Учет изменения цен, валютных курсов и финансовая отчетность в условиях инфляции
Тема 9. Учет изменения цен, валютных курсов и финансовая отчетность в условиях инфляции
МСБУ(IAS) №21 «Влияние изменения валютных курсов»
МСБУ(IAS) №29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции»
9.1. Учет операций в иностранной валюте. Пересчет данных о зарубежных операциях
9.2. Отчетность в условиях инфляции. Учет последствий инфляции.
9.1. Учет операций в иностранной валюте. Пересчет данных о зарубежных операциях (МСФО 21 «Влияние изменений валютных курсов»)
Компания может вести деятельность, связанную с иност ранной валютой, двумя способами:
напрямую проводить операции в иностранной валюте;
через иностранное юридическое лицо, которое является дочерним, ассоциированным или совместным предприятием (зарубежная деятельность).
Для того чтобы включить операции в иностранной валюте в финансовую отчетность (индивидуальную и консолидирован ную), такие операции должны быть пересчитаны в функцио нальную валюту.
Главный вопрос учета операций в иностранной валюте и зарубежной деятельности заключается в том, чтобы определить какой курс валют использовать для пересчета и каким образом признавать в финансовой отчетности влияние изменений курса валют.
Таким образом, цель МСФО (1А8) 21 состоит в установле нии принципов отражения операций в иностранной валюте в финансовой отчетности.
Сфера применения рассматриваемого стандарта охватывает:
учет операций в иностранной валюте;
отражение зарубежной деятельности, осуществляемой через дочерние и ассоциированные компании, а также через совместные предприятия.
Курсовая разница — разница, возникающая в результате отражения в отчетах того же количества единиц иностранной валюты в валюте отчетности по другим валютным курсам.
Курс на отчетную дату (курс закрытия) — это текущий валютный курс на отчетную дату.
Курсовые разницы бывают двух типов:
отрицательные (приводят к возникновению курсового убытка);
положительные (приводят к возникновению курсовой прибыли).
Пример. Российская компания 15 января отгрузила товары на сумму 1 000 долларов США иностранному покупателю, обменный курс составил 1 долл. США = 30 руб.
Контрагент погасил задолженность 20 марта, обменный курс равен:
а) 1 долл. США = 28 руб.;
б) 1 долл. США = 31 руб.
В учете сделаны бухгалтерские записи:
1. Отгружены товары (1000 долл. США (30 руб. = 30 000 руб.):
Д-тсч. Дебиторская задолженность 30 000 руб.
К-тсч. Выручка 30 000 руб.
2а. Оплачена задолженность покупателем (1 000 долл. США х 28 руб. = 28 000 руб.)
Д-т сч. Денежные средства 28 000 руб.
Д-т сч. Убыток по курсовым разницам 2 000 руб.
К-т сч. Дебиторская задолженность 30 000 руб.
2б. Оплачена задолженность покупателем (1 000 долл США( 31 руб. = 31 000 руб.):
Д-т сч. Денежные средства 31 000 руб.
К-т сч. Дебиторская задолженность 30 000 руб.
К-т сч. Прибыль по курсовым разницам 1 000 руб.
Операция в иностранной валюте — это операция, которая выражена или подлежит урегулированию в иностранной валюте.
Операции в иностранной валюте должны учитываться по обменному курсу на дату их совершения.
Дата совершения операции — это дата заключения контракта или отражения операции в учете, а не дата осуществления расчетов по сделке. В случае, если средства получены до этой даты, регистрируется получение аванса, если же расчет осуществ ляется после этой даты, то дебиторская или кредиторская задолженность учитываются по курсу на соответствующую дату.
На каждую отчетную дату компания должна производись пересчет статей бухгалтерского баланса в иностранной валюте по следующему правилу:
|
Монетарные статьи (деньги, активы и обязательства, подле жащие оплате денежными сред ствами или их эквивалентами)
|
по курсу валюты отчетности на отчетную дату
|
|
Немонетарные статьи, учтен ные по первоначальной факти ческой стоимости
|
пересчитываются по. курсу, действовавшему на дату соверше ния операции
|
|
Немонетарные статьи, учтен ные по справедливой стоимости
|
пересчитываются по курсу, который действовал на дату определения справедливой стоимости
|
К немонетарным статьям относятся статьи, отличные от монетарных. Например, основные средства, нематериальные активы, акционерный капитал.
Возникающие курсовые разницы при погашении монетар ных статей должны признаваться в отчете о прибылях и убытках в периоде их возникновения.
Исключение из этого правила представляет курсовая разни ца, возникающая по монетарной статье, которая по существу составляет часть чистых инвестиций в зарубежную компанию (например, кредит внутри группы компаний), которая должна учитываться как собственный капитал, вплоть до продажи данной инвестиции. После продажи она должна признаваться в отчете о прибылях и убытках как прибыль или убыток.
Чистые инвестиции в зарубежную компанию — это доля материнской компании в чистых активах зарубежной компании.
Пример.
Американская компания ВВВ 10 октября 2005г. получила долгосрочный кредит от французского банка на сумму 1000 тыс. евро. 5 ноября импортировано производственное оборудование в сумме 700 тыс. евро. На конец отчетного периода кредит не погашен.
Обменный курс евро по отношению к доллару США составил:
10.10: 1 евро = 1,31 долл. США;
05.11: 1 евро = 1,33 долл. США;
31.12: 1 евро = 1,34 долл. США.
В учете сделаны бухгалтерские записи. 10 октября получен кредит в евровалюте (1 000 тыс. евро (1,31 долл. США = 1310 тыс. долл. США):
Д-т сч. Денежные средства 1 310 тыс. долл. США
К-т сч. Долгосрочный кредит 1 310 тыс. долл. США
Приобретено основное средство 5 ноября (700 тыс. евро (1,33 долл. США = 931 тыс. долл. США):
Д-т сч. Основное средство 931 тыс. долл. США
К-т сч. Денежные средства 931 тыс. долл. США
Амортизация этого оборудования, рассчитанная функциональ ным методом, за отчетный период составила 35 тыс. долл. США
Пересчитано обязательство (кредит), выраженное в иностранной валюте, на отчетную дату: (1 000 тыс. евро (1,34 долл. США = 1340 тыс. долл. США; курсовая разница 30 тыс. долл. США = 1310 тыс. долл. США – 1340 тыс. долл. США):
Д-тсч. Убыток по курсовым разницам 30 тыс. долл. США
К-т сч. Долгосрочный кредит 30 тыс. долл. США
Выписка из финансовой американской компании ВВВ на 31.12.2005 г.
тыс.долл.США
|
Баланс
|
Отчет о прибылях и убытках
|
|
Показатель
|
Сумма
|
Показатель
|
Сумма
|
|
Основное средство (931-35)
|
896
|
Курсовая разница (убыток)
|
(30)
|
|
Долгосрочный кре дит
|
1340
|
|
|
Функциональная валюта — это основная валюта той экономической среды, в которой данная компания осуществляет свою деятельность.
Валюта отчетности — это валюта, используемая при пред ставлении финансовой отчетности.
Иностранная валюта — это любая валюта, кроме валюты отчетности данной компании.
Как правило, ведение бухгалтерского учета и представле ние финансовой отчетности осуществляется в валюте страны местонахождения компании. В такой ситуации функциональ ная валюта и валюта отчетности совпадают.
Пример 1.
Российская компания ведет учет и представляет финансо вую отчетность в российских рублях.
Функциональная валюта — российский рубль, совпадает с национальной валютой. Валюта отчетности — российский рубль.
В то же время для удобства пользователей финансовой отчетности возможно представление отчетности (помимо функциональной валюты) в иной валюте.
Пример 2.
Российская компания ведет учет и представляет финансовую отчетность в российских рублях. Однако для американского инвестора принято решение представить отчетность в долларах США.
Функциональная валюта — российский рубль, совпадает с национальной валютой. Валюта отчетности — российский рубль и доллар США.
Однако функциональная валюта может и не совпадать с национальной валютой страны, в которой компания осуществ ляет свою деятельность. Функциональная валюта превалирует над валютой отчетности; это валюта, в которой совершаются операции, в отличие от той, в которой составляется отчетность для пользователей.
Пример 3.
Российская компания осуществляет финансово-хозяйствен ную деятельность на территории Российской Федерации, одна ко хозяйственные операции осуществляются главным образом в иной валюте — евро.
Несмотря на то, что по законодательству РФ российская организация обязана вести учет и представлять финансовую отчетность в российских рублях, для целей составления отчет ности по МСФО целесообразно выбрать в качестве функцио нальной валюты евро.
Для финансовой отчетности по МСФО: Функциональная валюта — евро, не совпадает с национальной валютой. Валюта отчетности — евро.
В то же время компания может принять решение о представлении отчетности в иной валюте. Например, в японс ких йенах для удобства зарубежного партнера. Таким образом, функциональной валютой по-прежнему остается евро, а валю той отчетности будет евро и японская йена.
Функциональная валюта определяется основной экономичес кой средой, в которой компания осуществляет свою финансово-хозяйственную деятельность.
При этом основной экономической средой, в которой компания осуществляет свою деятельность, как правило, является та, в которой компания зарабатывает денежные средства.
При определении функциональной валюты компания должна учитывать, какая валюта:
главным образом, влияет на цену продаж товаров и услуг;
является определяющей при формировании затрат на оплату труда, материалы и прочие компоненты себестоимости.
Среди прочих факторов, которые могут повлиять на определение функциональной валюты, можно выделить следующие:
валюта, в которой поступают средства от финансовой деятельности;
валюта, в которой обычно ведется первичная документа, относящаяся к операционной деятельности;
валюта, в которой хранятся денежные средства от операционной деятельности.
При определении функциональной валюты зарубежной компании и принятии решения о целесообразности ее совмещения с функциональной валютой отчитывающейся компании учитываются следующие дополнительные факторы:
является ли зарубежная деятельность неотъемлемой частью деятельности отчитывающейся компании либо осуществляется в значительной степени самостоятельно;
составляют ли операции с отчитывающейся компанией большую часть деятельности зарубежной компании или нет;
— оказывают ли потоки денежных средств от зарубежной деятельности непосредственное влияние на потоки денежных средств отчитывающейся компании и могут ли они быть оперативно переведены на счета отчитывающейся компании;
— являются ли потоки денежных средств от зарубежной деятельности достаточными для покрытия долговых обяза тельств без привлечения средств отчитывающейся компании.
В случае, если рассмотренные факторы не позволяются однозначно определить функциональную валюту компании, необходимо на основании профессионального суждения принять решение, основываясь на том положении, что функциональной валютой должна быть валюта, которая наиболее адекватно отражает экономический эффект от операций, событий и условий.
После того как выбрана та или иная функциональная валюта, она не меняется, если только не произошли существен ные перемены в экономической среде, которая изначально обусловливала определение функциональной валюты.
Зарубежная деятельность — это филиал, ассоциированная компания, совместное предприятие или дочерняя компания, которые осуществляют деятельность в другой, нежели отчиты вающаяся компания, стране.
Операции за рубежом составляют неотъемлемую часть или продолжение деятельности материнской компании.
В соответствии с МСФО (IAS) 21 каждая компания, входящая в группу компаний, определяет для себя функцио нальную валюту, которая затем становится общей для всех предприятий группы компаний. Далее все статьи в иностранной валюте переводятся в функциональную валюту. При этом под иностранной валютой понимается любая валюта, кроме валюты отчетности конкретной компании.
Финансовая отчетность зарубежной деятельности пересчитывается в валюту материнской компании по следующему правилу:
|
Активы и пассивы
|
по состоянию на каждую отчетную дату по курсу валюты отчетности на отчетную дату
|
|
Доходы и расходы
|
пересчитываются по курсу на дату совершения опе рации, допустимо использование среднего курса, приблизительно равного фактическому
|
Чистая курсовая разница, образующаяся в результате опе раций должна рассматриваться как собственный капитал. В дальнейшем эта курсовая разница относится на прибыль или убыток (включается в отчет о прибылях и убытках) в том периоде, в котором зарубежная деятельность прекращается.
В финансовой отчетности подлежит раскрытию следующая информация:
сумма курсовой разницы, включенная в чистую прибыль и период;
чистая курсовая разница, классифицируемая как капитал, в качестве отдельного компонента капитала, и выверка того показателя в начале и конце периода;
—в случае, если валюта отчетности отличается от функциональной валюты компании, раскрывается причина этого расхождения;
причина любого изменения валюты отчетности или функциональной валюты;
метод, выбранный для пересчета гудвила и корректировок справедливой стоимости, возникающих при приобретении зарубежной компании;
существенное влияние изменений валютных курсов, происходящих после отчетной даты, иначе пользователи фи нансовой отчетности не смогут сделать правильные оценки и принять обоснованные решения.
В соответствии с МСФО (IAS) 21 поощряется раскрытие политики компании в отношении управления валютными рисками.
9.2. Отчетность в условиях инфляции. Учет последствий инфляции. ( МСФО (1А8) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции»)
МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» должен применятся для финансовой отчетности, включая консолидированную финансовую отчетность, ком пании, которая составляет отчетность в валюте страны и гиперинфляционной экономикой.
Суть МСФО (IAS) 29 заключается в том, что финансовая отчетность, подготовленная в валюте страны с гиперинфляци онной экономикой, должна быть представлена в денежных единицах с учетом их покупательной способности на отчетную дату.
Необходимость введения МСФО (IAS) 29 вызвана тем, что представление отчетности за ряд лет (а МСФО (IAS) 1 требует представления как минимум за год предшествующий отчетному, т.е. как минимум за два года) в условиях, когда денежные средства теряют свою покупательную способность, не обеспечивает пользователей полезной информацией для принятии обоснованных экономических решений.
Пример.
Чистая прибыль компании за отчетный период составила 120 д.е., а в предшествующий период — 100 д.е. Интерпретируя эти показатели, можно сделать вывод о том, что компания в отчетном году по сравнению с предыдущим работала успешнее в 1,2 раза, или на 20% (120/100).
А теперь представьте, что инфляция за отчетный год в стране, в которой осуществляет свою деятельность компания, составила 50 %. Очевидно, что игнорирование этой информации приводит к выводам об эффективности работы компании, которые противоречат действительности.
Поэтому показатели отчетности должны быть представлены в сопоставимых единицах, а именно в денежных единицах отчетного периода. Пересчитав показатель чистой прибыли за предшествующий период с учетом инфляции за отчетный период, получим 150 д.е. Финансовая отчетность, скорректиро ванная на влияние инфляции, свидетельствует о снижении показателя чистой прибыли компании.
Таблица 63
|
Показатель
|
Чистая прибыль
|
Анализ изменения
|
|
|
за предшествующий период
|
за отчетный
период
|
|
|
без учета инфляции
|
100
|
120
|
рост на 20%
|
|
с учетом инфляции за отчетный период (50%)
|
150
|
120
|
снижение на 20%
|
Более того, деньги могут терять покупательную способность в таких темпах, что сравнение сумм, полученных от операций и событий, имевших место в разное время даже в пределах одного отчетного периода, будет вводить в заблуждение.
Применение МСФО (IAS) 29 позволяет устранить указанные проблемы несопоставимости отчетной информации. Влияние применения МСФО (IAS) 29 на финансовую отчетность оделяется уровнем инфляции, а также структурой активов и обязательств компании.
МСФО (IAS) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции» не устанавливает абсолютного значения уровня инфляции, начиная с которого она переходит в гиперинфляцию, но в то же время дает следующие характеристики гиперинфляционной экономики:
население предпочитает хранить свои сбережения в неденежной форме или в стабильной иностранной валюте;
денежные суммы рассматриваются не в местной валюте, а в относительно стабильной иностранной валюте (цены могу устанавливаться в этой валюте);
продажа и поставки в кредит производятся по ценам, компенсирующим ожидаемую потерю покупательной способности в течение периода кредита, даже если этот период непродолжителен;
процентные ставки, заработная плата и цены привязываются к индексу цен;
общий уровень инфляции за три года приближается или превышает 100 %.
Определение момента возникновения необходимости пересмотра финансовой отчетности в соответствии с МСФО (IAS) 29 относится к разряду субъективных суждений (так как в стандарте, помимо количественных, содержатся качественные критерии).
Российская Федерация являлась страной с гиперинфляционной экономикой по 2002 г., поэтому при составлении отчетности за периоды до 2003 г. необходимо применять требования МСФО (IAS) 29, которые предусматривают отражение статей отчетности в рублях с учетом их покупательной способности на конец 2002 г.
Общий уровень инфляции, по данным Госкомстата РФ (общий индекс потребительских цен) составил за 1997—1999 гг. — 179%; 1998–2000 гг. – 203%; 1999–2001 гг. – 95%; 2000–2002 гг. — 64%. Хотя в 2002 г. общий уровень цен за три года был ниже 100%, качественные критерии характеризовали российскую экономику как гиперинфляционную.
Если экономика страны определена как гиперинфляционная, то для выполнения требований МСФО (IAS) 29 необходимо:
— выбрать общий индекс цен, который отражает изменение общей покупательной способности рубля (как правило, индекс потребительских цен);
— пересчитать немонетарные статьи бухгалтерского баланса и статьи отчета о прибылях и убытках;
— рассчитать эффект инфляции (прибыль или убыток по чистым монетарным статьям);
— скорректировать показатели отчета о движении денежных средств с учетом инфляции;
— пересчитать данные за предшествующие периоды;
— раскрыть необходимую информацию в примечании к финансовой отчетности.
Пересмотр финансовой отчетности в соответствии с МСФО 29 требует использования общего индекса цен, который отражает изменение в общей покупательной способности. Желательно, чтобы все компании, отчитывающие в валюте одной и той же страны, использовали один и тот же индекс.
Наиболее надежным показателем изменения общего уровня цен являются индекс цен на потребительские товары и индекс оптовых цен.
Надежный общий индекс цен должен отвечать следующим характеристикам:
большая сфера охвата, в частности, включение большин ства товаров и услуг, производимых в экономике, для учета различных колебаний;
точное отражение изменения цен;
доступность индексов как за прошлый, так и за текущий периоды;
регулярный, желательно ежемесячный, расчет индекса,
соблюдение принципов последовательности, единообразия и непрерывности.
В Российской Федерации указанным параметрам отвечает индекс потребительских цен, рассчитываемый и публикуемый Государственным комитетом по статистике (Госкомстатом) Данный показатель рассчитывается на ежемесячной основе с1992 г. (информация является общедоступной).
Динамика среднегодового уровня инфляции в России
|
Год
|
Инфляция
(%)
|
Год
|
Инфляция
(%)
|
Год
|
Инфляция
(%)
|
|
1992
|
2508,8
|
1997
|
11,0
|
2002
|
15,1
|
|
1993
|
844,2
|
1998
|
84,4
|
2003
|
12,0
|
|
1994
|
215,0
|
1999
|
36,5
|
2004
|
11,7
|
|
1995
|
131,3
|
2000
|
20,2
|
2005
|
6,0 - прогноз
|
|
1996
|
21,9
|
2001
|
18,6
|
|
|
МСФО (IAS) 29 предусматривает разделение статей баланса на монетарные и немонетарные для целей пересчета на влияние гиперинфляции.
Монетарные статьи включают денежные статьи и статьи, которые будут погашены денежными средствами, т.е. дебиторскую и кредиторскую задолженность, финансовые инвестиции. Денежные статьи включают денежные средства и эквиваленты денежных средств (высоколиквидные ценные бумаги). Активы и обязательства, отличные от монетарных, являются немонетарными.
Таблица 65
Пересчет статей баланса при применении МСФО 29
|
Статья баланса
|
Правила пересчета
|
|
Монетарные активы обязательства
|
не пересчитываются с учетом индекса изменения потребительских цен, так как представ ляют собой реальные денежные средства, имеющиеся к получению или уплате
|
|
Немонетарные активы и обязательства
|
пересчитываются с учетом индекса изменения потребительских цен с момента приобретения актива (возникновения обязательства) до даты составления финансовой отчетности
|
Все позиции отчета о прибылях и убытках оцениваются с использованием соответствующих индексов изменения потребительских цен (с момента возникновения статей доходов и расходов до отчетной даты). Как правило, пересчет производится на помесячной основе, в отдельных случаях возможно применение и среднегодовых индексов инфляции.
Исключение составляют амортизация и убытки от выбытия основных средств, так как эти показатели рассчитываются исходя из балансовых статей, уже выраженных в национальной валюте по их покупательной способности на дату составления текущей отчетности.
При этом некоторые статьи в отчете о прибылях и убытках (например, процентные доходы и расходы) связаны с чистыми денежными активами. Такие позиции корректируются с учетом влияния инфляции. Выявленные прибыли и убытки, возникшие в результате обесценения национальной валюты, отражаются отдельной позицией в отчете о прибылях и убытках (после налога на прибыль, но до определения чистой прибыли предприятия за отчетный период).
В соответствии с МСФО (IAS) 29 показатели отчета о движении денежных средств должны быть выражены в единицах измерения, действующих на отчетную дату. Для этого все статьи данного отчета пересчитываются с помощью соответствующих коэффициентов за весь период, прошедший с момента притока / оттока денежных средств. МСФО (IAS) 29 не содержит детальных указаний о технике пересчета; однако, принимая во внимание положения МСФО (IAS) 7, необходимо отдельно раскрыть влияние инфляции на движение денежных потоков по операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.
Эффект инфляции (прибыль или убыток по чистым монетарным статьям) должен включатся в чистый доход и отдельно раскрываться в отчете о прибылях и убытках.
В периоды инфляции компания, имеющая превышение монетарных активов над монетарными обязательствами, теряет покупательную способность, а компания с превышением монетарных обязательств над монетарными активами, напротив,) увеличивает покупательную способность в той степени, в которой активы и обязательства не привязаны к уровню цен. Эта прибыль (или убыток) по чистым монетарным статьям может быть определена как разница, получающаяся от пересчета немонетарных активов, капитала и статей отчета о прибылях и убытках, и корректировки активов и обязательств, привязанных к индексу. При этом прибыль (убыток) может оцениваться с помощью использования изменения в общем индексе цен к средневзвешенному значению разницы между монетарными активами и обязательствами за период.
Сравнительные показатели за предшествующий отчетному периоду должны быть скорректированы с учетом общего индекса цен так, чтобы сравнительная финансовая отчетность представлялась в единицах измерения, действующих на конец отчетного периода.
Если руководство компании приняло решение раскрывать сравнительную информацию более чем за один период, то все сравнительные данные пересчитываются в единицы измерения, действующие на отчетную дату.
Таким образом, при составлении отчетности российской компании сравнительная информация представляется в рублях по их покупательной способности на дату составления текущей отчетности.
Рассмотрим порядок пересчета статей баланса российской компании на примере.
Пример.
Ниже представлен укрупненный баланс российской компании на 31.12.2001 г. и результаты пересчета в условиях гиперинфляции в соответствии с МСФО (1А8) 29 «Финансовая отчетность в условиях гиперинфляции».
Бухгалтерский баланс российской компании на 31.12.2001 г.
|
Статьи бухгалтерского баланса
|
Данные по российским правилам
|
Тип статьи
|
Дата возникновения
|
Коэффи циент пересчета
|
Данные с учетом МСФО (1А8)29
|
|
Основные средства
|
100
|
немонетарная
|
31.12. 1999 г.
|
1,43
|
143
|
|
Дебиторская задолженность
|
80
|
монетарная
|
—
|
1
|
80
|
|
Денежные средства
|
20
|
монетарная
|
—
|
1
|
20
|
|
Итого активы
|
200
|
—
|
—
|
—
|
243
|
|
Уставный капитал
|
80
|
немонетарная
|
01.04. 1999 г.
|
1,68
|
134
|
|
Нераспределенная прибыль
|
70
|
балансирующая
|
—
|
1
|
59
|
|
Обязательства
|
50
|
монетарная
|
—
|
1
|
50
|
|
Итого капитал и обязательства
|
200
|
—
|
—
|
—
|
243
|
Комментарии к расчетам.
Статья «основные средства» является немонетарной позицией, поэтому пересчет должен осуществляться с применением индекса потребительских цен с даты возникновения по отчетную дату.
Коэффициент пересчета основных средств = К2000 х К2001 = 1,202 х 1,186 = 1,43. Основные средства на 31.1.2001 г. с учетом изменения покупательной способности рубля составляют = 100 млн д.е. х 1,43 = 143 млн руб.
Уставный капитал организации корректируется на индекс изменения потребительских цен с даты внесения до отчетной даты. Коэффициент пересчета уставного капитала = К04-12.1999 х К2000 х К2001 = 1,177 х 1,202 x 1,186= 1,68.
Монетарные активы и обязательства не пересчитываются, так как уже выражены в единицах измерения на отчетную дату (31.12.2001г.).
Последней корректируется статья «нераспределенная прибыль», которая должна балансировать активы и обязательства капитал организации на отчетную дату: Нераспределенная прибыть = (143 + 80 + 20) – (134 + 50) = 243 – 184 = 59 млн. руб.
Таким образом, в результате применения МСФО (IAS) 29 чистые активы компании увеличились на 43 млн. руб., поскольку в рассматриваемой компании активы преобладают над обязательствами.
Более того, при представлении отчетности за 2002 г. показатели бухгалтерского баланса на 31.12.2001 г. будут являться сравнительными данными. МСФО (IAS) 29 требует, чтобы сравнительные показатели за предшествующий период были скорректированы с учетом общего индекса цен так, чтобы сравнительная финансовая отчетность представлялась в едини цах измерения, действующих на конец отчетного периода, Таким образом, руководствуясь положениями рассматриваемого стандарта, показатели бухгалтерского баланса на 31.12.2001 г. при представлении в отчетности за 2002 г. должны быть скорректированы на индекс инфляции за 2002 г. — 1,151.
Бухгалтерский баланса российской компании на 31.12.2001 г.
|
Статьи бухгалтерского баланса
|
Данные по рос сийским прави лам на 31.12. 2001 г.
|
Данные с учетом МСФО (1А8) 29 на 31.12. 2001 г.
|
Коэффи циент пересчета
|
Сравнительные данные с учетом МСФО (1А8) 29 на 31.12.2001 г. в отчетности за 2002 г.
|
|
Основные средства
|
100
|
143
|
1,15
|
165
|
|
Дебиторская задолженность
|
80
|
80
|
1,15
|
92
|
|
Денежные средства
|
20
|
20
|
1,15
|
23
|
|
Итого активы
|
200
|
243
|
-
|
280
|
|
Уставный капитал
|
80
|
134
|
1,15
|
155
|
|
Нераспределенная прибыль
|
70
|
59
|
1,15
|
67
|
|
Обязательства
|
50
|
50
|
1,15
|
58
|
|
Итого капитал и обязательства
|
200
|
243
|
-
|
280
|
Заметьте, что если компания примет решение о представлении в отчетности за 2003 г. сравнительной информации за два года (за 2002 и 2001 гг.), то показатели бухгалтерского баланса на 31.12.2001 г. не следует пересчитывать на коэффициент инфляции за 2003 г. Сравнительные данные на 31.12.2001 г. в отчетности за 2003г. будут совпадать с аналогичными в отчетности за 2002 г. (см. столбец «сравнительные данные с учетом МСФО (IAS) 29 на 31.12.2001 г. в отчетности за 2002 г.»).
Такое утверждение основано на том, что с 01.01.2003 г. российская экономика вышла из гиперинфляции, и, следовательно, положения МСФО (IAS) 29 не применяются к периодам 01.01.2003 г.
Процедура пересчета показателей отчетности, предусмотренная МСФО (IAS) 29, применяется только в тех случаях когда для составления финансовой отчетности используется валюта страны с гиперинфляционной экономикой. Таким образом, если функциональной валютой российской организацией является валюта негиперинфляционной страны (например, доллар США), пересчеты, предусмотренные МСФ( (IAS) 29, не осуществляются.
Критерии функциональной валюты компании изложены в МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов». Функциональной валютой (валютой оценки) должна быть валюта, применение которой оказывает значительное влияние также на организацию, в которой осуществляется значительное количество операций компании (например, в этой валюте выражена основная часть выручки).
Однако для большинства российских компаний валютой оценки является российский рубль, и, соответственно, учет ведется в российских рублях, в них же формируется финансовая отчетность.
В то же время для удобства зарубежных пользователей руководство российской компании может принять решение о представлении финансовой отчетности по МСФО в иной валюте (например, евро), в данном случае это будет валюта представления.
Таким образом, российская компания, ведущая учет в российских рублях (валюта оценки) и принявшая решение о представлении отчетности в евро (валюта представления), должна сначала применить положения МСФО (IAS) 29 «Учет в условиях гиперинфляции» к данным по 31.12.2002 г., а затем осуществить пересчет в валюту представления согласно МСФО (IAS) 21 «Влияние изменений валютных курсов».
В финансовой отчетности должна быть раскрыта следующая информация:
– тот факт, что финансовая отчетность и соответствующие показатели за предшествующие периоды были пересчитаны с учетом изменений в общей покупательной способности отчетной валюты и, таким образом, представлены в единицах измерения, действующих на отчетную дачу;
– составлена ли финансовая отчетности на основе фактической или восстановительной стоимости;
– название и уровень индекса цен на отчетную дату и изменения в индексе в течение текущего и предшествующих отчетных периодов.
Учет изменения цен, валютных курсов и финансовая отчетность в условиях инфляции