Количество

Рис. 1.4. Дегрессивные затраты           Рис. 1.5. Дегрессивные затраты

               на весь объем производства.                 на единицу продукции.

3. Прогрессивная зависимость:         a    >  1

                                                                  x

        Как только пропорциональные затраты превысят величину "b", их сумма будет нарастать в большей пропорции, чем объем производства. Например, если расценки за выработанную продукцию постоянно увеличиваются, то затраты на заработную плату будут расти быстрее объемов производства.

Затраты                                              Затраты

переменные                                       переменные

                                                 Выпуск                                            Количество

Рис. 1.6. Прогрессивные затраты      Рис. 1.7. Прогрессивные затраты

         на весь объем производства.                     на единицу продукции.

          Для постоянных затрат характерно отсутствие зависимости:   b  = 0,

                                                                                                                           x

то есть между приростом объема производства и изменением постоянных расходов нет никакой связи.

Затраты                                             Затраты

постоянные                                      постоянные

                        2

                                           Выпуск                                          Количество

Рис. 1.8. Постоянные затраты                Рис. 1.9. Постоянные затраты

               на весь объем производства.                на единицу продукции.

        Постоянные затраты обусловлены производственно-экономическим

Потенциалом предприятия. Чем полнее используется потенциал, тем больше отдача от израсходованных средств, тем быстрее окупаются постоянные затраты.

          Неиспользованный потенциал увеличивает неэффективность постоянных затрат, средства расходуются без пользы, а значит затраты можно квалифицировать как бесполезные.

Затраты

                            Полезные

                          Fn                      FH

                               Бесполезные

                  Производственные мощности (x)

Рис. 1.10. Разделение постоянных расходов на полезные и бесполезные

          Бесполезные (Fn) и полезные (FH) затраты можно рассчитать следующим образом:

Fn (x) = (0-x) * F/О;

FH (x) = x * F/О; где

F – общая величина постоянных затрат;

О – оптимальное использование производственных мощностей;

X – плановый уровень использования производственных мощностей.

          Данное деление затрат позволяет выявить неиспользованное оборудование и приняв меры по его устранению снизить постоянные расходы.

          Подразделение затрат на постоянные и переменные незначительно использовалось до сих пор в отечественной учетной практике. Однако она имеет большое значение, так как является основой создания систем учета затрат, которые целесообразно использовать в настоящее время.

1.1.      Характеристика различных систем учета затрат.

Развитие отечественного производственного учета, приближение его к международным стандартам предлагает изучение и анализ опыта организации учета затрат в странах с развитой рыночной экономикой.

В данной работе предложены к рассмотрению следующие системы учета затрат:

1.абзорпшен-костинг (Absorption costing);

2.система ABC (Activity – Boscol – Costing);

3.директ-костинг (Direct – Costing – Sistem).

1.    абзорпшен-костинг (absorption costing);

Система абзорпшен-костинг предназначена для исчисления полных затрат. Она предпологает распределение всех затрат между реализованной продукцией и остатками продукции. При этом расходы подразделяются в зависимости от их функциональной роли на производственные, реализованные и административные.

Расчет финансового результата при этом методе выглядит следующим образом:

Выручка

Вычитаются производственные затраты на реализованную продукцию (включая постоянные производственные расходы).

Валовая прибыль или валовая маржа

          Вычитается коммерческие и административные расходы.

          Чистая прибыль

          Метод абзорпшен-костинг имеет несколько вариантов, сравнительная характеристика которых представлена в таблице 1.1.

Сравнение вариантов абзорпшен-костинга (absorption costing)

          При варианте абзорпшен-стандарт-костинг основное производство включает затраты, которые должны быть отнесены на продукт, а не те, которые на самом деле имели место.

          При нормальном калькулировании коэффициент распределения ОПР умножается на фактический объем. При стандарт-костинг бюджетный коэффициент ОПР умножается на норматив, рассчитанный как произведение фактического объема на норму, например, трудовых затрат. При нормальном калькулировании собираются данные только о фактических затратах труда. При стандарт-костинг генерируются как фактические, так и нормативные данные.

          Стандарт-костинг схож с отечественной системой нормативного учета и позволяет учитывать затраты с выделением отношений от норм с указанием их причин возникновения.

2.    Система ABC (Activity-Boscol-Costing).

В общей системе управления затратами важное место занимает система учета затрат, основанная на деятельности, или калькулировании на основе деятельности.

Суть данного подхода такова:

Эффективным направлением снижения издержек является управление ресурсопотребляющей деятельностью с помощью  ее побудитилей (причин). Управление издержками должно обеспечить реальное сокращение затрат путем сокращения деятельности, не создающей добавленную стоимость, и совершенствование деятельности, ее создающей, то есть повышающей ценность изделия.

Кортко методологию системы ABC можно определить следующим образом:

1.           определение основных видов деятельности предприятия: основные (фондоемкие, трудоемкие) и вспомогательные (заказы материалов, их получение, переработка, административные расходы и др.);

2.           определение факторов себестоимости по конкретным видам деятельности (например, если плановые затраты на производство собираются по сериям составляющих элементов какой-либо установки, то основным фактором оказывающим влияние, будет количество этих серий;

3.           создание центров ответственности по каждому виду деятельности;

4.           перенесение затрат с видов деятельности на создание продуктов. В качестве базы распределения принимаются спрос на продукцию. Как измеритель процесса здесь выступают факторы себестоимости, оказывающие влияние по конкретному виду деятельности.

Метод калькуляции себестоимости по операциям обычно анализируется с точки зрения управленческого учета по таким параметрам, как: оценка запасов; принятие решения; контроль.

Основной особенностью системы ABC является выделение затрат, относимых на производство единицы продукции, партии изделий, общепроизводственные расходы и общехозяйственные расходы.

Данный метод имеет ряд достоинств:

1.     Он позволяет подробно анализировать накладные расходы, что имеет большое значение для управленческого укета.

2.     Метод ABC дает возможность более точно определить затраты на неиспользуемые мощности для периодического их списания на счет прибылей и убытков. Стоимость единицы продукции, оцененная с помощью данного метода, является наилучшей финансовой оценкой потребленных ресурсов, так как учитывает сложные альтернативные способы определения связей между продукцией и использованием ресурсов.

3.     Метод ABC позволяет косвенным образом оценить уровень производительности труда: отклонение от количества потребленных ресурсов, а следовательно, от выпуска или сравнения фактического уровня распределения затрат с тем объемом, который мог бы быть возможным при реальном обеспечении ресурсами.

4.     Метод ABC не только доставляет новую информацию о затратах, но и генерируют ряд показателей нефинансового характера, в основном измерителей объема производства и определение производственных мощностей предпрития.

Затраты по отдельным операциям и количество объектов распределения затрат представляют индивидуальные измерители производительности; в совокупности они могут дать коэффициенты распределения затрат, которые могут служить в качестве измерителей производительности каждого вида деятельности, контроля со стороны руководящего персонала.

Внедрение системы ABC в практику работы, на наш взгляд обеспечило бы достоверное исчисление себестоимости конкретных изделий, что значительно повысит объективность оценки рентабельности продукции.

3.    Система "директ-костинг".

В зарубежной теории и практике учета в настоящее время самой точной считается калькуляция, в которую включены только затраты, непосредственно связанные с выпуском данной продукции, а не калькуляция, которая после многочисленных расчетов и распределений включает в себя все виды расходрв предприятия.

Поэтому в целях совершенствования методики принятие управленческих решений был разработан учет переменных затрат (директ-костинг).

При системе директ-костинг определяется ограниченная себестоимость, включающая в себя только сумму переменных затрат. Этот показатель сравнивается с выручкой за период и определяется маржинальный доход за отчетный период (брутто прибыль, сумма покрытия). Нетто-прибыль предприятия представляет собой разницу между полученной величиной и суммой постоянных затрат, которые не распределяются между изделиями, а списываются общей суммой на финансовые результаты отчетного периода (одноступенчатый учет сумм покрытия).

 выручка от реализации

-

 переменные производственные затраты

 (распределены по носителям затрат)

-

 переменные управленческие и сбытовые затраты

 (распределены по носителям затрат)

=

 маржинальный доход по носителям затрат

-

 постоянные затраты

=

 нетто-результат за отчетный период (прибыль).

          Блок постоянных расходов может подразделяться на ряд сегментов: место возникновения затрат; общее количество произведенной продукции конкретного вида; группа изделий; центр ответственности; предприятие в целом.

Доходы.

Переменные индивидуальные затраты

Результат-брутто 1

Постоянные затраты, относимые на конкретные виды готовой продукции.

Результат-брутто 2

Постоянные затраты группы изделий.

Результат-брутто 3

Постоянные затраты по местам возникновения.

Результат-брутто 4

Постоянные затраты центров ответственности.

Результат-брутто 5.

Постоянные затраты предприятия как единого комплекса.

Результат отчетного периода.

Многоступенчатый учет маржинального дохода дает необходимую информацию для принятия решений при формировании и выборе ассортимента продукции, целесообразности принятия новых заказов, снятии с производства устаревшей и подготовке производств новой продукции.

Важным достоинством системы директ-костинг является возможность детального и качественного изучения зависимости между объемом производства, затратами, маржинальным доходом и прибылью. Наглядно это можно представить с помощью графика.

                                                                                   N

Затраты                                                                                z

Доход,

Тыс.руб.                                                         постоянные             маржинальный

               20                                                      затраты                             доход

                                                        MD=Z c                         z v

               10

                                                                       переменные

                                                                                                                    затраты

                          10     20     30     40     50    К    Объем продукции тыс. штук

N – объем производства в стоимостном выражении;

Z – полная себестоимость продукции;

Z v – переменные затраты;

Z e – постоянные затраты;

MD – маржинальный доход;

К – точка критического объема производства.

Рис. 1.11.          

          Точка критического объема производства (точка безубыточности) показывает тот объем производства, при котором величина выручки от реализации продукции равна ее полной себестоимости. Данная зависимость и возможность ее изучения позволяют выявить изделие с большей рентабельностью, обеспечивают получение информации, позволяющей быстро переориентировать производство в ответ на изменение условий рынка.

          Если выручку представить как произведение цены продаж единицы изделия (P) и количества проданных единиц (Q), а затраты пересчитать на единицу изделия, то получим уравнение.

P * q = Z c + Z v * q + П;

П – прибыль

          При условии, что выручка равна полной себестоимости, уравнение примет вид:

P * q = Z c + Z v *q;

          Это уравнение является основным для получения необходимых оценок.

1.    Расчет критического объема производства.

q = Z c       =   Z c

    p - Z v      MD

          Критический объем производства можно изобразить еще двумя способами ( рис.1.11."а" и 1.12.)

Затраты,

Доход               Убыток          Прибыль

                           Объем производства

Рис. 1.11. "а" Критический объем производства.

          Маржинальный доход является функцией Y1 проданных изделий: Y1 = MD – q

     Результат

(прибыль и убытки)

                                        Убыток                Прибыль

                                                         К         Объем производства

Рис. 1.12 Критический объем производства

Результат представляет функцию Y2

Y2 = MD * q – Z c

2.    Расчет критического объема выручки

N =  Zc        = Zc

       1-Zv   MD

           p      p

          Для расчета критического объема реализации при условии снижения цены на изделие и сохранения прежней величины маржинального дохода используется следующее соотношение:

MD0 * Q0 = MD1 * Q1;           Q1 = MD0 * Q0

                                                           MD1

0 – показатели предшествующего периода;

1 – показатели отчетного периода.

3. Отчет критического уровня постоянных затрат:

Z c = N – Z vaz = p * q – Z v *q = q * ( p – Z v ) = q * MD

Z vaz = Общие переменные затраты;

          Эта формула позволяет определить величину постоянных расходов, если задан уровень маржинального дохода в процентах к цене изделия, или в процентах к объему реализации.

Z c = q * MD * B % kN

                      100

4.    Расчет критической цены реализации

P = Z c + Z v

        q

5.    Расчет уровня минимального маржинального дохода (в процентах от выручки):

MD b% kN = Z c *100

                         N

6. Расчет планового объема для заданной суммы ожидаемой       прибыли:

qпл. = Z c + Rпл.   , где

                 P – Z v

Rпл. – плановый объем прибыли.

          В условиях рыночной экономики директ-костинг дает информацию о возможности использования в конкурентной борьбе демпинга- продажи товаров по заведомо заниженным ценам, что связано с установлением нижнего предела цены.

          Этот прием применяется в периоды временного сокращения спроса на продукцию для завоевания рынков сбыта.

          Таким образом, благодаря "директ-костингу" расширяются аналитические возможности учета, причем наблюдается процесс тесной интеграции учета и анализа.

          Организация производственного учета по системе "директ-костинг" связана с рядом проблем, которые вытекают из особенностей, присущих этой системе.

1.      Возникают трудности при разделении расходов на постоянные и переменные, поскольку чисто постоянных или чисто переменных расходов не так уж много.

2.      "Директ-костинг" не дает ответа на вопросы, какова полная себестоимость продукта. Поэтому требуется дополнительное распределение условнопостоянных расходов, когда необходимо знать полную себестоимость готовой продукции.

Для решения первой проблемы можно использовать, например, метод корреляции или метод наименьших квадратов.

При использовании метода корреляции берутся данные о выпуске продукции и о затратах за исследуемый период. Все точки наносятся на график, заполняется корреляционное поле. Затем визуально проводится линия совокупных затрат, которая, пересекается с осью ординат, показывает величину постоянных расходов в общей сумме затрат (рис. 1.13.).

Затраты

       100

                                                            Выпуск продукции

                       2      4     6      8    10     12

Рис. 1.13. Метод корреляции.

          Метод наименьших квадратов позволяет наиболее точно определить состав общих затрат и содержание в них постоянной и переменной составляющих.

          Рассчитывают коэффициенты а и а0 в управлении прямой

y = а0 + а * x; таким образом, что квадрат расстояний от всех точек совокупности до теоретической линии регрессии минимальный.

          а0 – показывает величину постоянных затрат, а коэффициент а – долго переменных затрат в расчете на единицу продукции.

          Вторая проблема также может быть решена путем периодического расчета полной себестоимости внесистемно (в зависимости от целей управления).

          Таким образом, данная система позволяет анализировать затраты и результаты деятельности, дает возможность управлять величиной прибыли, которая является важнейшим показателем деятельности предприятий в условиях рыночной экономики.

1.2.      Анализ безубыточности производства.

Задачи анализа безубыточности

          Анализ безубыточности базируется на зависимости между выручкой от реализации, издержками и прибылью в течении краткосрочного периода, когда производство продукции ограничено определенными производственными мощностями, увеличение или уменьшение которых за короткий отрезок времени невозможно. Однако привличение дополнительных трудовых или материальных ресурсов в течении короткого промежутка времени вполне реально.

          В основе анализа безубыточности лежит деление совокупности затрат по снабжению, производству и реализации продукции на постоянные и переменные.

          Задачи анализа безубыточности:

1.    определение точки безубыточности;

2.    определение количества единиц продукции, которая надо реализовать для получения запланированной прибыли;

3.    установление цены продукции, позволяющей обеспечить спрос и прибыль на запланированном уровне;

4.    выбор наиболее эффективных технологий производства;

5.    принятие оптимального производственного плана.

Отсюда совершенно очевидно, что анализ безубыточности является одним из методов анализа спроса в условиях рыночной экономики.

Рассматриваются два подхода к анализу безубыточности: экономический и бухгалтерский.

Экономическая модель безубыточности.

Для увеличения объема реализованной продукции предприятие должно снизить цену единицы продукции. Это причина того, что выручка от реализации не возрастает пропорционально общему объему продаж. Более того, в какой-то момент положительный эффект от увеличения объема продаж окажется ниже отрицательного влияния снижения цен. Экономическая модель поведения затрат, объема производства и прибыли графически выглядит так, то линия совокупного дохода (ОE), возрастающая в начале, постепенно замедляет подъем, а затем опускается вниз.                            D

Затраты и выручка                B                     С

от реализации, DE                                                   E              

                           A                                                                 F

                                                           Объем производства и реализации

                           O                                продукции, натуральных единиц

Рис. 1.14. экономическая модель поведения затрат и выручки от реализации

AD – поведение совокупных затрат;

AB – на начальном этапе производство и совокупные затраты резко возрастают. Это происходит за счет "давления" большей массы постоянных затрат на незначительный объем производства;

BC – крутизна линии совокупных затрат уменьшается, поскольку постоянные затраты в составе совокупных при росте объема производства занимают меньший удельный вес. В это период оборудование эксплуатируется на уровне проектной мощности, используется преимущества организации труда: непрерывные графики основного производства, специализация, массовый или серийный выпуск продукции.

          В точка C и D линия совокупных затрат опять круто возрастает. Это происходит потому, что при эксплуатации оборудования выше проектного уровня возникают его непредвиденные обстановки. Одновременно усложняются графики работы основного производства, возникают сбои в материально-техническом снабжении и нехватка ресурсов и, как следствие всего того, кризисные ситуации. В результате увеличиваются удельные затраты на единицу продукции и линия совокупных затрат стремится вверх.

          Линия AF отражает поведение суммарных постоянных затрат предприятия.

Бухгалтерская модель безубыточности.

           При построении бухгалтерской модели делается допущение о неизменности переменных издержек и цены реализации единицы продукции, в результате чего зависимость выручки от реализации и совокупных затрат от изменения объемов производства и реализации носит линейный характер.

   Выручка от реали- Выручка от реализации по                          Совокупные затраты по экономической

    зации, сов.затраты,    бухгалтерской модели                                                      модели

                 DE

                                                                               Совокупные затраты по бухгалтерской модели

                                                                         Постоянные затраты по бухгалтерской модели

0                          Q1                                     Q2    Объем производства и реализации продукции,

                                                                                             натуральные единицы

Рис. 1.15. Бухгалтерская модель поведения затрат и выручки от реализации.

          Отличие бухгалтерской модели безубыточности от экономической: в первой лишь одна точка безубыточности, а не две, как в экономической модели. Значит, с увеличением объема производства зона прибыли увеличивается и наиболее выгодным становится производство при максимальной загрузке производственных мощностей.

          Бухгалтерская модель отражает совокупные затраты и выручку от реализации не для всех уровней производства, а лишь для того, который предприятие предпологает достичь или который она обычно обеспечивала в прошлом. Для этих уровней производства оно имеет информацию о затратах. На рис. 1.15. предпологаемый уровень представлен отрезком Q1Q2.  В бухгалтерской модели линия совокупных  затрат показывает лишь достаточное точное соответствие в определенном диапозоне производства. При этом допускается, что удельные переменные затраты на единицу продукции в этом диапозоне постоянны, поэтому линия совокупных затрат прямая.

          Сравним выручку от реализации в экономической и бухгалтерской моделях. Очевидно, что при построении линии выручки от реализации в бухгалтерской модели было сделано допущение, что в предпологаемом диапозоне объемов производства цена единицы продукции неизменна. Отсюда линия выручки прямая. С точки зрения адекватности действительности такое допущение приемлемо в краткосрочном периоде для предприятий, спрос на продукцию которых неэластичен по ценам или если основными факторами спроса является неценовые, например потребительские предпочтения, реклама и т.д. Более того, в длительном периоде уменьшить объем реализации можно, как правило, только при помощи цены, считая ее уровень. Поскольку область применения анализа безубыточности ограничивается краткосрочным периодом, допущение о неизменности цен в бухгалтерской модели не вступает в противоречие с действительностью.

Точка безубыточности.

          При анализе безубыточности используют не только графический, но и математический подход к отражению о обработке исходной информации о затратах и результатах производственно-коммерческой деятельности предприятия. При разработке и применени математических формул следует иметь в виду, что постоянные затраты являются постоянной совокупной (суммарной, общей) величиной для всего объема производства, а переменные отражают затраты на единицу продукции и изменяются в зависимости от изменения объема производства. значит, удельная прибыль в расчете на единицу продукции также будет изменяться в зависимости от уровня производства.

          Математическая зависимость между прибылью, объемом производства и затратами будет такой:

          NP = pq – ( c + vq);        формула 1

NP – чистая прибыль;

q  - количество проданных единиц продукции, натуральные единицы;

 p – цена реализации единицы продукции, DE;

 v – переменные затраты на единицу продукции, DE;

 c – совокупные, постоянные затраты, DE.

          На чистую прибыль влияют факторы:

-         объем производенной или реализованной продукции;

-         цена единицы реализованной продукции;

-         переменные затраты на производство, реализацию и управление;

-         постоянные затраты, связанные с производством, реализацией и управлением предприятием.

Прежде всего необходимо определить объем производства и реализации, при котором предприятие обеспечивает возмещение всех затрат.

Точка безубыточности- это такой объем продукции, при реализации которого выручка покрывает совокупные затраты. В этой точке выручка не позволяет предприятию получить прибыль, но и убытки тоже отсутствуют. В соответствии с чем согласно формуле 1 точка безубыточности будет на уровне производства, на котором

c + vq = pq – NP                      формула 2

поскольку NP = O,

pq = c + vq                                  формула 3

          Для определения точки безубыточности можно также использовать показатель валовой, или марженальной прибыли (MR). К определению того показателя приводятся различные подходы: "разница между продажной ценой и удельными переменными затратами называется валовой прибылью на единицу продукции" или "из цены продажи продукции вычитаются переменные расходы или частичная себестоимость продукции (ЧС) и определяется маржинальная прибыль". Во всех случаях его расчет и использование основаны на том, что в предпологаемом диапозоне производства цена продукции и удельные переменные затраты постоянны. Следовательно, и разница между продажной ценой и переменными затратами на единицу продукции должна быть постоянна. Для обеспечения безубыточности производства эта разница, или маржинальная прибыль, должна покрыть постоянные затраты.

Цена единицы = Удельные постоянные + Удельные переменные

    продукции                  затраты                                затраты

          Или в точке безубыточности маржинальная прибыль равна удельным постоянным затратам, так как в этом случае:

Цена единицы – Удельные переменные = Удельные постоянные

  продукции                     затраты                              затраты

          При соблюдении этого правила каждая единица продукции не приносит ни прибыли, ни убытка.

          Тогда:

Точка безубыточности = Совокупные постоянные затраты

                                              Удельные постоянные затраты

          Или:

Точка безубыточности = Совокупные постоянные затраты

                                              Маржинальная прибыль

Формула безубыточности:

Qкр. = С

         MR

Qкр. – критический объем продаж, или точка безубыточности, натур.ед.;

MR – маржинальная прибыль, DE, MR = p – v;

Целевая прибыль и планирование объемов производства.

          Метод маржинальной прибыли позволяет быстро определить, какой объем продцукции предприятию необходимо произвести и реализовать для получения желаемой величины прибыли в планируемом периоде. Очевидно, что выручка от реализации продукции должна быть достаточно высокой и обеспечивать покрытие всех затрат и получение запланированной прибыли. Так как прибыль равна разности между выручкой от реализации продукции и затратами, выручка будет равна сумме прибыли и совокупных затрат, которые складываются из постоянных и общих переменных затрат, или

          pq = np + c + vq;

но

          pq – vq = np + c.

          E MR = np + c – совокупная (общая, суммарная) маржинальная прибыль должна, во-первых, покрывать постоянные затраты и, во-вторых, быть достаточной для получения запланированной прибыли. Но так как MR = p – v, плановое количество продукции (Qпл.), которая предприятие должно произвести для получения необходимой прибыли, можно рассчитать по формуле:

          Qпл. = np + c

                      MR

Определение цены в анализе безубыточности.

          Анализ безубыточности позволяет определить, по какой цене нужно продавать продукцию, чтобы обеспечить спрос на нее и получить запланированную прибыль.

          Если предприятие приступает к производству новой продукции, оно должно прежде всего определить минимально допустимую цену, по которой ее можно продать, чтобы покрыть затраты на производство, реализацию и управление. Исходя из формулы расчета точки безубыточности (формула 3) минимально допустимая цена (Pmin) будет определяться следующим образом:

          Pmin = c + vq    ,         формула 4

                      q

или

          Pmin = c + v      ,          формула 5

                    q

где  с    - удельные постоянные затраты.

       q

          В разделе "Точка безубыточности" мы отмечали нецелесообразность расчета постоянных затрат на единицу продукции. Однако, формула 5 служит отправной для расчета цены, которую требуется установить, если спрос на продукцию неэластичен, а предприятие в краткосрочном периоде планирует получить прибыль, не снижая объем продаж и устанавливает норму прибыли на изделие. Тогда:

          Pпл. = с + v + np  ,      формула 6

                   q           q

где np  - норма прибыли на одно изделие, DE

       q

В общем виде плановая цена будет определяться по формуле:

           Pпл. = c + v + np         формула 7

                           q

          Рассчитанная по формуле 7 цена позволяет покрыть издержки предприятия и получить запланированную прибыль.

II Глава

Анализ себестоимости промышленной продукции ОАО "Электромашина".

2.1.Краткая социально-экономическая характеристика             ОАО "Электромашина".

ОАО "Улан-Удэнский завод Электромашина" был создан 15 апреля 1903г. и является правоприемником Улан-Удэнского завода "Электромашина".

Завод является специализированным предприятием по выпуску  электродвигателей, а также занимается выпуском бытовой техники, такой как электрокипятильники, электрочайники, тэны и другие виды продукции.

За достижение больших успехов, за научно-исследовательские работы завод "Электромашина" награжден орденом "Знак почета".

Основными потребителями являются предприятия лесопромышленного комплекса, горнодобывающей промышленности, машиностроения.

Общее падение производства в промышленности отразилось и на заводских показателях.

Таблица 2.1.

Основные технико-экономические показатели.

Данные таблицы 2.1. показывают снижение объемов производства электродвигателей, что указывает на продолжение финансового кризиса промышленности.

Выпуск товаров народного потребления был обусловен наличия сырья. Однако по электрочайником произошло падение выпуска из-за отсутствие оборотных средств, необходимых для закупки сырья. Мелкими партиями аллюминий не поставляли, а на крупную приходилось ждать накопления суммы. А по электрокипятильникам, в связи с его меньшей, материалоемкостью, производство даже увеличилось.

Реализуя свою продукцию, завод в основном старается получать от покупателей предоплату или заручиться договором о поставках встречной продукции.

В 1999г. завод "Электромашина" получил убыток в размере 34,9 тыс.руб. На это повлияло заключенная сделка. По контракту фирма открыла в Тверьуниверсалбанке безотзывной аккредетив на сумму 515180 долларов США. За полностью отгруженную продукцию. Завод не ролучил своевременно денежные средства, и остаток составляет 131175 долларов США.

2.1.             Анализ общей суммы затрат на производство промышленной продукции.

В условиях хозяйственной самостоятельности предприятий, сложности их ориентации в рыночных условиях существенно возрастает роль учета и анализа как единого инструмента для принятия различных управленческих решений. Проблема заключается в практическом применении на предприятии хорошо разработанных приемов и методов экономического анализа.

По данным завода "Электромашина" нами был проведен анализ себестоимости продукции, результаты которого предлагаем к рассмотрению.

Анализ себестоимости продукции был проведен с целью решения следующих задач:

1.    определение динамики по основным показателям себестоимости;

2.    определение причин изменения себестоимости по факторам, по видам продукции, по статьям калькуляции;

3.    выявление и оценка неиспользованных возможностей снижения себестоимости и разработка мер по моболизации резервов снижения себестоимости.

Источниками анализа послужили данные бухгалтерской отчетности – форма №2 "Отчет о прибылях и убытках", форма №5 (в разрезе элементов затрат), данные статистической отчетности – форма №5-з "Сведения о затратах на производство и реализацию продукции (работ, услуг) предприятия, калькуляции себестоимости отдельных видов продукции, журнал-ордер №10, ведомость №12.

При определении динамики затрат проводится анализ по экономическим эелементам затрат, который позволяет изучить состав затрат, определить удельный вес каждого эелемента в общей сумме затрат.

     Сопоставлением затрат по экономическим элементам в абсолютной сумме и в процентах к общим затратам за отчетный год с затратами за предшествующий год выявляются направления в изменении отдельных элементов затрат.

Таблица 2.2.

Анализ затрат по экономическим элементам.

          Наибольший удельный вес в общих затратах занимают материальные затраты, что говорит о материальном характере производства.

          Повышение общей суммы затрат было вызвано повышением суммы каждого элемента затрат.

          Для выявления причин изменения общих затрат рассматривают структуру затрат на производство, а затем влияние ее изменения на изменение общих затрат.

          Расчет производится по формулам:

            Оз (N) = Зp0 * In - З p0

                    Оз (структура затрат) = Зp1 – Зp0 * In

Где

Оз – общая сумма затрат;

Зp – затраты каждого вида (по элементам затрат);

N – выпуск продукции;

I – индекс выпуска продукции.

Таблица 2.3.

Анализ структуры затрат на производство.

Таблица 2.4.

Расчет влияния изменения структуры затрат

на изменение общих затрат.

In = 22428,5 = 0,78

       28764,6

  О з = (-3375,8 + 6789,3) + (-1839,7 + 5306,3) + (-322,3 + 1769,4) + (-514 + 2453,9) = 10267,1 руб.

          Таким образом, увеличение общих затрат было вызвано увеличением затрат по всем экономическим элементам. Если бы объем производства остался на уровне 1998г. увеличение себестоимости составило бы 16318,9 тыс.руб., но снижение объема производства сократило данный рост себестоимости до 10267,1 тыс. руб.

2.3.      Анализ затрат по статьям калькуляции.

Более широкое распространение как показатель получила себестоимость продукции по калькуляционным статьям затрат. Учет по калькуляционным статьям позволяет определить целевое направление затрат и исчислить себестоимость отдельных видов и единицы продукции. При этом определяются такие показатели, как заводская себестоимость  и полная себестоимость.

Таблица 2.5.

Анализ себестоимости продукции

по статьям калькуляции.

        Заводская себестоимость составила 99,96% полной себестоимости, что говорит о незначительном размере внепроизводственных расходов.

          Как видно, себестоимость продукции возросла на 37,5% (35685,9 / 25946,7 * 100); за счет повышения затрат по всем статьям калькуляции. Однако наибольшее влияние имело повышение цеховых расходов:

-80,5% (7835,2 / 9739,2 * 100) от общего увеличения себестоимости. Удельный вес цеховых расходов в полной себестоимости продукции возрос в 1,5 раза (41,74 / 27,2).

          Увеличение удельного веса потерь от брака на 0,2% вызвало снижение объема производства на 44,9 тыс.руб. (22428,2 * 0,2%).

          На себестоимость продукции оказывают влияние различные факторы, расчет степени влияния которых предтавлен в таблице 2.6.

Таблица 2.6.

Расчет влияния изменения различных факторов

на изменение полной себестоимости.

In = 100 –78 = 22% - невыполнение плана.

          Уровень затрат на изделие снизился только по заработной плате, остальные же статьи затрат вызвали рост полной себестоимости.

2.4.      Анализ себестоимости продукции.

Себестоимость всей продукции представляет собой слагаемое  себестоимостей отдельных видов продукции. Путем сопоставления себестоимости единицы продукции каждого вида выявляются направления и темп изменения себестоимости, определяется неравномерность снижения по видам продукции.

Таблица 2.7.

Анализ себестоимости единицы отдельных

видов продукции.

          Таким образом, повыщение общей себестоиости вызвао повышением себестоимтью единицы продукции, за исключением тынов. При этом объемы производства по большинству видов продукции снизились.

          Повышение полной себестоимости единицы продукции определенного вида было вызвано повышением затрат по всем статьям калькуляции (приложение №1).

2.4.1. Организация учета затрат себестоимости по   переменным расходам.

          Формирование себестоимости на заводе "Электромашина" осуществляется на основе калькуляционного варианта, традиционного для отечественных предприятий.

          В условиях рыночной экономики особую актуальность приобретает внедрение в отечественную практику система "директ-костинг".

          При калькулировании себестоимости продукции по системе "директ-костинг" постоянные затраты не распределяются между носителями, то есть видами продукции. Прямые материальные затраты, прямые трудовые затраты и переменные общепроизводственные расходы (ОПР) являются основными элементами себестоимости, которые участвуют при расчете себестоимости продукции.

Калькуляция себестоимости по переменным расходам.

Себестоимость

          Затраты производства        Непроизводственные расходы

Материалы  Трудозатраты   Накладные расходы

                          Пер.нак.расходы      Пост.нак.расходы

Запасы НЗП       Запасы готовой продукции    Счет прибылей и убытков

          Такой вариант калькулирования без специальных дополнительных расчетов представляет нужную, в условиях рынка, информацию о тенденциях изменения затрат в условиях изменения объема.

          Проблема учета косвенных затрат с позиций "директ-кистинг" рассматривается следующим образом:

          косвенные расходы подразделяются на общехозяйственные расходы, носящие постоянный характер, и общепроизводственные, включающие в себя как постоянные расходы, так и переменные.

          Такой подход вызывает необходимость ведения аналитического учета по счету 25.

          При этом бы снизилась трудоемкость учетных работ, связанных с расчетами по распределению накладных расхоров.

          Таким образом реализуется двухступенчатый принцип учета маржинального дохода. Схема двухступенчатого учета маржинального дохода выглядит следующим образом:

Выручка от реализации                                                                  33692,2 т.руб.

-

          Переменные прямые производственные расходы                       19691,4 т.руб.

=

          Маржинальный доход (сумма покрытия I)                                  14000,8 т.руб.

-

          Постоянные производственные нак.расходы подразделений    7745,3 т.руб.

=

          Маржинальный доход (сумма покрытия II)                                  6255,5 т.руб.

-

          Пост.расходы: общехозяйственные и коммерческие 15,9+6618,2=6634,1 т.р.

--------------------------------------------------------------------------------------------

          Результат от реализации                                                                 - 378,6 тыс.руб.

          Данный учет позволяет определить, на какой ступени выручка от реализации продукции перестает покрывать затраты предприятия.

          В данном случае, при неполной реализации готовой продукции выручка не покрыла постоянных расходов предприятия в целом. Так как постоянные расходы не распределялись между реализованной продукцией и остатками готовой продукции, а были списаны общей суммой на реализацию, предприятие получило убыток в размере 378,6 тыс.руб. А при исчислении полной себестоимости продукции, когда часть постоянных расходов заключена в остатках готовой продукции и не учавствует в расчете результата от реализации, предприятие имело прибыль от реализации в размере 328,2 тыс.руб.

          Внедрение системы "директ-костинг" обеспечило бы более точное определение себестоимости, при котором различные распределения косвенных затрат не искажает бы данный показатель. При этом лучше вид на окупаемость изделия, что позволяет установить контроль за их рентабельностью.

          Для повышения контроля за уровнем себестоимости целесообразно было бы сочетать систему "директ-костинг" с элементами нормативного учета, аналогичного западной системе "стандарт-костинг". Реальные возможности интеграции в отечественном учете, нормативного учета и "директ-костинг" открывает счет 37 "Выпуск продукции (работ, услуг). При этом формировалась бы фактическая себестоимость с выделением нормативной себестоимости и отклонение от нее.

Таблица 2.8.

Отчет о прибылях и убытках.

          При использовании метода учета переменных затрат отчет "О прибылях и убытка" не дает информации о маржинальном доходе, который является важнейшим показателем при использовании данного метода.

          Поэтому при внедрении элементов "директ-костинг" в отечественную          практику учета затрат было бы целесообразно ввести новую форму отчета "О прибылях и убытках".

Таблица 2.9.

Отчет "О прибылях и убытках".

Маржинальный подход.

          В таком отчете четко видна величина маржинального дохода. Сумма постоянных затрат разбита по составляющим элементам, что также важно для анализа затрат. Помимо себестоимости реализованной продукции здесь покзана себестоимость и готовой продукции, что устраняет необходимость привличения других форм отчетности для определения величины данного показателя.

Таблица 2.10.

Отчет "О прибылях и убытках"

Маржинальный подход.

          Финансовый результат от реализации продукции при определении полной себестоимости, рассчитанный по зарубежной методике, отличается от от финансового результата, рассчитанного по отечественным принципам. Причина заключается в следующем. В отечественной практике абсолютно все косвенные расходы распределяются между видами продукции и являются составляющими полной себестоимости продукции.

          В зарубежной их практике расходы, не связаны с производством продукции, рассматриваются как расходы за периоды. Они не распределяются между видами продукции, а показываются в отчете общей суммой.

          Таким образом, применение элементов "директ-костинг" в отечественном учете затрат, внедрение международного опыта по учету затрат и результатов координально меняет отечественную концепцию калькулирования, учета и расчета финансовых результатов, в частности основного финансового результата- от реализации продукции.

2.4.2. Анализ себестоимости, исчисленной по переменным затратам.

          Применение различных методов учета затрат влияет на величину себестоимости продукции и тем самым на величину прибыли. При методе учета переменных затрат на продукт относят только переменную часть производственных расходов,и они распределяются между остатками готовой продукции и себестоимостью реализованной продукции, а все постоянные расходы рассматриваются как затраты, относимые на период времени.

          Таким образом, себестоимость продукции будет выглядить следующим образом:

Таблица 2.11.

Себестоимость продукции, исчисленная по

переменным затратам.

          На увеличение себестоимости, как и в случае исчисления полной себестоимости в большей степени повлияло увеличение цеховых расходов – 80,2% общего увеличения.

          Рассчитав себестоимость по переменным затратам единицы каждого вида продукции, заметим, что и в том случае произошло снижение себестоимости единицы продукции, такой как тэны (табл.2.12.).

Таблица 2.12.

Переменная себестоимость единицы продукции.

          Лежащая в основе "директ-костинг" классификация затрат на постоянные и переменные обуславливает особенности экономического анализа и управления.

          Одной из этих особенностей организации анализа является анализ взаимосвязи объема производства себестоимости и прибыли на базе данной классификации. Такое деление затрат помогает решить задачу максимизации массы и прироста прибыли за счет относительного сокращения тех или иных расходов. Оно также позволяет судить об окупаемости затрат и дает возможность определить "запас финансовой прочности" предприятия на случай осложнения коньюктуры и других затруднений.

          Анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости и прибыли проводится с помощью графика (рис.1.2.) и различных арифметических расчетов. Основным моментом является определение точки безубыточности или порога рентабельности.

          Порог рентабельности- это такая выручка от реализации, при которой предприятие уже не имеет убытков, но еще не имеет и прибылей. Результата от реализации после возмещения переменных затрат в точности хватает на покрытие постоянных затрат, и прибыль равна нулю.

          Попробуем определить значение порога рентабельности для завода "Электромашина". При этом сделаем допущение, что объем производства продукции равен объему ее реализации.

Таблица 2.13.

Исходные данные для определения порога рентабельности.

          Прибыль = результат от реализации   -  постоянные   =  0

                              после возмещения пере-        затраты

                              менныз затрат

или:

Прибыль =        порог          *  результат от      - постоянные = 0

               рентабельности         реал-ции после    затраты

                                                     возмещения

                                                     пер.затрат в относительном

                                                     выражении

          Из последней формулы получаем значение порога рентабельности:

Порог рентабельности = Постоянные :  Результат от реализации

                                              затраты            после возмещения перемен-

                                                                         ных затрат в относительном

                                                                         выражении

          В данном случае порог рентабельности равен:

14507 тыс.руб.  =  35908 тыс.руб.

                 0,404

          Порог рентабельности также можно определить графическим способом, который основан на равенстве результата от реализации после возмещения переменных затрат и постоянных затрат при достижении порогового значения выручки от реализации.

Затраты,                                         Результаты от реализации после

тыс.руб.                                          возмещения переменных затрат

        15000

                                                 К                      Постоянные затраты

        14507

        13000                                      Порог рентабельности

               0

                               15000     35908       Выручка от реализации, тыс.руб.

Рис. 2.1. Определение порога рентабельности.

          В точке К результат реализации после возмещения переменных затрат и постоянных затраты равны.

          Итак при достижении выручки от реализации в 35908 тыс.руб. предприятие достигнет окупаемости и постоянных, и переменных затрат.

          Фактическая выручка на предприятии меньше ее порогового значения на 381 тыс.руб. или 1,1%. Постоянные затраты не окупаются полностью за счет выручки, что приводит к возникновению убытка в размере 159 тыс.руб.

          Исходя из показателя порога рентабельности найдем пороговое (критическое) значение объема производства в натуральном выражении.

          Обычно для этого используются формулы:

q = R      или   q =      C        ;  

       p                         p – v

где:

q – пороговое количество товаров;

R – порог рентабельности данного товара;

P – цена реализации;

С – постоянные затраты, необходимые для деятельности реализации;

V  - переменные затраты на единицу товара.

           Эти формулы можно использовать, когда производится один вид продукции, который своей выручкой от реализации покрывает все переменные затраты предприятия. Когда же выпускаются несколько видов продукции, расчет объема производства, обеспечивающего безубыточность определенного вида продукции, осуществляется по формуле, учитывающей роль этого товара в общей выручке от реализации и приходящуюся, таким образом, на него долго в постоянных затратах.

q =           C + Y1___________________                 ,где

     (p1 – v1) + (p2 – v2) + … + (pn – vn)

Y1 – удельный вес I-го вида продукции в общей выручке от реализации

(в долях единицы);

Pi и Vi – соответственно цена I-го вида продукции и переменные затраты на единицу I-го вида продукции;

n -  количество видов продукции.

Таблица 2.14.

Определение критического объема производства

по каждому виду продукции.

          Как видно, пороговое значение объема производства было достигнуто только по четырем из девяти видов продукции. Следовательно, выручка от реализации пяти видов продукции не покрывает постоянные расходы, приходящие на их долю.

          Ту же ситуацию показывает расчет порога рентабельности по каждому виду продукции.

Таблица 2.15.

Определение порога рентабельности по

каждому виду продукции.

          Для того, чтобы определить порог рентабельности по каждому виду продукции, нужно знать сумму постоянных затрат на каждый вид продукции. Для этого общая сумма постоянных затрат распределяется на каждый вид продукции пропорционально их доли в общей выручке от реализации.

          Например, на долю электродвигателей приходится постоянных затрат в сумме 11736 тыс.руб. = (14507 * 0,809). Порог рентабельности этого вида составляет 26432 тыс.руб. = (11736 : 0,444).

          Сопоставляя значения порога рентабельности и выручки каждого вида продукции, заметим, что пять видов продукции не достигли своего порога рентабельности. Положительный результат от реализации доли электродвигателя. Реализации предохранительных устройств не хватило на покрытие убытков от реализации других видов продукции, поэтому общий результат-убыток.

          Деление затрат на постоянные и переменные позволяет рассматривать различные варианты их сочетания и определить, как они влияют на результат от реализации.

          Изменяя величину выручки от реализации, а следовательно, величину переменных затрат, сталкивающие с явлением, которое называется эффектом производственного (операционного) рычага. Суть его в том, что любое изменение выручки от реализации порождает еще более сильное изменение прибыли.

          Рассмотрим пример:

Если предприятие будет стремиться довести выручку от реализации до порогового значения и изменит ее, допустим на 1,1%, то величина выручки составит:

35527 + 391 = 35918 тыс.руб.

одновременно на 1,1% увеличатся переменные затраты:

21179 + 233 = 21412 тыс.руб.

постоянные затраты останутся неизменны.

          Суммарные затраты равны 35919 тыс.руб.

Результат от реализации равен – 1 тыс.руб., то есть убыток.

Таким образом, при увеличении выручки на 1,1% мы снизили убыток на 99%.

Решая задачу максимизации прибыли, можно манипулировать увеличением или уменьшением не только переменных, но и постоянных затрат, и в зависимости от этого вычислять, на сколько процентов изменится результат от реализации.

Например, если с одновременным увеличением выручки на 1,1% снизить постоянные расходы хотя бы на 1%, то получим следующую ситуацию:

Постоянные расходы составили 14362 тыс.руб.

Суммарные затраты равны 35774 тыс. руб.

Результат от реализации – прибыль в размере 144 тыс.руб.

Таким образом, при увеличении переменных затрат на 1,1% и снижении постоянных на 1%, результат от реализации увеличился на 145%.

Доля определения силы воздействия производственного рычага применяют отношение результата от реализации после возмещения переменных затрат к прибыли.

В нашем примере сила воздействия производственного рычага равна (35527 – 21179) : (-159) = 90,2.

Это означает, что при увеличении выручки от реализации, допустим на 1,1%, результат от реализации возрастает на 99%, что и было видно из вышеприведенных расчетов.

Сила воздействия производственного рычага всегда рассчитывается доля определенного размера выручки от реализации. Изменяется выручка от реализации- изменяется и сила воздействия производственного рычага (табл.2.11.).

Эффект производственного рычага поддается контролю на основе учета зависимости силы воздействия рычага от удельного веса постоянных затрат в суммарных затратах: чем больше удельный вес постоянных затрат в общей сумме издержек (при постоянной выручке от реализации), тем сильнее действует производственный рычаг, и наоборот (табл.2.12.).

Когда снижается выручка от реализации, сила воздействия производственного рычага возрастает как при повышении, так и при понижении удельного веса постоянных затрат в общей их сумме. Каждый процент снижения выручки дает все больший и больший процент снижения прибыли, причем сила производственного рычага возрастает быстрее, чем увеличиваются постоянные затраты.

При возрастании выручки от реализации, если порог рентабельности уже пройден, сила воздействия производственного рычага убывает: каждый процент прироста выручки дает все меньший и меньший процент прироста прибыли (при этом доля постоянных затрат в общей их сумме снижается).

Все это полезно для выработки деталей коммерческой политики предприятия. При пессимистических прогнозах динамики выручки от реализации нельзя раздувать постоянные затраты, так как потеря прибыли от каждого процента потери выручки может оказаться многократно большей из-за сильного эффекта производственного рычага. При снижении доходов предприятия постоянные затраты уменьшить трудно. Это означает, что высокий удельный вес постоянных затрат в общей их сумме свидетельствует об слаблении гибкости предприятия. В случае необходимости круто диверсифицироваться, предприятию будет сложно и в организационном, и особенно в финансовом смысле.

Таким образом, повышенный удельный вес постоянных затрат усиливает действие производственного рычага, и снижение деловой активности предприятия выливается в умноженные потери прибыли.

Итак, управляя переменными и постоянными затратами, можно достичь различных результатов.

В таблицах 2.11. и 2.12. представлены вариантные расчеты постоянных и переменных затрат.

Таблица 2.16.

Варианты сочетания постоянных и переменных затрат и

интерпритация результатов (при росте выручки от

реализации и неизменных постоянных затратах).

          В таблице присутствует такой показатель, как "запас финансовой прочности". Он представляет собой разницу между фактической выручкой от реализации и порогом рентабельности. Если выручка от реализации опускается ниже порога рентабельности, то финансовое состояние предприятия ухудшится, образуется дефицит ликвидных средств.

          "Запас финансовой прочности" можно рассчитывать и в процентах к выручке. Этот расчет показывает какое процентное снижение выручки от реализации предприятие способно выдержать без серьезной угрозы для своего финансового положения.

Таблица 2.17.

Варианты сочетания постоянных и переменных

затрат и интерпритация результатов (при данной

выручке от реализации и переменных затратах).

Таблица 2.18.

Интерпритация результатов.

          Мы рассмотрели ситуацию, возникающая при изменении затрат на производство.

          В заключении можно предложить еще один вариант, при котором изменяется структура и ассортимент производимой продукции.

          Так как производство тэнов приносит большой убыток (не окупаются даже переменные затраты), предложим снять его с производства.

          Тогда выручка от реализации производимой продукции составит 35061 тыс.руб.; переменные затраты – 20684 тыс.руб. постоянные затраты имеют ту же величину.

          Тогда результат от реализации будет равен:

          35061 – 20684 – 14507 = -130

          Таким образом, убыток снизился на 18%.

          Если предприятие пожелает сократить прежний объем выручки, можно увеличить выпуск предохранительных устройств, которые полностью себя окупают и пользуются спросом. В данном случае их выпуск увеличится на 4 единицы.

Таблица 2.19.

Определение порога рентабельности по

каждому виду продукции в связи  с

изменением ассортимента.

          При изменении ассортимента и структуры продукции порог рентабельности снизился до 35126 тыс.руб., то есть на 22%. В целом предприятие прошло бы порог рентабельности при такой структуре, несмотря на то, что по четырем видам продукции наблюдается убыток от  реализации. По видам продукции, прошедшим свой порог рентабельности, наблюдается "запас финансовой устойчивости", которого хватает на покрытие убытков от реализации других изделий. Поэтому предприятие получит прибыль в размере 170 тыс.руб.

          "Запас финансовой прочности" в целом по предприятию составляет 431 тыс.руб. = (35551 – 35126) или 1,2% от выручки.

          Это означает, что при данной структуре производимой продукции предприятие сможет выдержать снижение выручки на 1,2% прежде, чем понесет убыток от реализации.

          Итак, чтобы улучшить свое положение и повыситььрезультат от реализации продукции, предприятие может изменить структуру и ассортимент продукции, но тем самым он потеряет долю на рынке. Целесообразнее, наверное, было бы обратить внимание на сокращение постоянных расходов и увеличение объема производства.

          Таким образом, анализ взаимосвязи объема производства, себестоимости, прибыли и маржинального дохода является перспективным направлением развития отечественного анализа хозяйственной деятельности в условиях становления и развития рыночных отношений.

2.5. Анализ затрат на 1 рубль выпущенной продукции.

          Для характеристики уровня и динамики себестоимости продукции применяется показатель затрат на 1 рубль выпущенной продукции.

          Он представляет собой отношение:

A = C  ; где  A – затраты на 1 рубль продукции;

        B           С – себестоимость продукции;

                      B – объем производства.

          Сопоставлением затрат на 1 рубль продукции за 1998 и 1999 годы определяется направление изменения показателей.

Таблица 2.20.

Анализ затрат на 1 рубль выпущенной продукции.

          По данным таблицы 2.20. затраты на 1 рубль продукции повысились по сравнению с 1997 годом на 0,102 руб. = (1,004 – 0,902).

          На изменение затрат на 1 рубль продукции оказывают влияние следующие факторы:

1.    изменение структуры ассортимента отдельных изделий;

2.    изменение затрат в себестоимости отдельных изделий;

3.    изменение оптовых цен на продукцию;

4.    изменение цен на потребляемые ресурсы.

Л = E q * C  ; где

       E q * ц

q – количество произведенной продукции в натуральном выражении;

С – себестоимость единицы продукции;

Ц – оптовая цена единицы продукции.

          Влияние изменения структуры ассортимента производства продукции на изменение затрат на 1 рубль продукции определяется разностью между затратами на 1 рубль продукции 1998 года объемов за 1999 год и 1998 год, то есть:

Лд =   E q 1 * C 0  - E q 0* C 0 = 1,2159 – 0,902 = + 0,3139

          E q 1 * ц 0     E q 0 * ц 0

1 – показатель 1999г.;

2 – показатель 1998г.

          Чтобы определить размер влияния изменения затрат в себестоимости отдельных изделий, необходимо из затрат на 1 рубль продукции 1999 года в оптовых ценах 1998 года вычесть затраты на 1 рубль продукции 1998 года фактически выпущенной продукции в 1998 году:

          Пс = E q 1 * C 0   - E q 1 * C 0 = 1,1703 – 1,2159 = - 0,0456    

                 E q 1 *  ц 0        E q 1 *  ц  0

          Для расчета влияния таких факторов, как цены на ресурсы и готовую продукцию необходимо исчислить промежуточный показатель затрат на 1 рубль продукции в действующих ценах на ресурсы и ценах на готовую продукцию 1998 года.

          Л (цены на = 1,5911 – 1,1703 = +0,4208

              ресурсы)

         Л (цены на готовую = 1,004 – 1,5911 = -0,5871

              продукцию)

          Сумма влияния всех факторов соответствует общему отклонению затрат на 1 рубль продукции от значения 1998 года:

          0,3139 + (-0,0456) + 0,4208 + (-0,5871) = +0,102.

          Снижению затрат на 1рубль продукции способствовали изменения цен на готовую продукцию и изменение себестоимости отдельных видов продукции.

          Исходя из экономического содержания себестоимости продукции показатель затрат на 1 рубль. продукции можно рассчитать по трем простым элементам процесса производства:

Л = С = ЗМ + ЗП + А = ЗМ + ЗП + А   ;  где

                В              B                B      B      B

ЗМ – материальные затраты в себестоимости продукции;

ЗП – заработная плата с отчислениями на социальное страхование;

A  - амортизационные отчисления в себестоимость.

          Показатель затрат на 1 рубль продукции выражает совокупность материальности, трудоемкости (зарплатоемкости) и фондоемкости (амортизациоемкости) продукции, а его анализу позволяет разложить общее отклонение фактических затрат на 1 руб. продукции от затрат предшествующего периода по удельному весу отдельных элементов производственного процесса и определить направление поиска резервов снижения затрат.

Л1 = 18758 + 8608 + 3221 + 2912 = 0,526 + 0,331 + 0,082 = 1,0

      35526,7        35526,7    35526,7

Л0 = 15334,5 + 6059 + 2303,4 + 1464,9 = 0,533 + 0,291 + 0,051 = 0,9

        28764,6       28764,6           28764,6

          Увеличение затрат на 1 руб. продукции было вызвано увеличением трудоемкости и фондоемкости производства. Однако наибольший удельный вес занимают материальные затраты на 1 руб. продукции, что говорит о материальном характере производства.

2.6.      Анализ эффективности использования

производственных ресурсов.

1.   Анализ эффективности использования материальных

    затрат.

          Причиной повышения себестоимости может являться также неэффективное использование материалов, их удорожание. О неэффективном использовании материалов может говорить повышение материалоемкости, которое вызывает дополнительный расход материалов.

Таблица 2.21.

Показатели эффективности использования

материальных ресурсов.

          Повышение материалоемкости на 0,1272 руб. вызвало дополнительный расход материалов на 2853 тыс.руб. = (0,1272 * 22428,5). Тем самым при сохранении прежнего уровня материалоемкости себестоимость продукции была бы ниже на эту величину.

          На изменение себестоимости оказывают влияние объем производства и уровень затрат определенного вида.

          Sзм = ЗМ1 – ЗМ0 – In ,

где S – себестоимость продукции;

       In – индекс изменения объема производства.

   Sзм = 18758 – 15344 * 0,78 = 6789,3 ;

   Sn = ЗМ0 * In – ЗМ0 ;       

   Sn = 15344,5 * 0,78 – 15344 = -3375,8 ;

          В связи со снижением объема производства себестоимость продукции снизилась бы, если бы ее рост не вызвало увеличение материальных затрат.

2.   Анализ эффективности использования основных

    производственных фондов.

          В себестоимости находит выражение состояния основных фондов через показатель амортизации.

          Как было сказано выше на увеличение затрат повлияло увеличение амортизациоемкости, при этом эффективность использования основных фондов снизилось.

          Таблица 2.22.

Анализ эффективности использования основных

производственных фондов.

 SA = A1 – A0 * In ;

где А – амортизационные отчисления;

 SA = 2912 – 1464,9 * 0,78 = 1769,4 тыс.руб.

 Sn = 1464,9 * 0,78 – 1464,9 = -322,3 тыс.руб.

          Себестоимость увеличилась под влиянием увеличения затрат на амортизацию основных производственных фондов.

3.   Анализ эффективности использования трудовых ресурсов.

Повышение затрат на оплату труда нужно рассмотреть в сравнении с ростом производительности труда, так как опережение темпов роста производительности труда над темпами роста средней заработной платы является одним из факторов снижения себестоимости.

Таблица 2.23.

Соотношение производительности труда

и средней заработной платы.

          Изменение себестоимости продукции можно рассчитать следующим образом:

 С = (1 – Iз ) * Узп. ; где:

               In

Iз и In – индексы соответственно средней заработной платы и производительности труда;

Узп. – удельный вес заработной платы в себестоимости продукции.

 С = (1 – 150,0) * 23,12 = 19,1

                 82,2

          Таким образом, опережение темпов роста заработной платы над производительностью труда привело к повышению себестоимости на 19%.

   Sзп. = ЗП1 – ЗП0 – In

   Sзп. = 11829 – 8362,4 * 0,78 = 5306,3

   Sn = ЗМ0 * In - ЗМ0

   Sn  = 8362,4 * 0,78 – 8362,4 = -1839,7

          Повышение затрат на оплату труда привело к увеличению себестоимости, которое составило бы 5306,3 тыс.руб., если бы объем производства не снизился.

III глава. 

Резервы снижения себестоимости.

          Выявление резервов снижения себестоимости продукции способствует экономический анализ, который был нами проведен на примере завода "Электромашина".

          В ходе анализа мы выяснили, что повышение себестоимости было связано с повышением затрат всех производственных ресурсов. Поэтому, для снижения его уровня необходимо принять меры по усилению контроля за более эффективным использованием ресурсов предприятия.

          Резервы сокращения себестоимости кроются в сокращении материальных, трудовых и других затрат на производство продукции.

          Так, при более эффективном использовании материальных ресурсов появилась бы возможность снижения материалоемкости продукции, что позволило бы сократить размер затраченных материальных ресурсов на 2853 тыс.руб.

          При этом и себестоимость могла быть снижена на 2853 тыс.руб.

          Более эффективному использованию материальных ресурсов будет способствовать внедрение элементов нормативного учета с выявлением отклонений фактических затрат от их нормативных значений. При такой организации учета появляется возможность определить причины отклонений, которыми могут быть: замена одних видово материалов другими, техническая неисправность оборудования, нарушения в технологии изготовления, низкий уровень квалификации рабочих и другие, а также применять меры по устранению отклонений в сторону увеличения расхода материалов.

          Также на увеличение нематериальных затрат оказывает влияние повышения стоимости исходной проблемы, отделу снабжения необходимо организовать работу по поиску поставщиков более дешевого, но качественного сырья, наладить с ними прочные договорные отношения.

          Сокращению себестоимости способствуют и более эффективное использование трудовых ресурсов, так как оно находит свое отражение в себестоимости через расходы на оплату труда.

          Приемлемым считается положение, при котором темп роста производительности труда опережает темп роста средней заработной платы рабочего. В данном случае анализ показал обратную ситуацию: темп роста производительности труда меньше темпа роста средней заработной платы, что вызывает увеличение себестоимости на 19,1%. Следовательно, резерв снижения общих затрат, за счет улучшения использования трудовых ресурсов, составит 7215,1 тыс.руб. = (37775,3 * 19,1%).

          Повышение производительности труда может быть достигнуто с помощью контроля за соответствием квалификации рабочих уровню квалификации выполненных ими работ, (это также способствует сокращению непроизводственных выплат); создание гибкой системы поощрений, что стимулировало бы труд работающих, вызывая заинтересованность в результатах своей деятельности.

          Резервы снижения себестоимости также скрываются в сокращении потерь от брака.

          Затраты на брак и потери от брака представляют собой непроизводственный расход сырья, материалов, заработной платы и других ресурсов, который снижает объем производства и повышает себестоимость продукции.

          Основными причинами возникновения брака в производстве и связанных с ним непроизводительных затрат является нарушение ритма работы предприятия, низкое качество сырья, материалов, комплектующих изделий, инструмента и технологической оснастки, низкий уровень квалификации рабочих, техническая неисправность оборудования.

          Сокращение потерь от брака способствуют комплексная система управления качеством как исходного сырья, так и изготовляемой продукции, моральное и материальное стимулирование без деффектного изготовления продукции.

          Сокращение потерь от брака на уровне 1998 года позволило бы снизить себестоимость на 115,4 тыс.рублей и при этом повысить объем производства на 44,9 тыс.рублей. А при полной ликвидации потерь от брака себестоимость снизилась бы на 245,1 тыс.рублей, а объем производства возрос бы на 157 тыс.рублей = (22428,5 т.р. * 0,7%).

          Большой удельный вес в себестоимости, а также наибольший процент повышения имеют накладные расходы, которые в своем большинстве не зависят от объема производства.

          Причинами повышения накладных расходов могут быть:

-         повышение затрат на амортизацию ОПФ за счет увеличения их первоначальной стоимости и норм амортизации;

-         увеличение расходов на электроэнергию за счет изменения норм расхода и тарифов;

-         увеличение затрат по износу МБП и инструментов за счет изменения норм погашения, спросов эксплуатации инструментов, себестоимости восстановительных работ и др.

Увеличение эффективности использования основных производственных фондов позволил бы освободить резерв сокращения затрат на амортизацию, а следовательно, и резерв сокращения себестоимости на 1769,6 т.р.

Возмещение сокращение постоянных расходов составит:

In = -22% * 7059,6 * 52%  = 807.6 тыс.руб.

                 100*100

          Следовательно, резерв сокращения себестоимости от возможной экономии постоянных затрат составит 807,6 тыс.рублей.

          Недостатки в организации управления и производства, перебои в материальном обеспечении вызывают непроизводительные расходы, к которым относятся потери от простоев и др. Сокращение непроизводительных расходов является резервом снижения себестоимости продукции. В данном случае он составит 275,6 тыс.руб.

          Причиной увеличения накладных расходов также может быть изменение численности руководителей и специалистов и их средней заработной платы.

          Снижение числа отделов ил отдельных должностей, которые были необходимы в условиях централизованной экономики, позволило бы сократить затраты на оплату труда и связанные с ними отчисления на социальные нужды. При том было бы целесообразно повысить квалификацию и компетентность остального управленческого персонала, с целью повышения эффективности их работы.

          Переход экономики России к рыночным отношениям обуславливает необходимость реорганизации всей учетной системы и создание концепции управленческого учета и ее приложения на практике.

          Управленческий учет обеспечивает информацией и экономическое, инновационное и структурное управление предприятием.

          Основными характеристиками управленческого учета являются:

-         гибкость;

-         четкая направленность на конечный результат (постоянное соизмерение затрат, выпуска и результатов по всем сферам и сегментам деятельности, структурным подразделениям, центром ответственности);

-         оперирование различными категориями себестоимости: полной, стандартной, переменной, маржинальной.

Задачей управленческого учета является определение различных категорий себестоимости и отклонений от нее, результатов по центрам анализа, ответственности, сегментам деятельности, регулирования капитальных вложений, "Ноу-хау", рыночных цен и исчисление результатов и принятие на основе этой информации управленческих решений.

Существует разнообразие формы организации производственного учета, которые обусловлены экономическими, юридическим  и другими факторами, а также компетентностью руководителей и их потребностью в той или иной управленческой информации (рис.3.1.).

В практике запасного учета применяются два варианта связи между управленческой и финансовой бухгалтериями.

Первый вариант- интегрированная система учета, которая характерезуется прямой корреспонденцией счетов управленческой бухгалтерии с контрольными счетами, то есть со счетами расходов и доходов финансовой бухгалтерии.

Подсистема управленческого учета