1 ВВЕДЕНИЕ

Развитие рыночной экономики в России создает широкие возможности для осуществления внешнеэкономической деятельности и валютно- хозяйственной самостоятельности предприятий, именно наличие внешнеэкономической дея­тельности обуславливает появление валютных операций. Согласно Указу Президента РФ от 15.11.91г. № 213 "О либерализации внешнеэкономической деятельности на территории РФ", с последующими изменениями и дополне­ниями, всем предприятиям, зарегистрированным на территории России независимо от форм собственности разрешено без ограничений заниматься внешнеэкономической деятельностью. При исполнении этого права все больше предприятий вступает в прямой контакт с иностранными партнерами. Субъек­тами внешнеэкономической деятельности становятся промышленные, горнодобывающие, сельскохозяйственные и прочие предприятия, посредниче­ские организации, торговые дома и прочие организации. С каждым годом расширяется сфера функционирования валютного рынка: идет создание зон свободного предпринимательства, растет количество предприятий с участием иностранного капитала, привлекаются иностранные инвестиции в различные производственно- социальные инфраструктуры. Происходит постепенное во­влечение российской экономики в международное разделение труда. В этих условиях первостепенное значение приобретают вопросы организации, регули­рования и технологии валютно- финансовой деятельности. На начальном этапе реформирования нашей экономики либерализация внешней торговли, а также предоставление необоснованных льгот определенным эконо­мическим субъектам отрицательно отразились на торговом балансе нашей страны: участились случаи "бегства капитала" за границу, сокрытия валютной выручки.

Нормативно- правовое регулирование внешнеэкономической деятельности среди других направлений финансово- хозяйственной деятельности предпри­ятий и организаций представляется наиболее противоречивым и объемным. По

2

подсчетам специалистов перечень действующих нормативных актов, именуе­мый таможенным законодательством, представлен следующими документами: 4 основополагающих закона, помимо них таможенные вопросы излагаются еще примерно в 20 законах, около 50 указов Президента РФ, почти 300 постановле­ний и распоряжений Правительства РФ, свыше 3500 документов ГТК РФ, не принимая во внимание индивидуальные и внутриведомственные акты, право­вые акты региональных таможенных управлений и таможен.

Изменить такую тенденцию стало возможным только при более жестком со стороны государства контроле за участниками внешнеэкономической деятель­ности. Принятые в последние годы в в этой области нормативные документы почти полностью отменили предоставленные в прошлом льготы и определили более четкие правила для российских и зарубежных партнеров на внешнеторго­вом рынке.

Соблюдение правовых норм во внешнеэкономической деятельности нахо­дится в прямой зависимости от постановки и организации бухгалтерского учета и контроля валютных операций. Дальнейший процесс интеграции российской экономики и мировой экономической системы прежде всего требует более со­вершенной системы бухгалтерского учета и контроля во внешнеэкономической деятельности.

Неустойчивость российского рубля, вызванная прежде всего спадом произ­водства, ведет к образованию в бухгалтерском учете валютных операций как положительной, так и отрицательной курсовой разницы по отношению курса рубля к другим иностранным валютам. В практике ведения учета валютных операций исчисление результата курсовой разницы представляет определенные сложности. Они в известной мере обусловлены тем, что различен характер опе­раций, затрагивающих момент пересчета сумм в иностранной валюте на российские рубли. Чтобы избежать ошибок, надо иметь четкое представление о действующих нормативных актах и сложившейся практике с учетом междуна­родных стандартов. Вопрос отражения курсовых разниц в учете в последние годы претерпел определенные изменения, завершившиеся четким указанием

3

законодателя о месте курсовых разниц в формировании финансовых результа­тов организации имеющей активы и обязательства в иностранной валюте.

Поэтому тема учета и анализа валютных операций является важной и акту­альной в настоящее время.

Целью выпускной квалификационной работы является разработка рекомен­даций по совершенствованию учета и анализа валютных операций.

Для достижения данной цели потребовалось решение ряда задач:

-   изучить нормативные и законодательные акты в области валютного ре­гулирования внешнеэкономической деятельности и валютного контроля, а также основные нормативные документы устанавливающие правила ведения бухгалтерского учета валютных операций;

-   раскрыть теоретические аспекты бухгалтерского учета и анализа валют­ных операций на материалах предприятия ЗАО "Промтехнологии".

4

ГЛАВА 1. ВАЛЮТНЫЕ ОПЕРАЦИИ 1.1 ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ ПО ВАЛЮТНЫМ ОПЕРАЦИЯМ

Основы правового регулирования денежного обращения в России закрепле­ны в ст.75 Конституции РФ, в которой устанавливается, что денежной единицей в России является рубль. Введение и эмиссия других денег в Россий­ской Федерации не допускается.

Случаи, порядок и условия использования иностранной валюты на террито­рии РФ регламентируется законом в установленном им порядке. При этом виды имущества, признаваемого валютными ценностями, и порядок совершения сделок с ним определяются Законом РФ "О валютном регулировании и валют­ном контроле". Он выделяет понятия "иностранная валюта", "валютные ценности" и "свободно конвертируемая валюта".

Иностранная валюта-это денежные знаки в виде банкнот, казначейских би­летов, монеты находящиеся в обращении и являющиеся законным платежным средством в соответствующем иностранном государстве или группе государств, изъятые или изымаемые из обращения, но подлежащие обмену денежные знаки, а также средства на счетах в денежных единицах иностранных госу­дарств и международных или расчетных единицах.

К валютным ценностям относятся: иностранная валюта; ценные бумаги, номинированные в иностранной валюте- платежные документы (чеки, векселя, аккредитивы и др), эмиссионные ценные бумаги (включая акции и облигации), ценные бумаги, производные от эмиссионных ценных бумаг (включая депозитарные расписки, опционы дающие право на приобретение эмиссионных ценных бумаг, фондовые ценности (сертификаты о заключении валютных сде­лок) и другие долговые обязательства, выраженные в иностранной валюте (депозиты и сберегательные сертификаты, гарантийные письма); драгоценные металлы; природные драгоценные камни.Свободно конвертируемая валюта -иностранная валюта, без ограничений обмениваемая на валюту другого ино­странного государства при осуществлении текущих валютных операций.

5 Валютными считаются следующие операции:

- связанные с переходом права собственности и иных прав собственности ивалютные ценности, в том числе с использованием в качестве средств платежа иностранной валюты и платежных документов в иностранной валюте;

-ввоз и пересылка в Российскую Федерацию, а также вывоз и пересылка из неё валютных ценностей;

-осуществление международных денежных переводов, а также операций по открытию и ведению российскими банками рублевых счетов нерезидентов.

Есть целый ряд операций, не влекущих в результате их осуществления пе­рехода права собственности на иностранную валюту, хотя они и отражаются в бухгалтерском учете как валютные: получение в кассу с валютного счета ино­странной валюты, выдача её под отчет работнику на расходы по зарубежной командировке и другие не приводят к переходу права собственности на ино­странную валюту (собственником её остается организация), но для бухгалтера эти операции являются валютными.

Закон подразделяет валютные операции, осуществляемые организациями на две группы:

-текущие валютные операции;

-валютные операции, связанные с движением капитала К текущим валютным операциям относятся:

-переводы в РФ и из РФ иностранной валюты для осуществления платежей по экспорту и импорту товаров, (работ и услуг, результатов интелектуальной собственноси), а также платежей, связанных с кредитованием экспортно-импортнных операций продолжительностью не более 90 дней;

-   получение и предоставление финансовых кредитов не более, чем на 180 дней;

-   операции, связанные с перемещением в обоих направлениях через тамо­женную территорию РФ сумм по процентам, дивидендам и другим доходам по вкладам, инвестициям, кредитам и другим операциям, связанным с движением капитала;

6

-выплаты заработной платы, стипендий, пенсий, алиментов и других пере­водов неторгового характера в РФ и из РФ (государственных пособий, доплат и компенсаций, выплат по возмещению вреда, причиненного работникам в силу профессиональных заболеваний или несчастных случаев при исполнении ими трудовых обязанностей и т. п.).

Валютными операциями, связанными с движением капитала, считаются:

- вклады в уставные капиталы организаций, рассматриваемые как прямые инвестиции;

- переводы в оплату на право собственности на объекты недвижимости, включая землю и ее недра;

- портфельные инвестиции (приобретение ценных бумаг);

-предоставление и получение отсрочки в погашении обязательств участни­ками ВЭД на срок свыше 90 дней;

-предоставление и получение кредитов на срок более 180 дней;

Законом устанавливаются специальные правила осуществления валютных операций резидентами РФ. К резидентам как участникам валютных операций относят:

-физических лиц, имеющих постоянное местожительство в России, в том числе временно находящихся за пределами РФ;

-юридических лиц, находящихся на территории РФ и зарегистрированных в соответствии с законодательством РФ, в том числе предприятия с участием иностранных инвестиций;

-дипломатические, торговые и иные официальные представительства РФ, находящиеся за её пределами;

-представительства и филиалы российских предприятий и организаций (юридических лиц), находящиеся за пределами РФ, созданные в соответствии с законодательством РФ.

Текущие валютные операции могут осуществляться резидентами без огра­ничений. Валютные операции, связанные с движением капитала, осуществляют ся резидентами только на основании лицензии Центрального банка России.

7 Внешнеэкономическая деятельность подразумевает собой:

-вывоз продукции за пределы данного государства в другие страны-экспорт;

-ввоз товаров в данную страну из-за рубежа- импорт;

-провоз через данную страну товаров из одного государства в третье- реэкс­порт.

Внешнеэкономическая сделка оформляется контрактом, содержащим права, обязанности и ответственность партнеров по сделке, которые сгруппированы в особых разделах: определение сторон сделки; предмет договора; цена товара или услуги и общая сумма контракта; вид и сроки поставки товара; условия платежа и форма расчетов; упаковка и маркировка товара; гарантия продавца; штрафные санкции при нарушении условий контракта и возмещение убытка; страхование; обстоятельства непреодалимой силы, арбитраж. В контракте мо­гут содержаться и другие разделы в зависимости от характера товара и условий поставки.

После заключения контракта возникают требования исполнения сделки (по­ставки товара, оказания услуг, исполнения работ): отправка груза продавцом и оплата его покупателем. Поставка-это возмездная передача товара продавцом (поставщиком) покупателю (заказчику) во исполнение договора купли-продажи (контракта). Документы, с передачей которых продавцом покупателю право собственности на товар переходит к покупателю, называются товарно-распорядительными. К ним относятся: дубликат накладной международного грузового сообщения, квитанция накладной внутреннего грузового сообщения, акт приемки на склад, доковая расписка, варрант и др.. При заключении кон­трактов на поставки товаров оговариваются условия поставок.

Для правильного оформления внешнеторговых сделок рекомендуется поль­зоваться    международными    правилами    толкования    торговых    терминов ("Инкотермс"), разработанными Международной торговой палатой. Цель "Ин-котермс"-разъяснить наиболее часто используемые условия поставок во внеш­ней торговле, чтобы свести до минимума различия в интерпретации этих терминов в разных странах. "Инкотермс" носит рекомендательный характер, и

8

его применение в полном объеме или в определенной части зависит от согла­шения сторон. При несовпадении толкования базисных условий поставки в контракте и в "Инкотермс" предпочтение отдается контракту.

Контракт должен содержать: уникальный номер; место и дату его подписа­ния; наименование и полные юридические адреса резидента импортера/экспортера и иностранного партнера; должность и инициалы лица, подписывающего контракт от имени российской стороны, а также документ на основании которого оно действует; банковские реквизиты резидента- импорте­ра/экспортера и иностранного партнера; срок действия контракта (календарную дату или срок от даты подписания контракта); в заключительной части-инициалы, подписи и печати договаривающихся сторон, свидетельствующие о согласовании всех условий договора. Детальное описание товара, особенно при поставке неоднородного товара, его различных видов, марок, количества и так далее можно представить в виде спецификации, которая оформляется в качест­ве неотъемлемого приложения к контракту.

Условия поставки фиксируют порядок перехода риска на товар, разделение между продавцом и покупателем обязанностей по реализации контракта, в ча­стности, определение основных типов базисных условий поставки, учитывающих транспортные расходы в цене товара. Цена контракта определяет общую сумму контракта и цену за единицу товара в валюте цены.

Условия платежа идентифицируют валюту, в которой будет производиться расчет по контракту, а также обязательный перечень документов, передаваемых продавцом покупателю, подтверждающий факт отгрузки, стоимость и номенк­латуру отгруженных товаров.

При осуществлении внешнеторговых операций особое значение придается определяемым в контрактах валютно-финансовым условиям. Под валютными условиями понимаются: валюта цены, которой может быть любая иностранная валюта, в которой фиксируются цены на импортируемый товар (работы, услу­ги); валюта платежа - валюта, в которой производится расчет по внешнеэкономической сделке согласно контракта; установление курса пересче-

9

та - в случае если валюты цены и платежа не совпадают, то для пересчета ис­пользуется текущий рыночный курс валют.

Финансовые условия контракта должны предусматривать: виды и условия расчетов; формы расчетов; защитные меры, обеспечивающие надежность и своевременное осуществление платежей; средства платежа, применяемые в расчетах.

В зависимости от видов поставок возникают соответственно различные ва­рианты расчетов:

-оплата деньгами за экспортную, импортную продукцию, или услуги по ре­экспорту, путем перечисления денежных средств через банки в безналичной форме;

-оплата товаром за товар - товарообменные (бартерные) операции;

-в смешанных видах - платежи осуществляются частично в денежной форме, частично в форме поставок товаров;

-предоставление товарного кредита с гашением его после реализации товара (договор консигнации).

Во внешнеэкономической деятельности применяют следующие основные формы валютных расчетов: аккредитивами, банковскими переводами, инкассо­выми поручениями, в форме коммерческого кредита.

Предоплата - банковский перевод импортером валюты до поставки товара экспортером. Форма расчетов выгодная для продавца (экспортера), но не вы­годная покупателю (импортеру). У последнего существует риск не поставки товара, что импортер может устранить получением от поставщика гарантии от солидного банка.

Инкассо - предприятие-экспортер, отгрузив товар в адрес иностранного по­купателя, представляет в уполномоченный банк при инкассовом поручении счет- фактуру за товар с приложением всех документов, обусловленных контра­ктом.

Расчеты через аккредитивы. Обеспечительная значимость аккредитива сос­тоит в том, что платеж с аккредитива экспортеру осуществляется тогда, когда

10

он открыт в его банке, после отгрузки и предоставления банку отгрузочных документов.

Особенностью внешнеэкономической деятельности является требование от­слеживания движения товаров (учет товародвижения), учет реализации и расчетов с партнерами, учет прочих расчетов (реализация, покупка валюты, ценных бумаг, инвестиций и др.). Возникает ситуация, при которой должен быть налажен учет движения товаров, учет расчетов по ним и учет чисто ва­лютных операций.

1. 2 НОРМАТИВНЫЕ ДОКУМЕНТЫ РЕГУЛИРУЮЩИЕ ВЕДЕНИЕ И УЧЕТ ВАЛЮТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

Осуществление и учет валютных, экспортных и импортных операций рег­ламентируется нормативными документами, которые можно разделить на две группы. Первая группа- законодательные и нормативные акты в области ва­лютного регулирования внешнеэкономической деятельности и валютного контроля на территории России. Вторую группу составляют документы, опре­деляющие методологию бухгалтерского учета валютных операций и внешнеэкономической деятельности.

Общеустанавливающими нормативными документами, регулирующими осуществление валютных операций, являются:

- Гражданский кодекс Российской Федерации (ПС РФ), Он регламентирует случаи, порядок и условия использования иностранной валюты на территории Российской Федерации.

-Федеральный закон РФ "О валютном регулировании и валютном контроле" от 09.10.92г. № 3615-1 (в ред. от 31.05.01г. № 72-ФЗ), является базовым доку­ментом, определяющим валютное регулирование в стране. Он устанавливает, что основным органом валютного регулирования в РФ является ЦБ РФ, в функции которого входит:

11

-определение сфер и порядка обращения иностранной валюты и ценных бу­маг в иностранной валюте;

- осуществление и нормативное регулирование всех видов валютных опера­ций;

- разработка правил проведения резидентами и нерезидентами в РФ опера­ций с иностранной валютой и ценными бумагами в иностранной валюте;

- разработка правил обязательного перевода, ввоза и пересылки в РФ ино­странной валюты и ценных бумаг в этой валюте, принадлежащих резидентам;

-предоставление резидентам условий, в рамках соблюдения которых они вправе открывать счета в иностранной валюте за пределами страны;

- установление единых форм учета, отчетности, документации и статистики валютных операций, а также порядок и сроки их предоставления. Содержание данного закона определяет основные принципы осуществления валютных опе­раций в стране, полномочия и функции органов валютного регулирования и валютного контроля, а также права, обязанности и ответственность юридиче­ских и физических лиц в сфере валютных операций.

-Федеральный закон РФ "О государственном регулировании внешнеторго­вой деятельности" № 157-ФЗ от 13.10.95г. (с изм. от 08.07.97г., 10.02.99г.)

ФЗ РФ № 157-ФЗ впервые разграничены полномочия (права, обязанности и ответственность) федеральных и региональных органов управления, определе­ны основы государственного регулирования внешнеторговой деятельности и порядок ее осуществления российскими и иностранными экономическими субъектами. Закон дает четкие определения основных понятий, применяемых во внешнеторговой деятельности (товар, услуги, экспорт, импорт и др.). Основ­ная цель данного Закона - обеспечить экономические интересы и экономиче­ский суверенитет России, создать условия для ее успешной интеграции с мировой экономикой.

-Таможенный кодекс РФ (ТК РФ), принятый постановлением ВС РФ №5223-1 от 18.06.93г. (с изм. от 10.02.99г.), впервые четко регламентировал правовую основу внешнеэкономических отношений в стране, установил меха-

12

низм и порядок таможенного контроля, а также устанавливает основной состав таможенных платежей, уплачиваемый участниками ВЭД при перемещении товаров и транспортных средств через таможенную границу РФ.

-Закон РФ "О таможенном тарифе" (ТТ) № 5003-1 от 21.05.93г. (с изм. от 08.08.01г.), признает приоритет международного права над национальным в области внешней торговли,

С вводом в действие Таможенного кодекса РФ и Закона РФ "О таможенном тарифе" таможенная система получила стабильную основу для правового регу­лирования экспортных и импортных операций.

На базе всех вышеназванных законов органами исполнительной власти раз­личного уровня- от Правительства РФ до ГТК РФ, Минфина РФ, МНС РФ и других органов- формируются и создаются подзаконные акты. Соблюдение правовых норм во внешнеэкономической деятельности, организация системы-валютного регулирования и контроля находятся в прямой зависимости от постановки и организации бухгалтерского учета.

Общие правила бухгалтерского учета валютных операций устанавливают следующие документы:

-Налоговый кодекс РФ, Часть I. ФЗ РФ от 31.07.1998г. № 146-ФЗ (с изм. от 29.12.2000г., от 08.08.2001г.);

-ФЗ РФ "О введении в действие части второй налогового кодекса Россий­ской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" от 05.08.2000г. № 118-ФЗ ( с изм. от 29.12.00 № 166-ФЗ);

-ФЗ РФ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Феде­рации о налогах и сборах" от 06.08.2001г. № 110-ФЗ;

-ФЗ РФ "О бухгалтерском учете" от 21.11.1996г. № 129-ФЗ (с изм. от 23.07.1998г.);

13

-Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденное приказом Минфина РФ ОТ 29.07.1998г. № 34н;

-Положение по бухгалтерскому учету "Учет активов и обяза-тельств,стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ № 3/2000), утвержденное приказом Минфина РФ от 10.01.2000г. № 2н, является норматив­ным актом, вобравшим в себя правила ведения бухгалтерского учета в данной сфере, которые ранее были разбросаны по другим нормативным документам. Однако его применение не исключает использования других положений по бухгалтерскому учету.

-Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика предприятия" (ПБУ № 1/98), утвержденное приказом Минфина РФ № 60н от 09.12.98г (с изм. отЗО. 12.1999г.);

- Положение по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ № 9/99), утвержденное приказом Минфина РФ № 32н от 06.05.1999г. (с изм. от 30.03.2001г.);

-   Положение  по  бухгалтерскому  учету   "Расходы  организации"  (ПБУ №10/99), утвержденное приказом Минфина РФ № ЗЗн от 06.05.1999г. (с изм. и допол. от 30.12.1999г.);

-Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально- производствен­ных запасов" (ПБУ № 5/01), утвержденное приказом Минфина РФ № 44н от 09.06.2001г.;

-Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (ра­бот, услуг), включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденное постановлением Правительства РФ № 552 от 05.08.1992г. (с изм. от 31.05.2000г.);

-План счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденные приказом Мин­фина РФ от 31.10.2000г. № 94н.

Все эти документы являются частью системы регулирования бухгалтерского

14

учета в реализации Государственной программы перехода Российской Федера­ции на принятую в международной практике систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития рыночной экономики, утвержденной постановлением ВС РФ № 3708-1 от 23.10.92г. и программы реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными стандартами финансо­вой отчетности, утвержденной постановлением Правительства РФ № 283 от 6.03.98г.

1. 3 ТЕХНИКО- ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ПРЕДПРИЯТИЯ ЗАО «ПРОМТЕХНОЛОГИИ"

Объектом исследования по выбранной теме является Закрытое акционерное общество "Промтехнологии". Предприятие создано в 1991 году и специализи­руется на разработке технологий обработки и внедрению их в производство товарной железной руды (сырья, подготовленного металлургической плавке: производство металлизованных окатышей с высоким содержанием железа), а также на выплавке губчатой стали минуя процесс образования чугуна.

Все виды работ выполняются согласно государственным лицензиям на про­изводство вышеуказанных работ.

Постоянными заказчиками ЗАО "Промтехнологии" являются: Челябинский и Магнитогорский металлургические комбинаты, а также различные предпри­ятия машиностроения. С 1994 года предприятие имеет внешнеэкономические связи со странами СНГ, а с 1996 года выход на мировой внешнеторговый ры­нок, прежде всего в качестве экспортера.

ЗАО "Промтехнологии" имеет производственную базу на территории Челя­бинского металлургического комбината, которая включает в себя: сталеплавильный цех, цех по обогащению железной руды, лабораторию по сертификационным испытаниям, складские помещения.

Учредителями предприятия являются физические лица, в количестве 3 че­ловек.

15

ЗАО "Промтехнологии" имеет постоянный кадровый состав высоко квали­фицированных специалистов. Среднесписочная численность по состоянию на 01.01.02г. составила 97 человек

В структуру управления входят отделы: производственно- технологический, сметно- договорной, диспетчерская служба, бухгалтерия и отдел кадров. Бух­галтерия предприятия состоит из 4 человек.

Экономическая служба и отдел маркетинга на предприятии отсутствуют.

В учетной политике предприятия определена дата возникновения налогово­го обязательства при определении выручки- по мере поступления денежных средств. Бухгалтерский учет ведется в программе «1С- Бухгалтерия» 7.7

За 2001 год выручка от продажи товаров на экспорт составила 16678 тыс. рублей. Эффективность продаж по экспорту составила 365,3 рубля на каждые 100 рублей затрат.

16 ГЛАВА 2. БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ВАЛЮТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

2.1 УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ВАЛЮТНОМУ СЧЕТУ

В бухгалтерском учете валютных операций, основная специфика правил их отражения связанна с вопросами оценки валютных операций.

В соответствии с Законом "О бухгалтерском учете" оценка имущества и обязательств производится организацией для их отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном выражении: в валюте Россий­ской Федерации- в рублях.

Основным нормативным документом, устанавливающим правила бухгал­терского учета валютных операций, является ПБУ 3/2000 "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валю­те "утвержденное приказом Минфина РФ от 10.01 2000 № 2н.

В соответствии с ПБУ 3/2000 стоимость активов и обязательств (денежных-знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, финансовых вложений, средств в расчетах, включая по заемным обязательствам, с юридическими и физическими лицами, основных средств, нематериальных активов, материально- производственных запасов, а также других активов и обязательств организации), выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности подлежит пересчету в рубли. Этот пересчет производится по курсу Центрального банка РФ для этой иностранной валюты по отношению к рублю.

Согласно Закона РФ "О бухгалтерском учете "и ПБУ 3/2000: для целей бухгалтерского учета пересчет стоимости валютных активов и обязательств производится по курсу ЦБ РФ, действующему на дату совершения операций в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской от­четности.

При пересчете стоимости денежных средств и расчетов организации в ино-

17

странной валюте в рубли при изменении курса Центрального банка РФ возни­кают курсовые разницы. Согласно нормативному определению, приведенному в ПБУ 3/2000, курсовая разница- разница между рублевой оценкой соответст­вующего актива или обязательства, стоимость которого выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату исполнения обяза­тельств по оплате или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих актива и обязательства, исчислен­ной по курсу ЦБ РФ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или отчетную дату составления бухгалтерской отчетности за преды­дущий отчетный период.

Курсовая разница отражается в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчет­ности в том отчетном периоде, к которому относится дата исполнения обязательств по оплате или за которой составлена бухгалтерская отчетность. При этом курсовая разница подлежит зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы (кроме случаев, связанных с формированием уставного капитала).

В течение года необходимо отражать положительные курсовые разницы по кредиту счета 91-1 "Прочие доходы"и дебету счетов 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71, а отрицательные- по дебету счета 91-2 "Прочие расходы" и кредиту счетов 50, 52, 57, 58, 60, 62, 66, 67, 71.

В новом Плане счетов предусмотрено учитывать на счете 58"Финансовые вложения" как краткосрочные, так и долгосрочные финансовые вложения. Между тем, переоценке на отчетную дату составления бухгалтерской отчетно­сти подлежат только краткосрочные ценные бумаги, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Иной порядок отражения курсовой разницы предусмотрен при формирова­нии уставного (складочного) капитала организации. Под курсовой разницей, связанной с формированием уставного (складочного) капитала организации, понимается разность между рублевой оценкой задолженности учредителя (уча­стника) по вкладу в уставный (складочный) капитал организации, оцененному в

18

учредительных документах в иностранной валюте, исчисленной по курсу ЦБ РФ на дату поступления вкладов, и рублевой оценкой этого вклада в учреди­тельных документах. Такая курсовая разница возникает при погашении задолженности учредителей и подлежит отнесению на счет 83 "Добавочный

капитал",

Пример: Вклад иностранного учредителя в уставный капитал российской организации оценен в соответствии с учредительными документами в сумме 10 000 долларов США.

Курс доллара США, установленный ЦБ РФ, составил:

-на дату государственной регистрации организации - 30,00 руб.;

-на день поступления вклада иностранного учредителя на валютный счет организации 30,50 руб.

В бухгалтерском учете организации данные хозяйственные операции отра­жаются следующим образом:

1) Отражена задолженность иностранного учредителя по вкладу в уставный капитал организации на момент ее государственной регистрации:

Д 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" К 80 "Уставный капитал" 300 000 руб. (10 000 долл. - 30,00руб.);

2) Отражено поступление вклада иностранного учредителя на валютный счет организации:

Д 52 "Валютные счета"  К 75-1      305 000 руб.    (10 000 долл. -30,50 руб);

3) Отражена курсовая разница, связанная с формированием уставного капи­тала организации:

Д 75-1   К 83 "Добавочный капитал" 5000 руб. (305 000 руб. - 300 000 руб.) При возникновении отрицательной курсовой разницы делают обратную запись:Д 83   К 75-1

Валютные средства любого юридического лица с местонахождением на территории РФ и зарегистрированного в России хранятся на его валютном сче­те. Согласно указаниям ЦБ, предприятие может открыть валютный счет в свободно конвертируемой валюте в любом уполномоченном банке (банке, име-

19

ющем лицензию на ведение валютных операций) на территории России или в иностранном банке за границей для хранения валютных средств и использовать их по своему усмотрению. Порядок осуществления валютных операций юри­дическими лицами в РФ и за границей регулируется ЦБ РФ. Для совершения операций по счету за границей необходимо специальное разрешение ЦБ России, выдаваемое с учетом специфики проведения конкретных валютных операций. Валюта счета определяется по выбору клиента. Расчеты на террито­рии России между российскими предприятиями должны осуществляться только в рублях. Расчеты российских предприятий с иностранными партнерами могут осуществляться как в рублях, так и в валюте.

Порядок открытия и ведения валютных счетов в России для резидентов и нерезидентов устанавливает ЦБ РФ. Для открытия валютного счета следует представить в банк следующие документы:

а) заявление на открытие валютного счета по установленной форме;

б) нотариально заверенную копию устава и учредительного договора;

в) нотариально заверенную копию решения о создании или регистрации предприятия;

г) справку о постановке на учет предприятия в налоговой инспекции по месту регистрации;

д) справку о регистрации в пенсионном фонде РФ;

е) карточку установленной формы с образцами подписей и оттиском печати, заверенную нотариально;

ж) выписка из протокола собрания учредителей об открытии валютных сче­тов на территории РФ и/или за границей.

После издания банком распоряжения на открытие счета с клиентом подпи­сывается договор о расчетно-кассовом обслуживании. В договоре отражаются: перечень услуг взаимных прав и обязанностей, условия размещения средств на счете клиента, тариф комиссионных вознаграждений за оказываемые банком услуги. Платежи со счетов обычно производятся в пределах остатков на счете. Возможности осуществления банком платежей за клиента при временном от-

20

сутствии средств на его счете (овердрафт) дополнительно оговариваются в со­глашениях между банком и клиентом.

В договоре фиксируется срок, в течение которого клиент вправе опротесто­вать списание или зачисление средств, по истечении этого срока претензии банком не принимаются.

После заключения договора о банковском обслуживании предприятию от­крываются сразу два счета: транзитный и текущий, а также специальный транзитный. Эти счета ведутся параллельно. При необходимости и наличии соответствующих документов дополнительно открывается валютный счет за границей.

-транзитный валютный счет служит для зачисления в полном объеме посту­плений в иностранной валюте;

-текущий валютный счет служит для учета средств, остающихся в распоря­жении предприятий после обязательной продажи части экспортной выручки;

-специальный транзитный валютный счет служит для зачисления купленной за рубли валюты и ее обратной продажи;

-заграничный валютный счет существует для расчетов на территории дру­гой страны за различные услуги.

Счет может быть открыт сразу либо в нескольких валютах, чтобы избежать перевода валюты из одной в другую, либо на каждый вид валюты. Перевод в другие валюты осуществляется без ограничения, но за плату. Курсовые разни­цы, связанные с пересчетом валют, относятся за счет владельца.

Банк начисляет и выплачивает проценты по валютным счетам раз в квартал в тех валютах, по которым имеет доходы от их размещения на международном валютном рынке. Проценты по остаткам средств на транзитных валютных сче­тах уполномоченными банками не начисляются.

По экспортно-импортным операциям наиболее часто применяются следую­щие формы расчетов: банковский перевод; расчеты по открытому счету; расчеты аккредитивами; расчеты по инкассо.

Учет движения иностранной валюты в бухгалтерии предприятия осуществ-

21

ляется на балансовом счете 52 "Валютные счета", к которому открывают от­дельные субсчета- 1 "Транзитный валютный счет", субсчет 2 "Текущий валютный счет". Для совершения операций по валютному счету применяются те же первичные документы, что и по расчетному счету.

Валютная выручка, поступающая за экспорт товаров, зачисляется сначала на транзитный счет, а затем, после выполнения обязательных процедур (прода­жа части на внутреннем рынке), остаток зачисляется на текущий счет предприятия. При поступлении выручки на счет валюта пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на момент её зачисления на транзитный счет. Курсовые разницы по валютному счету выявляются в течение месяца или на первое число каждого месяца в зависимости от положений учетной политики. С принятием Федерального закона "О внесении изменений в некоторые законо­дательные акты Российской Федерации, затрагивающие вопросы валютного ре­гулирования" от 8 августа 2001 года № 130-ФЗ норма обязательной продажи валютной выручки составляет 50%. При исчислении суммы валюты к продаже не учитываются комиссионные вознаграждения начисленные посредникам, а так же платежи за транспортировку, страхование, экспедирование и др., произ­веденные в валюте. При зачислении валютной выручки на транзитный валютный счет предприятия уполномоченный банк не позднее следующего рабочего дня извещает об этом предприятие. Последнее дает поручение этому банку на обязательную продажу валюты и на перечисление оставшейся части на свой текущий валютный счет. Уполномоченный банк должен продать полу­ченную от предприятия иностранную валюту на торгах межбанковской валютной биржи в течение семи рабочих дней (включая день зачисления) по курсу, установленному в результате торгов, либо при условии предварительно­го согласования - в Валютный резерв ЦБ России. В случае непредставления предприятием поручения на обязательную продажу части валютной выручки в течение 7 рабочих дней от даты зачисления средств на транзитный валютный счет предприятия, уполномоченный банк продает указанные средства на торгах межбанковской валютной биржи в течении 7 рабочих дней по курсу, установ-

22 ленному в результате торгов.

Операции по обязательной продаже экспортной выручки в учете отражают­ся следующим образом.

Предприятие ЗАО Промтехнологии получило выручку от импортера, кото­рая зачислена на его транзитный валютный счет в сумме 10 тыс. долларов по курсу ЦБ РФ 31 руб. 00 коп. за 1 доллар на дату зачисления, или 300 тыс. руб. (10000 долл. х31,0 руб./долл.): Д 521 "Транзитный валютный счет" К 6213 "Расчеты с покупателями и заказчиками по экспортным операциям по откры­тому счету" 310 тыс. руб.

Из указанной суммы экспортной выручки 50%, или 5 тыс. долларов, банком по поручению экспортера были направлены на продажу на торгах межбанков­ской валютной биржи по биржевому курсу 31 руб. 20 коп. за 1 доллар, т.е. всего на 156 тыс. руб. (5000 дол. х 31,2 руб./дол.):    Д 57 "Переводы в пути"   К 521 "Транзитный валютный счет"     156 тыс. руб.

На дату продажи иностранной валюты биржевой курс ее составил 31,40 руб. тогда выручка от продажи будет равна 157 тыс. руб. (5000 дол. -31,4 руб./дол.).

Сумма выручки поступила на расчетный счет экспортера: Д 51 "Расчетные счета" К 9131 "Прочие доходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям" 157 тыс. руб.

После данной операции суммы, учтенные по счету 57 "Переводы в пути", подлежат закрытию: Д 9132 "Прочие расходы в иностранной валюте по про­чим валютным операциям" К57 "Переводы в пути" 156 тыс. руб.

Комиссионное вознаграждение банку составило 100 дол. или (100 дол.х 31,4руб./дол.) 3140 руб.

В учете на эту сумму следует сделать запись :Д 913 "Прочие доходы и рас­ходы по прочим валютным операциям" К 52 "Валютные счета" 3140 руб.

Таким образом, организация- экспортер результатом проведенных операций будет иметь убыток на сумму 2140 руб.: Д 993 "Прибыли и убытки по про­чим валютным операциям" К 9192 "Прочие доходы и расходы по прочим валютным операциям. Сальдо прочих расходов" 2140 руб.

23

Полученный убыток в целях налогообложения не уменьшает налогообла-гаемую прибыль.

Оставшаяся после обязательной продажи иностранная валюта- 5000 дол. или 155000 руб. (5000 долл. х 31 руб. 00 коп. за 1 долл.)- подлежит зачислению на текущий валютный счет экспортера: Д 522 "Текущий валютный счет" К 521 "Транзитный валютный счет" 155 000 руб.

По операциям уполномоченных банков, связанных с обязательной прода­жей части экспортной валютной выручки непосредственно на внутреннем валютном рынке, их комиссионное вознаграждение не должно превышать 1,3% от суммы, продаваемой иностранной валюты (включая расходы по выплате комиссионного вознаграждения межбанковским валютным биржам); комисси­онное вознаграждение межбанковских валютных бирж- не более 0,3% от суммы нетто- суммы продажи иностранной валюты, проведенной через биржу. Оставшаяся после обязательной продажи часть валютной выручки может быть реализована на валютном рынке по курсу рубля, устанавливаемому самим предприятием по согласованию с уполномоченным банком или использована на оплату закупаемых предприятием за границей товаров и на другие нужды.

На отдельные суммы в иностранной валюте, поступающие на счета рези­дента, не распространяется порядок обязательной продажи иностранной валюты, полученной от нерезидентов.

К ним относятся суммы, поступившие:

- в качестве взносов в уставный капитал (фонд), а также доходы (дивиденды) полученные от участия в капитале;

-от продажи ценных бумаг (акций, облигаций), а также доходы (дивиденды) по ним;

-в виде привлеченных кредитов (депозитов, вкладов), а также сумм, посту­пающих в их погашение, включая начисленные проценты;

-в виде пожертвований на благотворительные цели;

-от реализации гражданам в установленном Банком России порядке товаров (работ, услуг);

24

-в виде возврата авансовых платежей (предварительной оплаты) по неис­полненным импортным контрактам;

-поступившие от резидентов платежи, которые осуществляются за счет средств, оставшихся после обязательной продажи части экспортной выручки;

-средства в иностранной валюте, купленные на внутреннем рынке РФ.

. Формы расчетов по различным сделкам определяются внешнеторговыми контрактами.

Учет текущих операций может быть построен в двух вариантах. Если пред­приятие имеет внешнеэкономические связи с разными странами и на его валютный счет поступает несколько видов валюты, то (в зависимости от техно­логии банковских операций в обслуживающем банке) по счету 52 будет поступать либо несколько выписок банка (по каждому виду валюты), либо в одной выписке помещены поочередно операции совершенные с разными вида­ми валюты. В этой ситуации правильнее применить первый вариант,при котором операции по каждому виду валюты можно учитывать в специальных карточках (аналитических ведомостях) одновременно в натуре и в инвалютных рублях.

Из выписки банка за определенную дату в графы соответствующих коррес­пондирующих счетов по одной строке заносят суммы валюты поступившие и израсходованные. После этого по курсу валюты на день предшествующий дню выписки банка или совпадающему с днем выписки выполняют конвертацию валюты в рубли (умножением валюты на курс) и суммы проставляют в соответ­ствующие графы с подзаголовком "Сумма". Если курс рубля на текущую дату упал против курса на дату предыдущей выписки, остаток валюты по предыду­щей выписке умножают на новый курс и его, вычитают из рублевого остатка по

Предыдущей выписке и записывают в карточку (аналитическую ведомость) в графу с корреспондирующим счетом 91.

Если курс рубля на текущую дату вырос против курса на дату предыдущей выписки, остаток валюты по предыдущей выписке умножают на новый курс и из этой суммы вычитают рублевый остаток по предыдущей выписке и записы-

25

вают в карточку (аналитическую ведомость) в графу: Д 52 К 91. В карточке легко отслеживаются движение валюты в натуре и её рублевый эквивалент по источникам поступления и направлениям расхода.

Если предприятие имеет только один валютный счет с одним видом валюты, то применяется второй вариант учета операций. Выписки банка с при­ложенными первичными документами регистрируются в сальдо-оборотной ведомости к счету 52-2. Порядок обработки записей в СОВ-52 аналогичен по­рядку обработки данных в валютных карточках.

По окончании месяца итоговые данные строки "Итого" за месяц из всех карточек или из сальдо-оборотной ведомости к счету 52-2 в рублевом исчислении переносятся сразу в регистр счета 52-2.

Одновременно эти же суммы по правилу "двойной записи " заносятся в ре­гистры по корреспондирующим счетам и в аналитические ведомости или карточки, если они открываются к какому- либо синтетическому счету. Даль­нейшая обработка информации в регистре 52-2 идентична проводимой по сч.51 "Расчетный счет".

Порядок совершения и оформления операций по валютным счетам регули­руется  специальными   правилами  банков.   Этот  счет  активный,   и  сальдо показывает, сколько находится иностранной валюты на хранении в банке на оп­ределенное число в рублевом эквиваленте, а на поименных карточках аналити­ческого учета - наличие физической иностранной валюты.

Согласно указанию ЦБ РФ № 383-У от 20.10.98г., резиденту для соверше-нияния покупки иностранной валюты за рубли на валютном рынке уполномоченный банк параллельно с открываемыми текущим валютным и транзитным валютным счетам открывает специальный транзитный валютный счет. Приобретенная иностранная валюта банком не позднее трех рабочих дней со дня исполнения поручения (включая день его исполнения) должна быть переведена им со своего корреспондентского счета на специальный валютный счет резидента. Не позднее 7 календарных дней со дня ее зачисления на указанный счет она подлежит обязательному списанию исполняющим банком

26

по поручению резидента на цели, ранее указанные им в поручении на покупку. В противном случае иностранная валюта подлежит обратной продаже на ва­лютном рынке.

Покупка и продажа иностранной валюты, минуя уполномоченные банки, согласно действующему валютному законодательству, не допускается. Приоб­ретенная валюта поступает на специальный транзитный валютный счет пред­приятия в полном объеме.

При приобретении инвалюты для клиента банк выдает ему отчет, в котором указывается: сумма поступивших рублей; сумма приобретенной инвалюты; курс ЦБ РФ на дату сделки; курс сделки; размер комиссионных в инвалюте за услуги.

В процессе отражения в учете операций, связанных с приобретением ино­странной валюты, необходимо принимать во внимание курс ЦБ РФ и биржевой (коммерческий) курс соответствующей валюты по отношению к рублю на дату покупки, а также курс ЦБ РФ на дату зачисления валюты на текущий валютный счет предприятия. Результат колебания указанных курсов - курсовые разницы, они и есть объект учета.

Продажная цена иностранной валюты, предлагаемая на межбанковских ва­лютных биржах, а также коммерческими банками, определяется биржевым курсом. В учете же данная операция фиксируется по официальному курсу, оп­ределяемому ЦБ РФ. Разница в цене валют выявляется на одну и ту же дату.

Рассмотрим ситуацию покупки иностранной валюты, при которой биржевой курс доллара превышает официальный курс ЦБ РФ.

Коммерческий курс в банке- 31 руб. 63 коп. за 1 долл. Курс ЦБ РФ на дату зачисления на текущий валютный счет- 31 руб. 25 коп. за 1 долл. Приобретено 10 тыс. долл. Комиссионные банку из расчета 1,3% суммы покупки на дату зачисления приобретенной валюты на текущий валютный счет- 130 долл. или 4062 руб. 50 коп. (130 долл. х 31 руб. 25 коп. за 1 долл.).

Исходя из приведенных данных, в учете будут сделаны следующие бухгал­терские проводки:

27

1. На сумму предварительно переведенных банку денежных средств на при­обретение валюты- 316300 руб. (31 руб. 63 коп. за 1 долл. х 10000 долл.): Д 57 "Переводы в пути"   К 51 "Расчетные счета"     316300 руб.

2. Зачислена на текущий валютный счет приобретенная иностранная валюта 9870 долл. по курсу ЦБ РФ 31 руб. 25 коп. за долл., всего на 308437,5 рублей (31 руб. 25 коп. х 9870 долл.):    Д 521 "Текущий валютный счет"    К 57 "Переводы в пути"       308437, 5 руб.

3. Отражается комиссионное вознаграждение банку- 4062, 5 руб. (31 руб. 25 коп. за 1 долл. х 130 долл.): Д 9132 "Прочие расходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям" К 52 "Валютные счета"   4062, 5 руб.

4. Исчислена отрицательная курсовая разница между биржевым и официаль­ным курсом иностранной валюты по отношению к рублю - 3800 руб.

(316300 руб. - 308437, 5 руб. - 4062, 5 руб.):     Д 9132    К 57    3800 руб.

Со своего специального транзитного валютного счета резидент имеет право без всяких ограничений производить обратную продажу приобретенной ино­странной валюты за рубли через исполняющий банк. Основанием для такой операции является его поручение на обратную продажу, которое должно быть направлено банку до истечения 7 календарных дней со дня зачисления куплен­ной иностранной валюты на специальный транзитный валютный счет. В системном учете операции по продаже найдут следующее отражение (руб.).

Предприятие ЗАО Промтехнологии продает 5 000 долл. США из расчета в день продажи 31 руб. 06 коп. за 1 долл. при официальном его курсе на дату списания с валютного счета 31 руб. за 1 доллар.

Обменный курс от момента списания с валютного счета до зачисления вы­ручки от продажи ее и зачисления на расчетный счет предприятия не изменился, т.е. курсовые разницы отсутствуют.

1. Списаны доллары с валютного счета предприятия - 155 000 руб. (31 руб. за 1 дол. х 5000 дол.):   Д 57 "Переводы в пути"    К 521 "Специальный транзитный валютный счет"      155 000 руб.

2. Поступила выручка от реализации валюты - 155 300 руб.

28

(31 руб. 06 коп. за 1 дол. х 5000 дол.): Д 51 "Расчетный счет" К 9131 "Прочие доходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям" 155 300 руб.

3. Отражается сумма валюты в оценке по офицеальному курсу -155 000 инв.руб.: (31 руб. 00 коп. за 1 дол. х 5 000 дол.): Л 9132 "Прочие расходы в иностранной валюте по прочим валютным операциям" К 57 155 000 руб.;

4. Исчисляется финансовый результат от продажи иностранной валюты 300 руб. (155 300 руб. - 155 000 руб.): Д 9191 "Прочие доходы и расходы по прочим валютным операциям. Сальдо прочих доходов" К 99 "Прибыли и убытки" 300 руб.

Продажа иностранной валюты на внутреннем валютном рынке отражается в учете как реализация прочих активов. Отрицательный результат от реализации инвалюты не уменьшает налогооблагаемую прибыль. Предприятие для прода­жи инвалюты заполняет Заявление на продажу инвалюты и поручением перечисляет валюту со своего валютного счета на спецсчет в банке:Д 57 К 52. Счет 57 "Переводы в пути" до реализации банком инвалюты отражает задол­женность банка перед клиентом- продавцом в инвалюте. В учете движение инвалюты по счету 57 подлежит переоценке для отражения в рублях. Если банк реализовал инвалюту, он составляет отчет об исполнении сделки, где указыва­ются: сумма поступившей от клиента валюты, сумма выручки в рублях, курс сделки, курс ЦБ на дату сделки, размер комиссионных (в рублях). Сумма руб­левого эквивалента по курсу ЦБ на дату сделки реализованной инвалюты отражается записью:Д 91 К57. Сумма выручки в рублях отражается записью: Д 57 К91.

После реализации банком инвалюты на счете 57 отражается задолженность банка перед клиентом в рублях. Сумма комиссионных взимается исходя из договора в процентах от суммы вырученных рублей с выполнением записи: Д91 К 57. Сумма НДС, входящая в стоимость комиссионного вознаграждения банку, к возмещению не принимается и относится в Д 91. Банк зачисляет на рублевый счет клиента вырученные рубли от продажи инвалюты Д 51 К 57. На сумму комиссионного вознаграждения банку и прочие расходы делаются про-

29

водки Д 91 К 57. Расходы, произведенные в иностранной валюте, отражаются в рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ на дату сделки.

Кредитовый оборот по счету 91 представляет собой оценку по реальному курсу продажи, а дебетовый оборот по счету 91- оценку по официальному кур­су. При покупке валюты (в случае превышения курса покупки над курсом ЦБ) разница отражается с К- та сч.76 "Расчеты с разными дебиторами и кредитора­ми" в Д- т сч.91 "Прочие доходы и расходы".

2.2 ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА КАССОВЫХ ОПЕРАЦИЙ В ИНОСТРАННОЙ ВАЛЮТЕ

Организации могут получать наличные деньги с валютных счетов в банке. Для учета операций с наличной иностранной валютой создается специальная касса. Бухгалтерский учет кассовых операций в иностранной валюте ведется в общем порядке, установленном ЦБ РФ. Материально ответственным лицом, ответственным за учетное отражение движения валюты, является кассир. С ним заключается договор о полной индивидуальной материальной ответственности. Кассам устанавливается лимит в иностранных валютах. Организации получают валютные средства для оплаты служебных командировочных расходов. Выплата и расходование валюты на другие цели запрещается .

Для учета операций с наличной иностранной валютой не открывают отдельную кассовую книгу, так как согласно Порядку ведения кассовых опера­ций в РФ каждая организация может вести только одну кассовую книгу. В нее одновременно заносится и приход рублей, и приход валюты (исчисленной в рублевом эквиваленте на дату поступления в кассу, оформленные Приходными кассовыми ордерами ф. КО-1. В эту же кассовую книгу заносится и расход руб­лей, и расход валюты (исчисленной в рублевом эквиваленте на дату выдачи из кассы), оформленные расходными кассовыми ордерами ф. КО-2. В ПКО и РКО

30

при их выписке должно указываться одной строкой количество соответствую­щей валюты, а второй строкой эквивалент валюты в рублях с приведением справочно (в удобном месте- курс валют на дату операции),что отражается проводками:

Д 50   К соответствующий кор/сч или Д соответсвующий кор/сч 50

Отдельного бухгалтерского счета для учета поступления и расходования ва­люты не предусмотрено, поэтому к счету 50 "Касса" открывают самостоятельный субсчет "Касса в иностранной валюте".

При наличии по кассе операций с инвалютой кассовые отчеты составляются обязательно ежедневно, либо в дни совершения операций с инвалютой. Это требование вызвано тем, что может изменяться курс валюты и возникает необ­ходимость пересчета остатков валюты в кассе по изменившемуся курсу с определением курсовой разницы. Отражение курсовой разницы можно офор­мить бухгалтерской справкой. В случае роста курса валюты кассир на основа­нии бухгалтерской справки делает запись в кассовой книге в графе "Приход", а при падении курса-в графе "Расход".

На счетах бухгалтерского учета эти операции отражаются при росте курса валюты- Д 50 "Касса", субсчет "Касса в иностранной валюте" К 91 "Прочие доходы и расходы", при падении курса валюты- Д 91 К 50.

Но можно избежать отражения в бухгалтерском учете операций по пересче­ту валюты в кассовой книге. Такого отражения не будет, если выдавать валюту подотчетным лицам в день ее получения из банка и сдавать в банк в день ее возврата в кассу организации.

Заключение контрактов и их выполнение связано с большой подготовитель­ной и последующей работой. Это неизбежно вызывает необходимость в загранкомандировках и как следствие командировочные расходы.

Порядок оформления заграничных командировок зависит от того, куда ко­мандируется работник: в страны СНГ или другие зарубежные страны. В обоих случаях командировка оформляется распоряжением (приказом) руководителя организации с указанием цели командировки, страны (стран) пребывания и сро-

31 ков командировки.

При заграничных командировках (кроме стран СНГ) дата пересечения рос­сийской границы туда и обратно определяется по отметкам контрольно-пограничных пунктов в загранпаспорте работника. При командировках в стра­ны СНГ наличие загранпаспорта не обязательно.

Командированному лицу выплачиваются: стоимость проезда, стоимость проживания, провоз до 30 кг багажа, суточные, оформление загранпаспорта, прописка паспорта, комиссионные при обмене чека в банке на иностранную ва­люту.

Функцию валютного контроля над правильностью совершения операций по оплате командировочных расходов в иностранной валюте осуществляют упол­номоченные банки. Согласно "Положению о порядке покупки и выдачи иностранной валюты для оплаты командировочных расходов", утвержденному письмом ЦБ РФ от 25.06.97 № 62, перед командировкой организация должна сдать в уполномоченный банк следующий пакет документов:

• платежное поручение на покупку валюты;

• заявку установленной Положением формы;

• приказ о командировании сотрудника за рубеж в служебных целях.

После получения названных документов банк открывает на организацию досье "Командировочные расходы".

Покупка иностранной валюты на командировочные расходы производится в специальном порядке, определенном Положением, исключительно через тот банк, в котором у организации открыт валютный счет.

По окончании командировки, но не позднее даты, определенной банком, ор­ганизация должна представить в банк "Отчет" об использовании полученной валюты.

При командировке работников за границу им выдается аванс в валюте стра­ны командирования, исходя из установленных норм. Если на валютном счете организации имеются необходимые средства, то они могут использоваться для выдачи аванса. В противном случае иностранная валюта может быть приобре-

32

тена в безналичном порядке. Для этого в банк подается заявка установленного образца, в которой указывается сумма покупаемой валюты исходя из срока командировки и размера, суточных за каждый день пребывания, а также из при­мерной стоимости жилья в стране, в которую командируется работник, и дру­гих расходов. При этом покупка наличной валюты в обменных пунктах коммерческих банков запрещена.

Купленная валюта зачисляется на специальный транзитный валютный счет и является целевой, т.е. может использоваться только для оплаты командиро­вочных расходов. Основанием для получения наличной валюты с текущего счета является Заявка организации, которая оформляется по установленной Положением ЦБ РФ от 25.06.97 № 62 форме. Банк выдает валюту не ранее чем за десять рабочих дней до даты убытия сотрудника организации в командиров­ку.

Для получения валюты организация заполняет на соответствующую сумму чек в чековой книжке, которая выдается банком и предназначена только для получения валюты с валютного счета. Одновременно с валютой выдается Справка по форме Ф.№ 0406007, которая является основанием для вывоза на­личной валюты из РФ. Эти справки до их выдачи работнику хранятся в кассе, их учет ведется в специальном журнале.

Полученную в банке валюту отражают в учете: Д-т 50 "Касса", субсчет "Касса в иностранной валюте" К-т 52 "Валютные счета".

При выдаче валютных средств под отчет работнику делается бухгалтерская запись: Д-т 71 "Расчеты с подотчетными лицами" К-т 50 "Касса", субсчет "Касса в иностранной валюте".

Если командировка не состоялась, то полученная организацией валюта, а также Справка по ф.№ 0406007 должны быть сданы в банк в течение пяти ра­бочих дней с момента наступления даты предполагаемого убытия в командировку, которая указывается в Заявке на получение валюты. Команди­рованное лицо обязано представить авансовый отчет с приложением всех оправдательных документов в течении десяти календарных дней со дня оконча-

33 ния командировки.

. Задолженность работника предприятию по неиспользованному подотчету вносится в кассу в той валюте, в которой был выдан аванс. В соответствии с Приказом МФ от 13.06.95 № 50 все суммы в иностранной валюте для целей учета пересчитываются в рубли по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансово­го отчета руководителем предприятия.

При возвращении из командировки работник предоставляет в бухгалтерию авансовый отчет с документами, подтверждающими фактические расходы. Постановлением Госкомстата России от 01.08.01г. № 55 утверждена новая форма авансового отчета № АО-1 "Авансовый отчет", которая вступила в силу с 1 января 2002г. В форме предусмотрено отражение расходов по расчетам с подотчетными лицами по загранкомандировкам в рублях и иностранной валю­те. Все расчеты, по авансовому отчету выполненные в валюте переводятся в рубли по курсу ЦБ на день утверждения отчета. При этом как повышение курса валюты, так и понижение относится не на расчеты с работником, а как курсовая разница на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Суточные за время пребывания в загранкомандировке выплачиваются:

а) при проезде по территории РФ - в рублях по нормам, установленным для командировок в пределах РФ- 100 рублей

б) за день пересечения границы при выезде за границу и дни пребывания за границей в размере 100% установленных норм в иностранной валюте;

в) за день пересечения границы при возвращении из командировки и дни пребывания на территории России- в рублях.

Если день выезда за границу совпадает с днем прибытия к месту назначения за границей, или день выезда из-за границы совпадает с днем прибытия к месту работы в России, или если работник выехал в загранкомандировку и в тот же день вернулся обратно, то в каждом из этих случаев суточные выплачиваются в размере 50% установленных норм (в валюте). При направлении работника в командировку в две и более страны суточные за день перемещения из страны в страну выплачиваются в размере 100% по нормам страны, в которую направля-

34

ется работник, и, как правило, в валюте страны убывания. Если в цену билета включается стоимость питания, суточные выплачиваются за время проезда воздушным транспортом в размере 50% установленных норм, при условии на­хождения в пути свыше одних суток. В тех случаях, когда командированные за границу работники, обеспечиваются в стране пребывания питанием и кварти­рами, выплата им суточных в инвалюте производится в размере 30% установленных норм суточных. Выплата квартирных в этих случаях не произ­водится. Если принимающая страна выплачивает командированным лицам иностранную валюту на личные расходы, то суточные не начисляются. Нормы суточных для дальнего зарубежья устанавливаются двух типов:

• для работников загранучреждений РФ и других категорий работников при командировках в пределах государств, где находится загранучреждение;

• для остальных работников.

Работникам, командированным за границу на срок свыше 60 дней, выплата суточных начиная с 61 дня, производится по тарифам для работников загрануч­реждений.

Суммы за питание и другие личные услуги включенные в счета за наем жи­лого помещения, оплачиваются за счет суточных и возмещению не подлежат. Расходы производственного характера, связанные с командировками вклю-чются в состав расходов, принимаемых в целях налогообложения прибыли организации (ст. 264 гл. 25 НК РФ).

Оплата медицинской страховки возмещается работнику и списывается на затраты, уменьшая налогооблагаемую прибыль организации.

Документально подтвержденные расходы по командировкам полностью списываются на затраты. Однако для целей налогообложения на сумму сверх­нормативных суточных и расходов по найму жилого помещения увеличивается налогооблагаемая прибыль организации. Основанием для отнесения команди­ровочных расходов на затраты является авансовый отчет подписанный руководителем.

Суточные, выплачиваемые сверх установленных норм, а также возмещав-

35

мые расходы, не подтвержденные документально, включаются в совокупный годовой доход работника с удержанием подоходного налога.

Синтетический учет расчетов с подотчетными лицами ведется на балансо­вом счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами", к которому целесообразно открыть субсчет "Расчеты по зарубежным командировкам".

Аналитический учет к счету 71 ведется конкретно по каждому подотчетно­му лицу, направленному в командировку.

При отражении расчетов с работниками организации по зарубежным ко­мандировкам на счетах бухгалтерского учета существует ряд особенностей, вызванных тем, что учет ведется в двух валютах: страны командирования и российских рублях.

Возникающие курсовые разницы по счету 71 отражаются в учете в следую­щем порядке:

а) на положительную разницу:    Д71   К 91

б) на отрицательную разницу:     Д 91   К 71

Приказом руководителя организации ЗАО Промтехнологии работник Ивлин Д.П. командируется в Нью- Йорк сроком на 11 дней. Согласно смете расходов определена сумма аванса в рублях и иностранной валюте:

- стоимость проезда железнодорожным транспортом от Челябинска до Мо­сквы и обратно- 3400 руб.;

- стоимость авиабилетов от Москвы до Нью- Йорка и обратно 900 долл.США;

- суточные на территории России за 5дней- 500 рублей;

- суточные на территории иностранного государства за 6 дней командиров­ки, включая день пересечения границы при направлении в США. Оплата суточных составляет 58 долл. США за каждый день нахождения в загранкоман­дировке: 58 • 6 = 348 долл. США;

- расходы по найму жилого помещения за 5 дней пребывания в США для Нью- Йорка- 220 долл. США: 220 • 5 = 1100 долл. США.

Таким образом, сумма аванса составляет: в рублях- 3900 (3400 + 500),

36 в иностранной валюте- 2348 долл. США (900 + 348 + 1100).

1) Купленная банком валюта зачисляется на текущий валютный счет орга­низации: Д 57 "Переводы в пути" К 51 "Расчетные счета" 72084 руб.(2348 долл. США • 31,20) на сумму денежных средств, перечисленных на покупку валюты, по биржевому курсу 31,20 руб. за 1 долл. США;

Д 52 "Валютные счета" К 57 "Переводы в пути" 73140 руб. зачислены куп­ленные валютные средства на текущий валютный счет по курсу ЦБ РФ на день покупки валюты 31,15 руб.

2) Сумма превышения рублевой суммы, снятой с расчетного счета на по­купку валюты, над рублевым эквивалентом приобретенной валюты списывается на внереализационные убытки в соответствии с п.6 ст.264 НК РФ

Д 91-2 "Прочие расходы" К 57 "Переводы в пути" 118 руб. (73140 - 73258).

Сумма полученного убытка списывается на финансовый результат:

Д 99 "Прибыли и убытки" К 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" 118 руб.

3) Валютные средства, полученные в банке на командировочные расходы, приходуются в кассе организации. Иностранная валюта подлежит пересчету по курсу на день получения в уполномоченном банке (31,25 за 1 долл. США)

Д 50 с/сч "Касса в иностранной валюте" К 52 "Валютные счета" 73375 руб. (2348 долл. США -31,25)

4) В результате пересчета возникает курсовая разница, которая подлежит

зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные

доходы:

Д 52 "Валютные счета" К 91-1 "Прочие доходы" 235руб. (773375-773140) Д 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" К 99 "Прибыли и убытки" 235

руб. на включение положительной курсовой разницы в финансовые результаты

организации.

5) Во избежание возникновения курсовой разницы выдачу аванса в ино­странной валюте целесообразно осуществлять в день поступления валютных средств в кассу организации. В учете выдача аванса отражается записями:

37

Д 71-1 "Расчеты с подотчетными лицами в рублях" К 50 "Касса в рублях" 3900 руб.

Д 71-2 "Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте" К 50 "Касса в иностранной валюте" 73375 руб.

Согласно авансовому отчету Ивлиным Д.П. произведены расходы:

- по проезду железнодорожным транспортом от Челябинска до Москвы и обратно 3400 руб.;

-  по пользованию пастельными принадлежностями 102руб.;

-  покупка авиабилетов от Москвы до Нью- Йорка и обратно 1200 долл.

- расходы по найму жилого помещения за 5 дней проживания в отеле Нью-Йорке 1200 долл. США (240 долл. - 5);

- по телефонным переговорам 30 долл. США согласно заявлению работ­ника (счет утерян).

Сумма расходов на проезд по территории России включается в издержки обращения и производства в полном объеме стоимости билета без НДС.

В соответствии с п.7 ст. 171 НК РФ суммы НДС, уплаченные по командиро­вочным расходам подлежат вычетам при исчислении налога на доходы организации. Сумма налога, подлежащая вычету, исчисляется по ставке 16,67% суммы указанных расходов без учета налога с продаж.

В бухгалтерском учете расходы отражаются на дату утверждения авансово­го отчета работника. Составляются записи:

Д 20 "Основное производство" К 71-1 "Расчеты с подотчетными лицами в руб­лях" 2918 руб. [(3400 +102) - (3400 + 102) 46,67 : 100] на стоимость проезда железнодорожным транспортом, включая оплату постельных принадлежностей на территории России.

Д 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" К 71-1 "Расчеты с подотчетными лицами в рублях"   584 руб.   [(3400 + 102) •16,67 : 100] на сумму НДС, выделенную расчетным путем из стоимости биле­тов и квитанции на постельные принадлежности. Д 20 "Основное производство"   К 71-2 "Расчеты с подотчетными лицами в

38

иностранной валюте" 37620 руб. (1200 долл. США -31,35) на стоимость авиабилетов до Нью-Йорка и обратно по курсу ЦБ РФ на дату утверждения авансового отчета, равному 31,35 руб.

Д 20 "Основное производство" К 71-2 "Расчеты с подотчетными лицами в иностранной валюте" 37620 руб. (240 долл. США • 5 • 31,35) на сумму рас­ходов по найму жилого помещения согласно предъявленному счету отеля в Нью-Йорке в пересчете в рублевый эквивалент по курсу ЦБ РФ дату утвержде­ния авансового отчета.

Сумма сверх нормативных расходов по найму жилого помещения составля­ет 100 долл. США [(240 долл. - 220 долл.) - 5], в рублевом эквиваленте 3135 руб (100 долл.-31,35).

При отражении стоимости междугородних переговоров возникают некото­рые особенности. Счет на оплату фактически произведенных переговоров был утерян работником. Стоимость переговоров может быть отнесена на издержки производства и обращения на основании заявления работника. Поскольку сум­ма таких расходов документально не подтверждена, при налогообложении организации должна быть осуществлена корректировка прибыли. Кроме того, в соответствии со ст. 217 НК РФ стоимость междугородних переговоров должна быть включена в доход работника с последующим исчислением налога на до­ходы физических лиц. В соответствии со ст.238 НК РФ эта сумма включается в налогооблагаемую базу для исчисления единого социального налога.

Сумма расходов по междугородним расходам отражается по курсу на дату утверждения авансового отчета записью:

Д 20 "Основное производство" К 71-2 "Расчеты с подотчетными лицами в ино­странной валюте 941 руб. (30 долл. • 31,35).

Сумма подоходного налога исчисляется по ставке 13% (ст. 224 НК РФ) и отражается в бухгалтерском учете записью:

Д 71-1 "Расчеты с подотчетными лицами в рублях" К 68 "Расчеты по налогам и сборам" 122 руб. (941-13 : 100).

Сумма единого социального налога исчисляется от суммы расходов на пере-

39

говоры по ставке 35,6% (ст. 241 НК РФ) и отражается в бухгалтерском учете записью: Д 20 "Основное производство" К 68 "Расчеты по налогам и сборам" 312 руб. (941-35,6:100).

Поскольку сумма единого социального налога исчислена по документально не подтвержденным расходам и включена в состав затрат, то при исчислении налога на прибыль следует осуществить корректировку прибыли на сумму со­циального налога.

Списываются суточные за время следования работника по территории Рос­сии: Д 20 К 71-1 500руб. (100руб.-5).

Приказом по организации могут быть установлены нормы расхода, отлич­ные от общепринятых. В этом случае возмещение суточных осуществляется в соответствии с приказом. Нормы суточных по командировкам за пределами РФ установлены приказом организации в размере 80 долл. США за каждый день командировки. Сверхнормативные суточные при загранкомандировках выпла­чиваются из нераспределенной прибыли. Сумма суточных в иностранной валюте составляет 480 долл. США (80 • 6).

В бухгалтерском учете составляются записи:   Д20  К 71-2    10910руб. (58 долл. • 6 • 31,35) на сумму суточных расходов по загранкомандировке в пре­делах установленных норм по курсу ЦБ РФ на дату утверждения отчета. Д 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)"  К71-2   4138 руб. [(80 долл. - 58 долл.) • 6 • 31,35] на сумму сверхнормативных суточных расхо­дов в иностранной валюте по курсу ЦБ на дату утверждения авансового отчета.

С суммы сверхнормативных суточных расходов в иностранной валюте, включенной в доход работника, исчисляется налог на доходы физических лиц: Д 71-1 К 68   538руб.   (4138-13:100).

Исчисление единого социального налога данном случае не производится, так как в соответствии с п.4 ст. 236 НК РФ выплаты не облагаются единым социальным налогом, если они производятся за счет средств, остающихся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль.

Общая сумма расходов по авансовому отчету составляет:

40

- в рублях- 4002 руб.    (3400 4-102 + 500),

- в долл. США - 2910 долл.    (1200 + 1200 + 30 + 480).

Авансовый отчет показал перерасход в рублях в сумме 102 руб. (4002-3900) и в иностранной валюте в сумме 562 долл. США (2910 - 2348).

Сумма перерасхода в рублях выдается из кассы организации, в учете со­ставляется запись: Д71-1   К 50-1    102руб.

При погашении суммы аванса в иностранной валюте на дату представления авансового отчета возникает отрицательная курсовая разница: Д91-2   К 71-2     -235руб.       [2348 долл. • (31,25 -31,35)]; Д 99 "Прибыли и убытки" К 91-9 "Сальдо прочих доходов и расходов" 235 руб.

2. 3 УЧЕТ ЭКСПОРТНЫХ ОПЕРАЦИЙ

Согласно ФЗ "О государственном регулировании внешнеторговой деятель­ности", экспорт- вывоз товара, работ, услуг, результатов интеллектуальной деятельности с территории РФ за границу без обязательства об обратном ввозе.

В соответствии с внешнеэкономическим законодательством российские организации вправе осуществлять экспорт товаров, работ и услуг.

Экспортные операции могут осуществляться на условиях прямой поставки или другим способом. Также они могут производиться как непосредственно организацией- производителем, так и с привлечением для этого внешнеэконо­мических или иных посреднических организаций.

Экспортная сделка оформляется контрактом, заключение которого является основанием для экспортера оформить паспорт сделки. Он составляется в двух экземплярах и вместе с заверенной копией контракта передается в уполномо­ченный банк. Информация, представленная в указанных документах, позволяет банку осуществлять валютный контроль за полнотой и своевременностью по­ступления валютных средств от импортера.

41

Расчеты за экспортируемые товары, работы и услуги производятся в сле­дующих формах:

• с оплатой покупателем экспортируемых товаров, работ и услуг денежны­ми средствами, в т.ч. с предварительной их оплатой путем перечисления авансов;

• с отсрочкой оплаты экспортируемых товаров, работ и услуг на условиях коммерческого кредита;

• путем бартерных (товарообменных) сделок;

• в других формах расчетов согласно контракту.

Аналитический учет экспортных товаров ведется по партиям в разрезе стран и контрактов. Особенностью учета экспортных операций является специальная учетная единица, называемая товарной партией. За товарную партию принима­ется любое количество товара, отгруженное по одному контракту и оформленное одним транспортным или складским документом.

Бухгалтерский учет экспортных операций ведется на основе Плана счетов бухгалтерского учета финансово- хозяйственной деятельности предприятий, утвержденного приказом МФ РФ от 31.10.2000 № 94н. По соответствующим счетам Плана, для отражения специфики экспортных операций открываются и ведутся предприятиями субсчета 1-го порядка (код из трех знаков, например-521 "Транзитный валютный счет") и субсчета 2-го порядка (код из четырех знаков, например, 4516 "Экспортные товары на складах, в переработке и на комиссии за границей"). Наличие таких субсчетов облегчает предприятию-экспортеру контроль за движением и сохранностью экспортных товаров и кон­троль за расчетами, а также составление бухгалтерского баланса по экспорту товаров, работ, услуг, который является приложением к балансу по основной деятельности и органически в него входит (см. Приложение № 1). Дополни­тельно составляется Отчет о реализации экспортных товаров (Приложение № 2)

Взимание экспортных пошлин производится с организаций, поставляющих товары на экспорт с территории РФ, независимо от их форм собственности и места регистрации.

42

Организации- производители экспортной продукции несут расходы, связан­ные с ее реализацией, которые называются коммерческими и включают затраты на подготовку товаров к отгрузке, погрузочно- разгрузочные работы, перевозку грузов внутри страны и за рубежом, оплату экспортных пошлин, на страхова­ние товаров в пути, сюда же относится недостача товарно- материальных ценностей при перевозке вследствие естественной убыли и другое.

Коммерческие расходы подразделяются на: прямые- непосредственно свя­занные с реализацией конкретной партии товаров и косвенные- относятся ко всем экспортируемым товарам и не могут быть отнесены непосредственно на тот или иной товар.

Коммерческие расходы учитываются на счете 44 "Расходы на продажу". Расходы, относящиеся к реализованным товарам, списываются в Д- т 90 "Продажи".

Порядок отражения в учете экспортных операций зависит прежде всего, от момента перехода права собственности на реализуемую продукцию.

Конкретные схемы отражения на счетах бухгалтерского учета экспортно-импортных операций и расчетов по ним зависят от формы выхода предприятия на внешний рынок (самостоятельно или через посредника) и от видов и форм международных расчетов предусмотренных в конкретном контракте.

Рассмотрим поставку товаров перечислением при самостоятельном выходе предприятия на внешний рынок.

Учет ведется у экспортера по мере оплаты.

ЗАО "Промтехнологии" продана иностранному покупателю продукция по контрактной стоимости 9000 долл. США. Курс ЦБ на дату ГТД- 31,0 руб/долл.

1) Изготовленная на экспорт партия товара поступила из производства и оп­риходована по фактической производственной себестоимости по накладной на склад готовой продукции:

Д 431 "Экспортные товары на складах поставщиков" К 20 "Основное про­изводство" 174000руб.

2)На фактическую производственную себестоимость отгруженной инопарт-

043

неру продукции: Д 451 "Экспортные товары отгруженные" К 431 "Экспортные товары на складах поставщиков"                  174000 руб.