РАЗРАБОТКА МЕРОПРИЯТИЙ ПО УПРАВЛЕНИЮ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКОЙ ООО «СИБКРАЙСТРОЙ»

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ................. …....4

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ ОРГАНИЗАЦИИ.. 6

1.1. Налоговая нагрузка как элемент налогового менеджмента: понятие, сущность, виды ….................................................................................................................................6

1.2. Управление налоговой нагрузкой организации 15

1.3. Налоговое планирование: методы и инструменты, влияющие на величину налоговой нагрузки организации ..28

2. АНАЛИЗ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ООО «СИБКРАЙСТРОЙ» 38

2.1. Краткая организационно-экономическая характеристика ООО «СибКрайСтрой»...............................................................................................................38

2.2. Анализ формирования налоговых обязательств, структуры и динамики налоговых платежей ООО «СибКрайСтрой».... 55

2.3. Анализ налоговой нагрузки и показателей эффективности налогообложения ООО «СибКрайСтрой» ….64

3. РАЗРАБОТКА МЕРОПРИЯТИЙ ПО УПРАВЛЕНИЮ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКОЙ ООО «СИБКРАЙСТРОЙ» 71

3.1. Мероприятия по оптимизации налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой» и их оценка 71

3.2. Разработка налогового бюджета ООО «СибКрайСтрой» на 2013 год 88

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 98

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ 100

ПРИЛОЖЕНИЯ.............................................................................................................

ВВЕДЕНИЕ

Эффективное управление налогами в современной России способствует выживанию и развитию коммерческих организаций в условиях неопределенности внешней среды и высоких рисков хозяйственной деятельности.

Таким образом, с микроэкономической точки зрения, уровень налоговой нагрузки является индикатором целесообразности ведения бизнеса вообще и ведения его в легальном поле в частности, поскольку предприятие не сможет существовать, если ему придется отдавать в виде налогов более половины своих доходов. Поэтому возможность знать и контролировать уровень налоговой нагрузки для любого предприятия является важным инструментом принятия финансовых решений, что определяет актуальность дипломной работы.

Практическая же значимость заключается в том, что результаты, полученные в ходе выполнения данной работы, могут быть в дальнейшем использованы руководством организации в целях оптимизации деятельности предприятия и принятия управленческих решений.

Объектом дипломной работы выступает общество с ограниченной ответственностью «СибКрайСтрой» (далее по тексту ООО «СибКрайСтрой»). Предметом исследования является политика управления налоговой нагрузкой.

Выполнение дипломной работы имеет своей целью систематизацию, закрепление и расширение, полученных в вузе теоретических знаний по специальности, их применение при решении конкретных задач в области финансов и кредита.

Для достижения поставленной цели необходимо решить следующие задачи:

• изучить теоретические основы определения налоговой нагрузки организации;
• представить организационно-экономическую характеристику ООО «СибКрайСтрой» и оценить основные показатели хозяйственно-финансовой деятельности предприятия;
• рассчитать и дать оценку абсолютным и относительным показателям налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой»;
• обобщить результаты проведенного анализа и разработать мероприятия, направленные на оптимизацию налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой».

Теоретической основой дипломной работы послужили научные труды российских экономистов и финансистов, НК РФ и другие нормативные акты.

Методологической основой написания дипломной работы являются методы горизонтального и вертикального анализа, группировки и сравнения, абсолютных разниц и другое.

Цель и задачи написания работы определили ее структуру. Так дипломная работа состоит из введения, трех глав, заключения, библиографического списка и приложений. Общий объем работы 103 стр. Дипломная работа иллюстрирована 10 рисунками, 45 таблицами. Список литературы включает в себя 39 источников.

В первой главе дипломной работы рассматриваются теоретические основы определения налоговой нагрузки организации, а именно понятие, сущность и виды налоговой нагрузки, управление налоговой нагрузкой на предприятии и методы и инструменты налогового планирования.

Вторая глава посвящена анализу налоговых обязательств предприятия. В ней дается организационно-экономическая характеристика объекта исследования, проводится анализ формирования налоговых обязательств. Структуры и динамики налоговых платежей, проводится анализ налоговой нагрузки и показателей эффективности налогообложения.

В третьей главе работы осуществляется разработка мероприятий по управлению налоговой нагрузкой в организации, дается их оценка и разрабатывается налоговый бюджет на будущий год.

1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОПРЕДЕЛЕНИЯ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКИ ОРГАНИЗАЦИИ

1.1. Налоговая нагрузка как элемент налогового менеджмента: понятие, сущность, виды

Налоговый менеджмент - является одним из подвидов финансового менеджмента, выполняя соответствующую функцию в системе управления. Принимая во внимание все многообразие подходов к выявлению содержания понятия менеджмент, налоговый менеджмент можно охарактеризовать как управление налогами, осуществляемое организациями-налогоплательщиками в макроэкономической среде, в которой они реализуют свои производственные возможности.

Специфическим объектом налогового менеджмента выступают экономические отношения предприятий и организаций с государством, возникающие в процессе формирования доходов бюджета и выражающиеся в налоговых платежах, определяющих денежные или финансовые потоки, которые отражают движение долговых требований.

Налоговые платежи организации, снижая чистый доход, влияют на уровень достаточности ее капитала, что обуславливает тесную взаимосвязь налогового и финансового менеджмента, увеличивает роль показателя налоговой нагрузки – основного элемента налогового менеджмента - как инструмента контроля и планирования многих параметров финансово-хозяйственной деятельности, обуславливающих напряженность налогообложения организации.

В этой связи повышаются требования к содержательному наполнению показателя налоговой нагрузки, его информативности. Так, в экономической литературе, в силу несовершенства понятийного аппарата понятие «налоговая нагрузка» носит и иные названия, например, «налоговое бремя», «уровень налогообложения», «тяжесть изъятия налогов» и др (табл. 1.1).

Однако в последнее время в отечественной экономической литературе стала прослеживаться общемировая тенденция к разделению понятий «налоговое бремя» и «налоговая нагрузка», в соответствии с традиционным делением на макро- и микроэкономику.

Таблица 1.1 – Понятия «налоговая нагрузка» и «налоговое бремя»

Автор	Трактовка понятия
А	1
Федеральный закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ (ред. от 23.07.2010) «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» (принят ГД ФС РФ 15.07.1998) [2]	Совокупная налоговая нагрузка - расчетный суммарный объем денежных средств, подлежащих уплате в виде ввозных таможенных пошлин (за исключением особых видов пошлин, вызванных применением мер по защите экономических интересов Российской Федерации при осуществлении внешней торговли товарами в соответствии с законодательством Российской Федерации), федеральных налогов (за исключением акцизов, налога на добавленную стоимость на товары, производимые на территории Российской Федерации) и взносов в государственные внебюджетные фонды (за исключением взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации) инвестором, осуществляющим инвестиционный проект, на день начала финансирования инвестиционного проекта.
Чипуренко Е.В. [37]	Налоговая нагрузка – обобщенная количественная и качественная характеристика влияния обязательных платежей в бюджетную систему Российской Федерации на финансовое положение предприятий-налогоплательщиков.
Колесень Е.В. [20]	Налоговое бремя – мера, степень, уровень экономических ограничений, создаваемых отчислением средств на уплату налогов, отвлечением их от других возможных направлений использования.
Лазутина Д.В. [23]	Налоговая нагрузка – показатель, характеризующий фактический уровень воздействия налогов. При этом, налоговая нагрузка бывает абсолютной (отражает совокупность всех уплачиваемых налогов и сборов) и относительной (показывает отношение абсолютной налоговой нагрузки к показателю – соизмерителю).
	Налоговое бремя - с одной стороны это отношения, возникающие между субъектами хозяйствования и государством по уплате обязательных налоговых платежей, с другой стороны – величина, отражающая потенциально возможное воздействие государства на экономику, посредством налоговых механизмов.

Окончание таблицы 1.1

А	1
Боброва А.В. [30]	Налоговая нагрузка – это совокупность всех налогов и сборов, уплачиваемых конкретным плательщиком, абсолютная величина. Не характеризует тяжесть налогообложения, так как для ее оценки необходимо располагать всей совокупностью параметров деятельности плательщика.
	Налоговое бремя – относительная величина, частное от деления налоговой нагрузки на финансовый показатель деятельности предприятия. Налоговое бремя свободно от детального факторного анализа и может быть установлено как оптимальная величина для категории плательщиков и каждого из них.
Сысоева А.И. [33]	Налоговая нагрузка – один из численных показателей, характеризующих налоговое бремя.
	Налоговое бремя – более широкое понятие, чем налоговая нагрузка, отражающее само явление обременительности налогообложения.
Пансков В.Г., Кудрина О.Ю., Вылкова Е.С., Крейнина М.Н. и др.	Используют данные понятия как синонимичные.

В соответствии с выше обозначенной тенденцией можно представить следующую классификацию данных понятий (рисунок 1.1).

Рисунок 1.1 – Классификация понятий «налоговое бремя» и «налоговая нагрузка»

Необходимо отметить, что вопрос определения налогового бремени достаточно четко решен в пользу методики расчета отношения совокупности поступающих во все уровни бюджетной системы налогов к величине ВВП страны.

Однако вопрос методики определения налоговой нагрузки и по сей день является дискуссионным. Описанные в экономической литературе методики ее определения не всегда позволяют дать наиболее точные экономические оценки, получить самое рациональное решение.

Сложность разработки единой методологии определения налоговой нагрузки заключается в том, что налоговая система имеет сложную структуру, а многие законодательные нормы предусматривают несколько вариантов их применения, которые могут зависеть от условий, характера и масштабов деятельности предприятия.

Таким образом, в экономической литературе существует большое количество авторских методик расчета, отличающихся по трем основным критериям:

- налоги, включаемые в расчет налоговой нагрузки;

- показатель, с которым соотносится (сопоставляется) сумма налогов при расчете налоговой нагрузки;

- режим налогообложения.

Можно выделить следующие спорные вопросы при расчете налоговой нагрузки организации различными методиками (рисунок 1.2).

Рисунок 1.2 – Структура дискуссионных вопросов при расчете налоговой нагрузки

В соответствии с этим, целесообразно разделить и проанализировать имеющиеся методики расчета налоговой нагрузки по основополагающим критериям. Ниже представлены авторы, основные положения, а также недостатки и преимущества рассмотренных схем (таблица 1.2).

Таблица 1.2 – Основные методики расчета налоговой нагрузки

Название методики и авторы	Основные положения	Достоинства	Недостатки
А	1	2	3
1. Налоги, включаемые в расчет налоговой нагрузки
1.1. Все налоги включены
Методика А.М.Поддерегина [33]	Налоговая нагрузка равна отношению всех налогов, уплачиваемых предприятием, к выручке от реализации, выключая выручку от прочей реализации.	Полученный показатель может служить отражением динамики налогоемкости продукции.	Показатель не учитывает структуру налогов в выручке, поэтому по нему нельзя судить о влиянии налогов на финансовое состояние предприятия.
Методика М.И.Литвина [33]	Показатель налоговой нагрузки рассчитывается как отношение суммы налогов к добавленной стоимости.	Показатель позволяет увидеть, какая часть добавленной стоимости уходит в налоги и сколько прибыли расходуется на налоги, а также учесть долю материальных, прочих затрат и амортизации.	Включение НДФЛ в расчет налоговой нагрузки является некорректным, поскольку организация выступает в качестве налогового агента.
Методика Т.Ф.Юткиной (2.3.)
1.2. Не включает НДФЛ
Методика расчета налоговой нагрузки приказа ФНС «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок» [4]	Налоговая нагрузка рассчитывается как соотношение суммы уплаченных налогов по данным отчетности налоговых органов и оборота (выручки) организаций по данным Росстата.	Данная методика применяется налоговыми органами РФ. Не учитывает НДФЛ и страховые взносы в пенсионный фонд, которые начисляются не на финансовые результаты предприятия, а на заработную плату.	Несправедливо отнесение налоговых платежей к выручке, т.к. она несет в себе суммы налоговых отчислений.

Продолжение таблицы 1.2

А	1	2	3
Методика расчета величины совокупной налоговой нагрузки (Постановление Правительства РФ от 23.07.2006 № 391) [3]	Совокупная налоговая нагрузка рассчитывается как сумма налогов и сборов, начисленная за календарный год (за исключением сумм акцизов, НДС) и отнесенная к выручке от продажи.	Данная методика помогает рассчитывать предприятиям, функционирующим в особых экономических зонах, увеличение налоговой нагрузки.	Не учитывает влияние косвенных налогов.
1.3. Не включаются косвенные налоги
Методика А.Н.Медведева [21]	Налоговая нагрузка рассчитывается как отношение суммы всех налогов к прибыли предприятия.	Показатель дает возможность анализировать воздействие прямых налогов на финансовое состояние предприятия.	Не учитывается влияние косвенных налогов на деятельность предприятия.
Методика расчета величины совокупной налоговой нагрузки (постановление от 23.07.2006 г. № 391) (1.2.)
2. Показатель, с которым соотносится сумма налогов
2.1. Выручка
Методика В.П. Павиной [21]	Налоговая нагрузка представляет собой систему показателей, которые рассчитываются по выручке, по добавленной стоимости, по условной прибыли.	Благодаря соотнесению налогов с условной прибылью, методика дает возможность определить такой показатель, который может служить инструментом оптимизации налоговой нагрузки.	Система показателей слишком обширна и способна усложнить процесс выбора оптимальных налоговых параметров для организации.
Методика расчета налоговой нагрузки приказа ФНС «Об утверждении Концепции системы планирования выездных налоговых проверок», Методика расчета величины совокупной налоговой нагрузки (постановление от 23.07.2006 г. № 391), методика А.М.Поддерегина. (1.2., 1.1)
2.2. Соотнесение с прибылью
Методика В.П. Павиной, Методика А.Н.Медведева (2.1, 1.3)
2.3. Соотнесение с добавленной стоимостью, вновь созданной стоимостью

Окончание таблицы 1.2

А	1	2	3
Методика Т.Ф. Юткиной [39]	Автор использует два показателя: абсолютную налоговую нагрузку – налоги, подлежащие перечислению в бюджет – и относительную налоговую нагрузку – отношение абсолютной к вновь созданной стоимости.	Налоговые платежи соотносятся только с вновь созданной стоимостью, которая и является источником уплаты налогов.	Подход соотносит перелагаемые налоги с добавленной стоимостью, которая не является непосредственным источником их уплаты.
3. Иные методики расчета показателя, характеризующего уровень налогообложения
Методика И.Л. Юрзиновой [11]	Автор рассматривает адаптацию хозяйствующего субъекта к существующим условиям налогообложения через коэффициент налоговой лояльности хозяйствующего субъекта.	Удобна для принятия управленческих решений в области налогообложения предприятия, чтобы оценить степень экономической оправданности ожидаемых последствий изменения, вносимого в налоговую систему.	Трудоемкость и сложность расчетов, также данная методика не позволяет оценить налоговые риски.
Методика М.С. Власовой [11]	Автор предлагает оценивать уровень налоговой нагрузки в собственных источниках формирования оборотных средств.	Позволяет контролировать величину собственных оборотных средств предприятия, а также анализировать обязательные платежи в бюджет.	Не учитывает всех аспектов налогообложения, влияющих на деятельность хозяйствующих субъектов, а именно обязательные платежи в бюджет должны покрываться величиной чистых активов.

Таким образом, каждый из рассмотренных выше авторских методов имеет свои достоинства и недостатки, что обусловлено использованием в определении размера налоговой нагрузки разных, хотя и определенным образом взаимосвязанных показателей. Выбор способа или методики определения налоговой нагрузки зависит от цели ее определения, а также от возможности применения – не все методики могут быть применены без соответствующей подготовки специалистов предприятия (владение основами экономического анализа и налогообложения).

Так, например, методики Павиной В.П. и Юрзиновой И.Л. могут быть применимы только в крупных промышленных или торговых организациях (холдингах), поскольку требуют значительной предварительной подготовки (дополнительные технические и человеческие ресурсы для выполнения сложных и трудоемких расчетов).

Методику Медведева А.Н. целесообразно применять для определения уровня налоговой нагрузки промышленных предприятий, в которых преобладают прямые налоги, что позволяет оценить их воздействие на финансовое состояние хозяйствующего субъекта.

Методики Юткиной И.Л. и Литвина М.И. могут использоваться как для промышленных, так и торговых организаций, поскольку базой сравнения выступает добавленная стоимость, что позволяет учесть структуру выручки и определить какая часть прибыли расходуется на уплату налогов.

Однако, по нашему мнению, во избежание спорных ситуаций с контролирующими органами для расчета уровня налоговой нагрузки и определения ее предельного размера российским предприятиям также целесообразно применять методику, опубликованную ФНС России, которая позволяет оценить ее размер с точки зрения возникновения налогового риска в виде внеплановой выездной проверки.

Таким образом, расчет показателя налоговой нагрузки имеет важную для организации цель — прогнозирование его значений на будущий период, что влияет на тактику и стратегию финансово-хозяйственной деятельности. Так, поскольку деятельность организации всегда динамична - одни направления со временем перестают быть актуальными, другие развиваются, реализуются новые проекты - это может привести к изменению налоговой нагрузки (рисунок 1.3).

Рисунок 1.3 – Факторы, влияющие на величину налоговой нагрузки организации

Подводя итог вышесказанному, можно сделать вывод, что в экономической литературе не существует единого подхода к трактовке сущности и методов расчета налоговой нагрузки. В данной работе под «налоговой нагрузкой» будет пониматься комплексная характеристика, включающая количество и структуру налогов, механизм их взимания и непосредственно относительный показатель налоговой нагрузки организации.

1.2. Управление налоговой нагрузкой организации

Анализ и оценка налогообложения предприятия является важным элементом в системе управления налогообложением. Его содержание заключается в изучении влияния налогов на финансовое положение предприятия, исследовании процессов налогообложения предприятия во взаимосвязи и взаимозависимости с различными показателями финансово-хозяйственной деятельности. Исследование налогообложения предприятия основывается на системном подходе, позволяющим обосновывать выбор схем налогового учета, способов минимизации налогов с позиций их экономической целесообразности, реализовывать на практике стратегию оптимального управления предприятием.

Любые решения в области инвестиционной, научно-технической политики предприятия, изменения ассортимента выпускаемой продукции, замены рынков сбыта и проведения других принципиальных мер требуют предвидения возможных налоговых последствий, так как такие решения затрагивают источники возникновения налоговых обязательств, т.е. юридические факты, с которыми законодатель связывает обязанность по уплате налогов. Недооценивание налоговых последствий может привести к непредсказуемым ситуациям. Однако для предприятия важно не только знать размер предстоящих налоговых платежей при возможных изменениях показателей его хозяйственной деятельности, но и сделать все от него зависящее, чтобы достичь таких экономических показателей деятельности, которые обеспечивают его оптимальное налогообложение. В этом смысле налоговый анализ выступает как своеобразный регулятор интересов производства и налогообложения. Его действия основываются на знании факторов предпринимательской хозяйственной деятельности, порождающих объекты налогообложения и как следствие налоговую базу, умении определять их влияние на величину налогов (налоговой нагрузки), что позволяет достичь оптимального равновесия между перспективой расширения налоговой базы и возникающими в связи с этим изменениями налоговых обязательств, добиться сбалансирования интересов производства и налогообложения, не нарушив при этом налогового законодательства [29].

В общем виде алгоритм анализа налоговой нагрузки представлен на рисунке 1.4.

Первый этап анализа налоговой нагрузки, позволяющего в дальнейшем разработать основные положения политики управления налоговыми платежами, включает в себя анализ абсолютных показателей. Данный анализ начинается с оценки структуры выручки по ее налогоемким и неналогоемким составляющим (рисунок 1.5; таблица 1.3) [19].

Таким образом, неналогоемкой будет такая структура выручки, в которой преобладают материальные затраты, прочие затраты, амортизация нематериальных активов и основных средств, а прибыль, затраты на оплату труда незначительны.

Рисунок 1.4 – Алгоритм анализа налоговой нагрузкой организации

Рисунок 1.5 – Структура выручки организации

Таблица 1.3 – Характеристика структуры выручки по налогоемким и неналогоемким элементам

Структура выручки	Влияние изменения структуры выручки на величину налоговых баз и обязательств организации	Характерис-тика структуры выручки с точки зрения налогоем-кости
А	1	2
Расходы по обычным видам деятельнос-ти (себестои-мость и расходы на реализацию)	Перемен-ные затраты	Мате-риаль-ные затраты	Рост доли материальных затрат в структуре выручки приводит к увеличению денежных сумм по возмещению НДС из бюджета, а также снижению налогооблагаемой прибыли, что влечет за собой снижение платежей по налогу на прибыль.	Неналогоем-кая
	Постоян-ные затраты	Амор-тизация немате-риаль-ных активов	Увеличение доли начисленной амортизации в структуре выручки снижает налогооблагаемую прибыль, что влечет за собой снижение платежей по налогу на прибыль.	Неналогоем-кая
		Амор-тизация основ-ных средств	Выбор метода начисления амортизации и увеличения ее доли в структуре выручки приведет к снижению среднегодовой остаточной стоимости основных средств, что повлечет за собой снижение платежей по налогу на имущество.	Неналогоем-кая
		Прочие затраты	Рост доли прочих затрат в структуре выручки приводит к снижению налогооблагаемой прибыли, что влечет за собой снижение платежей по налогу на прибыль.	Неналогоем-кая
Доход по обычным видам деятельности (за вычетом расходов по обычным видам деятельности)	При-быль от продаж	Рост доли прибыли от продаж в структуре выручки приводит к увеличению налогооблагаемой прибыли, что влечет за собой рост платежей по налогу на прибыль.	Налогоемкая

Таким образом, анализ структуры выручки но налогоемким и неналогоемким составляющим позволяет определить по каким принципам осуществляется налоговое планирование в организации.

Далее проводится сравнительный анализ динамики основных экономических показателей организации, т.е. налогооблагаемых баз и ее налоговых платежей, включающий в себя анализ структуры уплаченных налогов, что позволяет дать оценку эффективности управления налоговыми платежами. Так эффективной налоговой политике будет соответствовать рост налоговых баз при несколько замедленном увеличении налоговых платежей.

При этом в разрезе основных налогов налоговые платежи имеют следующую структуру:

• налог на прибыль;
• налог на добавленную стоимость;
• налог на имущество;
• другие налоги.

Необходимо отметить, что к налоговым платежам не будут относиться страховые взносы, которые утратили свою налоговую составляющую с 2010 года и НДФЛ. Несмотря на то, что некоторые авторы учитывают НДФЛ при расчете налоговой нагрузки, в данной работе это не считается целесообразным, поскольку организация при его начислении и уплате выступает в качестве налогового агента.

На данном этапе отдельно следует выделить анализ расчетов по налогу на прибыль, позволяющий оценить эффективность налогового планирования, а также полноту и эффективность использования возможностей легальной налоговой оптимизации в деятельности организации (таблица 1.4).

Таблица 1.4 – Показатели, использующиеся для анализа расчетов по налогу на прибыль

Наименование показателя	Методика расчета	Замечание
А	1	2
Текущий налог на прибыль	Нп = t * Пд + ПНО – ПНА + ОНА1 - ОНА2 - ОНО1 + ОНО2, где Нп — текущий налог на прибыль, тыс. руб.; t – ставка налога на прибыль, %; Пд - прибыль до налогообложения, тыс. руб.; ПНО – постоянные налоговые обязательства, тыс. руб.; ПНА – постоянные налоговые активы, тыс. руб.; ОНА1 - отложенные налоговые активы, возникшие в текущем отчетном периоде, тыс. руб.; ОНА2 — отложенные налоговые активы, погашенные в текущем отчетном периоде, тыс. руб.; ОНО1 — отложенные налоговые обязательства, возникшие в текущем отчетном периоде, тыс. руб.; ОНО2 — отложенные налоговые обязательства, погашенные в текущем отчетном периоде, тыс. руб.	Данная формула характеризует взаимосвязь текущего налога на прибыль и условного.
Налогооблагаемая прибыль	Пн = Пд +Рп+ - Рп- + Рвв – Рвн, где Пн – налогооблагаемая прибыль, тыс. руб.; Рп+- постоянная разница положительная, тыс. руб.; Рп- - постоянная разница отрицательная, тыс. руб.; Рвв - временная вычитаемая разница, тыс. руб.; Рвн - временная налогооблагаемая разница, тыс. руб.	Расчет получается путем деления левой и правой части методики расчета текущего налога на прибыль на ставку налога.
Условный налог на прибыль	Ну = Нп - ПНО + ПНА - ОНА + ОНО, где Ну – условный налог на прибыль, тыс. руб.	Определяется через корректировку текущего налога на прибыль.
Отклонение текущего налога на прибыль от условного.	Он = (Нт – Ну) : Ну *100%, где Он - отклонение текущего налога на прибыль от условного, тыс. руб.	Положительное значение показателя свидетельствует о том, что фактические платежи организации по налогу на прибыль выше условных. Это

Окончание таблицы 1.4

А	1	2
		невыгодно организации и связано с тем, что сумма постоянных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов превышает суммы постоянных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств.

Сравнение условного и текущего налога позволяет оценить насколько выгодно для организации соотношение между этими величинами. Для организации выгодно превышение условным налогом текущего, поскольку превышение является следствием того, что с полученной бухгалтерской прибыли организация плати относительно меньший налог. Причиной такого благоприятного для организации обстоятельства может быть наличие постоянных налоговых активов и отложенных налоговых обязательств (таблица 1.5).

Таблица 1.5 – Показатели, влияющие на отклонение текущего налога на прибыль от условного

Характеристика показателя	Факторы, влияющие на его возникновение
А	1
Постоянные положительные разницы, следствием которых являются постоянные налоговые обязательства, увеличивают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога.	корректировки налоговых доходов в соответствии со ст. 40 НК РФ. В этом случае бухгалтерские доходы оказываются ниже налоговых, поскольку цены сделок в целях налогообложения увеличиваются в соответствии с рыночными; превышения фактическими расходами, учитываемыми при формировании бухгалтерской прибыли, расходов, принимаемых для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам (затраты по добровольному страхованию работников, затраты по научно-исследовательским расходам, затраты по компенсации за использование личного транспорта, представительские расходы, расходы на отдельные виды рекламы, расходы по командировкам, проценты по долговым обязательствам, др.); наличия расходов, не признаваемых в целях налогообложения (отдельные виды вознаграждений и премий работникам, оплата путевок сотрудникам, материальная помощь и т.д.).
Постоянные отрицательные разницы, которые приводят к возникновению постоянных налоговых активов, уменьшают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога.	доходов, которые не учитываются в целях налогообложения ст. 251 НК РФ, например доходов в виде имущества, полученного безвозмездно; расходов, не признаваемых в целях

Продолжение таблицы 1.5

А	1
	бухгалтерского учета, но признаваемых в целях налогообложения.
Отложенные налоговые активы, которые возникают вследствие временных вычитаемых разниц, увеличивают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога.	применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения; убытка, перенесенного на будущее, не использованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах; применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей; наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета - исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности.
Отложенные налоговые обязательства уменьшают текущий налог на прибыль отчетного периода относительно условного налога, но приводят к увеличению налога, подлежащего уплате в следующих периодах. Отложенные налоговые обязательства выгодны организации, поскольку способствуют увеличению финансовых результатов. Это справедливо даже с учетом того, что временные налогооблагаемые разницы приводят к увеличению налоговых платежей в последующих периодах, поскольку возможность получить «отсрочку» по налоговым платежам выгодна	применения разных способов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль; признания выручки от продажи продукции в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения - по кассовому методу; применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых

Окончание таблицы 1.5

А	1
организации. Отложенные налоговые обязательства возникают из-за временных налогооблагаемых разниц.	организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения.

С позиции налоговых платежей для организации выгодно, если постоянные налоговые активы и отложенные налоговые обязательства выше постоянных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов. Кроме того, для организации выгодно использовать легальные методы налоговой оптимизации, даже если они приводят к возникновению отложенных налогов и усложняют работу бухгалтерии.

Данный этап анализа налоговой нагрузки завершается оценкой влияния налоговых платежей на финансовые результаты деятельности организации, поскольку руководителей организации в первую очередь интересуют вопросы увеличения доходов.

На втором этапе производится оценка налоговой нагрузки с помощью относительных показателей. Для этих целей под налоговой нагрузкой подразумевается соотношение налоговых платежей с финансовыми результатами. Также налоговая нагрузка может быть рассчитана на единицу натурального показателя, например на одного работника, на 1 кв. м площади.

Показатели налоговой нагрузки, рассчитанные по отношению к финансовым и нефинансовым показателям предприятия, целесообразно сравнивать с отраслевыми показателями с учетом региональных особенностей налогообложения организации.

Для сравнительного анализа налоговой нагрузки на организацию можно воспользоваться методикой расчета «эталонных» значений с учетом показателей структуры выручки (таблица 1.6).

По результатам расчета относительных показателей налоговой нагрузки определяются направления налоговой политики (таблица 1.7). Причины существенного снижения относительных налоговых платежей организации по сравнению с «эталонной» или среднеотраслевой нагрузкой должны быть тщательно изучены для оценки безопасности применяемых методов налоговой оптимизации.

Таблица 1.6 – Относительные показатели, использующиеся для оценки налоговой нагрузки организации

Наименование показателя	Методика расчета показателя	Методика расчета «эталонного» значения	Пояснение
А	1	2	3
1.Налоговая нагрузка на суммарные доходы организации	Нв1 = Н / (В+Дпр) * 100%, где Нв1 - налоговая нагрузка на суммарные доходы организации, %; Н – суммарные налоговые платежи в бюджет, тыс. руб.; В – выручка (нетто) от продажи продукции, тыс. руб.; Дпр – прочие доходы, тыс. руб.	Отсутствует	Применяется для оценки общей налоговой нагрузки
2. Налоговая нагрузка на выручку	Нв2 = Н / В *100%, где Нв2 - налоговая нагрузка на выручку, %.	Нв2э = Стнп * dнп + Стндс * (1-dндс), где Нв2э – «эталонная» налоговая нагрузка на выручку, %; Стнп - ставка налога на прибыль, %; dнп -доля налогооблагаемой прибыли в структуре выручки, ед.; Стндс - ставка по налогу на добавленную стоимость, %; dндс -доля неналогоемких элементов в структуре выручки, ед.	Применяется для оценки общей налоговой нагрузки
3.Налоговая нагрузка на начисленную добавленную стоимость	Ндс1 = Н / (В – МЗ) * 100%, где Ндс1 - налоговая нагрузка на начисленную добавленную стоимость, %; МЗ – материальные затраты, тыс. руб.	Отсутствует	Применяется для оценки общей налоговой нагрузки

Окончание таблицы 1.6

А	1	2	3
4.Налоговая нагрузка на чистую добавленную стоимость	Ндс2 = Н / (В–МЗ –А-Зпр) *100%, где Ндс2 - налоговая нагрузка на чистую добавленную стоимость, %; А – амортизация основных средств и нематериальных активов, тыс. руб.; Зпр – прочие затраты, тыс. руб.	Ндс2э = Нв2э / (1 - dндс ), где Ндс2э - «эталонная» налоговая нагрузка на чистую добавленную стоимость, %.	Применяется для оценки общей налоговой нагрузки
5.Налоговая нагрузка на расчетную прибыль	Нрп = Н / (ЧП + Н) * 100%, где Нрп - налоговая нагрузка на расчетную прибыль, %; ЧП – чистая прибыль, тыс. руб.	Нрпэ = Нв2э / (Rкд + Нв2э) *100%, где Нрпэ - «эталонная» налоговая нагрузка на расчетную прибыль, %; Rкд - рентабельность конечной деятельности, %.	Показывает процент изъятия государством заработанной организацией прибыли в условиях ее функционирования в безналоговой среде.

Таблица 1.7 - Тип налоговой политики малого предприятия и состав мер управляющего воздействия в рамках политики1

Тип политики	Налоговая нагрузка на выручку от продаж, %	Налоговая нагрузка на добавленную стоимость, %	Возможный набор мер управляющего воздействия на объект
А	1	2	3
Идеальная	до 15	до 30	Политика строится в рамках ведения бухгалтерского учета, использования прямых льгот и возможностей действующей системы налогообложения, при необходимости высокого профессионального уровня главного бухгалтера и организации бухгалтерской службы. Наиболее сложные вопросы рассматриваются с привлечением налоговых консультантов. При незначительных оборотах возможно заключение договоров с аудиторскими фирмами на бухгалтерское обслуживание при выведении из штата бухгалтерской

Окончание таблицы 1.7

А	1	2	3
			службы.
Консервативная	16-35	31-50	Налоговая политика рассматривается как обязательный элемент общей финансовой политики к разработке и реализации которой привлечены специалисты, выделенные в специальную службу. Для решения наиболее сложных вопросов и оптимизации налоговых схем заключается договор на абонентское обслуживание с аудиторской фирмой.
Компромиссная	36-65	51-75	Налоговая политика подразумевает стратегическое планирование деятельности по всем направлениям, включая прогнозирование сумм налогового изъятия. Имеет место постоянная работа с налоговыми адвокатами и консультантами. Систематически осуществляется мониторинг состояния системы налогообложения в ее взаимосвязи с результативностью бизнеса.
Агрессивная	более 65	более 76	Рассматривается вопрос о смене налоговой юрисдикции или перепрофилированию деятельности.

Завершающим этапом является анализ задолженностей организации по налогам и сборам на основе оценки суммарных налоговых активов и обязательств, их доли в активе и пассиве баланса (рисунки 1.6; 1.7).

Рисунок 1.6 – Структура налоговых активов организации

Рисунок 1.7 – Структура налоговых обязательств организации

Положительная налоговая позиция (разность между налоговыми активами и обязательствами) невыгодна организации, поскольку представляет собой бесплатный кредит государству, отрицательная соответственно выгодна. Поэтому значительные налоговые активы можно считать признаком неэффективного управления налоговыми платежами. Кроме того, статья «НДС по приобретенным ценностям» характеризуется низкой ликвидностью и поэтому ухудшает качество оборотных активов организации.

Статья «НДС по приобретенным ценностям» включает:

• суммы НДС по приобретенным ценностям, не оформленные надлежащим образом счетами-фактурами поставщиков, подрядчиков, других кредиторов;
• неоплаченные суммы НДС по приобретенным ценностям в отношении таможенной стоимости товаров, ввезенных на территорию РФ;
• суммы НДС по приобретенным, но не принятым к бухгалтерскому учету основным средствам и нематериальным активам;
• суммы НДС, по товарам (работам, услугам), использованные для производства и реализации товаров, облагаемых по ставке 0%, но по которым налоговым органом еще не принято решение о возмещении.

Таким образом, обобщая выше изложенное, можно сделать следующий вывод, что в процессе анализа налоговой нагрузки за ряд лет формируются статистические данные по организации, что позволяет менеджменту данного предприятия решать вопрос о необходимости осуществления мер по налоговой оптимизации. То есть, одной из главных целей определения уровня налоговой нагрузки является использование полученной информации в налоговом планировании.

1.3. Налоговое планирование: методы и инструменты, влияющие на величину налоговой нагрузки организации

В настоящее время налоговое планирование является одним из направлений финансового планирования в рамках финансового менеджмента предприятий, который, в свою очередь, преследует цель не просто управление налоговыми платежами хозяйствующего субъекта, но и рассматривает любые финансовые решения в совокупности.

Таким образом, роль налогового планирования как одного из важных инструментов повышения эффективности хозяйственной деятельности обусловила внимание ученых-экономистов к исследованию его сущности. Необходимо отметить, что четкая терминология и единство ее применения - непременное условие отсутствия противоречий и злоупотреблений на практике. Все это в полной мере относится к налоговому планированию, его сущности и содержанию. Поскольку каждый заинтересован в том, чтобы при осуществлении предпринимательской и иной экономической деятельности уплачивать налоги в минимальном размере. Так, например, в 1935 году судья Верховного суда США Джон Сандерленд обратил внимание на то, что право налогоплательщиков избегать налогов с использованием всех разрешенных законами средств никем не может быть оспорено. Чуть позже по делу Службы внутренних доходов против герцога Вестминстерского 1936 года Палата лордов Великобритании постановила, что любое лицо вправе организовать свои дела таким образом, чтобы налоги, взимаемые в соответствии с законодательством, оказались бы меньше, чем они были бы в обычной ситуации. Выводы суда по данному делу легли в основу традиционного подхода к налоговому планированию [27].

Анализ же взглядов российских ученых в области финансового и налогового менеджмента на определение сущности налогового планирования позволяет выделить два концептуальных подхода к его определению:

1. классический;
2. оптимизационный.

В соответствии с первым подходом под «налоговым планированием» понимается определение сумм налоговых обязательств и графика их погашения при определенном, заранее избранном варианте осуществления финансово-хозяйственной деятельности организации [20]. В таком виде налоговое планирование носит пассивный характер, оно лишь отражает налоговые последствия результатов деятельности организации. Таким образом, классическое налоговое планирование направлено на поддержание одного и того же уровня налоговой нагрузки организации в течение длительного периода.

Позднее в современной российской экономической литературе термин «налоговое планирование» стали отождествлять с термином «налоговая оптимизация», что не вполне корректно, так как планирование представляет собой лишь организационно-подготовительную стадию какого-либо процесса, а оптимизация - это активные действия, направленные на достижение желаемого будущего финансово-хозяйственного состояния объекта, посредством управления налоговыми потоками.

В соответствии со вторым подходом под «оптимизационным налоговым планированием» понимают разработку некоторых экономических действий, налоговых схем, их документальное оформление, направленное на достижение высокого уровня чистой прибыли (денежного потока) и структуры финансовых ресурсов посредством управления налоговыми потоками [20]. Мероприятия в рамках данного подхода к сущности налогового планирования позволяют оптимизировать уровень налоговой нагрузки организации.

Обобщая выше изложенное, под налоговым планированием следует понимать – совокупность плановых действий в рамках действующего законодательства, определяющих уровень и структуру налоговой нагрузки и обеспечивающих не только своевременность расчетов с бюджетом, но и достижение стратегических и тактических задач деятельности организации [26].

Таким образом, исходя из экономической сущности налогового планирования и объективных основ, на которых базируется данная экономическая категория, можно выделить основополагающие принципы налогового планирования (таблица 1.8):

Таблица 1.8 - Основополагающие принципы налогового планирования

Принцип налогового планирования	Сущность принципа налогового планирования
А	1
1. Принцип законности	Соблюдение требований действующего законодательства при осуществлении налогового планирования.
2. Принцип оперативности	Разработанная предприятием налоговая политика должна своевременно корректироваться с учетом всех изменений в действующем законодательстве, и, прежде всего в системе налогообложения. Причем уточняться должны не только основные направления налоговой политики, но и виды хозяйственных операций, а в отдельных случаях и направления хозяйственной деятельности фирмы.
3. Принцип оптимальности	Результаты налогового планирования должны приносить эффект.
4. Принцип индивидуальности	Только изучив все особенности деятельности предприятия, можно рекомендовать тот или иной метод налогового планирования. Механически переносить одну и ту же схему с одного предприятия на другое недопустимо.
5. Принцип непрерывности	Построение системы налогового планирования на предприятии должно обеспечивать соблюдение требования, при котором текущие действия предпринимаются с учетом долгосрочных планов. Непрерывность процесса планирования налоговых платежей позволяет сделать возможным постоянный контроль, анализ и коррекцию планов при изменении как внутренней, так и внешней среды.
6. Принцип разумности	Любые действия налогоплательщика должны иметь не только юридическое, но и экономическое обоснование.

При этом некоторыми учеными сформирован ряд дополнительных принципов налогового планирования [27]:

• принцип перспективы. Данный принцип означает, что не следует строить налоговую оптимизацию исключительно на использовании пробелов в налоговом законодательстве, поскольку налоговые органы руководствуются не только законодательством, но и различными ненормативными актами ФНС России (инструкциями, письмами, разъяснениями). Чаще всего позиция ФНС России полярна интересам налогоплательщика, в связи с чем налоговому менеджеру, использующему противоречия в законодательстве, нужно заранее готовиться к судебными разбирательствам.
• принцип простоты и доступности. Это означает, что аргументация того или иного метода оптимального налогообложения должна быть простой, доступной и по возможности основываться на конкретных статьях российского законодательства.
• принцип многоотраслевого регулирования. Он заключается в том, что нельзя строить оптимизацию налогообложения только на смежных с налоговой отраслях права (гражданском, банковском, бухгалтерском и т.д.). При формировании системы российского налогового законодательства не учитывалась взаимосвязь и привязка налогового права к нормам и положениям других отраслей права.
• принцип конфиденциальности. При выборе способа налоговой оптимизации, связанного с привлечением широкого круга лиц, необходимо руководствоваться правилом «золотой середины», поскольку существует возможность, что удачный опыт будет принят на вооружение другими предпринимателями и приобретет массовое распространение, что впоследствии неизбежно вызовет оперативное изменение законодательства.

Исходя из сущности налогового планирования, выделяют следующие этапы:

Стадия 1. Принятие решений по наиболее выгодному, с точки зрения налогового планирования, расположению самого предприятия, его руководящих органов, филиалов, дочерних и зависимых обществ для оптимизации налогов, исходя из целей деятельности предприятия и особенностей налоговых режимов отдельных стран.

Стадия 2. Выбор организационно-правовой формы юридического лица и его внутренней структуры с учетом характера и целей деятельности и соответствия режима налогообложения юридического лица с его гражданско-правовой ответственностью по обязательствам.

На первых двух этапах налогового планирования производится определение налогового поля организации и рассматриваются возможности применения отдельных методов с целью влияния на количественные показатели налоговой нагрузки и возможностей ее оптимизации.

Стадия 3. Текущее налоговое планирование. Текущее налоговое планирование состоит в использовании налоговых освобождений и льгот; использовании оптимальных форм договоров; разработке учетной политики; планировании различных элементов конкретных налогов для целей оптимизации налогообложения. Все перечисленные факторы учитываются при моделировании налоговой нагрузки хозяйствующего субъекта на оптимальном для него уровне в зависимости от этапа развития предприятия и целей, стоящих перед ним.

Стадия 4. На данной стадии принимаются решения по наиболее рациональному размещению активов и прибыли и по проблемам инвестирования и аккумулирования средств, то есть оценивается как стратегические цели развития предприятия могут повлиять на величину налоговой нагрузки.

В дополнение к четырем основным стадиям можно добавить стадию формирования целей и задач предприятия в начале его организации и стадию контроля, анализа и оценки эффективности налогового планирования. На практике стадии налогового планирования можно использовать в совокупности или в отдельности, в зависимости от того, создается ли предприятие или уже действует.

Налоговое планирование осуществляется с применением специальных методов. В настоящее время на практике сложились две основные группы методов, влияющие на уровень налоговой нагрузки, которые применяются организациями в своей деятельности (таблица 1.9).

Таблица 1.9 – Методы налогового планирования, влияющие на величину налоговой нагрузки

Название метода налогового планирования	Сущность налогового метода	Особенности применения	Влияние метода на величину налоговой нагрузки
А	1	2	3
1. Внутренние методы
1.1. Изменение учетной политики организации. Подразумевает отражение в учетной политике наиболее подходящих вариантов учета активов, обязательств, доходов и расходов.	-
А) Создание резерва по сомнительным долгам	Резерв по сомнительным долгам, включается в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль. Суммы задолженности покупателей с просроченной оплатой тем самым уменьшают текущие платежи по налогу на прибыль, перенося их на более поздние сроки и сберегая собственные оборотные средства.	НК РФ предусматривает создание резерва только в целях налога на прибыль, и в случае неплатежей организация-поставщик все равно будет обязана исчислить и уплатить в бюджет НДС.	Перераспределение налоговой нагрузки во времени: снижение в текущем периоде, повышение в будущем.
Б) Выбор метода амортизации	Величина амортизации включается в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, а также снижает величину начисленного налога на имущество.	-	Перераспределение налоговой нагрузки во времени: снижение в текущем периоде, повышение в будущем.
В) Выбор способа списания стоимости МПЗ	Следует выбрать такой способ списания материальных ценностей, который увеличивает стоимость списываемых ценностей и уменьшает стоимость остатка ценностей на складе.	-	Перераспределение налоговой нагрузки во времени: снижение в текущем периоде, повышение в будущем.

Продолжение таблицы 1.9

А	1	2	3
1.2. Изменение договорной политики организации. Подразумевает наиболее подходящие с точки зрения налогообложения формулировки при составлении договоров как по конкретным сделкам, так и для однотипных взаимоотношений с многими контрагентами.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
1.3. Изменение ценовой политики организации. Для снижения величины НДС и налоговой базы по налогу на прибыль организация может применять пониженные ставки наценки. Обоснованием применения данного метода может служить необходимость высвобождения оборотных средств и документально-оформленная маркетинговая политика. Однако в соответствии со ст. 105.3 НК РФ производится контроль цен в определенных случаях.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
2. Внешние (специальные) методы
2.1. Метод применения налоговых льгот и налоговых кредитов. Подразумевает использование отсрочек по налоговым платежам, а также предоставление налоговых каникул предприятиям отдельных видов деятельности.	-
А) Отсрочка, рассрочка, инвестиционный налоговый кредит	Отсрочка – беспроцентный кредит, когда организации дается право перенести оплату своих налоговых обязательств на другой период. Рассрочка – дает организации возможность выплатить сумму налоговой задолженности частями. Инвестиционный налоговый кредит – возможность в течение определенного срока уменьшать налоговые платежи, а по его окончании уплатить эту сумму с начисленными на нее процентами.	Несение дополнительных расходов в виде процентов за пользование бюджетными средствами; ограничение перечня оснований, по которым могут быть предоставлены данные финансовые инструменты.	Перераспределение налоговой нагрузки во времени: снижение в текущем периоде, повышение в будущем.
Б) Налоговые каникулы	Льготы, предусматривающие освобождение от уплаты одного или нескольких налогов на конкретный период при осуществлении определенных условий.	Ограничен перечень оснований регистрации в качестве участника особой экономической зоны.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
2.2. Метод замены отношений. Суть данного метода заключается в том, что операция, подлежащая достаточно обременительному налогообложению заменяется более льготной или не облагаемой налогами операцией и в соответствии с этим меняется ее юридическое оформление.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.

Продолжение таблицы 1.9

А	1	2	3
А) Лизинговая схема	Замена договора купли-продажи основного средства на договор лизинга, при этом основное средство должно учитываться на балансе лизингополучателя. Пользователю актива разрешено применять повышающий коэффициент к норме амортизации, а также включать в налоговые расходы одновременно и амортизационные отчисления ст. 257, и лизинговые платежи, но за вычетом амортизации пп.10 п.1 ст. 264 НК РФ.	-	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
Б) Новация долга	Прекращение обязательств по договору поставки и заключение соглашения новации на приемлемых для обеих сторон условиях.	Приводит к уменьшению собственных оборотных средств организации и удлинению цикла оборачиваемости ее капитала.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
2.3. Метод разделения отношений. Основывается на принципе диспозитивности в гражданском праве, в данном случае происходит разделение одного сложного отношения на ряд простых хозяйственных операций.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
2.4. Метод прямого сокращения объекта налогообложения. Преследует цель избавиться от ряда налогооблагаемых операций или имущества и при этом не оказать негативного влияния на хозяйственную деятельность организации. Могут использоваться сокращение объекта налогообложения при совершении операций купли-продажи и мены путем занижения стоимости товара, сокращение объекта обложения по налогу на имущество путем проведения инвентаризаций, по результатам которых списывается имущество и т.д.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
2.5. Метод делегирования налоговой ответственности предприятию-сателлиту заключается в передаче ответственности за уплату основных налоговых платежей специально созданной организации, деятельность которой призвана уменьшить фискальное давление на материнскую компанию. Данный способ наиболее часто используется при планировании налога на прибыль.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
2.5. Метод смены юрисдикции. Является одним из самых радикальных и применяется в тех случаях, когда уровень налоговой нагрузки чрезвычайно высок и вести деятельность в таких условиях становится невозможно. В этом случае организация может зарегистрироваться в другой более льготной налоговой юрисдикции.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.

Окончание таблицы 1.9

А	1	2	3
2.6. В случаях роста дебиторской задолженности могут применяться следующие методы:
А) Переуступка права требования (цессия)	Продавец уступает задолженность покупателя третьему лицу, получая денежные средства. При этом неплатежеспособный покупатель остается должен третьему лицу соответствующую сумму.	Как правило, просроченная задолженность реализуется ниже номинала, что может нанести ущерб экономическим интересам компании-поставщика.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.
Б) Взаимозачет	Погашение обязательств покупателя перед поставщиком и поставщика перед покупателем в равной сумме; дополнительные доходы для целей налогообложения не возникают.	Применим при наличии взаимной задолженности поставщика и покупателя	Поддержание налоговой нагрузки на прежнем уровне.
В) Реорганизация предприятия и создание отдельного юридического лица, ведущего деятельность с применением упрощенной системы налогообложения (УСН)	Реорганизация и перевод отдельных видов деятельности предприятия во вновь созданные юридические лица, применяющие УСН.	Ограничение НК РФ права применения УСН по видам деятельности; предельный размер доходов о реализации не должен превышать 60 млн. руб. в год при отсутствии коэффициента-дефлятора. Средняя численность персонала не должна превышать 100 человек.	Оптимизация (снижение) налоговой нагрузки.

Таким образом, можно сделать вывод, что налоговое планирование – комплексный процесс, протекающий в организации, инициированный ее руководством или менеджментом, который тесно связан с определением налоговой нагрузки. Необходимо отметить, что налоговая нагрузка имеет две стороны – качественную и количественную и по своей сути показывает меру и степень влияния государства на организацию. Для расчета уровня налоговой нагрузки существует свой математический аппарат и набор показателей. Одновременно с этим налоговая нагрузка является объектом для воздействия, к которой относятся непосредственно методы налоговой оптимизации. Главная цель применения, которых – оптимизация налоговой нагрузки, ориентированной на стратегические цели организации и достижение финансового эффекта, что обусловило необходимость проведения анализа налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой»; за 2011-2012 гг.

2. АНАЛИЗ НАЛОГОВЫХ ОБЯЗАТЕЛЬСТВ ООО «СИБКРАЙСТРОЙ»

2.1. Краткая организационно-экономическая характеристика ООО «СибКрайСтрой»

Объектом дипломного исследования является малое предприятие ООО «СибКрайСтрой». Общество зарегистрировано 10 июня 2008 года, что отмечено в свидетельстве о регистрации № 24 0010531. Учредительным документам является устав ООО «СибКрайСтрой». Это общество является коммерческой организацией, созданной на неопределенный срок с целью удовлетворения потребностей потребителей организации, предприятий и граждан в услугах и получения прибыли. Общество имеет гражданские права и несет обязательства, необходимые для осуществления любых видов деятельности, не запрещенных Федеральным законом.

Общество ведет бухгалтерский и статистический учет и отчетность в порядке, установленном действующим законодательством РФ.

ООО «СибКрайСтрой» занимается оптовой реализацией брусчатки, металлоконструкций, промышленными электроматериалами и оборудованием.

Размер организации характеризуется рядом показателей: стоимость товарной продукции, площадью производственных помещений, стоимостью основных производственных фондов, численностью работников, количеством израсходованных энергетических ресурсов. Поскольку общество является коммерческой организацией, то основная цель его создания - производство товаров и услуг для удовлетворения общественных потребностей и получение прибыли.

Таблица 2.10 - Состав и структура товарной продукции ООО «СибКрайСтрой»

Вид продукции	Сруктура, %
Брусчатка	14,8

Продолжение таблицы 2.10

Тротуарная плитка	3,5
Электроматериалы	21,8
Фасадные ворота	33,9
Прочая продукция металлопрокат	18,1
электрооборудование	6,9
Прочая продукция работы и услуги	1,0
Всего по ООО	100

В организации имеется производственная база и офисные помещения, расположенные по адресу: п.Шушенское, ул.Пионерская, д.17а.

Необходимо отметить, что ООО «СибКрайСтрой» применяет различные типы ценовых политик. Так, стратегия средних цен сочетается со стратегией дифференцированных цен, поскольку организация применяет гибкую систему скидок, в том числе, скидки за количество покупаемого товара, установление разного уровня цен и их соотношения по разным товарам в общей номенклатуре выпускаемых изделий, а также по каждой их модификации. Вариация торговой надбавки составляет от 5% до 40%. В 2012 году средний размер торговой надбавки ООО «СибКрайСтрой» составил 24,84%.

При этом ООО «СибКрайСтрой» активно рекламирует продаваемый товар. Так в 2012 году были размещены рекламные объявления в газетах и журналах, поддерживается обслуживание в системе 009, а также размещение рекламы организации на поверхностях.

В уставе определены органы управления обществом, а также их обязанности (рисунок 2.8).

Рисунок 2.8 - Линейная структура управления ООО «СибКрайСтрой»

Необходимо отметить, что в соответствии с пп.4 п.1 ст.5 Федерального закона от 30.12.2008 № 307-ФЗ (ред. от 28.12.2010) «Об аудиторской деятельности» ООО «СибКрайСтрой» подлежит обязательному аудиту, который проводится ООО «Аудит-Сервис-Л».

Организация отличается от конкурентов на рынке Красноярского края и Хакасии одной из лучших производственных баз, наличием опыта, возможностью комплексного обслуживания своих клиентов, высокими эксплуатационными качествами производимых изделий, в том числе гарантийными обязательствами.

Потребителями являются население, средние и крупные коммерческие компании, имеющие обособленные торговые точки и компании, использующие сетевые бренды, торговые компании, инвестиционные компании.

Основные поставщики: ОАО «Старооскольский завод Электромонтаж-ных изделий»; ЗАО «Сибкабель»; ОАО «ДЗНВА»; ЗАО «Томский кабельный завод»; ООО ТД Ункомтех и др.

Доставка ТМЦ на склады ООО «СибКрайСтрой» производится: ж/д транспортом ОАО РЖД, транспортом Центра по перевозке грузов в контейнерах «ТрансКонтейнер», транспортно-экспедиционной компанией «Транзит ТК» и др.

В обобщенном виде организационную характеристику ООО «СибКрайСтрой» можно представить следующей таблицей 11:

Таблица 2.11 – Организационная характеристика ООО «СибКрайСтрой»

Критерии	Характеристика
А	1
1. Наименование	Общество с ограниченной ответственностью «СибКрайСтрой»
2. Форма собственности	Частная
3. Организационно-правовая форма	ООО
4. Тип предприятия в соответствии с видом деятельности	Оптовое торговое предприятие
5. Режим налогообложения	Общая система налогообложения
6. Необходимость в обязательном аудите	Да
7. Месторасположение	662710 Красноярский край Шушенский район рп Шушенское ул. Пионерская д. 17 А
8. Режим работы предприятия	8.00 - 18.00
9. Размер предприятия	Малое
10. Ассортиментный профиль	Непродовольственные товары
11. Ценовой уровень	Средний ценовой уровень, гибкая система скидок
12. Основной контингент покупателей	Юридические лица и физические лица
13. Наличие других видов деятельности	Отсутствуют
14. Количество лет работы на рынке	14 лет
15. Стадия жизненного цикла организации	Зрелость
16. Тип конкурентной среды	Монополистическая конкуренция
17. Рентабельность конечной деятельности, %	12,55
18. Тип структуры управления	Линейная
19. Среднесписочная численность работающих, чел.	21

Поскольку важнейшим фактором финансовых результатов служит хозяйственно - финансовая деятельность организации, от которой зависит конечный результат – прибыль, целесообразно провести анализ деятельности ООО «СибКрайСтрой». Анализ финансово-хозяйственной деятельности ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг. показал, что произошло увеличение по ряду важнейших показателей, влияющих на работу организации (таблица 2.12).

Так, в 2012 году выручка от продаж возросла на 39,14% и достигла

203267 тыс. руб., что оценивается положительно, поскольку свидетельствует об увеличении масштабов торговой деятельности.

Таблица 2.12 – Анализ основных показателей финансово-хозяйственной деятельности ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг.

Показатели	Единицы измерения	2011 год	2012 год	Абсолютное отклонение	Темп изменения, %
А	Б	1	2	3 (2-1)	4(2:1х100)
1. Выручка от продаж без НДС	тыс. руб.	146090	203267	57177	139,14
2. Численность работников	чел.	21	21	0	100,00
3. Среднегодовая производительность труда одного работающего (стр.1:стр.2)	тыс. руб.	6956,67	9679,38	2722,71	139,14
4. Покупная стоимость проданных товаров	тыс. руб.	112554	152771	40217	135,73
5. Среднегодовая стоимость товарных запасов по покупной стоимости	тыс. руб.	58752,50	70655,50	11903	120,26
6. Скорость обращения товаров (стр.4:стр.5)	обороты	1,92	2,16	0,25	112,87
7. Валовая прибыль	тыс. руб.	33536	50496	16960	150,57
7.1. уровень	%	22,96	24,84	1,89	х
8. Коммерческие расходы	тыс. руб.	2183	2795	612	128,03
8.1. уровень	%	1,49	1,38	-0,12	х
9. Управленческие расходы	тыс. руб.	9296	14488	5192	155,85
9.1. уровень	%	6,36	7,13	0,76	х
10. Фонд заработной платы	тыс. руб.	5015	7808	2793	155,69
10.1. уровень	%	3,43	3,84	0,41	х
11. Среднегодовая заработная плата одного работника (стр.10:стр2)	тыс. руб.	238,81	371,81	133	155,69
12. Прибыль от продаж	тыс. руб.	22057	33213	11156	150,58
13. Рентабельность продаж (стр.12:стр.1х100)	%	15,10	16,34	1,24	х
14. Проценты к получению	тыс. руб.	937	663	-274	70,76
15. Прочие доходы	тыс. руб.	3354	3738	384	111,45
16. Прочие расходы	тыс. руб.	13431	5772	-7659	42,98
17. Прибыль до налогообложения	тыс. руб.	12917	31842	18925	246,51

Окончание таблицы 2.12

А	Б	1	2	3 (2-1)	4(2:1х100)
18.Рентабельность предприятия (стр.17:стр.1х100)	%	8,84	15,67	6,82	х
19. Текущий налог на прибыль и иные аналогичные платежи	тыс. руб.	2594	6332	3738	244,10
20. Чистая прибыль	тыс. руб.	10323	25510	15187	247,12
21. Рентабельность конечной деятельности (стр.20:стр.1х100)	%	7,07	12,55	5,48	х
22. Среднегодовая стоимость имущества	тыс. руб.	105970	124974	19004	117,93
23. Среднегодовая стоимость основных средств	тыс. руб.	4755,50	5113	357,50	107,52
24.Фондоотдача (стр.1:стр.23)	руб.	30,72	39,75	9,03	129,41
25. Среднегодовая стоимость оборотных средств	тыс. руб.	95020,50	112626	17608	118,53
26. Время обращения оборотных средств (стр.25:стр.1х360)	дни	234,15	199,47	-34,68	85,19
27. Скорость обращения оборотных средств (стр.1:стр.25)	обороты	1,54	1,80	0,27	117,39
28. Рентабельность активов (стр.20:стр.22х100)	%	9,74	20,41	10,67	х
29. Среднегодовая величина чистых активов	тыс. руб.	98717	112498	13781	113,96
30. Комплексный показатель эффективности хозяйствования ((стр.3+стр.6+стр.24):3)	%	х	х	х	127,14

Как результат возросла величина валовой прибыли на 50,57%, величина которой достигла 50496 тыс. руб. При этом уровень валовой прибыли в процентах к выручке увеличился на 1,89 п.п., что свидетельствует о том, что организация в отчетном году увеличила торговую наценку до 24,84%.

Рост расходов на продажу товаров до 17283 тыс. руб. в 2012 году был обусловлен увеличением транспортных расходов, расходов на оплату труда и взносов во внебюджетные фонды. А наблюдаемое увеличение уровня издержек обращения в процентах к выручке означает, что по сравнению с 2011 годом ООО «СибКрайСтрой» для получения каждого рубля выручки пришлось потратить 8,5 коп., что на 8,14% больше, чем в прошлом периоде.

Таким образом, прибыль от продаж в абсолютном выражении возросла до 33213 тыс. руб. вследствие опережающего темпа роста выручки по сравнению с темпом роста расходов, что оценивается положительно. Данное изменение привело к тому, что в 2012 году наблюдается увеличение прибыли до 16,34 коп., приходящихся на один рубль реализованной продукции, что свидетельствует об увеличении эффективности деятельности организации.

Необходимо также обратить внимание на изменение таких статей как прочие доходы и расходы организации. Так, в 2012 году наблюдается снижение величины процентов по депозитам начисленных до 663 тыс. руб. вследствие сокращения депозитных вложений организацией. Однако прочие доходы в отчетном году возросли на 11,45% и составили 3738 тыс. руб. Данное изменение было обусловлено корректировкой резерва по сомнительным долгам в сумме 3098 тыс. руб. и получением премии ИЭК за выполнение плана продаж в сумме 331 тыс. руб., что также оценивается положительно.

При этом величина прочих расходов в 2012 году снизилась в 2,3 раза и достигла 5772 тыс. руб., из которых 4711 тыс. руб. приходится на создание резерва по сомнительным долгам, что является законным способом оптимизации налога на прибыль. Необходимо отметить, что с 2011 года в соответствии с Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н (ред. от 24.12.2010)

«Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» создание резерва по сомнительным долгам является обязательным.

Таким образом, в анализируемом периоде сальдо прочих доходов и расходов отрицательное и составляет 1371 тыс. руб., что свидетельствует о превышении прочих расходов над доходами, однако не может оцениваться отрицательно, поскольку 81,62% прочих расходов – резерв по сомнительным долгам, который также является источником финансирования деятельности организации.

Размер прибыли до налогообложения увеличился в 2,5 раза и составил 31842 тыс. руб., что на фоне роста выручки от продаж привело к увеличению рентабельности предприятия до 15,67%. Тот факт, что прибыль до налогообложения сформирована полностью за счет прибыли от основной деятельности, оценивается положительно и свидетельствует о стабильности деятельности организации.

Увеличение текущего налога на прибыль в 2,44 раза, величина которого в 2012 году составила 6332 тыс. руб., обусловлено ростом налогооблагаемой базы. Следует положительно оценить отсутствие штрафных санкций, что свидетельствует об отсутствии недостатков у организации при соблюдении договорных обязательств.

Таким образом, по результатам работы ООО «СибКрайСтрой» за 2012 год величина чистой прибыли составила 25510 тыс. руб., увеличившись на 147,12% по сравнению с предыдущим годом. А как следствие рентабельность конечной деятельности возросла до 12,55%. Следовательно, на каждый заработанный рубль в 2012 году, приходится 12,55 коп. чистой прибыли, что оценивается положительно.

Анализируя соотношение темпов изменения чистой прибыли, выручки от продажи товаров и среднегодовой величины активов, необходимо отметить, что темп роста чистой прибыли составил 247,12%, в то время как темпы роста выручки от продаж и среднегодовой величины активов 139,14% и 117,93% соответственно. Данное изменение оценивается положительно, поскольку организацией соблюдается «золотое правило экономики», устанавливающее оптимальные соотношения темпов роста данных показателей. Соблюдение данного правила свидетельствует об увеличении эффективности использования активов, что подтверждается ростом показателя рентабельности активов до 20,41%.

Как было отмечено ранее, в анализируемом периоде наблюдается увеличение среднегодовой стоимости активов на 17,93%, величина которых достигла 124973,5 тыс. руб., что свидетельствует о расширении имущественного потенциала организации и оценивается положительно. Данное изменение было обусловлено увеличением среднегодовой стоимости внеоборотных активов, величина которых составила 12347,5 тыс. руб., а также увеличением среднегодовой стоимости оборотных средств до 112626 тыс. руб.

Анализируя эффективность использования оборотных средств, необходимо отметить, что в отчетном периоде время их обращения сократилось и составило 119,47 дней. Число оборотов оборотных средств возросло и составило в прошлом периоде 1,54 против 1,80 оборотов в год в отчетном периоде, что означает увеличение отдачи от выручки на каждый рубль вложенных оборотных средств, а значит, данные финансовые ресурсы использовались более эффективно по сравнению с прошлым годом.

Среднегодовая величина чистых активов увеличилась на 13,31% и достигла 112498 тыс. руб., что на 111298 тыс. руб. превышает размер уставного капитала и оценивается положительно, поскольку свидетельствует о достаточно высоком уровне платежеспособности предприятия.

Таким образом, анализ показателей финансовой деятельности ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг. демонстрирует достаточно высокую степень доходности и финансовой устойчивости.

При этом в анализируемом периоде наблюдается значительное улучшение хозяйственной деятельности ООО «СибКрайСтрой». Увеличение выручки на 39,14% сопровождалось ростом комплексного показателя эффективности хозяйствования, существенно превышающего уровень 100% и составляющего 127,14%. Таким образом, можно сделать вывод о значительном повышении общего уровня эффективности использования ресурсного потенциала. При этом вклад интенсивных факторов в прирост товарооборота в среднем составляет 69,34% [(127,14-100) : (139,14-100) * 100], то есть тип развития организации можно оценить как преимущественно интенсивный, что оценивается позитивно, поскольку обуславливает относительную экономию используемых ресурсов и затрат по их содержанию и способствует улучшению финансового результата от продаж.

Оценивая состояние и влияние на выручку отдельных групп материально-технической базы, следует отметить, что на фоне увеличения среднегодовой стоимость основных средств на 7,52%, возросла и фондоотдача на 29,41%. Данное изменение обусловлено опережающим темпом роста выручки от продаж по сравнению с темпом роста основных средств. Таким образом, относительная экономия основных средств в связи с повышением эффективности их использования составила 1503,8 тыс. руб. (5113 - 4755,5 * 1,3914).

В целом по всем категориям работников производительность труда ООО «СибКрайСтрой» увеличилась на 39,14%, что при неизменной среднесписочной численности работников свидетельствует о повышении эффективности использовании трудовых ресурсов, а на фоне роста среднегодовой заработной платы означает материальную заинтересованность работников. Тем не менее, по расходам на оплату труда в отчетном периоде допущен относительный перерасход в сумме 830,13 тыс. руб. (7808 - 5015 * 1,3914).

Также, в отчетном году увеличилась эффективность использования товарных запасов, о чем свидетельствует увеличение скорости обращения товаров на 0,25 оборота или 12,87%, в результате чего относительная экономия средств составила 11092,7 тыс. руб. (70655,5 - 58752,5 * 1,3914).

Поскольку финансовая устойчивость предприятия является отражением стабильного превышения доходов над расходами, обеспечивает свободное маневрирование денежными средствами предприятия и путем эффективного их использования способствует бесперебойному процессу производства и реализации продукции, целесообразно провести данный анализ.

Основная задача анализа финансовой устойчивости - перспективная оценка состояния организации в условиях меняющейся внутренней и внешней среды с учетом целей развития бизнеса.

Устойчивое финансовое положение характеризуется следующими признаками:

• своевременностью расчетов по обязательствам;
• достаточным долевым участием собственного капитала в формировании имущества (не менее 50 %) и оборотных активов (не менее 30 %).

Таблица 2.13 – Анализ финансовой устойчивости и ликвидности ООО «СибКрайСтрой» за 2012 год

Показатели	На 01.01.12	На 01.01.13	Абсолютное отклонение	Темп изменения, %
	значе-ние	удель-ный вес, %	значе-ние	удель-ный вес, %	зна-чение	удель-ный вес, %
А	1	2	3	4	5(3-1)	6(4-2)	7 (3:1х100)
1. Финансовые ресурсы, всего тыс. руб. в т.ч.	114075	100,00	135872	100,00	21797	0,00	119,11
1.1. Собственный капитал, тыс. руб. в т.ч.	101802	89,24	123194	90,67	21392	1,43	121,01
1.1.1.Уставный капитал, тыс. руб.	1200	1,18	1200	0,97	0,00	-0,20	100,00
1.1.2.Нерспределенная прибыль, тыс. руб.	100602	98,82	121994	99,03	21392	0,20	121,26
1.2. Заемный капитал, тыс. руб. в т.ч.	12273	10,76	12678	9,33	405	-1,43	103,30
1.2.1 Краткосрочные обязательства, тыс. руб. в т.ч.	12273	100,00	12678	100,00	405	0,00	103,30
1.2.1.1.Кредиторская задолженность, тыс. руб.	2639,00	21,50	4067	32,08	1428	10,58	154,11
1.2.1.2.Резервы предстоящих расходов, тыс. руб.	9634,00	78,50	8611	67,92	-1023	-10,58	89,38
2. Размещение финансовых ресурсов, тыс. руб.	114075	100,00	135872	100,00	21797	0,00	119,11
2.1. Внеоборотные активы, тыс. руб. в т.ч.	12187	10,68	12508	9,21	321	-1,48	102,63
2.1.1 Основные средства и нематериальные активы, тыс. руб.	3366	27,62	3763	30,08	397	2,47	111,79
2.1.2.Незавершенное строительство, тыс. руб.	81	0,66	0,00	0,00	-81	-0,66	0,00
2.1.4. Долгосрочная дебиторская задолженность, тыс. руб.	2702	22,17	2707	21,64	5	-0,53	100,19

Окончание таблицы 2.13

А	1	2	3	4	5(3-1)	6(4-2)	7 (3:1х100)
2.1.3. Долгосрочные финансовые вложения, тыс. руб.	6038	49,54	6038	48,27	0	-1,27	100,00
2.2. Оборотные активы, тыс. руб. в т.ч.	101888	89,32	123364	90,79	21476	1,48	121,08
2.2.1. Материально-производственные запасы, тыс. руб.	66575	65,34	78236	63,42	11661	-1,92	117,52
2.2.2. Краткосрочная дебиторская задолженность, тыс. руб.	21383	20,99	31199	25,29	9816	4,30	145,91
2.2.3. Наиболее ликвидные активы, тыс. руб.	13353	13,11	13930	11,29	577	-1,81	104,32
2.2.4.Прочие оборотные активы, тыс. руб.	576	0,57	0,00	0,00	-576	-0,57	0,00
3. Коэффициент автономии (стр.1.1:стр.1)	0,89	х	0,91	х	0,02	х	101,60
4. Доля вложений в торгово-производственный потенциал ((стр.2.1.1+стр.2.2.1):стр.2)	0,61	х	0,60	х	-0,01	х	98,44
5.Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами ((стр.1.1- стр.2.1) : стр.2.2)	0,88	х	0,90	х	0,02	х	102,01
6. Коэффициент маневренности собственного капитала ((стр.1.1-стр.2.1):стр.1.1)	0,88	х	0,90	х	0,02	х	102,07
7. Коэффициент соотношения собственных и заемных средств (стр.1.1: стр.1.2)	8,29	х	9,72	х	1,42	х	117,15
8. Коэффициент текущей ликвидности (стр.2.2:стр.1.2.1.1)	38,61	х	30,33	х	-8,28	х	78,55
9.Коэффициент абсолютной ликвидности (стр.2.2.3:стр.1.2.1.1)	5,06	х	3,43	х	-1,63	х	67,79

Анализируя вышеприведенные данные, следует отметить прирост финансовых ресурсов ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году на 19,11%, величина которых составила 135872 тыс. руб., что является свидетельством наращения экономического потенциала организации (табл. 13). Данный прирост был обусловлен увеличением собственного капитала на 21,01% и заемного на 3,3%.

Таким образом, величина собственного капитала на конец 2012 года составила 123194 тыс. руб. при увеличении удельного веса до 90,67%, что обусловлено опережающим темпом роста собственного капитала по сравнению с темпом роста заемного (121,01% против 103,3%). Данное изменение незначительно (1,43 п.п.), но в целом ситуация оценивается положительно, поскольку предприятие финансово независимо от заемного финансирования.

Необходимо отметить, что структура собственного капитала по источникам формирования оценивается положительно, поскольку 99,03% приходится на накопленный капитал, состоящий из нераспределенной прибыли. При этом увеличение нераспределенной прибыли на 21,26%, величина которой составила 121994 тыс. руб. на конец 2012 года, свидетельствует о наличии крупного финансового резерва.

Как было обозначено ранее, величина заемного капитала увеличилась на 3,3% и на конец отчетного года составила 12678 тыс. руб. Необходимо отметить, что заемные средства полностью состоят из краткосрочных обязательств. При этом наибольший удельный вес – 67,92% приходится на резерв по сомнительным догам, который на конец 2010 года снизился до 8611 тыс. руб., что обусловлено списанием дебиторской задолженности в сумме 2636 тыс. руб. и корректировкой величины резерва. В анализируемом периоде также наблюдается увеличение кредиторской задолженности на 54,11% до 4067 тыс. руб., что оценивается положительно, поскольку данная статья пассивов является бесплатным источником формирования оборотных активов. Необходимо отметить, что если ООО «СибКрайСтрой» для развития своей деятельности привлечет дополнительные заемные источники, например, кредит, это не будет оцениваться отрицательно.

Анализируя имущественное положение ООО «СибКрайСтрой» следует отметить рост имущества организации, который был обусловлен увеличением оборотных активов на 21,08% и приростом внеоборотных активов на 2,63%. При этом рост величины внеоборотных активов сопровождался снижением удельного веса в составе имущества до 9,21% вследствие опережающего темпа роста оборотных средств по сравнению с темпом роста внеоборотных (121,08% против 102,63%).

Наибольший удельный вес в структуре внеоборотных активов, как на начало, так и на конец 2012 года занимают долгосрочные финансовые вложения в уставный капитал. Однако их величина в структуре данной группы активов снизилась до 48,27%, что обусловлено изменением величины основных средств и нематериальных активов. Необходимо отметить, что на протяжении всего отчетного периода величина долгосрочных финансовых вложений оставалась неизменной и составила 6038 тыс. руб.

На конец анализируемого периода наблюдается увеличение стоимости основных средств и нематериальных активов до 3763 тыс. руб., что было обусловлено поступлением машин и оборудования, а также других видов основных средств, превышающим выбытие машин и оборудования, и начислением амортизации. Данные изменения свидетельствуют об обеспеченности организации необходимой материально-технической базы.

Наблюдаемое в отчетном 2012 году незначительное увеличение долгосрочной дебиторской задолженности на 0,19%, величина которой составила 2707 тыс. руб., оценивается отрицательно, поскольку данная статья активов ведет к дополнительному изъятию из оборота организации средств и снижает уровень платежеспособности.

В структуре баланса на конец 2012 года отсутствует такая статья активов как «Незавершенное строительство», поскольку процесс приобретения земельного участка был до конца документально оформлен и земля, находящаяся в собственности стала числиться как основное средство.

Как было обозначено ранее, основную долю имущества ООО «СибКрайСтрой» занимают оборотные активы – 90,79%, величина которых на конец года возросла и составила 123364 тыс. руб., что характерно для торговой организации и позволяет охарактеризовать активы как высокомобильные.

Анализируя структуру оборотных активов необходимо отметить, что наибольший удельный вес – 63,42% занимают материально-производственные запасы, величина которых увеличилась на 17,52% и составила 78236 тыс. руб., что отражает отраслевую специфику торговой организации. Из них 99,84% - это запасы, величина которых на конец 2012 года также возросла, что в совокупности с увеличением объема продаж свидетельствует о росте деловой активности организации и оценивается положительно.

Увеличение краткосрочной дебиторской задолженности на 45,91%, в результате чего было достигнуто значение 21199 тыс. руб., привело к увеличению ее удельного веса до 25,29% и оценивается отрицательно. Списание 2636 тыс. руб. просроченной дебиторской задолженности также является негативным фактором. Однако необходимо отметить, что списание данной задолженности произошло за счет средств резерва.

Возросла величина наиболее ликвидных активов на 4,32% до 13930 тыс. руб. Данная группа активов представлена краткосрочными финансовыми вложениями и денежными средствами – 46,60% и 53,40% соответственно в структуре наиболее ликвидных активов на конец года.

При этом в конце анализируемого периода наблюдается снижение краткосрочных финансовых вложений до 6492 тыс. руб. Однако тот факт, что организация в 2012 году имела возможность вкладывать свободные денежные средства не только в развитие производительной базы, но и на депозит с целью получения дополнительного дохода оценивается положительно. В свою очередь увеличение денежных средств до 7438 тыс. руб. также можно оценить условно положительно, поскольку это увеличивает платежеспособность организации. Однако денежные средства, накапливающиеся на расчетном счете организации, не направляются на развитие деятельности.

На конец отчетного года в структуре оборотных активов отсутствует такая статья как «Прочие оборотные активы» в размере 576 тыс. руб., поскольку данная сумма была списана в прочие расходы и представляла собой хищение, виновник по которому не был найден.

Анализируя коэффициенты финансовой устойчивости ООО «СибКрайСтрой» за 2012 год было выявлено незначительное увеличение коэффициента автономии на 0,02 единицы, величина которого достигла 0,91. Данное изменение обусловлено опережающим темпом роста собственного капитала над темпом роста валюты баланса (121,01% против 119,11%), что, оценивается положительно, поскольку значение коэффициента значительно превышает нормативную величину (0,5), и предприятие является стабильным, финансово устойчивым и независимым.

Уровень вложений в торгово-производственный потенциал снизился на 1,56% и достиг значения 0,60. Данная динамика оценивается отрицательно, поскольку свидетельствует о сокращении доли вложений в торгово-производственный потенциал. Однако также негативным моментом является и то обстоятельство, что оптимальное значение 0,7 так и не было достигнуто, что обусловлено значительными вложениями финансовых ресурсов в инвестиционную деятельность и в расчеты с покупателями.

Коэффициент обеспеченности собственными оборотными средствами, характеризующий необходимый для финансовой устойчивости объем собственных оборотных средств возрос и составил 0,90. Поскольку пороговое значение показателя составляет 0,3, можно сделать вывод, что предприятие в полной мере обеспечено собственными оборотными средствами.

Коэффициент маневренности собственного капитала, характеризующий долю собственных средств, используемых для финансирования текущей деятельности, возрос и составил 0,90. Таким образом, в отчетном году 90% оборотных активов финансируются за счет собственных средств. Данная динамика оценивается отрицательно, поскольку превышено оптимальное значение данного показателя (0,2-0,5).

Коэффициент соотношения собственных и заемных средств ООО «СибКрайСтрой» увеличился и составил 9,72, таким образом, величина собственных средств превышает величину заемных в 9,72 раза, что превышает минимальное значение данного показателя (0,6).

Анализируя показатели ликвидности ООО «СибКрайСтрой» за 2012 год, необходимо отметить снижение величины коэффициента абсолютной ликвидности, характеризующего степень, в которой текущие активы перекрывают текущие обязательства, т.е. размер гарантии, обеспечиваемой оборотными активами, сократился на 1,63 единицы и достиг 3,43. Данная величина значительно превышает оптимальное значение, находящееся в пределах 0,1-0,2, и оценивается негативно, поскольку свидетельствует о нерациональной структуре оборотных активов.

Коэффициент текущей ликвидности показывает, достаточно ли у предприятия средств, необходимых для уплаты своих краткосрочных обязательств в течение года. Это основной показатель платежеспособности предприятия, норма которого находится в диапазоне 1,5 - 2,0. Рассчитанные по данным ООО «СибКрайСтрой» показатели текущей ликвидности составили 38,61 и 30,33 на начало и конец 2012 года соответственно, что свидетельствует об излишней ликвидности и оценивается негативно, поскольку в структуре оборотных активов возросло значение запасов и дебиторской задолженности.

Таким образом, результаты проведенного анализа свидетельствуют о следующих сильных сторонах деятельности ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году:

• ресурсный и торгово-производственный потенциал организации возрос, о чем свидетельствует увеличение фондоотдачи и производительности труда одного работника;
• организация обладает абсолютной финансовой устойчивостью;
• деловая активность и рентабельность организации в отчетном году значительно возросли.

При этом можно выделить следующие недостатки осуществляемой ООО «СибКрайСтрой» деятельности:

• нерациональная структура оборотных активов, о чем свидетельствуют показатели ликвидности, значительно превышающие оптимальное значение;
• списание дебиторской задолженности срок исковой давности, по которой истек.

На основе выявленных проблем финансового состояния организации рекомендуется принять к рассмотрению следующие мероприятия, направленные на их устранение, в частности:

• целесообразно ввести бонусную схему мотивации менеджеров, привязанную к срокам погашения дебиторской задолженности, например 1% от объема денежных средств, поступивших в срок; 0,5% при поступлении денежных средств с задержкой один-два дня и т. д.
• рассмотрение вариантов уступки сомнительной дебиторской задолженности компании-фактору или цессионеру.
• разработка формализованных принципов оценки кредитоспособности клиентов. Можно порекомендовать считать покупателя кредитоспособным до тех пор, пока средства, поступающие от него за ранее отгруженную продукцию, покрывают себестоимость реализованного товара. Для вновь привлеченных клиентов оправдано использование в качестве основного условия поставки полной или частичной предоплаты.
• внесение изменений в хозяйственные договоры с целью ужесточения санкций за нарушение условий договора, в частности – сроков оплаты задолженности.
• создание юридического отдела для осуществления претензионной работы.

Предполагается, что данные мероприятия позволят решить выявленные проблемы и улучшить деятельности организации в 2013 году.

2.2. Анализ формирования налоговых обязательств, структуры и динамики налоговых платежей ООО «СибКрайСтрой»

В системе управления финансами управление налоговой нагрузкой имеет особое значение не только потому, что налоги – один из самых существенных видов расходов, но и потому, что ошибки в налоговом планировании могут принести значительные убытки организации в виде санкций за нарушение налогового законодательства. Анализ налоговой нагрузки позволяет оценить эффективность управления важнейшим видом расходов организации – налоговыми платежами, оценить налоговые риски, связанные с налоговым планированием, а также разработать базовые направления налоговой политики [19].

На первом этапе анализа налоговой нагрузки организации проводится временной и пространственный анализ налогов, уплачиваемых организацией за исследуемый период.

Таблица 2.14 – Анализ динамики и структуры налоговых платежей ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг.

Налоговый платеж	2011 год	2012 год	Абсолютное отклонение	Темп изменения, %
	сумма, тыс.руб.	удель-ный вес, %	сумма, тыс.руб.	удель-ный вес, %	сумма, тыс.руб.	удель-ный вес, %
А	1	2	3	4	5(3-1)	6(4-2)	4(3:1х100)
1. Налог на имущество всего, тыс. руб., в т.ч.	76,80	1,33	79,84	0,67	3,04	-0,66	103,96
1.1. в железнодорожном районе, тыс. руб.	17,68	23,02	22,82	28,58	5,14	5,56	129,07
1.2. в октябрьском районе, тыс. руб.	59,12	76,98	57,02	71,42	-2,1	-5,56	96,45
2. Налог на добавленную стоимость всего, тыс. руб., в т.ч.	3122,47	53,90	5579,15	46,47	2456,68	-7,43	178,68
3. Налог на прибыль, тыс. руб.	2593,95	44,78	6332,16	52,74	3738,21	7,97	244,11
4. Земельный налог, тыс. руб.	0,00	0,00	14,48	0,12	14,48	0,12	х
5. Итого налоговых платежей, тыс. руб.	5793,22	100,00	12005,6	100,00	6212,41	х	207,24

Окончание таблицы 2.14

А	1	2	3	4	5(3-1)	6(4-2)	4(3:1х100)
6. Среднегодовой темп изменения налоговых платежей, %	х	х	х	х	х	х	175,58

В ходе анализа динамики налоговых платежей ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг. было выявлено их увеличение в 2 раза, таким образом, величина начисленных и уплаченных налогов составила 12005,63 тыс. руб. (таблица 2.14). Необходимо отметить, что в структуре налоговых платежей ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг. произошли существенные изменения (рисунки 2.9; 2.10).

Рисунок 2.9 - Структура налоговых платежей за 2011 год, %

Рисунок 2.10 - Структура налоговых платежей за 2012 год, %

Так, в 2012 году наибольший удельный вес в структуре налоговых платежей приходится на налог на прибыль – 52,74%. Данный налог увеличился на 144,11% и в отчетном году составил 6332,16 тыс. руб., что обусловлено увеличением налогооблагаемой базы. Необходимо отметить, что ставка налога на прибыль, как в 2011 году, так и в 2012 году составила 20%, при этом в отчетном году был создан резерв по сомнительным долгам в размере 4710,54 тыс. руб., что является законным способом оптимизации данного налога и позволило снизить возможные налоговые выплаты в 2012 году на 942,11 тыс. руб. (4710,54 * 20%).

В анализируемом периоде наблюдается увеличение косвенного налога – налога на добавленную стоимость, величина которого составила 5579,15 тыс. руб. Однако его удельный вес в структуре налоговых платежей снизился с 53,90% до 46,47%. Необходимо отметить, что в отношении данного налога ООО «СибКрайСтрой» методы оптимизации не применяются, налогообложение производится по ставке 18%, а опережающий темп роста НДС по сравнению с темпом роста его налоговой базы (178,68% против 139,13%) обусловлено увеличением налогоемкой составляющей выручки – наценки, которая имеет тенденцию к увеличению.

В отношении налога на имущество, относимого на затраты, также не применяются методы оптимизации, поскольку темп роста данного налога соответствует темпу роста налогооблагаемой базы – 103,96%. Ставка, применяемая ООО «СибКрайСтрой» для исчисления налога на имущество – максимальная и составляет 2,2%. Однако его удельный вес в структуре уплачиваемых налогов снизилась до 0,67% при увеличении платежа до 79,84 тыс. руб., что обусловлено значительным ростом налога на прибыль.

В 2012 году в структуре налоговых платежей появляется земельный налог, который относится на издержки обращения и составляет 14,48 тыс. руб., при этом его удельный вес незначителен – 0,12%. Ставка налогообложения составляет 1,5 %.

Таким образом, на основе данного анализа можно сделать вывод, что налоговые платежи в среднем увеличиваются более высокими темпами, чем налоговые базы (175,58% против 155,7%), что оценивается отрицательно и свидетельствует о снижении эффективности налоговой политики ООО «СибКрайСтрой». Однако применение метода оптимизации в части налога на прибыль оценивается положительно.

Поскольку анализ динамики налоговых обязательств организации не возможен без определения причин их вызвавших, целесообразно провести анализ налогооблагаемых баз.

Таблица 2.15 - Анализ динамики налоговых баз ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг.

Показатель	2011 год	2012 год	Абсолютное отклонение	Темп изменения, %
А	1	2	3(2-1)	4(2:1х100)
Налоговая база по налогу на добавленную стоимость	1. Стоимость товаров, определяемая в соответствии с договором, тыс. руб.	152077	211582	59504,75	139,13
2. Материальные затраты, тыс. руб. (справочно)2	114737	155566	40829	135,58
База по налогу на прибыль	4. Прибыль до налогообложения, тыс. руб.	12969,74	31660,81	18691,07	244,11
Налоговая база по налогу на имущество	6. Среднегодовая стоимость имущества, тыс. руб. в т.ч.	3490,72	3628,99	138,27	103,96
Налоговая база по земельному налогу	7. Кадастровая стоимость земельного участка, тыс. руб.	0	1448,13	1448,13	х
8. Среднегодовой темп изменения налогооблагаемых баз, %	х	х	х	155,70

В ходе анализа динамики налогооблагаемых баз ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг. было выявлено увеличение показателей по всем налогам, в результате чего среднегодовой темп изменения налоговых баз составил 155,7% (таблица 2.15).

Так, в анализируемом периоде наблюдается рост налоговой базы по НДС на 39,13%, величина которой составила 211581,75 тыс. руб., что обусловлено увеличением деловой активности организации. Объектами налогообложения выступают реализация товаров и суммы, связанные с расчетом по оплате налогооблагаемых товаров. Необходимо отметить, что материальные затраты в отчетном году также увеличились на 35,58% и составили 155566 тыс. руб. Однако темп роста доходов от реализации опережает темп роста материальных затрат, что позволяет сделать вывод о том, что суммы исходящего НДС будут превышать сумму входящего, в результате чего увеличатся суммы НДС, подлежащие уплате в бюджет.

Также в 2012 году наблюдается увеличение прибыли до налогообложения на 144,11%, величина которой составила 31660,81 тыс. руб. Данное изменение обусловлено опережающим темпом роста доходов над темпом роста расходов (138,09% против 128,09%).

Так, к доходам ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году в соответствии с налоговым учетом относят доходы от реализации и внереализационные доходы. При этом первая группа доходов представлена выручкой от реализации покупных товаров в сумме 203302,31 тыс. руб. и выручкой от реализации прочего имущества, а именно, материалов для работ после пожара в сумме 35,25 тыс. руб. Группа внереализационных доходов в размере 4365,88 тыс. руб. представлена процентами, начисленными к получению, а также премией ИЭК за выполнение плана продаж, проданным правом требования, корректировкой резерва по сомнительным долгам и др.

Расходы ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году представлены расходами, уменьшающими сумму доходов от реализации, и внереализационными расходами. Первая группа расходов представлена прямыми расходами, относящимися к реализованным товарам, а именно, покупной стоимостью товаров и транспортно-заготовительными расходами в сумме 155566,55 тыс. руб. и косвенными расходами в сумме 14726,43 тыс. руб., что по бухгалтерской отчетности отражается как управленческие расходы и является допустимым, поскольку предусмотрено планом рабочих счетов в Приказе об учетной политике организации. К внереализационным расходам, величина которых в 2012 году составила 5714,40 тыс. руб., относятся создание резерва по сомнительным долгам в сумме 4710,54 тыс. руб., расчетно-кассовое обслуживание в сумме 105,67 тыс. руб. и др. расходы.

Необходимо отметить, что в ООО «СибКрайСтрой» организована система исчисления налоговой базы по налогу на прибыль на основе порядка группировки и отражения объектов и хозяйственных операций одновременно в бухгалтерском и налоговом учете. А доходы и расходы при исчислении данного налога определяются методом начисления.

Среднегодовая стоимость имущества в 2012 году – налоговая база по налогу на имущество - увеличилась на 3,96% и составила 362899 тыс. руб. Данное изменение обусловлено совокупным эффектом от увеличения имущества, зарегистрированного в п. Шушенское до 1037,28 тыс. руб. и снижением остаточной стоимости основных средств до 2591,71 тыс. руб. Необходимо отметить, что в учетной политике ООО «СибКрайСтрой» закреплен линейный способ начисления амортизации, как в бухгалтерском, так и налоговом учете.

В отчетном году появляется новый объект налогообложения – кадастровая стоимость земельного участка, величина которого составила 1448,13 тыс. руб. Поскольку льготы по налогу на землю у ООО «СибКрайСтрой» отсутствуют, то соответственно значение коэффициента использования льгот (К1) равно 1. Необходимо отметить, что земельный участок находился в собственности ООО «СибКрайСтрой» не полный год, а 8 месяцев, вследствие, чего был определен корректирующий коэффициент (К2 = 8 : 12), значение которого составило 0,6667.

Таким образом, проведенный анализ продемонстрировал рост всех налогооблагаемых баз в 2012 году, что обусловлено увеличением деловой активности ООО «СибКрайСтрой» и увеличением вложений в развитие материально-технической базы организации.

На следующем этапе анализа налоговой нагрузки целесообразно провести анализ структуры выручки по налогоемким и неналогоемким элементам ее составляющих, что позволит определить принципы налогового планирования, применяемые в организации.

Таблица 2.16 – Анализ структуры выручки ООО «СибКрайСтрой». за 2011-2012 гг.

Показатель	2011 год	2012 год	Абсолютное отклонение
	сумма, тыс.руб.	удельный вес, %	сумма, тыс. руб.	удельный вес, %	сумма, тыс. руб.	удельный вес, %
А	1	2	3	4	5(3-1)	6(4-2)
1. Выручка от продаж	146090	100,00	203267	100,00	57177	х
2. Материальные затраты	114737	78,54	155566	76,53	40829	-2,01
3. Затраты на оплату труда и страховые взносы	6159	4,22	9363	4,61	3204	0,39
4. Амортизация основных средств	328	0,22	341	0,17	13	-0,06
5. Прочие затраты	2809	1,92	4784	2,35	1975	0,43
6. Прибыль от продаж	22057	15,10	33213	16,34	11156	1,24

В ходе проведенного анализа было выявлено, что структура выручки ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг. достаточно стабильна (таблица 2.16). Так удельный вес неналогоемких элементов – материальных затрат, амортизации и прочих затрат – в отчетном 2012 году незначительно снизился и составил 79,05%. Данное изменение обусловлено снижением доли материальных затрат и амортизации основных средств в структуре выручки до 76,53% и 0,17% соответственно.

Удельный вес прибыли от продаж ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году возрос и составил 16,34%, что с одной стороны оценивается положительно, поскольку свидетельствует об увеличении прибыльности основной текущей деятельности, а с другой – способно привести к росту величины налога на прибыль и НДС, подлежащего уплате в бюджет.

Необходимо отметить, что в анализируемом периоде доля затрат на оплату труда и страховые отчисления возросли на 0,39 п.п. и составили 4,61%, Несмотря на то, что затраты на оплату труда с 2012 года относятся к неналоговым составляющим выручки, они увеличивают сумму страховых взносов – обязательных платежей во внебюджетные фонды.

Таким образом, проведенный анализ позволяет сделать вывод о том, что применяемые ООО «СибКрайСтрой» принципы классического налогового планирования строятся не только на изменении структуры выручки в направлении увеличения неналогоемких элементов. Данное предложение подтверждается и тем, что в 2012 году маржа существенно снижена убытком по прочей деятельности в результате создания резерва по сомнительным долгам, что также позволило снизить платежи по налогу на прибыль.

Анализ налоговых обязательств не будет полным без определения влияния данных статей расходов на результаты деятельности организации, а именно финансовый результат.

Таблица 2.17 – Анализ влияния прямых налогов на финансовый результат ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году

Наименование факторов и направление их изменения	Величина влияния, тыс. руб.
А	1
1. Увеличение выручки от продаж	8632,71
2. Рост среднего уровня валовой прибыли	3834,61
3. Рост среднего уровня расходов на продажу товаров всего, в т.ч.	-1311,33
3.1. Рост земельного налога	-14,48
4. Итого влияние на прибыль от продаж (стр.1 + стр.2 + стр.3)	11156
5. Рост прочих доходов	110
6. Снижение прочих расходов, в т.ч.	7659
6.1. Увеличение налога на имущество	-3,04
7. Итого влияние на прибыль до налогообложения (стр.4 + стр.5 + стр.6)	18925
8. Увеличение текущего налога на прибыль	-3738
9. Итого влияние на чистую прибыль (стр.7 + стр.8), в т.ч.	15187
9.1. Влияние на чистую прибыль прямых налогов (стр.3.1 + стр.7.1 + стр.8)	-3755,52

В ходе анализа влияния факторов, определивших размер финансового результата деятельности ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году - чистой прибыли - было выявлено, что резервами роста выступают налоговые расходы. Так, в результате увеличения платежей по прямым налогам величина влияния на чистую прибыль составила -3755,82 тыс. руб. (таблица 2.17).

При этом наибольшее отрицательное влияние на чистую прибыль ООО «СибКрайСтрой» оказало увеличение налога на прибыль на 3738 тыс. руб. Величина же влияния на прибыль от продаж в результате оплаты земельного налога, относимого на издержки обращения, составила -14,48 тыс. руб. Наименьшее влияние на чистую прибыль ООО «СибКрайСтрой» в отчетном году оказало увеличение налога на имущество на 3,04 тыс. руб.

Таким образом, несмотря на увеличение налоговых платежей, положительное влияние ряда факторов, а именно увеличения выручки от продаж, роста среднего уровня валовой прибыли, роста прочих доходов и снижения прочих расходов, перекрыло влияние негативных факторов, в результате чего чистая прибыль отчетного года увеличилась на 15187 тыс. руб., что оценивается положительно. Однако не стоит забывать, что налоги как прямые, так и косвенные оплачиваются денежными средствами, находящимися на расчетном счете, что снижает платежеспособность организации. Таким образом, снижение величины уплачиваемых налогов будет не только способствовать увеличению прибыльности и платежеспособности организации, но и расширению текущей деятельности и косвенно - увеличению дохода учредителей.

2.3. Анализ налоговой нагрузки и показателей эффективности налогообложения ООО «СибКрайСтрой»

Анализ налоговой нагрузки организации не возможен без определения относительных показателей, при этом для наибольшей точности расчетов целесообразно применять 2-3 методики. С учетом данного обстоятельства для анализа относительных показателей налоговой нагрузки были выбраны следующие методики: методика Министерства финансов РФ и методика, разработанная Когденко В.Г.

Таблица 2.18 – Анализ относительных показателей налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг.

Показатель	2011 год	2012 год	Средне-отраслевое значение налоговой нагрузки за 2012 год3	Эталонная налоговая нагрузка с учетом фактической структуры выручки4	Абсолютное отклонение
				2011 год	2012 год	за 2011 год	за 2012 год
А	1	2	3	4	5	6(4-1)	7(5-2)
1. Суммарные налоговые платежи в бюджет, тыс. руб.	5793,22	12005,63	х	х	х	х	х
2. Выручка нетто от продажи продукции, тыс. руб.	146090	203267	х	х	х	х	х
3. Прочие доходы, тыс. руб.	4291	4401	х	х	х	х	х
4. Налоговая нагрузка на суммарные доходы организации, % (стр.1:(стр.2+стр.3))	3,85	5,78	х	х	х	х	х
5. Налоговая нагрузка на выручку, % (стр.1:стр.2)	3,97	5,91	1,9	5,25	6,90	1,28	1,00
6. Материальные затраты, тыс. руб.	114737	155566	х	х	х	х	х
7. Налоговая нагрузка на начисленную добавленную стоимость, % (стр.1:(стр.2-стр.6))	18,48	25,17	х	х	х	х	х

Окончание таблицы 2.18

А	1	2	3	4	5	6(4-1)	7(5-2)
8. Сумма амортизации и прочих затрат, тыс. руб.	3137	5125	х	х	х	х	х
9. Налоговая нагрузка на чистую добавленную стоимость, %	20,53	28,20	х	27,14	32,95	6,61	4,76
(стр.1:(стр.2-стр.6-стр.8))
10. Чистая прибыль, тыс. руб.	10323	25510	х	х	х	х	х
11. Налоговая нагрузка на расчетную прибыль, % (стр.1: (стр.10+стр.1))	35,95	32,00	х	42,62	35,49	6,68	3,49

В ходе проведенного анализа было выявлено, что в отчетном году в связи с изменением структуры выручки ООО «СибКрайСтрой» и увеличением деловой активности наблюдается рост значений налоговой нагрузки на финансовые результаты (таблица 2.18).

Так, в 2012 году налоговая нагрузка на выручку возросла и составила 5,91%, что обусловлено опережающим темпом роста налоговых платежей по сравнению с темпом роста выручки (207,24% против 139,14%). Несмотря на данное увеличение, налоговая нагрузка на выручку меньше эталонного значения на 1%, что оценивается положительно. Необходимо отметить, что величина налоговой нагрузки на выручку организации больше среднеотраслевого значения (1,9%), что также оценивается положительно, поскольку соблюдается первый критерий, позволяющий налогоплательщикам самостоятельно оценить риск выездной налоговой проверки.

Налоговая нагрузка на чистую добавленную стоимость ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году также возросла и составила 28,20%, что на 4,76% меньше эталонного значения и оценивается положительно.

Необходимо отметить, что размер налоговых платежей, относящихся на суммарные доходы организации, также возрос и составил 5,78%. Данный показатель незначительно отличается от налоговой нагрузки на выручку: 5,78% и 5,91% соответственно, поскольку 97,88% суммарных доходов ООО «СибКрайСтрой» составляет выручка.

Налоговая нагрузка на начисленную добавленную стоимость также возросла и составила 25,17%.

Необходимо отметить, что в 2012 году значение налоговой нагрузки на расчетную прибыль, показывающее процент изъятия государством заработанной ООО «СибКрайСтрой» прибыли в условиях функционирования в безналоговой среде, снизилось и составило 32%, что также меньше эталонного значения на 3,49%, что оценивается положительно.

Таким образом, можно сделать вывод, что управление налоговыми платежами ООО «СибКрайСтрой» осуществляется эффективно, а налоговая политика «идеальная», т.е. строится в рамках ведения бухгалтерского учета и возможностей действующей системы налогообложения при высоком профессиональном уровне главного бухгалтера и организации бухгалтерской службы.

Данные выводы подтверждают и расчеты, произведенные по второй методике.

Таблица 2.19 – Анализ результативности налогового планирования ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг.

Показатели	2011 год	2012 год	Абсолютное отклонение	Темп роста, %
А	1	2	3 (2-1)	4 (2/1*100)
1.Чистая прибыль, тыс.руб.	10323	25510	15187	247,12
2. Всего налоговых платежей, тыс. руб.	5793,22	12005,6	6212,41	207,24
3. Коэффициент налогообложения, ед.(стр.1:стр.2)	1,782	2,125	0,343	119,24
4. Выручка брутто, тыс. руб.	172386,68	239855,13	67468,45	139,14
5. Налогоемкость реализации продукции, % (стр.2:стр.4*100)	3,4	5,0	1,6	149,11
6. Налоговые платежи, входящие в состав расходов, тыс.руб.	76,8	94,32	17,52	122,81
7. Всего расходов, тыс. руб.	137464	175826	38362	127,91

Окончание таблицы 2.19

А	1	2	3 (2-1)	4 (2/1*100)
8. Коэффициент налогообложения расходов, ед. (стр.6:стр.7)	0,0006	0,0005	-0,0001	83,33
9. Налоговые платежи, уплачиваемые за счет прибыли, тыс. руб.	2593,95	6332,16	3738,21	244,11
10. Прибыль до налогообложения, тыс. руб.	12969,74	31660,81	18691,07	244,11
11. Коэффициент налогообложения прибыли, ед. (стр.9: стр10)	0,2	0,1999	-0,0001	99,95

В ходе проведенного анализа было выявлено увеличение показателей, дающих обобщенную оценку эффективности налоговой политики ООО «СибКрайСтрой» за 2011 – 2012 гг. (таблица 2.19). Так, в отчетном году наблюдается увеличение коэффициента эффективности налогообложения до 2,125 ед., что свидетельствует о снижении общей налоговой нагрузки относительно величины чистой прибыли и оценивается положительно. Данное изменение обусловлено опережающим темпом роста чистой прибыли по сравнению с темпом роста налоговых платежей (247,12% против 207,24%).

Налогоемкость реализации продукции ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году также возросла и составила 5%. То есть на 100 руб. реализованной продукции приходится 5 руб. налоговых платежей. Данная динамика оценивается негативно, однако значение показателя не превышает 20%. Это позволяет сделать вывод о том, что ООО «СибКрайСтрой» применяет классическое налоговое планирование, которое ограничено рамками четкого ведения бухгалтерского учета и внутреннего документооборота.

Коэффициент налогообложения расходов ООО «СибКрайСтрой» в отчетном периоде снизился на 16,67%, при этом доля налоговых платежей в сумме расходов организации незначительна и составляет 0,0005 ед.

В 2012 году коэффициент налогообложения прибыли также снизился и составил 0,1999 ед., что свидетельствует о снижении доли налоговых платежей в прибыли до налогообложения.

Необходимо отметить, что коэффициенты налогообложения расходов и прибыли относятся к группе показателей, характеризующих долю групп налоговых платежей в себестоимости и прибыли. Стремление значений этих коэффициентов к нулю оценивается положительно.

Завершает анализ налоговой нагрузки оценка налоговых активов и обязательств ООО «СибКрайСтрой».

Таблица 2.20 – Анализ налоговых активов и обязательств ООО «СибКрайСтрой» за 2012 год

Показатель	На 01.01.2012	На 01.01.2013	Абсолютное отклонение	Темп изменения, %
А	1	2	3(2-1)	4(2:1х100)
1. Налоговые активы всего, тыс. руб., в т.ч.	228	122	-106	53,51
1.1. Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, тыс. руб.	228	122	-106	53,51
2. Налоговые обязательства, тыс. руб., в т.ч.	676	1527	851	225,89
2.1. кредиторская задолженность по налогам, тыс. руб.	676	1527	851	225,89
3. Чистая налоговая позиция, тыс. руб. (стр.1- стр.2)	-448	-1405	-957	313,62
4. Валюта баланса, тыс. руб.	114075	135872	21797	119,11
5. Доля налоговых активов в активе баланса, % (стр.1:стр.4х100)	0,20	0,09	-0,11	44,92
6. Доля налоговых обязательств в пассиве баланса, % (стр.2:стр.4х100)	0,59	1,12	0,53	189,65

В ходе проведенного анализа налоговых активов ООО «СибКрайСтрой» за 2012 год было выявлено их снижение на 46,49% (таблица 2.20). Данное изменение было обусловлено снижением НДС по приобретенным ценностям до 112 тыс. руб. – единственной статьи налоговых активов, что оценивается положительно, поскольку эта статья представляет собой неликвидный элемент оборотных активов, снижающий их качество. Кроме того, возможны ситуации, когда НДС не будет принят к вычету в полном размере, что приведет к дополнительным расходам.

Снижение величины налоговых активов, в свою очередь, привело к сокращению их удельного веса в структуре имущества до 0,09%. Таким образом, величина налоговых активов по-прежнему остается несущественной.

Налоговые обязательства за 2012 год, представленные кредиторской задолженностью по налогам и сборам, возросли на 125,89%. Таким образом, их величина на конец года составила 1527 тыс. руб. Рост величины налоговых обязательств сопровождался увеличением их удельного веса в пассиве баланса до 1,12%, вследствие опережающего темпа роста налоговых обязательств по сравнению с темпом роста пассива ООО «СибКрайСтрой» (225,89% против 119,11%).

Чистая налоговая позиция – разница между налоговыми активами и обязательствами ООО «СибКрайСтрой» за 2012 год увеличилась на 213,62% и составляет –1405 тыс. руб., что оценивается положительно. Это означает, что государство предоставляет бесплатный источник финансирования оборотных активов. Необходимо отметить, что изменения в налоговых статьях повлекли за собой увеличение чистого денежного потока организации и, соответственно, остатка денежных средств на 1405 тыс. руб., что привело к росту платежеспособности ООО «СибКрайСтрой» и оценивается положительно.

Таким образом, проведенный анализ свидетельствует о том, что ООО «СибКрайСтрой» применяет классическое налоговое планирование, которое ограничено рамками четкого ведения бухгалтерского учета, внутреннего документооборота и высокого профессионального уровня главного бухгалтера.

3. РАЗРАБОТКА МЕРОПРИЯТИЙ ПО УПРАВЛЕНИЮ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКОЙ ООО «СИБКРАЙСТРОЙ»

3.1. Мероприятия по оптимизации налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой» и их оценка

Управление налоговой нагрузкой организации – одно из важнейших направлений политики управления финансовыми результатами деятельности организации, целью которой является максимизация чистой прибыли, (денежного потока) и достижение оптимальной структуры финансовых ресурсов с учетом стратегических целей предприятия, что определило необходимость проведения анализа и оценки налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой».

В ходе проведенного анализа было выявлено, что ООО «СибКрайСтрой» занимается классическим налоговым планированием, то есть прогнозирует величину налоговых платежей на плановый период и контролирует своевременность их уплаты, что в современных условиях, при высоком уровне налогообложения организаций, не является достаточным. Поэтому в настоящее время приоритетным направлением налогового планирования становится оптимизация налоговых платежей в соответствии с принятой стратегией развития организации.

Исходя из проведенного анализа структуры налоговых платежей, качественных и количественных показателей налоговой нагрузки и финансово-хозяйственной деятельности ООО «СибКрайСтрой» за 2011-2012 гг., на наш взгляд, является целесообразным реализация следующих мероприятий по оптимизации налоговой нагрузки организации:

• с целью оптимизации по налогу на прибыль, удельный вес которого в структуре налоговых платежей за 2012 год составил 52,74%, рекомендуется:

1. внести дополнение в приказ об учетной налоговой политике организации, связанное с применением амортизационной премии для нового основного средства;
2. рассмотреть возможность изменения способа начисления амортизации по налогу на имущество организации, который оказывает влияние на формирование налогооблагаемой прибыли;

• с целью управления дебиторской задолженностью, величина которой в 2012 году возросла на 40,78% и дальнейшего списания просроченных долгов, нами рекомендуется два направления: создание юридического отдела или рассмотрение варианта переуступки требования посредством цессии или факторинга, что повлечет увеличение расходов организации и снижение платежей по налогу на прибыль.

Рассмотрим более детально каждое из предложенных мероприятий.

Одной из основных тактических целей развития деятельности ООО «СибКрайСтрой» является приобретение необходимого оборудования - модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5.

Необходимость приобретения данного оборудования обусловлена трудоемкостью процесса отпуска кабеля со складов, в связи с потребностью в его перемотки с одной катушки на другую. К тому же необходимо отметить, что у ООО «СибКрайСтрой» более 600 товарных позиций кабеля, количественным измерителем которых является метраж, и до настоящего времени его отпуск, включая перемотку, осуществлялся вручную.

Приведем технические характеристики модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 в таблице 21.

Таблица 3.21 - Технические характеристики модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5

Характеристика оборудования	Параметры оборудования
А	1
Предназначение оборудования	Намотка, перемотка, отмотка кабеля, провода, троса диаметром 5-75 мм с одновременным измерением длины на кабельные барабаны диаметром 800-2500 мм и массой до 5000 кг.
Наличие автоматического раскладчика кабеля	Есть
Наличие отдающего устройства для кабеля	Гидравлический кабельный домкрат ДКГ 22-5, предназначенный для подъёма и размотки кабельных барабанов диаметром от 800 до 2200 мм и массой до 5000 кг
Срок полезного использования и дата ввода в эксплуатацию	Срок полезного использования составляет 61 месяц, предполагается, что оборудование

Окончание таблицы 3.21

А	1
	будет введено в эксплуатацию в июле 2011 года
Стоимость оборудования	343,372 тыс. руб. (без учета НДС)

Модуль намотки кабеля относится к объектам основных средств, следовательно приобретение и ввод в эксплуатацию данного оборудования изменит величину начисляемой амортизации, которая влияет на налоговые обязательства организации, в части налога на имущество организуй и налога на прибыль. Так, в соответствии со ст. 256 НК РФ сумма амортизации, как в бухгалтерском, так и налоговом учете относится на затраты, и уменьшает первоначальную стоимость основных средств, в результате чего образуется остаточная стоимость, которая формирует налоговую базу по налогу на имущество организации. В свою очередь источником покрытия данного налога являются расходы от обычных видов деятельности5, оказывающие влияние на финансовый результат и как следствие этого, сэкономленная величина налога на имущество будет увеличивать налогооблагаемую прибыль. Однако ставка налога на прибыль (20%) существенно больше ставки налога на имущество (2,2%), что позволяет получить организации налоговую экономию по налогу на прибыль при увеличении амортизационных отчислений, списываемых на себестоимость продукции. В данных обстоятельствах выбор способа начисления амортизации имеет большое значение.

В соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств» для целей бухгалтерского учета начисление амортизации объектов основных средств может производиться одним из следующих способов:

1. Линейный метод. Начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта (таблица 3.22).
2. Способ уменьшаемого остатка. Начисление амортизации производится исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией (таблицы 3.23; 3.24; 3.25; 3.26).
3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования. Начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта (таблица 3.27).
4. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ). Начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств. Данный способ начисления амортизации при расчете остаточной стоимости модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 не может быть применен.

Таблица 3.22 – Расчет остаточной стоимости модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 линейным способом

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.
А	1	2	3
01.07.13	343,372	1,639	5,629
01.08.13	337,743	1,639	5,629
01.09.13	332,114	1,639	5,629
01.10.13	326,485	1,639	5,629
01.11.13	320,856	1,639	5,629
01.12.13	315,227	1,639	5,629
31.12.13	309,598	1,639	5,629

Таблица 3.23 – Расчет остаточной стоимости модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 способом уменьшаемого остатка с учетом установленного организацией коэффициентом 1,5

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации с учетом коэффициента, установленного организацией 1,5, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.
А	1	2	3
01.07.13	343,372	2,459	8,444
01.08.13	334,928	2,459	8,236
01.09.13	326,692	2,459	8,033
01.10.13	318,659	2,459	7,836
01.11.13	310,823	2,459	7,643
01.12.13	303,180	2,459	7,455
31.12.13	295,725	2,459	7,272

Таблица 3.24 – Расчет остаточной стоимости модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 способом уменьшаемого остатка с учетом установленного организацией коэффициентом 2,0

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации с учетом коэффициента, установленного организацией 2, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.
А	1	2	3
01.07.13	343,372	3,279	11,258
01.08.13	332,114	3,279	10,889
01.09.13	321,225	3,279	10,532
01.10.13	310,693	3,279	10,187
01.11.13	300,506	3,279	9,853
01.12.13	290,654	3,279	9,530
31.12.13	281,124	3,279	9,217

Таблица 3.25 – Расчет остаточной стоимости модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 способом уменьшаемого остатка с учетом установленного организацией коэффициентом 2,5

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации с учетом коэффициента, установленного организацией 2,5, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.
А	1	2	3
01.07.13	343,372	4,098	14,073
01.08.13	329,299	4,098	13,496
01.09.13	315,804	4,098	12,943
01.10.13	302,861	4,098	12,412

Окончание таблицы 3.25

А	1	2	3
01.11.13	290,448	4,098	11,904
01.12.13	278,545	4,098	11,416
31.12.13	267,129	4,098	10,948

Таблица 3.26 – Расчет остаточной стоимости модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 способом уменьшаемого остатка с учетом установленного организацией коэффициентом 3,0

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации с учетом коэффициента, установленного организацией 3, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.
А	1	2	3
01.07.13	343,372	4,918	16,887
01.08.13	326,485	4,098	13,381
01.09.13	313,104	4,098	12,832
01.10.13	300,272	4,098	12,306
01.11.13	287,966	4,098	11,802
01.12.13	276,164	4,098	11,318
31.12.13	264,846	4,098	10,854

Таблица 3.27 – Расчет остаточной стоимости модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.
А	1	2	3
01.07.13	343,372	3,226	11,077
01.08.13	332,295	3,173	10,895
01.09.13	321,401	3,120	10,713
01.10.13	310,687	3,067	10,532
01.11.13	300,155	3,014	10,350
01.12.13	289,805	2,961	10,169
31.12.13	279,637	2,909	9,987

Обобщая выше изложенного, целесообразно рассчитать влияние на платежи по налогу на имущество применение различных способов начисления амортизации по приобретаемому объекту основных средств (таблица 3.28).

Таблица 3.28 – Анализ налогооблагаемой базы по налогу на имущество и налоговых платежей ООО «СибКрайСтрой» в случае применения методов начисления амортизации для целей бухгалтерского учет

Показатели	Линейный метод начис-ления аморти-зации	Метод уменьшае-мого остатка с учетом коэффи-циента1,5	Метод уменьшае-мого остатка с учетом коэффи-циента 2	Метод уменьшае-мого остатка с учетом коэффи-циента 2,5	Метод уменьшае-мого остатка с учетом коэффи-циента 3	Метод по сумме чисел лет полезного использо-вания объекта
А	1	2	3	4	5	6
Среднегодо-вая стоимость имущества за отчетный период, тыс. руб.	326,485	319,054	311,384	303,923	301,744	311,050
Налоговая база, тыс. руб.	326,485	319,054	311,384	303,923	301,744	311,050
Налоговая ставка, %	2,2	2,2	2,2	2,2	2,2	2,2
Сумма налога за налоговый период, тыс. руб.	7,183	7,019	6,850	6,686	6,638	6,843

Анализ влияния методов начисления амортизации для целей бухгалтерского учета свидетельствует о том, что наименее эффективным с точки зрения величины уплачиваемого налога на имущество будет являться линейный способ (таблица 3.28). В случае применения данного метода величина платежа по налогу на имущество по модулю намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 по сравнению с другими способами будет максимальной и составит 7,183 тыс. руб. Однако необходимо отметить, что на практике большинство отечественных предприятий применяют данный способ начисления амортизации, поскольку он максимально сближает данные бухгалтерского и налогового учета и позволяет избежать временных разниц.

При использовании метода уменьшаемого остатка с учетом коэффициента, устанавливаемого организацией6, от 1,5 до 3 налоговые платежи по налогу на имущество сокращаются с 7,019 тыс. руб. до 6,638 тыс. руб., однако, несомненным недостатком данного метода является то обстоятельство, что при его применении первоначальная стоимость объекта основных средств не будет полностью списана.

Таким образом, для целей бухгалтерского учета целесообразно выбрать способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования, поскольку сумма налога на имущество по модулю намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 составит 6,843 тыс. руб.

Необходимо отметить, что в целях налогового учета по налогу на прибыль применяют два способа начисления амортизации:

1. Линейный способ – аналогичен линейному способу начисления амортизации в бухгалтерском учете.

При этом в соответствии с п.9 ст.258 НК РФ предусматривается возможность применения амортизационной премии (не более 30 процентов первоначальной стоимости основных средств - в отношении основных средств, относящихся к третьей - седьмой амортизационным группам) ко всем вновь приобретенным основным средствам за исключением безвозмездно полученных (таблицы 3.29; 3.30).

Возможность применения амортизационной премии предусмотрена НК РФ только в случае использования линейного метода начисления амортизации для целей налогового учета, закрепленного в учетной политике организации.

Таблица 3.29 – Расчет начисленной амортизации модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 линейным способом с амортизационной премией 10%

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации с учетом амортизационной премия 10%, тыс. руб.
А	1	2
01.07.13	343,372	8,444
01.08.13	334,928	8,444
01.09.13	326,485	8,444
01.10.13	318,041	8,444
01.11.13	309,598	8,444
01.12.13	301,154	8,444

Таблица 3.30 – Расчет начисленной амортизации модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 линейным способом с амортизационной премией 30%

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации с учетом амортизационной премия 30%, тыс. руб.
А	1	2
01.07.13	343,372	14,073
01.08.13	329,299	14,073
01.09.13	315,227	14,073
01.10.13	301,154	14,073
01.11.13	287,082	14,073
01.12.13	273,009	14,073

1. Нелинейный способ. Сумма начисленной за один месяц амортизации для каждой амортизационной группы определяется исходя из произведения суммарного баланса соответствующей амортизационной группы (подгруппы) на начало месяца и норм амортизации, установленных п.5 ст. 259.2 НК РФ.

В соответствии с положениями НК РФ модуль намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 относится к четвертой амортизационной группе основных средств со сроком полезного использования от 5 до 7 лет и ежемесячной нормой амортизации 3,8% (табл. 31).

Таблица 3.31 – Расчет начисленной амортизации модуля намотки кабеля МНК 22-ЗМРА с кабельным домкратом ДКГ 22-5 нелинейным способом

По состоянию на:	Остаточная стоимость основных средств, тыс. руб.	Норма амортизации, %	Сумма начисленной амортизации, тыс. руб.
А	1	2	3
01.07.13	343,372	3,80	13,048
01.08.13	330,324	3,80	13,048
01.09.13	317,276	3,80	13,048
01.10.13	304,228	3,80	13,048
01.11.13	291,179	3,80	13,048
01.12.13	278,131	3,80	13,048

Влияние увеличения амортизационных отчислений из-за применения механизма ускоренной амортизации на налоговые обязательства организации определяется по формуле:

СНЭ = АО * Стп, (3.1)

где СНЭ – сумма налоговой экономии, тыс. руб.;

АО – амортизационные отчисления, тыс. руб.;

Стп – ставка налога на прибыль, %.

Таблица 3.32 – Размеры потенциального налогового дохода в зависимости от применяемого метода начисления амортизации для целей налогового учета по налогу на прибыль

По состоянию на конец 2013 года:	Линейный метод начисления амортизации с учетом амортизационной премии 10%	Линейный метод начисления амортизации с учетом амортизационной премии 30%	Нелинейный метод начисления амортизации
А	1	2	3
1. Сумма амортизационных отчислений, тыс. руб.	50,664	84,438	78,288
2. Ставка налога на прибыль, %	20	20	20
3. Налоговая экономия по налогу на прибыль, тыс. руб.	10,133	16,888	15,658

Таким образом, данные таблицы 3.32 свидетельствуют о том, что для целей налогового учета по налогу на прибыль целесообразно применять линейный метод начисления амортизации с премией в 30%, поскольку наибольшая налоговая экономия в размере 16,888 тыс. руб. будет достигнута в данном случае при использовании основного средства 6 месяцев.

Величину номинальной налоговой экономии за счет увеличения амортизационных отчислений, учитываемых для целей налогообложения, можно рассчитать по формуле, предложенной Соколовым Я.В. и Пятовым М.Л. [32]:

Sa = rpr * A + rim * (A/2) - rpr * rim * (A/2), (3.2)

где Sa - номинальная налоговая экономия, тыс. руб.;

rpr - ставка налога на прибыль, ед.;

rim- ставка налога на имущество, ед.;

(A/2)- прирост амортизации и ее влияние на два налога, тыс. руб.

Таким образом, можно определить влияние увеличения амортизационных отчислений на налоговые обязательства организации. Для расчета реальной налоговой экономии требуется провести дисконтирование, поскольку налоги уплачиваются в течение текущего года.

Таблица 3.33 – Сумма номинальной и реальной налоговой экономии ООО «СибКрайСтрой»

Показатели	Расчет показателя
А	1
Прирост амортизации основного средства, тыс. руб.	84,430-33,774 = 50,656
Номинальная налоговая экономия, тыс. руб.	0,2*50,656+0,022*50,656/2-0,2*0,022*50,656/2= 10,577
Реальная налоговая экономия, тыс. руб.	10,577/(1+0,085/2)1 = 10,146

Данные таблицы 3.33 свидетельствуют о том, что применение линейного метода начисления с амортизационной премией в 30% к новому основному средству приведут к приросту амортизации в сумме 50,656 тыс. руб. вследствие разницы между способами начисления амортизации для целей бухгалтерского и налогового учета. В результате данного изменения номинальная налоговая экономия ООО «СибКрайСтрой» составит 10,577 тыс. руб., в свою очередь, реальная налоговая экономия от реализации мероприятия по оптимизации налога на прибыль - 10,146 тыс. руб.

Подводя итог выше изложенному, можно сделать вывод, что в учетную политику организации целесообразно внести уточнение, позволяющее применять амортизационную премию, а также изменить способ начисления амортизации по налогу на имущество, применяемый ООО «СибКрайСтрой», с целью получения налоговой экономии в сумме 10,577 тыс. руб.

Как было обозначено выше, с целью управления дебиторской задолженностью ООО «СибКрайСтрой» рекомендуется рассмотреть варианты уступки требования (цессия и факторинг) или создания юридического отдела для осуществления претензионной работы и представление интересов организации в суде. Целесообразность данного мероприятия обусловлена тем обстоятельством, что в отчетном 2012 году было списано 2636 тыс. руб. дебиторской задолженности срок исковой давности, по которой истек. То есть средства созданного ООО «СибКрайСтрой» резерва по сомнительным долгам используются не эффективно.

Осуществление данных мероприятий приведет к следующим изменениям в налоговом учете организации:

• увеличение внереализационных расходов в случае уступки суммы требования с дисконтом или оплаты комиссии за факторинговое обслуживании;
• увеличение прямых расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, в случае создания юридического отдела.

Таким образом, реализация данных мероприятий повлечет за собой снижение величины налогооблагаемой прибыли и как следствие сокращение величины уплачиваемой в бюджет суммы налога на прибыль.

Рассмотрим подробнее эти мероприятия.

В случаях неплатежей дебиторов, при росте сомнительной задолженности контрагентов целесообразно рассмотреть варианты продажи существующих долгов путем факторинга или цессии. Сравнительные характеристики этих двух договоров приведены в таблице 3.34.

Необходимо отметить, что по оценкам «Эксперт РА», российский рынок факторинга по объему уступленных денежных требований в 2012 году вырос на 37,5% и вплотную приблизился к уровню в 500 млрд. руб., но пока не достиг предкризисного максимума. По оценкам того же рейтингового агентства объем рынка факторинга в 2013 году вырастет до 670 млрд. руб., при этом основу роста безрегрессного факторинга составят региональные клиенты [28].

Таблица 3.34– Сравнительный анализ факторинга и цессии

Критерий сравнения	Факторинг	Цессия
А	1	2
Сущность и правовое регулирование	Законодательное регулирование - ст. 824-833 ГК РФ. Коммерческая организация, передающая денежные средства в счет денежного требования, называется в договоре факторинга финансовым агентом или фактором, а сам поставщик – клиентом. По своей сути представляет продажу дебиторской задолженности.	Поставщик товаров может уступить дебиторскую задолженность покупателя третьему лицу по соглашению об уступке права требования п. 1 ст. 307, п. 1 ст. 382 ГК РФ. В результате такой уступки поставщик (первоначальный кредитор, цедент) выбывает из обязательства, а принадлежащие ему права переходят к новому кредитору ст. 384 ГК РФ. Особенности данного соглашения - перемена лиц в обязательстве.
Предмет уступки	Может быть как денежное требование, срок платежа по которому уже наступил (существующее требование), так и право на получение денежных средств, которое возникнет в будущем (будущее требование). денежные средства в счет денежного требования клиента к должнику (п.1 ст.824 ГК РФ)	Может быть только существующее требование. По договору цессии цессионарий может расплатиться с цедентом за уступленное требование деньгами, имуществом или имущественными правами.
Дополнительные условия договора	Могут быть предусмотрены обязательства финансового агента по оказанию дополнительных услуг, например, консультационных.	Не могут быть предусмотрены обязательства финансового агента по оказанию дополнительных услуг.
	Последующая уступка денежного требования финансовым агентом возможна, если это прямо предусмотрено в договоре.	Уступаемое право требования может быть уступлено цессионарием другому лицу вне зависимости от того, содержится условие о последующей уступке права требования в договоре цессии или нет.
Тип сделки	Долгосрочное финансирование клиента.	Разовая сделка.
Достоинства	Организация всегда может рассчитывать на достаточный объем денежной массы от любой сделки факторинга проходящей через банк. До 95% от суммы сделки компания получает сразу же по отгрузке товара в адрес заказчика и имеет возможность своевременно	- документооборот по сравнению с факторингом значительно меньше, так как требуется заключить договор цессии и получить все документы, подтверждающие обязательства; - уменьшает объем сомнительной задолженности;

Окончание таблицы 3.34

А	1	2
	рассчитываться с поставщиком и персоналом компании.	-освобождает средства для основного бизнеса; -оптимизирует временные, финансовые и кадровые ресурсы.
Недостатки	- любой банк требует предоставить документацию, являющеюся подтверждением предполагаемой сделки, начиная от договора и заканчивая счет-фактурой, то есть необходимо представить значительное количество документов; - дополнительные расходы в виде комиссии банка (в среднем 20% от суммы сделки).	- различия доктринального и легального толкования проблем, возникающих по договору цессии. В частности, теория и судебно- арбитражная практика не выработали единого мнения относительно допустимости уступки части обязательства; делимости обязательства по указанным отношениям; возможности уступить право требования по судебному решению и др. - дополнительные расходы в случае уступки права требования с дисконтом.

Региональный рынок факторинга, по мнению Грязнова А. - начальника отдела клиентского бизнеса филиала ОАО «ТрансКредитБанк» в г. Красноярске, в 2013 году ожидает подъем. Необходимо отметить, что до кризиса, в 2004-2007 гг., рынок факторинга в крае ежегодно удваивался. Но это были лишь объёмные показатели, а в действительности степень проникновения этой услуги на Красноярском рынке была ничтожно малой, как в абсолютном выражении, так и по сравнению с другими кредитными продуктами.

Таким образом, в 2013 году можно прогнозировать рост рынка факторинга в Красноярском крае в количественном отношении, однако ожидать существенного увеличения факторинга в общей структуре кредитования бизнеса региона пока рано. Тем не менее, условия для развития этого направления в Красноярском крае есть: присутствуют ключевые игроки факторингового рынка, есть круг компаний - потенциальных клиентов.

В Красноярском крае услуги факторинга оказывают в основном филиалы и представительства коммерческих столичных банков, самые крупные из которых представлены в таблице 3.35.

Таблица 3.35 – Основные поставщики факторинговых услуг в Красноярском крае

Поставщики факторинговых услуг	Средняя стоимость комиссионных услуг факторинга, в % от суммы оборота дебиторской задолженности
А	1
1. Красноярское Представительство Национальной факторинговой компании	20,2
2. ВТБ Факторинг	21,3
3. АО ЮниКредит Банк	23,6
4. Промсвязьбанк	25,9

Рынок цессии в Красноярском крае представлен коллекторскими организациями, из которых только две оказывают услуги по выкупу проблемных активов как физических, так и юридических лиц на основании договора переуступки права требования (таблица 3.36).

Таблица 3.36 – Коллекторские организации Красноярского края, представляющие услуги цессии

Коллекторские организации	Средняя величина дисконта, в % от суммы долга
А	1
1. Красноярский филиал ООО «Агенство по возврату долгов»	20,0
2. ОАО «Первое коллекторское бюро»	24,5

Таким образом, сравнивая выше приведенные данные, можно сделать вывод, что более выгодным вариантом для организации будет являться цессия.

Необходимо отметить, что ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году может продать числящуюся в учете долгосрочную дебиторскую задолженность в размере 2702 тыс. руб., поскольку платежи по данной группе активов ожидаются не ранее, чем через 12 месяцев, а в учете эта сумма числится уже второй год. В связи с данным обстоятельством рассчитаем эффект от реализации мероприятия (таблица 3.37).

Таблица 3.37 – Эффект от реализации уступки права требования дебиторской задолженности

Показатель	Расчет показателя
А	1
1.Размер дисконта по условиям договора, тыс. руб.	2702*0,2 = 540,4
2.Доход от уступки права требования, тыс. руб.	2702-540,4= 2161,6
3. Включение убытка в состав внереализационных расходов, тыс. руб.	Поскольку организация применяет метод начисления, и уступка права требования происходит после наступления срока платежа, убыток включается в состав внереализационных расходов полностью равными частями в два срока: 270,2 тыс. руб. на дату уступки; 270,2 тыс. руб. через 45 календарных дней.
4.Снижение налога на прибыль за счет увеличения внереализационных расходов, тыс. руб.	540,4*0,2 = 108,08

Альтернативным вариантом уступки права требования может стать создание юридического отдела, для которого понадобится не менее двух работников - юристов. Предполагается, что один из них будет заниматься текущими претензиями, а второй представлять интересы организации в суде,что повлечет за собой следующие расходы:

• расходы на оплату труда в размере 20 тыс. руб. в месяц, исходя из среднемесячной заработной платы работников ООО «СибКрайСтрой»;
• страховые взносы во внебюджетные фонды в размере 30% от фонда заработной платы;
• обустройство рабочего места путем приобретения основных средств, стоимостью до 40 тыс. руб. каждый, в результате чего их стоимость может быть сразу отнесена на затраты, влияющие на финансовый результат организации (2 ноутбука, 2 стола, 2 стула).

Таким образом, расходы на создание юридического отдела могут быть представлены следующей таблицей 3.38.

Таблица 3.38 – Планируемые расходы ООО «СибКрайСтрой» на создание юридического отдела за год, тыс. руб.

Вид расходов	Величина расходов
А	1
1.Расходы на оплату труда	480,0
2. Страховые взносы во внебюджетные фонды	163,2
3. Приобретение основных средств	80,0
4. Итого расходов	723,2

Таким образом, вследствие увеличения прямых расходов, уменьшающих сумму доходов от реализации, произойдет снижение налога на прибыль в размере 144,64 тыс. руб. (723,2*0,2).

Необходимо отметить, что при обращении ООО «СибКрайСтрой» в арбитражный суд с иском о взыскании задолженности с недобросовестного контрагента, организация понесет судебные расходы.

Так, в соответствии со ст. 101 АПК РФ суммы государственной пошлины и издержек, связанных с рассмотрением дела арбитражным судом, являются судебными расходами. В соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов включаются судебные расходы и арбитражные сборы, признанные судом или ответчиком. При этом, независимо от дальнейшего исхода дела внереализационный расход в виде госпошлины, уплаченной при обращении в суд, бухгалтер вправе признавать единовременно на дату подачи искового заявления [8]. В случае оказания услуг сторонними представителями (юристами, адвокатами) расходы на их оплату признаются в целях налогообложения в периоде их осуществления.

При этом п. 1 ст. 110 АПК РФ предусмотрено, что судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом с ответчика. Поэтому организация вправе потребовать компенсации понесенных судебных расходов.

В случае если организация не воспользовалась предоставленным ей законом правом возместить расходы за счет проигравшей стороны, налоговые инспекторы могут исключить из состава расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, затраты на госпошлину и оплату услуг юридической фирмы. Однако предприятие, обратившись в суд, может попытаться отстоять право на экономию по налогу на прибыль. Так, если истец не обращался в суд с требованием о взыскании с ответчика судебных издержек, он вправе учесть их при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Свой вывод арбитры подтвердили ссылкой на то, что взыскание судебных расходов с проигравшей стороны не предусмотрено нормами ст. 265 НК РФ в качестве обязательного условия для их включения в состав внереализационных расходов [16].

В случае если ответчик так и не возместит судебные расходы, они учитываются для целей налогообложения в общей сумме безнадежного долга [16].

Подводя итог выше изложенному, следует отметить, что, выбирая между факторингом, цессией и созданием юридического отдела, по нашему мнению, целесообразно рекомендовать к реализации мероприятие, направленное на заключение договора цессии с коллекторской организацией, что соответствует стратегическим целям ООО «СибКрайСтрой» по максимизации дохода с учетом экономии по налогу на прибыль.

Таким образом, эффект от выше рассмотренных нами мероприятий приведет к налоговой экономии, величина которой составит 118,657 тыс. руб. (10,577+108,08).

3.2. Разработка налогового бюджета ООО «СибКрайСтрой» на 2013 год

Планирование деятельности организации посредством составления бюджетов в настоящее время является объективной необходимостью. Особенно это важно в условиях рыночной экономики, когда перед организациями стоит задача устоять в конкурентной борьбе, закрепить или увеличить свою долю на рынке, противостоять влиянию нередко возникающих неблагоприятных внешних факторов.

То есть использование организацией комплексной методологии финансового планирования является безусловным конкурентным преимуществом, которое позволяет повысить эффективность управления. В свою очередь, наличие негативных налоговых последствий (штрафов и пеней) в случае несвоевременного исполнения налогоплательщиком своих обязанностей позволяют сделать однозначный вывод о необходимости формирования обособленного налогового бюджета, который даст возможность консолидировать всю информацию, имеющую важное управленческое значение, и существенно упростит ее анализ. Большинство российских организаций, в том числе ООО «СибКрайСтрой», составляют бюджет в «усеченном варианте» (доходы и расходы) и не затрагивают налоговые издержки, которые чаще всего являются достаточно существенными.

Цели формирования налогового бюджета сводятся к следующему [10]:

- эффективное управление затратами по налоговым платежам;

- консолидация информации о структуре налоговой нагрузки организации (перечня исчисляемых и уплачиваемых налогов);

- определение совокупной налоговой нагрузки;

- получение информации о периодах и сроках осуществления налоговых платежей;

- проведение предварительного анализа и получение управленческой информации, связанной с влиянием налогового бремени на финансовые показатели хозяйственной деятельности.

То есть, налоговое бюджетирование представляет собой результирующую часть корпоративного налогового планирования, регулирования и контроля, а также комбинированный способ оптимизации налоговых потоков хозяйствующим субъектом. Налоговое бюджетирование основано на выборе оптимальных решений в области налоговых доходов и налоговых расходов с целью получения максимума налоговой прибыли с последующим принятием решений по эффективному использованию налоговой прибыли.

Выделяют следующие основные этапы формирования налогового бюджета [10]:

1. Определение совокупности исчисляемых организацией налогов.

2. Определение комплекса мероприятий, направленных на оптимизацию налоговой нагрузки.

3. Определение налоговой базы по каждому из планируемых налогов.

4. Расчет суммы налогов, подлежащих перечислению в бюджет.

5. Определение сроков перечисления налогов, формирование платежного налогового календаря.

6. Консолидация плановых показателей в бюджетную таблицу утвержденной формы.

7. Анализ показателей бюджета.

Таким образом, в налоговом бюджете отражаются все возможные налоговые доходы и налоговые расходы организации, определяется общий налоговый результат управления налоговыми потоками, и намечаются адекватные решения о продолжении мер налоговой оптимизации или о рассмотрении иных ее вариантов.

Необходимо отметить, что формирование налогового бюджета достаточно трудоемкий процесс, зависящий от многих экономических, финансовых и налоговых параметров, а также от характера и агрессивности налоговой политики организации. Необходим большой массив плановой, отчетной и оперативной информации о всей хозяйственно-финансовой деятельности организации. Тем не менее, грамотно поставленное налоговое бюджетирование принесет организации существенный финансовый эффект.

К источникам информации для составления налогового бюджета относятся:

- выбранная организацией система налогообложения;

- учетная политика организации для целей бухгалтерского и налогового учета;

- плановые показатели деятельности, зафиксированные в операционных бюджетах, планируемые виды деятельности;

- приказ о датах выплаты заработной платы сотрудникам, утвержденное штатное расписание организации, согласованный график отпусков, положение о премировании;

- статистические данные прошлых отчетных периодов.

Как было отмечено ранее, налоговое бюджетирование тесно связано с бюджетированием, которое включает в себя бюджетирование начисления налогов, бюджетирование налоговых платежей и бюджетирование налоговой задолженности [9].

1. Бюджетирование начисления налогов в общем виде производится по следующей формуле:

Нн = (НБр – НБн) х Сн – Лн, (3.3)

где Нн – начисленный налог, тыс. руб.;

НБр – налогооблагаемая база рассчитанная, тыс. руб;

НБн – налогооблагаемая база, необлагаемая налогом, тыс. руб.;

Сн – ставка налога, %;

Лн – льготы по налогу, тыс. руб.

2. Бюджетирование налоговых платежей. После определения начислений по налогам производится расчет налоговых выплат для составления графиков расчетов с бюджетом и формирования бюджета движения денежных средств организация. Налоговые платежи рассчитываются по формуле:

Нв = Нн – Ан + Вр + Аб, (3.4)

где Нв – выплаты по налогам, тыс. руб.;

Ан – авансы по налогам, ранее уплаченные, тыс. руб.;

Вр – выплаты в соответствии с графиками погашения реструктуризированной задолженности, пеней и штрафов, тыс. руб.;

Аб – авансы по налогам в счет будущих периодов, тыс. руб.

3. Бюджетирование налоговой задолженности осуществляется для составления прогнозного баланса движения денежных средств, используя следующую формулу:

З = Зн + Нн – Зр – Нв, (3.5)

где З – задолженность по налогам на конец периода, тыс. руб.;

Зн – задолженность по налогам на начало периода, тыс. руб.;

Зр – реструктуризированная задолженность, тыс. руб.

Полученные в результате расчетов параметры бюджетирования налоговых обязательств имеют как самостоятельное значение, так и используются для планирования налоговых доходов (экономии на налогах) организации в составе ее налогового бюджета.

Обобщая выше изложенное, является целесообразным внедрение налогового бюджета, разработанного автором данной работы.

Отметим, что определение совокупности исчисляемых налогов и разработка мероприятий по оптимизации налоговой нагрузки были рассмотрены в предыдущих параграфах данной работы, в связи, с чем целесообразно сразу приступить к определению налоговых баз и планируемых сумм налоговых платежей в бюджет (таблицы 3.39; 3.40; 3.41; 3.42).

Таблица 3.39 – Расчет планируемых сумм земельного налога, подлежащих перечислению в бюджет ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году

Показатели	1 квартал 2013	2 квартал 2013	3 квартал 2013	Итого за 2013 год
А	1	2	3	4
1.Кадастровая стоимость земельного участка, тыс. руб.	1448,129	1448,129	1448,129	1448,129
2. Коэффициент К1, ед.	1,000	1,000	1,000	1,000
3. Налоговая база, тыс. руб. (стр.1*стр.2)	1448,129	1448,129	1448,129	1448,129
4. Налоговая ставка, %	0,375	0,375	0,375	1,500
5.Коэффициент К2, ед.	1,000	1,000	1,000	1,000
6.Исчисленная сумма земельного налога, тыс. руб. (стр.3*стр.4*стр.5)	5,430	5,430	5,430	21,722

Таблица 3.40 – Расчет планируемых сумм налога на имущество, подлежащих перечислению в бюджет ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году

Показатели	1 квартал 2013	6 месяцев 2013	9 месяцев 2013	Итого за 2013 год
А	1	2	3	4
1. Среднегодовая стоимость имущества за отчетный период, тыс. руб.	3442,951	3391,1919	3475,689	3427,976
2.Налоговая база, тыс. руб.	3442,951	3391,192	3475,689	3427,976
3.Налоговая ставка, %	0,550	0,550	0,550	2,2
4.Сумма исчисленного налога на имущество, тыс. руб.(стр.2*стр.3)	18,936	18,652	19,116	75,415

Необходимо отметить, что платежи по земельному налогу ООО «СибКрайСтрой» осуществляются в авансовой форме, в связи, с чем налоговая ставка за 1, 2 и 3 кварталы 2013 года была определена, как одна четвертая базовой ставки - 1,5%.

Платежи по налогу на имущество организаций также осуществляются в авансовой форме, и налоговая ставка за отчетные периоды определяется аналогично – одна четвертая 2,2%. Кроме того, расчет платежа по налогу на имущество определяется с учетом ввода в эксплуатацию в июле 2013 года нового основного средства.

Таблица 3.41 – Расчет планируемых сумм налога на добавленную стоимость, подлежащих перечислению в бюджет ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году

Показатели	1 квартал 2013	2 квартал 2013	3 квартал 2013	4 квартал 2013	Итого за 2013 год
А	1	2	3	4	5
1. Стоимость отгруженной продукции (без НДС), тыс. руб.	24544,490	91492,509	89131,563	28588,487	233757,05
2.Стоимость приобретенных материалов, работ, услуг (без НДС), тыс. руб.	19302,130	71245,438	70653,690	18773,983	179975,24
3.НДС, предъявленный покупателям по отгруженной продукции, работам, услугам	4418,008	16468,651	16043,681	5145,928	42076,269
4.НДС, предъявленный поставщиками по полученным организацией товарам, работам, услугам	3474,383	12824,178	12717,664	3379,317	32395,543
5.НДС, предъявленный поставщиками по принятым организацией к учету основным средствам	-	-	61,627	-	61,627
6. НДС, подлежащий уплате в бюджет	943,625	3644,472	3264,390	1766,611	9619,098

Таблица 3.42 – Расчет планируемых сумм налога на прибыль, подлежащих перечислению в бюджет ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году

Показатели	1 квартал 2013	6 месяцев 2013	9 месяцев 2013	Итого за 2013 год
А	1	2	3	4
1.Доходы от реализации, тыс.руб.	24544,490	91492,509	89131,563	233757,050
2. Внереализационные доходы, тыс. руб.	15,29	1099,29	1710,00	2725,29
3. Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации, в т.ч.	22228,130	76597,438	78388,659	191777,749
3.1.Прямые расходы, тыс. руб.	21030,320	74201,818	74795,228	186986,508
3.1.1.Материальные затраты, тыс. руб.	18604,320	69349,818	67560,259	177184,000
3.1.2. Затраты на оплату труда и страховые взносы, тыс. руб.	2340,75	4681,5	7022,25	9363
3.1.3. Амортизация основных средств, тыс. руб.	85,25	170,5	212,719	439,508
3.2. Косвенные расходы, тыс. руб.	1197,810	2395,620	3593,431	4791,241
3.2.1. Прочие затраты, тыс. руб.	1197,810	2395,620	3593,431	4791,241
4. Внереализационные расходы, тыс. руб.	18,936	37,588	597,104	2175,815
5.Налоговая база, тыс. руб.	2312,714	15956,774	11855,800	42528,776
6. Ставка налога на прибыль, %	20	20	20	20
7. Налог на прибыль, тыс. руб.	462,543	3191,355	2371,160	8505,755

В соответствии с внутренней информацией ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году планируется рост выручки на 15% по сравнению с отчетным периодом, при этом в основу расчета было заложено увеличение средней торговой наценки до 25,50%, что соответствует динамике данного показателя за ряд лет. Рост коммерческих расходов – переменных расходов – заложен соответственно росту выручки, а управленческие расходы – постоянные – скорректированы по данным 2012 года с учетом приобретения основного средства. Учитывая данные обстоятельства, были скорректированы и внереализационные расходы. Необходимо отметить, что в планируемом периоде будет создан резерв по сомнительным долгам в сумме 1560 тыс. руб. Таким образом, можно рассчитать налоговую экономию от использования резерва по сомнительным долгам с учетом остатка резерва прошлого года.

Налоговая экономия от остатка резерва по сомнительным долгам с учетом инфляционных ожиданий составила 295,91 тыс. руб. (0,2*8611- 2700*0,2/(1+0,02125)2 - 0,2*(8611-3700)/((1+0,02125)3*(1+0,015)), а налоговая экономия от вновь созданного резерва 312 тыс. руб. (1560*0,2). Таким образом, совокупный налоговый эффект от использования резерва по сомнительным долгам, на конец 2013 года составит 607,91 тыс. руб. В структуре внереализационных расходов также учтены расходы при уступке права требования долга (цессия).

К внереализационным доходам ООО «СибКрайСтрой» относятся списание невостребованной дебиторской задолженности в сумме 15,29 тыс. руб. - данное исправление было внесено в бухгалтерский учет в январе 2013 года, а также предполагается, что в планируемом году будет возвращена сомнительная дебиторская задолженность и получены проценты за РКО.

Таким образом, планируется, что ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году будут уплачены следующие налоги, представленные в таблице 3.43.

Таблица 3.43 – Планируемые налоговые платежи ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году

Показатели	1квартал 2013	2 квартал 2013	3 квартал 2013	Итого за 2013 год
А	1	2	3	4
1. Земельный налог, тыс. руб.	5,430	5,430	5,430	21,722
2. Налог на имущество, тыс. руб.	18,936	18,652	19,116	75,415
3. НДС, подлежащий уплате в бюджет, тыс. руб.	943,625	3644,473	3264,390	9619,099
4. Налог на прибыль, тыс. руб.	462,543	3191,355	2371,160	8505,755
5. Итого сумма исчисленных налогов, тыс. руб.	1430,534	6859,909	5660,097	18221,991

Таким образом, в 2013 году планируется, что налоговые платежи ООО «СибКрайСтрой» по сравнению с 2012 годом возрастут на 51,78% и составят 18221,991 тыс. руб.. Необходимо отметить, что в результате, осуществления мероприятий по оптимизации налога на прибыль его доля в структуре планируемых платежей сократится на 6,07 п.п. и составит 46,67%. Удельный вес земельного налога и налога на имущество в структуре планируемых налоговых платежей, по-прежнему, останется незначительным и составит 0,53%. Таким образом, наибольший удельный вес в структуре планируемых налоговых платежей в 2013 году придется на налог на добавленную стоимость – 52,80%, величина которого напрямую зависит от объема выручки.

Таблица 3.44 – Планируемый показатель налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой» в 2013 году

Показатели	1 квартал	2 квартал	3 квартал	Итого за 2013 год
А	1	2	3	4
Доходы от реализации, тыс. руб.	24544,49	91492,50	89131,56	233757,05
Итого сумма исчисленных налогов, тыс. руб.	1430,53	6859,91	5660,10	18221,99
Налоговая нагрузка на выручку организации, %	5,83	7,50	6,35	7,80

Увеличение выручки и сумм планируемых налогов приведет к росту относительного показателя налоговой нагрузки, который по отчетным периодам будет варьироваться и составит по итогам года 7,80% (таблица 3.44).

На основе разработанного налогового бюджета с учетом мероприятий по оптимизации налоговой нагрузки является целесообразным формирование прогнозного «Отчета о прибылях и убытках» ООО «СибКрайСтрой» (таблица 3.45).

Таблица 3.45 – Прогнозный «Отчет о прибылях и убытках», тыс. руб.

Показатель	2012 год	Планируемые показатели на 2013 год
А	1	2
Выручка нетто	203267	233757
Себестоимость	152771	174149
Валовая прибыль	50496	59608
Коммерческие расходы	2795	3035
Управленческие расходы	14488	14593
Прибыль от продаж	33213	41980
Прочие доходы	4401	2725
Прочие расходы	5772	2176

Окончание таблицы 3.45

А	1	2
Прибыль до налогообложения	31842	42529
Налог на прибыль	6332	8506
Чистая прибыль	25510	34023
Рентабельность конечной деятельности, % (справочно)	12,55	14,55

Как свидетельствуют данные таблицы 3.45, рентабельность конечной деятельности в планируемом периоде возрастет на 2 п.п. и составит 14,55%. Данное увеличение, прежде всего, будет обусловлено увеличением выручки на 15% и оптимизацией налоговой нагрузки.

Таким образом, подводя итог выше изложенному, следует отметить, что составление налогового бюджета для ООО «СибКрайСтрой» должно стать постоянной практикой, что позволит контролировать суммы, уплаченных и исчисленных налогов, а также спрогнозировать оптимальное значение уровня налоговой нагрузки и избежать налоговых рисков со стороны контролирующих органов.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

В настоящее время перед большинством предприятий остро стоят задачи повышения эффективности своей деятельности, мобилизации ресурсов для продолжения своей работы и для будущего устойчивого развития. Полноценное их решение невозможно без анализа сложившейся ситуации. На уровне предприятия или группы предприятий одним из основных инструментов аналитического обследования является финансовый анализ в части налоговой нагрузки.

Основные задачи анализа налоговой нагрузки – определение качества проводимой налоговой политики, подготовка рекомендаций по оптимизации налоговых платежей и повышении платежеспособности предприятия. Эти задачи решаются на основе исследования динамики абсолютных и относительных показателей.

В данной работе был проведен анализ налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой». Цель данной работы заключалась в том, чтобы на основе документов бухгалтерской и налоговой отчетности рассмотреть финансовое положение предприятия в различных аспектах. Необходимо отметить высокое качество информационного обеспечения на предприятии в части составления отчетности.

По результатам проведенного анализа были сделаны следующие выводы.

В связи с восстановлением России после последствий мирового финансового кризиса наблюдается увеличение деловой активности ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году, что привело к росту налогооблагаемых баз, а как следствие и налоговых платежей. При этом уровень налоговой нагрузки ООО «СибКрайСтрой» достаточно низкий как в 2011, так и в 2012 году, что обусловлено относительно неналогоемкой структурой выручки и созданием резерва по сомнительным долгам, который включается во внереалзационные расходы и снижает налогооблагаемую прибыль.

Необходимо отметить, что в среднем налоговые платежи ООО «СибКрайСтрой» растут более высокими темпами, чем налоговые базы, что оценивается отрицательно, однако соотношение налоговых активов и обязательств складывается в пользу организации, поскольку обязательства существенно превышают активы.

С учетом проблем, выявленных при налоговом и финансовом анализе у ООО «СибКрайСтрой» в 2012 году были предложены следующие мероприятия:

• уступка права требования на сумму долгосрочной дебиторской задолженности;
• в связи с необходимостью приобретения основного средства выбор оптимального способа начисления амортизации;
• составление налогового бюджета организации.

Внедрение предложенных мероприятий, на наш взгляд, позволит организации оптимизировать налоговую нагрузку, и в дальнейшем еще сильнее укрепить свое финансовое положение и позиции на рынке.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ

1. Налоговый кодекс Российской Федерации: в 2 ч. : по состоянию на 21 апр. 2012 г. - М. : Книга-Сервис, 2012.– 586 с.
2. Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений [Электронный ресурс]: федер. закон от 25.02.1999 № 39-ФЗ ред. от 23.07.2010 № 184. - Режим доступа: Консультант плюс.
3. Об утверждении методики расчета величины совокупной налоговой нагрузки на день начала реализации резидентом Особой экономической зоны в Калининградской области инвестиционного проекта и порядка установления (фиксации) факта увеличения этой величины [Электронный ресурс]: постановление Правительства РФ от 23.06.2006 № 391. - Режим доступа: Консультант плюс.
4. Об утверждении концепции системы планирования выездных налоговых проверок [Электронный ресурс]: приказ Федеральной налоговой службы от 30.05.2007 № ММ-3-06/333@ ред. от 08.04.2011 № ММВ-7-2/258@. – Режим доступа: Консультант Плюс.
5. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации [Электронный ресурс]: утв. приказом М-ва финансов РФ от 29.07.1998 № 34н ред. от 24.12.2010 № 186н. - Режим доступа: Консультант Плюс.
6. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 «Учет основных средств» [Электронный ресурс]: утв. приказом М-ва финансов РФ от 30.03.2001 № 26н ред. от 24.12.2010 № 186н. - Режим доступа: Консультант Плюс.
7. Положение по бухгалтерскому учету ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» [Электронный ресурс]: утв. приказом М-ва финансов РФ от 19.11.2002 № 114н ред. от 24.12.2010 № 186н.– Режим доступа: Консультант Плюс.
8. О порядке учета расходов в виде сумм, взысканных по решению суда [Электронный ресурс]: письмо М-ва финансов РФ от 08.04.2009 № 03-03-06/1/227. - Режим доступа: Консультант Плюс.
9. Барулин С.В. Налоговый менеджмент: учеб. пособие / С.В. Барулин, Е.А. Ермакова, В.В. Степаненко. – М.: Омега – Л, 2008. – 269с.
10. Блохин К.М. Технология формирования налогового бюджета организации [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http:// www.dis.ru
11. Бородин В.А. Налоговая нагрузка как важная составляющая финансовой устойчивости предприятия / В.А Бородин, П.В. Малахов // Экономический анализ: теория и практика. – 2010. - №2. – С.13-20
12. Вакар А. Методы управления налоговой нагрузкой при росте дебиторской задолженности [Электронный ресурс] / А. Вакар. - Режим доступа: http:// www.kpmg.ru
13. Гинзбург А.И. Экономический анализ: учебник / А.И. Гинзбург. – 2-е изд. -СПб: Питер, 2008. – 208с.
14. Грищенко О.В. Анализ и диагностика финансово-хозяйственной деятельности предприятия: анализ финансового состояния организации [Электронный ресурс] / О.В. Грищенко. - Режим доступа: http:// www.seminars.ru
15. Девликамова Г. Налоговый анализ как составная часть анализа хозяйственной деятельности предприятия [Электронный ресурс] / Г. Девликамова. - Режим доступа: http:// dit.perm.ru
16. Дурново Д.В. О затратах, возникающих при судебных тяжбах [Электронный ресурс] / Д.В. Дурново. - Режим доступа: http:// pravo-express.ru
17. Как защитить себя от действий коллекторских агентств [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http:// www.fingramota.com
18. Ковалев В.В. Финансовый менеджмент: теория и практика / В.В. Ковалев. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: Проспект, 2007. - 1024с.
19. Когденко В.Г. Краткосрочная и долгосрочная финансовая политика: учебное пособие для вузов / В.Г. Когденко, Н.В. Мельник, И.Л. Быковников. – М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2010. – 471 с.
20. Колесень Е.В. Взаимосвязь процесса налоговой оптимизации с уровнем налоговой нагрузки и налоговыми рисками / Е.В. Колесень // Официальные материалы для бухгалтера. - 2010. - № 9. – С.34-37
21. Кудрина О.Ю. Анализ способов определения налоговой нагрузки предприятия [Электронный ресурс] / О.Ю. Кудрина. - Режим доступа: http:// cience.ncstu.ru
22. Ладыгина Т.С. Подходы к определению уровня налоговой нагрузки предприятия / Т.С. Ладыгина // Теория и практика функционирования финансовой системы : материалы межрегион. науч.-практ. конф., 15 апреля 2011 г. / Краснояр. гос. торг-экон. ин-т. - Красноярск, 2011. – С. 100-104
23. Лазутина Д.В. Налоговая нагрузка и методы ее расчета [Электронный ресурс] / Д.В. Лазутина. - Режим доступа: http:// www.lib.usue.ru
24. Медведев А.Н. Как планировать налоговые платежи. Практическое руководство для предпринимателей / А.Н. Медведев. – М.:ИНФРА-М, 2000. – 142 с.
25. Мигунова М.И. Основы налогового планирования и прогнозирования : учеб. пособие / М.И. Мигунова; Краснояр. гос. торг-экон. ин-т. – Красноярск, 2010. – 128с.
26. Мигунова М.И. Оценка финансовых рисков в налоговом планировании: монография / М.И. Мигунова, Т.А. Цыркунова; Краснояр. гос. торг-экон. ин-т. - Красноярск, 2007. – 162с.
27. Понятие и основные принципы налогового планирования [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http://pnalog.ru
28. Рынок факторинга переживает обострение ценовой конкуренции [Электронный ресурс]. - Режим доступа: http:// sia.ru/
29. Салькова О.С. О налогообложении предприятии [Электронный ресурс] / О.С. Салькова. - Режим доступа: http:// unpan1.un.org
30. Салькова О.С. Налоговая нагрузка в системе управления финансами предприятия / О.С. Салькова // Финансы. – 2010. - №1. – С.33-38
31. Слободчиков Д.Н. Критерии оценки эффективности налогообложения в системе налогового регулирования / Д.Н. Слободчиков // Экономический анализ: теория и практика. – 2010. - № 3. - С.60-66
32. Соколов В.Я. Бухгалтерский учет для руководителя / В.Я. Соколов, М.Л. Пятов. – М.: Проспект, 2001. – 320с.
33. Сысоева А.И. Обзор основных методик расчета налоговой нагрузки предприятия [Электронный ресурс] / А.И. Сысоева. - Режим доступа: http:// science.ncstu.ru
34. Федосимов Б.А. Оценка налоговой нагрузки предприятий / Б.А. Федосимов // Аудит и финансовый анализ. - 2008. - № 4. – С.45-48
35. Филобокова Л.Ю. Налоговая политика, налоговый и совокупный предпринимательский риск малых предприятий [Электронный ресурс] / Л.Ю. Филобокова, Л.В. Самханова. - Режим доступа: http:// uecs.mcnip.ru
36. Фомичева Л.П. Налогообложение операций по купле-продаже дебиторской задолженности [Электронный ресурс] / Л.П. Фомичева. - Режим доступа: http:// www.buh.ru
37. Чипуренко Е.В. Налоговая нагрузка предприятия: анализ, расчет, управление [Электронный ресурс] / Е.В. Чипуренко. - Режим доступа: http:// www.lib.aldebaran.ru
38. Шадрина Г.В. Управленческий анализ: учебное пособие / Г.В. Шадрина. – М.: Альфа-Пресс, 2008. – 320с.
39. Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: учебник / Т.Ф. Юткина. – М.: ИНФРА-М, 1998. – 428с.

ПРИЛОЖЕНИЯ

1 Федеральный закон от 24.07.2007 № 209-ФЗ (ред. от 05.07.2010) «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации»

2 Данный показатель приведен с целью определения суммы НДС, подлежащей к уплате, которая определяется как разница между суммой налога в составе выручки, полученной от покупателя, и суммой налога в составе материальных затрат при их приобретении у поставщиков.

3 Среднеотраслевой показатель взят из статистических данных, размещенных на сайте Федеральной налоговой службы.

4 Методика расчета граф 4 и 5 приведена в параграфе 1.2

5 Письмо Минфина РФ от 05.10.2005г. № 07-05-12/10 «О бухгалтерском учете налога на имущество»

6 в соответствии с п.19 Приказа Минфина РФ от 30.03.2001 № 26н (ред. от 24.12.2010) «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01»

РАЗРАБОТКА МЕРОПРИЯТИЙ ПО УПРАВЛЕНИЮ НАЛОГОВОЙ НАГРУЗКОЙ ООО «СИБКРАЙСТРОЙ»