ФОРМИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ ДОХОДОВ ОБЩЕСТВЕННОГО СЕКТОРА

ТЕМА 6. ФОРМИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ ДОХОДОВ ОБЩЕСТВЕННОГО СЕКТОРА

1. Экономическая природа и функции налогов, принципы налогообложения

Для того чтобы общественный сектор мог выполнять свои функции по предоставлению и перераспределению общественных благ, он должен располагать определенными доходами. Эти доходы объединяют средства бюджетов всех уровней и внебюджетных фондов.

Основным источником бюджетных средств являются налоговые поступления. При получении налоговых доходов государство опирается на законодательное право устанавливать налоги и взимать их в принудительном порядке.

Неналоговые доходы общественного сектора включают прибыль унитарных предприятий, доходы от использования государственного имущества, оказания платных услуг, продажи материальных и нематериальных активов, лицензионных сборов, часть прибыли Центрального банка, административные платежи, штрафы и др.

Появление налогов связывают с возникновением государства, а история исследования налогов насчитывает не один век.

Понятие и определение налога в экономической литературе могут существенно различаться в зависимости от экономической теории (или дисциплины).

Основные качества налога заключаются в том, что,

- во-первых, процесс его взимания осуществляется государством по праву принуждения, а не добровольности;

- во-вторых, цель взимания — финансирование общественных услуг, т.е. услуг, предоставляемых и потребляемых коллективно.

Таким образом, в рамках теории общественного сектора налоги рассматриваются как регулярные платежи, взимаемые государством на основе объективно принадлежащего ему права принуждения. Это означает, что в рамках данного теоретического подхода к налогам относят как собственно налоги с юридической точки зрения (налог на добавленную стоимость, налог на прибыль, налог на доходы физических лиц и др.), так и иные платежи (иногда это могут быть платежи и взносы по обязательному социальному страхованию, которые роднят с налогами принудительность взимания, а также таможенные пошлины) и некоторые иные виды регулярных и обязательных платежей в пользу субъектов публичной власти (государства, муниципалитетов).

Ключевым положением здесь является цель аккумулирования налоговых поступлений - финансирование общественных или коллективно потребляемых услуг. С этой точки зрения финансирование здравоохранения или государственного пенсионного обеспечения может осуществляться как за счет собственно налоговых доходов, поступающих в бюджетную систему, так и за счет ресурсов системы государственного обязательного медицинского и пенсионного страхования, средства которого формируются за счет платежей по обязательному государственному страхованию (способ принуждений).

Налоговые платежи в рамках теории общественного сектора представляют собой отражение спроса на общественные блага, предъявляемого гражданами того или иного государства.

Наличие налоговых платежей всегда приводит к тому, что размещение ресурсов в частном секторе экономики отклоняется от равновесного состояния (от того состояния, каким оно могло быть, если бы предприниматели не должны были платить налоги). При прочих равных условиях было бы желательно, чтобы налоги как можно в меньшей степени влияли на отклонение системы от равновесия. В результате решается двуединая задача: с одной стороны, формирование налоговой системы, которая бы позволяла формировать финансовые ресурсы для обеспечения граждан общественными благами; с другой — эта система должны вызывать наименьшие отклонения от равновесного состояния.

Сущность налогов проявляется через их функции — фискальную, регулирующую, перераспределительную, контрольную, социальную и др. Основной функцией считают фискальную, которая обеспечивает реализацию цели — поступление налоговых платежей в бюджет. В то же время с развитием общества усиливается роль регулирующей функции налогов как элемента экономического воздействия государства на различные сферы хозяйственной жизни страны в рыночных условиях. Эта функция чаще всего проявляется как стимулирующая, но может быть и сдерживающей при установлении высоких налоговых ставок. Ряд налогов выполняют функцию перераспределения доходов между отдельными группами населения или сферами деятельности. Данная функция в определенной степени близка к регулирующей и социальной, поскольку счет более высоких ставок налога обеспечивается изъятие части доходов у лиц с высокими доходами в пользу тех, кто имеет фиксированные или низкие доходы.

В рыночных условиях налоговая и бухгалтерская отчетность, которая поступает в налоговые органы, позволяет осуществлять государственный контроль результатов финансово-хозяйственной деятельности предприятий и организаций, доходов и имущества физических лиц, тем самым реализуя контрольную функцию налогов.

В современном обществе все большее внимание уделяется социальной функции налогов и налоговой системы в целом, учитывая ее влияние на развитие экономики и формирование доходов населения.

Приоритетность той или иной функции налогов определяет экономической политикой государства. В любом случае важность фискальной функции определяется необходимостью формирования доходной части бюджета.

Базовым теоретическим элементом при формировании налоговых систем выступают классические принципы налогообложения. Эти принципы были сформулированы А. Смитом в конце XVIII в. Первый из них — принцип равенства и справедливости, который предполагает всеобщность налогообложения, пропорциональность распределения налога между плательщиками соразмерно их доходам.

Второй — принцип определенности — предписывает, чтобы суммы, способы и сроки налоговых платежей были четко определены и заранее известны плательщику.

Актуален третий принцип — простоты и удобства — налог должен взиматься в такое время и таким способом, которые наиболее удобны плательщику. Наконец, четвертый принцип — экономичности и умеренности — требует, чтобы налог был посильным для плательщика.

Хотя многие из классических принципов налогообложения нашли отражение в Налоговом кодексе РФ, реальная практика свидетельствует, что положения о всеобщности и равенстве налогообложения, ясности, определенности и удобстве уплаты налогов, экономичности налоговой системы носят декларативный характер и требуют серьезного совершенствования.

1. Виды налогов, налоговые системы и критерии оценки.

В истории развития налогообложения зафиксировано довольно большое разнообразие налогов и сборов, которые в отдельные периоды входили в состав налоговых систем.

Налоги, составляющие налоговые системы разных стран, принято классифицировать по ряду признаков.

1. по способу изъятия налоги разделяют на прямые и косвенные. Прямые налоги взимаются непосредственно с доходов или имущества налогоплательщика. К ним относятся налог на доходы физических лиц, на имущество, налог на прибыль и др. Косвенные налоги на товары и услуги обычно устанавливаются в виде надбавки к цене или тарифу. Они отличаются более широкими возможностями переложения их на конечного потребителя. Это НДС, акцизы, налоги с оборота, таможенные пошлины, регистрационные и лицензионные сборы и т.п.

В России доля подоходных налогов (налога на прибыль организаций и налога на доходы физических лиц) в налоговых доходах консолидированного бюджета превысила поступления НДС, из чего можно сделать вывод о преобладании прямого налогообложения. Если же в составе косвенных налогов учесть таможенные пошлины, становится ясным, что преобладание прямого налогообложения относительно невелико (табл.18.3).

2. По методу исчисления и характеру налоговых ставок, который определяет соотношение сумм налога и налоговой базы, налоги делятся на пропорциональные, прогрессивные и регрессивные. Пропорциональный налог предполагает использование единой налоговой ставки, которая не зависит от величины налоговой базы. Таков российский налог на доходы физических лиц, по которому установлена единая основная налоговая ставка 13 %, НДС с его основной ставкой 18 % и др.

Прогрессивное налогообложение предусматривает рост ставки налога по мере увеличения налоговой базы. Во многих странах прогрессивные шкалы используются в подоходном налоге, а в России – при обложении налогом на имущество физических лиц.

Регрессивное налогообложение, наоборот, предусматривает снижение ставки налога по мере роста налоговой базы. В России с 2001 г. регрессивные налоговые ставки установлены по единому социальному налогу.

В то же время ряд налогов, особенно косвенных, несмотря на внешние признаки пропорционального налогообложения, имеют регрессивный или прогрессивный характер в отношении доходов населения, а НДС является регрессивным налогом для последних.

В частности, акциз, установленный в виде фиксированной ставки в рублях на единицу товара, может быть регрессивным по отношению к лицам с высокими доходами и прогрессивным для малообеспеченных слоев населения.

Если налог связан с конкретным видом общественных благ, средства на которые формируются за его счет, он называется специальным маркированным. Это платежи в пенсионные фонды, фонды медицинского и социального страхования, транспортный налог, идущий на содержание и развитие дорожной сети.

Остальные налоги не имеют узкоцелевого характера, являются общими или немаркированными и могут использоваться на финансирование большей части различных общественных благ, предоставляемых государством.

В современных налоговых системах доминирующее положение занимают общие налоги. Это обеспечивает гибкость бюджетной политики, возможность перераспределять налоговые доходы, не меняя налоговую систему.

Федеративные государства обычно имеют трехуровневую налоговую систему, в которой налоги делятся на федеральные, или общегосударственные, региональные (налоги штатов, провинций, земель и т.д.) и местные. В Налоговом кодексе РФ эти группы налогов называются видами.

Кроме того, налоги могут быть сгруппированы по субъекту уплаты (с юридических и физических лиц), способу обложения и ряду других классификационных признаков.

Несмотря на многообразие и сложность налоговых систем в разных странах, можно выделить две основные модели их построения. Одна модель налоговой системы базируется на налогообложении доходов. Так, основными источниками поступлений в федеральный бюджет США являются подоходный налог с физических (свыше 45%), взносы в фонды социального страхования (около 37%) налог на прибыль корпораций (около 9%). Налогообложение потребления в США относительно невелико. Оно представлено региональным налогом с продаж, который обеспечивает около 30% дохода бюджетов американских штатов.

Другая модель делает упор на налогообложение потребления — налоги взимаются в тот момент, когда доход тратится. Таков налог на добавленную стоимость, который обычно обеспечивает наибольшую долю бюджетных доходов. Доля поступлений НДС в бюджете Франции составляет более 41%, подоходного налога с физических лиц — более 18%, налога на акционерные общества (на прибыль) — около 11%.

В налоговых системах ряда стран, таких как Италия, ФРГ, Скандинавские государства, сформировалась уравновешенная структура косвенных и прямых налогов.

Теоретически налоговые системы могут также строиться на основе преобладания ресурсных или имущественных налогов. Однако на практике эти налоги не являются ключевыми в доходах государств. Обычно они играют ведущую роль при формировании региональных и местных бюджетов.

Российская налоговая система в соответствии с Налоговым кодексом РФ включает налоги трех уровней, в том числе: 9 федеральных, 3 региональных (уровень субъектов Федерации) и 2 местных.

Федеральные налоги и сборы обязательны к уплате на всей территории страны. К ним относятся: налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы, налог на доходы физических лиц (НДФЛ), единый социальный налог (ЕСН), налог на прибыль организаций, налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ), водный налог, сборы за пользование объектами животного мира и объектами водных биологических ресурсов, государственная пошлина.

В состав региональных налогов входит налог на имущество организаций, транспортный налог и налог на игорный бизнес.

К местным относятся земельный налог и налог на имущество физических лиц.

Кроме того, Налоговый кодекс РФ регламентирует применение 4 специальных режимов: системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единого сельскохозяйственного налога); упрощенной системы налогообложения; системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности; системы налогообложения при выполнении соглашений о разделе продукции.

В настоящее время основная часть налоговых доходов бюджетной системы России формируется за счет налога на прибыль организаций, НДС, налога на добычу полезных ископаемых и налога на доходы физических лиц.

Критерии оценки налогов.

Степень обеспечения равенства обязательств налогоплательщиков определяет уровень восприятия ими налоговой системы как справедливой. Поскольку налогообложение носит принудительный характер, необходимо стремиться к его равному воздействию на граждан и предпринимателей при сохранении определенной дифференциации на основе принципов полезности и платежеспособности. Принцип полезности или получаемых выгод увязывает величину налоговой нагрузки с объемами фактического потребления общественных и частных благ, получаемых от государства или с его помощью. Принцип платежеспособности предполагает соразмерность налогообложения и объективной способности налогоплательщиков уплачивать налоги, которая оценивается размером получаемых доходов, объемом покупок и другими показателями. Именно этот принцип во многом характеризует справедливость налоговой системы, но обеспечить полное равенство налоговой нагрузки для всех налогоплательщиков весьма сложно.

Критерий экономической нейтральности предполагает минимизацию искажающего воздействия налогов на рыночное поведение групп налогоплательщиков в различных сферах экономики. Однако именно налоги должны оказывать влияние на использование и распределение ресурсов общественного сектора, способствовать повышению эффективности их использования путем обеспечения сбалансированности налогового бремени с потребностями в общественных благах. Налоги являются инструментом более справедливого перераспределения доходов, изменения структуры и темпов развития производства, решения социальных задач, нейтрализации недостатков рыночной системы хозяйствования, например в области противодействия загрязнению окружающей среды. Таким образом, нейтральность налогов следует понимать как минимизацию их негативного влияния на экономику и социальную сферу.

Критерий организационной простоты предполагает снижение издержек налогового администрирования как у налоговых органов, так и у налогоплательщиков. Это условие может быть реализовано при достижении ясности и единообразия налоговых обязательств, изложенных в налоговом законодательстве.

Критерий гибкости предусматривает наличие способности налоговой системы быстро и адекватно реагировать на изменения экономических процессов. Оперативность реакции особенно важна в условиях избыточного роста или снижения экономических показателей, например для преодоления финансового кризиса. При этом характер налоговых ставок может выполнять функцию встроенного стабилизатора. Например, прогрессивные ставки налога на прибыль в определенной степени сдерживают стремление предприятий к получению сверхприбыли в период ее роста, а снижение ставок в период спада обеспечивает опережающее снижение налогового бремени по сравнению с уменьшением массы прибыли.

Критерий прозрачности налоговой системы реализуется в случаях, когда налогоплательщик способен самостоятельно или с минимальной помощью разобраться, понять особенности исчисления и уплаты действующих налогов, оценить влияние налогов системы на достижение своих интересов. Этот критерий часто рассматривают в совокупности с критерием контролируемости, т.е. с наличием возможности для налогоплательщиков или их групп вносить коррективы в налоговую систему (например, через участие в выборах органов власти или референдумах), в той или иной мере осуществлять контроль за формированием и функционированием бюджетной и налоговой систем, включая расходование бюджетных средств.

При рассмотрении названных критериев в комплексе видно, что при их реализации могут возникать противоречия. Например, введение налоговых льгот может восприниматься как справедливое и, наоборот, как создание неравных условий для отдельных групп налогоплательщиков, как усложнение налогового администрирования, как нарушение критерия нейтральности. Поэтому на практике обычно принимаются компромиссные решения, отражающие баланс интересов различных сторон налоговых взаимоотношений.

1. Налоговое бремя, его оценка и распределение

Налоговая система создает определенную финансовую нагрузку на хозяйствующие субъекты и физических лиц, которые в соответствии с законодательством должны платить установленные налоги. Совокупный объем уплаченных налогов называют налоговым бременем налогоплательщика. В экономической литературе еще не сложился единый подход к определению понятий «налоговая нагрузка», «налоговое бремя», «налоговое давление» и др. Многогранность этих понятий обусловлена различием уровней, на которых определяется налоговая нагрузка, методов ее расчета, включая выбор исходных показателей, и другими условиями.

На макроэкономическом уровне или на уровне национального хозяйства определяется налоговая нагрузка на экономику страны в целом, её важнейшие отрасли (промышленность, сельское хозяйство, финансовый рынок), на население.

Аналогичный показатель налоговой нагрузки на уровне регионов характеризует средний уровень изъятия дохода хозяйствующих субъектов конкретной территории, например субъекта Российской субъектов федерации.

На уровне предприятии, организации или частных предпринимателей налоговая нагрузка характеризует не средний, а конкретный уровень изъятия доходов определенного налогоплательщика или его налоговое бремя.

И наконец, налоговая нагрузка или бремя определяется на уровне отдельного физического лица или семьи (домохозяйства).

Налоговая нагрузка на макроэкономическом уровне обычно рассчитывается как отношение общей суммы налогов и сборов к величине ВВП. При этом сумма налогов может быть представлена величиной фактически поступивших платежей в консолидированный бюджет или суммой начисленных налогов и сборов, подлежащих уплате; она может не учитывать отдельные виды платежей (например, взносы во внебюджетные фонды) и т.д. Искажающее влияние на величину налогов оказывают авансовые налоговые платежи, суммы взысканных пеней, штрафов и др. При оценке ВВП производится корректировка его объема, учитывающая теневой сектор экономики, не охваченный налогами.

Экономический смысл налоговой нагрузки на макроуровне состоит в том, чтобы показать, какая доля ВВП страны перераспределяется с помощью налогов. Она характеризует также средний уровень изъятия дохода субъектов национальной экономики в определенный период времени (обычно за год).

В современных условиях в Российской Федерации основную налоговую нагрузку несут добывающие отрасли, в которых налоговое бремя достигает почти 70%, финансовая деятельность – 26,7%, производство и распределение электроэнергии, газа, воды – 23%, обрабатывающие производства – 19,5%, торговля – 16,8%. Наименьшее налоговое бремя возложено на сферу сельского хозяйства, где оно не превышает 4%.

В результате видно, что налоговая нагрузка существенно смещена в сторону нефтегазодобычи, создает зависимость доходов бюджета от колебаний цен на международных рынках энергоносителей.

Методики определения налогового бремени предприятий и предпринимателей еще более разнообразны. Более точная оценка величины налогового бремени хозяйствующего субъекта может быть получена с помощью системы показателей, которые отразят основную и полную налоговую нагрузку (учитывающую суммы задолженности по налогам, а также пени и штрафы за нарушение налогового законодательства).

В свою очередь, и налогоплательщики могут перелагать их налоговое бремя на других лиц. Чаще всего налогоплательщик-продавец перемещает свое налоговое бремя вперед, т.е. на покупателей, включая налоги в отпускную цену продукции. При перемещении назад покупатель перелагает налоговое бремя на продавцов, диктуя им свои условия поставки и уплачивая меньше за приобретаемые товары, если условия рынка это позволяют.

В результате при оценке реальной налоговой нагрузки необходимо учитывать, кто является настоящим, а не номинальным носителем налога. В частности, граждане, покупая продукты питания и другие товары, фактически выступают лицами, на которых перелагается налоговое бремя продавцов, прежде всего косвенных налогов, включаемых в цену товаров и услуг.

В условиях конкурентного рынка возможности переложения налога определяются характером соотношения спроса и предложения а также видом налоговой ставки, которая может быть специфической (в виде фиксированной суммы на единицу налоговой базы в натуральном выражении) или адвалорной (в процентах к стоимостной налоговой базе).

Разрешение ситуации переложения налога в пользу продавца или покупателя зависит от того, кто в большей степени может противостоять изменению рыночной конъюнктуры. При падении спроса и росте предложения налог вынужден принимать на себя продавец, при увеличении спроса и уменьшении предложения налоговое бремя перекладывается на покупателя.

Перераспределение налогового бремени при введении налога в условиях монополии в отличие от конкурентного рынка имеет свои особенности. В большинстве случаев монополист сам устанавливает количество предлагаемой на продажу продукции, фактически устанавливая точку равновесия на кривой спроса. При этом он выбирает такой уровень выпуска продукции, при котором издержки производства дополнительной продукции или предельные издержки будут соответствовать дополнительно получаемому доходу.

На монополизированном рынке возможности переложения налогового бремени на потребителей ограничиваются тем, что производитель-монополист обычно уплачивает монопольную ренту и тем самым лишается преимуществ, извлекаемых из своего монопольного положения на рынке.

ц

ц1

В условиях монополии последствия введения налога с фиксированной (в денежном выражении) или процентной ставкой для производителя различны. Более приемлемым является установление процентных налоговых ставок, при которых предельный доход производителя-монополиста сокращается на меньшую сумму, чем размер налога приходящегося в среднем на единицу продукции. Такое налогообложение более нейтрально, чем введение фиксированных налоговых ставок, приводя к меньшему сокращению объема производства.

Налоги, имеющие различные названия и налоговую базу, часто могут быть равноценными с точки зрения источника налога, т.е. на кого они возлагаются в конечном итоге. Таковы налог на доходы физических лиц и НДС или, особенно, налог с продаж, которые при одинаковой единой итоговой ставке (например, 13 или 18 %) будут эквивалентны, так как фактически изымаются из дохода физических лиц. Различия между этими налогами будут обусловлены моментом времени поступления налоговых платежей в доход государства и эффективностью контроля полноты учета налоговой базы.

ВОПРОСЫ ДЛЯ САМОПРОВЕРКИ

1. Какие функции выполняют налоги и как они реализуются в налоговой системе России?
2. На каких принципах базируется построение налоговых систем и какова эволюция этих принципов?
3. Раскройте различия экономического содержания прямых и косвенных налогов.
4. Какими критериями можно оценить эффективность функций, выполняемых налоговой системы страны?
5. Как измерить налоговое бремя и каковы возможности его распределения и перераспределения?

ФОРМИРОВАНИЕ НАЛОГОВЫХ ДОХОДОВ ОБЩЕСТВЕННОГО СЕКТОРА