СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ. 3

1.  Назначение и классификация международных  стандартов аудита. 4

2.  Международные стандарты, регулирующие процессы сбора и обобщения информации в ходе аудиторской проверки. 6

2.1. Получение аудиторских доказательств относительно начальных сальдо  6

2.2. Подтверждение оценочных значений в ходе аудиторской проверки. 7

2.3. Исследование операций со связанными сторонами. 9

2.4. Выявление и оценка влияния последующих событий  на финансовую отчетность проверяемого субъекта. 11

2.5. Проверка уместности допущения о непрерывности  деятельности субъекта  13

ЗАКЛЮЧЕНИЕ. 16



ВВЕДЕНИЕ


В процессе реформирования системы бухгалтерского учета в России возникли проблемы перехода отечественной практики ведения учета на международные стандарты учета и отчетности. В результате этого появилась потребность в знании международных аудиторских стандартов.

Международная федерация бухгалтеров, организующая работу по формированию и внедрению международных стандартов финансовой отчетности и аудита, проводит большую работу по совершенствованию методологической работы в области аудиторских проверок и оказания сопутствующих услуг. Аудиторские стандарты являются гибким инструментом, способным адекватно реагировать на изменения в профессиональной среде и экономике.

Изучение международных стандартов аудита призвано помочь специалистам аудиторских фирм и индивидуальным аудиторам грамотно организовать свою работу и повысить ее качество с тем, чтобы наиболее полно удовлетворять потребности общества в достоверной информации о финансовом состоянии и результатах хозяйственной деятельности аудируемых организаций.

Стандарты аудита – документы, формирующие единые требования, при соблюдении которых обеспечивается соответствующий уровень качества аудита и сопутствующих ему услуг. Международные стандарты аудита предназначены для применения при аудите финансовой отчетности, но их можно адаптировать и для аудита другой информации и оказания сопутствующих услуг.

Целью моей работы является изучение стандартов, регулирующих порядок получения информации о проверяемых объектах[1]. Задачами работы являются: рассмотреть состав стандартов, регулирующих процесс сбора информации в ходе аудиторской проверки и охарактеризовать данные стандарты.


1.    Назначение и классификация международных стандартов аудита


Стандарты аудита – это документы, формирующие единые требования, при соблюдении которых обеспечивается соответствующий уровень качества аудита и сопутствующих ему услуг.

Международные стандарты аудита (МСА) предназначены для применения при аудите финансовой отчетности, но их можно адаптировать и для аудита другой информации и оказания сопутствующих услуг. МСА содержит: основные принципы; необходимые процедуры; рекомендации по применению принципов и процедур.

Обеспечено единство структуры стандартов. МСА включают в себя:

–        введение, где отражаются цель стандарта и задачи, стоящие перед аудитором, а также даются определения важнейших используемых терминов;

–        разделы, излагающие суть стандарта;

–       приложения (для некоторых стандартов).

МСА применяются лишь в отношении существенных аспектов финансовой отчетности. Это означает, что возможны отступления от МСА в ситуациях с несущественными показателями или обстоятельствами.[2]

В 1998 г. МСА использовали в качестве национальных стандартов 34 страны, еще в 35 странах они применялись без значительных изменений. Положения о международной аудиторской практике (ПМАП) разрабатываются для предоставления практической помощи аудиторам в применении МСА и не имеют силы стандартов. МСА делятся на 9 групп и имеют трехзначную нумерацию; десятая группа представляет собой ПМАП, имеющие четырехзначную нумерацию.

В первую группу (100 – 199), которая именуется «Введение», входят такие разделы, как предисловие, глоссарий и концептуальная основа МСА. Глоссарий содержит около 110 терминов, используемых при изложении содержания МСА предназначенный для ведения единообразного толкования терминов. В стандарте 120 «Концептуальная основа МСА» описываются основные концепции, в рамках которых разрабатываются МСА, предназначенные для определения уровня уверенности аудитора и вида отчетности по отдельным видам услуг.

Стандарты второй группы (200 – 299) «Обязанности» объединены тем, что в них раскрываются обстоятельства, при которых на аудитора  и руководство аудируемого лица возлагаются определенные обязательства.

Третья и четвертая группы стандартов («Планирование» (300 – 399) и «Система внутреннего контроля» (400 – 499)) посвящены порядку выбора стратегии аудита, изучения деятельности клиента, определения уровня существенности и аудиторских рисков.

Документы пятой и шестой групп («Аудиторские доказательства» (500 – 599) и «Использование работы третьих лиц») содержит стандарты и рекомендации по получению аудиторских доказательств, в том числе с привлечением результатов работы аудиторских подразделений, внутренних контролеров и экспертов. Стандарты пятой группы являются регулирующими процесс сбора и обобщения информации в ходе аудиторской проверки и будут подробнее рассмотрены во второй части работы.

Правила составления аудиторских заключений по результатам аудита финансовой отчетности и проверки другой информации приведены в стандартах седьмой и восьмой групп – «Аудиторские выводы и заключения» и «Специальные области аудита».

В девятой группе МСА «Сопутствующие услуги» раскрыты цели, принципы, процедуры и порядок составления отчетности, которые следует соблюдать при выполнении аудитором заданий по обзору и подготовке финансовой информации, а также проведении согласованных процедур.

ПМАП дают аудиторам дополнительные рекомендации путем детализации и разъяснения применения международных стандартов аудита.[3]


2.    Международные стандарты, регулирующие процессы сбора и обобщения информации в ходе аудиторской проверки


2.1.         Получение аудиторских доказательств относительно начальных сальдо

 

Начальное сальдо – это остатки на счетах, имеющиеся на начало периода. Они основываются на сальдо счетов на конец предыдущего периода и отражают влияние операций и учетной политики предыдущего периода. Согласно МСА 510 «Первая аудиторская проверка – начальные сальдо» начальные сальдо проверяются, если аудит проводится впервые, или предыдущий аудит проводился другим аудитором, или выявлены условные факты и обязательства, существовавшие на начало периода.

При первой проверке аудитор должен получить доказательства того, что: начальные сальдо не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на отчетность проверяемого периода; остатки были правильно перенесены на начало текущего периода; учетная политика применяется последовательно, изменения в ней были учтены и надлежащим образом раскрыты.

Объем и характер информации, которую необходимо собрать в отношении начальных сальдо, зависят от следующих факторов: учетной политики субъекта; фактов проведения аудита в предыдущих периодах и модификаций аудиторских заключений об отчетности, относящейся к этим периодам; неотъемлемого риска искажений, присущего отдельным статьям финансовой отчетности; существенности начальных сальдо для отчетности текущего периода.

Если предыдущая проверка проводилась другим аудитором, то действующий аудитор может ознакомиться с рабочими документами предшественника, принимая во внимание его профессиональную компетентность и независимость. Если заключение предыдущего аудитора было отличным от безусловно положительного, то в текущем периоде надо уделить внимание тем проблемам, которые к этому привели.

2.2.         Подтверждение оценочных значений в ходе аудиторской проверки

 

Оценочное значение – приблизительная сумма статьи при отсутствии точных способов измерения (резервы на покрытие убытков по различным причинам). Нельзя смешивать понятия «оценочное значение» и «прогнозная информация», так как в первом случае речь идет об оценке статей, находящих отражение в отчетности, а во втором – о возможных событиях и предполагаемых в связи с их наступлением действиях клиента.

Оценочные значения часто формируются в условиях неопределенности относительно исхода событий, на основе суждений. За подготовку оценочных значений, отраженных в отчетности, ответственность несет руководство клиента. Процесс определения оценочного значения может быть простым или сложным. Во многих случаях эти значения выводятся с помощью формул, основанных на определенном опыте. В российской практике, например, в роли оценочных значений выступают суммы резервов на капитальный ремонт, которые могут определяться на основе соответствующих отраслевых норм.

Согласно МСА 540 «Аудит оценочных значений» аудитор должен определить, обосновано ли оценочное значение, раскрыта ли необходимая информация о нем. При этом выбираются необходимые подходы из нижеследующих:

1.     Обзор и тестирование процесса выведения клиентом оценочных значений. При первом подходе аудитор выполняет следующие процедуры: оценка данных и анализ допущений, на которых основано оценочное значение; проверка вычислений, выполняемых при оценке; сравнение оценочных значений и фактических результатов предыдущих периодов; рассмотрение процедуры утверждения оценочных значений руководством. В качестве доказательств обоснованности оценки руководства могут выступать:

–        данные, обрабатываемые в системе бухгалтерского учета субъекта;

–        доказательства, полученные из внешних источников (например, при определении оценки руководством возможных финансовых последствий удовлетворения исков, поданных в отношении клиента, аудитор должен обратиться за разъяснением к юристам субъекта);

–        прогнозные данные для определения оценочных значений (сопоставление расчетов возможных сроков оплаты дебиторской задолженности с данными прошлых периодов);

–        государственные и отраслевые статистические данные (будущий уровень инфляции, процентные ставки, уровень занятости населения и др.).

При оценке допущений аудитор должен рассмотреть: их обоснованность в свете фактических результатов предыдущих периодов; согласованность с допущениями, используемыми для получения других оценочных значений; согласованность с соответствующими планами руководства. Аудитор проверяет уместность формул, используемых руководством, правильность процедур вычисления. При проверке рассмотрения процедур утверждения оценочных значений руководством аудитор должен определить, было ли значение утверждено руководством, имеющим соответствующие полномочия, и отражены ли процедуры рассмотрения и утверждения в документации клиента.

2.     Использование независимой оценки и сравнение полученных результатов с данными клиента.

3.     Обзор последующих событий, подтверждающих или опровергающих сделанные оценки. При этом может отпасть необходимость в детальной проверке обоснованности определения этих значений руководством.

Окончательная оценка обоснованности исследуемых значений проводится на основании знания бизнеса клиента и анализа согласованности оценки с другими доказательствами, полученными в ходе аудита. Если имеется значительная разница между оценкой, подтвержденной доказательствами аудитора, и значением, определенным руководством, то клиенту необходимо ее обосновать. Если руководство не представит веского обоснования оценки, аудитор должен просить руководство пересмотреть оценочные значения, а в случае отказа считать обнаруженную разницу искажением. Если расхождения обоснованны, но имеется общая тенденция к завышению или занижению оценочных значений, то аудитор должен определить, не окажет ли это обстоятельство в совокупности существенного воздействия на финансовую отчетность.


2.3.         Исследование операций со связанными сторонами


Независимо от того, требуют ли основы финансовой отчетности клиента раскрытия информации о связанных сторонах, аудитор должен собрать информацию об операциях, касающихся взаимоотношений субъекта и связанных сторон. Определение связанной стороны дано в МСФО 24 «Раскрытие информации о связанных сторонах»: стороны считаются связанными, если при принятии финансовых и производственных решений одна сторона может контролировать другую или оказывает значительное влияние на другую сторону. Операции между связанными сторонами – передача ресурсов или обязательств между связанными сторонами вне зависимости от того, взимается ли за такую передачу плата.

Согласно требованиям МСА 550 «Связанные стороны» необходимость сбора информации о связанных сторонах и операциях с ним обусловлена тем, что: раскрытие данной информации могут требовать основы финансовой отчетности; существование связанных сторон может повлиять на финансовую отчетность клиента; следует оценить убедительность полученных доказательств (если они получены от связанной стороны, то их надежность оценивается ниже, чем полученных от несвязанных третьих сторон); операции со связанными сторонами могут мотивироваться необычными деловыми отношениями, в т.ч. корыстными соображениями участников сделок.

С целью обнаружения связанных сторон аудитор должен: запросить у руководства информацию об их наличии; изучить порядок их определения субъектом; изучить рабочие документы за предыдущий год с целью уточнения списка известных связанных сторон или направить с этой целью запрос предыдущему аудитору; изучить состав акционеров, протоколы их собраний; изучить налоговые декларации клиента.

На существование ранее невыявленных связанных сторон могут указывать:

–        операции с нетипичными условиями (реализация продукции по существенно заниженным/завышенным ценам);

–        операции, осуществленные без видимой логической причины (получение займа от какого-либо субъекта при наличии достаточной суммы собственных оборотных средств);

–        операции, форма которых не соответствует содержанию (операции по финансовой аренде проведены в учете как сделки по текущей аренде);

–        необычно обработанные операции (заполненные вручную сводные документы при проведении автоматизированного учета);

–        неучтенные операции (безвозмездное оказание или получение услуг).

Процедуры выявления операций со связанными сторонами следующие:

1)     получение письменных заявлений от руководства относительно полноты представленной информации о наличии связанных сторон и адекватности раскрытия соответствующих данных в финансовой отчетности;

2)     проведение процедур по существу, изучение учетных записей с целью выявления крупных или нетипичных операций;

3)     изучение протоколов собраний акционеров и заседаний совета директоров;

4)     изучение подтверждений по выданным или полученным кредитам;

5)     рассмотрение инвестиционных сделок;

6)     получение подтверждений и изучение доказательств, имеющихся у связанной стороны.

Анализируя выявленные операции, аудитор должен убедиться, что они были надлежащим образом учтены и раскрыты. Если аудитор не может получить достаточных и уместных доказательств относительно операций со связанными сторонами или приходит к выводу о том, что информация о них в отчетности раскрыта неадекватно, он должен модифицировать аудиторское заключение. При проведении аудита государственного сектора следует иметь в виду, что законодательные акты могут либо запрещать предприятиям и работникам заключать сделки со связанными сторонами, либо требовать декларировать свою долю участия в других предприятиях. [4]


2.4.         Выявление и оценка влияния последующих событий на финансовую отчетность проверяемого субъекта

 

Последующие события – это события, происходящие с момента окончания отчетного периода до и после даты подписания аудиторского заключения. МСА 560 «Последующие события» требует от аудитора получения доказательств того, что все последующие события, которые требуют внесения корректировок в финансовую отчетность или раскрытия в ней информации, были выявлены. Процедуры, которые для этого необходимы, выполняются как можно ближе к дате подписания аудиторского заключения. Это могут быть:

–        запросы руководству ( о текущем состоянии статей, учтенных на основе предварительных или неокончательных данных; конфискации активов или их гибели, нетипичных бухгалтерских корректировках и др.);

–        ознакомление с протоколом собраний акционеров;

–        рассмотрение промежуточной финансовой отчетности, смет, прогнозов;

–        запросы юристам относительно судебных разбирательств и претензий.

Если такие события выявлены, то аудитор должен проанализировать правильность их учета и адекватность раскрытия информации о них в отчетности.

После подписания аудиторского заключения аудитор не несет ответственности за исследования последующих событий. Тем не менее, если аудитору становится известно о событиях, которые могут оказать существенное влияние на финансовую отчетность, произошедших после подписания аудиторского заключения, он должен обсудить вопрос о внесении изменений в отчетность с руководством клиента. Возможно следующее развитие событий (табл. 1).


Таблица 1. Действия аудитора при выявлении последующих событий

Состояние отчетности

Поведение руководства

Действия аудитора

Финансовая отчетность не опубликована

Руководство вносит требуемые изменения в отчетность

Подготовить новое заключение по измененной финансовой отчетности, которое будет датировано не ранее даты ее утверждения; при этом провести процедуры по выявлению последующих событий вплоть до новой даты заключения

Руководство не вносит требуемые аудитором изменения в отчетность

1.   Если заключение еще не представлено, следует выразить условно-положительное или отрицательное мнение

2.   Если заключение выдано субъекту, то уведомить руководство о том, что оно не должно предоставлять отчетность и заключение третьим лицам, а если эти документы все-таки будут представлены, то предупредить пользователей отчетности о том, что им не следует полагаться на аудиторское заключение; при необходимости получить рекомендации юристов

Финансовая отчетность опубликована

Руководство пересматривает отчетность и информирует об этом пользователей

Подготовит новое заключение по пересмотренной отчетности с поясняющим параграфом, указывающим на примечания к отчетности, в которых подробно излагаются основания пересмотра ранее представленных отчетности и заключения

Руководство не пересматривает отчетность и не информирует об этом пользователей

Уведомить руководство субъекта о том, что аудитор предпримет меры для того, чтобы третьи лица не полагались на аудиторское заключение. Эти меры будут зависеть от юридических прав и обязанностей аудитора, а также от рекомендаций юристов


2.5.         Проверка уместности допущения о непрерывности деятельности субъекта


Допущения о непрерывности деятельности – допущение о том, что предприятие будет продолжать вести хозяйственную деятельность в обозримом будущем и что оно не имеет ни намерения, ни необходимости ликвидироваться или существенно сократить масштаб деятельности[5].

Доказательствами уместности допущения о непрерывности деятельности предприятия являются прибыльность операций и доступ организации к финансовым ресурсам, как к собственным и приравненным к ним, так и к заемным.

Следующие события или условия согласно МСА 570 «Допущение о непрерывности деятельности предприятия» могут служить причиной возникновения у аудитора серьезных сомнений в соблюдении клиентом допущения о непрерывности деятельности: отсутствие перспективы погашения займов и другой кредиторской задолженности; нарушение условий договоров с кредиторами; отрицательные операционные денежные потоки; значительные операционные убытки; задержки или прекращение выплаты дивидендов; утрата основного рынка, лицензии, основных поставщиков и другие события.

Обязанность аудитора состоит в том, чтобы проанализировать уместность использования руководством допущения о непрерывности деятельности. При планировании аудита обращается внимание на признаки наличия условий или событий, вызывающих сомнения в способности предприятия продолжать свою деятельность непрерывно. Аудитор рассматривает оценку руководства в отношении соблюдения допущения или о непрерывности работы с предприятием и обращается к руководству с просьбой начать ее проводить. Последствия выявленных условий и событий учитываются при проведении оценки риска, следовательно, и при определении характера, сроков и объема аудиторских процедур.

Аудитор анализирует информацию, относящуюся к тому же периоду, который использовался руководством при проведении оценки. Если этот период был менее 12 месяцев после даты составления баланса, то аудитор должен попросить клиента о проведении оценки за установленный период, а также сделать запрос об интересующих событиях или условиях, выходящих за рамки периода, охватываемого оценкой руководства. Кроме того, аудитор вправе просить клиента оценить потенциальную значимость таких событий для определения уместности допущения о непрерывности деятельности. Если руководство не желает давать оценку или увеличивать период, то аудитор должен рассмотреть вопрос о модификации аудиторского заключения вследствие ограничения объема работы аудитора.

Аудитор оценивает выводы руководства по следующим критериям: полнота учета информации о событиях и условиях; уместность процедур и допущений, принятых при оценке руководством; обоснованность планов руководства относительно будущих действий.

Для проведения оценки аудитор осуществляет следующие процедуры: анализ и обсуждение с руководством прогнозов и промежуточной финансовой отчетности; анализ условий кредитных соглашений и договоров; опрос юристов предприятия; ознакомление с протоколами собраний акционеров и заседаний органов управления; анализ договоренностей о финансовой поддержке со стороны связанных сторон и третьих лиц; рассмотрение планов, касающихся невыполненных заказов.

На основе полученных доказательств аудитор должен определить, существует ли неопределенность, требующая четкого раскрытия сведений о ней и ее последствиях в финансовой отчетности. Под неопределенностью понимается ситуация, результат которой зависит от будущих действий или событий, находящихся вне прямого контроля субъекта, но может повлиять на финансовую отчетность.

Если исследуемое допущение уместно, но имеется вышеуказанная неопределенность, то аудитор должен проверить, раскрыты ли необходимые сведения о ней в отчетности. Если это требование соблюдено, аудитор выражает безусловно положительное мнение с поясняющим параграфом, указывающим на наличие неопределенности и содержащим ссылку на соответствующие примечания к отчетности.

Если требуемая информация не была полностью раскрыта в финансовой отчетности, то аудитор должен выразить условно-положительное или отрицательное мнение, сославшись на наличие существенной неопределенности. Если аудитор пришел к выводу о неуместности допущения о непрерывности деятельности проверяемого предприятия, то он должен выразить отрицательное мнение.


ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Международные стандарты аудита (МСА) предназначены для применения при аудите финансовой отчетности. МСА применяются лишь в отношении существенных аспектов финансовой отчетности. Это означает, что возможны отступления от МСА в ситуациях с несущественными показателями или обстоятельствами.

В 1998 г. МСА использовали в качестве национальных стандартов 34 страны, еще в 35 странах они применялись без значительных изменений. Положения о международной аудиторской практике (ПМАП) разрабатываются для предоставления практической помощи аудиторам в применении МСА и не имеют силы стандартов. МСА делятся на 9 групп и имеют трехзначную нумерацию; десятая группа представляет собой ПМАП, имеющие четырехзначную нумерацию.

В первой части работы были раскрыты назначение и классификация международных стандартов аудита. Во второй части работы приводится характеристика стандартов, регулирующих порядок получения информации о проверяемых объектах, к которым относятся стандарты пятой группы Международных стандартов аудита, а именно получение аудиторских доказательств при проведении первой аудиторской проверки, исследование операций со связанными сторонами, проверка уместности допущения о непрерывности деятельности субъекта, подтверждение оценочных значений в ходе аудиторской проверки.

СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ

1.     Об аудиторской деятельности. Федеральный закон Российской Федерации от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ (в ред. 30.12.01 г.).

2.     Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности: Стандарты № 1-6 / Комментарий Н.А. Ремизова. – М.: ИД ФБК-ПРЕСС. – 2003. – 184 с.

3.     Аудит: Учебник / Под ред. В.И. Подольского. – 3-е изд., перераб. и доп. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2003. – 583 с.

4.     Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие. – М.: ПРИОР, 2000. – 278 с.

5.     Панков С.В. Международные стандарты аудита: Учеб. пособие. – М.: Экономистъ, 2003. – 158 с.

6.     Шешукова Т. Г., Городилов М. А. Аудит: теория и практика применения международных  стандартов: Учеб. пособие. – М.: Финансы и статистика, 2003. – 160 с.


[1] Объектами аудита является финансовая (бухгалтерская) отчетность.

[2] Аудит: Учебник / Под ред. В.И. Подольского. – 3-е изд., перераб. и доп. – М., 2003. – с. 264

[3] Лабынцев Н.Т., Ковалева О.В. Аудит: теория и практика: Учеб. пособие. – М., 2000. – с. 195

[4] Шешукова Т. Г., Городилов М. А. Аудит: теория и практика применения международных  стандартов: Учеб. пособие. – М., 2003. – с. 127

1.        [5] Панков С.В. Международные стандарты аудита: Учеб. пособие. – М., 2003. – с. 72