Вариант 6. Взаимосвязь бухгалтерского (финансового учета) и налогового учета по кругу операций, связанных с осуществлением расходов на добровольное и обязательное страхование.


Бухгалтерский учет - это упорядоченная система сбора, регистрации и обобщения информации в денежном выражении об имуществе, обязательствах организации и их движении путем сплошного, непрерывного и документального учета всех хозяйственных операций. Основной задачей бухгалтерского учета является формирование полной и достоверной информации о деятельности организации и ее имущественном положении, необходимой как ее внутренним пользователям - руководителям, учредителям, участникам и собственникам имущества организации, так и внешним - инвесторам, кредиторам и др.

На­ло­го­вый бух­гал­тер­ский учет -  это под­го­тов­ка на­ло­го­вых пла­те­жей, он является спе­циа­ли­зи­ро­ван­ным раз­делом бух­гал­тер­ско­го уче­та. В зна­чи­тель­ной сте­пе­ни, на­ло­го­вые пла­те­жи ос­но­ва­ны на фи­нан­со­вой ин­фор­ма­ции. Од­на­ко, час­то ин­фор­ма­ция ин­тер­пре­ти­ру­ет­ся и при­спо­саб­ли­ва­ет­ся так, что­бы от­ве­чать тре­бо­ва­ни­ям от­че­та о на­ло­ге на при­быль.

Но оп­ре­де­ляю­щий ас­пект на­ло­го­во­го уче­та не под­го­тов­ка на­ло­го­вых пла­те­жей, а на­ло­го­вое пла­ни­ро­ва­ние, что оз­на­ча­ет пред­ви­де­ние “на­ло­го­вых эф­фек­тов” от сде­лок и ор­га­ни­за­ция этих сде­лок та­ким об­ра­зом, что­бы ми­ни­ми­зи­ро­вать на­ло­го­вое бре­мя. Не­об­хо­ди­мо пом­нить, что фи­нан­со­вый и на­ло­го­вый уче­ты тес­но свя­за­ны.

Налогоплательщики-организации должны исчислять налоговую базу на основе данных бухгалтерского учета, согласно пункту 1 статьи 54 НК РФ. В этой связи бухгалтерские регистры должны быть организованы таким образом, чтобы определять обязательства по налогам с минимальными трудозатратами. В этом и заключается взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета.

Законодательство о налогах и сборах содержит также ряд предписаний, затрагивающих организацию бухгалтерского учета: например, требование о ведении раздельного учета отдельных объектов налогообложения. В отдельных случаях у налогоплательщика существует возможность выбора одной из предлагаемых нормативными документами методик определения налоговых обязательств.

Система  налогового   учета  организации  должна   обеспечить группировку осуществленных налогоплательщиком расходов,  а также иные  виды группировки, которые  особым образом  учитываются в  соответствии с  главой 25  НК РФ,  в частности расходы на  обязательное и  добровольное страхование имущества. Расходы на  обязательное  и  добровольное  страхование имущества регулируются статьей   263  «Расходы на обязательное и добровольное страхование имущества» НК РФ, согласно которой                                         расходы   на   обязательное   и   добровольное  страхование  имущества включают страховые взносы по  всем  видам  обязательного страхования,  а также по следующим видам добровольного страхования

имущества:                                                        

·         добровольное   страхование   средств  транспорта  (водного,  воздушного,   наземного,    трубопроводного),    в    том    числе  арендованного,   расходы   на  содержание  которого  включаются  в  расходы, связанные с производством и реализацией;                 

·         добровольное страхование грузов;                            

·         добровольное страхование основных средств производственного  назначения  (в  том  числе арендованных),  нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства  (в  том  числе  арендованных);                                                     

·         добровольное страхование рисков,  связанных  с  выполнением строительно-монтажных работ;                                      

·         добровольное страхование товарно-материальных запасов;     

·         добровольное    страхование   урожая   сельскохозяйственных  культур и животных;                                               

·         добровольное  страхование  иного  имущества,  используемого  налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на  получение дохода;                                                  

·         добровольное  страхование  ответственности  за  причинение  вреда,  если  такое  страхование  является  условием осуществления  налогоплательщиком  деятельности  в соответствии  с международными  обязательствами    Российской    Федерации    или    общепринятыми  международными требованиями.                                      

Расходы по обязательным  видам  страхования  (установленные  законодательством Российской Федерации) включаются в состав прочих  расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии  с    законодательством   Российской   Федерации   и   требованиями  международных  конвенций.  В  случае,  если   данные   тарифы   не  утверждены,  расходы  по  обязательному  страхованию  включаются в  состав прочих расходов в размере фактических затрат.              

Расходы по добровольным видам  страхования   включаются   в  состав   прочих  расходов  в размере  фактических затрат. Порядок признания расходов для целей бухгалтерского учета определяется нормами Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации", утвержденного приказом Минфина России от 06.05. 99 N 33н (ПБУ 10/99) .

Для целей бухгалтерского учета расходов на страхование применяется субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н:

Дебет 76-1 Кредит 51 - перечислены страховые взносы.

Исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности для признания страховых взносов в качестве расходов по обычным видам деятельности рекомендуется использовать счет 97 "Расходы будущих периодов". При этом в учете организации должны быть сделаны проводки:

Дебет 97 Кредит 76-1 - признаны в качестве расходов будущих периодов начисленные страховые взносы (без учета НДС) в полном объеме;

Дебет 20, 26, 29, 44 и др. Кредит 97 - признана в качестве текущих затрат отчетного периода часть затрат по страхованию на основании бухгалтерской справки-расчета распределения расходов будущих периодов. Запись производится ежемесячно (в порядке, разработанном организацией самостоятельно и закрепленном в приказе по учетной политике) в течение всего периода действия договора страхования.

Аналитический учет по субсчету 76-1 «Расчеты по имущественному и личному страхованию» ведется по страховщикам и отдельным договорам страхования.

Нормами ПБУ 10/99 не предусмотрены какие-либо ограничения возможности признания расходов по страхованию в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Основанием для списания расходов на страхование, признанных в качестве расходов будущих периодов, в каждом конкретном случае являются договор страхования, соответствующие первичные документы и расчет распределения расходов будущих периодов по каждому отдельному договору страхования, составленный бухгалтерией организации после произведенной оплаты. В данный расчет по конкретному виду расходов будущих периодов целесообразно включить следующие показатели:

·         вид (наименование) расходов будущих периодов;

·         оценочный показатель, принятый в учетной политике организации в качестве критерия для списания расходов будущих периодов по данному виду затрат;

·         общую (первоначальную) распределяемую сумму фактически произведенных расходов будущих периодов в текущем периоде (без учета НДС);

·         дату возникновения расходов будущих периодов;

·         документально обоснованный срок погашения расходов будущих периодов - календарный период (количество месяцев), к которому относится произведенная сумма расходов будущих периодов по данному виду затрат;

·         расчетную сумму к списанию - суммы списания части расходов будущих периодов по отдельным месяцам календарного периода, при наступлении которых данные затраты будут признаны в качестве расходов текущего периода;

·         объект калькулирования затрат - номер корреспондирующего счета, в дебет которого будет списываться соответствующая часть расходов будущих периодов.

Далее необходимо отразить следующие показатели в форме оборотной ведомости:

·         списано (погашено) расходов будущих периодов за первый месяц после начала их погашения;

·         расчетный остаток расходов будущих периодов, подлежащий погашению в будущем, на начало каждого последующего месяца со дня возникновения данных расходов;

·         количество месяцев со дня возникновения расходов будущих периодов (на начало каждого месяца со дня возникновения данных расходов);

·         списано (погашено) расходов будущих периодов за каждый последующий месяц;

·         сумма, подлежащая списанию на соответствующий объект калькулирования (дебет соответствующего счета) за текущий месяц.

Кроме того, в качестве основания для отнесения расходов по страхованию на счета учета затрат в соответствии с договором страхования необходим внутренний документ (акт или решение о принятии затрат к учету), содержащий все реквизиты первичного учетного документа, установленные ст. 9 Закона о бухгалтерском учете. В нем должно быть указано, что организация на основании договора страхования принимает расходы в общей сумме, указанной в договоре.

С 1 января 2002 года расходы организации на добровольное страхование имущества разрешено в полном объеме включать в состав прочих расходов для целей налогового учета.

Платежи по обязательному страхованию имущества учитываются в целях налогообложения прибыли в пределах страховых тарифов, предусмотренных российским законодательством или международными конвенциями, а в случае их отсутствия - в размере фактически произведенных расходов.

Ситуационная задача 1.

 

20.07.2003 г. в соответствии с договором купли-продажи имущества №82 ООО «Юлис» получило от ООО «Станкосервис» фрезерный станок, договорная стоимость которого составила 75000 рублей, в том числе НДС – 20% (счет-фактура №14 от 20.07.2003 г.).

25.07.2003 г. фрезерный станок введен в эксплуатацию согласно Акту о приемке-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) №16 от 25.07.2003 г.

Срок полезного использования фрезерного станка для целей бухгалтерского учета, установленный при вводе объекта в эксплуатацию в соответствии с ожидаемой производительностью составляет 36 месяцев.

В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств, стоимость которых погашается путем начисления амортизации, производится линейным способом.

Для целей налогового учета в соответствии с Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы (утв. Постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1) фрезерный станок отнесен к пятой амортизационной группе, при этом установленный срок полезного использования составляет 85 месяцев.

В соответствии с учетной политикой для целей налогового учета начисление амортизации по амортизируемым основным средствам производится линейным методом.

 

Задание:

 

1.      Рассчитать сумму расходов ООО «Юлис», участвующих в формировании финансового результата деятельности организации за июль-август 2003 г.

2.      Рассчитать сумму расходов ООО «Юлис», учитываемых при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за июль-август 2003 г.

 

Решение задания:

 

Согласно статье 253 «Расходы, связанные с производством и реализацией» НК РФ суммы начисленной амортизации включаются в расходы,  связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Поэтому необходимо определить сумму амортизационных отчислений за 2 месяца (июль-август).

При  применении  линейного метода сумма начисленной за один  месяц амортизации в отношении  объекта  амортизируемого  имущества  определяется      как      произведение     его     первоначальной (восстановительной) стоимости и  нормы  амортизации,  определенной  для данного объекта.                                               

При применении линейного метода норма амортизации  по  каждому  объекту амортизируемого имущества определяется по формуле:        

                                                                    

                         K = (1/n) x 100%[1],                         

                                                                    

где K   -  норма  амортизации  в  процентах  к  первоначальной  (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества;  

        n -    срок    полезного    использования    данного   объекта  амортизируемого имущества, выраженный в месяцах.

Амортизационные отчисления начисляются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету, следовательно, при решении задания необходимо начислить амортизацию за 1 месяц - август.

Учитывая, что срок полезного использования фрезерного станка установлен в централизованном порядке, норму амортизации необходимо рассчитывать исходя из 85 месяцев:

К = (1/85) * 100% = 1,2%

Стоимость фрезерного станка без учета НДС составит:

75000/1,2 = 62500 руб.

Следовательно, амортизационные отчисления за август составят:

62500 * 1,2% = 750 руб.

Для обобщения информации о формировании конечного финансового результата деятельности организации в отчетном периоде предназначен активно-пассивный счет 99 «Прибыли и убытки». По дебету этого счета отражаются убытки (потери, расходы), а по кредиту – прибыли (доходы) организации. Сопоставление дебетового и кредитового оборотов за отчетный период показывает конечный финансовый результат отчетного периода.

Учитывая взаимосвязь финансового и налогового учета, а также то обстоятельство, что амортизационные отчисления по сути представляют собой выведенную из под налогообложения прибыль, для расчета налогооблагаемой базы следует принять амортизационную сумму, рассчитанную исходя из установленного в централизованном порядке срока полезного использования в 85 месяцев, то есть 750 руб.

 

Ситуационная задача 2.

 

Из представленного множества выберите те виды расходов, которые принимаются к вычету при исчислении:

(а) налога на прибыль;

(б) единого налога.

1.суммы материальной помощи работникам

2. отчисления в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемый организациями в соответствии с законодательством РФ (если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг.

3. расходы на аудиторские услуги;

4 расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки

5. расходы на обязательное страхование имущества

 

Перечень видов расходов (в соответствии с условием задачи)

Расходы, учитываемые при исчислении

Ссылки на статьи (пункты) НК РФ, в соответствии с которыми сделан вывод о возможности принятия к вычету соответствующих видов расходов

№

Наименование

(а) налога на прибыль

(б) единого налога

1

Суммы материальной помощи работникам

 

1

Ст. 217. «Доходы, не подлежащие налогообложению             

(освобождаемые от налогообложения)п. 8                

2

Отчисления в резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, создаваемый организациями в соответствии с законодательством РФ (если организация не является профессиональным участником рынка ценных бумаг.

 

2

 

Ст. 265 «Внереализационные расходы» п. 4                         

3

Расходы на аудиторские услуги

3

 

Ст. 264 «Прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией» п. 15                                       

4

Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки

4

 

Ст. 262 «Расходы на научные исследования и (или)опытно-конструкторские разработки» п.2                 

5

Расходы на обязательное страхование имущества

5

 

Ст. 263 «Расходы на обязательное и добровольное страхование  имущества» п. 1                                         

 

Ситуационная задача 3.

 

ООО «Вереск» и ЗАО «Бирюса» заключили договор купли-продажи продукции №12 от 15.07.2003 г., в соответствии с которым ООО «Вереск» продает ЗАО «Бирюса» фарфоровые сервизы собственного производства. Договорная стоимость продукции составляет 12000 рублей (для случая, когда организация находится на обычном режиме налогообложения по правилам 25 главы НК РФ, в договорную стоимость продукции в размере 12000 руб. включается сумма НДС по ставке 20%).

17.07.2003 г. в соответствии с актом приема передачи продукции по договору купли-продажи продукции «12 от 15.07.2003 г. ООО «Вереск» передало ЗАО «Бирюса» фарфоровые сервизы, в количестве, оговоренном договором, и выставило счет-фактуру №12 от 17.07.2003 г. на сумму 12000 руб. (для случая, когда организация находится на обычном режиме налогообложения по правилам 25 главы НК РФ, в договорную стоимость продукции в размере 12000 руб. включается сумма НДС по ставке 20%).

28.07.2003 г. на расчетный счет ООО «Вереск» поступили денежные средства от ЗАО «Бирюса» в размере 6000 руб. в счет оплаты отгруженной продукции по счет-фактуре №12 от 17.07.2003 г.

 

 

 

 

 

Задание:

 

Рассчитайте сумму доходов ООО «Вереск» за июль 2003 г., учитываемых для целей налогообложения:

·         По правилам главы 25 НК РФ (организация определяет доходы и расходы по методу начисления);

·         По правилам главы 26.2 НК РФ.

 

По правилам главы 25 НК РФ при определении дохода и расхода по методу начисления сумма дохода ООО «Вереск» для целей налогообложения составит:

12000/1,2 (НДС) = 10000 руб.

 

По правилам главы 26.2

Согласно статье 346.17. «Порядок признания доходов и расходов» датой получения доходов признается день  поступления  средств на счета в банках и (или) в кассу,  получения  иного   имущества   (работ,   услуг)  и (или)  имущественных  прав  (кассовый метод).

Организации,     применяющие     упрощенную     систему  налогообложения,   не  признаются  налогоплательщиками  налога  на  добавленную  стоимость.  Следовательно, доход ООО «Вереск» составит: 6000 руб.

 

Ситуационная задача 4.

 

В июле 2003 г. ЗАО «Герта» были безвозмездно получены товары, рыночная стоимость которых составила 10000 рублей. В этом же отчетном периоде 50% полученных товаров было продано на сторону.

 

Задание:

 

1.        Рассчитайте сумму внереализационных доходов ЗАО «Герта», участвующих в формировании финансового результата за июль 2003 г.

2.        Рассчитайте сумму внереализхационных доходов ЗАО «Герта», учитываемых при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за июль 2003.

 

Решение задания:

При формировании финансового результата следует учесть внереализационный доход в сумме 10000 руб.

При расчете налогооблагаемой базы внереализационный доход следует учитывать за минусом проданных товаров:

10000 – (10000*50%) = 5000 руб.

 

Ситуационная задача 5.

 

По данным бухгалтерского финансового учета ООО «Премьер» в январе 2003 г. были осуществлены расходы на световую наружную рекламу, расположенную на фасаде здания офиса в размере 15000 руб.

По данным налогового учета за аналогичный период в качестве расходов отчетного периода была признана сумма расходов на рекламу в пределах установленного ст. 264 НК РФ норматива.

Выручка от реализации, полученная организацией за отчетный период по данным налогового учета составили 300000 руб.

Общая сумма расходов организации за июль 2003 года (за исключением упомянутой выше суммы расходов на рекламу) по данным бухгалтерского учета и по данным налогового учета совпадает и равна 200000 рублей.

Задание:

 

1.      Рассчитать и квалифицировать полученную ООО «Премьер» за январь 2003 года разницу в расходах по данным бухгалтерского финансового и налогового учета в соответствии с терминологией ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль».

2.      Рассчитать сумму расхождения условного налога на прибыль и текущего налога на прибыль за январь 2003 г.

3.      Квалифицировать рассчитанные в п.2 расхождения как постоянное налоговое обязательство, отложенное налоговое обязательство или отложенный налоговый актив.

 

Решение задания:

 

1.      Согласно п. 4 стать 264 НК РФ для  целей  налогообложения расходы на рекламу  признаются  в размере,  не  превышающем  1 процента  выручки  от  реализации. То есть, при выручке от реализации 300000 руб. расходы на рекламу по налоговому учету составляют 300000*1% = 3000 руб. Значит в данном случае имеет место постоянная разница.

Постоянные разницы возникают в результате: превышения фактических расходов,  учитываемых при формировании  бухгалтерской  прибыли (убытка),  над расходами,  принимаемыми для  целей  налогообложения,  по  которым  предусмотрены ограничения по

Расходам.

2.      Условный налог на прибыль: (300000-200000-15000) * 24% = 20400 руб.

Текущий налог на прибыль: (300000-200000-3000) * 24% = 23280 руб.

       3. Постоянное   налоговое   обязательство   равняется   величине,  определяемой  как  произведение  постоянной  разницы,  возникшей в  отчетном  периоде,  на  ставку  налога  на прибыль,  установленную  законодательством   Российской   Федерации  о налогах  и сборах  и  действующую на отчетную дату.

                                     

Список литературы

 

1.      Налоговый кодекс РФ, часть 2

2.      Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по  налогу на прибыль" ПБУ 18/02 Министерство финансов Российской Федерации  Приказ от 19 ноября 2002 г. N 114н

3.      Бухгалтерский учет: Краткий курс / В.И. Руденко. М.: Дашков и К, 2002.

4.      Палий В.Ф., Соколов Я.В. Теория бухгалтерского учета. М.: 1998.

5.      План счетов бухгалтерского учета и инструкция по его применению (с изменениями и дополнениями, внесенными приказом Минфина РФ от 07.05.2003 №38н). М.: Мысль, 2003.

 

 

                                                          

                                                              

[1] НК РФ, ст. 259