Ревизия и аудит

alt="" width="202" height="90" align="LEFT" hspace="13" />Порядок поступления и списания производственных запасов представим в виде рисунка (рис. 1.2.7)

Поступление Выбытие

производственных 6 6 производственных

запасов запасов

5

4

3

2

1

Рис. 1.2.7 Порядок поступления и списания производственных запасов по методу ЛИФО.

Следует обратить внимание, что согласно П(С)БУ 9 в случае если для оценки товаров используется метод ЛИФО, то в примечаниях в финансовой отчетности должна быть приведена разница между стоимостью запасов, отраженной на дату баланса в учёте и отчетности, и наименьшей стоимостью, исчисленной с применением метода средневзвешенной себестоимости, ФИФО, чистой стоимости реализации. Поэтому использование метода ЛИФО добавляет немало трудной работы.

Оценка по нормативным расходам. Оценка запасов по нормативным расходам заключается в применении норм расходов на единицу продукции (работ, услуг), установленных предприятием с учетом нормативных уровней использования запасов, труда, производственных мощностей и действующих цен. Для обеспечения приближения нормативных расходов к фактическим, нормы расходом и цены должны регулярно проверяется в нормативной базе и пересматривается.

Оценка по ценам продажи. Оценка по ценам продажи основана на применении предприятиями розничной торговли среднего процента торговой наценки товаров. Данный метод применяют предприятия, имеющие значительную и изменяющуюся номенклатуру запасов с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки.

Себестоимость продажная сумма торговой

реализованных = стоимость -- наценки на (2)

товаров реализованных данный товар

Сумма продажная средний %

торговой = стоимость торговой (3)

наценки реализованных наценки

товаров

Средний % остаток торговой торговая наценка в продажной

торговой = наценки на начало + стоимости полученная в отчет-

наценки ном месяце (4)

сумма продажной продажная стоимость

стоимости остатка + полученных в отчетном

товаров на начало месяце товаров.

1.2.1 Оценка запасов на дату баланса

Запасы отражаются в бухгалтерском учёте и отчётности по наименьшей мере из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации.

Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных за палату, является себестоимость запасов, которая состоит из следующих фактических расходов:

• сумм, уплачиваемых согласно договору поставщику (продавцу), за

вычетом косвенных налогов;

• сумм, уплачиваемых за информационные, посреднические и другие подобные услуги в связи с поиском и приобретением запасов;

• сумм ввозной пошлины;

• сумм косвенных налогов в связи с приобретением запасов, которые не возмещаются предприятию;

• транспортно-заготовительные расходы (затраты на заготовку запасов, оплата тарифов (фрахта) за погрузочно-разгрузочные работы и транспортировку запасов всеми видами транспорта к месту их использования, включая расходы по страхованию рисков транспортировки запасов). Транспортно-заготовительные расходы включаются в себестоимость приобретенных запасов или общей суммой отражаются на отдельном субсчете счетов учета запасов. Сумма ТЗР, которая обобщается на отдельном субсчете, ежемесячно распределяется между суммой остатков запасов на конец отчетного месяца и суммой выбывших запасов за отчетный месяц.

(6)

• прочие расходы, непосредственно связанные с приобретением запасов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях.

Первоначальной стоимостью запасов, внесенных в уставный капитал предприятия, признается согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость.

Первоначальной стоимостью запасов, полученных предприятием безвозмездно, признается их справедливой стоимостью.

Первоначальная стоимость единицы запасов, приобретенных в результате обмена на подобные запасы, равна балансовой стоимости переданных запасов. Если балансовая стоимость переданных запасов превышает их справедливую их справедливую стоимость, то первоначальной стоимостью полученных запасов является их справедливая стоимость. Разница между балансовой и справедливой стоимостью переданных запасов включается в состав расходов отчетного периода.

Первоначальной стоимостью запасов, приобретенных в обмен на неподобные запасы, признается справедливая стоимость полученных запасов.

Не включая в первоначальную стоимость запасов, а относятся к расходам того периода, в котором они были осуществлены:

- сверхнормативные потери и недостачи запасов;

- проценты за пользование займами;

- расходы на сбыт;

- общехозяйственные и другие подобные расходы, непосредственно не связанные с приобретением и доставкой запасов и приведением их в состояние, в котором они пригодны для дальнейшего использования в запланированных целях.

Первоначальная стоимость запасов в бухгалтерском учете не изменяется, кроме случаев, предусмотренных П(С)БУ.

Принятые на учет по первоначальной стоимости запасы со временем могут терять свою ценность и первоначальную стоимость. Такие запасы подлежат уценке и отражению по чистой стоимости реализации.

Чистой стоимостью реализации запасов считается ожидаемая цена реализации запасов в условиях обычной деятельности за вычетом ожидаемых расходов на завершение их производства и реализацию. Чистая стоимость реализации определяется по каждой единице запасов.

Запасы отражаются по чистой стоимости реализации, если на дату баланса их цена снизилась или они испорчены, устарели, или иным образом потеряли первоначально ожидаемую экономическую выгоду. Говоря другими словами, чистая стоимость реализации – это фактически установленная цена после проведенной уценки запасов.

Сумма, на которую первоначальная стоимость запасов превышает чистую стоимость их реализации (сумма уценки), и стоимость полностью утраченных (испорченных или недостающих) запасов, списывается на расходы отчетного периода с отражением указанной стоимости на забалансовом учете до принятия решения о конкретных виновниках. После установления лиц, которые должны возместить потери, подлежащая к возмещению сумма зачисляется в состав дебиторской задолженности (или других активов) и доходов отчетного периода.

Определение чистой стоимости реализации представить в виде рисунка (рис.1.2.1.8)

Если чистая стоимость реализации тех запасов, которые раньше были уценены и являются активами, на дату баланса далее увеличивается, то на сумму увеличения чистой стоимости реализации, но не более суммы предыдущего уменьшения, сторнируется запись о предыдущем уменьшении стоимости этих запасов.

Ожидаемая цена реализации Ожидаемые затраты на

В условиях обычной завершение производства запасов

деятельности и их реализацию

Чистая стоимость реализации запасов

(определяется по каждой единице запасов)

Применяется, если:

• цена на запасы уменьшалась;

• запасы утратили первоначально

ожидаемую экономическую выгоду;

• устарели;

• испорчены;

• другим образом.

Рис. 1.2.1.8 Определение чистой стоимости реализации.

Анализируется влияние на чистую прибыль применения разных методов оценки движения производственных запасов можно сделать выводы, что:

- применяя метод идентифицированной себестоимости, предприятие может регулировать свою прибыль путем реализации более дорогих или наиболее дешевых единиц запасов;

- в результате применения метода ФИФО стоимость конечных запасов приближена к их текущей рыночной стоимости, а себестоимость регулированной продукции снижается, что приводит к максимальному значению чистой прибыли.

Если цены возрастают в отчетном периоде по методу ФИФО, возникает наименьшая себестоимость реализованной продукции в связи низких цен на ранее приобретенную продукцию и как результат – наибольшая чистая прибыль;

- результатом применения метода ЛИФО является максимально приближенная к действительности себестоимость реализованной продукции (поскольку её составляют последние приобретения по текущим рыночным ценам), меньшая по сравнению с другими методами оценки чистая прибыль (при условии возрастания цен) и заниженная оценка запасов на конец периода.

Если цены в отчетном периоде возрастают, соответственно при применении метода ЛИФО у предприятия будет наибольшая себестоимость реализованной продукции (при высоких ценах) и наименьшая чистая прибыль;

• чистая прибыль, рассчитанная при использовании метода средневзвешенной себестоимости, имеет среднее значение (наиболее ровную величину прибыли) в сравнении с результатами применения ФИФО и ЛИФО.

В условиях возрастания цен себестоимость запасов на конец отчетного

периода обычно будет ниже, чем рыночная стоимость.

Таким образом, при выборе метода оценки движения запасов следует учитывать, что:

1. информация, касающаяся движения и наличия запасов отражается как в Балансе, та и в Отчете о финансовых результатах;

2. метод ЛИФО - наиболее подходящий для показателей, которые отражаются в Отчете о финансовых результатах, поскольку наилучшим образом сопоставляет доход от реализации запасов с их себестоимостью, но не является наилучшим методом оценки текущей балансовой стоимости производственных запасов, когда существует продолжительная тенденция увеличения или уменьшения цен.

3. метод ФИФО – наиболее приспособлен для составления Баланса, потому что себестоимость запасов на конец отчетного периода является более близкой к текущим ценам, следовательно, наилучшим образом отражает стоимость активов предприятия.

4.метод средневзвешенной себестоимости обеспечивает наиболее ровную величину прибыли, подвергая меньшему влиянию колебания покупных цен. Но для применения этого метода оценки потребуется осуществление более сложных расчетов.

1.3. Учёт приобретения производственных запасов.

В соответствии производственных программ затрат предприятия определяют потребность в производственных запасах. Они могут быть приобретены, изготовлены собственными силами, внесены в уставный капитал, получены бесплатно, приобретены в результате обмена и т. п.

Перечень первичных документов, которыми чаще всего оформляется поступления производственных запасов, приведены в таблице 1.3.9 .

Производственные запасы поступают от поставщиков с сопроводительными документами – счетами – фактурами, счетами, товарно-транспортными накладными и др., подтверждающими количество поступившего груза, удостоверяющими поставщика и порядок оплаты. Такие документы первоначально поступают в отдел снабжения, где проверяется соответствие грузов договорным условиям поставки по количеству, ассортименту, цене, срокам и т. п. Затем делаются отметки о выполнении договоров на копиях договоров. После этого сопроводительные документы регистрируются в журнале учета поступающих грузов и передаются в бухгалтерию. Здесь они арифметически проверяются; при необходимости оформляются отказы от акцента.

При отсутствии расхождений на материальные ценности выписывается приходный ордер. Он применяется для учета материалов поступающих на предприятие от поставщиков. Приходный ордер в одном экземпляре составляет материально ответственное лицо в день поступления ценностей на склад.

Табл. 1. 3. 9.

Перечень первичных документов по поступлению производственных запасов.

№ формы	Название формы	Назначение документа
1	2	3
М - 1	Журнал учета поступивших грузов	Применяется для регистрации транспортных документов, связанных с получением грузов с железной дороги, водных путей и оприходование их на склад. Предназначенный для контроля за поступлением и оприходованием запасов и записей данных об оплате счета, отказа от акцента и т.п.
М –2, 2б	Доверенность	Предназначено для оформления права отдельного лица выступать доверенным лицом предприятия при получении запасов при номенклатуре полученных ТМЦ в рамках 6 наименований целесообразно использовать форму М-2, при большем количестве форму М-2б
М – 4	Приходный ордер	Предназначенный для оприходования материалов, которые поступили от поставщиков или из переработки. Заполняется при отсутствии расхождении с документами поставщика, а также при оприходовании запасов из переработки, используется для оперативного учета на складах, аналитического и синтетического учета поступления запасов.
Продолжение табл. 1.3.9.
1	2	3
М – 5 М - 6	Товарно-транспортная накладная	Предназначена для учета поставок запасов и расчетов по их перевозке автотранспортом. Используются для количественного и качественного учета запасов.
М – 7	Акт о приемке материалов	Применяется для оформления приемки производственных запасов, которые имеют количественные и качественные расхождения с данными в сопроводительных документах поставщика, а также при приемке запасов, которые поступили без документов.
М – 13	Реестр приемки-сдачи документов	Оформляется приёмка – сдача первичных документов. Составляется в единственном экземпляре материально ответственным лицом и передаётся в бухгалтерию предприятия вместе с первичными документами и необходимыми приложениями
М – 14	Ведомость учёта остатков материалов на складе	Составляется на основе материальных отчётов МВО и показывает движение производственных запасов на складах предприятия за день.

Если между документами и доставленными грузами расхождений нет то, приходный ордер можно не выписывать, а оформлять приход проставлением штампа на документах поставщика, в оттиске которого содержаться основные данные приходного ордера. Это сокращает заполнение ряда первичных документов. Материальные ценности должны приходоваться в день их поступления.

Если количество и качество прибывших материалов не совпадает с данными сопроводительных документов, то принимает их комиссия по акту. В нем указываете место его составления, поставщик и получатель, наименование груза, род упаковки, количество по документу и фактически в натуральном и денежном выражении, недостача или излишек, а также их виновник и т.п. В составлении акта должен участвовать представитель поставщика (при его отказе - работник незаинтересованной организации) и заведующий складом (материально ответственное лицо). Акт составляется в двух экземплярах. Один экземпляр акта передается в бухгалтерию, а второй отделу снабжения для предъявления претензии поставщику (виновнику). По такой же форме составляется акт на материалы, поступившие без документов поставщика (неотфактурованные поставки). В этом случае акт является первичным документом по приходу ценностей и приходный ордер не выписывается.

Прибывшие ценности приходится в соответствующих единицах измерения – весовых, объёмных, линейных и т.д. Если материалы поступают в одной единице измерения, например в квадратных метрах, а отпускаются в другой, то их целесообразно учитывать одновременно в двух единицах измерения.

На склады поступают также материалы из цехов предприятия (продукция собственного изготовления, неиспользованные материалы, ценности, полученные при ликвидации основных средств, МБП, брака и т.п.). Они приходуются на склады по накладным – требованиям на отпуск (внутреннее перемещение) материалов. Накладные составляются в двух экземплярах материально ответственными лицами складов (цехов), которые сдают ценности. Один экземпляр остаётся у сдатчика (цеха, склада) и служит основанием для списания ценностей, а второй (по которому они приходуются) – у получателя (склада, цеха).

Накладные на возврат неиспользованных материалов выписываются в том случае, если они отпускались по разовому требованию, а не по лимитно-заборной карте, ибо в последней предусматривается учёт возврата материалов, ранее отпущенных в производство.

Рассмотрим порядок учёта поступления производственных запасов и расчетов с поставщиками. Как уже известно, материальные ценности в основном поступают от поставщиков. Для системного отражения операций приобретения материалов и расчетов с поставщиками и подрядчиками предназначен комбинированный журнал-ордер №6. Этот журнал ведется по кредиту счета 63 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» в корреспонденции с дебетом счетов 20 «Производственные запасы», 31 «Счета в банках», 372 «Расчеты с подотчетными лицами», 374 «Расчеты по претензиям», 644 «Налоговый кредит».

Журнал-ордер №6 представляет собой регистр синтетического и аналитического учета благодаря применению линейной (позиционной) записи. Каждая строка предназначена для отражения данных по одному расчетному документу поставщика (фактическое поступление материала, акцент, оплата, оприходование и т.п.). В результате в журнале-ордере №6 отражаются не только полученные и оплаченные материалы, но и суммы материалов по акцентированным счетам, находившимся в пути, и стоимость материалов, полученных складом по которым нет документов.

Записи в журнале – ордере №6 делаются на основании приходных ордеров, платежных требований, выписок банка, кассовых ордеров и т.п.

При приобретении производственных запасов у поставщика или у транспортной организации материально ответственным лицом оформляется доверенность.

Регламентированный порядок ведения учета доверенностей определен в Институте о порядке регистрации выданных, возвращенных и используемых доверенностей на получение ценностей, утвержденной приказом Министерства финансов Украины №99 от 16.05.99 года.

Доверенность на получение производственных запасов выдается только лицам, работающим на данном предприятии. Доверенность подписывается руководителем предприятия и главным бухгалтером или их заместителями и лицами, уполномоченными на это руководителем. Выдаются доверенности под расписку и фиксируются в специальном журнале регистрации доверенностей. Срок действия доверенностей устанавливается в зависимости от возможностей получения и вывоза материальных ценностей, однако он не должен превышать 10 дней.

Лица, которым выдана доверенность, обязаны не позднее следующего дня после каждого случая доставки на предприятие полученных по доверенности ценностей предоставить работнику, выписывавшему доверенности, документ о получении производственных запасов и их оприходовании на склад или материально ответственному лицу.

Службы, которые осуществляли отпуск производственных запасов, сдают доверенности вместе с документами об отпуске запасов работникам, на которых возложены обязанности по ведению бухгалтерского учета.

Инструкция о порядке регистрации выданных, возвращенных и в используемых доверенностей на получение ценностей содержит запрет на отпуск товарно-материальных ценностей по доверенности:

1. выданной с нарушением установленного порядка заполнения или с незаполненными реквизитами;

2. имеющей исправления или помарки, не подтверждённые подписями лиц, подписавших доверенность;

3. с истекшим сроком действия;

4. об аннулировании, который есть сообщение предприятия-получателя;

5. в случае отсутствия указанных в ней данных паспорта или иного документа, удостоверяющего личность представителя предприятия-получателя, или же образца его подписи.

Одним из важных вопросов в процессе поступления материалов является расчет и учет транспортно-заготовительных расходов (ТЗР). ТЗР обособленно отражаются при оценке материальных ценностей в текущем учете по оптовым ценам или по плановой себестоимости.

Учёт ТЗР ведется в соответствии с планом счетов на счете 289 «Транспортно-заготовительные расходы».

В целях правильного учета ТЗР или отклонения от плановых цен на себестоимость отдельных видов продукции они относятся к соответствующим группам или видам сырья, материалов, покупных полуфабрикатов, топлива и запасных частей.

Размер ТЗР данного вида или группы материалов определяется как выраженное в процентах отношение суммы остатков этих расходов на начало месяца и текущих расходов за месяц к сумме остатка материалов на начало месяца и поступивших материалов, умноженное на 100. Суммы ТЗР на исследуемом предприятии включают в стоимость израсходованных материалов.

Существующий порядок учёта ТЗР имеет ряд недостатков.

Во-первых, в аналитическом учете ТЗР на предприятии не выделяется в отдельный счет, а рассредоточиваются на таких статьях как заработная плата аппарата управления предприятием; амортизация основных средств; недостачи и излишки материалов на складах; потери от порчи материалов на складах; потери от порчи материалов на складах; потери от простоев и т.д.

В итоге значительные по величине снабженческие затраты приводят к искусственному завышению таких расходов и занижению себестоимости материалов.

Во-вторых, в аналитическом учете ТЗР практически нет данных о величине транспортных погрузо-разгрузочных расходах, о затратах на содержание складов, о затратах по возмещению предприятием расходов сбытовых и снабженческих организаций. Далеко не всегда можно ответить на вопрос о структуре транспортных затрат по видам транспортных перевозок. Это связано с отсутствием в составе регистров специальной ведомости №10, предназначенной для ведения аналитического учета ТЗР.

Для совершенствования учета ТЗР целесообразно сконцентрировать на отдельном синтетическом счете.

Важным моментом является выделение в аналитическом учете ТЗР по местам их возникновения и центрам ответственности. Недостаточно лишь знать общую сумму расходов по статьям или отдельным видам материалов. Персональная ответственность работников предприятия за уровень расходов обуславливается целесообразностью группировки затрат по соответствующим статьям применительно к отдельным местам их возникновения – отделам и материальным складам.

Исследуя ЗАО «Тригон», можно сказать, что предприятие придерживается методологических рекомендаций, и также при отсутствии расхождений в сопроводительных документах поставщиков на приемку материальных ценностей выписывается приходный ордер (прилож.1).

Однако необходимо заметить и то, что при расхождении в сопроводительных документах поставщиков на оприходование ценностей, материально ответственные лица Акт о приемке материалов не составляется, что делает невозможным выставление претензий тому или иному поставщику, и, следовательно, если есть расхождения в количестве, качестве и сроках поставки принимаемых производительных запасов – то такие потери ложатся на убыток предприятия.

В данном случае будет правильным и целесообразным составление такого Акта.

Для учета движения материальных ценностей внутри организации, между её подразделениями, или материально ответственными лицами на основании методологических рекомендаций, выписывается требования на внутреннее перемещение материальных ценностей (приложение 2). Требование выписывается материально ответственным лицам соответственно сдатчика и получателя, и сдают в бухгалтерию для учета движения материалов.

На предприятие товарно-материальные ценности поступают и от подотчетных лиц. На получение ценностей подотчетному лицу выписывается доверенность (приложение 3), но лишь в том случае, если такие лица состоит в трудовых отношениях с данным предприятием. Доверенности подписываются руководителем, или лицами, уполномоченными на это руководителем. Выданные доверенности регистрируются в журнале регистрации доверенностей (приложение 4). Бланки не использованных доверенностей сдаются в бухгалтерию.

Для учета с поставщиками и подрядчиками, исследуемое предприятие ЗАО «Тригон» использует журнал-ордер №6. Такой журнал-ордер на предприятии в связи с применением компьютерной техники ведется с помощью специальной программы. В журнале отражается кредит 63 счета и дебеты счетов 20, 311, 372, 644, 374 (как и в методологии). Журнал-ордер ведется линейно-позиционным способом, таким образом, для каждого поставщика, предназначена отдельная строка; выводится остаток на начало и конец отчетного периода (приложение 5).

Такое построение и ведение журнала-ордера №6 позволяет получить информацию о нарушениях договорной дисциплины, часто возникающих из-за неправильного или несвоевременного оформления первичных документов со стороны, как поставщика, так и покупателя. В результате предприятие несет значительные потери из-за невозможности предъявить соответствующие претензии или иски поставщикам или транспортным организациям.

Отражение хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета поступления производственных запасов приведено в таблице 1.3.10.

Табл. 1.3.10.

Поступление производственных запасов.

Содержание хозяйственной операции	Корреспонденция счетов
Дебет	Кредит
Учёт поступления производственных запасов
Оприходованы ПЗ, оплата которых произведена подотчётными лицами	20	372
Приход ПЗ, поступивших от поставщиков	20	63
Одновременно на сумму НДС	641	63
Претензия к поставщикам за ПЗ	374	63
Приход ПЗ, поступивший от учредителей в счёт их вкладов в уставный капитал	20	46, 40
Получены ПЗ безвозмездно	20	719
Приход ПЗ по цене возможного использования от забракованной продукции	20	24
Возвращены ПЗ на склад по ценам возможного использования	20	23, 91, 92, 93
Внутренняя передача ПЗ	20	20
Оприходованы ПЗ согласно проведенной инвентаризации	20	719
Получены ПЗ в обмен на неподобные активы	20	742
Страхование имущества в дороге	20	65
Оприходованы ПЗ, изготовленные на предприятии	20	23
Оприходование ПЗ ранее не учтённых на балансе предприятия	20	719
Оприходование ПЗ, которые получены процессе капитального строительства	20	151

1.4. Учет расходования и движения производственных запасов.

Порядок документального оформления по отпуску запасов со складов предприятия зависит от того, для каких нужд они отпускаются: систематично для производственных потребностей или эпизодически в цеха и отделы на административные или другие нужды.

Основные первичные документы, которыми оформляются операции по отпуску производственных запасов, представлены в таблице (таблица 1.4.11).

В зависимости от направления расходования производственных запасов в учете отражаются следующие виды хозяйственных операций и реквизиты, которые их характеризуют (таблица 1.4.12.).

Под расходом материальных ценностей со склада подразумевается отпуск их в производственные единицы (цеха, отделы, участки и т.п.) предприятия для изготовления продукции и на различные хозяйственные нужды, а также на сторону для переработки, реализация, перемещения материалов внутри предприятия.

На исследуемом предприятии отпуск материальных ценностей со склада производится материально ответственными лицами по надлежаще оформленным документам.

При оформлении документов на отпуск материалов в цехи целесообразно исходить из основных элементов нормативного метода учета производства: раздельного документирования расхода материалов в пределах норм, указания отклонения от норм затрат по причинам и виновникам, оформления замены материалов, что необходимо для контроля за их использованием в швейном производстве.

Списки лиц, уполномоченных получать материалы, с образцами их подписи заранее передаются на соответствующие склады. Должностные лица, имеющие право подписи документов на выдачу особо дефицитных и дорогостоящих материалов, назначаются руководителем по согласованию с главным бухгалтером. Число таких лиц – ограничено.

Основные реквизиты, которые характеризуют операции по отпуску запасов.

Табл. 1. 4.