Реферат: 1 Сущность бухгалтерского учета 7

СОдержание

Введение. 7

Часть 1. 8

1 Сущность бухгалтерского учета. 8

1.1 Учет, его виды и измерители. 8

1.2 Предмет и метод бухгалтерского учета. 9

1.3 Бухгалтерский баланс. Счета, их структура и виды.. 15

1.3.1 Бухгалтерский баланс. 15

1.3.2 Счет и его структура. 16

1.3.3 Счета активные и пассивные. Бухгалтерская проводка. 19

1.3.4 Типы хозяйственных операций и их влияние на баланс. 22

1.3.5 Учет синтетический и аналитический. Забалансовые счета. 25

1.3.6 Оборотная ведомость. 26

1.3.7 Учетные регистры и формы бухгалтерского учета. 27

2 Учет основных средств и нематериальных активов. 27

2.1 Учет основных средств. 27

2.2 Учет нематериальных активов. 42

3 Учет производственных запасов. 47

3.1 Учет материалов, топлива, запчастей. 47

3.2 Учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов. 56

4 Учет затрат на производство продукции. 65

4.1 Состав затрат на производство. 65

4.2 Группировка и распределение затрат. 67

4.3 Учет затрат на счетах бухгалтерского учета. 70

4.3.1 Учет затрат на основное производство. 70

4.3.2 Учет затрат на изготовление полуфабрикатов. 70

4.3.3 Учет общепроизводственных затрат, порядок их списания. 72

4.3.5 Учет расходов, не связанных с операционной деятельностью предприятия 74

4.3.6 Учет расходов и доходов от чрезвычайных ситуаций. 76

5 Учет готовой продукции, товаров и их реализации. 76

5.1 Готовая продукция. 76

5.2 Товары.. 82

5.2.1 Учет поступления товаров. 82

5.2.2 Учет переоценки товаров. 84

5.2.3 Инвентаризация товаров. 86

5.2.4 Учет реализации товаров. 88

6 Налог на добавленную стоимость. 94

6.1 Порядок начисления НДС.. 94

6.2 Бухгалтерский учет НДС.. 100

7 Учет денежных средств. 101

7.1 Расчетный счет. 101

7.1.1 Открытие расчетного счета. Формы безналичных расчетов. 101

7.1.2 Учет операций по текущему счету в национальной валюте. 102

7.2 Валютный и прочие счета в банках. 104

7.2.1 Учет операций по текущему счету в иностранной валюте. 104

7.2.2 Прочие счета в банках. 107

7.2.3 Денежные средства в пути и денежные документы.. 109

7.3 Учет кассовых операций..........................................................................110

8 Расчеты.. 112

8.1 Учет расчетов с поставщиками (подрядчиками) и покупателями (заказчиками)...................................................................................................112

8.1.1 Расчеты с поставщиками и подрядчиками...........................................112

8.1.2 Расчеты с покупателями и заказчиками...............................................112

8.1.3 Расчеты с разными дебиторами. 114

8.2 Учет расчетов с бюджетом. 118

8.3 Учет расчетов с участниками. 121

9 Расчеты с персоналом по оплате труда. 122

9.1 Виды и формы оплаты труда. Начисление заработной платы.. 122

9.2 Оплата отпускных. 128

10 Учет финансовых результатов и использования прибыли. 129

10.1 Учет финансовых результатов. 129

10.2 Учет налога на прибыль. 134

10.3 Учет использования прибыли и покрытия убытков. 135

11 Учет собственного капитала, целевого финансирования и целевых поступлений 136

11.1 Учет уставного фонда. 136

11.2 Учет резервного капитала. 140

11.3 Учет целевого финансирования и целевых поступлений. 141

12 Учет кредитов банков. 143

12.1 Текущие кредиты банков. 143

12.2 Долгосрочные кредиты банков. 145

13 Финансовая отчетность. 146

13.1 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 "Общие требования к финансовой отчетности". 147

13.2 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс». 153

13.3 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 3 «Отчет о финансовых результатах». 158

13.4 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 4 «Отчет о движении денежных средств». 162

13.5 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 5 «Отчет о собственном капитале» 168

Часть 2. 171

1.1 Основные направления компьютеризации бухгалтерского учета. 171

1.2 Общая характеристика конфигурации 1С: Бухгалтерия 7.7. 175

1.2.1 План счетов и виды субконто. 176

1.2.2 Настройка типовой конфигурации на конкретное предприятие. 179

1.2.3 Общие сведения о работе с документами. 184

1.2.4 Учет операций по расчетному счету. 186

1.2.5 Учет кассовых операций. 189

1.2.6 Учет операций с иностранной валютой. 191

1.2.7 Учет объектов основных средств, НМА, других необоротных материальных активов. 194

Заключение. 198

Список литературы.. 199

Приложения. 201

Введение

С 1 января 2000 г. все украинские предприятия перешли на новую систему бухгалтерского учета и отчетности.

Основные методологические принципы, которыми предприятия руководствовались ранее, претерпели существенные изменения. Это связано с реформой национальной системы бухгалтерского учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и международных стандартов.

Цель изменений состоит в том, чтобы получить обоснованную финансовую отчетность, составленную на «прозрачных» данных бухгалтерского учета для осуществления эффективного управления предприятием и возможности принимать правильные решения на этой основе, а также для предоставления финансовой отчетности доступной и понятной для всех ее пользователей.

Учебное пособие «Основы бухгалтерского учета» призвано играть роль теоретической базы, с которой начинается всестороннее и системное овладение научными знаниями в сфере бухгалтерского учета. Слово «основы» означает, что текст изложен доступным языком и может быть легко понят.

В учебном пособии в сжатой концентрированной форме изложено содержание бухгалтерской проблематики, что дает возможность читателю осмыслить экономические и информационные категории учета активов, обязательств, финансовых результатов, валовых доходов и расходов, финансовой отчетности.

Положительной особенностью учебного пособия является то что в нем рассмотрены основные направления компьютеризации бухгалтерского учета с применением пакета программ 1С: Бухгалтерия 7.7.

Характер изложения основ бухгалтерского учета представляет квинтэссенцию учета в условиях перехода к рыночной экономике и будет полезно всем, кто посвятил себя изучению экономики, учета и компьютерных технологий.

Учебное пособие будет полезно как учащимся лицея, студентам, так и практическим работникам, изучающим курс бухгалтерского учета.

Часть 1

1 Сущность бухгалтерского учета

1.1 Учет, его виды и измерители

Прежде всего, дадим краткое определение учета, его видов и применяемых измерителей.

Итак, учет – это функция управления, основанная на наблюдении, измерении, регистрации событий хозяйственной деятельности. Можно выделить три вида учета: оперативный, статистический и бухгалтерский.

Оперативный учет осуществляется непосредственно на месте (цех, участок, магазин, склад) и в момент совершения определенных хозяйственных операций.

Цель оперативного учета – быстрое получение информации о ходе производства, реализации продукции, работ, услуг. Эта информация используется для текущего, повседневного управления работой предприятия, фирмы.

К оперативному учету относятся, например, учет рабочего времени, учет выработки, выпуска продукции, оказания услуг, учет отгрузки и реализации готовой продукции и т.п.

Статистический учет изучает и обобщает явления, которые носят массовый, общегосударственный характер. «Статистика знает все» о производстве и реализации, деньгах и товарах, людях и машинах. Эти сведения помогают анализировать результаты различных процессов и прогнозировать дальнейшее их развитие. Статистический учет использует сведения оперативного и бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет – сплошное, непрерывное, строго документированное, взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности предприятия.

Бухгалтерский учет отличается следующими признаками:

– учет строго документален. Основанием для любой бухгалтерской записи должен служить правильно оформленный документ. Например, выписка банка, расходный и приходный кассовые ордера, ведомость начисления зарплаты, авансовый отчет, счет и т.д. В противном случае бухгалтер не вправе регистрировать хозяйственную операцию;

– учет имеет сплошной, непрерывный характер. Необходимо фиксировать исключительно все хозяйственные операции, не допуская выборочного и прерывного наблюдения.

Таким образом, каждая хозяйственная операция (изменение состояния расчетного счета, приход и расход денег в кассе, покупка и продажа товара, прием товара на склад и передача его для реализации, выдача материалов со склада и др.) должна быть документально оформлена и зафиксирована бухгалтером в учетных регистрах в денежном измерителе.

Для отражения движения средств и хозяйственных процессов используются натуральный, трудовой и денежный измерители.

Натуральный измеритель характеризует предметы по весу, длине, количеству. Он применяется при аналитическом учете материальных ценностей, основных средств, готовой продукции.

Трудовой измеритель позволяет учесть затраченное время и труд (количество труда за единицу рабочего времени). На его основе рассчитывается производительность труда и начисляется зарплата.

Денежный (стоимостный) измеритель является универсальным и обобщающим. Он выражается в гривнах и копейках. Посредством денежного измерителя представляются все хозяйственные операции и явления, ранее выраженные в натуральном и трудовом измерителе. Например, по данным складского учета на склад поступили: проволока – 100 м по цене 1 грн./м; гвозди – 20 кг по цене 10 грн./кг и т.д. Для учета в бухгалтерских регистрах необходимо представить эти данные в денежном измерителе. Для перевода натурального измерителя в денежный надо умножить его на цену единицы товара

Денежный измеритель = натуральный измеритель ´ цена (1.1)

1.2 Предмет и метод бухгалтерского учета

Предметом бухгалтерского учета является изучение состояния и использования средств предприятия в процессе хозяйственной деятельности.

Объектами бухгалтерского учета являются хозяйственные средства и хозяйственные процессы.

Средства предприятия принято группировать по двум признакам: по их составу и размещению, по источникам их образования и целевому назначению. По составу и размещению средства делятся на:

– основные;

– оборотные;

– отвлеченные.

Рассмотрим эти группы более подробно (рисунок 1.1).

Рисунок 1.1 – Классификация хозяйственных средств

по составу и размещению

К основным средствам относятся здания, сооружения, машины, оборудование, транспортные средства. Они используются в хозяйственной деятельности длительное время, изнашиваются постепенно и тем самым переносят свою стоимость на готовую продукцию частями, по мере износа. Это, например, принадлежащее фирме здание, в котором находится офис или производственные цеха, станки, компьютерная и оргтехника, автомобили, являющиеся собственностью фирмы, и т.п.

В составе оборотных средств можно выделить:

– предметы труда – сырье, материалы, топливо, полуфабрикаты. Они используются в процессе производства однократно и полностью потребляются в течение одного производственного цикла, поэтому вся их стоимость сразу переносится на себестоимость готовой продукции. Например, со склада выдано в цех 1000 м ткани, из этой ткани сшиты плащи, вся ткань использована. Таким образом, стоимость ткани полностью перешла в стоимость готовой продукции;

– незавершенное производство, т.е. предметы, находящиеся в незаконченном производственном процессе;

– готовая продукция, находящаяся на складе, либо уже отгруженная потребителю;

– денежные средства – денежные средства фирмы в банке на расчетном и прочих счетах и наличные в кассе. Они используются для расчетов с поставщиками и потребителями, расчетов с работниками по заработной плате и т.д.;

– средства в расчетах – задолженность различных юридических и физических лиц перед предприятием. Например, задолженность покупателей за отгруженную, но еще не оплаченную продукцию, суммы, выданные работнику под отчет, авансовые перечисления. При этом предприятия и лица, которые должны данному предприятию, называются дебиторами, а сама задолженность – дебиторской.

Отвлеченные средства возникают в связи с получением и распределением дохода. Часть дохода, использованная на платежи и взносы в бюджет, отчисления от прибыли, направленные на финансирование различных фондов (экономического стимулирования и т.п.), покрытие убытка, называются отвлеченными средствами. Эти средства, фактически не участвуя в основной деятельности фирмы, «отвлечены» на определенные цели.

Основным принципом группировки хозяйственных средств по источникам образования и целевому назначению, является степень их за-крепления за данным предприятием, фирмой (рисунок 1.2). Исходя из этого, хозяйственные средства делятся на две группы:

– собственные (закрепленные);

– заемные (привлеченные).

Рисунок 1.2 – Классификация хозяйственных средств по источникам образования и целевому назначению

Собственными источниками средств являются:

Уставный капитал – это зафиксированная в учредительных документах общая стоимость активов, являющихся взносом собственников (участников) в капитал предприятия.

Паевой капитал – это совокупность средств физических и юридических лиц, добровольно размещенных в обществе, для осуществления его хозяйственно-финансовой деятельности.

Дополнительный вложенный капитал – это сумма превышения стоимости реализации выпущенных акций над их номинальной стоимостью.

Другой дополнительный капитал - в нем представлены суммы дооценки необоротных активов, бесплатно полученные необоротные активы, суммы средств, внесенных учредителями предприятий сверх размера уставного фонда.

Резервный капитал – это сумма резерва, создаваемая за счет нераспределенной прибыли отчетного периода, если его создание предусмотрено учредительными договорами.

Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) – сумма прибыли, реинвестированная в предприятие, или сумма непокрытого убытка. Нераспределенная прибыль – это собственный капитал предприятия, оставшийся после выплаты дивидендов и отчислений в резервный фонд.

Неоплаченный капитал - в этой статье пассива Баланса отражается сумма задолженности собственников (участников) по взносам в уставный фонд. Используется для отражения дебиторской задолженности участников по взносам в капитал предприятия.

Изъятый капитал – предназначен для отражения фактической себестоимости собственных акций, выкупленных у акционеров с целью их перепродажи или аннулирования.

Обеспечение будущих расходов и платежей – используется для отражения обязательств предприятий, для которых сумма или время будущих платежей не определены. К этому разделу относятся расходы на оплату будущих отпусков с учетом сборов на обязательное пенсионное и социальное страхование, средства, предназначенные для обеспечения гарантийных обязательств, расходы на дополнительное пенсионное страхование и т.д.

Целевое финансирование и целевые поступления – предназначены для учета средств, полученных от прочих физических и юридических лиц (в т.ч. гранты, субсидии Правительства и пр.) для осуществления мероприятий целевого назначения.

Заемными источниками средств являются :

Долгосрочные обязательства . Согласно пункту 4 П(С)БУ 2 долгосрочные обязательства – это все обязательства, не являющиеся текущими , т.е. которые не будут погашены в течение двенадцати месяцев, начиная с даты баланса, или в течение операционного цикла. В этом разделе отражаются суммы задолженности предприятия:

– банкам по полученным займам (стр. 440);

– относительно обязательств по привлечению заемных средств, на которые начисляются проценты (стр. 450);

– по другим долгосрочным обязательствам (стр. 470).

Текущие обязательства – это обязательства, которые будут погашены в обычном ходе операционного цикла предприятия или должны быть погашены на протяжении 12 месяцев, начиная с даты баланса. В их состав входят:

- краткосрочные кредиты банков;

- текущая задолженность по долгосрочным обязательствам;

- векселя выданные;

- кредиторская задолженность за товары;

- текущие обязательства по расчетам;

- другие текущие обязательства.

Следующим объектом бухгалтерского учета являются хозяйственные процессы – заготовление, производство, реализация. Все они совершаются на предприятии одновременно и состоят из отдельных хозяйственных операций.

Под хозяйственной операцией подразумевается каждый свершившийся факт, оформленный документально. Например, в процессе заготовления осуществляются следующие операции: отгрузка товара продавцом (счет-фактура, накладная), доставка товара на склад (счет), прием товара на склад (приходный ордер склада), оплата как самого товара, так и транспортных расходов (платежное поручение, выписка банка).

При анализе результатов хозяйственных процессов определяется, насколько оптимально использовала фирма свои ресурсы.

Методом бухгалтерского учета называется совокупность способов и приемов, которые позволяют ему осуществлять свои контрольные, аналитические и управленческие функции.

Основными элементами метода бухгалтерского учета являются:

– документация и инвентаризация;

– оценка и калькуляция;

– система счетов и двойная запись;

– баланс и отчетность.

Документация – способ первичного отражения объектов бухгалтерского учета. Каждая операция оформляется определенным документом, который является письменным свидетельством ее совершения и придает юридическую силу данным учета. Каждый документ должен быть оформлен надлежащим образом, т.е. содержать необходимые реквизиты (наименование предприятия, наименование документа, номер, дату, краткое содержание хозяйственной операции, ее количественное и денежное выражение) и подписи лиц, ответственных за совершение данной хозяйственной операции (директора, бухгалтера, кассира, зав. складом, начальника цеха и др.).

Документация обеспечивает сплошное и непрерывное отражение хозяйственной деятельности предприятия.

Однако в процессе деятельности иногда происходят явления, которые невозможно оформить соответствующими документами. Это, например, неточности при приеме и отпуске материальных ценностей, естественная убыль, ошибки в учете, хищения и пр. Поэтому, для того, чтобы выяснить фактическое наличие материальных ценностей, основных и денежных средств, проводится инвентаризация. Инвентаризация – проверка объектов в натуральном виде с целью установления соответствия их фактического количества данным бухгалтерского учета. Расхождения, которые обнаружены в результате сопоставления данных бухгалтерского учета и фактического наличия ценностей, документируют. Данные инвентаризации используются для уточнения, корректировки показателей учета, отражения тех явлений, которые не были учтены.

Для того, чтобы определить общий объем основных и оборотных средств, проследить за их движением в процессе хозяйственной деятельности, применяется оценка. Оценка – способ денежного измерения хозяйственных средств, источников их образования и процессов. Основные принципы оценки – отражение в учете основных средств по их первоначальной стоимости, а материальных ценностей – по их фактической себестоимости.

Калькуляция – расчет затрат на изготовленную продукцию, выполненные работы, оказанные услуги, т.е. определение их фактической или плановой себестоимости. Калькуляция лежит в основе оценки объектов бухгалтерского учета и выполняется по его данным.

Для группировки и текущего учета однородных хозяйственных операций используются счета бухгалтерского учета. На каждый объект учета открывается отдельный счет, записи в котором делают только на основании документов. Например, на одном счете учитываются основные средства предприятия, их поступление и выбытие, на другом – отражаются расчеты с поставщиками и подрядчиками, на третьем – движение денежных средств на расчетном счете в банке и т.п.

Все совершающиеся хозяйственные операции вызывают изменения в составе средств предприятия. Эти изменения взаимосвязаны и взаимообусловлены (что? – за счет чего?). Поэтому каждая хозяйственная операция затрагивает два счета и должна записываться дважды – на одном счете и на втором. Это правило называется принципом двойной записи. Например, предприятие приобрело у поставщика материалы, оплатив их стоимость со своего расчетного счета. Какие изменения произошли в результате этой операции? Во-первых, уменьшились денежные средства на расчетном счете, во-вторых, поступили на склад приобретенные материалы – увеличилось их количество. Мы видим, что задействовано два счета, поэтому следует отразить эту операцию на двух счетах.

Двойная запись обеспечивает взаимосвязанное отражение хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и позволяет контролировать полноту и правильность записей на счетах.

Баланс – способ обобщения и группировки хозяйственных средств и их источников на определенный момент времени. Баланс состоит из двух частей, в которых отражается одно и то же – хозяйственные средства предприятия, но с разных сторон. В одной части – состав средств (основные средства, касса, готовая продукция), а в другой – источники, за счет которых эти средства сформированы (уставный фонд, прибыль, банковские кредиты и т.д.). Важнейшей особенностью Баланса является равенство итогов двух его сторон. Данные бухгалтерского баланса необходимы для контроля над наличием и структурой хозяйственных средств и источников, для анализа финансового состояния предприятия и прогнозирования дальнейшей его деятельности. Баланс – это основа, стержень бухгалтерской отчетности.

Отчетность дополняет, расшифровывает те данные, которые содержатся в Балансе. Она включает в себя, например, сведения о движении основных средств и фондов, о структуре доходов, о себестоимости и др., т.е. в различных формах отчетности отражается та или иная сторона деятельности предприятия, а в Балансе – состояние всех средств в общем и конечный итог хозяйственной деятельности.

1.3 Бухгалтерский баланс. Счета, их структура и виды

1.3.1 Бухгалтерский баланс

Бухгалтерский баланс – это система показателей, характеризующих финансово-хозяйственную деятельность предприятия, состояние его средств и источников.

Бухгалтерский баланс представляет собой двустороннюю таблицу, составляемую на определенный момент времени. В левой части этой таблицы – активе Баланса – содержится информация о средствах предприятия с точки зрения их состава и размещения, а в правой части – пассиве Баланса – информация об источниках формирования и назначении источников средств, т.е. и в активе, и в пассиве Баланса отражены одни и те же средства, но они рассматриваются с разных точек зрения: в активе – что?, в пассиве – за счет чего? Следовательно, главная особенность Баланса – равенство итогов (сумм) средств, находящихся в его активе и пассиве.

Пример 1.

а) в банке получен кредит в размере 100 грн. Деньги зачислены на расчетный счет;

б) приобретены материалы на сумму 540 грн. Их покупка оплачена из кассы;

в) погашена задолженность поставщику за поставку леса – 3780 грн., деньги перечислены с расчетного счета;

г) частично погашен кредит банка в размере 500 грн. с расчетного счета;

д) из прибыли направлено в фонд материального поощрения 700 грн.

Числа без знака показывают остатки средств на начало отчетного периода, а со знаками – суммы производственных хозяйственных операций, при этом «+» соответствует приходу средств, а «-» – их расходу.

Окончательный итог Баланса подсчитывается путем суммирования всех чисел по активу и по пассиву Баланса (рисунок 1.3).

Рисунок 1.3 – Таблица баланса

1.3.2 Счет и его структура

В процессе деятельности предприятия происходит большое количество различных хозяйственных явлений, процессов. Что-то покупается, что-то продается, поступают деньги в кассу, начисляется и выплачивается зарплата и т.д. Разобраться и правильно отразить в учете эти операции невозможно, не группируя их по однородным признакам. Именно для такой группировки используется счет.

Бухгалтерский счет – это учетный символ, который используется для записи и обобщения увеличения или уменьшения определенного вида доходов, расходов, активов, обязательств и собственного капитала предприятия, учреждения, организации. Счет можно представить в виде двусторонней схемы (рисунок 1.4), в одной части отражается увеличение средств, в другой – их уменьшение.

Счет № ____

Дебет Кредит

Рисунок 1.4 – Схематическое представление бухгалтерского счета

По своей форме бухгалтерский счет – это таблица, левая часть которой называется «дебет» (от лат. debit – «он должен»), в ней отражаются хозяйственные операции, а правая - «кредит» (от лат. credit – «он верит»).

В бухгалтерском счете та сумма, которую мы записываем на счет из Баланса (по соответствующей статье), называется «остаток» или «сальдо» . Сальдо – это разница между итогами записей по дебету и кредиту счетов с учетом произошедших изменений на счете на конец отчетного периода. Этот остаток мы используем при составлении Баланса на начало следующего периода по отчетному периоду (месяцу, кварталу). Итог записей по дебету и кредиту счета, без включения в этот итог сальдо на начало периода, является оборотом по бухгалтерскому счету.

Например, остаток по Балансу на 1 сентября по счету «Текущие счета в национальной валюте» составлял 500 тыс. грн. 1 сентября были совершены такие хозяйственные операции:

1. Поступила на текущий счет выручка от реализации продукции -150 тыс. грн.

2. Перечислены с текущего счета в государственный бюджет средства - 85 тыс. грн. Рассмотрим состояние и движение средств на текущем счете (рисунок 1.5).

Дебет Счет «Текущие счета в национальной валюте» Кредит

Рисунок 1.5 – Схематическое представление состояния

и движения средств на текущем счете

План счетов представляет собой перечень счетов, их номера и названия. Рассмотрим особенности нового Плана счетов.

В отличие от прежних счетов, новые бухгалтерские счета разбиты на классы. Первая цифра кода счета определяет, к какому классу относится счет. Такое разделение позволяет быстрее сориентироваться в том, в каких строках форм финансовой отчетности (Баланса и Отчета о финансовых результатах) следует отражать сальдо или обороты того или иного счета.

Остатки по счетам, первой цифрой кода которых является 1,2,3, свидетельствующая об их принадлежности к классам 1 «Необоротные активы», 2 «Запасы», 3 «Средства, расчеты и прочие активы», отражаются в соответствующих статьях актива Баланса.

В соответствующих статьях пассива Баланса отражаются остатки по счетам, первая цифра кода которых 4, 5 или 6, т.е. по счетам, которые относятся к классам 4 «Собственный капитал и обеспечение обязательств», 5 «Долгосрочные обязательства», 6 «Текущие обязательства».

Если первая цифра кода счета 7, 8 или 9, т.е. счет относится к классам 7 «Доходы и результаты деятельности», 8 «Расходы по элементам» или 9 «Расходы деятельности», то обороты по этому счету переносятся в Отчет о финансовых результатах и в Балансе не отражаются.

Кроме того, в новом Плане счетов еще имеются счета, первая цифра кода которых - 0 (т.е. они относятся к классу 0 «Забалансовые счета»). Эти счета предназначены для учета ценностей, не принадлежащих предприятию, списанной дебиторской задолженности, бланков строгого учета и т.д. Показатели этих счетов в балансе предприятия не отражаются.

Вторая цифра кода счета определяет номер счета конкретного класса. По двум цифрам кода счета можно определить, в какой статье Баланса или Отчета о финансовых результатах должны быть отражены показатели этого счета. Например, счета 20 «Производственные запасы» и 28 «Товары» – это счета класса 2, и сальдо по этим счетам отражается в активе Баланса в строках 100 и 140, а счета 70 «Доход от реализации» и 93 «Расходы на сбыт» – это счета классов 7 и 9, и обороты по этим счетам отражаются в соответствующих строках Отчета о финансовых результатах, наименования которых соответствуют названиям счетов.

Далее представлена схема согласования счетов бухгалтерского учета с формой 1 «Баланс» (рисунок 1.6).

Рисунок 1.6 – Схема согласования счетов бухгалтерского учета

с формой 1 «Баланс»

Большинство кодов счетов, приведенных в новом Плане счетов, состоит из трех цифр. Третья цифра кода счета определяет номер субсчета (счета второго порядка). Использование субсчета не является обязательным, то есть, если у предприятия при ведении учета и формировании финансовой отчетности возникает необходимость в применении соответствующих субсчетов, то оно их использует, а если нет, то предприятие может применять двузначные счета.

Например, применение субсчета 311 "Текущие счета в национальной валюте" не имеет смысла, если предприятие работает только с одним текущим счетом в национальной валюте – достаточно использовать счет 31 "Счета в банках".

Аналогично, для учета доходов, если основная деятельность предприятия – это реализация товаров, можно не применять субсчет 702 "Доход от реализации товаров", а использовать счет 70 "Доходы от реализации". В то же время обороты по всем субсчетам счета 70 отражаются в строке 010 Отчета о финансовых результатах общим итогом, а в конце отчетного года при заполнении примечаний к финансовой отчетности необходимо будет отдельно указать, например, сумму дохода по бартерным контрактам, часть дохода по бартерному контракту со связанными сторонами и т. п. Поэтому, для того, чтобы в дальнейшем не делать отдельные выборки, лучше для отражения таких доходов все-таки использовать (предусматривать) специальные субсчета.

Следует учесть, что, в соответствии с Приказом № 291, предприятие, исходя из потребностей управления, контроля, анализа и учета, может вводить самостоятельно новые субсчета (счета второго, третьего порядка), но с обязательным сохранением кодов (номеров) субсчетов, установленных этим Приказом.

1.3.3 Счета активные и пассивные. Бухгалтерская проводка

В бухгалтерском учете существуют счета активные, пассивные и активно-пассивные.

Активные счета предназначены для учета хозяйственных средств по их составу и размещению, они отражают содержание активной части бухгалтерского баланса.

К активным счетам относятся следующие: «Основные средства», «Нематериальные активы», «Материалы», «Топливо», «Запасные части», «Касса», «Расчетный счет», «Готовая продукция», «Товары» и другие.

В активных счетах поступление на предприятие средств производства, денежных средств отражается (записывается) по дебету, а выбытие – по кредиту. Сальдо на активных счетах всегда будет по дебету.

Пассивные счета предназначены для учета источников образования хозяйственных средств по их целевому назначению и отражают содержание пассивной части Баланса.

На пассивных счетах увеличение источников средств (или задолженности за полученные хозяйственные средства) отражается по кредиту, а их уменьшение – по дебету.

Сальдо на пассивных счетах всегда будет по кредиту. К пассивным счетам относятся следующие: «Уставный капитал», «Паевой капитал», «Прибыль» и другие счета.

Активно-пассивные счета – это счета, в которых сальдо может быть и по дебету, и по кредиту. Если на активно-пассивном счете сальдо будет по дебету, то его назначение – активный счет и отражать его следует в активе баланса, если сальдо по кредиту, то его назначение – пассивный счет и отражать его нужно в пассиве Баланса.

К активно-пассивным относятся такие счета: «Расчеты по налогам и платежам», «Расчеты с бюджетом» и другие .

Обороты по дебету и кредиту активных и пассивных счетов – это сумма хозяйственных операций за отчетный период.

Общая схема построения активного и пассивного счетов имеет такой вид (рисунок 1.7, 1.8):

Активный счет

Дебет (Название счета) Кредит

Рисунок 1.7 – Схема построения активного счета

Пассивный счет

Дебет (Название счета) Кредит

Рисунок 1. 8 – Схема построения пассивного счета

Перед записью хозяйственной операции на счета необходимо определить:

– какие счета по назначению затронула эта операция;

– являются затронутые счета активными или пассивными;

– какие изменения (увеличение или уменьшение) вызвала операция на затронутых счетах.

Пример 2.

При открытии предприятия учредители внесли в качестве вклада в уставный фонд 1000 грн. наличными. Рассмотрим, что произойдет на счетах в результате отражения этих операций.

Во-первых, в кассе предприятия появились наличные деньги в сумме 1000 грн., т.е. произошло увеличение денежных средств. Соблюдая основной принцип учета – двойную запись, определим, за счет чего поступили эти средства, каков их источник. А источник – учредители, их взносы в уставный фонд.

Таким образом, был сформирован уставный фонд. Следовательно, в данной операции принимают участие счета 301 «Касса в национальной валюте» и 40 «Уставный капитал». Отразим эту операцию на счетах:

а) определим, к какому типу счетов относятся счета «Касса» и «Уставный капитал». Счет «Касса» учитывает наличные денежные средства, которыми обладает предприятие, и, следовательно, является активным. Счет «Уставный капитал» отражает источник, за счет которого эти средства получены, и, следовательно, он пассивный. Исходя из этого, наличный остаток и увеличение средств мы отразим по стороне «Дебет», а начальный остаток и увеличение источников средств – по стороне «Кредит»;

б) откроем счета 301 «Касса в национальной валюте» и 40 «Уставный капитал». Для этого запишем в таблицы счетов начальные остатки. В данном случае они равны нулю;

в) приход денежных средств запишем на счет 301 «Касса в национальной валюте». Образование источников этих средств – на счет 40 «Уставный капитал» (рисунок 1.9).

Рисунок 1.9 – Запись хозяйственной операции на счета

Такая запись хозяйственной операции (в дебет одного счета и кредит другого счета) называется корреспонденцией счетов или бухгалтерской проводкой.

Корреспонденция счетов или бухгалтерская проводка – указание дебета и кредита счетов, затрагиваемых данной операцией, а также ее суммы и последующее отражение этой суммы в отчетных документах.

Бухгалтерскую проводку схематически можно представить в следующем виде (рисунок 1.10, таблица 1.1).

Рисунок 1.10 – Общая схема бухгалтерской проводки

Таблица 1.1 – Общая схема бухгалтерской проводки

г) определим теперь конечные остатки по счетам (рисунок 1.11)

Рисунок 1.11 – Определение конечных остатков по счетам

1.3.4 Типы хозяйственных операций и их влияние на баланс

В конце определенного периода составляется Баланс. Конечные остатки (сальдо) по активным счетам отражаются по одной стороне бухгалтерского баланса – в активе, а сальдо пассивных счетов – в пассиве. Если счет активно-пассивный, то сальдо по дебету записывается в актив Баланса, а сальдо по кредиту – в пассив.

Главное правило бухгалтерского баланса – равенство актива и пассива, равновесие сторон. Несовпадение итогов актива и пассива Баланса говорит о допущенной ошибке при записи хозяйственной операции на счета (осуществлении бухгалтерской проводки).

Каждая хозяйственная операция вызывает изменение определенных статей Баланса. Рассмотрим на конкретных примерах влияние различных хозяйственных операций на Баланс.

Пример 3.

С расчетного счета предприятие заплатило за приобретенные материалы 1000 грн.

В данной операции принимают участие:

- счет 201 «Материалы»;

- счет 311 «Текущие счета в национальной валюте».

Оба счета предназначены для учета имущества предприятия, его средств, следовательно, являются активными и располагаются в активе Баланса. Что же произошло на счетах в результате этой операции?

Средства, отражаемые на счете 201 «Материалы», увеличились, т.к. на склад поступили материалы. А поскольку он является активным, увеличение средств записывается по дебету счета.

Средства, отражаемые на счете 311 «Текущие счета в национальной валюте», уменьшились, т.к. произошел расчет с поставщиками за материалы. Счет 311 также активный, и уменьшение средств отразится по кредиту на ту же сумму, что и по дебету счета 201. Схематически операцию можно представить следующим образом:

- д-т 201 «Материалы» (А) + 1000 грн.

- к-т 311 «Текущие счета в национальной валюте» (А) – 1000 грн.

Если сумму изменений средств обозначить буквой С , то изменение в балансе можно представить в виде следующей формулы:

А + С – С = П , (1.2)

где А – показатель актива Баланса;

П – показатель пассива Баланса.

Это первый тип хозяйственной операции, такая операция не затрагивает пассив Баланса, а вызывает изменения лишь внутри актива Баланса, не меняя его конечного итога.

Пример 4.

Часть прибыли, полученной предприятием, направляется на увеличение уставного фонда на сумму 50 000 грн.

В данной операции принимают участие:

- счет 44 «Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)»;

- счет 40 «Уставный фонд».

Как счет «Нераспределенная прибыль», так и счет «Уставный фонд» показывают изменение источников средств предприятия и являются пассивными. В результате данной операции увеличились источники средств на счете 40 «Уставный фонд», т.к. к нему присоединена часть прибыли. И, соответственно, уменьшились источники средств на счете 44 «Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки)» на ту же сумму. Поскольку оба счета являются пассивными, то увеличение источников средств запишем в кредит счета 40, а их уменьшение – в дебет счета 44:

- д-т 44 «Нераспределенная прибыль» (П) – 50 000 грн.

- к-т 40 «Уставный фонд» (П) + 50 000 грн.

А = П + С – С . (1.3)

Это второй тип хозяйственной операции, такая операция вызывает изменения лишь внутри пассива Баланса, не меняя его конечного итога.

Пример 5.

Для покупки кирпичного завода банк предоставил предприятию кредит на сумму 500 000 грн.

В данной операции принимают участие:

- счет 501 «Долгосрочные кредиты банка в национальной валюте»;

- счет 311 «Текущие счета в национальной валюте».

Счета, принимающие участие в данной операции, находятся в разных сторонах Баланса: счет 311 – в активе, счет 501 – в пассиве.

Исходя из этого, увеличение средств предприятия (увеличение средств на расчетном счете) отразится по дебету счета 311 «Текущие счета в национальной валюте», а увеличение источников этих средств ( получен-ных, благодаря предоставленному кредиту) – по кредиту счета 501 «Долгосрочные кредиты банка в национальной валюте»:

- д-т 311 «Текущие счета в национальной валюте» (А) + 500 000 грн.

- к-т 501 «Долгосрочные кредиты банка» (П) + 500 000 грн.

А + С = П + С . (1.4)

Это третий тип хозяйственной операции. Он связан с поступлением хозяйственных средств, а также с источниками их образования и вызывает равное увеличение как актива, так и пассива Баланса.

Пример 6.

В связи с наступлением срока погашения кредита предприятие перечислило со своего расчетного счета 500 000 грн. Принимают участие следующие счета:

- счет 311 «Текущие счета в национальной валюте»;

- счет 501 «Долгосрочные кредиты банка в национальной валюте».

Так же, как и в предыдущем случае, принимающие участие в данной операции счета располагаются в разных сторонах Баланса. Однако происходит уменьшение и источников средств, и самих средств: с расчетного счета перечислены деньги – кредит счета 311; частично погашен кредит банка, задолженность предприятия банку уменьшилась – дебет счета 501:

- к-т 311 «Текущие счета в национальной валюте» (А) + 500 000 грн.

- д-т 501 «Долгосрочные кредиты банка» (П) + 500 000 грн.

А – С = П – С . (1.5)

Это четвертый тип хозяйственной операции. Он связан с выбытием хозяйственных средств и вызывает уменьшение как актива, так и пассива Баланса. Но, несмотря ни на какие изменения составляющих частей, равновесие итогов актива и пассива Баланса должно сохраняться. Это главное требование бухгалтерского учета.

1.3.5 Учет синтетический и аналитический. Забалансовые счета

В зависимости от детализации учитываемой информации, в бухгалтерском учете выделяют счета синтетические и аналитические.

Синтетические счета дают обобщенные показатели по экономически однородным группам средств, источникам их образования и хозяйственным процессам. Эти счета ведутся только в денежном выражении. К синтетическим счетам относятся следующие: «Основные средства», «Нематериальные активы», «Производственные запасы» и другие.

Аналитические счета используются для детализации объектов, учтенных на синтетическом счете. Аналитические счета ведутся в натуральном и денежном выражении. Примерами аналитических счетов могут служить такие: к синтетическому счету «Основные средства» – «Сооружение № 1», «Сооружение № 2», к синтетическому субсчету «Сырье и материалы» на заводе по производству сахара – «Сахарная свекла», «Вода» и другие. Записи на синтетических и аналитических счетах делают на основе одних и тех же документов. Обороты по дебету и кредиту синтетического счета должны быть, соответственно, равны общей сумме всех оборотов по объединенным им аналитическим счетам. Субсчета представляют собой дополнительную, промежуточную группировку данных об отдельных объектах учета в составе синтетических счетов (рисунок 1.12).

Субсчета

Аналитические счета

Рисунок 1.12 – Схема синтетического счета

К забалансовым относятся счета: «Арендованные необоротные активы», «Активы на ответственном хранении», «Контрактные обязательства», т.е. счета, на которых учитываются ценности, не принадлежащие нашему предприятию; метод двойной записи не используется; при поступлении материальных ценностей забалансовый счет дебетуется.

1.3.6 Оборотная ведомость

Оборотная ведомость (рисунок 1.13) представляет собой таблицу, в которой сводятся и обобщаются остатки и обороты по всем счетам за период.

Рисунок 1.13 – Оборотная ведомость

В первую графу ведомости заносятся номера и наименования всех синтетических счетов, открытых на данном предприятии на начало отчетного периода.

Колонка «Сальдо начальное» показывает остатки по счетам на начало отчетного периода.

В колонке «Обороты» отражаются обороты по счетам за отчетный период.

Суммы остатков на конец месяца могут быть получены непосредственно по данным двух первых колонок ведомости.

По активным счетам конечный остаток определяется суммированием начального остатка с оборотом по дебету и вычитанием из полученной суммы оборота по кредиту.

По пассивным счетам остаток определяется путем сложения начального остатка с оборотом по кредиту и вычитания из полученной суммы оборота по дебету.

В оборотной ведомости должно быть обеспечено три равенства:

– итог остатка на начало месяца по дебету и кредиту;

– итог оборотов по дебету и кредиту;

– итог остатка на конец месяца по дебету и кредиту.

Оборотная ведомость содержит все необходимые данные для составления Баланса.

Ее начальные остатки – статьи Баланса, составленного по итогам предыдущего отчетного периода, а конечные остатки – статьи Баланса, который составляется по итогам текущего отчетного периода.

1.3.7 Учетные регистры и формы бухгалтерского учета

Учетные регистры – это таблицы специальной формы для группировки и накапливания записей в бухгалтерском учете. По своему внешнему виду учетные регистры подразделяются на карточки, сводные листы, книги.

В качестве примеров учетных регистров можно привести кассовую книгу, Главную книгу, журналы-ордера, мемориальные ордера, различные ведомости. Различное сочетание учетных регистров, их структура и взаимосвязь, способы записей определяют форму бухгалтерского учета.

В настоящее время одной из самых распространенных форм бухгалтерского учета является журнально-ордерная форма. Она основана на применении журналов-ордеров, где собираются и систематизируются данные первичных документов, необходимые для синтетического и аналитического учета.

Для каждого счета в соответствующем журнале-ордере указываются суммы всех хозяйственных операций, затрагивающих кредит счета, а также номера счетов, дебет которых изменяется в результате этой операции.

Общий учет по результатам журналов-ордеров ведется в Главной книге, в которой выводятся конечные остатки по всем счетам, необходимые для составления нового Баланса за отчетный период.

При использовании компьютера для автоматизации бухгалтерского учета необходимость составления журналов-ордеров и Главной книги отпадает, что значительно облегчает и упрощает работу бухгалтера. Бухгалтеру необходимо лишь ввести данные первичных документов и номера корреспондирующих счетов, все остальное сделает компьютер.

2 Учет основных средств и нематериальных активов

2.1 Учет основных средств

Методические принципы формирования в бухгалтерском учете информации об основных средствах и других необоротных материальных активах определены П(С)БУ 7 «Основные средства».

Основные средства – это материальные активы, которые предприятие содержит в целях использования их в процессе производства или поставки товаров, оказания услуг, сдачи в аренду другим лицам или для осуществления административных и социально-культурных функций, ожидаемый срок полезного использования которых превышает один год. Таким образом, объектами бухгалтерского учета являются все основные средства предприятия, как те, которые используются в производственной деятельности, так и те, которые относятся к основным непроизводственным средствам. В соответствии с пунктом 5 П(С)БУ 7, основные фонды классифицируются следующим образом (рисунок 2.1).

Рисунок 2.1 – Классификация основных средств

Первичные документы

Рассмотрим основные типовые формы первичного учета основных средств, утвержденные Приказом № 352:

– 03-1 "Акт приема-передачи (внутреннего перемещения) основных средств". Указанная форма применяется для оформления зачисления в состав основных фондов отдельных объектов, ввода их в эксплуатацию (кроме тех случаев, когда ввод оформляется особым порядком), внутреннего перемещения основных средств (например, из цеха в цех, с объекта на объект и т. д.), а также для передачи основных средств за плату, без оплаты и по договорам аренды другим юридическим или физическим лицам;

– 03-2 "Акт приема-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов", который применяется при выполнении указанных работ как собственными силами предприятия, так и сторонними организациями;

– 03-3 "Акт на списание основных средств", составление которого обязательно при любой ликвидации объектов (полной или частичной), кроме автотранспортных средств, вследствие полного их износа, ветхости, аварийного состояния, по причине хищения и т. п.;

– 03-4 "Акт на списание автотранспортных средств";

– 03-6 "Инвентарная карточка учета основных средств", которая применяется бухгалтерией предприятия для учета как отдельного объекта, так и группы объектов. Основанием для отражения операций в инвентарной карточке служат вышеуказанные акты форм.

Срок эксплуатации объектов

Согласно пункту 4 П(С)БУ 7, срок полезного использования (эксплуатации) объектов – это ожидаемый период времени, в течение которого необоротные активы будут использоваться предприятием или с их использованием будет изготовлен (выполнен) ожидаемый предприятием объем продукции (работ, услуг). Срок эксплуатации объекта можно увеличить путем капитальных ремонтов или других улучшений, в результате которых не только улучшаются технические характеристики основных фондов, но и увеличивается срок их службы.

Первоначальная стоимость основных фондов

Определение первоначальной стоимости основных средств дано в П(С)БУ 7 – это историческая (фактическая) себестоимость необоротных активов в сумме денежных средств или справедливой стоимости других активов, уплаченных (переданных), израсходованных для приобретения (создания) необоротных активов.

Таким образом, себестоимость основных фондов и других необоротных активов определяется в момент их приобретения или сооружения (изготовления), в зависимости от способа расчетов за них по одной из двух оценок: сумме уплаченных денежных средств (их эквивалентов) или справедливой стоимости переданных активов.

Представим в виде схемы зависимость формирования себестоимости (первоначальной стоимости) приходуемых на баланс основных средств от способов их получения (рисунок 2.2).

Следует обратить внимание на отдельные важные отличия от прежнего порядка при зачислении на баланс объектов основных фондов в соответствии с П(С)БУ 7.

1. Согласно нормам Положения № 250, при приобретении или сооружении (создании) основных средств за счет кредитов банка или других заемных средств проценты, уплачиваемые кредитору, включались в стоимость объектов до момента их ввода в эксплуатацию.

После 01.07.2000 г. будет действовать норма П(С)БУ 7, в соответствии с которой не включаются в первоначальную стоимость затраты на уплату процентов за пользование кредитом, если основные фонды были полностью или частично приобретены или сооружены за счет заемного капитала.

Рисунок 2.2 – Зависимость формирования себестоимости

основных средств от способов их получения

2. При бесплатном получении основных фондов в акте приема-передачи передающая сторона ранее указывала остаточную стоимость объекта (п. 16.4 Инструкции по ОФ) – соответственно, принимающая сторона по остаточной стоимости зачисляла объект на баланс. Теперь при осуществлении такой операции обе стороны должны применять рыночную стоимость объекта на дату приемки.

Но и для принимающей стороны есть изменения. Ранее бесплатное получение объектов основных фондов отражалось бухгалтерской проводкой по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 88 "Фонды специального назначения", субсчет "Фонд бесплатно полученного имущества". В налоговом учете стоимость такого объекта включалась в валовой доход предприятия, увеличивая налогооблагаемую прибыль отчетного периода. В настоящее время в налоговом учете все осталось по-прежнему. В бухгалтерском же учете, согласно П(С)БУ 15 "Доходы", предприятие обязано признать доход в сумме амортизации стоимости безвозмездно полученного актива, то есть его справедливой стоимости. Отражается такая операция следующими бухгалтерскими проводками:

– по дебету счета 10 и кредиту субсчета 424 "Бесплатно полученные необоротные активы" – в сумме справедливой стоимости безвозмездно полученного актива;

– по дебету субсчета 424 и кредиту субсчета 745 "Доход от безвозмездно полученных активов" – в сумме амортизации.

В соответствии же с пунктом 9 П(С)БУ 3 "Отчет о финансовых результатах", если актив обеспечивает экономические выгоды в течение нескольких отчетных периодов, то расходы отражаются в виде амортизационных отчислений в течение тех отчетных периодов, когда поступают соответствующие выгоды.

3. Важнейшим моментом при зачислении основных средств на баланс является применение справедливой стоимости. Согласно определению, данному в П(С)БУ 19, справедливая стоимость – это сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами.

Определять справедливую стоимость предприятиям придется в случаях оприходования основных средств, полученных в результате бартерных операций; оприходования полученных бесплатно (безвозмездно) основных средств; зачисления на баланс основных средств, внесенных как взнос в уставный фонд.

В себестоимость объекта основных средств не включаются затраты на те ремонты, которые предприятие осуществляет для поддержания такого объекта в рабочем состоянии, а также для получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, – такие затраты включаются в состав текущих расходов соответствующего периода. Капитализируются же те расходы, которые связаны с улучшением технических характеристик объектов основных фондов: на модернизацию, реконструкцию, капитальный ремонт.

Бухгалтерский учет

С 1 января 2000 года для ведения учета хозяйственных операций согласно П(С)БУ в Украине введены новый План счетов и Инструкция № 291 по его применению. Рассмотрим бухгалтерский учет основных средств и других необоротных материальных активов, исходя из норм (положений) указанных документов, и в соответствии с П(С)БУ 7.

Согласно Инструкции № 291, основные средства отражаются на синтетическом счете 10, который относится к классу 1 "Необоротные активы". Счет 10 "Основные средства" предназначен для учета и обобщения информации о наличии и движении собственных или полученных на условиях финансового лизинга объектов и арендованных целостных имущественных комплексов, отнесенных к составу основных средств.

По дебету счета 10 "Основные средства" отражаются:

– поступление (приобретенных, созданных, безвозмездно полученных) основных средств на баланс предприятия, которые учитываются по первоначальной стоимости;

– сумма расходов, связанных с улучшением объекта (модернизация, модификация, достройка, дооборудование, реконструкция и т. п.), которое приведет к увеличению будущих экономических выгод (за исключением расходов на ремонт, которые согласно П(С)БУ 16 "Расходы" относятся на счета 23, 91, 92, 93);

– сумма дооценки стоимости объекта основных средств.

По кредиту счета 10 "Основные средства" отражаются:

– выбытие основных средств вследствие продажи, безвозмездной передачи или несоответствия их критериям признания активом;

– частичная ликвидация объекта основных средств;

– сумма уценки объектов основных средств.

Если счет 01 "Основные средства" в соответствии с пунктом 2 Инструкции по ОФ имел четыре субсчета (01/1, 01/2, 01/3, 01/4), то новый счет 10 "Основные средства" имеет девять субсчетов: 101 "Земельные участки", 102 "Капитальные расходы на улучшение земель", 103 "Здания и сооружения", 104 "Машины и оборудование", 105 "Транспортные средства", 106 "Инструменты, приспособления и инвентарь", 107 "Рабочий и продуктивный скот", 108 "Многолетние насаждения", 109 "Прочие основные средства". Предусмотренная Инструкцией № 291 классификация основных средств отличается от той, которая была утверждена Инструкцией по ОФ, поэтому предприятиям придется перегруппировать имеющиеся на балансе основные фонды в соответствии с нормами П(С)БУ 7. Приведенная ниже таблица 2.1 облегчит поставленную перед бухгалтерами предприятий задачу.

Согласно пункту 5 П(С)БУ 7, в составе основных средств признаются (кроме самих основных средств) другие необоротные материальные активы. Сальдо счета 11 "Другие необоротные материальные активы" отражается в Балансе одновременно с сальдо счета 10 общей суммой в статье "Основные средства" (строки 030, 031, 032).

Аналитический учет по счету 11 ведется (как и по счету 10) по отдельным инвентарным объектам (или группам).

Другие необоротные материальные активы распределяются на собственные и полученные на условиях финансовой аренды, на производственные и непроизводственные.

Таблица 2.1 – Классификация основных средств

Согласно Инструкции № 291, счет 11 предназначен для учета и обобщения информации о наличии и движении прочих необоротных материальных активов на следующих субсчетах:

– 111 "Библиотечные фонды";

– 112 "Малоценные необоротные материальные активы";

– 113 "Временные (нетитульные) сооружения";

– 114 "Природные ресурсы"

– 115 "Инвентарная тара";

– 116 "Предметы проката";

– 117 "Прочие необоротные материальные активы".

Обращаем внимание на то, что на субсчете 112 отражается стоимость предметов, срок полезного использования которых превышает один год, в частности, специальные инструменты и специальные приспособления, стоимость которых погашается начислением износа по установленной предприятием ставке, с учетом ожидаемого способа использования таких объектов.

По дебету счета 11 отражается:

– поступление приобретенных, созданных или безвозмездно полученных необоротных материальных активов по первоначальной стоимости;

– сумма расходов, связанных с улучшением объектов;

– сумма дооценки стоимости таких объектов.

По кредиту счета 11 отражается:

– выбытие объектов вследствие продажи, безвозмездной передачи или несоответствия их критериям признания активом, а также в случае частичной ликвидации;

– сумма уценки других необоротных материальных активов.

Поступление основных средств

Согласно нормам П(С)БУ 7, основные средства зачисляются на баланс предприятий по первоначальной стоимости. Механизм формирования первоначальной стоимости рассмотрен выше. В настоящем подразделе на условных числовых примерах рассмотрим различные варианты зачисления на баланс предприятия объектов основных средств.

Пример 1.

Предприятием по договорам купли-продажи приобретены оборудование и автомобиль:

– стоимость оборудования – 12 000 грн.;

– стоимость автомобиля – 39 000 грн.;

– регистрация автомобиля – 20 грн.;

– расходы на установку и наладку оборудования сторонней организацией – 1 500 грн.

Решение представлено в таблице 2.2.

Таблица 2.2 – Приобретение основных средств

Пример 2.

Предприятие подрядным способом осуществляет строительство магазина:

– стоимость проектных работ – 3 000 грн.;

– стоимость работ по отведению участка –1 000 грн.;

– стоимость строительных материалов –6 000 грн.;

– стоимость подрядных работ, выполненных строительной организацией, - 24 000 грн.

Решение представлено в таблице 2.3.

Таблица 2.3 – Строительство основных средств

Окончание таблицы 2.3

Пример 3.

В уставный капитал (фонд) предприятиями-участниками внесены взносы частично денежными средствами, частично – компьютером. Участниками согласована справедливая стоимость компьютера – 3 000 грн.

Решение представлено в таблице 2.4.

Таблица 2.4 – Внесение основных средств в уставный фонд предприятия

Пример 4.

Предприятием безвозмездно получен факс справедливой стоимостью 2000 грн., срок использования которого 4 года.

Решение представлено в виде таблицы 2.5.

Таблица 2.5 – Получение основных средств безвозмездно

Поступление других необоротных материальных активов

Пример 5.

Предприятием приобретены малоценные необоротные материальные активы: письменные столы для сотрудников в количестве 5 шт. по цене 140 грн. (5 шт. ´ 140 грн. = 700 грн.); стулья в количестве 5 шт. по цене 60 грн. (5 шт. х 60 грн. = 300 грн.); книжный шкаф по цене 250 грн.; полки для книг в количестве 10 шт. по цене 20 грн.

Стоимость перевозки привлеченным транспортом – 90 грн.

Решение представлено в таблице 2.6.

Таблица 2.6 – Приобретение необоротных активов

Пример 6.

Предприятием приобретены и сразу переданы в эксплуатацию учебные пособия (библиотечные фонды) на общую сумму 350 грн.

Решение представлено в таблице 2.7.

Таблица 2.7 – Приобретение других необоротных материальных активов

Пример 7.

Строительная организация заключила договор подряда на строительство пекарни. Нормативный срок строительства объекта - 6 месяцев. В первый же месяц строительства была сооружена сторожевая будка стоимостью 5 700 грн., от разборки которой предполагается получить материалы на сумму 300 грн.

Решение представлено в виде таблицы 2.8.

Таблица 2.8 – Строительство основных средств

Выбытие основных средств

В соответствии с пунктом 33 П(С)БУ 7, объекты основных средств исключаются из активов (списываются с баланса) в случае их выбытия вследствие:

– продажи;

– бесплатной (безвозмездной) передачи;

– несоответствия критериям признания активом.

В случае, если объекты основных средств не соответствуют критериям признания активом, они ликвидируются. Ликвидация основных средств отражается с использованием субсчета 976 "Списание необоротных активов" счета 97 "Прочие расходы". Субсчет 972 "Себестоимость реализованных необоротных активов" указанного счета 97 применяется при продаже объектов основных средств.

С 1 июля 2000 года (с момента введения в действие П(С)БУ 7) выбытие любых объектов основных средств отражается одинаково. При этом не имеет значения, на каком субсчете счета 10 "Основные средства" или счета 11 "Другие необоротные материальные активы" учитывались списываемые с баланса объекты.

Финансовый результат от выбытия объектов основных средств определяется как разница между доходом от операции выбытия и суммой остаточной стоимости объектов, непрямых налогов и расходов, связанных с операцией выбытия. Ликвидация объекта может быть как полной, так и частичной. В случае частичной ликвидации (п. 35 П(С)БУ 7) первоначальная стоимость объекта уменьшается на сумму первоначальной стоимости ликвидируемой части, а износ объекта уменьшается, соответственно, на величину износа ликвидируемой части.

Доход, получаемый от продажи объектов основных средств, показывается в статье "Прочие доходы" (стр. 130) формы № 2 "Отчет о финансовых результатах". Здесь же показывается и доход, который может возникнуть при оприходовании материальных ценностей, полученных в результате ликвидации объектов основных средств. В статье "Прочие затраты" (стр. 160) формы № 2 отражаются следующие расходы:

– себестоимость реализации (продажи) необоротных активов;

– остаточная стоимость и другие затраты на бесплатно передаваемые или ликвидируемые объекты основных средств.

Рассмотрим на условных числовых примерах порядок отражения в бухгалтерском учете выбытия объектов основных средств.

Пример 8.

Предприятие продает некоторые из принадлежавших ему объектов основных средств: отдельно стоящее здание механического цеха (на условиях предоплаты), грузовой автомобиль, штамповочный станок.

1. По зданию цеха: договорная стоимость определена в сумме 72 000 грн., первоначальная стоимость – 50 700 грн., износ составил 90 %.

2. По грузовому автомобилю: договорная стоимость – 7800 грн., первоначальная стоимость – 6000 грн., износ составил 20 %.

Решение представлено в виде таблицы 2.9.

Таблица 2.9 – Продажа объектов основных средств

Продолжение таблицы 2.9

Пример 9.

На предприятии ликвидируется здание склада в связи с ветхостью и полным износом, по причине чего данный объект не имеет смысла ремонтировать. При этом: первоначальная стоимость склада - 2400 грн.; расходы на ликвидацию (износ), выполненную силами предприятия, составили 950 грн., оприходованы стройматериалы на сумму 370 грн. (таблица 2.10).

Таблица 2.10 – Ликвидация основных средств

Индексация балансовой стоимости основных средств

Изменение первоначальной (балансовой) стоимости основных средств допускается при достройке, дооборудовании, реконструкции, частичном списании с баланса.

Индексация балансовой стоимости основных фондов может проводиться также в связи с инфляцией и повышением цен, что требует приведения в соответствие учетной стоимости ранее приобретенных основных средств и их реальной ценности. Рассмотрим подробнее процесс индексации (переоценки) балансовой стоимости основных фондов.

Переоцененная первичная стоимость и износ объектов основных средств определяются как произведение, соответственно, первичной стоимости или износа на индекс переоценки. Индекс переоценки определяется путем деления справедливой стоимости объекта, который переоценивается, на его остаточную стоимость.

Сумма дооценки остаточной стоимости объекта основных средств отражается в составе дополнительного капитала (счет 42 «Дополнительный капитал», субсчет 423 «Дооценка активов»), а сумма уценки – в составе затрат отчетного периода (счет 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций»).

Порядок отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с переоценкой объектов основных средств, представлен в таблице 2.11.

Таблица 2.11 – Порядок отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с переоценкой объектов основных средств

Износ основных средств

С течением времени машины, оборудование, здания и сооружения изнашиваются, приходят в негодность. Однако благодаря им уже произведены товары, построены дома, оказаны услуги, т.е. они постепенно перенесли свою стоимость на новую продукцию. В бухгалтерском учете процесс переноса стоимости основных средств на готовую продукцию отражается путем начисления износа (амортизации).

Перенос балансовой стоимости основных фондов и образование износа, который равен сумме начисленной амортизации, производятся путем включения амортизационных отчислений в издержки производства.

Стоимость основных средств, которые подлежат амортизации, определяется как разница между себестоимостью объекта и его ликвидационной стоимостью.

Ликвидационная стоимость – сумма, которую предприятие ожидает получить от реализации (ликвидации) объекта после окончания срока его полезного использования, после подсчета затрат, связанных с реализацией объекта.

Объект амортизации – основные средства, которые имеют ограниченный срок эксплуатации. Срок полезного использования объектов основных средств определяется самим предприятием.

Для начисления амортизации предприятия могут использовать методы как равномерной, так и ускоренной амортизации.

Равномерная амортизация осуществляется методом прямолинейного списания. При использовании этого метода стоимость объекта основных средств списывается равными частями в течение всего периода его эксплуатации.

Метод ускоренной амортизации характеризуется тем, что в первые годы эксплуатации основных средств списывается большая (основная) часть их стоимости с ежегодным уменьшением амортизационных отчислений.

Метод начисления амортизации устанавливается самим предприятием. Расчет амортизации осуществляется в разработанных таблицах ф. 03-14 «Расчет амортизации основных средств» (для промышленных предприятий), ф. 03-15 «Расчет амортизации основных средств» (для строительных организаций), ф. 03-16 «Расчет амортизации по автотранспорту».

Сумма начисленной амортизации по основным средствам включается в затраты тех структур предприятия, где находятся в эксплуатации основные средства, и в бухгалтерском учете они отражаются записью по кредиту счета 131 «Износ основных средств» в корреспонденции с дебетом счетов:

- 23 «Производство», 91 «Общепроизводственные затраты»;

- 92 «Административные затраты»;

- 93 «Затраты на сбыт»;

- 949 «Другие затраты операционной деятельности».

Если предприятие для учета затрат использует счета класса 8 «Затраты по элементам», то на сумму начисленной амортизации делают запись по дебету счета 83 «Амортизация» в корреспонденции с кредитом счета 131 «Износ основных средств».

2.2 Учет нематериальных активов

Основы учета нематериальных активов и раскрытия информации о них в финансовых отчетах определены П(С)БУ 8 "Нематериальные активы". Указанный стандарт применяется при учете операций с нематериальными активами, которые осуществляются с 01.01.2000 г.

Нематериальные активы являются одним из видов необоротных активов и представляют собой средства длительного использования, не имеющие материальной (физической, натуральной) формы. В большинстве случаев нематериальные активы являются легализацией прав собственников или поддержанием преимуществ, вытекающих из прав собственности.

В соответствии с П(С)БУ 8, нематериальный актив определяется как немонетарный актив, который не имеет материальной формы, может быть идентифицирован (обособлен от предприятия) и находится на предприятии в целях использования в течение периода более одного года (или одного операционного цикла, если он превышает один год) для производства, торговли, в административных целях или для предоставления в аренду другим лицам.

Бухгалтерский учет нематериальных активов ведется относительно каждого объекта по группам. Группа нематериальных активов – это совокупность однотипных по назначению и условиям использования нематериальных активов.

В новом Плане счетов для этой цели предусмотрен синтетический счет 12 "Нематериальные активы", имеющий следующие субсчета:

- 121 "Права пользования природными ресурсами";

- 122 "Права пользования имуществом";

- 123 "Права на знаки для товаров и услуг";

- 124 "Права на объекты промышленной собственности";

- 125 "Авторские и смежные с ними права";

- 126 "Гудвилл";

- 127 "Прочие нематериальные активы".

Положения П(С)БУ 8 не распространяются на гудвилл, возникающий вследствие объединения предприятий, и на операции с нематериальными активами, особенности учета которых определяются другими П(С)БУ. Согласно пункту 6 П(С)БУ 8, приобретенный или полученный нематериальный актив отражается в Балансе, если:

– существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с его использованием;

– можно достоверно определить его стоимость. Если нематериальный актив получен в результате разработки, то его следует отражать в Балансе только при выполнении предприятием ряда условий (п. 7 П(С)БУ 8).

В случае, если нематериальный актив не соответствует критериям признания, определенным П(С)БУ 8, расходы, связанные с его приобретением (созданием), признаются расходами того отчетного периода, в котором они были осуществлены, без признания таких расходов в будущем нематериальным активом.

На баланс предприятия приобретенные (созданные) нематериальные активы зачисляются по первоначальной стоимости. На протяжении срока полезного использования первоначальная стоимость нематериальных активов может увеличиваться на сумму расходов, связанных с усовершенствованием этих нематериальных активов и повышением их возможностей и срока использования, которые будут содействовать увеличению первоначально ожидаемых будущих экономических выгод.

Если понесенные расходы не позволяют в будущем получить экономические выгоды сверх первоначально определенных и лишь поддерживают объект нематериальных активов в пригодном для использования состоянии, то они не относятся на увеличение первоначальной стоимости указанного объекта, а включаются в состав расходов того периода, в котором они были осуществлены.

Затраты на приобретение (создание) нематериальных активов как неосязаемых активов и доведение их до состояния пригодности к использованию являются особым видом капиталовложений. В соответствии с Инструкцией № 291, указанные расходы первоначально накапливаются на субсчете 154 "Приобретение (создание) нематериальных активов" счета 15 "Капитальные инвестиции". Капитализированные таким образом расходы и формируют первоначальную стоимость нематериальных активов, по которой они будут зачисляться на баланс предприятия.

При приобретении нематериальных активов в обмен на корпоративные права стоимость нематериальных активов, указанную в учредительном договоре, также следует отразить на счете 15 "Капитальные инвестиции". Первоначальная стоимость нематериального актива, приобретенного в обмен на другой подобный объект, равна остаточной стоимости переданного предприятием нематериального актива.

Остаточная стоимость определяется как разница между первоначальной стоимостью переданного нематериального актива и суммой начисленного износа. Если остаточная стоимость переданного объекта превышает его справедливую стоимость, то первоначальная стоимость приобретенного нематериального актива равна справедливой стоимости переданного актива. Разница между справедливой и остаточной стоимостью нематериального актива включается в финансовые результаты (расходы) отчетного периода.

Первоначальная стоимость нематериального актива, приобретенного в обмен (частичный обмен) на неподобный объект, равна справедливой стоимости переданного предприятием нематериального актива, увеличенной (уменьшенной) на сумму денежных средств или их эквивалентов, которая была передана (получена) во время обмена.

Износ нематериальных активов

Начисление амортизации нематериальных активов, бухгалтерский учет которых ведется в соответствии с требованиями П(С)БУ 8, осуществляется в течение срока их полезного использования. Этот срок устанавливается предприятием самостоятельно, но не более 20 лет.

Метод амортизации нематериального актива также выбирается предприятием самостоятельно, исходя из условий получения будущих экономических выгод. Амортизация нематериальных активов начисляется с применением методов, определенных П(С)БУ 7. Если условия получения будущих экономических выгод определить не представляется возможным, применяют равномерный (прямолинейный) метод начисления амортизации. Во время расчетов амортизируемой стоимости нематериальных активов их ликвидационная стоимость приравнивается к нулю, за исключением случаев, если:

– существует неотказное обязательство другого лица относительно приобретения этого объекта в конце срока его полезного использования;

– ликвидационная стоимость может быть определена на основании информации существующего активного рынка, и ожидается, что такой рынок будет существовать в конце срока полезного использования этого объекта.

Начисление амортизации начинается с месяца, следующего за месяцем, в котором нематериальный актив стал пригодным для использования, и прекращается, начиная с месяца, следующего за месяцем выбытия нематериального актива. В случае выбытия, продажи, безвозмездной передачи или вследствие невозможности получения предприятием в дальнейшем экономических выгод от использования объект нематериального актива списывается с баланса. Финансовый результат от выбытия объекта нематериального актива определяется как разница между доходом от выбытия и остаточной стоимостью объекта. В случае выбытия нематериального актива вследствие безвозмездной передачи или ликвидации доход не признается, поскольку не происходит увеличение актива или уменьшение обязательства.

Аналитический учет нематериальных активов осуществляется по видам и отдельным объектам нематериальных активов в целых гривнах (без копеек). До пересмотра и утверждения, в соответствии с Программой реформирования системы бухгалтерского учета, первичных учетных документов, а также регистров бухгалтерского учета для аналитического учета нематериальных активов можно использовать форму № ВНА-1 "Ведомость учета нематериальных активов, начисленной амортизации (износа)". Малые предприятия аналитический учет нематериальных активов могут вести в ведомости по форме № В-1.Заполняется форма № ВНА-1 на основании данных актов приема-передачи нематериальных активов. Кроме того, обязательным является наличие документов, подтверждающих те или иные права (например, документ о юридическом оформлении товарного знака).

Поступление нематериального актива оформляется документом, содержащим его подробное описание, в котором также указаны срок и порядок использования, метод расчета амортизации. Рассмотрим на условных числовых примерах порядок отражения в бухгалтерском учете операций по приобретению нематериальных активов.

Пример 10.

Предприятием приобретен нематериальный актив – программное обеспечение – для использования в бухгалтерии предприятия, стоимостью 18000 грн., в том числе НДС – 3000 грн. Срок полезного использования програм-много обеспечения определен в два года. Для начисления амортизации используется метод равномерного (прямолинейного) начисления. Ежемесячная

сумма амортизации рассчитывается, исходя из срока полезного использования:15 000 грн. / 24 мес. = 625 грн. В течение срока полезного использования в нормативные акты, определяющие порядок бухгалтерского учета, вносились изменения и дополнения. В связи с этим в программное обеспечение вносились соответствующие корректировки. Расходы на адаптацию программного обеспечения составили 4 800 грн., в том числе НДС – 800 грн.

Решение представлено в виде таблицы 2.12.

Таблица 2.12 – Приобретение нематериальных активов

Порядок отражения операций по приобретению права на использование товарного знака приведен в таблице 2.13.

Таблица 2.13 – Порядок отражения операций по приобретению права на использование товарного знака

3 Учет производственных запасов

Субъекты предпринимательской деятельности приобретают для производства продукции и других хозяйственных нужд различное сырье, материалы, топливо, покупные полуфабрикаты, строительные материалы, предметы и средства труда. Эти товарно-материальные ценности (ТМЦ) и составляют производственные запасы предприятия. Основы формирования информации о приобретении запасов и их расходовании даны в П(С)БУ 9.

В соответствии с п.4 П(С)БУ 9, запасы – это активы, которые находятся в процессе производства с целью дальнейшей продажи продукта производства; содержатся для потребления во время производства продукции, выполнения работ и предоставления услуг; используются для управления предприятием.

Для учета производственных запасов, расходов на их приобретение и заготовку используют следующие счета:

– 201 «Сырье и материалы»;

– 202 «Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия»;

– 203 «Топливо»;

– 204 «Тара и тарные материалы»;

– 205 «Строительные материалы»;

– 206 «Материалы, переданные в переработку»;

– 207 «Запасные части»;

– 208 «Материалы сельскохозяйственного назначения»;

– 209 «Прочие материалы».

По дебету этих счетов отражается поступление материалов, а по кредиту – их выбытие.

Стоимость остатка сырья, материалов и других ценностей, учитываемых на счете 20, в форме №1 «Баланс» отражается в статье «Производственные запасы» в строке 100.

Первичными документами по учету сырья и материалов являются типовые формы, утвержденные приказом № 193. Основные из них:

– форма № М-4 «Приходный ордер»;

– форма № М-7 «Акт о приеме материалов»;

– форма № М-8, № М-9 «Лимитно-заборная карточка»;

– форма № М-11 «Накладная-требование на отпуск (внутреннее перемещение) материалов».

3.1 Учет материалов, топлива, запчастей

На субсчете 201 учитываются сырье и материалы, входящие в состав изготавливаемой продукции или являющиеся необходимыми компонентами при ее изготовлении. Подрядные строительные организации при осуществлении строительно-монтажных работ учет строительных материалов также ведут на этом субсчете. На этом же субсчете учитываются также вспомогательные материалы, используемые при изготовлении продукции.

На субсчете 202 учитывается стоимость покупных полуфабрикатов и готовых комплектующих изделий, приобретенных для комплектования изготавливаемой продукции и требующих дополнительных затрат труда на их обработку и сборку. Подрядные строительные организации, занимающиеся строительно-монтажными работами, на указанном субсчете учитывают стоимость деревянных, железобетонных, металлических и других строительных конструкций и изделий.

Рассмотрим на числовом примере порядок учета покупных полуфабрикатов и готовых комплектующих изделий.

Пример 1.

Предприятием осуществлены следующие операции:

1) приобретены у поставщика:

а) готовые изделия, которые используются для комплектации готовой продукции:

– включаемые в цену готовой продукции, – на сумму 1500 грн., НДС – 300 грн.;

– не включаемые в цену готовой продукции, - на сумму 100 грн., НДС – 20 грн.;

б) полуфабрикаты на сумму 300 грн., НДС – 60 грн.;

2) начислена заработная плата за сборку полуфабрикатов – 400 грн.;

3) произведены начисления на заработную плату – 150 грн.

Решение представлено в виде таблицы 3.1.

Таблица 3.1 – Порядок учета покупных полуфабрикатов

На субсчете 203 учитывается стоимость нефтепродуктов, твердого топлива, смазочных материалов, приобретенных для технологических потребностей, эксплуатации транспортных средств, выработки энергии, отопления зданий и т.д.

На субсчете 204 учитывается движение и наличие всех видов тары, кроме тары, используемой предприятиями как хозяйственный инвентарь. На этом же субсчете учитываются материалы и детали, используемые для изготовления и ремонта тары.

На субсчете 205 предприятия-застройщики ведут учет запасов, необходимых для выполнения строительно-монтажных работ, изготовления строительных деталей и конструкций.

Прием оборудования, требующего монтажа, на склад застройщика оформляется, согласно Приказу № 193, «Актом о приеме оборудования», форма № М-15. При последующей передаче такого оборудования составляется форма № М-15а «Акт приема-передачи оборудования в монтаж». Отдел оборудования или бухгалтерия предприятия отражает все операции в «Карточке счета оборудования для монтажа» (форма № М-26).

Запасы, полученные подрядной организацией от заказчика, и оборудование, принятое для монтажа, учитываются на забалансовом субсчете 021 «Оборудование для монтажа». Аналитический учет ведется по заказчикам и видам запасов, а также по отдельным объектам.

Пример 2.

Приобретены предприятием- застройщиком:

– оборудование, требующее монтажа, на сумму 3000 грн., НДС – 600 грн.;

– строительные материалы (кирпич, цемент, шифер) на сумму 1000 грн., НДС – 200 грн.;

– металлоконструкции на сумму 1250 грн., НДС – 250 грн.;

– передан подрядчику станок, требующий монтажа, на сумму 1300 грн.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующими проводками (таблица 3.2).

Таблица 3.2 – Приобретение производственных запасов предприятием-застройщиком

На субсчете 206 предприятием-заказчиком учитываются материалы, переданные сторонним организациям для переработки. При получении изготовленных из этих материалов изделий стоимость материалов, как и стоимость переработки материалов включается в себестоимость изделий. Учет материалов, переданных в переработку, ведется в разрезе предприятий-переработчиков. Передача заказчиком материалов для переработки отражается в бухгалтерском учете по дебету субсчета 206 и кредиту субсчета 201. По кредиту 206 субсчета отражается списание материалов, переданных для переработки.

На субсчете 207 учитываются запасные части, к ним относятся приобретенные или изготовленные запасные части, готовые детали, узлы, агрегаты, необходимые для ремонта, замены изношенных частей машин, оборудования, транспортных средств. Аналитический учет запасных частей ведется по местам хранения и группам.

На субсчете 208 учитываются минеральные удобрения, ядохимикаты, биопрепараты, саженцы.

На субсчете 209 учитываются отходы производства (обрезка, стружка), неисправимый брак, а также запасы, которые образовались на предприятии вследствие ликвидации основных средств.

Учет приобретенных запасов

Бухгалтерский учет запасов ведется по их наименованиям или однородной группе (виду).

Приобретенные производственные запасы зачисляются на баланс по их первоначальной стоимости, которая складывается в зависимости от того, как будут произведены их расчеты.

1. Если производственные запасы приобретены за плату, то их первоначальная стоимость состоит из:

– фактических сумм на оплату поставщику согласно договору;

– сумм ввозной пошлины;

– сумм непрямых налогов, связанных с приобретением запасов, которые не возвращаются предприятию;

– сумм, уплачиваемых за информационные, посреднические и другие услуги, связанные с поиском и приобретением запасов;

– расходов на заготовку, погрузочно-разгрузочные работы, доставку материалов к месту их использования, включая расходы на страхование;

– других расходов, непосредственно связанных с приобретением запасов.

Рассмотрим порядок учета запасов, приобретенных за плату на примере.

Пример 3. Предприятием, согласно договору купли-продажи, приобретен лес для изготовления мебели и строительных изделий. Стоимость леса по договору с поставщиком – 4500 грн., кроме того, НДС – 900 грн.

Сумму расходов, связанных с приобретением, составили:

– расходы на погрузочно-разгрузочные работы, выполненные силами сторонних организаций и работниками предприятия, – на сумму 300 грн. (НДС – 60 грн.) и 50 грн. соответственно;

– информационные услуги сторонних организаций по поиску леса – 80 грн. (НДС 16 грн.);

– транспортные расходы на доставку леса на склад предприятия сторонними организациями и транспортом предприятия – 150 грн (НДС – 30 грн.) и 90 грн. соответственно.

– заработная плата экспедитора – 150 грн.

В бухгалтерском учете указанные операции отражаются следующими проводками (таблица 3.3).

Таблица 3.3 – Приобретение производственных запасов за плату

2. Если запасы получены бесплатно , то их первоначальной стоимостью является их справедливая стоимость (т.е. это сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива или оплата обязательства в результате операций между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами) (п.12 П(С)БУ 9).

3. Если запасы получены в уставный капитал предприятия, то их первоначальной стоимостью является согласованная учредителями предприятия справедливая стоимость. Рассмотрим пример получения запасов в уставный капитал.

Пример 4. Предприятие, согласно учредительным документам, отразило уставный капитал в сумме 87400 грн. Собственниками предприятия внесены, в соответствии с учредительными документами:

- сырье для производства – на сумму 2000 грн.;

- товары – на сумму 7000 грн;

- МБП сроком службы более 12 мес. – на сумму 600 грн.;

- тара – на сумму 750 грн.

Решение представлено в виде таблицы 3.4.

Таблица 3.4 – Приобретение запасов в качестве взноса в уставный капитал

4. Если запасы приобретены в обмен на подобные запасы, то первоначальной стоимостью полученных запасов является балансовая стоимость переданных запасов.

5. Если запасы приобретены в обмен на неподобные активы , то первоначальной стоимостью приобретенных запасов является их справедливая стоимость.

6. Если запасы изготовлены собственными силами предприятия, то их первоначальная стоимость определяется по себестоимости их производства, в соответствии с П(С)БУ 16 «Расходы».

Оценка выбытия запасов

Оценка выбытия (отпуск в производство, продажа, бесплатная передача и т.п.) в бухгалтерском учете осуществляется по одному из предложенных пунктом 16 П(С)БУ 9 методов:

1. Метод идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов . Этот метод применяется при отпуске запасов, а также оказании услуг для выполнения специальных заказов и проектов. Применять этот метод можно и при отпуске запасов, которые не заменяют друг друга. Рассмотрим на примере выбытие запасов с применением этого метода.

Пример 5.

Для изготовления мягкой мебели по спецзаказу использованы в производстве запасы, не заменяющие друг друга: поролон, ткань, мебельные гвозди.

Представим движение этих запасов в виде таблицы 3.5.

Таблица 3.5 – Выбытие запасов с применением метода идентифицированной себестоимости

2. Метод средневзвешенной себестоимости. Оценка производится по каждой единице запасов путем деления суммарной стоимости остатка таких запасов на начало отчетного месяца и стоимости запасов, полученных в отчетном месяце , на суммарное количество запасов на начало отчетного месяца и полученных в течение месяца. На основании данных таблицы определим сумму израсходованных запасов с использованием метода средневзвешенной себестоимости, решение представлено в виде таблицы 3.6.

3. Метод ФИФО . Этот метод базируется на предположении, что запасы используются в той последовательности, в которой они поступают на предприятие. Это значит, что запасы, которые отпускаются в производство, оцениваются по себестоимости первых по времени поступления запасов (т.е. «первым пришел – первым ушел»).

Таблица 3.6 – Выбытие запасов с применением метода средневзвешенной себестоимости

При этом стоимость остатка запасов на конец отчетного месяца определяется по стоимости последнего по времени поступления запасов. Используя условие предыдущего примера, отразим в таблице 3.7 расчет суммы израсходованных запасов с использованием метода ФИФО.

Таблица 3.7 – Расчет стоимости израсходованных запасов с использованием метода ФИФО

4. Метод ЛИФО. Этот метод является противоположным методу ФИФО. Он базируется на предположении, что запасы используются в последовательности, обратной их поступлению на предприятие. Это значит, что запасы, которые отпускаются в производство, оцениваются по себестоимости последних по времени поступления запасов (то есть «последним пришел – первым ушел»). При этом стоимость остатка запасов на конец отчетного месяца определяется по себестоимости первых по времени поступления запасов. Используя условие предыдущего примера, определим стоимость израсходованных материалов методом ЛИФО, решение представим в виде таблицы 3.8.

Таблица 3.8 – Расчет стоимости израсходованных материалов с применением метода ЛИФО

3.2 Учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов

До 1 января 2000 года, в соответствии с пунктом 47 Положения № 250, к малоценным и быстроизнашивающимся предметам (далее – МБП) относились предметы сроком службы менее одного года или стоимостью, не превышающей 500 грн. за единицу по цене приобретения. Таким образом, МБП в бухгалтерском учете можно было легко отделить от основных фондов. С 1 января 2000 года порядок отнесения к составу малоценных и быстроизнашивающихся предметов определяется положениями П(С)БУ.

Следует заметить, что в МСБУ нет понятия "МБП". Объекты, соответствующие определению основных средств, но имеющие незначительную стоимость, списываются на расходы в момент их приобретения. При этом решение о границе существенности принимает руководитель предприятия. При реформации бухгалтерского учета в Украине в отношении МБП принято другое решение: оставить МБП как вид материальных ценностей для бухгалтерского учета, но "подогнать" под МСБУ. Связано это, скорее всего, с национальными традициями, так как предприятия десятилетиями учитывали МБП, и теперь вот так сразу убрать их из учета полностью очень сложно. Поэтому разработчики пошли на компромисс: с одной стороны, вроде бы оставили часть МБП как отдельный вид для бухгалтерского учета, но, с другой стороны, часть предметов, которые относились к МБП, "приблизили" к основным средствам, отнеся их к виду "Прочие необоротные материальные активы".

В новом Плане счетов для учета МБП предусмотрен счет 22 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", который имеет такое же название, как и старый счет 12.

Более того, счет 22 в новом Плане счетов относится к счетам класса 2 "Запасы", а, значит, в форме № 1 "Баланс" будет отражаться в разделе II "Оборотные активы". Напомним, что в старом Балансе МБП отражались тоже в разделе II "Запасы и затраты".

И все-таки счет 22 "МБП" – это не аналог счета 12 "МБП".

Поскольку МБП включены в раздел "Оборотные активы" формы № 1 "Баланс", они должны соответствовать этому понятию. Согласно П(С)БУ 2, оборотные активы – это денежные средства и их эквиваленты, не ограниченные в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с даты баланса. Это значит, что к МБП, учитываемым на счете 22, относятся только те, срок использования которых - один год и меньше или равен операционному циклу.

МБП, которые используются в течение не более одного года или нормального операционного цикла, если он больше одного года, на основании пункта 6 П(С)БУ 9, классифицируются Инструкцией №291 как запасы; кроме указанного выше, уточнено, что к МБП относятся, в частности, такие предметы, как инструменты, хозяйственный инвентарь, специальное оснащение, специальная одежда и т.д. Обращаем внимание на то, что срок использования отсчитывается с момента передачи МБП в эксплуатацию, а не с момента их приобретения или изготовления. Таким образом, на складе МБП могут храниться как угодно долго (месяц, два, год).

Организация учета МБП

Организация бухгалтерского учета МБП на предприятии предусматривает, прежде всего, своевременное составление первичных документов, соблюдение правил при приемке МБП на склад и отпуске их в эксплуатацию. МБП, поступающие от поставщиков, принимаются на склад материально ответственным лицом. Фактически принятые МБП сверяются с данными, указанными в сопроводительных документах. Сопроводительные документы – это счета-фактуры, накладные, товарно-транспортные накладные, железнодорожные накладные и др.

Кроме пересчета МБП и сличения их с данными сопроводительных документов, материально ответственным лицом должно быть проверено качество МБП.

Для учета движения МБП на предприятии приказом Министерства статистики Украины № 145 от 22.05.96 г. "Об утверждении типовых форм первичных учетных документов по учету малоценных и быстроизнашивающихся предметов" предусмотрены следующие формы учета, действующие в настоящее время:

- МШ-2 "Карточка учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов";

- МШ-4 "Акт выбытия малоценных и быстроизнашивающихся предметов";

- МШ-5 "Акт на списание инструментов (приспособлений) и обмен их на пригодные";

- МШ-7 "Ведомость учета выдачи (возврата) спецодежды, спецобуви и предохраняющих приспособлений";

- МШ-В "Акт на списание малоценных и быстроизнашивающихся предметов".

Согласно пункту 7 П(С)БУ 9, единицей бухгалтерского учета МБП является их наименование или однородная группа (вид).

Согласно пункту 8 П(С)БУ 9, приобретенные (полученные) или изготовленные МБП зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость МБП, приобретенных за плату, – это их себестоимость (п. 9 П(С)БУ 9).

Себестоимость включает следующие фактические расходы:

– суммы, которые предприятие уплачивает по договору непосредственно продавцу или поставщику;

– суммы, уплачиваемые за услуги, связанные с поиском и приобретением МБП (информационные, посреднические услуги и др.);

– суммы не возмещаемых предприятию непрямых налогов;

– суммы ввозной пошлины;

– заготовительные, погрузочно-разгрузочные, транспортные затраты;

– другие затраты, непосредственно связанные с приобретением МБП.

Первоначальная стоимость МБП, изготовленных собственными силами предприятия, – это себестоимость их производства, которая определяется согласно П(С)БУ 16 "Расходы".

Первоначальная стоимость МБП, внесенных в уставный фонд (капитал) предприятия, – это согласованная со всеми учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость (п. 11 П(С)БУ 9).

Определение справедливой стоимости приведено в П(С)БУ 19: сумма, по которой может быть осуществлен обмен актива или оплата обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами. По справедливой стоимости также приходуются МБП, полученные предприятием безвозмездно (бесплатно) или в результате обмена. Так, если МБП получены в результате обмена на подобные МБП, то их первоначальная стоимость будет соответствовать балансовой стоимости переданных. Но если балансовая стоимость переданных МБП больше справедливой, первоначальная стоимость полученных МБП должна быть равна справедливой.

Разница между балансовой и справедливой стоимостью включается в состав расходов отчетного периода с отражением на субсчете 946 "Потери от обесценивания запасов" счета 94 "Прочие расходы операционной деятельности".

Если же МБП получены в обмен на неподобные запасы, то их первоначальная стоимость равна справедливой стоимости полученных запасов. Часть расходов, к которым относятся такие, как проценты за пользование займами, расходы на сбыт, общехозяйственные и др., в первоначальную стоимость МБП не включаются. Они относятся к расходам того периода, в котором осуществлены.

Передача МБП в эксплуатацию

При отпуске МБП со склада, в случае передачи для последующей эксплуатации, их стоимость, в соответствии с пунктом 23 П(С)БУ 9, исключается из состава активов (списывается с баланса). В дальнейшем по таким МБП должен быть организован оперативный количественный учет по местам эксплуатации и материально ответственным лицам в течение всего срока их фактического использования.

Бухгалтерские проводки производятся по кредиту счета 22 и дебету нижеприведенных счетов:

- 15 "Капитальные инвестиции" – в случае, если МБП передаются для целей капитального строительства или для целей изготовления основных средств, других необоротных материальных активов и создания нематериальных активов;

- 23 "Производство" – в случае, если МБП передаются непосредственно для целей изготовления продукции или выполнения работ, услуг;

- 37 "Расчеты с разными дебиторами" – в случае, если МБП передаются для операций, связанных с осуществлением совместной деятельности;

- 39 "Расходы будущих периодов" – в случае, если МБП передаются для осуществления подготовительных к производству работ в сезонных отраслях промышленности или для освоения новых производств и агрегатов, новых технологий;

или по дебету одного из следующих счетов класса 9:

- 91 "Общепроизводственные расходы" – в случае, если МБП используются при организации производства и для управления цехами (участками, бригадами);

- 92 "Административные расходы" – в случае, если МБП используются в офисах, конторах и т. п.;

- 93 "Расходы на сбыт" – в случае, если МБП используются для опера

ций, связанных со сбытом (реализацией, продажей) продукции, товаров, работ, услуг;

- 99 "Чрезвычайные расходы" – в случае, если МБП передаются для операций, отличающихся от обычной деятельности предприятия, разовых (неповторяющихся) и связанных с чрезвычайными событиями. К чрезвычайным событиям относятся стихийные бедствия (наводнение, землетрясение, град и т. п.), техногенные катастрофы, аварии и др. Ниже на условных числовых примерах рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете поступления МБП на склад и передачи их в эксплуатацию.

Пример 6.

Предприятие приобрело специальный инструмент, в связи с чем направило в командировку сотрудников отдела снабжения (на служебном автомобиле):

– стоимость инструмента – 8 700 грн.;

– уплачено посреднику за информационные услуги, связанные с поиском этого специнструмента, - 84 грн.;

– транспортные расходы (на автомобиль) – 170 грн.;

– командировочные расходы – 105 грн. Кроме того, предприятие по безналичному расчету приобрело канцтовары на сумму 100 грн., часть которых на сумму 80 грн. была выдана сотрудникам офиса. Решение представим в виде таблицы 3.9.

Таблица 3.9 – Приобретение МБП за плату

Пример 7.

Предприятием самостоятельно изготовлены МБП, в результате чего им понесены следующие затраты: использовано материалов на сумму 1500 грн., начислена зарплата бригаде, изготовившей МБП, в сумме 340 грн., использованы полуфабрикаты собственного изготовления на сумму 850 грн., вспомогательным производством оказаны услуги на сумму 120 грн. Часть изготовленных МБП (15 шт.) выдана для нужд цеха. Решение представим в виде таблицы 3.10.

Таблица 3.10 – Изготовление МБП

Пример 8.

Согласно учредительному договору, внесение взносов в уставный фонд предприятия предусмотрено как в виде денежных средств, так и в виде материальных ценностей. Одним из учредителей взносы внесены МБП. Согласно оценочному акту, справедливая стоимость МБП определена в сумме 300 грн. Все МБП, внесенные в уставный фонд, переданы в эксплуатацию. Решение представим в виде таблицы 3.11.

Таблица 3.11 – Поступление МБП в качестве взноса в уставный фонд

Пример 9.

Предприятием получена спонсорская помощь – материальные ценности в виде товаров и МБП для общепроизводственных нужд. Справедливая стоимость полученных МБП равна 400 грн. Решение представим в виде таблицы 3.12.

Таблица 3.12 – Бесплатная передача МБП

Инвентаризация МБП

Статьей 10 Закона о бухгалтерском учете предусмотрено, что предприятия для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и финансовой отчетности обязаны проводить инвентаризацию активов и обязательств. Поэтому инвентаризации подлежат все имеющиеся (то есть не списанные с учета) МБП как на складе, так и учитывающиеся количественно в эксплуатации. Во время инвентаризации проверяются и документально подтверждаются наличие, состояние и оценка МБП на складе и наличие и состояние МБП в эксплуатации.

Если в ходе инвентаризации выявляются излишки МБП на складе или в эксплуатации, то их необходимо оприходовать. Те, которые находятся в эксплуатации, приходуются количественно.

Не учтенные на складе МБП с 1 января 2000 года следует приходовать с одновременным признанием дохода. Планом счетов для этих целей предусмотрен субсчет 719 "Прочие доходы от операционной деятельности" счета 71 "Прочий операционный доход". В аннотации к субсчету 719 прямо указано, что на нем отражаются доходы от инвентаризации.

Если в ходе инвентаризации выявляется недостача МБП на складе, то, начиная с 1 января 2000 года, отражать ее необходимо в соответствии с пунктом 27 П(С)БУ 9, а именно: стоимость полностью утраченных (испорченных или недостающих) МБП списывается на расходы отчетного периода. До принятия решения о конкретных виновных лицах указанная стоимость отражается в забалансовом учете.

Планом счетов для таких случаев предусмотрен субсчет 947 "Недостачи и потери от порчи ценностей" счета 94 "Прочие расходы операционной деятельности". Согласно Инструкции № 291, на субсчете 947 ведется учет недо-стач и потерь от порчи ценностей, в том числе, если виновник не установлен. Одновременно со списанием таких МБП на расходы балансовая стоимость списанного(ых) МБП отражается на забалансовом счете 07 "Списанные активы", на субсчете 072 "Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей".

После установления лиц, которые должны возместить потери, сумма, подлежащая возмещению, зачисляется в состав дебиторской задолженности с одновременным отражением дохода отчетного периода. Инструкцией № 291 для этих целей предусмотрен субсчет 375 "Расчеты по возмещению причиненного ущерба" счета 37 "Расчеты с разными дебиторами". А доход, который будет получен предприятием в результате возмещения потерь от недостачи МБП, отражается на предусмотренном для таких случаев субсчете 716 "Возмещение ранее списанных активов" счета 71 "Прочий операционный доход". Размер ущерба от недостачи (порчи) МБП определяется в соответствии с Порядком № 116.

Если же в процессе инвентаризации выявляется недостача МБП в эксплуатации (учитываемых количественно), то тогда инвентаризационная комиссия сама устанавливает стоимость предмета с учетом первоначальной стоимости и степени изношенности. И именно такая (установленная) стоимость отражается на забалансовом субсчете 072.

Пример 10.

В результате проведенной инвентаризации на складе предприятия выявлены:

– излишки (неучтенные) МБП на сумму 55 грн.;

– недостача МБП на сумму 300 грн.

Решение представим в виде таблицы 3.13.

Выбытие МБП

Кроме передачи МБП в эксплуатацию, которая не предусматривает прямого выбытия МБП с предприятия, МБП могут выбывать в результате операции реализации, безвозмездной передачи, передачи в качестве взноса в уставный капитал другого предприятия, ликвидации. Во всех этих случаях стоимость МБП на складе списывается на субсчета счетов класса 9 "Расходы деятельности":

Таблица 3.13 – Инвентаризация МБП

– 943 "Себестоимость реализованных производственных запасов" – при реализации;

– 977 «Прочие расходы обычной деятельности» или 949 «Прочие расходы операционной деятельности» – в случае безвозмездной передачи или взноса в уставный фонд.

Пример 11.

На предприятии принято решение о продаже части МБП, находящихся на складе, по причине их невостребованности. Покупатель был найден с помощью посредника. Цена продажи МБП по договору купли-продажи составила 4 800 грн.

Стоимость посреднических услуг – 200 грн.

Решение представим в виде таблицы 3.14.

Таблица 3.14 – Продажа МБП

4 Учет затрат на производство продукции

Процесс производства – основной в хозяйственной деятельности производственного предприятия, и поэтому учет затрат на производство – один из важнейших участков работы бухгалтера.

Учет затрат на производство и калькулирование себестоимости готовой продукции строго регламентируется нормативными документами.

4.1 Состав затрат на производство

Методологические принципы формирования в бухгалтерском учете информации о расходах предприятия и ее раскрытие в финансовой отчетности регламентируются Положением (стандартом) бухгалтерского учета 16 «Расходы». В соответствии с п.6. Положения, расходами отчетного периода признаются или уменьшение активов, или увеличение обязательств, что приводит к уменьшению собственного капитала предприятия, при условии, что эти расходы могут быть достоверно оценены.

До 1 января 2000 г. планирование, калькулирование себестоимости продукции в промышленности осуществлялось в соответствии с Типовым положением № 473. После 1 января 2000 г. данный документ утратил свою силу. В настоящее время предприятия должны руководствоваться Положениями стандартов и узаконенным правом самостоятельного определения статей калькулирования.

Себестоимость реализованных товаров определяется согласно Положению (стандарту) бухгалтерского учета 9 «Запасы».

Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции, которая была реализована в течение отчетного периода, нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов и сверхнормативных производственных расходов.

В производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются:

– прямые материальные расходы;

– прямые расходы на оплату труда;

– другие прямые расходы;

– общепроизводственные расходы.

Прямые материальные расходы включают стоимость:

– сырья и основных материалов;

– покупных полуфабрикатов;

– комплектующих изделий;

– вспомогательных и других материалов.

Сырье и основные материалы составляют основу производимой продукции. Вспомогательные материалы включаются в себестоимость продукции только тогда, когда они непосредственно относятся к конкретному объекту расходов.

Прямые расходы на оплату труда включают:

– заработную плату;

– другие выплаты работникам, занятым в производстве продукции, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному ее виду.

Другие прямые расходы объединяют все прочие производственные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному виду продукции:

– отчисления на социальные мероприятия работников, заработная плата которых включается в прямые расходы;

– плата за аренду земельных и имущественных паев;

– амортизация;

– другие расходы, которые можно непосредственно отнести к конкретному виду продукции.

Общепроизводственные расходы составляют значительный перечень в силу своего многообразия. В их состав входят:

– расходы на управление производством, к которым относятся оплата труда аппарата управления участками, цехами, отчисления на социальные мероприятия таких работников, расходы на служебные командировки указанного персонала и т.п.;

– амортизация основных средств общепроизводственного назначения, т.е. станков, линий, рабочего и силового оборудования и т.п.;

– амортизация нематериальных активов общепроизводственного назначения (например, компьютерной программы, используемой для бухгалтерского учета операций по выпуску продукции);

– расходы на содержание, эксплуатацию и ремонт, страхование, оперативную аренду основных средств или других необоротных активов общепроизводственного назначения;

– расходы на совершенствование технологии и организации производства;

– коммунальные расходы, связанные с эксплуатацией производственных помещений (оплата освещения, отопления и др.);

– расходы на обслуживание производственного процесса (зарплата работников ОТК, кладовщиков, подсобных рабочих и пр.);

– расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей среды;

– прочие расходы, куда включаются такие, как потери от брака, оплата простоев и т.п.

4.2 Группировка и распределение затрат

Для учета затрат по элементам Планом счетов предусмотрены такие счета:

Счет 80 «Материальные расходы» предназначен для обобщения информации о материальных затратах предприятия за отчетный период.

Данный счет предусматривает следующие субсчета:

- 801 «Расходы сырья и материалов»;

- 802 «Расходы на покупку полуфабрикатов и комплектующих изде- лий»;

- 803 «Расходы топлива и энергии»;

- 804 «Расходы тары и тарных материалов»;

- 805 «Расходы строительных материалов»;

- 806 «Расходы запасных частей»;

- 807 «Расходы материалов сельскохозяйственного назначения»;

- 808 «Расходы товаров»;

- 809 «Другие материальные расходы».

Счет 81 «Расходы на оплату труда» предназначен для обобщения информации о затратах на оплату труда за отчетный период. Данный счет предусматривает следующие субсчета:

- 811 «Выплаты по окладам и тарифам»;

- 812 «Премии и поощрения»;

- 813 «Компенсационные выплаты»;

- 814 «Оплата отпусков»;

- 815 «Оплата другого неотработанного времени»;

- 816 «Другие расходы на оплату труда».

Счет 82 «Отчисления на социальные мероприятия» предназначен для обобщения информации об отчислениях на социальные мероприятия за отчетный период. Он предусматривает следующие субсчета:

- 821 «Отчисления на пенсионное страхование»;

- 822 «Отчисления на социальное страхование»;

- 823 «Страхование на случай безработицы»;

- 824 «Отчисления на индивидуальное страхование».

Счет 83 «Амортизация» предназначен для обобщения информации об амортизации, начисленной за отчетный период по основным средствам, другим необоротным материальным активам, нематериальным активам. Он предусматривает следующие субсчета:

- 831 «Амортизация основных средств»;

- 832 «Амортизация других необоротных материальных активов»;

- 833 «Амортизация нематериальных активов».

Счет 84 «Прочие операционные расходы» предназначен для учета операционных затрат, которые не отражены на других счетах класса 8, а именно: стоимость работ, услуг, предоставляемых другими организациями; суммы налогов и сборов, кроме налога на прибыль; расходы от курсовых разниц, порчи ценностей, суммы финансовых санкций и т.д.

Счет 85 «Прочие расходы» предназначен для учета расходов на инвестиционную и финансовую деятельность предприятия, а также расходов от чрезвычайных событий. На этом счете обобщается информация о сумме налога на прибыль.

По дебету счетов 80 «Материальные расходы», 81 «Расходы на оплату труда», 82 «Отчисления на социальные мероприятия», 83 «Амортизация», 84 «Другие операционные расходы» ведется учет затрат по элементам, которые в конце отчетного периода вместе с доходами отражаются на счетах класса 7 «Доходы и результаты деятельности» и списываются непосредственно на счет 79 «Финансовые результаты».

Однако для контроля над составом затрат по местам их совершения и для расчета себестоимости готовой продукции необходимо знать не только то, что затрачено, но и с какой целью эти расходы произведены. В связи с этим все расходы на производство подразделяются на основные и накладные.

К накладным относятся расходы, связанные с содержанием и эксплуатацией машин и оборудования, расходы на управление цехами (общепроизводственные) и предприятием в целом (общехозяйственные).

Расходы на производство группируются не только по элементам, но и по местам их возникновения, т.е. по признаку того, к какому производству они относятся, – основному или вспомогательному, в каком цехе или на каком участке они совершены (рисунок 4.1). То есть, если на предприятии есть обособленные цеха и производства, то учет затрат ведется по каждому подразделению отдельно, а общая сумма затрат по предприятию будет складываться из затрат по цехам и подразделениям.

Все виды расходов должны быть строго документированы. Например, расход материалов подтверждается накладными, лимитно-заборными картами, начисление заработной платы – расчетно-платежными ведомостями и т.п. Все расходы на финансово-хозяйственную деятельность предприятия суммируются, и в конце отчетного периода делается свод затрат.

В том случае, если на конец отчетного периода (месяца, квартала, года) остается незавершенное производство (т.е. предметы труда в незаконченном производственном процессе), выполняемые, но еще не оконченные работы, то производится распределение затрат между готовой продукцией и незавершенным производством. Рассмотрим несколько методов распределения затрат.

Учет затрат

по местам их

возникновения

Учет затрат

по элементам

Общая сумма

затрат по

элементам

Распределение

затрат между

готовой продукцией

и НЗП

Калькуляция

Рисунок 4.1 – Учет и распределение затрат

1. Если предприятие выпускает продукцию по индивидуальным заказам, то объем незавершенного производства определяется с помощью инвентаризации, т.е. подсчитываются расходы по незаконченным заказам.

2. При серийном производстве применяется метод условных расчетов. Суть его заключается в следующем:

а) с помощью расчетов или опытным путем определяются расходы на единицу выпускаемой продукции (ее себестоимость);

б) рассчитывается величина расходов на готовую продукцию. Она равна себестоимости единицы продукции, умноженной на количество готовых изделий:

(4.1)

в) расходы на незавершенное производство определяются как разность между общей суммой затрат и затратами на готовую продукцию:

(4.2)

Калькулирование – завершающий этап учета затрат. Сущность его состоит в распределении всех видов затрат между отдельными видами продукции.

4.3 Учет затрат на счетах бухгалтерского учета

4.3.1 Учет затрат на основное производство

Счет 23 «Производство» предназначен для обобщения информации о расходах на производство продукции (работ, услуг). В частности, этот счет используется для учета на отдельных субсчетах расходов:

– промышленных и сельскохозяйственных предприятий – на производство продукции;

– подрядных, геологических и проектных организаций – на выполнение строительно-монтажных, геологоразведочных и проектно-изыскательских работ;

– предприятий транспорта и связи – на предоставление услуг;

– научно-исследовательских предприятий – на выполнение научно-исследовательских и конструкторских работ;

– предприятий общественного питания – на выпуск собственной продукции;

– дорожных хозяйств – на содержание и ремонт дорог;

– вспомогательных (подсобных) производств – на выполнение некапитальных работ.

По дебету счета 23 «Производство» отражаются прямые материальные, трудовые и другие прямые расходы, а также производственные накладные расходы и потери от брака продукции (работ, услуг), по кредиту – суммы фактической производственной себестоимости завершенного производства продукции (в дебет счетов 26,27), выполненных работ, услуг (в дебет счета 90). По кредиту субсчетов учета расходов вспомогательных производств, на выполнение некапитальных работ в корреспонденции с дебетом счетов 11 «Прочие необоротные материальные активы», 22 «Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы» и субсчетов учета затрат основного производства списывается себестоимость изделий, изготовленных на вспомогательных производствах. Аналитический учет по счету 23 «Производство» ведется по видам производств, по статьям расходов и видам или группам производимой продукции. Рассмотрим основные проводки по учету затрат на производство (таблица 4.1).

4.3.2 Учет затрат на изготовление полуфабрикатов

Все расходы на изготовление полуфабрикатов собственного производства для последующей переработки или реализации собираются на счете 25 «Полуфабрикаты». По дебету счета 25 «Полуфабрикаты» отражается

Таблица 4.1 – Основные бухгалтерские проводки по учету затрат на производство

поступление полуфабрикатов, по кредиту – выбытие полуфабрикатов вследствие продажи, передачи в дальнейшую переработку, безвозмездной передачи или несоответствия критериям определения актива.

Аналитический учет ведется по видам полуфабрикатов, определенным, исходя из потребностей предприятия.

4.3.3 Учет общепроизводственных затрат, порядок их списания

Общепроизводственные расходы – это расходы на обслуживание производства и управление работой цехов и других подразделений основного и вспомогательного производства. Для учета общепроизводственных затрат предназначен счет 91 «Общепроизводственные расходы».

Аналитический учет общепроизводственных расходов ведется по каждому цеху отдельно, по принятой номенклатуре статей, в ведомости № 12 (или соответствующей машинограмме). Месячные итоги переносятся в журнал-ордер 10. Согласно пункту 16 П(С)БУ 16, общепроизводственные расходы подразделяются на:

– постоянные;

– переменные.

Перечень и состав постоянных и переменных общепроизводственных расходов устанавливаются предприятием самостоятельно. Постоянные общепроизводственные расходы – это расходы на обслуживание и управление производством, которые практически не изменяются при изменении объема работ.

Такие расходы распределяются между затратами на производство и себестоимостью реализованной продукции (работ, услуг), в соответствии с методикой, приведенной в приложении к П(С)БУ 16. Положение предусматривает отнесение к составу затрат отчетного периода постоянных накладных общепроизводственных затрат, исходя из нормальной производственной мощности.

Разница между суммой постоянных общепроизводственных затрат и их суммой, вычисленной с учетом нормальной производственной мощности, подлежит включению в себестоимость реализованной готовой продукции. Распределенная сумма общепроизводственных затрат списывается с кредита счета 91 «Общепроизводственные расходы» в дебет счетов 23 «Производство» (в сумме, относящейся к затратам производства), 90 «Себестоимость реализации» (в сумме, относящейся к себестоимости реализованной продукции).

Общепроизводственные расходы, списанные на счет производства или другого бизнеса, в соответствии с отраслевой инструкцией, распределяются между отдельными объектами затрат пропорционально заработной плате производственных рабочих.

Переменные общепроизводственные расходы – это расходы на обслуживание и управление производством, которые, как правило, изменяются прямо пропорционально изменению объема деятельности. Такие расходы в конце месяца списываются с кредита счета 91 «Общепроизводственные расходы» в дебет счета 23 «Производство».

4.3.4 Учет затрат операционной деятельности предприятия, которые не включаются в себестоимость продукции

В процессе операционной деятельности предприятия возникают расходы, которые не включаются в себестоимость продукции, их нельзя отнести к определенному доходу отчетного периода. Такие расходы отражаются в составе того отчетного периода, в котором они были произведены. К таким операционным затратам относятся:

1) административные расходы;

2) расходы на сбыт;

3) другие расходы операционной деятельности.

Для учета операционных затрат используют счета 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт, 97 «Другие расходы операционной деятельности».

Счет 92 «Административные расходы» предназначен для учета общепроизводственных расходов, связанных с управлением и обслуживанием предприятия. По дебету счета 92 «Административные расходы» отражается сумма признанных административных расходов, по кредиту – списание на счет 79 «Финансовые результаты».

К общехозяйственным расходам относятся расходы на содержание административно-управленческого персонала и его служебные командировки, на содержание основных средств, других материальных необоротных активов общехозяйственного назначения, на охрану; расходы на юридические, аудиторские, транспортные услуги, почтово-телеграфные, канцелярские расходы, суммы налогов, сборов и т.д. Аналитический учет ведется по статьям расходов.

Счет 93 «Расходы на сбыт» предназначен для учета затрат, связанных с реализацией (сбытом) готовой продукции (товаров, работ, услуг). По дебету счета отражается сумма признанных расходов на сбыт, по кредиту – списание на счет 79 «Финансовые результаты». К расходам на сбыт, в частности, относятся расходы упаковочных материалов, транспортировка продукции, товаров, согласно условиям договора, расходы на маркетинг и рекламу, расходы на оплату труда и комиссионные продавцов, работников отдела сбыта, амортизация, ремонт и содержание основных средств, других материальных необоротных активов, используемых для обеспечения сбыта продукции.

Счет 94 «Другие расходы операционной деятельности» предназначен для учета других расходов операционной деятельности, в том числе:

– расходы на исследования и разработки;

– себестоимость реализованной иностранной валюты;

– себестоимость реализованных производственных запасов;

– сомнительные и безнадежные долги;

– потери от операционной курсовой разницы;

– потери от обесценивания запасов;

– недостачи и потери от порчи ценностей;

– признанные штрафы, пени, неустойки;

– прочие расходы операционной деятельности.

Операционные расходы, отражаемые в течение отчетного периода по дебету счета 94 «Другие расходы операционной деятельности», в конце отчетного периода списываются с кредита этого счета в дебет счета 79 «Финансовые результаты». Порядок отражения в бухгалтерском учете расходов операционной деятельности предприятия приведен в таблице 4.2.

4.3.5 Учет расходов, не связанных с операционной

деятельностью предприятия

К расходам, которые не связаны с операционной деятельностью предприятия, но также и не подлежат включению в себестоимость продукции, относятся финансовые расходы, потери от участия в капитале, прочие расходы. Учет данных расходов ведется на счетах 95 «Финансовые расходы», 96 «Потери от участия в капитале», 97 «Прочие расходы».

Счет 95«Финансовые расходы» предназначен для учета расходов финансовой деятельности предприятия.

Финансовая деятельность – деятельность, которая приводит к изменению размера и состава собственного и заемного капитала предприятия.

Счет 95 «Финансовые расходы» имеет субсчета:

- 951 «Проценты за кредит»;

- 952 «Другие финансовые расходы».

По дебету счета 95 «Финансовые расходы» и его субсчетов отражается сумма определенных расходов, по кредиту – списание расходов на дебет счета 79 «Финансовые результаты».

На субсчете 951 «Проценты за кредит» ведется учет расходов, связанных с начислением и уплатой процентов за пользование кредитами.

На субсчете 952 «Другие финансовые расходы» ведется учет затрат, связанных с привлечением заемного капитала.

Счет 96 «Потери от участия в капитале» предназначен для учета потерь от уменьшения стоимости инвестиций, учет которых ведется по методу участия в капитале, возникающих в процессе инвестиционной деятельности предприятия. Основные требования к учету инвестиций изложены в П(С)БУ 12 «Инвестиции». Счет 96 «Потери от участия в капитале» имеет следующие субсчета:

- 961 «Потери от инвестиций в ассоциированные предприятия»;

- 962 «Потери от совместной деятельности»;

- 963 «Потери от инвестиций в дочерние предприятия».

По дебету счета отражается сумма признанных потерь, по кредиту – списание на счет 79 «Финансовые результаты».

Счет 97 «Прочие расходы» предназначен для учета расходов, возникающих в процессе обычной деятельности (кроме финансовых расходов), но не связанных с производством или реализацией основной продукции (товаров) и услуг, а также расходов страховой деятельности.

Таблица 4.2 – Порядок отражения в бухгалтерском учете расходов операционной деятельности предприятия

Счет 97 «Прочие расходы» имеет следующие субсчета:

- 971 «Себестоимость реализованных финансовых инвестиций»;

- 972 «Себестоимость реализованных необоротных активов»;

- 973 «Себестоимость реализованных имущественных комплексов»;

- 974 «Потери от неоперационных курсовых разниц»;

- 975 «Уценка необоротных активов и финансовых инвестиций»;

- 976 «Списание необоротных активов»;

- 977 «Прочие расходы обычной деятельности»;

- 978 «Выплата страховых сумм и страховых возмещений»;

- 979 «Перестрахование».

По дебету субсчетов 971-977 отражается сумма признанных расходов, по кредиту – списание на счет 79 «Финансовые результаты».

4.3.6 Учет расходов и доходов от чрезвычайных ситуаций

Для учета доходов и расходов, которые возникают вследствие чрезвычайных ситуаций, Планом счетов предусмотрены счета 99 «Чрезвычайные расходы» и 75 «Чрезвычайные доходы».

По дебету счета 99 «Чрезвычайные расходы» отражается сумма признанных расходов, по кредиту – списание на счет 79 «Финансовые результаты».

К расходам, связанным с чрезвычайными ситуациями, относятся как прямые потери в результате этих событий, так и расходы на осуществление мероприятий, связанных с предотвращением и ликвидацией таких результатов (возмещение, уплата сторонним организациям, заработная плата работников, занятых на восстановительных работах, стоимость использованного сырья, материалов).

Счет 99 «Чрезвычайные расходы» имеет следующие субсчета:

- 991 «Потери от стихийного бедствия»;

- 992 «Потери от техногенных катастроф и аварий»;

- 993 «Прочие чрезвычайные расходы».

Счет 75 «Чрезвычайные доходы» предназначен для учета доходов, которые возникли вследствие чрезвычайных событий.

Счет 75 «Чрезвычайные доходы» имеет следующие субсчета:

- 751 «Возмещение убытков от чрезвычайных ситуаций»;

- 752 «Другие чрезвычайные доходы».

По кредиту счета 75 «Чрезвычайные доходы» и его субсчетов отражается признанная сумма возмещения, в частности, страховыми организациями - потерь от чрезвычайных событий; по дебету – списание в порядке закрытия на счет 79 «Финансовые результаты».

5 Учет готовой продукции, товаров и их реализации

5.1 Готовая продукция

Деятельность любого промышленного предприятия направлена на получение прибыли от реализации изготавливаемой продукции. Готовой продукцией, предназначенной для продажи, признаются законченные производственные изделия, которые прошли испытания, приемку и соответствуют техническим условиям и стандартам.

Согласно пункту 6 П(С)БУ 9, готовая продукция, изготовленная на предприятии, для целей бухгалтерского учета включается в запасы. Поэтому методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о готовой продукции определяются П(С)БУ 9 «Запасы» и П(С)БУ 16 «Расходы».

Готовая продукция признается активом, если:

– существует вероятность того, что предприятие получит в будущем экономические выгоды от ее реализации;

– ее стоимость может быть достоверно определена.

Согласно пункту 7 П(С)БУ 9, единицей бухгалтерского учета готовой продукции является ее наименование или однородная группа (вид).

Себестоимость готовой продукции определяется согласно П(С)БУ 16. В бухгалтерском учете первоначальная стоимость готовой продукции не изменяется, кроме случаев, предусмотренных п. 24 П(С)БУ 9.

Пунктом 11 П(С)БУ 16 дано определение двух понятий себестоимости готовой продукции:

– себестоимости реализованной продукции;

– производственной себестоимости продукции.

В производственную себестоимость входят:

– прямые материальные расходы;

– прямые расходы на оплату труда;

– другие прямые расходы;

– общепроизводственные расходы.

Себестоимость реализованной продукции состоит из:

– производственной себестоимости той продукции, которая была реализована за отчетный период;

– нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов;

– сверхнормативных производственных расходов.

Поскольку готовая продукция включена в производственные запасы предприятия, то и учитывается она на счетах класса 2 «Запасы».

Планом счетов бухгалтерского учета предусмотрено применять:

– для отражения информации о затратах на изготовление продукции – счет 23 «Производство»;

– для отражения движения готовой продукции – счет 26 «Готовая продукция»;

– для отражения движения полуфабрикатов собственного производства – счет 25 «Полуфабрикаты».

Полуфабрикаты могут использоваться предприятием в собственном производстве или реализовываться сторонним организациям в качестве готовой продукции. Поэтому предприятия должны вести отдельный учет обеих групп полуфабрикатов. Если полуфабрикаты собственного производства используются предприятием только для собственных нужд, то, в соответствии с Инструкцией № 291, их движение и остатки учитываются на счете 23 «Производство».

Если же изготовленные предприятием полуфабрикаты используются для продажи, то их создание отражается по дебету счета 25 «Полуфабрикаты», а выбытие – по кредиту указанного счета.

Примеров, когда полуфабрикаты одновременно являются и сырьем или комплектующими, и продукцией, – множество (например, выплавляемый чугун может быть объектом продажи как готовая продукция или как полуфабрикат, т. е. сырье для выплавки стали).

Поступление готовой продукции собственного производства на склад отражается по дебету счета 26 по фактической производственной себестоимости. Инструкцией № 291 предусмотрена возможность в аналитическом учете отражать готовую продукцию по учетным ценам. В этом случае при списании такой продукции со счета 26 сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости готовой продукции по учетным ценам определяется как произведение уровня (процента) отклонений и стоимости отпущенной со склада готовой продукции по учетным ценам. Уровень отклонений определяется путем деления суммарной величины отклонений на начало месяца и отклонений по продукции, поступившей на склад с производства в отчетном месяце, на сумму стоимости остатка готовой продукции по учетным ценам на начало месяца и стоимости оприходованной за отчетный месяц на складе готовой продукции по учетным ценам. Сумма отклонений, которая относится к реализованной продукции, отражается по кредиту счета 26 "Готовая продукция" и дебету счетов, на которых отражено выбытие готовой продукции. Но обратим внимание, что пока П(С)БУ не предусматривает отражение готовой продукции по учетным ценам.

Реализация готовой продукции

При реализации готовой продукции предприятиям пришлось столкнуться с совершенно новым порядком отражения этой операции в бухгалтерском учете, т.к. в новом Плане счетов нет аналога счета 46 «Реализация». Новым Планом счетов предусмотрены новые классы счетов – класс 7 "Доходы и результаты деятельности" и класс 9 «Расходы деятельности», в которых отражаются операции по реализации готовой продукции или полуфабрикатов. Но если счета класса 7 обязательны для всех предприятий, то счета класса 9 ведутся всеми предприятиями, кроме субъектов малого предпринимательства, которые по собственному решению могут применять только счета класса 8 "Расходы по элементам".

Для учета предприятием доходов (выручки) от реализации готовой продукции предусмотрен субсчет 701 "Доход от реализации готовой продукции" счета 70 "Доходы от реализации".

В течение года по кредиту субсчета 701 отражается общая сумма дохода предприятия от реализации готовой продукции вместе с суммой не- прямых налогов, сборов (обязательных платежей), которые включены в цену продажи, по дебету субсчета 701 – суммы непрямых налогов, сборов (обязательных платежей). Кроме того, по дебету отражается ежегодное или ежемесячное (на усмотрение самого предприятия!) отнесение суммы чистого дохода на счет 79 «Финансовые результаты».

Суммы расходов предприятия, связанных с реализацией готовой продукции, в новом Плане счетов отражаются на субсчете 901 "Себестоимость реализованной готовой продукции" счета 90 "Себестоимость реализации". В дебет субсчета 901 в корреспонденции со счетами 26 "Готовая продукция" и 91 "Общепроизводственные расходы" списывается производственная себестоимость реализованной готовой продукции в части переменных и распределенных постоянных общезаводских расходов. Дебетовые обороты субсчета 901 также закрываются в корреспонденции со счетом 7 "Финансовые результаты".

Общехозяйственные расходы, связанные с управлением и обслуживанием предприятия, которые учитываются на счете 92 "Административные расходы", списываются непосредственно на счет 79 "Финансовые результаты". Напрямую на указанный счет 79 списываются и расходы, связанные со сбытом (реализацией, продажей) готовой продукции или полуфабрикатов, учет которых ведется на счете 93 "Расходы на сбыт".

Учет готовой продукции на складе

Готовая продукция на предприятиях учитывается в местах ее хранения по отдельным видам. Учет приема на склад и отпуска со склада готовой продукции оформляется, соответственно, приходными и расходными документами.

К приходным документам относятся накладные, ведомости, приемо-сдаточные акты и другие документы. В приходных документах обязательно указываются дата, шифр склада и цеха, наименование продукции, номенклатурный номер, единицы измерения, количество. К расходным документам относятся накладные, приемо-сдаточные акты отгруженной продукции и т.п., в которых также указываются дата оформления, номер и дата договора с заказчиком, название и реквизиты заказчика, единица измерения, количество, цена и стоимость.

В учетных складских регистрах, которыми являются карточки учета, ведомости, книги складского учета, готовую продукцию учитывают в количественном выражении. В таких учетных документах записи о приходе и отпуске готовой продукции делают по каждой операции и ежедневно выводят остатки продукции на складе.

В цехах в течение месяца ведут первичные документы, на основании которых в конце месяца заполняют накопительные ведомости изготовленной готовой продукции (в количественном и стоимостном выражении) и накопительные ведомости отгруженной продукции.

В конце месяца по данным синтетического учета произведенных затрат на производство определяется фактическая себестоимость готовой продукции.

Готовая продукция приходуется на склад с одновременным отражением по дебету счета 26. Но если какая-то часть готовой продукции предназначена для использования на предприятии, то ее можно приходовать на другие счета бухгалтерского учета товарно-материальных ценностей (например, на счет 20 "Производственные запасы" или 22 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" и др.), в зависимости от ее назначения. Для правильного определения фактической себестоимости готовой продукции на конец отчетного периода определяется объем (остатки) незавершенного производства. Сальдо незавершенного производства отражается отдельной строкой (стр. 120) в статье "Запасы" формы № 1 "Баланс".

Оценка готовой продукции на дату баланса

Напомним, что до 1 января 2000 года, в соответствии с Положением № 120, готовая продукция, не пользующаяся спросом у покупателей, подлежала уценке. Но параллельно с уценкой предприятия проводили и регулярную дооценку готовой продукции. Дооценка проводилась согласно документу – Порядку проведения дооценки. Обращаем внимание на то, что с 01.01.2000 г. П(С)БУ не предусмотрено проводить дооценку первоначальной стоимости. После 1 января 2000 года готовая продукция как один из видов запасов отражается в бухгалтерском учете и отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации (п. 24 П(С)БУ 9). В связи с этим, в условиях рыночной экономики возникает необходимость уценки готовой продукции.

Согласно Положению № 120, уценке подлежит продукция производственно-технического назначения, которая залежалась (не имеет сбыта более трех месяцев) и не пользуется спросом у потребителей, а также продукция, которая частично утратила свое первоначальное качество, и излишние товарно-материальные ценности. По первоначальной стоимости готовая продукция отражается с момента ее оприходования и до момента (даты баланса), когда ее цена снизилась или продукция была испорчена, устарела, а, значит, утратила первоначально ожидаемую экономическую выгоду. Далее стоимость каждой единицы продукции определяется по чистой стоимости реализации:

(5.1)

Разница между первоначальной стоимостью готовой продукции и чистой стоимостью ее реализации списывается на расходы отчетного периода. Осуществляется такая операция бухгалтерской проводкой по дебету субсчета 946 "Потери от обесценивания запасов" счета 94 "Прочие расходы операционной деятельности" и кредиту счета 26 "Готовая продукция". Ниже рассмотрим условный числовой пример по отражению в бухгалтерском учете изготовления и реализации готовой продукции.

Пример 1.

Предприятие в отчетном периоде для выпуска продукции приобрело 100 кг полуфабрикатов по цене 50 грн. за 1 кг. На изготовление продукции израсходовано 80 кг полуфабрикатов, 20 кг осталось в составе запасов на складе. Из полуфабрикатов изготовлено 300 ед. продукции, из которых:

– оприходовано на склад – 250 ед.;

– осталось в незавершенном производстве (как не прошедшие приемку) – 50 ед. Из оприходованной на склад готовой продукции (250 ед.) в отчетном периоде реализовано 40 единиц по цене 30 грн. за ед.

Решение представим в виде таблицы 5.1.

Таблица 5.1 – Отражение в бухгалтерском учете изготовления и реализации готовой продукции

Окончание таблицы 5.1

5.2 Товары

Торговая деятельность – это инициативная самостоятельная деятельность юридических лиц и граждан по осуществлению покупки и продажи товаров народного потребления с целью получения прибыли.

Товар – это продукт труда, имеющий стоимость, который распределяется в обществе путем купли-продажи и обмена.

Торговая деятельность может осуществляться в сфере оптовой и розничной торговли и в торгово-производственной сфере (общественное питание).

Оптовая торговля – это деятельность по приобретению и соответствующему преобразованию товаров для последующей их реализации субъектами предпринимательской деятельности. Как правило, это торговля крупными партиями. В результате оптового оборота товары в конечное потребление не попадают.

Розничная торговля – это деятельность по продаже товаров непосредственно гражданам и другим конечным потребителям для их личного некоммерческого использования, независимо от формы расчетов. Следовательно, розничная торговля является завершающим этапом движения товара в сфере обращения. Принципы формирования в бухгалтерском учете информации о товарах, доходах и расходах торгового предприятия и ее раскрытие в финансовой отчетности определяются П(С)БУ 9 "Запасы", П(С)БУ 15 "Доход" и П(С)БУ 16 "Расходы".

5.2.1 Учет поступления товаров

Учет товаров осуществляется на основании П(С)БУ 9, согласно пункту 6 которого товары – это материальные ценности, приобретенные (полученные) и содержащиеся предприятием с целью дальнейшей продажи.

Товары на предприятия торговли могут поступать от поставщиков, с оптовых баз на основе заключенных с ними договоров поставки или договоров купли-продажи, а также путем закупки у частных лиц и т. п. Доставленные товары принимаются по количеству и качеству.

Приемка товаров по количеству – это определение точного количества поступившего товара и его соответствия данным, содержащимся в транспортных, сопроводительных и (или) расчетных документах (упаковочные листы, накладные, счета и др.). Она осуществляется, как правило, путем сплошного подсчета единиц, меры и массы товара в данной партии (за исключением товаров в фабричной упаковке). Проверка товаров может проводиться и выборочно.

К товаросопроводительным документам и документам на оприходование товаров относятся такие, как:

– накладная – один из основных товаросопроводительных документов. В накладной указываются номер и дата ее составления, наименование поставщика и покупателя, наименование и краткое описание товара, качественная информация (марка, сорт, размер), его количество, цена и общая сумма;

– товарно-транспортная накладная – составляется поставщиком и является документом, сопровождающим поступление на торговое предприятие товара автомобильным транспортом;

– железнодорожная накладная – является сопроводительным документом при поступлении товара железнодорожным транспортом. К железнодорожной накладной могут быть приложены спецификации и упаковочные листы, о чем обязательно делается отметка в накладной. Железнодорожная накладная передается представителю предприятия-получателя на основании доверенности;

– спецификация – содержит перечень всех видов и сортов товаров, входящих в данную партию;

– упаковочный лист – содержит перечень всех видов и сортов товаров, находящихся в каждом товарном месте, и другие документы.

Приемка товаров по качеству – это определение их качества по установленному образцу, проверка комплектности (наличия всех предметов, входящих в данный комплект), соответствия тары, упаковки и маркировки установленным требованиям, а также данным сопроводительных документов (сертификат качества, санитарный сертификат или их заверенные копии и др.). Обычно проводится сплошная проверка качества и комплектности товаров. Однако, если договором предусмотрено, то возможна и выборочная проверка.

В случае выявления несоответствий приемка товаров приостанавливается. Затем составляется акт, который является юридическим основанием для предъявления претензий поставщику, о чем в сопроводительных документах делается отметка. В акт включаются только те товары, по которым установлены расхождения.

При отсутствии сопроводительных и расчетных документов приемка товаров на складе ведется на основании данных маркировки и внутренних упаковочных листов, а при их отсутствии – по фактическому наличию товара. В этом случае приемка товаров осуществляется специально созданной комиссией, в состав которой обязательно входит материально ответственное лицо, представитель поставщика или независимой организации. Составляется приемный акт в 3 экземплярах (1-й экземпляр отправляется поставщику, 2-й экземпляр вместе с товарным отчетом передается в бухгалтерию предприятия-получателя, а 3-й экземпляр остается у материально ответственного лица).

Один из необходимых документов – доверенность , являющаяся бланком строгой отчетности. Она используется при получении товара вне склада покупателя (на складе поставщика, железнодорожной станции и др.) и подтверждает право материально ответственного лица на получение товара.

Оплата поступающих товаров может производиться на основании счета. Счет на поставляемый товар выписывается поставщиком одновременно с накладной, а в случае предоплаты – до отпуска товара.

Для учета и обобщения информации о движении товаров, в соответствии с новым Планом счетов, используется счет 28 "Товары" с применением субсчетов:

- 281 "Товары на складе";

- 282 "Товары в торговле";

- 283 "Товары на комиссии";

- 284 "Тара под товарами";

- 285 "Торговая наценка".

По дебету субсчетов 281 – 284 отражается увеличение количества товаров и их стоимости, по кредиту – уменьшение.

Приходуются товары, в соответствии с новой системой бухгалтерского учета, по первоначальной стоимости, в то время как ранее оприходование осуществлялось по покупной стоимости.

В первоначальную стоимость товаров не включаются:

– сверхнормативные потери и недостачи товаров;

– проценты за пользование займами;

– расходы на сбыт;

– общехозяйственные и другие подобные расходы, непосредственно не связанные с приобретением и доставкой товаров.

Все вышеперечисленные расходы относятся к тому периоду, в котором они были осуществлены. Первоначальная стоимость товаров в учете не изменяется, кроме случаев, предусмотренных П(С)БУ 9.

5.2.2 Учет переоценки товаров

Переоценка товаров – это изменение цены товара либо в сторону ее увеличения (дооценка), либо в сторону ее уменьшения (уценка). Дооценка первоначальной стоимости товаров национальными стандартами не предусмотрена. Поэтому ранее действовавшие положения о дооценке товарно-материальных ценностей с 01.01.2000г. не применяются.

Если предприятие ведет учет товаров по продажным ценам, то увеличение продажной стоимости может производиться только за счет увеличения торговой наценки.

Уценка товаров производится согласно Положению № 120. Уценке подлежат товары, которые:

– залежались (не имеют сбыта более 3 месяцев) и не пользуются спросом у потребителей;

– утратили свое первоначальное качество.

Уценка производится на торговых предприятиях и в организациях всех форм собственности по мере необходимости, на основании данных инвентаризации. Для этого необходимо решение руководителя, который назначает комиссию в составе заместителя руководителя предприятия (председатель комиссии), главного бухгалтера, товароведа.

Размеры уценки товаров должны определяться комиссией на основании экспертных оценок с учетом степени утраты товарами их потребительских качеств и степени насыщения ими рынка. Товары, которые ранее были уценены, но не реализованы, могут уцениваться повторно до уровня цен их возможной реализации.

Данные об уцененных товарах заносятся в опись-акт. Опись-акт составляется на предприятиях оптовой торговли – на каждом складе товаров, на предприятиях розничной торговли – в каждом отделе (секции), магазине или другой торговой единице в двух экземплярах и подписывается членами комиссии, которые производили уценку, а также материально ответственными лицами. Документы на уценку должны быть рассмотрены и утверждены руководителем предприятия в двухдневный срок после их получения.

Первый экземпляр утвержденных описей-актов передается в бухгалтерию, второй экземпляр – материально ответственному лицу. Уцененные товары подлежат перемаркировке, после чего они передаются для реализации по накладной, в которой указываются розничные цены до и после уценки. Результаты уценки отражаются в том месяце, в котором были составлены описи-акты. Сумма уценки товаров в бухгалтерском учете списывается на расходы отчетного периода.

Согласно П(С)БУ 9, на дату баланса товары должны отражаться по чистой стоимости реализации, если они:

– испорчены;

– устарели;

– каким-либо другим образом утратили способность принести первоначально ожидаемую выгоду;

– были уценены.

Чистая стоимость реализации определяется по каждой единице товара путем вычета из ожидаемой цены продажи суммы ожидаемых расходов на их реализацию. Сумма, на которую первоначальная стоимость товаров превышает чистую стоимость их реализации, списывается на расходы отчетного периода.

Если чистая стоимость реализации тех товаров, которые ранее были уценены и являются активами на дату баланса, в дальнейшем увеличивается, то на сумму увеличения чистой стоимости реализации, но не больше суммы предыдущего уменьшения, сторнируется запись о предыдущем уменьшении стоимости товаров.

5.2.3 Инвентаризация товаров

Инвентаризация проводится с целью обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета путем их сопоставления с фактическим наличием товарно-материальных ценностей. Порядок проведения инвентаризации определен Инструкцией № 90.

Количество инвентаризаций в отчетном периоде, даты их проведения и перечень товарно-материальных ценностей и обязательств, которые подлежат очередной инвентаризации, определяются руководителем предприятия, кроме случаев, когда проведение инвентаризации является обязательным. Проведение инвентаризации является обязательным:

1) перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

2) при смене материально ответственных лиц (в день приема-передачи дел);

3) при установлении фактов краж и злоупотреблений, порчи ценностей (в день установления таких фактов);

4) немедленно после ликвидации пожара или устранения последствий стихийного бедствия;

5) в случае ликвидации предприятия;

6) по распоряжению судебных и следственных органов;

7) при передаче имущества в аренду;

8) при передаче предприятия, учреждения, организации или их структурных подразделений из одного подчинения в другое.

Ответственность за организацию инвентаризации, правильное и своевременное ее проведение несет руководитель предприятия.

Для проведения инвентаризации приказом руководителя создается комиссия из числа работников предприятия при обязательном участии главного бухгалтера. Инвентаризационную комиссию возглавляет руководитель предприятия или его заместитель. Приказом устанавливаются также сроки начала и завершения инвентаризации и порядок отражения ее результатов в учете.

Перед началом инвентаризационных работ материально ответственные лица дают расписку о том, что все приходные и расходные документы на товарно-материальные ценности сданы в бухгалтерию, все товарно-материальные ценности, которые поступили на хранение, оприходованы, а те, что выбыли, - списаны. Инвентаризация ценностей проводится, как правило, на 1-е число месяца по их местонахождению и по материально ответственным лицам. Наличие ценностей при инвентаризации проверяется путем обязательного подсчета, взвешивания, обмера и т.д., исходя из установленных единиц измерения.

Материальные ценности, полученные во время проведения инвентаризации, принимаются материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии и приходуются уже после завершения инвентаризации. Эти ценности заносятся в отдельную опись "Материальные ценности, полученные во время проведения инвентаризации". При этом на приходном документе, подписанном председателем инвентаризационной комиссии, делается отметка "После инвентаризации" со ссылкой на дату описи, в которую включены эти ценности.

При длительном проведении инвентаризации на больших складах и в исключительных случаях (только с письменного разрешения руководителя и главного бухгалтера предприятия) материальные ценности могут отпускаться материально ответственными лицами в присутствии членов инвентаризационной комиссии. Эти ценности заносятся в отдельную опись "Материальные ценности, отпущенные во время инвентаризации". Оформление описи должно осуществляться в том же порядке, что и при поступлении материальных ценностей во время инвентаризации. При этом в расходных документах делается отметка, заверенная подписью председателя инвентаризационной комиссии. Выявленные при инвентаризации расхождения между фактическими остатками материальных ценностей и данными бухгалтерского учета регулируются предприятием, в соответствии с П(С)БУ, в следующем порядке:

1. Излишки ценностей подлежат оприходованию с увеличением дохода предприятия.

2. Потери ценностей в пределах норм естественной убыли списываются по распоряжению руководителя на себестоимость реализованных товаров. Нормы естественной убыли могут применяться только в случае выявления фактических недостач и после зачета недостачи ценностей излишками при пересортице. В случае отсутствия норм естественной убыли потери рассматриваются как недостачи сверх норм.

3. Стоимость испорченных и недостающих товаров сверх норм естественной убыли в момент выявления списывается на расходы отчетного периода с отражением указанной стоимости на забалансовом счете до принятия решения об установлении конкретных виновных лиц.

После установления лиц, которые должны возместить потери, подлежащая возмещению сумма зачисляется в состав дебиторской задолженности и включается в доход отчетного периода. При этом недостачи и потери от порчи ценностей относятся на виновных лиц по ценам, в которых исчисляется размер ущерба от хищений, недостач, уничтожения и порчи ценностей, согласно Порядку № 116 и Закону № 217.

После выявления недостач и порчи, возникших вследствие злоупотреблений, соответствующие материалы в течение 5 дней передаются в следственные органы, а на сумму выявленных недостач и потерь подается гражданский иск.

5.2.4 Учет реализации товаров

Реализация товаров так же, как и их покупка осуществляется на основании заключенных договоров поставки, купли-продажи и т. п. с оформлением сопроводительных документов (накладная, товарно-транспортная накладная, железнодорожная накладная, счет-фактура, счет и др.).

Предприятия оптовой торговли, как правило, реализуют товары с оптовых баз, товарных складов, складов-холодильников, складов-магазинов.

Однако в практической деятельности поставщики могут отгружать покупателям товары, минуя склады и базы оптового предприятия. Такой вид реализации называется реализацией товаров транзитом с участием оптового предприятия в расчетах за товары как с поставщиками, так и с покупателями. Реализация транзитом значительно ускоряет продвижение товаров к потребителям и снижает расходы предприятия, связанные с их приобретением (транспортные, погрузочно-разгрузочные, расходы на складирование, хранение и т. д.) и сбытом.

Расчеты за товары могут производиться предприятиями как в наличной, так и в безналичной форме. Однако при расчетах наличными денежными средствами одного предприятия с другим действует ограничение в сумме 3 000 грн. в день (п. 1 Порядка № 21).

Предприятия розничной торговли реализуют товары в магазинах, палатках, киосках, автомагазинах и т.д.

Предприятия общественного питания реализуют товары и продукцию собственного производства в ресторанах, кафе, киосках общественного питания, буфетах, барах и т.д.; и те, и другие предприятия расчеты с покупателями за товары и учет торговой выручки должны осуществлять с применением ЭККА, а при осуществлении отдельных форм деятельности (согласно Перечню № 24) – с использованием ТКК.

Осуществляя торговую деятельность, предприятия получают доход (выручку) от реализации товаров. В соответствии с действующими стандартами, доходы – это увеличение экономических выгод в виде поступления активов или уменьшения обязательств, приводящее к увеличению собственного капитала (кроме увеличения капитала за счет взносов собственников). Однако доход (выручка) от реализации товаров признается в случае наличия всех условий:

– покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на товар;

– предприятие не будет осуществлять в дальнейшем управление и контроль над реализованными товарами;

– сумма дохода может быть достоверно определена;

– существует уверенность, что в результате операции произойдет увеличение экономических выгод предприятия, а расходы, связанные с этой операцией, возможно достоверно определить.

Доходами не признаются:

– суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, других налогов и обязательных платежей, подлежащих перечислению в бюджет и внебюджетные фонды;

– суммы поступлений по договору комиссии, агентскому соглашению и другому подобному договору в пользу комитента, принципала и т. п.;

– сумма предоплаты за товары (работы, услуги);

– сумма аванса в счет оплаты товаров (работ, услуг);

– сумма задатка под залог или в погашение займа, если это предусмотрено соответствующим договором;

– поступления, принадлежащие другим лицам (например, ошибочно зачисленные на текущий счет предприятия денежные средства и т.п.);

– обмен товарами, подобными по назначению и имеющими одинаковую справедливую стоимость.

Для обобщения информации о доходах (выручке) от реализации товаров предназначен счет 70 "Доходы от реализации", субсчет 702 "Доход от реализации товаров". По кредиту субсчета 702 отражается увеличение дохода от реализации вместе с суммой непрямых налогов, сборов, обязательных платежей, которые включены в цену продажи, по дебету – надлежащая сумма непрямых налогов, сборов, обязательных платежей, суммы, получаемые предприятием в пользу комитента, принципала, ежегодное или ежемесячное отнесение суммы чистого дохода на счет 79 "Финансовые результаты", субсчет 791 "Результат основной деятельности".

Кроме того, на субсчете 704 "Вычеты из дохода" отражаются сумма предоставленных после даты реализации скидок покупателям, стоимость возвращенных покупателем товаров и другие вычеты. По дебету субсчета 704 отражаются вышеперечисленные вычеты, а по кредиту – списание дебетовых оборотов на счет 79.

Определение себестоимости реализованных товаров

При продаже товаров необходимо производить их оценку для определения себестоимости, по которой они будут списываться с баланса. Оценка товаров осуществляется одним из методов:

– идентифицированной себестоимости соответствующей единицы запасов;

– средневзвешенной себестоимости;

– себестоимости первых по времени поступления запасов (ФИФО);

– себестоимости последних по времени поступления запасов (ЛИФО);

– цены продажи.

Для всех единиц бухгалтерского учета товаров, которые имеют одинаковое назначение и одинаковые условия использования, применяется только один из приведенных методов.

Таким образом, если предприятие торгует оптом и в розницу, то оно может воспользоваться двумя методами оценки выбытия запасов, поскольку налицо разные условия продажи.

Если предприятие торгует бытовой техникой и канцелярскими товарами, то для оценки выбытия запасов оно также может применять два метода, потому что это товары разного назначения.

К методу идентифицированной себестоимости прибегают, в основном, предприятия, которые занимаются доставкой товаров под заказ или торгуют очень дорогостоящими товарами. При данном методе необходимо прослеживать приобретение и реализацию конкретных товарных единиц.

Оценка по средневзвешенной себестоимости производится для каждой единицы товаров путем деления суммарной стоимости остатка таких товаров на начало отчетного месяца и стоимости полученных в отчетном месяце на суммарное количество товаров на начало отчетного месяца и полученных в отчетном месяце.

Оценка запасов по методу ФИФО базируется на предположении, что товары используются в той последовательности, в которой они поступали на предприятие (отражены в бухгалтерском учете), т.е. товары, которые реализуются первыми, оцениваются по себестоимости первых по времени поступления товаров. При этом стоимость остатка товаров на конец отчетного месяца определяется по себестоимости последних по времени поступления товаров.

Оценка запасов по методу ЛИФО базируется на предположении, что товары используются в последовательности, обратной их поступлению на предприятие (зачислению в бухгалтерском учете), т.е. товары, которые реализуются первыми, оцениваются по себестоимости последних по времени поступления товаров. При этом стоимость остатка товаров на конец отчетного месяца определяется по себестоимости первых по времени получения товаров.

Оценка по ценам продажи основана на применении предприятиями розничной торговли среднего процента торговой наценки на товар. Этот метод подходит для предприятий, которые имеют значительную и изменяющуюся номенклатуру товаров с приблизительно одинаковым уровнем торговой наценки. Себестоимость реализованных товаров определяется как разница между продажной (розничной) стоимостью реализованных товаров и суммой торговой наценки на эти товары. Сумма торговой наценки на реализованные товары определяется как произведение продажной (розничной) стоимости реализованных товаров и среднего процента торговой наценки. Средний процент торговой наценки определяется в результате деления суммы остатка торговых наценок на начало отчетного месяца и торговых наценок в продажной стоимости полученных в отчетном месяце товаров на сумму продажной (розничной) стоимости остатка товаров на начало отчетного месяца и продажной (розничной) стоимости полученных в отчетном месяце товаров.

Торговая наценка – это разница между продажной (розничной) и первоначальной (себестоимостью) стоимостью товаров.

Так как в себестоимость товаров не входят суммы НДС, начисленные (уплаченные) в связи с приобретением товаров, а продажная стоимость включает НДС, то торговая наценка состоит из торговой наценки предприятия на первоначальную стоимость товаров и суммы НДС. Для обобщения информации о себестоимости реализованных товаров предусмотрен счет 90 "Себестоимость реализации", субсчет 902 "Себестоимость реализованных товаров". По дебету данного субсчета отражается фактическая себестоимость реализованных товаров (без торговых наценок), а по кредиту – списание в порядке закрытия ежемесячно или в конце отчетного года дебетовых оборотов на счет 79, субсчет 791.

Учет расходов

В соответствии с национальными стандартами бухгалтерского учета, расходы – это уменьшение экономических выгод в виде выбытия активов или увеличения обязательств, приводящее к уменьшению собственного капитала (за исключением уменьшения капитала за счет его изъятия или распределения собственниками).

Расходами не признаются:

– платежи по договорам комиссии, агентским соглашениям и другим аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т.п.;

– погашение полученных ссуд;

– предварительная оплата товаров (работ, услуг);

– прочие уменьшения активов или увеличения обязательств, которые не приводят к уменьшению собственного капитала предприятия;

– расходы, которые отражаются путем уменьшения собственного капитала, согласно Положениям (стандартам) бухгалтерского учета (предоставленные скидки, возврат товаров и т.п.).

Расходы, связанные с операционной деятельностью, не включаемые в себестоимость товаров, подразделяются на административные расходы, расходы на сбыт и прочие операционные расходы. Обобщение информации о расходах торгового предприятия обеспечивается применением счетов 92 "Административные расходы", 93 "Расходы на сбыт", 94 "Прочие расходы операционной деятельности", а также счетов класса 8 "Расходы по элементам".

При этом использование счетов класса 8 является обязательным для субъектов малого предпринимательства и для предприятий, не занимающихся коммерческой деятельностью. Торговые же предприятия могут использовать их для обобщения информации о расходах по элементам затрат с одновременным списанием этих затрат на счета расходов класса 9, то есть применять счета класса 8 как транзитные.

В таблице 5.2 на условных числовых примерах рассмотрим порядок отражения в бухгалтерском учете некоторых операций при осуществлении торговой деятельности.

Комиссионная торговля

Комиссионная торговля – это вид торгово-посреднической деятельности.

Таблица 5.2 – Порядок отражения в бухгалтерском учете операций при осуществлении торговой деятельности

Окончание таблицы 5.2

Отношения сторон регулируются договором, согласно которому комитент (лицо, дающее поручение о заключении соответствующих гражданско-правовых сделок) поручает комиссионеру (лицу, исполняющему принятые поручения) за вознаграждение совершить сделку от имени последнего.

Занимаясь комиссионной торговлей, необходимо руководствоваться Правилами № 37, в них отражены особенности правового положения сторон, предмет договора, сведения о качестве товара, сроках реализации товара, порядок ценообразования и другие вопросы, относящиеся к содержанию и исполнению договора комиссии.

6 Налог на добавленную стоимость

6.1 Порядок начисления НДС

Налог на добавленную стоимость (НДС) – налог на вновь созданную стоимость при производстве (реализации) товаров, выполнении работ, оказании услуг. Закон Украины «О налоге на добавленную стоимость» №168/97 – ВР был принят Верховной Радой 3 апреля 1997 г. Он содержит 11 статей, в которых определены категории плательщиков НДС, объекты, база и ставки налогообложения, перечислены не облагаемые налогом и освобожденные от налогообложения операции, особенности налогообложения экспортных и импортных операций, определены понятие налоговой накладной, порядок учета, отчетности и внесения налога в бюджет.

В статье 2 Закона определены плательщики налога (схема 6.1), в статье 3 – объекты налогообложения налогом на добавленную стоимость (схема 6.2).

В п.3.2 статьи 3 приведены операции, которые не являются объектом налогообложения. База налогообложения определяется в статье 4 (схема 6.3).

В статье 5 Закона приведены операции, освобождаемые от налогообложения.

В статье 6 приведены ставки НДС и льготы по налогообложению.

Объекты налогообложения , определенные статьей 3 данного Закона, за исключением операций, освобождаемых от налогообложения, и операций, к которым применяется нулевая ставка, в соответствии с Законом Украины «О НДС», облагаются налогом по ставке 20%.

Налог с нулевой ставкой применяется к операциям по продаже товаров, которые были вывезены (экспортированы) плательщиком налога за границу таможенной территории Украины, а также по продаже товаров, предназначенных для использования за границей таможенной территории Украины.

Датой возникновения права плательщика налога на налоговый кредит считается:

- дата совершения первого из событий;

- дата списания средств с банковского счета плательщика налога в счет оплаты товаров, дата выписки соответствующего счета (товарного чека) – в случае расчетов кредитными дебетовыми карточками или коммерческими чеками;

- дата получения налоговой накладной, которая является свидетельством покупки плательщиком налога товаров (работ, услуг).

Налоговый кредит (дебет счета 644) отчетного периода состоит из суммы налогов, уплаченных (начисленных) плательщиком налога в отчетном периоде в связи с покупкой товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к составу валовых затрат производства и основных фондов или нематериальных активов, которые подлежат амортизации.

Схема 6.1 – Плательщики налога на добавленную стоимость

(в соответствии с Законом № 168/97-ВР от 3 апреля 1997 г.)

Схема 6.2 – Объекты налогообложения

(в соответствии с Законом № 168/97-ВР)

Схема 6.3 – База налогообложения налогом на добавленную стоимость

(в соответствии с Законом № 168/97-ВР)

Порядок исчисления налога на добавленную стоимость следующий:

1. Реализация товаров (работ, услуг) предприятиями проводится по ценам, увеличенным на сумму НДС.

2. Сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет, определяется как разница между суммами налога, уплаченного поставщиками за материалы, топливо, работы, услуги, стоимость которых относится на издержки производства, и обращения (сама сумма уплаченного налога в издержки производства не включается).

Пример 1.

Для производства продукции закуплены материалы на сумму 1000 грн., оплачен счет поставщика на 1200 грн. (1000 грн. + 20 %). Из этих материалов было изготовлено 100 единиц продукции. Затраты на ее производство составили 10000 грн. Следовательно, себестоимость единицы продукции:

Продукция была реализована по цене:

15000 грн. + 20 % = 18000 грн.

Определим сумму, подлежащую уплате в бюджет. Для этого вычтем НДС, уплаченный за материалы, из суммы НДС, полученной от реализации:

3000 грн. – 200 грн. = 2800 грн.

А теперь убедимся в том, что данная сумма является частью вновь созданной на этом предприятии стоимости и составляет именно 20% от ее величины.

Приращение стоимости продукции определяется как разность между стоимостью материальных ресурсов, работ, услуг, затраченных на ее изготовление, и стоимостью реализации самой продукции:

15000 грн. – 1000 грн. = 14000 грн.,

а 20 % от этой суммы:

3. На торговых, снабженческих, посреднических, сбытовых предприятиях НДС начисляется на разницу между покупной ценой и ценой продаж.

Пример 2.

От поставщика поступила партия товара на общую сумму 1200 грн. (НДС включается в покупную стоимость товара). Реализовав этот товар в розницу, торговая фирма получила 2500 грн.

Разность между покупной и продажной стоимостью:

2500 грн. – 1200 грн. = 1300 грн.

Подлежит уплате в бюджет НДС:

Сумма налога на добавленную стоимость (НДС) исчисляется по следующим формулам:

а) на товары, которые облагаются таможенной пошлиной и акцизным сбором:

å НДС = (В + åМ + åА) ´ П/100 (6.1)

б) на товары, которые облагаются только пошлиной:

å НДС = (В + åМ) ´ П/100 (6.2)

в) на товары, которые облагаются только акцизным сбором:

å НДС = (В + åА) ´ П/100 (6.3)

г) на другие товары, которые не облагаются таможенной пошлиной и акцизным сбором:

å НДС = В ´ П/100, (6.4)

где В – таможенная стоимость товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины, грн.;

åМ – сумма ввозной пошлины, грн.;

åА – сумма акцизного сбора, грн.;

П – ставка налога на добавленную стоимость (20%).

При комиссионной торговле налогооблагаемым оборотом является комиссионный сбор, при осуществлении посреднической деятельности – доход, полученный в виде наценок, вознаграждений, комиссионных процентов.

Налоги, которые уплачены поставщиками (подрядчиками) за выполненные работы, оказанные услуги, приобретенные материальные ресурсы, топливо, основные средства, нематериальные активы; за работы, услуги, освобождаемые от уплаты НДС, засчитываются в счет очередных платежей или возмещаются из бюджета. Налоги, уплаченные поставщиками за товарно-материальные ценности по работам (услугам, товарам), освобождаемым от уплаты НДС, относятся на себестоимость продукции, а за приобретенные основные средства и нематериальные активы – покрываются за счет соответствующих источников финансирования.

6.2 Бухгалтерский учет НДС

С целью учета налога на добавленную стоимость в План счетов бухгалтерского учета, который действовал до 1 января 2000 г., был введен счет 67 «Налоговые расчеты» с двумя субсчетами:

- 67/1 – « Расчеты по налоговым обязательствам»;

- 67/2 – «Расчеты по налоговому кредиту».

Суммы налоговых обязательств по уплате НДС отражались по кредиту счета 68 «Расчеты с бюджетом», субсчет 68/1 «Расчеты по налогу на добавленную стоимость». (По новому Плану счетов – счет 64 «Расчеты по налогам и платежам», субсчета 643 «Налоговые обязательства» и 644 «Налоговый кредит»).

Во всех случаях отгрузки товаров , включая продажу за наличность, или при бартерной форме расчетов в обязательном порядке составляются акты сдачи-приемки, счета-фактуры, накладные, платежные поручения, платежные требования и др., в которых сумма налога выделяется отдельной строкой, и обязательно указываются дата составления, наименование и адреса поставщика и покупателя. Количество, цена, сумма НДС должны указываться по каждой позиции отдельно.

В журналах-ордерах, ведомостях, машинограммах и других регистрах бухгалтерского учета по заготовке материалов и реализации продукции (работ, услуг) сумма НДС должна выделяться в отдельную графу на основе расчетных документов.

Пример 3.

Общий оборот от реализации продукции составил 120 грн., в т.ч. НДС – 20 грн., себестоимость реализации продукции (товаров, работ, услуг) – 50 грн.

Решение представим в виде таблицы 6.1.

Из данного примера видно, что вариант отражения проводок при поступлении средств на счета в банках не изменился, при условии, что первым из событий было поступление средств на счета в банках.

Рассмотрим данный пример в случае реализации без предоплаты, решение представим в виде таблицы 6.2.

Таблица 6.1 – Реализация при предоплате

Таблица 6.2 – Реализация без предоплаты (после отгрузки)

В этом случае датой наступления налоговых обязательств считается дата отгрузки продукции (работ, услуг).

7 Учет денежных средств

7.1 Расчетный счет

7.1.1 Открытие расчетного счета. Формы безналичных расчетов

Большая часть расчетов между предприятиями осуществляется безналичным путем – по перечислению денежных средств со счета плательщика на счет поставщика. Посредником при осуществлении этих расчетов является банк. Для хранения денежных средств и производства безналичных расчетов банк открывает предприятию расчетный счет.

Банк обеспечивает сохранность денежных средств и за возможность использования хранящихся средств предприятия начисляет ему доход в определенном проценте от суммы средств на текущем счете.

В установленные сроки (один или несколько дней, в зависимости от количества совершаемых операций) банк выдает предприятию выписки с его текущего счета. К выпискам прилагаются соответствующие платежные документы. Если в выписке обнаруживаются суммы, ошибочно зачисленные на текущий счет, или не отражены суммы выполненных операций, то владелец счета обязан сообщить об этом банку, который исправит ошибку путем зачисления или списания указанных сумм. Выписка банка является первичным документом и служит основанием для бухгалтерских записей.

Наиболее распространенными формами безналичного расчета между предприятиями являются следующие:

- расчеты платежными поручениями;

- расчеты чеками.

Банк не устанавливает конкретных форм расчетов. Порядок и форма расчетов оговариваются в договоре между предприятием-поставщиком и предприятием-заказчиком. Основной формой безналичных расчетов являются расчеты платежными поручениями.

Платежное поручение – письменное распоряжение плательщика о перечислении суммы средств со своего расчетного счета на счет получателя.

Платежными поручениями рассчитываются не только с предприятиями-поставщиками при предварительной и последующей оплате товарно-материальных ценностей, но и по взносам в бюджет, с органами государственного страхования, при переводе заработной платы работников на счета в Сбербанке, при погашении задолженности. Платежное поручение выписывается плательщиком на специальном бланке и предоставляется в банк.

7.1.2 Учет операций по текущему счету в национальной валюте

Синтетический учет наличия и движения денежных средств на текущем счете предприятия в национальной валюте ведется на активном счете 31 «Расчеты в банках», субсчет 311 «Текущие счета в национальной валюте»; по дебету этого счета отражается поступление (зачисление) средств, по кредиту – списание средств.

На сумму зачисленных на текущий счет предприятия средств дебетуют счет 311 «Текущие счета в национальной валюте» в корреспонденции с кредитом счетов:

- 301 «Касса в национальной валюте» (на сумму внесенной наличности из кассы);

- 361 «Расчеты с отечественными покупателями» (на суммы, полученные от отечественных покупателей за реализованную продукцию);

- 37 «Расчеты с разными дебиторами» (на суммы, полученные от различных дебиторов в счет погашения задолженности);

- 60 «Краткосрочные займы» (на суммы полученных банковских кредитов).

Перечисленные (выданные наличностью) денежные средства с текущего счета предприятия отражаются по кредиту счета 311 «Текущие счета в национальной валюте» и дебету счетов:

- 301 «Касса в национальной валюте» (на суммы, выданные наличностью);

- 631 «Расчеты с отечественными поставщиками» (на суммы, перечисленные поставщикам в оплату стоимости полученных материальных ценностей и т. д.);

- 64 «Расчеты по налогам и платежам» (на суммы уплаченных налогов и обязательных платежей в бюджет и во внебюджетные фонды);

- 65 «Расчеты по страхованию» (на сумму сбора, уплаченного по пенсионному и социальному страхованию);

- 67 «Расчеты с участниками» (на сумму перечисленных дивидендов и других выплат участникам);

- 68 «Расчеты по другим операциям» (на сумму оплаченной кредиторской задолженности по внутрихозяйственным и другим расчетам);

- 601 «Краткосрочные кредиты банков в национальной валюте» (на суммы погашенной задолженности банкам по полученным кредитам) и т.д.

В случае, если при обработке выписки банка с текущего счета предприятия выясняется, что ошибочно списаны или зачислены средства, бухгалтер предприятия должен письменно уведомить руководство банка о допущенной ошибке для внесения исправлений.

На сумму, ошибочно списанную банком с текущего счета предприятия, в бухгалтерском учете делают запись по дебету счета 374 «Расчеты по претензиям» и кредиту счета 311 «Текущие счета в национальной валюте». При восстановлении банком на текущем счете предприятия ошибочно списанной суммы делают обратную запись (т.е. дебет счета 311 - кредит счета 374).

Ошибочно зачисленная на текущий счет предприятия сумма отражается по дебету счета 311 «Текущие счета в национальной валюте» и кредиту счета 685 «Расчеты с другими кредиторами».

После получения выписки банка с исправленной ошибочной записью составляется бухгалтерская проводка с обратной корреспонденцией счетов (дебет счета 685 и кредит счета 311).Таким образом, обеспечивается идентичность записей на текущем счете как в банке, так и на предприятии.

В таблице 7.1 приведены наиболее часто встречающиеся операции и проводки по текущему счету.

Таблица 7.1 – Основные бухгалтерские проводки по учету операций на текущем счете в национальной валюте

7.2 Валютный и прочие счета в банках

7.2.1 Учет операций по текущему счету в иностранной валюте

Учет операций в иностранной валюте регламентируется Положением о бухгалтерском учете операций в иностранной валюте, утвержденным приказом Минфина Украины № 29 от 14.02.96.

В соответствии с данным Положением и национальным Планом счетов, бухгалтерский учет наличия и движения валютных средств осуществляется на счете 312 «Текущие счета в иностранной валюте» по субсчетам:

- 312-1 «Валютный счет в стране»;

- 312-2 «Валютный счет за рубежом»;

- 312-3 «Транзитный валютный счет».

Записи по счету 312 «Текущие счета в иностранной валюте» и его субсчетам осуществляются на основе выписок банка с этого счета и приложенных к ним расчетно-платежных документов, по которым были зачислены или уплачены средства с расчетного счета.

Аналитический учет по счету 312 «Текущие счета в иностранной валюте» ведется таким образом, чтобы обеспечить достоверность информации о наличии и движении валютных средств по каждому из открытых в банке счетов в иностранной валюте: «Валютный счет в долларах США», «Валютный счет в английских фунтах» и т.д. Однако для систематизации и обобщения информации о хозяйственных операциях в различных валютах в бухгалтерском учете осуществляют пересчет иностранных валют в национальную валюту Украины по курсу, установленному НБУ на дату оформления расчетно-платежных документов.

Бухгалтерский учет операций в иностранных валютах ведется по той же системе счетов, что и учет операций в гривнах.

Наличие и движение наличной иностранной валюты в кассе предприятия отражается на счете 30 «Касса», по субсчету 302 «Касса в иностранной валюте». Записи по счету 302 осуществляются в общепринятом порядке на основании отчетов кассира с приложенными к ним приходными и расходными кассовыми ордерами.

Постановлением Правления НБУ № 248 от 24.07.97 установлено, что валютные поступления резиденту подлежат зачислению на распределительный валютный счет. Банк в течение 5 дней обязан сообщить клиенту о поступлении валюты на распределительный счет, и в случае, если резидент в течение 5 дней не даст поручение банку перевести валюту на валютный счет, банк на шестой день сам перечисляет валюту на валютный счет резидента. Валютные средства, зачисленные на распределительный счет, отражаются по дебету счета 312, субсчет 312-1 «Валютный счет в стране» и кредиту счета 312, субсчет 312-3 «Транзитный валютный счет».

Предприятие обязано продавать 50% своей валюты на Украинской межбанковской валютной бирже (УМВБ). Также предприятие может принять решение о продаже части валюты, которая осталась в его распоряжении, при этом оно подает в банк поручение установленной формы. Валютные средства, перечисленные банком на счет УМВБ для продажи по курсу, установленному НБУ на дату совершения операций, отражаются записью по дебету счета 334 «Денежные средства в дороге в иностранной валюте» и кредиту субсчета 312-3 «Транзитный валютный счет».

Полученная на счет предприятия национальная валюта зачисляется в доход от реализации иностранной валюты (минус сумма за предоставленные банком услуги по продаже валюты) и в бухгалтерском учете отражается записью по дебету счета 311 «Текущие счета в национальной валюте» в корреспонденции с кредитом счета 711 «Доход от реализации иностранной валюты».

Себестоимость реализованной на биржевом рынке иностранной валюты по курсу НБУ, который действовал в день совершения операции (минус сумма комиссионных за предоставленные услуги), списывается с кредита счета 334 «Денежные средства в дороге в иностранной валюте» в дебет счета 942 «Себестоимость реализованной иностранной валюты».

В конце отчетного периода для определения финансового результата от продажи иностранной валюты на УМВБ делают следующие записи:

1) на списание дохода от реализации иностранной валюты:

- д-т 711 «Доход от реализации иностранной валюты»;

- к-т 791 «Результат основной деятельности»;

2) на списание себестоимости реализованной валюты:

- д-т 791 «Результат основной деятельности»;

- к-т 942 «Себестоимость реализованной иностранной валюты»;

3) на списание финансового результата от продажи иностранной валюты, определенного по данным счета 791 «Результат основной деятельности» (как разница между дебетовым и кредитовым оборотами);

4) на сумму полученной прибыли:

- д-т 791 «Результат основной деятельности»;

- кК-т 441 «Нераспределенная прибыль»;

5) на сумму убытка:

- д-т 442 «Непокрытые убытки»;

- к-т 791 «Результат основной деятельности».

Пример 1.

По поручению предприятия с его транзитного счета списано 10 000 дол. США для продажи на УМВБ (курс НБУ на эту дату составил 5 грн. за 1 дол. США), на сумму 50 000 грн. Валюта была продана на биржевом рынке за 52000 грн. (курс продажи – 5,2 грн. за 1 дол. США). Комиссионная награда банка – 520 грн. Решение представлено в виде таблицы 7.2.

Таблица 7.2 – Решение задачи

Окончание таблицы 7.2

Значительное место в бухгалтерском учете занимают операции по выявлению и отражению курсовых (валютных) разниц. Курсовые разницы по операциям в иностранной валюте определяются как разница между оценкой валютных активов и пассивов на дату регистрации в бухгалтерском учете. На сумму положительной курсовой разницы делают запись по кредиту счета 714 «Доходы от операционной курсовой разницы» и дебету счетов:

- 312 «Текущие счета в иностранной валюте» (при поступлении валютных средств от иностранных покупателей за реализованную продукцию);

- 632 «Расчеты с иностранными поставщиками» (при оплате приобретенных ТМЦ, работ, услуг);

- 622 «Краткосрочные векселя, выданные в иностранной валюте», 512 «Долгосрочные векселя, выданные в иностранной валюте»;

- 602 «Краткосрочные кредиты банков в иностранной валюте», 502 «Долгосрочные кредиты банков в иностранной валюте» и др.

Отрицательные курсовые разницы учитываются в составе потерь операционной деятельности и отражаются записью по дебету счета 945 «Потери от операционной курсовой разницы» в корреспонденции с кредитом счетов:

- 312 «Текущие счета в иностранной валюте» (при оплате ранее полученных по импорту ТМЦ, работ, услуг);

- 362 «Расчеты с иностранными покупателями» (при поступлении валютных средств от иностранных покупателей за отгруженные товары).

7.2.2 Прочие счета в банках

Часть денежных средств предприятия может находиться в аккредитивах, лимитированных чековых книжках и иных денежных документах. Для учета этих средств используются счета 313 «Прочие счета в банке в национальной валюте» и 314 «Прочие счета в банке в иностранной валюте». Для каждого из видов средств открываются отдельные субсчета:

- 313 (субсчет «Аккредитивы»);

- 313 (субсчет «Расчетные чековые книжки и расчетные чеки»).

Аккредитивная форма расчетов может использоваться при расчетах с иногородними поставщиками (таблица 7.3).

Таблица 7.3 – Основные бухгалтерские проводки при аккредитивной форме расчетов

При этом покупатель депонирует в банке поставщика на отдельном счете сумму аккредитива. Аккредитив открывается на основании соответствующего заявления плательщика с указанием условий расчетов. Первый экземпляр заявления заверяется подписями и печатью. Срок действия аккредитива устанавливается сторонами в договоре. Средства с аккредитива выплачиваются на основании реестра счетов и документов, подтверждающих отгрузку продукции, выполнение работ, услуг.

Аккредитивная форма расчетов может применяться и в качестве санкции к неаккуратному плательщику за необоснованные отказы от акцепта платежных требований, задержку платежей. Аккредитивная форма расчетов наиболее удобна для поставщика, так как гарантирует своевременный платеж и ускоряет поступление средств на расчетный счет. Для упрощения и ускорения расчетов между сторонами используются лимитированные чековые книжки. Лимитированные чековые книжки применяются для расчетов за принятые покупателем товары и услуги (таблица 7.4).

Таблица 7.4 – Основные бухгалтерские проводки при расчете чеками

Лимитированные чековые книжки приобретаются либо за счет собственных средств, либо за счет кредита банка. При приобретении чековой книжки необходимая сумма средств бронируется для оплаты чеков. Для получения лимитированной чековой книжки предприятие подает в банк заявление о выдаче книжки и платежное поручение для депонирования средств на чековую книжку. Чеки действительны в течение 10 дней, не считая дня их выписки. Они подписываются лицами, имеющими право подписи денежно-расчетных документов, и заверяются печатью владельца книжки.

Чеки, полученные в качестве платежа за товары или услуги, должны сдаваться чекодержателем в банк не позднее 3-х дней со дня их выписки. К чекам прилагается реестр чеков, в котором для каждого чека указываются название платежа и номера соответствующих счетов, накладных.

7.2.3 Денежные средства в пути и денежные документы

На счете 33 «Прочие средства» ведется обобщение информации о наличии и движении денежных документов (в национальной и иностранной валюте), находящихся в кассе предприятия (почтовых марок, марок гербового сбора, оплаченных проездных документов и т.д.), и о средствах в пути, т.е. денежных суммах, внесенных в кассы банков, сберегательные кассы или почтовые отделения для дальнейшего их зачисления на расчетные и прочие счета предприятия. Счет 33 «Прочие средства» имеет следующие субсчета:

- 331 «Денежные документы в национальной валюте»;

- 332 «Денежные документы в иностранной валюте»;

- 333 «Денежные средства в пути в национальной валюте»;

- 334 «Денежные документы в иностранной валюте».

По дебету счета 33 отражается поступление денежных документов в кассу предприятия и средств в дороге, по кредиту – выбытие денежных документов и списание средств в пути после их зачисления на соответствующие счета. Учет денежных документов производится в книге по движению денежных документов. Поступление и списание их оформляется приходными и расходными кассовыми документами. Аналитический учет денежных документов ведется по их видам. Корреспонденция счета 33 «Прочие средства» представлена в таблице 7.5.

Таблица 7.5 – Корреспонденция счета 33 «Прочие средства»

7.3 Учет кассовых операций

Все предприятия обязаны хранить денежные средства в банке, а для приема, хранения и расходования наличных денег на предприятии имеется касса.

Максимальная сумма, которая может находиться в кассе, определяется лимитом. Лимит устанавливается банком по согласованию с предприятием. Сверх установленного лимита деньги могут храниться в кассе только в дни выплаты заработной платы, в течение 3-х дней, включая день получения денег в банке.

Для получения наличных денег необходимо предоставить в банк денежный чек с указанием необходимой суммы и целей расхода (заработная плата, закупка сельхозпродуктов, пенсии, пособия, страховое возмещение, командировочные расходы и т.д.).

Кассовые операции производит кассир, принимающий на себя полную материальную ответственность за полученные им ценности.

Каждая кассовая операция должна оформляться соответствующим документом:

- приходным кассовым ордером;

- расходным кассовым ордером;

- платежной ведомостью.

Приходные кассовые ордера подписываются главным бухгалтером, а расходные – руководителем предприятия и главным бухгалтером. Прием и выдача денег по приходным и расходным кассовым ордерам производятся кассиром лишь в день их выписки.

На наличные деньги, полученные в банке, тоже выписывается приходный кассовый ордер, датированный днем получения денег.

После осуществления операций по приходному или расходному кассовому ордеру они должны быть погашены специальными штампами («Получено» и «Оплачено») или вручную (красная полоса, надпись) во избежание их повторного использования. Все кассовые ордера регистрируются в Журнале регистрации приходных и расходных кассовых ордеров.

Зарплата выплачивается по расходным ордерам либо по платежной ведомости. В последнем случае, по истечении трех дней, отведенных для выплаты заработной платы, на общую сумму выданной зарплаты выписывается расходный кассовый ордер.

На основании приходно-расходных кассовых документов ведется кассовая книга. В нее заносятся в хронологическом порядке все операции по кассе, по каждому документу в отдельности. Книга должна быть пронумерована, прошита и скреплена печатью предприятия и подписями руководителя и главного бухгалтера.

Записи в кассовой книге ведутся в двух экземплярах через копировальную бумагу. По каждой операции записываются номер ордера, дата совершения, фамилия получившего или внесшего деньги, сумма. В конце рабочего дня или раз в несколько дней (это зависит от количества операций и суммы оборота) кассир составляет кассовый отчет, т.е. подсчитывает обороты по приходу и расходу и выводит остаток денег в кассе на следующее число. Подчистки в кассовой книге запрещаются, а исправления в ней можно делать только с заверяющей подписью кассира и главного бухгалтера. Первый экземпляр отчета остается в кассовой книге, а второй передается главному бухгалтеру вместе с ордерами и прилагаемыми к ним первичными документами, после чего тот осуществляет корреспонденцию счетов. В конце месяца подводятся итоги по дебету (приход) и кредиту (расход) счета 30 «Касса», определяется конечный остаток (сальдо), который должен в точности соответствовать остатку, выведенному в кассовой книге. Основные проводки по счету 30 «Касса» приведены в таблице 7.6.

Таблица 7.6 – Основные проводки по счету 30 «Касса»