Особенности учета доходов и формирование финансового результата на предприятиях туристской отрасли
Тема 6. Особенности учета доходов и формирование финансового результата на предприятиях туристской отрасли
План лекции:
1. Виды доходов туристского предприятия.
2. Учет доходов и финансового результата туристского предприятия.
1. Совокупный доход туристского предприятия состоит из доходов от основной и неосновной деятельности, которые признаются в соответствии с МСФО 18 «Выручка». Для учета доходов хозяйствующего субъекта предназначены счёта 6-го раздела ТПС «Доходы».
Доходы от деятельности турфирмы - туроператора (непосредственного производителя туристских услуг или предприятия, формирующего тур-продукт из услуг разных производителей) включают в себя:
- доход от реализации турпродукта в виде пакета туристских услуг (турпакета);
- доход от реализации отдельных туристских услуг (например, авиабилетов);
- доход от предоставления информационных услуг в сфере туризма;
- доход от посреднической деятельности при оформлении виз, загранпаспортов, страховых полисов и т. д.;
- доход от экскурсионной деятельности;
- доход от реализации сопутствующих туристских товаров (картографическая продукция, открытки, сувениры, специальное снаряжение и т. д.);
- прочие доходы.
Аналогичными являются доходы от основной деятельности турфирмы-турагента, приобретающей у туроператора готовые турпакеты для их последующей реализации конечному потребителю - туристу.
Для турфирмы-турагента, реализующей турпакеты, произведенные туроператором за комиссионное вознаграждение, доходы от основной деятельности включают:
- комиссионное вознаграждение, получаемое от туроператора за услуги по реализации путевок;
- другие доходы от основной деятельности (турагент, как и туроператор, может оказывать информационные услуги, посреднические услуги при оформлении виз и загранпаспортов, заниматься продажей сопутствующих туристских товаров и т. д.).
Доход от реализации готовой продукции, товаров приобретенных и оказания услуг определяется по стоимости их реализации, предусмотренной в договоре.
Денежным выражением стоимости, как известно, является цена. Соответственно, уровень доходов туристского предприятия напрямую зависит от цен, устанавливаемых на реализуемые турпродукты
Все виды доходов от основной деятельности туристского предприятия отражаются на синтетическом счете 6010 «Доход от реализации продукции и оказания услуг» следующим образом:
|
Хозяйственные операции
|
Д-т
|
К-т
|
|
Доход от реализации турпродукта (договорная стоимость турпродукта без НДС)
|
1210
|
6010
|
|
Начислен НДС по реализации турпродукта
|
1210
|
3130
|
|
Формирование финансового результата
|
6010
|
5610
|
Таким образом, по дебету счета 1210 «Краткосрочная дебиторская задолженность покупателей и заказчиков» отражается стоимость турпродукта, подлежащая оплате покупателем. Если клиентом была сделана предварительная оплата за путевку, это отражается в бухгалтерском учете проводкой:
Д-т 1010 «Денежные средства в кассе» или 1030 «Денежные средства на текущих банковских счетах»
К-т 3510 «Краткосрочные авансы полученные».
После фактической реализации путевки клиенту необходимо сделать следующую проводку, «закрывающую» сальдо взаиморасчетов с клиентом:
Д-т 3510 К-т 1210.
Рассмотрим ситуации, когда в бухгалтерском учете отражается уменьшение дохода от основной деятельности. Это возврат путевок или скидки, предоставляемые клиентам.
Возврат проданных путевок - это довольно редкие случаи, когда клиент в связи с болезнью или по другой объективной причине возвращает путевку. Разумеется, турфирма идет на такой возврат, только если есть запас времени до начала тура и возвращенная путевка может быть реализована другому клиенту. В любом случае, причины и порядок возврата путевки должны быть предусмотрены в договоре между турфирмой и клиентом.
Одним из часто применяемых приемов стимулирования сбыта в туризме являются скидки, которые можно подразделить на следующие категории:
- скидки с объявленных предварительного бронирования в установленные сроки (скидка цен на туристские услуги и поездки в случае «Сконто»);
- скидки с сезонных распродаж;
- скидки определенным категориям клиентов (дети, молодожены, пенсионеры и т. д.);
- скидки на групповые поездки;
- скидки, стимулирующие сбыт новых туристских продуктов;
- дилерские скидки, предоставляемые агентам и посредникам, организующим сбыт турпродукта;
- бонусные скидки, предоставляемые постоянным клиентам;
- специальные скидки клиентам, имеющим особые отношения с турфирмой; и т.д.
Для отражения в бухгалтерском учете возвратов и скидок предназначены следующие синтетические счета:
6020 «Возврат проданной продукции»,
6030 «Скидки с цены и продаж».
Проводки по учету возвратов и скидок выглядят следующим образом:
|
Хозяйственные операции
|
Д-т
|
К-т
|
|
Сумма предоставленной скидки или стоимость возвращенных путевок (без НДС)
|
6030, 6020
|
1210
|
|
На сумму НДС
|
3130
|
1210
|
|
Формирование финансового результата
|
5610
|
6030
6020
|
Все виды скидок, предоставленных турфирмой клиенту, должны быть оговорены в договорах и отражены в счете-фактуре, выписываемом покупателю. Важно, чтобы скидки основывались на тщательных экономических расчетах, так как они; являясь для клиента скрытым доходом, для турфирмы являются соответственно скрытым убытком. Бухгалтерам турфирм необходимо обратить внимание на следующее: часть вышеперечисленных скидок предоставляется туристам турфирмой, которая непосредственно формирует и реализует турпакеты.
Например, казахстанский туроператор формирует для реализации граж данам Казахстана турпакеты - поездки за рубеж. Данный турпакет состоит из услуг зарубежных и казахстанских производителей услуг: гостиниц, предпри ятий питания, экскурсионных, транспортных, страховых, спортивных, лечеб ных, развлекательных и других организаций.
Казахстанский туроператор может предоставлять собственные скидки покупателям, то есть сознательно идет на уменьшение своего дохода в целях увеличения объема продаж или в иных целях. Действительно, здесь имеет место недополучение дохода на отдельную путевку, что в общей массе компенсируется за счет увеличения объема продаж. Однако многие скидки предоставляются казахстанскому туроператору самими поставщиками услуг, а он, в свою очередь, предоставляет эти скидки покупателям. Если в инвойсе (счет за товары, услуги) зарубежного поставщика или счете-фактуре казахстанского предприятия скидка выделена отдельной строкой в денежном эквиваленте, то она должна быть отражена в бухгалтерском учете у казахстанского туроператора:
Д-т 1620 К-т 3310 - акцептован счет поставщика услуг;
Д-т 3310 К-т 1620 - скидка, предоставленная поставщиком услуг;
Д-т 7010 К-т 1620 - списана фактическая себестоимость приобретенных услуг в момент реализации турпродукта;
Д-т 1210 К-т 6010 - доход от реализации турпродукта по договорной стоимости;
Д-т 1210 К- 3130 - начислен НДС при реализации турпродукта;
Д-т 6030 К-т 1210 - скидка с цены;
Д-т 3130 К-т 1210 - НДС на скидку.
Как видно из проводок, стоимость приобретенной услуги отражается в бухгалтерском учете по фактической себестоимости с учетом скидки, предоставленной поставщиком. Несмотря на кажущуюся громоздкость проводок, такая схема позволяет отслеживать скидки, предоставляемые поставщиками на предмет их соответствия условиям договоров. Для учета таких скидок можно открыть аналитический счет к синтетическому счету 3310 «Краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам» -3311 «Скидки поставщиков» и вести его в разрезе отдельных поставщиков.
Зачастую имеет место ситуация, когда стоимость услуг, например, гостиниц, дифференцирована, то есть колеблется в зависимости от сезона, но является твердо установленной для каждого конкретного периода времени. Здесь не имеет места скидка как таковая, она не указывается в инвойсе гостиницы и, соответственно, не отражается в счете-фактуре, выписываемом туроператором непосредственно клиенту. В этом случае, несмотря на то, что цена путевки может быть ниже, чем обычно, доход от реализации турпродукта клиенту, возможно, также отражать стандартно, без учета скидки:
Д-т 1210 К-т 6010 - доход от реализации турпродукта по договорной стоимости;
Д-т 1210 К-т 3130 - начислен НДС при реализации турпродукта.
Нельзя рассматривать как предоставление скидки следующую ситуацию. При составлении программы тура клиент отказался от нескольких экскурсий, входящих в стандартную программу пребывания. При этом разумеется. стоимость путевки уменьшается на стоимость исключенных экскурсий. Зачастую, в городах с довольно обширным выбором объектов показа турфирма ограничивается только экскурсией по городу и включает в стоимость тура только ее стоимость. Таким образом, у потенциальных туристов создается некое иллюзорное представление о дешевой поездке. Это позволяет стимулировать продажу тура среди невзыскательной части потребителей.
Важнейшее значение имеет правильная организация аналитического учета доходов от основной деятельности и, соответственно, расходов туристского предприятия. Для этого необходимо четко определить объекты учета и калькуляции себестоимости турпродукта.
Для турфирмы-туроператора вся деятельность по предоставлению туристских услуг может быть разделена на следующие виды:
• Выездной туризм (отправка туристов - граждан Казахстана за рубеж).
• Въездной туризм (прием и обслуживание иностранных туристов на территории Республики Казахстан).
• Внутренний туризм (организация отдыха граждан Казахстана на территории Республики Казахстан).
2. Для учета доходов в разрезе перечисленных, а также других видов туристской деятельности, могут быть открыты аналитические счета к синтетическому счету 6010 «Доход от реализации продукции и оказания услуг», например, таким образом:
6011 «Доход от выездного туризма»,
6012 «Доход от въездного туризма»,
6013 «Доход от внутреннего туризма»,
6014 «Доход от реализации авиабилетов»,
6015 «Доход от реализации сувениров и снаряжения»,
6016 «Прочие доходы».
Кроме того, если бухгалтерский учет в турфирме ведется автоматизировано с применением специального программного обеспечения, то аналитический учет доходов и расходов можно еще более углубить. Для примера: учет доходов от выездного туризма на счете 6011 можно вести в разрезе нескольких субконто, которые будут отражать более конкретные туристские направления или места отдыха (Испания, Англия, Кипр и т. д.). В целях сопоставимости доходов и расходов различных видов туристской деятельности и конкретных направлений, расходы турфирмы должны учитываться по тем же объектам, что и доходы.
Если турфирма занимается, например, только организацией выездного туризма, то аналитические счета к счету 6010 можно создать в разрезе следующих видов туризма:
• рекреационный (туризм с целью отдыха);
• оздоровительный (туризм с целью лечения);
• образовательный (туризм с целью получения образования за рубежом);
• паломнический (туризм с религиозными целями); и т. д.
Субконто в этом случае могут быть также организованы в разрезе конкретных географических направлений.
Глубокая аналитика в учете доходов и расходов позволяет:
1.производить более точную и, что не менее важно, быструю калькуляцию себестоимости отдельных туристских продуктов, что, в свою очередь, позволяет более эффективно искать пути снижения себестоимости турпродукта;
2.рассчитывать реальную доходность каждого турпродукта в отдельности, что дает возможность рационально планировать ассортимент и объем их производства;
3.оперативно предоставлять руководителям туристского предприятия, сотрудникам отдела маркетинга и другим заинтересованным пользователям всю необходимую информацию о деятельности турфирмы в любых разрезах для анализа и принятия управленческих решений.
Рассматривая вопросы учета доходов туристского предприятия, нельзя не остановиться на такой важной проблеме учета, как момент признания дохода.
Доход от реализации товаров признается при соблюдении следующих условий:
- сумма дохода оценивается с большей степенью достоверности, то есть обе стороны, участвующие в сделке, знают, какую цену запрашивает продавец и какую цену должен заплатить покупатель;
- существует вероятность того, что экономическая выгода, связанная со сделкой, будет получена субъектом, то есть продавец уверен, что покупатель выплатит оговоренную в договоре сумму за реализованные товары;
- стадия завершения сделки к отчетной дате определяется с большей степенью достоверности;
- расходы, понесенные при проведении сделки, и расходы, необходимые для завершения сделки, оцениваются с большей степенью достоверности.
Чтобы определить стадию завершения сделки, используются следующие способы:
1) процентное соотношение расходов, произведенных на определенную дату, к общим расходам по сделке;
2) процентное соотношение выполненных к определенной дате услуг к полному объему услуг по сделке;
3) анализ выполняемых работ.
В свете вышеизложенного, необходимо рассмотреть вопрос признания дохода у турфирмы-туроператора.
Как правило, турист обращается в турфирму задолго до поездки. Этот период составляет от нескольких дней до нескольких месяцев. Когда клиент сделал свой выбор в пользу какого-либо путешествия, с ним заключается договор, в котором оговариваются все существенные условия сделки. После того, как клиент внес предоплату (обычно это является обязательным условием договора), турфирма начинает формировать заказанный им турпакет: бронирует места на транспорте, в гостинице, заказывает у зарубежного туроператора экскурсионную и развлекательную программу, делает предварительную частичную или полную оплату своим поставщикам услуг и т. д., причем период формирования турпакета может выйти за рамки одного месяца. Затем турист производит окончательный расчет с турфирмой и получает на руки билеты, страховой полис и путевку, удостоверяющую его право на получение определенного набора услуг. И только спустя какое-то время турист потребляет оплаченные им услуги.
Процессы формирования, приобретения, оплаты путевки и непосредственного потребления услуг могут растянуться на несколько отчетных периодов (месяцев). Из этого следует, во-первых, в деятельности турфирмы должно быть четко определено, каким образом (какими первичными документами) фиксируются основные хозяйственные операции, такие, как получение предоплаты от клиентов, получение гарантий оказания туристских услуг поставщиками, передача путевки туристу, оплата поставщикам за оказанные услуги и т. п. И, во-вторых, в договорах с клиентами должны четко оговариваться стоимость путевки, содержание тура, сроки и порядок расчетов между турфирмой и клиентом, передачи путевки, приема рекламаций от туриста, подтверждения получения туристом всех туристских услуг, предусмотренных договором.
Исходя из того, что доходы не признаются на основе промежуточных выплат, факт внесения клиентом предоплаты не может являться моментом признания дохода. Это является лишь гарантией намерений клиента осу ществить сделку, предусмотренную договором. Полученные от туристов аван сы учитываются в составе обязательств турфирмы и отражаются по счету 3510 «Краткосрочные авансы полученные».
В момент окончательного расчета по сделке и передачи путевки туристу выполняются следующие требования к признанию дохода: экономическая выгода по сделке турфирмой получена, доходы и расходы по сделке могут быть оценены достоверно. Остается проблема определения стадии завершения сделки, которая является самой сложной для признания дохода турфирмы.
Кроме доходов от основной деятельности, турфирма может получать доходы, относящиеся к доходам от неосновной деятельности. Рассмотрим некоторые из них.
Как известно, туристская деятельность, во-первых, носит сезонный характер и получаемые доходы неравномерны в течение года, а во-вторых, вообще является сферой предпринимательства с высокой степенью риска. Для снижения риска недополучения доходов от основной деятельности туристские предприятия могут прибегать к такому методу, как диверсификация видов деятельности, то есть заниматься другими, кроме туристской, видами деятельности, приносящими более или менее гарантированный доход, или же осуществлять краткосрочные или долгосрочные инвестиции.
Деятельность турфирм по организации въездного и выездного туризма составляет их внешнеэкономическую деятельность. Это ведет к возникновению валютных активов и обязательств, в процессе оборота которых возникает курсовая разница. Положительная курсовая разница признается доходом субъекта и учитывается по счету 6250 «Доход от курсовой разницы». Например, при оплате валютного обязательства курс иностранной валюты упал по сравнению с моментом возникновения данного обязательства, то есть задолженность предприятия уменьшилась, и это относится на его доход:
Д-т 3310 К-т 6250 - положительная курсовая разница.
Синтетические счета подраздела 6200 «Прочие доходы» предназначены для учета прочих видов доходов. Здесь могут отражаться такие доходы турфирмы, как доходы отбезвозмездно полученных активов или обнаруженные в процессе инвентаризации излишки запасов, основных средств или нематериальных активов, доходы от выбытия активов и другие доходы .
Рекомендуемая литература:
1. Назарова В.Л. Бухгалтерский учет в отраслях: учебник / В. Л. Назарова. - Алматы Экономика, 2005. - 253 с.
2. Крамар Н. Бухгалтерский учет в туризме // Бухгалтер и налоги- 2005. - № 12- с. 23-25//http://wvvw.biii.kz/12_05/12_05.asp
3. Бигазин А. Лицензирование туристской деятельности в РКУ/Предприниматель и право -2006. - № 15- с. 5-7.
4. Скала В. Деятельность туристических агенств/Отраслевой учет - 2006. - № 21 -с. 11-18.
5. МСФО 18 «Выручка».
Контрольные задания для СРС
1. Учет доходов от выбытия основных средств, НМА, запасов.
Особенности учета доходов и формирование финансового результата на предприятиях туристской отрасли