2)сопутствующие услуги – предпринимательская деятельность, осуществляемая аудиторами и аудиторскими организациями помимо обязательного аудита в соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним».

2.Теоретические аспекты аудита акционерных обществ

2.1 Нормативно-правовая база аудита акционерных обществ

          В РФ система нормативного регулирования аудита акционерных обществ  имеет многоуровневое строение. Первый уровень включает Федеральный  закон  РФ «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 № 119, который определяет место, цель и задачи аудита в финансово-хозяйственной системе, и  Федеральный закон  от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ  "Об акционерных обществах» который дает  определение акционерных обществ, раскрывает особенности их правового положения.

          Второй уровень включает федеральные стандарты аудиторской деятельности (по мере разработки и принятия Правительством РФ) и ныне действующие российские правила (стандарты) аудиторской деятельности. Правила (стандарты) определяют общие вопросы регулирования аудиторской деятельности, обязательные для всех объектов, устанавливают нормы аудита, обязательные для всех  субъектов рынка аудиторских услуг.

          Третий уровень составляют правила (стандарты) аудиторских аккредитованных профессиональных объединений, которые регулируют специфические вопросы аудиторской деятельности на уровне объединений, министерств, и ведомств.

          Четвертый   уровень составляют внутрифирменные  аудиторские стандарты, которые разрабатываются аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами самостоятельно, и используются при проведении  аудита и сопутствующих услуг.   

2.2..Особенности планирования аудита   акционерных обществ

      В соответствии с Федеральным законом «Об аудиторской деятельности» от 07.08.2001 № 119 (ст. 7) определено осуществление обязательного аудита в  случае, если организация имеет организационно-правовую форму открытого акционерного общества. Кроме того, один из случаев обязательного проведения аудита помимо ежегодного установлен ч.2 п.5 ст. 130 ГК РФ – «Аудиторская проверка деятельности акционерного общества … должна быть проведена во всякое время по требованию акционеров, совокупная доля которых в уставном капитале составляет десять или более процентов».В  ходе  обязательного аудита  открытого акционерного общества аудиторским организациям  и индивидуальным аудиторам  следует   применять   правила   (стандарты)   аудиторской деятельности  в  полном  объеме .

Уже на  стадии предварительного планирования сотрудникам аудиторской организации  следует  ознакомиться  с  системами  бухгалтерского  учета и внутреннего  контроля   акционерного общества.  В  случае,  если  из-за недостатков  этих  систем  получение  надлежащих  аудиторских доказательств, необходимых для  подготовки  полноценного  аудиторского заключения, не представляется возможным,  аудиторской  организации целесообразно отказаться от работы с данным предприятием. Если соответствующие обстоятельства стали  ясными  сотрудникам аудиторской организации уже в ходе проведения аудита, целесообразно  приостановить работу с данным предприятием либо подготовить  по  результатам  аудита  аудиторское заключение, отличное от безусловно положительного.

          Перед  началом   аудита о акционерного общества особенно важным  является  согласовать в договоре или письме-обязательстве условия проведения   аудита,   права  и  обязанности  аудиторской  организации  и экономического  субъекта. При этом следует руководствоваться требованиями правил   (стандартов)   аудиторской  деятельности  "Права  и  обязанности аудиторских   организаций   и   проверяемых   экономических   субъектов","Письмо-обязательство  аудиторской  организации  о согласии на проведение аудита"  и  "Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг". Рекомендуется  привлечь  внимание руководителей экономического субъекта к положениям  п.п.6.1  и 6.2 правила (стандарта) "Цели и основные принципы, связанные   с   аудитом   бухгалтерской  отчетности",  где  указано,  что ответственность  за подготовку, составление и своевременное представление достоверной  бухгалтерской  отчетности  несет  руководство экономического субъекта, в свою очередь аудиторская организация несет ответственность заформирование   и   выражение  профессионального  мнения  о  достоверности бухгалтерской  отчетности  экономического  субъекта  во всех существенных отношениях.

          Как  и  в  случае аудита любых экономических субъектов, в ходе аудита    акционерного общества  следует  тщательно  планировать работу,  анализировать  специфику  деятельности данного субъекта, изучать системы  бухгалтерского  учета  и  внутреннего контроля. Сотрудникам  аудиторской организации необходимо оценить, позволяют ли системы бухгалтерского учета и  внутреннего  контроля  собрать аудиторские доказательства, необходимые для подготовки мнения аудитора

            На  основе  оценки  внутрихозяйственного риска и риска средств контроля    аудиторская    организация    определяет    допустимый   риск необнаружения.  Для  крупных предприятий, которыми обычно являются  акционерные общества, значение риска  необнаружения  обычно  должно  быть  выше,  чем  для малых  экономических субъектов. Исходя из задачи минимизации риска необнаружения  аудиторской    организации    рекомендуется   планировать   необходимое увеличение объема аудиторских выборок.

          С учетом особенностей аудиторского риска при обязательном аудите  акционерного общества  аудиторской организации следует исходить из того, что ее мнение о  степени  достоверности бухгалтерской отчетности должно в преобладающей мере   определяться   аудиторскими   доказательствами,   получаемыми  при проведении  аудиторских процедур по существу. Аудиторская организация при сборе   аудиторских  доказательств  должна  соблюдать  требования  правил (стандартов)  аудиторской  деятельности  "Аудиторские  доказательства"  и "Аналитические процедуры".

2.3.Особенности получения  аудиторских доказательств

при аудите акционерных обществ

          В  соответствии  с ранее изложенными  причинами,,  в  ходе  аудита  акционерного общества  следует   уделять   большое   внимание  получению  официальных письменных  разъяснений  от  его  руководства, в котором эти руководители подтвердили бы понимание своей ответственности за организацию надлежащего ведения   бухгалтерского   учета   и   подготовку  достоверной  и  полной бухгалтерской  отчетности,  а также в необходимых случаях привели бы свои аргументы   и  высказали  бы  аудиторской  организации  свою  позицию  по возникшим в ходе аудита спорным вопросам бухгалтерского учета, отчетности и   налогообложения.  При  этом  следует  руководствоваться  требованиями правила     (стандарта)     аудиторской     деятельности    "Разъяснения, предоставляемые   руководством   проверяемого  экономического  субъекта". Надо учесть, что письменные   разъяснения,   предоставляемые  руководством  акционерного общества ,  являются  одной  из  форм  аудиторских  доказательств, которой специалисты аудиторской организации не должны доверять абсолютно.

          В ходе сбора и оценки информации об  экономическом субъекте

аудиторской  организации  необходимо учитывать специфику нормативной базы таких субъектов:

          1) значительная численность работников бухгалтерии предприятия, их узкая специализация;

          2) наличие большого количества собственников (акционеров), в отношениях между которыми может иметь место конфликт интересов;

          3)допустимость  использования (при соблюдении необходимых условий)

крупными предприятиями  самостоятельно разработанных форм для   документирования   хозяйственных   операций;

          4)степень государственного участия в капитале акционерных обществ;

          5) влияние особенностей регионального и местного законодательства на функционирование акционерного общества  .         

          Использование  компьютеров  при  аудиторской  проверке  акционерного общества (в случае, когда такое использование имеет место) должно  производиться  в  соответствии  с  разделом 8 правила (стандарта) аудиторской деятельности "Проведение аудита с помощью компьютеров".     

2.4. Методика аудита акционерных обществ

          Акционерные общества, так же как любой другой экономический субъект, имеет право выбора аудиторской организации для проведения обязательной аудиторской проверки, и аудиторской организации или индивидуального аудитора для проведения инициативных проверок.

         Однако выбор аудиторских организаций несколько сужается  при проведении  обязательного аудита в акционерных обществах, в уставных  капиталах которых доля государственной собственности или собственности субъектов РФ составляет не менее 25 %. В этом случае выбирать следует из аудиторских организаций-победителей открытого конкурса на право проведения открытых проверок указанных организаций. Порядок проведения таких конкурсов утверждается Правительством РФ.

          После выбора аудиторской организации акционерное общество направляет на имя руководителя аудиторской организации  приглашение провести аудиторскую проверку.

                   Аудиторская  организация (индивидуальный  аудитор) имеют право выбора  клиента. Ей  следует  определить, будет ли она заключать договор с клиентом по результатам этапа предварительного планирования аудиторской проверки.         

         В ответ на приглашение провести проверку  аудиторская организация  (индивидуальный аудитор) составляет  письмо-обязательство аудиторской организации (индивидуального аудитора) о согласии на проведение

аудита, которое направляется  непосредственно руководителю акционерного общества, пригасившего аудиторскую фирму. Составление  этого документа завершает этап предварительного планирования аудиторской проверки потенциального клиента.

          Далее договор об оказании аудиторских услуг заключается в соответствии с нормами Гражданского кодекса РФ.

         Кроме того, при заключении договора об оказании аудиторских услуг с предприятием   следует руководствоваться требованиями правила   (стандарта)   аудиторской  деятельности "Порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг".

        Аудитор в определенных случаях  должен получать от руководства  акционерных обществ разъяснения, необходимые ему для достижения целей его работы. Необходимый объём информации, а так же перечень случаев, в  которых необходимо  получение таких  разъяснений, определяются аудитором самостоятельно. Порядок обращения аудитора к руководству акционерного общества может быть оговорен в договоре на аудиторскую проверку, а так же в письме-обязательстве. В случае, если такой порядок не оговорен, аудитор вправе сам определить способ обращения к руководству акционерного общества  в зависимости от степени важности, объёма и содержания требуемой информации.

          При этом аудитору следует иметь в виду, что руководство аудируемого лица не вправе ограничивать круг вопросов, подлежащих аудиту.

          Во всех случаях обязательного аудита, а так же в случаях, когда это обусловлено нормативными актами или договором, аудиторские организации обязаны готовить и предоставлять аудируемому лицу  по  результатам аудиторской проверки письменную информацию (письменный отчет).Аудиторская организация обязана указать в письменной информации  все связанные с с фактами хозяйственной жизни акционерного общества   ошибки и искажения, которые оказывают или могут оказать существенное влияние на достоверность бухгалтерской отчетности.

         При  проведении аудита акционерного общества часто возникает  необходимость во взаимодействии со службами внутреннего контроля аудируемого лица. При этом аудиторы должны руководствоваться нормами, изложенными в Правиле (стандарте) аудиторской деятельности           "Изучение и использование работы внутреннего аудита".

    Аудиторская   организация   должна   сформировать   мнение  о

деятельности внутреннего аудита, необходимое для планирования предстоящей

проверки акционерного общества. Эффективность   внутреннего  аудита  может  оказаться  важным фактором при оценке аудиторской организацией аудиторского риска и системы внутреннего  контроля  и  тем самым существенно сократить объем процедур, которые  предстоит  выполнить  аудиторской  организации,  хотя и не может исключить необходимость проведения таких процедур полностью.   Аудитор должен составить программу оценки внутреннего аудита и отразить  в  своей  рабочей  документации  выводы,  касающиеся конкретной работы  внутреннего  аудитора,  которая  была  протестирована,  изучена и оценена. При   формировании   оценки   внутреннего  аудита  на  стадии планирования следует учитывать его:

1)  организационный  статус:  положение  службы внутреннего аудита в системе  управления экономического субъекта, ее возможности и способность соблюдать  объективность  и  независимость,  наличие  или отсутствие иных обязанностей, действие сдерживающих факторов и ограничений, накладываемых руководством и (или) собственниками экономического субъекта на внутренний аудит

2)  компетентность:  профессиональное  образование  и  навыки  (опыт работы)  аудиторов,  политика  найма,  обучения  и повышения квалификации сотрудников  службы  внутреннего  аудита,  степень  понимания ими стоящих задач и проблем;

3)  профессиональный  уровень:  состояние  планирования,  контроля и документирования   работы   внутреннего   аудита,  наличие  и  содержание соответствующих  положений  по  внутреннему  аудиту,  рабочих  программ и рабочей документации;

4)   функциональные   рамки:  содержание  и  объем  работы,  которую выполняет служба внутреннего аудита;

5) уровень значимости: рассматриваются и принимаются ли к исполнению руководством  и (или) собственниками экономического субъекта рекомендации

внутреннего аудита.

          После   оценки  деятельности  внутреннего  аудита  на  стадии планирования  аудиторская  организация  должна решить: может или не может быть использована работа внутреннего аудита для целей внешнего аудита.

Если   аудиторская   организация  решит  использовать  работу внутреннего  аудита,  она  должна  продолжить ее изучение, ознакомиться с рабочими документами внутреннего аудита и убедиться в том, что:

1)  соответствующие  программы  и  объем  работы  внутреннего аудита отвечают целям внешнего аудитора;

2)  работа  внутренних аудиторов проводится по плану и документально оформляется;

3)  выводы  (заключения)  внутренних аудиторов достаточно обоснованы полученными  ими  данными и соответствуют существующим обстоятельствам, а содержание  отчетов, подготовленных внутренними аудиторами, соответствует результатам выполненной ими работы;

4)  зоны  повышенных  рисков,  известные специалистам экономического субъекта,  учитываются  при  планировании  работ и проверяются внутренним аудитом;

5)   отношение  руководства  и  (или)  собственников  к  замечаниям, предложениям    и    вопросам,   поставленным   внутренними   аудиторами, конструктивное.

          Содержание,   сроки   и   объем  проверок  конкретной  работы внутреннего  аудита  зависят  от  оценки  внешним  аудитором аудиторского риска,  существенности  объекта  проверки и предварительной оценки службы внутреннего  аудита. Такие проверки могут включать тестирование объектов, уже   проверенных   внутренним   аудитом,  проверку  других  интересующих объектов,  наблюдение  за  процедурами  внутреннего  аудита,  иные приемы проверки по усмотрению аудитора.

         Аудиторская организация  в ходе аудита акционерного общества должна иметь право свободно и в полном объеме общаться с внутренними аудиторами.

Поскольку задачи внутреннего аудита определяются руководством и (или)  собственниками  экономического  субъекта,  они отличаются от задач внешнего  аудита,  который  обязан дать независимую оценку представленной бухгалтерской  отчетности.  Вместе  с  тем средства решения специфических задач,  стоящих  перед внешним и внутренним аудитом, могут в ряде случаев совпадать и быть использованы при определении содержания, сроков и объема внешних аудиторских процедур. Если  в  результате  предварительной оценки внутреннего аудита достигнуто   взаимопонимание   и   принято  решение  использовать  работу внутренних аудиторов, аудиторская организация должна найти дополнительные доказательства эффективности этой работы.

          Для  эффективного  использования  работы  внутреннего  аудита аудиторской организации следует:

1) рассмотреть план работы службы внутреннего аудита за интересующий период и провести его обсуждение на возможно более ранней стадии аудита;

2)  определить  порядок  встреч  с  сотрудниками  службы внутреннего аудита;

3)   заранее   договориться   о   сроках  проведения  работ,  объеме аудиторской  выборки,  уровнях  тестов,  методах  определения  выборки  и порядке  документального  оформления  выполненной  работы,  которая будет проведена внутренними аудиторами.

          В   случае   использования  работы  внутренних  аудиторов  на эффективность  аудиторской  проверки  может повлиять выполнение следующих действий:

1) взаимная координация планов аудиторской проверки;

2) обмен отчетами;

3) регулярные рабочие встречи;

4) свободный и открытый взаимный доступ к рабочей документации;

5)    совместное   представление   отчетов   руководству   и   (или) собственникам экономического субъекта;

6) общий порядок документирования аудита.

         Аудиторская  организация должна иметь доступ к интересующим ее отчетам  внутреннего  аудита акционерного общества и  быть  информирована  по  любому  важному вопросу,  который,  по  мнению  внутреннего  аудитора,  может повлиять на работу аудиторской организации.  Аудиторская   организация должна  информировать  руководство  и  (или) собственников  акционерного общества  и, возможно, руководителя службы внутреннего  аудита  о  любых  обнаруженных  факторах, которые могут быть использованы   для  повышения  эффективности  и  результативности  работы внутреннего аудита в будущем. При этом аудиторская  организация  в  ходе  своей  проверки  акционерного общества не  должна полностью полагаться на работу внутренних аудиторов. Необходимо проводить контрольные  проверки  статей  и  операций,  уже  проверенных внутренними аудиторами. 

         Надо учесть, что аудиторская организация несет полную ответственность за выдачу аудиторского   заключения,  письменной  информации  аудитора  руководству акционерного общества  по  результатам проведения аудита, а также и за определение   содержания,  сроков  и  объема  аудиторских  процедур.  Эта ответственность  не  уменьшается, если используются какие-либо результаты работы внутреннего аудита. При составлении аудиторского заключения по итогам проверки акционерного общества аудитор должен руководствоваться нормами  Правила (стандарта) аудиторской деятельности  N 6 « Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»

          Аудиторское    заключение    о    бухгалтерской   отчетности акционерного общества   представляет   мнение   аудиторской  фирмы  о достоверности этой отчетности.  Мнение о достоверности бухгалтерской отчетности должно выражать оценку  аудиторской  фирмой  соответствия  во  всех существенных аспектах бухгалтерской  отчетности  нормативному акту, регулирующему бухгалтерский учет и отчетность в Российской Федерации.

Мнение  аудиторской  фирмы  о достоверности бухгалтерской отчетности экономического  субъекта не может и не должно трактоваться этим субъектом и   заинтересованными  пользователями  аудиторского  заключения  как-либо иначе.

Аудиторское   заключение   является   официальным   документом, предназначенным  для  пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности

аудируемых  лиц,  составленным  в  соответствии  с  настоящим  правилом и содержащим   выраженное   в   установленной   форме   мнение  аудиторской организации  или  индивидуального  аудитора (далее именуются - аудитор) о достоверности  финансовой  (бухгалтерской)  отчетности аудируемого лица и соответствии  порядка  ведения  им  бухгалтерского учета законодательству Российской Федерации.

     3.  Под  достоверностью  во  всех существенных отношениях понимается степень  точности  данных  финансовой (бухгалтерской) отчетности, которая позволяет  пользователям  этой  отчетности  делать  правильные  выводы  о результатах   хозяйственной   деятельности,  финансовом  и  имущественном положении  аудируемых  лиц  и  принимать  базирующиеся  на  этих  выводах обоснованные   решения.   Для   оценки  степени  соответствия  финансовой (бухгалтерской)  отчетности законодательству Российской Федерации аудитор должен   установить   максимально  допустимые  размеры  отклонений  путем определения   в   целях  проводимого  аудита  существенности  показателей бухгалтерского   учета   и   финансовой   (бухгалтерской)   отчетности  в соответствии с федеральным правилом (стандартом) аудиторской деятельности

"Существенность в аудите". Аудиторское заключение включает в себя:

1.     наименование;

2.     адресата;

3.     следующие сведения об аудиторе:

4.     организационно-правовую  форму  и  наименование, для индивидуального

5.     аудитора  -  фамилия,  имя, отчество и указание на осуществление им своей

6.     деятельности без образования юридического лица;

7.     место нахождения;

8.     номер и дата свидетельства о государственной регистрации;

9.     номер,  дата  предоставления  лицензии  на осуществление аудиторской

10.      деятельности  и  наименование  органа,  предоставившего лицензию, а также

11.      срок действия лицензии;

12.      членство в аккредитованном профессиональном аудиторском объединении;

       сведения об аудируемом лице, вводную часть;  часть, описывающую объем аудита;   часть, содержащую мнение аудитора; дату аудиторского заключения; подпись аудитора.

Заключение

           Итак, целью данной  работы являлось  исследование особенностей  аудита акционерных обществ  теоретическом аспекте.