С О Д Е Р Ж А Н И Е
Введение
1. Законодательные и нормативные документы………………………….6
2. Источники информации для проверки
основных средств
и нематериальных активов……………………………………………….7
3. Аудит основных средств…………………………………………………8
3.1.
Аудит
наличия и сохранности основных средств………………....8
3.2.
Аудит
движения основных средств………………………………..10
3.3.
Аудит
начисления амортизации…………………………………....13
4. Аудит нематериальных активов………………………………………...15
4.1.
Аудит
операций учета поступления, создания и
выбытия нематериальных активов………………………………..15
4.2.
Аудит
учета амортизации нематериальных активов……………..17
5. Типичные ошибки……………………………………………………….18
Практическое задание
Заключение
Библиографический список
Приложения
Введение
Переход России к рыночным отношениям
выявил необходимость создания новых экономических институтов, регулирующих
взаимоотношения различных предпринимательской деятельности, и среди них одно из
ведущих мест должно принадлежать институту аудиторства,
главная цель которого – обеспечить контроль за достоверностью информации,
отражаемой в бухгалтерской (финансовой) и налоговой отчетности. Данные по
использованию имущества, денежных средств, проведению коммерческих операций и
инвестиций у юридических объектов могут быть объективно подтверждены независимым
аудитором.
В России за последние годы проведена
определенная работа по составлению института аудиторства.
Принят Указ Президента об аудиторской деятельности в РФ №2263 от 22 декабря
1993 г., которым утверждены Временные правила аудиторской деятельности в РФ.
После принятия данного Указа Правительством РФ был утвержден ряд нормативных
документов по регулированию аудиторской деятельности в РФ, определены порядок
проведения аттестации на право осуществления аудиторской деятельности и порядок
выдачи лицензии на осуществлении аудиторской деятельности, определены субъекты,
которые должны подвергаться обязательному аудиту.
Принятие Федерального закона «Об
аудиторской деятельности» (№119 – ФЗ от 07.08.2001 г.) подтверждает
окончательное становление системы российского аудита и открывает перспективы
его дальнейшего развития. В соответствии с Законом Правительством РФ и
Министерством финансов России принят ряд постановлений и положений по
регулированию аудиторской деятельности, способствующему ее развитию и
становлению.
В соответствии со статьей 1 Федерального
закона «Об аудиторской деятельности» аудиторская деятельность, аудит – это
предпринимательская деятельность по независимой проверке бухгалтерского учета и
финансовой (бухгалтерской) отчетности организаций и индивидуальных
предпринимателей. Кроме того, аудиторские организации и индивидуальные аудиторы
могут оказывать сопутствующие аудиту услуги.
Аудитор (от
лат. auditor
— слушатель, ученик, последователь) — лицо,
проверяющее состояние финансово-хозяйственной деятельности предприятия за
определенный период Аудитор отличается от ревизора по своей сущности, по
подходу к проверке документации, по взаимоотношениям с клиентом, по выводам,
сделанным по результатам проверки, и т.д.
Аyдит
— это деятельность, направленная на уменьшение предпринимательского риска. Аудит
способствует уменьшению до приемлемого уровня информационного риска для
пользователей финансовых отчетов. Можно примерно подсчитать (спрогнозировать)
этот риск и определить вероятность благоприятных событий. В то же время
предпринимательский риск компании (фирмы, организации) прямого влияния на
аудиторов не оказывает.
Аудит отличается и от
судебно-бухгалтерской экспертизы. Отличие состоит в том, что аудит —
независимая проверка, а судебно-бухгалтерская экспертиза осуществляется по
решению судебных органов. Специфика судебно-бухгалтерской экспертизы проявляется
в ее процессуально-правовой форме, обеспечивающей получение источника
доказательств в применении экспертных знаний в области бухгалтерского учета в
ходе исследования совершенных хозяйственных операций.
Аудит существует независимо
от наличия или отсутствия уголовного или гражданского дела, в то время как
судебно-бухгалтерская экспертиза не может существовать вне уголовного или
арбитражного дела, поскольку представляет собой процессуально-правовую форму
(правовую сторону данного вида экспертизы).
Понятие аудита значительно шире таких
понятий, как ревизия и контроль. Аудит обеспечивает не только проверку
достоверности финансовых показателей, но и, а это не менее важно, разработку
предложений по оптимизации хозяйственной деятельности с целью рационализации
расходов и увеличения прибыли. Как правильно отмечено, аудит можно определить
как своеобразную экспертизу бизнеса.
Аудиторская деятельность
включает помимо проверок оказание различного рода услуг: ведение и
восстановление учета, консультации по вопросам ведения учета, налогообложения,
обучение и др.
1. Законодательные и нормативные документы.
Аудит
основных средств и нематериальных активов осуществляется на базе следующих
нормативных документов.
1.
Гражданский кодекс РФ.
2.
Налоговый кодекс РФ, ч. 1 и 2.
3.
Закон РФ «О бухгалтерском учете» № 129-ФЗ от
21.11.1996 .
4.
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика
организации» ПБУ 1/98.
5.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных
средств» ПБУ 6/01.
6.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных
активов» ПБУ 14/2000.
7.
Методические указания по бухгалтерскому учету.
8. Инструкция
Госкомстата РФ от 24 сентября 1993 г. № 185 «О порядке составления
статистической отчетности по капитальному строительству» с изменениями и дополнениями.
9. Постановление
Госкомстата СССР от 28 декабря 1989 г. № 241 «Об утверждении типовых форм учета
основных средств» (в ред. постановления Госкомстата России от 30 октября 1997г.
№ 71а)
10.
О классификации основных средств, включаемых в
амортизационные группы.
11.
Закон РФ «О товарных знаках, знаках обслуживания и
наименованиях мест происхождения товаров» № 3520-1 от 23.09.2003 г.
12.
Закон РФ «О правовой охране программ для электронных
вычислительных машин и баз данных» № 3523-1 от 23.09.2003 г.
13.
Закон РФ «О правовой охране топологий интегральных
микросхем» № 3526-1 от 23.09.1992 г.
14.
Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах» №
5351-1 от 19.07.1995 г.
15.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных
активов» ПБУ 14/2000 (утв. Приказом МФ РФ № 91н от 16 октября 2000 г.)
2. Источники информации для проверки
основных средств и нематериальных активов.
Источники информации,
используемые при аудите основных средств, зависят от принятой предприятием
учетной политики. Это выражается в выборе методов начисления амортизационных
отчислений, ввода основных средств в эксплуатацию и другое.
Необходимо
отметить, что операции по основным средствам должны оформляться
унифицированными межведомственными формами первичной учетной документации.
Основными
источниками информации, необходимыми для аудиторской проверки, служат:
-
акт (накладная) приемки-передачи основных средств – ф.
ОС-1;
-
акт приемки-сдачи отремонтированных,
реконструированных и модернизированных объектов – ф. ОС-3;
-
акт на списание основных средств – ф. ОС-4;
-
акт на списание автотранспортных средств – ф. ОС– 4а;
-
инвентарная карточка учета ОС – ф. ОС-6;
-
акт о приемки оборудования – ф. ОС–14;
-
акт приемки-передачи оборудования в монтаж – ф. ОС-15;
-
акт о выявленных дефектах оборудования – ф. ОС-16;
-
журналы-ордера № 13, 10 и 10/1 – для ведения
синтетического учета движения ОС и их износа, а при использовании компьютерных
информационных технологий – машинограммы дебетовых и
кредитовых оборотов по счетам 01, 02;
-
главная книга;
-
баланс (ф. 1);
-
отчет о прибылях и убытках (ф. 2);
-
приложения к бухгалтерскому балансу (ф. 5);
-
другие документы, справки, расчеты и так далее.
Источники
информации, используемые при аудите НМА,
следующие:
-
ф. НМА-1 – карточка учета НМА;
-
акт (накладная) приемки НМА;
-
акт на списание НМА;
-
ведомость учета НМА № 17 по дебету и кредиту счета 04
«НМА»;
-
журнал-ордер № 10 по кредиту счета 05 «Износ НМА»;
-
журнал-ордер № 13 по кредиту счета 04 «НМА»;
-
расчет износа НМА ( при журнально-ордерной форме
учета);
-
главная книга;
-
баланс (ф. 1);
-
отчет о прибылях и убытках (ф. 2);
-
приложения к бухгалтерскому балансу (ф. 5);
-
другие документы, справки, расчеты и так далее.
3. Аудит основных средств.
3.1.
Аудит наличия и сохранности основных средств.
Аудитору необходимо проверить:
-
создана ли на предприятии комиссия по приемке ОС и
оформлению ее результатов;
-
оформлены ли договоры купли-продажи ОС;
-
оформлены ли протоколы договорной цены;
-
правильно ли указана первоначальная стоимость ОС в
актах приемки-передачи;
-
правильно ли отражена первоначальная стоимость после
достройки, дооборудования, реконструкции или частичной ликвидации объектов.
По данным проверки
состояния контроля и учета объектов ОС аудитор сможет сделать вывод об
эффективности контроля.
Важное
условие обеспечения сохранности ОС – качественное проведение их инвентаризации.
Поэтому в процессе контроля нужно проверить ее полноту и своевременность, а
также правильность отражения результатов в бухгалтерском учете. Аудитору это
необходимо для того, чтобы знать, насколько можно доверять результатам
проведенной инвентаризации на предприятии, чтобы уменьшить аудиторский риск.
Проверяя
состояние учета ОС, нужно убедиться в правильности организации аналитического
учета.
В
целях более глубокого ознакомления с контролем и учетом ОС аудитору необходимо
потребовать от предприятия составить детальный список всех ОС, которыми владело
предприятие на дату составления отчета, с разбивкой их по типам. К этому списку
должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов ОС,
сведения об ОС, арендованных предприятием у других предприятий, организаций.
В целях более глубокого ознакомления с
контролем и учетом основных средств аудитору необходимо потребовать от
предприятия составить детальный список всех основных средств, которыми владело
предприятие на дату составлений отчета, с разбивкой их по типам. К этому списку
должны быть приложены сведения о снижении или переоценке стоимости объектов
основных средств, сведения об основных средствах, арендованных предприятием у
других предприятий, организаций.
Основные средства отражаются в учете не
систематически, а по мере совершения операции, что влияет на правильность
начисления амортизации и включения ее в издержки обращения и производства.
Накопленные амортизационные отчисления подсчитываются по состоянию на
отчетную дату. Несмотря на то что список основных средств содержит обширную
информацию о наличии основных средств, их движении в течение года, аудитору
необходимо получить и документы, отражающие поступление, выбытие, перемещение
основных средств. По данным документов и бухгалтерским записям в них можно
убедиться в том, насколько правильно были отражены операции по движению
основных средств на сч. 01 «Основные средства».
Подтверждение
данных о хозяйственных операциях по учету ОС – расширенная процедура, так как
основная часть данных содержится во внешних и внутренних документах.
Привлечение
таких документов, как счета-фактуры, контракты, соглашения об аренде, страховые
полисы, отметки налоговой инспекции, позволит аудитору получить убедительную
информацию об аудируемом объекте. Если аудиторам
необходимы более полные данные, чем те, которые можно извлечь из регистров
учета, то они должны ознакомиться с письмами, адресованными арендодателям,
страховым компаниям и государственным учреждениям.
Документальное
подтверждение хозяйственных операций по ОС – это процесс выбора статьи счета и
прослеживания в обратном порядке, то есть поиск исходных документов,
подтверждающих правильность учетной записи. По ОС аудиторы могут сделать
выборку, чтобы установить факт, поступления, выбытия ОС, а также выявить статьи
ремонта, по которым были затрачены значительные средства. Можно использовать
также метод случайной выборки. Таким образом можно установить отраженные в
учете суммы налогов и расходов по страхованию ОС.
В
процессе аудита основных средств широко применяют прием пересчета, который
необходимо осуществлять при проверке начисления износа и оценок выбытия и
списания основных средств. Накопленный износ существует как арифметическая
величина, поэтому определение ее реальности возможно только путем пересчета.
3.2.
Аудит движения основных средств.
Пути поступления ОС на
предприятие:
- приобретение за плату у поставщиков;
- безвозмездное поступление;
- в качестве
учредительных взносов в уставный капитал;
- в порядке выкупа арендованных ОС;
- возврат имущества (ОС) по договору о совместной
деятельности.
Поступление ОС оформляется актом (накладной)
приемки-передачи (внутреннего перемещения) ОС (ф. ОС-1) с приложением к нему
технической документации на данный объект.
Причины выбытия ОС на предприятии:
-
ликвидация объекта в силу ветхости и износа, а также в
силу форс-мажорных обстоятельств;
-
ликвидация в связи с переоборудованием, модернизацией;
-
передача ОС другим организациям.
Для определения
непригодности ОС на предприятии создается специальная комиссия. Ликвидацию объектов комиссия оформляет актом на списание
ОС, который утверждается руководителем предприятия. На его основании бухгалтер
проставляет в карточке дату выбытия объекта и номер акта.
В
местах использования ОС ведутся инвентарные списки ОС, содержащие краткие
сведения об объектах ОС, находящихся в эксплуатации.
Инвентарные
карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри предприятия ОС после
соответствующих записей до конца месяца не раскладывают, а хранят отдельно. Это
необходимо, так как на их основе ежемесячно составляется расчет
амортизации ОС (износ). Кроме того, по окончании месяца карточки с записями за
данный месяц группируют по классификационным видам ОС, затем обороты по
поступлению и выбытию по каждому виду суммируют и записывают в карточку учета
движения ОС.
Необходимо
проверять правильность оценки ОС, поскольку неправильная оценка может не только
исказить общую картину, но и вызвать:
-
неточное исчисление амортизации;
-
искажение сумм
исчисляемых налогов;
-
неправильное отражение величины ОС в бухгалтерской
(финансовой) отчетности.
При аудиторской проверке
операций по движению ОС следует обращать внимание на следующие моменты:
-
при передаче ОС в качестве взноса в уставный капитал должен
быть приведен их перечень с указанием первоначальной стоимости, износа и цены
соглашения при передаче. К перечню должны быть приложены вторые экземпляры
актов приема-передачи, заверенные печатью передающей стороны, и вся техническая
документация на передаваемые объекты;
-
при приобретении
объектов ОС в комплекте (например, мебель для офиса) в инвентарную
карточку должна быть вписана расшифровка – перечень отдельных предметов,
входящих в комплект;
-
при приобретении объектов ОС за иностранную валюту первоначальная
стоимость объекта должна учитываться по пересчитанному курсу в рублях на момент
приобретения;
-
объекты капитального строительства, находящиеся во
временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию не включается в
состав ОС, а учитываются как незавершенные капиталовложения;
-
объекты ОС, принятых в эксплуатацию на условиях
текущей аренды, учитываются на забалансовом счете 001;
-
при продаже ОС должна быть установлена их рыночная
стоимость;
-
при безвозмездной передаче ОС подлежат обложению НДС у
передающей стороны за исключением
безвозмездной передачи ОС, зачисленных ранее в ОС с НДС (для непроизводственной
сферы);
-
для определения непригодности ОС, невозможности или
неэффективности проведения их восстановительного ремонта, а также для оформления
необходимой документации по списанию на предприятии приказом руководителя
должна быть создана постоянно действующая комиссия;
-
если оборудование списывают в связи со строительством
новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением действующих предприятий, то перечень этого
оборудования должен быть указан в плане расширения, реконструкции и
технического перевооружения действующих предприятий;
-
все детали, узлы и агрегаты от разборки и демонтажа
оборудования, пригодные для дальнейшего использования, должны быть оприходованы
на склад. Эта операция отражается соответствующей записью в бухгалтерском учете
(Д 10 – К 01).
3.3. Аудит начисления амортизации.
В ходе аудита необходимо
установить: все ли объекты ОС приняты в
расчет при начислении амортизации; начисляется ли она с учетом движения ОС; правильно ли применяются нормы амортизации.
Амортизация
начисляется по всем видам ОС, за исключением находящихся на консервации
земельных и природных ресурсов, объектов жилищного фонда и внешнего благоустройства,
библиотечного фонда, музейных и художественных ценностей, продуктивных
животных, числящихся на балансе предприятия.
По
объекту ОС амортизационные отчисления начинаются с первого числа месяца,
следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до
полного погашения его стоимости либо списания с бухгалтерского учета в связи с
прекращением права собственности или иного вещного права.
Прекращаются
амортизационные отчисления по объекту ОС с первого числа месяца, следующего за
месяцем полного погашения его стоимости или списания с бухгалтерского учета.
Отражаются
амортизационные отчисления в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому
они относятся, и начинаются независимо
от результатов деятельности организации в отчетном периоде.
Амортизационные
отчисления по объектам ОС отражаются в бухгалтерском учете путем накопления
соответствующих сумм, на отдельном счете.
В
настоящее время могут применяться
следующие варианты начисления амортизации:
1.
Способ уменьшаемого остатка;
2.
Способ списания стоимости по сумме числа лет срока
полезного использования;
3.
Способ списания стоимости пропорционально объему
продукции (работ).
В
течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам ОС начисляются
ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой
суммы.
Здесь
важно установить правильность отнесения ОС к соответствующей группе
амортизационных отчислений. Для проверки правильности отнесения износа по
счетам затрат или других источников следует установить, к какому виду относятся
ОС – производственного или непроизводственного назначения.
Проводя
проверку начисления амортизации, аудитор
должен обратить особое внимание на начисление амортизации по ОС, не относящимся
к промышленно-производственным (например, объекты культуры), установить не
включается ли она в себестоимость продукции. Делается это с целью снижения
затрат по содержанию непромышленных объектов, и такие случаи при проверках
выявляются.
В
связи с тем, что в настоящее время многие предприятия простаивают или работают
менее чем в две смены, находятся в резерве или законсервированы, важным
элементом проверки является равномерность приостановки начисления амортизации
или применения понижающих коэффициентов к действующим нормам (при этом необходимо
помнить, что большинство норм начисления амортизации установлено исходя из
двухсменной работы оборудования).
Важно
проверить, не продолжается ли начисление амортизации по ОС, уже имеющим полный
износ; не допускаются ли ошибки в определении норма амортизации, особенно по тем объектам ОС, в документах
которых не указаны цифры.
При
контроле начисления амортизации необходимо помнить, что некоторым предприятиям
разрешено применять метод ускоренной амортизации активной части
производственных основных фондов. Ускоренная амортизация применяется и
оформляется предприятием как элемент учетной политики.
При
обнаружении аудитором ошибок необходимо довести их до сведения клиента,
предложить их исправить и внести соответствующие коррективы в регистр и
отчетные формы.
По
всем фактам неправильного начисления амортизации определяются суммы излишне
начисленной или недоначисленной амортизации.
Устанавливают, как это повлияло на
себестоимость продукции и финансовые результаты, выявляют причины нарушений и
виновных в том лиц, предлагают меры к недопущению подобных недостатков в
будущем.
4. Аудит нематериальных активов.
4.1.
Аудит операций учета поступления, создания и выбытия нематериальных
активов.
В
ходе аудиторской проверки операций учета поступления и создания НМА следует рассмотреть,
как они поступают на предприятие: в качестве вложений в уставный капитал; в
результате приобретения или создания; погашения дебиторской задолженности;
компенсационной сделки; безвозмездной передачи.
НМА,
поступившие на предприятие в результате вклада в уставный капитал инвесторов,
отражаются в бухгалтерском учете по дебету счета 04 «НМА» и кредиту счета 75
«Расчеты с учредителями» в том случае, если на величину заявленного уставного
капитала предприятия сделана запись по дебету счета 75 и кредиту счета 80
«Уставный капитал».
Если
имущество инвесторами вносится в уставный капитал сразу и полностью, то счет 04
может дебетоваться в непосредственной корреспонденции с кредитом счета 80
«Уставный капитал». НМА приходуются в этом случае в оценке по договоренности
сторон.
Другие
варианты поступления НМА на предприятие – их приобретение за плату и создания.
В настоящее время приобретение и создание НМА осуществляется в результате
долгосрочных инвестиций.
Долгосрочные
инвестиции включают в себя и процесс создания НМА. При создании предприятием
НМА на счете «Вложения во внеоборотные активы» отражаются фактически
произведенные при этом затраты. Эта операция отражается в бухгалтерском учете
по дебету счета 04, соответствующему субсчету и кредиту счета 08.
Еще
один вариант поступления НМА на предприятие – в результате безвозмездного
получения от юридических и физических лиц. Эта операция отражается по дебету
счета 04 и кредиту счета 83 «Добавочный капитал». Операции по безвозмездному
получению требуют весьма тщательной проверки с использованием инструмента
встречного контроля, чтобы установить, не нарушены ли здесь права добровольных
инвесторов. Поступление НМА оформляется актом приемки.
Проверяя
указанные операции, аудитор изучает первичные документы: акты приемки-передачи,
договоры купли-продажи, лицензии и другое. Это позволяет сделать вывод, что
указанные приобретения произведены с
соблюдением требований действующего законодательства.
Если
аудитор установит нарушения в учетных
записях по перечисленным выше
операциям поступления ОС и НМА, он указывает работникам бухгалтерии на
необходимость внесения соответствующих исправлений и уточнений.
В ходе аудиторской
проверки операций учета выбытия НМА рассматривается, как они выбывают: в
качестве вклада в уставные капиталы других предприятий или в совместную
деятельность; в результате реализации безвозмездной передачи; окончания срока
полезного использования; морального износа; компенсационной сделки; в счет
погашения кредиторской задолженности.
Для
обобщения информации о процессах реализации
и прочего выбытия НМА, а также для выявления финансовых результатов
предназначен счет 91 «Прочие доходы и расходы».
Проводя
проверку указанных операций, необходимо убедиться, что:
-
независимо от характера выбытия НМА все они отражены
на счете 91;
-
выявлен финансовый результат от выбытия НМА
предприятия;
-
полностью соблюдены требования действующего
законодательства по налогообложению в
части налога на добавленную стоимость, налога на прибыль.
4.2.
Аудит учета амортизации нематериальных активов.
Цель
– в ходе аудиторской проверки провести контроль начисления амортизации НМА.
НМА
отражаются в учете в сумме затрат на приобретение, включая расходы по их
доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в
запланированных целях, и переносят равномерно свою первоначальную стоимость на
издержки производства или обращения по нормам, определяемым на предприятии
исходя из срока их полезного использования.
Существуют
по крайней мере три варианта установления срока использования НМА:
-
срок полезного использования НМА совпадает со сроком их действия, который
предусмотрен соответствующим договором. В этом случае величина амортизационных
отчислений за год равна отношению первоначальной стоимости НМА к сроку их
полезного использования, установленного соответствующим договором;
-
предприятие самостоятельно устанавливает срок полезного использования НМА. При
этом необходимо иметь в виду, что срок полезного использования объекта НМА
должен быть не менее одного года, так как по отношению к НМА в нормативных
документах применяется понятие «долговременный». В этом случае величина
амортизационных отчислений за год также равна отношению первоначальной
стоимости НМА к сроку их полезного использования, установленного предприятием;
-
по НМА, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы
амортизации устанавливаются в расчете десять лет, а с 2000 года – двадцать лет
(но не более срока деятельности предприятия).
Так
как величина амортизационных отчислений по НМА включаются в себестоимость, то в
итоге это влияет на финансовый результат – балансовую прибыль. Любое
отступление от установленных правил начисления
амортизации НМА ведет к искажению прибыли как базы для налогообложения.
Поэтому задача аудитора в данном случае – обеспечить контроль за правильностью
начисления амортизации.
Начисление
амортизации по НМА отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета
издержек производства 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные
производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные
расходы» или обращения – счет 44 «Расходы на продажу» кредит счета 05
«Амортизация нематериальных активов».
Аудитору
необходимо убедиться в том, что – для каждого объекта ГМА на предприятии
установлены нормы амортизационных отчислений и срок их полезного использования;
амортизация начисляется ежемесячно.
5. Типичные ошибки.
Примерный
перечень типичных ошибок следующий:
-
в учетной политике предприятия указано, что аналитический учет ОС должен
вестись в инвентарных карточках (ф. ОС-6). Однако на предприятии этого не
делают, считая ведение таких карточек излишним, ссылаясь на имеющиеся в
бухгалтерии копии инвентарных списков, а на тех предприятиях, где названные карточки все-таки ведут, не всегда соблюдают
требование полноты занесения реквизитов;
-
материальная ответственность организуется лишь в отношении собственных ОС, учитываемых на счете 01 «Основные
средства»;
-
несоответствие информации о наличии ОС по данным Главной книги информации об их
остатках по данным инвентарных карточек нередко влечет за собой неправильное
начисление амортизации;
-
оприходование ОС не по цене их приобретения;
-
при покупке ОС у физических лиц не всегда удерживается налог на доходы физических
лиц;
-
при передаче ОС в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия сумма
превышения их договорной стоимости над балансовой нередко включается в состав
доходов будущих периодов;
-
при безвозмездной передаче ОС выявленный
убыток не всегда списывается на уменьшение добавочного капитала;
-
начисление амортизации ОС производится один раз в квартал;
-
предприятие продолжает начислять амортизацию по объектам с истекшим сроком
нормативной эксплуатации;
неправомерное
ускоренное начисление амортизации ОС;
-
списание 50% балансовой стоимости в первый месяц или в первый квартал после
ввода в эксплуатацию ОС, а не равномерно в течение года.
Примерный
перечень типичных ошибок при учете НМА следующий:
-
оприходование НМА не по цене их приобретения;
-
неправильное определение срока эксплуатации НМА;
-
неправильное отнесение затрат на счет 04 «НМА»;
-
отсутствие документов, подтверждающих отнесение объектов учета к НМА;
-
неправильное увеличение стоимости НМА за счет текущих затрат;
-
простое хищение средств (основной тип мошенничества).
Практическое задание
Задача № 3
Организацией заключен договор со
сторонней организацией на оказание маркетинговых услуг. В сентябре текущего
года организация оплатила маркетинговые услуги и включила расходы в
себестоимость реализованной в сентябре продукции. Фактически маркетинговые
услуги были оказаны сторонней организацией только в январе следующего за
отчетным годом (сторонами подписан акт приемки-сдачи работ; сторонней
организацией предоставлен отчет о проведенных маркетинговых работах и
полученных результатах).
Выписка из журнала хозяйственных операций за сентябрь
|
№ п/п
|
Содержание операции
|
Сумма, р.
|
Проводка
|
|
1.
|
Оплачены маркетинговые услуги, (в/6 от 06.09.)
|
12000
|
Д60 К51
|
|
2.
|
Списана фактическая стоимость маркетинговых услуг
(справка бухгалтерии)
|
10000
|
Д20 К60
|
|
3.
|
Отражен НДС 20 %, оплаченный в маркетинговых
услугах
|
2000
|
Д19 К60 Д68
К19
|
|
4.
|
Стоимость затрат на маркетинговые услуги списана
на реализацию продукции
|
10000
|
Д90 К20
|
В соответствии с
допущением временной определенности фактов хозяйственной деятельности расходы
признаются в том отчетном периоде, в котором совершены, независимо от времени
фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.
Таким образом, организация
необоснованно отнесла стоимость маркетинговых услуг на расходы организации. В
результате выявленных нарушений произошло искажение финансовых результатов, а
следовательно и прибыли, начисленной к уплате в отчетном году.
Расходы, произведенные
организацией будут относится к себестоимости продукции, выпущенной в январе
месяце года, следующего за отчетным.
Для исправления в
бухгалтерском учете необходимо произвести корректировочные записи:
Д 20 К 60
10 000
Д 19 К 60
1800
Д 90 К 20
10 000
Д 68 К 19 1800
Задача № 6
Осуществление расчетов
по договору займа в натуральной форме без отражения операций на счетах
реализации
Данные для
выполнения задачи
1. Извлечение
из договора займа: "... ООО «Восход» предоставляет ООО «Ручей» в заем на
шесть месяцев пиломатериалы для использования в производстве - 12 м3
по цене 900 р. за кубометр (в т.ч. НДС 150 р.); заемщик погашает заем
аналогичным по качеству и свойству пиломатериалом и уплачивает в денежной
форме проценты из расчета 48 % годовых".
2. Извлечение из приказа
по учетной политике: "... выручка в целях налогообложения
определяется «по отгрузке»".
3. Для
погашения займа заемщик приобретает пиломатериалы -12 м3 по цене 840
р. за кубометр (в т.ч. НДС 140 р.).
Выписка
из журнала хозяйственных операций
|
№
п/п
|
Содержание операции
|
Сумма, р.
|
Проводка
|
|
Март
|
|
1.
|
Оприходованы пиломатериалы, полученные по договору займа, 750 х 12 м3 (накладная)
|
9000
|
Д10 К66
|
|
2.
|
Отражен НДС, 150 х 12 м3
(счет-фактура)
|
1800
|
Д19 К66
|
|
Сентябрь
|
|
3.
|
Оприходованы пиломатериалы, приобретенные для погашения займа, 700 х 12 м3 (накладная)
|
8400
|
Д10
К60
|
|
4.
|
Отражен НДС, 140 х 12 м3
(счет-фактура)
|
1680
|
Д19
К60
|
|
5.
|
Оплачены пиломатериалы (в/б от 15.09)
|
10080
|
Д60 К 51
|
|
7.
|
Возмещен НДС по приобретенным пиломатериалам
|
1680
|
Д68
К19
|
|
8.
|
Погашена задолженность по договору займа
|
8400
|
Д66
К10
|
|
9.
|
Возмещен из бюджета НДС по пиломатериалам, ранее полученным по
договору займа
|
1680
|
Д68
К19
|
|
10.
|
Отражено отклонение в стоимости оприходованных пиломатериалов
|
600
|
Д66 К99
|
|
11.
|
Списан НДС с суммы отклонения
|
108
|
Д84
К19
|
|
12.
|
Начислен налог на прибыль (стр. 10хСт. налога)
|
144
|
Д99 К68
|
|
13.
|
Начислены проценты по договору займа (10800 х
48% : 12 мес. х 6 мес.)
|
2592
|
Д20 К66
|
|
14.
|
Уплачены начисленные по договору проценты
|
2592
|
Д66 К51
|
В результате проверки
выписки из журнала хозяйственных операций были выявлены следующие нарушения:
1. Исходя из исходных
данных сумма в 9000 руб. уже включает в
себя НДС, а по данным журнала – не включает. Таким образом выявлены ошибки в
отражении поступления материалов, полученных в займы.
2. Аналогичная ситуация
наблюдается и по приобретению материалов для погашения суммы займа.
3. Возмещение НДС из
бюджета по переданным материалам
необоснованно.
4. Возврат материалов
необходимо оформлять как реализацию.
5. Сумма недопогашенной задолженности необоснованно списана на
финансовые результаты. Ее необходимо погасить, например за счет средств на
расчетном счете.
6. Была необоснованно
завышена сумма начисленных процентов. Расчет необходимо осуществлять с 9000
руб.
Для исправления
выявленных нарушений необходимо произвести корректировочные записи:
Д 10 К 66 1372 Д 62 К
91 8400
Д 19 К 66
248 Д
91 К 10
7028
Д 10 К 60
1281 Д
91 К 68
1372
Д 19 К 60
231 Д
66 К 62
8400
Д 68 К 19
231 Д 91 К
99 0
Д 66 К 99
6000
Д 84 К 19
144
Д 20 К 66
567 (2592 – 2025)
Задача № 11
Неправильное отнесение
к внереализационным убыткам финансовых санкций, присужденных организации
Предприятию присуждены
штраф и пени за нарушение условий хозяйственного договора на сумму - 120 000
р., пени за задержку уплаты взносов в Пенсионный фонд - 40 000 р. и штраф за
нарушение порядка расчетов наличными деньгами между юридическими лицами
-100000р.
Выписка
из журнала хозяйственных операций за IV квартал
|
№
п/п
|
Содержание операции
|
Сумма, р.
|
Проводка
|
|
1.
|
Штраф и пени по хозяйственному договору
|
120
000
|
Д91 К60
|
|
2.
|
Пени по Пенсионному фонду РФ
|
40000
|
Д91 К69
|
|
3.
|
Штраф за нарушение порядка работы с денежной наличностью
|
100000
|
Д91 К68
|
|
4.
|
Внереализационные расходы списаны на финансовые результаты
|
260
000
|
Д99 К91
|
Примечание: Корректировка налоговой базы по
налогу на прибыль на сумму полученного внереализационного
убытка не проводилась.
В ходе проверки были
выявлены следующие нарушения: пени по
пенсионному фонду, штраф за нарушение порядка с денежной наличностью относятся
в соответствии с планом счетов на счет
99.
Для исправления записей,
необходимо провести следующие действия:
Д 91 К 69
40000
Д 91 К 68
100000
Д 99 К 91
260000
Д 99 К 91
120000
Д 99 К 69
40000
Д 99 К 68
100000
Задача № 13
Строительная организация ведет строительство здания хозяйственным
способом. Для производства работ организацией закупаются соответствующие
строительные материалы и выплачивается заработная плата работникам, занятым в
строительстве.
Выписка
из журнала хозяйственных операций за ноябрь-декабрь
|
№ п/п
|
Содержание операции
|
Сумма р.
|
Проводка
|
|
Ноябрь
|
|
1.
|
Отражены затраты на приобретение стройматериалов на строительство
здания (накладная)
|
83330
|
Д10 К60
|
|
2.
|
Выделена сумма НДС, уплаченная поставщикам (счет-фактура)
|
16670
|
Д19 К60
|
|
3.
|
Зачтен НДС по приобретенным материалам
|
16670
|
Д68 К19
|
|
Декабрь
|
|
4.
|
Отражена стоимость материалов, переданных в строительство
|
70000
|
Д08 К10
|
|
5.
|
Отражена сумма заработной платы работникам, занятым в строительстве
|
20000
|
Д08 К70
|
|
6.
|
Отчисление во внебюджетные фонды (38,5 %)
|
7700
|
Д08 К69
|
|
7.
|
Ввод объекта основных средств в эксплуатацию (акт приемки-передачи)
|
97700
|
Д01 К08
|
В ходе проверки были
выявлены нарушения: НДС по поступившим материалам не может быть возмещен из
бюджета, поскольку еще не была
произведена оплата за поступившие материалы.
В результате выявленная
ошибка повлекла за собой занижение
задолженности перед бюджетом по НДС.
Далее не был учтен НДС на
объем работ по строительству.
Для исправления
выявленных нарушений необходимо произвести корректировочные записи.
Д 68 К 19
16670
Д 19 К 68
19540 (97700 х
20%)
После ввода в
эксплуатацию Д 68 К 19 19540
Задача № 19
Проверкой установлено,
что ряд материальных ценностей реализуется предприятием через доверенных лиц.
Выдача товаров для реализации отражалась проводкой: Д 76 К10, 41 - на
стоимость товаров, переданных на реализацию.
При этом выручка от реализации данных товаров в кассу организации не
поступала, а дебиторская задолженность числилась за работниками без ограничения
срока или погашалась за счет кредиторской задолженности других лиц.
В данном случае
организация должна отражать в учете обычную реализацию товаров в соответствии с
законодательством РФ, т.е. по моменту реализации отгрузка или моменту
реализации – оплата.
Реализация товаров через
доверенных лиц предполагает оформление доверенности. Срок действия доверенности
не должен превышать 3 года, в случае, если в доверенности не указан срок ее
действия, то она является ничтожной. Выдача продукции доверенным лицам
отражается проводкой
Д 45 К 43.
Заключение
Основные
направления аудита учета ОС должны обеспечить:
-
контроль за наличием и сохранностью ОС;
-
правильность отнесения предметов к ОС;
-
правильность оценки ОС в учете;
-
правильность оформления и отражения в учете операций по поступлению и выбытию
ОС;
-
правильность начисления и отражения в учете амортизации и ремонта ОС;
-
правильность отражения данных о наличии и движении ОС в бухгалтерском учете и
отчетности.
Аудиторская проверка учета
основных средств планируется на основе сводного общего плана и сводной
программы аудита экономического субъекта.
Важная задача аудита НМА
– установление соответствия применяемой предприятием методики учета НМА
требованиям нормативных актов, а также соответствующих стандартов и положений,
устанавливающих правила их учета.
В
соответствии с основными направлениями и задачами аудита НМА можно выделить
четыре направления проверки:
1.
операций учета поступления и создания НМА;
2.
учета амортизации НМА;
3.
учета выбытия НМА;
4.
правильности налогообложения по НМА.
Также
аудиторская проверка учета НМА планируется на основе сводного общего плана и
сводной программы аудита экономического субъекта.
Перечень
аудиторских мероприятий (процедур) следующий:
1. аудит наличия
и сохранности ОС;
2. аудит
движения ОС;
3. аудит
правильности ежемесячного начисления амортизации по ОС и НМА (проверка
отражения в отчетности начисленной амортизации ОС и НМА);
4. проверка
правильности налогообложения по ОС;
5. проверка
учета выбытия ОС и НМА (проверка фактического выбытия ОС и НМА в результате
расчетов с учредителями; проверка отражения в отчетности выбытия ОС и НМА).
Библиографический
список
1. Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа
2001 г. № 119-ФЗ
2. Федеральный закон «О бухгалтерском
учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ
3. Ковалева О. В., Константинов Ю. П.
Аудит: Уч. пособие. – М.: ПРИОР, 2002. – 272 с.
4. Аудит: Учебник для вузов / Под ред.
Проф. В. И. Подольского. – 3-е изд., перераб. и доп.
– М.: ЮНИТИ-ДАНА, Аудит, 2003. – 583 с.
5. Терехов А. А. Аудит: Учебник. М.:
Финансы и статистика, 2000. – 512 с.
6. Шеремет А. Д., Негашев
Е. В. Методика финансового анализа. – М.: Инфра-М,
2000. – 208 с.
7. Шеремет А. Д., Суйц
В. П. Аудит: Учебник. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – 385 с.
Приложение
1
|
№ п/п
|
Перечень аудиторских
мероприятий (процедур)
|
Период проведения
|
Рабочие документы
аудитора
|
|
1
|
Аудит наличия и сохранности основных средств
|
В течение года
|
|
|
1.1
|
Проверка создания комиссии по приемке основных средств
|
Ежеквартально
|
Приказы, распоряжения
|
|
1.2
|
Проверка оформления договоров купли-продажи основных
средств
|
Ежеквартально
|
Договоры, соглашения
|
|
1.3
|
Проверка оформления протоколов договорной цены
|
Ежеквартально
|
Протоколы, соглашения, приказы
|
|
1.4
|
Проверка правильности отражения первоначальной стоимости
в актах приемки-передачи основных средств
|
Ежеквартально
|
Акты приемки-передачи, инвентарные карточки, журналы
регистрации
|
|
1.5
|
Проверка правильности отражения первоначальной стоимости
после достройки и дооборудования объектов, реконструкции или частичной
ликвидации объектов
|
Ежеквартально
|
Проектно-сметная документация, приказы, акты инвентаризации
|
|
1.6
|
Оценка организации синтетического и аналитического учета
основных средств в бухгалтерии предприятия и по материально-ответственным
лицам в местах эксплуатации основных средств
|
Ежеквартально
|
Первичные документы, учетные регистры, учетная политика
|
|
1.7
|
Проверка и оценка действующего на предприятии порядка
учета затрат на ремонт основных средств
|
Ежеквартально
|
Учетная политика, приказы, сметы, отчеты
|
|
1.8
|
Проверка результатов произведенной переоценки основных
средств
|
По мере совершенствования операций
|
Приказы, акты, инвентаризационные документы,
учетные регистры
|
|
1.9
|
Проверка результатов последней инвентаризации основных
средств
|
В течение года
|
Инвентаризационные документы, первичные документы, учетные
регистры
|
|
1.10
|
Ознакомление с порядком ведения картотеки основных средств
и инвентарных списков по конкретным материально-ответственным лицам бухгалтерией
предприятия
|
Ежеквартально
|
Картотека, инвентаризационные документы, приказы, договоры
о материальной ответственности
|
|
1.11
|
Проверка обеспеченности бухгалтерии предприятия
действующими нормативными документами
|
Ежеквартально
|
Приказы, распоряжения
|
|
1.12
|
Проверка отражения в отчетности наличия основных средств
|
Ежеквартально
|
Формы отчетности
|
|
2
|
Аудит движения основных средств
|
В течение года
|
|
|
2.1
|
Проверка правильности отражения в бухгалтерском учете
взносов в уставный капитал
|
Ежеквартально
|
Приказы, акты приемки, регистры бухгалтерского учета
|
|
2.2
|
Проверка правильности оценки вносимых в уставный капитал
основных средств
|
Ежеквартально
|
Методики оценки, протоколы собраний учредителей
|
|
2.3
|
Проверка фактического поступления в качестве вкладов
учредителей в уставный капитал основных средств
|
Ежеквартально
|
Приказы, акты, счета, регистры бухгалтерского учета,
баланс
|
|
2.4
|
Проверка фактического выбытия основных средств в результате
расчетов с учредителями
|
Ежеквартально
|
Протоколы, приказы, peгистры
бухгалтерского учета, акты, баланс
|
|
2.5
|
Проверка отражения в отчетности движения основных средств
|
Ежеквартально
|
Формы
отчетности
|
|
3
|
Аудит правильности начисления амортизации
|
В течение года
|
Расчеты
|
|
3.1
|
Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации
по основным средствам в целях ведения бухгалтерского учета и налогообложения
|
Помесячно
|
Справки, регистры бухгалтерского учета, баланс
|
|
3.2
|
Проверка объектов основных средств, по которым не начисляется
амортизация
|
Помесячно
|
Справки, расчеты, регистры бухгалтерского учета, документы
|
|
3.3
|
Проверка объектов основных средств, по которым начисляется
ускоренная амортизация
|
Помесячно
|
Расчеты, справки, регистры бухгалтерского учета, сметы
|
|
3.4
|
Проверка документов по начисленной амортизации основных
средств, которые вносятся в качестве вклада в уставный капитал
|
По мере внесения в уставный капитал
|
Решение совета директоров, решение годового собрания
акционеров
|
|
3.5
|
Проверка срока, с которого начинается и с которого заканчивается
начисление амортизации основных средств
|
Помесячно
|
Протоколы, справки, расчеты, акты, баланс, регистры бухгалтерского
учета, данные о движении денежных средств
|
|
3.6
|
Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации
основных средств
|
Ежеквартально
|
Формы отчетности
|
|
4
|
Проверка правильности налогообложения по основным
средствам
|
В течение года
|
|
|
4.1
|
Проверка правильности расчетов по НДО
|
По срокам налоговых платежей
|
НК РФ, гл. 21, баланс, справки, расчет
|
|
4.2
|
Проверка правильности расчетов по налогу на прибыль
|
По срокам налоговых платежей
|
НК РФ, гл. 25, отчет о прибылях и убытках, справки,
расчеты
|
|
4.3
|
Проверка правильности расчетов по налогу на доходы
физических лиц
|
По срокам налоговых платежей
|
НК РФ, гл. 23, справки,
расчеты, сведения
|
|
4.4
|
Проверка правильности расчетов по налогу на имущество юридических лиц
|
По срокам налоговых платежей
|
ФЗ «О налоге на имущество предприятии», Инструкция ГНС № 33, справки, расчеты, сведения
|
|
4.5
|
Проверка правильности расчетов по иным обязательным
платежам
|
По срокам платежей
|
НК. РФ, гл. 24, справки, расчеты, сведения
|
|
4.6
|
Проверка отражения в отчетности всех операций по учету основных средств
|
Ежеквартально
|
Формы отчетности
|
Приложение 2
|
№ п/п
|
Перечень
аудиторских мероприятий (процедур)
|
Период проведения
|
Рабочие документы
аудитора
|
|
1
|
Проверка операций учета
поступления и создания не-
материальных активов
|
В течение
года
|
|
|
1.1
|
Проверка создания комиссии
по приемке нематериальных
активов
|
Ежеквартально
|
Приказы
|
|
1.2
|
Проверка оформления договора купли-продажи нематериальных
активов
|
Ежеквартально
|
Договоры,
приказы
|
|
1.3
|
Проверка оформления протоколов договорной цены
|
Ежеквартально
|
Приказы,
протоколы,
соглашения
|
|
1.4
|
Проверка правильности отражения первоначальной стоимости в
актах приемки-передачи нематериальных активов
|
Ежеквартально
|
Акты приемки-передачи,
накладные,
приказы
|
|
1.5
|
Проверка правильности
оценки вносимых в уставный
капитал нематериальных активов
|
По мере внесения в уставный капи-
тал
|
Методики
оценки, протоколы собраний учредите-
лей
|
|
1.6
|
Проверка фактического поступления в качестве вкладов учредителей в уставный капитал
нематериальных активов
|
Ежеквартально
|
Приказы,
акты, счета.
регистры
бухгалтерского учета,
баланс
|
|
1.7
|
Оценка организации синтетического и аналитического у юга
нематериальных активов в бухгалтерии предприятия и по материально-ответственным
лицам в
местах эксплуатации
|
Помесячно
|
Методики
оценки, маршрутные лис-
ты, штатное
расписание,
договоры о
материальной
ответственности
|
|
1.8
|
Проверка отражения в отчетности поступления и создания
нематериальных активов
|
Ежеквартально
|
Формы
отчетности
|
|
2
|
Проверка учета амортизации
нематериальных активов
|
В течение
года
|
|
|
2.1
|
Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации
по нематериальным актинам
|
Помесячно
|
Приказы,
регистры, расчеты, справки
|
|
2.2
|
Проверка отражения в отчетности начисленной амортизации
нематериальных активов
|
Ежеквартально
|
Формы отчетности
|
|
3
|
Проверка учета выбытия нематериальных активов
|
В течение года
|
|
|
3.1
|
Проверка фактического выбытия нематериальных актинон в
результате расчетов с учредителями
|
Ежеквартально
|
Протоколы,
приказы, регистры
бухгалтерского учета, акты, баланс
|
|
3.2
|
Проверка отражения в отчетности выбытия нематериальных
активов
|
Ежеквартально
|
Формы
отчетности
|
|
4
|
Проверка правильности налогообложения по нематериальным
активам
|
В течение года
|
|
|
4.1
|
Проверка правильности расчетов по НДС
|
По срокам налоговых платежей
|
НК РФ, гл.
21, баланс, справки, расчет
|
|
4.2
|
Проверки правильности расчетов по налогу на прибыль
|
По срокам налоговых платежей
|
НК РФ,
гл. 25, отчет
о прибылях и убытках, справки, расчеты
|
|
4.3
|
Проверка правильности расчетов по налогу на доходы
физических лиц
|
По срокам налоговых платежей
|
НК РФ, гл.
23, справки, расчеты, сведения
|
|
4.4
|
Проверка правильности расчетов по налогу на имущество
юридических лиц
|
По срокам налоговых платежей
|
Закон «О
налоге на имущество предприятий», Инструкция ГНС № 33, справки, расчеты,
сведения
|
|
4.5
|
Проверка
правильности расчетов по иным обязательным платежам
|
По
срокам платежей
|
НК РФ,
гл. 24, справки, расчеты, сведения
|
|
4.6
|
Проверка
отражения в отчетности всех операций по учету нематериальных активов
|
Ежеквартально
|
Формы отчетности
|