядке, предусмотренном приказом Госналогслужбы РФ от 22.06.95 № ВГ-3-14/36 «Об утверждении порядка регистрации ККМ в налоговых органах». Для регистрации контрольно-кассовых машин организации достаточно подать заявление по установленной форме, предоставить паспорта ККМ, подлежащие регистрации, заключенный  с центром технического обслуживания на их обслуживание и ремонт. Необходимо также наличие журнала кассира-операциониста (форма КМ-4 – см. Приложение 2).

Приобретение кассовых аппаратов производится непосредственно у их производителя или в торговых организациях. Одним из важных условий договора является порядок оплаты приобретаемой кассовой техники. Наиболее распространен вариант, при котором покупатель осуществляет предварительную оплату – выдает аванс. Кроме того, оплата может производиться наличными денежными средствами по факту передачи контрольно-кассовых аппаратов либо с незначительной отсрочкой платежа.

Пример: В январе 2004 г. торговая организация приобрела кассовый аппарат «Астра-100Ф» Стоимость аппарата составила 4500 руб., НДС – 810 руб. Кассовый аппарат приобретен в торговой организации через подотчетное лицо.[4]

Таблица 1. Учет хозяйственных операций по Приобретению кассового аппарата

Согласно требованиям действующего законодательства кассовые аппараты относятся к объектам основных средств, поэтому при их учете следует руководствоваться ПБУ 6/01 «Учет основных средств». В соответствии с данным нормативным документом объекты основных средств, приобретаемых за плату, принимаются к бухгалтерскому учету по их первоначальной стоимости, включающей в себя сумму фактических затрат организации на их приобретение, в частности сумму, уплачиваемую поставщику в соответствии с заключенным договором. Кроме того, первоначальная стоимость приобретаемых объектов основных средств может быть увеличена  на фактически произведенные затраты организации, связанные с доставкой объектов основных средств до места непосредственного использования и приведение в состояние, пригодное для использования.[5] В данной ситуации  подобными затратами являются: ввод в эксплуатацию и программирование, освидетельствование ККТ, фискализация ККТ.

2.2 Строительство объектов основных средств

На субсчете 08-3. "Строительство объектов основных средств" учитывают затраты по возведению зданий и сооружений, монтажу оборудования, включая стоимость переданного в монтаж оборудования, и другие расходы, предусмотренные титульными списками, сметами, сметно-финансовыми расчетами.

Учет затрат на строительные работы и работы по монтажу оборудования зависит от способа их производства - подрядного или хозяйственного.

При подрядном способе строительства, выполненные и оформленные в установленном порядке строительные работы и работы по монтажу оборудования отражают у застройщика-заказчика по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" по договорной стоимости строительных и монтажных работ по оплаченным или принятым к оплате счетам подрядных организаций без налога на добавленную стоимость. При зачислении (выделении) налога на добавленную стоимость делают следующую бухгалтерскую запись:

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет 1 "Налог на добавленную стоимость при приобретении основных средств", кредит счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Учет затрат на производство строительно-монтажных работ, осуществляемых хозяйственным способом, застройщики ведут по статьям:

материалы;

основная оплата труда с отчислениями на социальные нужды;

затраты на эксплуатацию строительных машин и механизмов;

накладные расходы;

прочие затраты.

НДС:

Стоимость строительно-монтажных работ для собственного потребления облагается НДС (подп. 3 п. 1 ст. 146 НК). При этом датой выполнения таких работ считается день, когда построенное основное средство принято на учет (п. 10 ст. 167 НК).

Начислить НДС на стоимость здания, построенного хозспособом, нужно в месяце, в котором фирма начала рассчитывать «налоговую» амортизацию. На это указано в пункте 47 методички по НДС, утвержденной приказом МНС от 20 декабря 2000 г. № БГ-3-03/447.

Обратите внимание: при начислении НДС на стоимость строительно-монтажных работ фирма должна составить счет-фактуру в одном экземпляре и отразить ее в книге продаж.

После того как фирма начислила НДС, к вычету можно принять:

– НДС, который организация заплатила при покупке стройматериалов (работ, услуг), необходимых для строительства;

– НДС, который фирма начислила на стоимость строительно-монтажных работ.

Эти суммы принимаются к вычету в разное время. Налог, начисленный на стоимость строительных работ, можно возместить после того, как он будет перечислен в бюджет (абз. 2 п. 5 ст. 172 НК). А НДС, перечисленный поставщикам стройматериалов, можно поставить к вычету в том месяце, когда фирма в налоговом учете начнет начислять амортизацию (абз. 1 п. 5 ст. 172 НК).

Пример: ООО «Пассив» в январе 2004 года завершило постройку здания хозяйственным способом. Строительство было начато в феврале 2003 года. Общая сумма приобретенных фирмой стройматериалов составила 6 000 000 руб. (в том числе НДС – 1 000 000 руб.). Кроме того, была выплачена зарплата строителям в сумме 2 000 000 руб. Фирма приняла решение не начислять на эти суммы ЕСН до того момента, когда построенное здание начнет амортизироваться.

Бухгалтер «Пассива» делает следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60

– 5 000 000 руб. (6 000 000 – 1 000 000) – оприходованы стройматериалы;

Дебет 19 Кредит 60

– 1 000 000 руб. – отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 51

– 6 000 000 руб. – оплачены стройматериалы;

Дебет 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» Кредит 10

– 5 000 000 руб. – переданы материалы на строительство;

Дебет 08 субсчет «Строительство объектов основных средств» Кредит 70

– 2 000 000 руб. – начислена зарплата строителям.

В январе 2004 года «Пассив» подал документы на госрегистрацию здания и перечислил регистрационный сбор в сумме 5000 руб. В этом же месяце здание было введено в эксплуатацию.

Дебет 76 Кредит 51

– 5000 руб. – оплачен сбор за регистрацию права собственности на здание;

Дебет 01 субсчет «Объекты недвижимости, документы по которым переданы на госрегистрацию» Кредит 08 субсчет «Строительство объектов основных средств»

– 7 000 000 руб. (5 000 000 + 2 000 000) – введено в эксплуатацию здание.

Примеры первичных документов: см. Приложение 2

3. Приобретение нематериальных активов

В бухгалтерском учете, для отнесения активов к группе нематериальных, необходимо одновременное выполнение следующих условий:

-         отсутствие материально - вещественной структуры;

-         возможность выделения этих активов от другого имущества;

-         использование в производстве продукции, при выполнении или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

-         использование в течение длительного времени, т.е. срока полезного использования, продолжительностью свыше 12 месяцев;

-         организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

-         способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

-         наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.).

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000 (утв. приказом Минфина РФ от 16 октября 2000 г. N 91н) к нематериальным активам относятся следующие объекты: «К нематериальным активам могут быть отнесены следующие объекты, отвечающие всем признакам, приведенным в пункте 3 настоящего Положения, - объекты интеллектуальной собственности (исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности):

–       исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезная модель;

–       исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных;

–       имущественное право автора или иного правообладателя на топологии интегральных микросхем;

–       исключительное право владельца на товарный знак и знак обслуживания, наименование места происхождения товаров;

–       исключительное право патентообладателя на селекционные достижения.

В составе нематериальных активов учитываются также деловая репутация организации и организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами частью вклада участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал организации).

В состав нематериальных активов не включаются интеллектуальные и деловые качества персонала организации, их квалификация и способность к труду, поскольку они неотделимы от своих носителей и не могут быть использованы без них.»[6].

Первоначальная стоимость нематериальных активов, приобретенных за плату, определяется как сумма всех фактических расходов на приобретение за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Первоначальная стоимость нематериальных активов, созданных самой организацией, определяется как сумма всех фактических расходов на создание, изготовление (израсходованные материальные ресурсы, оплата труда, услуги сторонних организаций по контрагентским (соисполнительским) договорам, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств, и т.п.) за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

Стоимость нематериальных активов, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации.

Срок полезного использования НМА определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Срок полезного использования НМА определяется в соответствии со сроком действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интеллектуальной собственности согласно законодательству РФ, и в соответствии с ожидаемым сроком использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на двадцать лет, но не больше, чем срок деятельности организации.

Нематериальные активы – это амортизируемое имущество, Стоимость их погашается посредством начисления амортизации. Амортизационные начисления рассчитываются одним из нескольких способов:

- линейный способ;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования. В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.

Единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект, который состоит из совокупности прав, возникающих из одного патента, свидетельства, договора уступки прав и т.п. Основным признаком, по которому один инвентарный объект идентифицируется от другого, служит выполнение им самостоятельной функции в производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо использования для управленческих нужд организации.

Стоимость нематериальных активов, которые перестали использоваться для целей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг подлежит списанию. Накопленные амортизационные отчисления по выбывающим нематериальным активам списываются одновременно со списанием стоимости этих объектов. Доходы и расходы от списания нематериальных активов отражаются в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому они относятся. Доходы и расходы от списания нематериальных активов относятся на финансовые результаты организации.

Для учета всех видов нематериальных активов, поступивших в использование в организацию используется карточка учета нематериальных активов - форма N НМА-1. Карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект. Форма заполняется в одном экземпляре на основании документа на оприходование, приемки-передачи (перемещения) нематериальных активов и другой документации.

При принятии к бухгалтерскому учету нематериальных активов делаются следующие проводки:

На субсчете 08-5 «Приобретение нематериальных активов» учитываются затраты на приобретение нематериальных активов.

Дебет 08/5         Кредит 60,76

Учитываются затраты по приобретению НМА за плату.

Дебет 08/5         Кредит 60,76

Выделен НДС с приобретаемых НМА.

Дебет 08/5         Кредит 69,70,и т.д.

Учитываются затраты по созданию НМА самой организацией.

Дебет 08/5         Кредит 75

Отражается стоимость НМА, полученного в качестве вклада в УК.

Дебет 08   Кредит 60, 76

Принятие бухгалтерскому учету НМА, полученных по договору дарения (безвозмездно).

Дебет 04   Кредит 08/5

Нематериальные активы вводятся в эксплуатацию по дебету счета 04 «Нематериальные активы» в корреспонденции со счетом 08 «Вложения во внеоборотные активы».

3.1 Учет приобретения патента (свидетельства)

Патент (свидетельство) относится к объектам интеллектуальной собственности. Интеллектуальной собственностью признается исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых работ или услуг (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т. п.) – ст.138 ГКРФ.[7] Как объект бухгалтерского учета интеллектуальная собственность включается в состав нематериальных активов в качестве исключительного права патентоообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель. Перечень критериев, по которым производится идентификация актива как объекта бухгалтерского учета в качестве нематериальных активов, приведен в п. 3 ПБУ 14/2000.

Приобретение патента (свидетельства ) оформляется сторонами договором об уступке патента (свидетельства) Юридическую силу договор приобретает только после его регистрации в Роспатенте (патентный закон, раздел IV, стр.10, п. 6.). Договор об уступке патента регулируется правилами договора купли-продажи в соответствии со ст. 454-460 ГК РФ. Патентовладелец, являясь продавцом согласно договору, обязуется передать товар (патент, свидетельство), а покупатель (патентоприобретатель)  обязуется принять в собственность этот товар и заплатить за него определенную денежную сумму.

В бухгалтерском учете расчеты по договору об уступке патента (свидетельства) целесообразно отражать с использованием счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».

Оплата объектов интеллектуальной собственности производится на основании выставленных продавцом расчетных документов. Для осуществления расчетов по НДС в соответствии со ст. 169 НКРФ патентовладелец должен предъявить покупателю оформленный в установленном порядке счет-фактуру. (см. Приложение 1). Согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации учет затрат по приобретению ОИС осуществляется на субсчете 08-5 «Приобретение нематериальных активов».

К бухгалтерскому учету ОИС принимаются по первоначальной стоимости с п. 6 ПБУ 14/2000 и включает следующие виды затрат:

־         суммы, уплачиваемые в соответствии с договором уступки (приобретения) прав правообладателю (продавцу);

־         суммы, уплачиваемые организациями за информационные и консультационные  услуги, связанные с приобретением ОИС;

־         регистрационные сборы, таможенные пошлины, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, произведенные в связи с уступкой (приобретением) исключительных прав правообладателя;

־         невозмещаемые налоги;

־         вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект нематериальных активов;

־         иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов;

־         дополнительные расходы на приведение нематериальных активов в состояние, пригодное к использованию в запланированных целях.

Сформированная первоначальная стоимость, отраженная по дебету счета 08-5 «Приобретение нематериальных активов», переносится в дебет счета 04 «Нематериальные активы» и не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством (п. 12 ПБУ 14/2000).

Факт принятия к учету ОИС в качестве нематериального актива оформляется «Актом ввода в эксплуатацию объекта нематериальных активов», который должен содержать следующие обязательные реквизиты: первоначальную стоимость, дату приобретения, дату ввода в эксплуатацию, срок полезного использования, норму амортизации, результаты испытания объекта. Форму этого первичного документа  организации могут разработать самостоятельно, взяв за основу типовую межотраслевую ф. № ОС-1 (см. Приложение 1), так как она включает аналогичные реквизиты.

Пример: В феврале 2002 г. ОАО «Славутич» через посредничество ЗАО «Посредник» по договору об уступке исключительных прав приобрело у ООО «Изобретатель» патент на теплицу нового типа стоимостью 120000 руб., в том числе НДС 20000 руб. Договор об уступке патента зарегестрирован в установленном порядке. За регистрацию договора уплачена пошлина 200 руб. Стоимость услуг посреднической организации установлена в размере 7% от договорной цены патента – 8400 руб., в том числе НДС 1400 руб. На приобретение патента в феврале взят кредит в банке в сумме 120000 руб. Кредит погашен в апреле. Проценты за кредит – 6600 руб (начисляется помесячно). ОАО «Славутич» произведены следующие затраты по доведению ОИС до состояния, пригодного к использованию в запланированных целях:

в феврале на оплату консультаций НИИ «Гипронисельпром» по адаптации проекта теплицы на сумму 3000 руб.; отчисления ЕСН и страховых взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний – 1074 руб.

Патент принят к учету в качестве нематериальных активов в марте 2002 г.

По данным группировочной ведомости первоначальная стоимость патента равна 120674 руб.[8]

В бухгалтерском учете ОАО «Славутич» операции по приобретению и принятию к учету объекта интеллектуальной собственности отражаются записями:

Февраль

Дебет 08/5   Кредит 60

100000 руб. отражена договорная стоимость ОИС без НДС на всю сумму кредиторской задолженности по договору об уступке патента (свидетельства).

Дебет 19/2   Кредит 60

20000 руб. отражена сумма НДС по приобретаемому ОИС согласно счету-фактуре продавца.

Дебет 08-5   Кредит 76

200 руб. включена сумма патентной пошлины в первоначальную стоимость ОИС.

Дебет 08/5   Кредит 76

7000 руб. отражена стоимость посреднических услуг ЗАО «Посредник» (без НДС.

Дебет 19/2   Кредит 76

1400 руб. отражена сумма НДС по услугам ЗАО «Посредник».

Дебет 08/5   Кредит 60

5000 руб. начислено НИИ «Гипронисельпром» за консультационные услуги по доведению ОИС до состояния, пригодного к использованию в предусмотренных целях (без НДС).

Дебет 19/2   Кредит 60

1000 руб. отражена сумма НДС по оказанным услугаи НИИ «Гидронисельпром».

Дебет 51   Кредит 66

120000 руб. зачислен на расчетный счет организации банковский кредит.

Дебет 60   Кредит 51

134600 руб. (120000 + 200 + 8400 + 6000) погашены обязательства перед контрагентами.

Дебет 08/5   Кредит 66

2200 руб. начислены проценты за пользование банковским кредитом за февраль.

Дебет 66   Кредит 51

2200 руб. уплачены проценты банку за февраль.

Март

Дебет 08/5   Кредит 70

3000 руб. начислена зарплата работникам, занятым в работах по доведению ОИС до состояния, пригодного к использованию.

Дебет  08/5   Кредит 69

1074 руб. отражены отчисления от начисленной заработной платы.

Дебет  08/5   Кредит 66

2200 руб. начислены проценты за пользование банковским кредитом за март.

Дебет  66   Кредит 51

уплачены проценты банку за март

Дебет  04   Кредит 08/5

120674 руб. Принят к учету патент по первоначальной стоимости

Дебет 68   Кредит 19/2

22400 руб. после принятия к учету объекта нематериальных активовсуммы НДС, уплаченные контрагентам по затратам, связанным с его приобретением и доведение до состояния, пригодного к использованию, предъявлены к налоговому вычету (п. 2 ст. 172 НК РФ)

Апрель

Дебет 91/2   Кредит 66

2200 руб. начислены проценты по банковскому кредиту за апрель.

Дебет 66   Кредит 51

2200 уплачены проценты по банковскому кредиту за апрель.

Дебет 66   Кредит 51

120000 руб. погашен банковский кредит.

3.2. Учет приобретения объектов интеллектуальной собственности по договорам, заключенным в условных денежных единицах

В некоторых случаях  закупка ОИС осуществляется у иностранных фирм или у российских фирм с составлением договора в условных единицах.

При заключении договора об уступке патента (свидетельства), предусматривающего оценку обязательств в условных денежных единицах в сумме, эквивалентной денежной сумме в рублях, возникают суммовые разницы в результате изменения курса иностранной валюты (денежной единицы) на дату права перехода собственности на ОИС и на дату его оплаты. Датой перехода права собственности на товар по договорам, подлежащим государственной регистрации, является дата их регистрации (п. 2 ст. 223 ГК РФ). В случае приобретения патента (свидетельства) право собственности на ОИС переходит к покупателю после регистрации договора в Роспатенте.

ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов» не содержит прямого указания о формировании первоначальной стоимости нематериальных активов с учетом возникающих суммовых разниц. Однако согласно п. 6 ПБУ 14/2000 фактические затраты по приобретению, включаемые в первоначальную стоимость объектов нематериальных активов, определяются исходя из сумм, уплачиваемых продавцу в соответствии с договором уступки (приобретения) прав. Поэтому при формировании первоначальной стоимости ОИС следует учитывать суммовые разницы, возникающие до момента принятия ОИС к бухгалтерскому учету. В случае роста курса валюты за период от заключения договора до момента фактических расчетов, разница отражается на дебете счета 08/5 и кредите счета 60 способом «красное сторно».

4. Затраты организации по формированию основного стада продуктивного и рабочего скота

 В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01 (с изменениями от 18 мая 2002 г.)  рабочий, продуктивный и племенной скот относится к основным средствам.

Затраты организации по выращиванию молодняка продуктивного и рабочего скота, впоследствии переводимого в основное стадо, учитываются на субсчете 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо».

Стоимость взрослого и рабочего скота, приобретенного для основного стада или полученного безвозмездно, включая расходы по его доставке, учитывается на субсчете 08-7 «Приобретение взрослых животных».

Молодняк животных, переводимый в основное стадо, оценивается по фактической себестоимости. Молодняк всех видов продуктивного и рабочего скота, переводимый в основное стадо, списывается в течение года со счета 11 «Животные на выращивании и откорме» в дебет счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» по стоимости, числящейся на начало отчетного года, с присоединением плановой себестоимости привеса или прироста за период с начала отчетного года до момента перевода животных в основное стадо. При переводе молодняка в основное стадо дебетуется счет 01 «Основные средства» и кредитуется счет 08 «Вложения во внеоборотные активы». В конце отчетного года, после составления отчетной калькуляции, разница между указанной стоимостью переведенного в течение отчетного года молодняка скота и его фактической себестоимостью списывается дополнительно или сторнируется со счета 11 «Животные на выращивании и откорме» на счет 08 «Вложения во внеоборотные активы» при одновременном уточнении оценки скота на счете 01 «Основные средства».[9]

Приобретенные взрослые животные приходуются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» по фактической себестоимости их приобретения, включая расходы по доставке. Взрослые животные, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости, к которой добавляются фактические расходы по доставке их в организацию.

Затраты по завершенным операциям формирования основного стада списываются со счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства».

Сальдо по счету 08 «Вложения во внеоборотные активы» отражает величину вложений организации в формирования основного стада.

Бухгалтерский учет приобретения и выращивания рабочего, продуктивного и племенного скота оформляется следующими проводками:

На субсчете 08-6 «Перевод молодняка животных в основное стадо» учитываются затраты по выращиванию в организации молодняка продуктивного и рабочего скота, переводимого в основное стадо.

На субсчете 08-7 «Приобретение взрослых животных» учитывается стоимость взрослого и рабочего скота, приобретенного для основного стада или полученного безвозмездно, включая расходы по его доставке.

 Дебет 08/6         Кредит 11

Учтены затраты по выращиванию молодняка продуктивного и рабочего скота, переводимого в основное стадо.

 Дебет 01           Кредит 08/6

Отражен перевод молодняка животных в основное стадо.

 Дебет 08/7         Кредит 60, 76

Отражена фактическая себестоимость приобретения взрослых животных.

 Дебет 08/7         Кредит 75

Отражена стоимость взрослых животных, полученных в качестве вклада в УК:

Дебет 08/7         Кредит 60, 76

Принятие бухгалтерскому учету взрослых животных, полученных по договору дарения (безвозмездно).

 Дебет 01           Кредит 08/7

Списаны затраты по завершенным операциям формирования основного стада

Заключение

Вложения во внеоборотные активы на сегодняшний день являются особо важной категорией. Они включают в себя: вложения в основные средства (приобретение или строительство), в нематериальные активы (в частности, объекты интеллектуальной собственности), а также вложения в формирование основного стада животных.

Основным способом поступления внеоборотных активов в организацию источники вложения - приобретение, создание активов, либо расширение, реконструкция, техническое перевооружение.

При изучении данной темы следует отметить, что в отечественной практике существует достаточно много проблем, связанных с понятием вложения во внеоборотные активы.

Внеоборотные активы являются долгосрочными. Общая сумма внеоборотных активов исчисляется как совокупность основных средств предприятия, нематериальных активов, вложений средств в незавершенное капитальное строительство, долгосрочных финансовых вложений в ценные бумаги и уставный капитал других предприятий, иных внеоборотных активов. Наиболее значимой частью внеоборотных активов являются основные средства, числящиеся на балансе предприятия и находящиеся в эксплуатации, в запасе, на консервации, а также сданные в аренду другим предприятиям.

Учет вложений во внеоборотные активы организации ведется с обязательным использованием одноименного счета 08 «Вложения во внеоборотные активы», который предназначен для обобщения информации о затратах организации в объекты, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве долгосрочных активов.

 Исключение составляют лишь активы, которые относятся к долгосрочным финансовым вложениям и принимаются к бухгалтерскому учету без использования счета 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Вложения во внеоборотные активы- важнейшее условие увеличения прибыльности (стоимости) организаций, а значит и эффективности экономики в целом. Поэтому нормативные документы, регулирующие учет должны составляться разумно, целесообразно устанавливать максимально возможно низкие ставки налогов, с целью стимулирования инвестиционной деятельности и улучшения инвестиционного климата страны.