Анализ состояния и использования основных средств

Министерств бразвания и науки Республики Казахстан

СОДЕРЖАНИЕ

ВВЕДЕНИЕ .5

1 Учет недвижимости, зданий и оборудования (основных средств) .7

1.1 Основные средства как экономическая категория .7

1.2 Первоначальное измерение статей недвижимости, зданий и оборудования (основных средств) .9

1.3 Последующие затраты на объекты недвижимости, зданий и оборудования (основных средств) 17

1.4 Учет амортизации недвижимости, зданий и оборудования (основных средств) 21

1.5 Инвентаризация объектов недвижимости, зданий и оборудования (основных средств) 28

2 Бухгалтерский учет основных средств на предприятии ТОО «Техкон - Сервис» 32

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия 32

2.2 Документальное оформление движения основных средств 33

2.3 Учет поступления и выбытия основных средств 38

2.4 Учет амортизации основных средств 42

2.5 Аналитический и синтетический учет поступления и выбытия основных средств 44

2.6 Налоговые аспекты учета основных средств 46

3 Анализ состояния и использования основных средств 57

3.1 Анализ состава, структуры и движения основных средств 57

3.2 Анализ технического состояния основных производственных фондов 60

3.3 Анализ и оценка эффективности использования основных средств 62

ЗАКЛЮЧЕНИЕ 67

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ 70

ВВЕДЕНИЕ

Основные средства часто составляют значительную часть активов организаций, действующих во многих сферах предпринимательской деятельности. В большей степени это характерно для производственных предприятий, в активах которых товарно-материальные запасы и дебиторская задолженность, как правило, очень несущественны.

Информация об основных средствах имеет большое значение для характеристики финансового положения и результатов деятельности компаний. Особенно это касается организаций, составляющих финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (МСФО). Переход к МСФО предъявляет новые требования к качеству учетной информации о формировании, движении, использовании и сохранности недвижимости, зданий и оборудования (основных средств).

Рост вооруженности хозяйства производственными фондами, повышение технического уровня производства, улучшение использования техники и других средств производства, оказывает непосредственное влияние на увеличение выхода продукции предприятия. Всесторонний анализ эффективности использования основных средств – важное условие успешной организации производства. В условиях рыночной экономики, анализ учета и использования основных средств приобретает все большее значение. Так как основные средства являются основой любого производства, актуальность вопроса об эффективности использования основных средств никогда не утрачивается.

Безусловно, чтобы происходила нормальное функционирование предприятия, необходимо наличие определенных средств и источников. Основные производственные фонды, состоящие из зданий, сооружений, машин, оборудования и других средств труда, которые участвуют в процессе производства, являются самой главной основой деятельности фирмы. Без их наличия вряд ли могло что - либо осуществиться. Естественно, для нормального функционирования каждого предприятия необходимы не только основные средства, но и оборотные средства, представляющие собой, прежде всего денежные средства, которые используются предприятием для приобретения оборотных фондов и фондов обращения.

Рациональное и экономное использование как основных, так и оборотных фондов является первоочередной задачей предприятия. Поэтому необходимо рассмотреть состав, структуру и взаимоотношение основных производственных фондов.

Объективная необходимость повышения экономической эффективности использования основных фондов обусловлена постоянным возрастанием потребностей рынка в продовольствии и сырье при ограниченности производственных ресурсов, усилении требований к качеству продукции в условиях конкуренции, пре достаточностью или отсутствием денежных средств у хозяйствующего субъекта для приобретения дополнительных основных средств.

Хозяйственная деятельность предприятия складывается из трех непрерывных, взаимосвязанных хозяйственных процессов: снабжение (заготовления и приобретения материально-технических ресурсов) производства продукции и ее сбыта (реализации). Эти процессы осуществляются одновременно, для чего используется труд работников, основные и оборотные средства. Следовательно, важнейшие объекты бухгалтерского учета на промышленном предприятии - основные и оборотные средства в их движении. Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются правильное документальное оформление и своевременное отражение в учетных регистрах поступления основных средств, их внутреннего перемещения и выбытия; правильное исчисление и отражение в учете суммы износа основных средств; точное определение результатов при ликвидации основных средств; контроль за затратами на ремонт основных средств, за их сохранностью и эффективностью использования.

Для организации учета основных средств, отвечающего поставленным задачам, важное значение имеют следующие предпосылки: классификация основных средств; установление принципов оценки основных средств; установление единицы учета предметов основных средств; выбор форм первичных документов и учетных регистров.

Отдельное внимание уделено бухгалтерской отчетности предприятия, связанной c учетом основных средств. Определены способы ведения бухгалтерского учета, принятые при формировании учетной политики организации.

Исходя из вышесказанного, актуальность изучения данной темы исследования имеет теоретическую и практическую значимость.

Цель дипломной работы - исследование вопросов осуществления бухгалтерского учёта, изучение теоретического материала, действующих в настоящее время нормативных актов в сфере учета основных средств, проведения анализа основных средств, разработка предложении по совершенствованию организации учёта и рекомендации по повышению эффективности использования основных средств действующей организации.

Исходя из поставленных целей, следует определить следующие задачи:

1. Раскрыть понятие основных средств;

2. Исследовать порядок бухгалтерского учета наличия и движения основных средств;

3. Определить способы начисления амортизации, восстановления основных средств;

4. Определить эффективность использования основных средств.

Объектом исследования является ТОО "Техкон-Сервис".

Предметом исследования является порядок формирования бухгалтерского учета основных средств на предприятии.

1 Учет недвижимости, зданий и оборудования (основных средств)

1.1 Основные средства как экономическая категория

Согласно Закону РК "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности" от 28.02.2007 г. № 234-Ш субъекты предпринимательства и организации публичного интереса представляют финансовую отчетность в соответствии с МСФО (п. 4 ст. 2).

Напомним, что субъектами крупного бизнеса являются юридические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью, со среднегодовой численностью работников более 250 человек или общей стоимостью активов за год свыше трехсотдвадцатипятитысячекратного месячного расчетного показателя. К организациям публичного интереса относятся финансовые организации, акционерные общества (за исключением некоммерческих), организации - недропользователи (кроме организаций, добывающих общераспространенные полезные ископаемые) и организации, в уставных капиталах которых имеется доля участия государства, а также государственные предприятия, основанные на праве хозяйственного ведения.

Согласно п. 3 ст. 2 Закона РК "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности" индивидуальные предприниматели и организации, за исключением государственных учреждений, субъектов крупного предпринимательства и организаций публичного интереса, осуществляют составление финансовой отчетности в соответствии с национальными стандартами. В качестве национальных стандартов к настоящему моменту относятся действующие с 1997 г. (с изменениями и дополнениями) казахстанские стандарты бухгалтерского учета (КСБУ). Согласно п. 5 ст. 2 Закона РК "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности" индивидуальные предприниматели и организации, за исключением государственных учреждений, субъектов крупного предпринимательства и организаций публичного интереса, вправе по решению их руководящих органов, утвердивших учетную политику, составлять финансовую отчетность в соответствии с международными стандартами.[11]

Учет недвижимости, зданий и сооружений является одним из важных и сложных разделов бухгалтерского учета. В современных условиях он регулируется МСБУ (IAS) 16 "Недвижимость, здания и сооружения".

МСБУ (IAS) 16 применяется при учете всех основных средств, в т.ч. долгосрочно арендуемых, за исключением тех случаев, когда по условиям другого стандарта бухгалтерского учета требуется или разрешается иной порядок учета (например, МСБУ (IAS) 17 "Аренда", МСБУ (IAS) 40 "Инвестиции в недвижимость"). Данный стандарт не применяется в отношении:

1. основных средств, классифицированных как предназначенные для продажи в соответствии с МСФО (IFRS) 5 "Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность";
2. биологических активов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью (МСБУ (IAS) 41 "Сельское хозяйство");
3. прав пользования недрами и полезными ископаемыми, такими как нефть, газ и аналогичные невозобновляемые ресурсы.

Но наряду с применением непосредственно МСБУ (IAS) 16 "Недвижимость, здания и сооружения" необходимо учитывать и требования многих других стандартов, например:

1. МСБУ (IAS) 23 "Затраты по займам" в свете капитализации затрат на финансирование при возведении квалифицируемых активов;
2. МСБУ (IAS) 36 "Обесценение активов", так как основные средства также подвергаются обесценению (потере стоимости);
3. МСБУ (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" в вопросе требований к формированию первоначальной стоимости долгосрочных активов, при демонтаже которых требуются значительные затраты.

Еще один международный стандарт использует термин "недвижимость" -МСБУ (IAS) 40 "Инвестиции в недвижимость". В соответствии с этим стандартом при учете объектов недвижимости, зданий и оборудования, возводимых для будущего использования в качестве инвестиций, но еще не удовлетворяющие критериям признания согласно МСБУ (IAS) 40, применяются положения МСБУ (IAS) 16. Однако после того, как критерии признания выполнены, объект недвижимости следует учитывать как инвестиционную собственность. Кроме того, в МСБУ (TAS) 40 определено, что если организация применяет для учета инвестиционной недвижимости модель стоимости, то она должна применять положения МСБУ (IAS) 16 в соответствующей части. Главными вопросами в учете недвижимости, зданий и сооружений (основных средств) являются:

определение момента признания;

определение себестоимости (первоначальной стоимости), срока полезной службы, порядка начисления амортизации и результатов от их выбытия;

определение и порядок учета последующих капитальных вложении и прочего изменения стоимости недвижимости, зданий и сооружений (основных средств).

Казахстанские стандарты не выделяют понятия инвестиционной собственности. Таким образом, при учете соответствующих активов также применяется КСБУ 6 "Учет основных средств", а сами объекты учитываются в составе основных средств организации.[11]

В соответствии с Принципами подготовки финансовой отчетности признание - это процесс включения в баланс или отчет о прибылях и убытках объекта, который подходит под определение одного из элементов и отвечает условиям признания:

(а) существует вероятность того, что экономические выгоды, ассоциируемые с ним, будут получены организацией или уменьшены; и

(б) фактические затраты на приобретение или стоимость объекта могут быть надежно оценены.

Непризнание таких объектов в балансе не компенсируется ни раскрытием используемой учетной политики, ни примечаниями или пояснительными материалами.

Будущая экономическая выгода, заключенная в активе, - это возможность прямо или косвенно способствовать поступлению в организацию денежных средств или их эквивалентов. Такая возможность может быть производительной, составляя часть основной деятельности организации. Она также может принимать форму обратимости в денежные средства или их эквиваленты, или способности сокращать объем выбытия денежных средств в случае, например, когда применение альтернативного производственного процесса снижает производственные затраты.[12]

При определении соответствия первому условию признании компания должна:

1. оценить степень вероятности получения будущих экономических выгод от объекта;
2. определить, переходят ли к ней риски, связанные с его использованием.
3. Будущие экономические выгоды, заключенные в активе, могут поступать в компанию различными путями. Например, актив может быть:
4. использован отдельно или в сочетании с другими активами в производстве товаров и услуг, реализуемых компанией;
5. обменен на другие активы;
6. использован для погашения обязательства;
7. распределен среди собственников компании и т.п.

Все это возможно только тогда, когда выгоды и риски, связанные с активом, перешли в компанию. До момента, когда выгоды и риски, связанные с объектом недвижимости, зданий и оборудования, не перешли к компании, объект не будет признай в качестве актива.

Второе условие признания, падежную оценку стоимости, можно получить из:

1. суммы сделки, свидетельствующей о покупке или обмене актина;
2. суммы обменной операции, в результате которой произошел равноценный обмен активом; или
3. суммы затрат по созданию актива собственными силами (материалы, затраты труда, прочие затраты).

1.2 Первоначальное измерение статей недвижимости, зданий и оборудования (основных средств)

К объектам недвижимости, зданий и оборудования (основным средствам) относятся имеющие материально-вещественную форму активы, например, активы, включающие недвижимость (земля, здания, сооружения и другие объекты, связанные с землей), транспортные средства, машины и оборудование, а также иное имущество, определяемое законодательством Республики Казахстан как недвижимое и движимое имущество, которые используются в деятельности организации для производства или продажи товаров (услуг), для сдачи в аренду другим организациям пли в административных целях и которые предполагается использовать в течение более чем одного периода. [8]

В целом определение основных средств, приведенное в КСБУ 6 "Учет основных средств", соответствует вышеприведенному. Однако международный стандарт значительно уточняет критерии признания актива в качестве основного средства.

Таким образом, в определении выделяются три основных признака:

наличие материальной формы;

целевой характер использования в процессе нормальной деятельности компании (не предназначены для продажи);

длительный срок использования.

В соответствии с МСБУ (IAS) 16 одним из основных вопросов в учете недвижимости, зданий и оборудования является их оценка.

Различают следующие виды оценки недвижимости, зданий и оборудования:

1. Себестоимость (первоначальная стоимость) это:

сумма выплаченных денежных средств или их эквивалентов; либо

справедливая стоимость другого актива, переданная для приобретения актива на момент его приобретения или создания; либо, если применимо

c) сумма, отнесенная к данному активу при его признании в соответствии со специфическими требованиями других МСФО (например, МСФО (1FRS) 2 "Выплаты на основе долевых инструментов").

2. Балансовая стоимость - сумма, по которой актив признается в бухгалтерском балансе, за вычетом суммы накопленной амортизации и накопленного убытка от обесценения.

3. Ликвидационная стоимость - это предполагаемая стоимость, которую компания сможет получить в данный момент времени за объект недвижимости, зданий и оборудования (основных средств), если предположить, что он уже находится в конце срока своего полезного использования.

4. Справедливая стоимость - это сумма, на которую можно обменян, актив при совершении сделки между хорошо осведомленными, желающими совершить такую операцию сторонами, осуществленной на общих условиях.

5. Возмещаемая стоимость актива - это наибольшее из значений либо стоимости актива для организации, предполагающей его дальнейшее использование, либо возмещаемой суммы в случае его продажи.

оборудования

Ценность использования - это текущая стоимость будущих потоков денежных средств, которую организация планирует получить от использования данного актива и реализации его по истечении срока полезной службы либо планирует понести при исполнении обязательства.

Амортизируемая стоимость - это себестоимость актива или другая величина, отраженная в финансовой отчетности вместо себестоимости, за вычетом его ликвидационной стоимости.

Единицей бухгалтерского учета недвижимости, зданий и оборудования является инвентарный (индивидуальный) объект или конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно-сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенных для выполнения определенной работы.

Например, по зданиям инвентарным объектом является каждое отдельно стоящее здание, в состав которого входят все коммуникации внутри здания, необходимые для его эксплуатации; по сооружениям и передаточным устройствам - каждое отдельное сооружение (передаточное устройство) со всеми устройствами, составляющими с ним одно целое; по машинам и оборудованию - каждая отдельная машина, аппарат, агрегат, установка и т.д., включая входящие в их состав приспособления, принадлежности, приборы, инструменты, электрооборудование, а также индивидуальное ограждение и фундамент.[13]

При определении инвентарного объекта недвижимости, зданий и оборудования следует обратить внимание на следующие моменты:

Компания может объединять отдельные незначительные активы (инструменты, штампы, шаблоны и прочие) в один инвентарный объект (учетную единицу) и применять критерии признания к их общей стоимости. Например, материнская плата, видеокарта, жесткий диск и корпус компьютера после сборки в единое целое приобретают признаки полноценного объекта.

Большинство запасных частей, приспособлений и оборудования для обслуживания основных средств учитываются как товарно-материальные запасы. Однако крупные запасы, части, резервное оборудование и агрегаты, которые используются в течение более чем одного периода, могут классифицироваться как объекты основных средств. Например, почтовый сервер компании, представляющий собой отдельный системный блок персонального компьютера, подключенный к сети и выполняющий сервисные функции по хранению и пересылке электронных почтовых отправлений.

3.Объекты, приобретаемые для обеспечения экологической безопасности и охраны окружающей среды, сами экономической выгоды не приносят, но способствуют получению дополнительной выгоды от других имеющихся у компании материальных активов. Поэтому они могут быть признаны и учтены как основные средства, но только тогда, когда их приобретение возмещается доходами от продажи соответствующих продуктов. Приобретение природозащитных объектов не оправдано, если их приобретение и использование приводит к убыточной продаже соответствующей продукции. Например, если очистные сооружения по фильтрации газовых выбросов в атмосферу не приносят экономической выгоды горно-рудному комбинату, то они не признаются в качестве объекта недвижимости, зданий и оборудования.

4. Если составные части одного объекта имеют разные сроки эксплуатации и схемы получения экономических выгод, т.е. для них должны применяться разные нормы и способы амортизации, каждая часть должна учитываться как отдельный объект недвижимости, зданий и оборудования. Например: самолет и его двигатели; здание и его отопительная система.

С целью рациональной организации учета основных средств отдельные предметы идентифицируют, т.е. придают им индивидуальный учетный признак. Каждому инвентарному объекту, находящемуся в эксплуатации или в запасе, присваивается инвентарный помер. Он пробивается на металлическом жетоне или наносится масляной краской.

Инвентарный номер объекта сохраняется за ним в течение всего периода его эксплуатации в данной компании. Он проставляется на всех первичных документах, оформляющих наличие и движение объекта. По арендованным объектам учет может осуществляться по инвентарному номеру, присвоенному арендодателем.[17]

При признании объекты недвижимости, зданий и оборудования должны быть первоначально оценены по себестоимости (первоначальной стоимости). В себестоимость объекта включают:

цену покупки актива, включая импортные пошлины и невозмещаемые налоги, за вычетом скидок и возвратов;

все расходы, напрямую связанные с доставкой актива до места использования и приведением актива в рабочее состояние;

предположительные расходы по демонтажу и сносу объектов и восстановлению земли, на которой он располагается, обязательства, которые возникли на стадии установки объекта и на стадии его использования (в той степени, в какой они признаются в качестве резерва согласно МСФО (IAS) 37 "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы").

Определение себестоимости объектов недвижимости, зданий и оборудования при разных способах поступления объектов в компанию имеет свои особенности.

Прежде всего, объекты основных средств могут поступать в организацию следующими путями:

за деньги;

путем строительства;

в кредит;

безвозмездно;

в обмен на другие активы.

Себестоимость объектов недвижимости, зданий и оборудования, приобретенных за плату, включает покупную цену, в т.ч. импортные пошлины и невозмещаемые налоги на покупку, любые прямые затраты по приведению актива в рабочее состояние для использования по назначению; а также предположительные расходы по демонтажу и сносу объектов. В соответствии с МСБУ (IAS) 23 "Затраты по займам" в себестоимость объекта могут быть включены проценты по займам. Но их капитализация прекращается после того, как объект готов к эксплуатации. Любые торговые скидки вычитаются при определении покупной попы. Примерами прямых затрат являются:

а) затраты на подготовку площадки;

б) первичные затраты на доставку и разгрузку;

в) затраты на установку;

г) стоимость профессиональных услуг, таких как работа архитекторов и инженеров;

д) предполагаемая стоимость демонтажа и удаления актива и восстановления площадки в той степени, в какой она признается и качестве резерва.

Не включают в себестоимость объекта недвижимости, зданий и оборудования:

• административные и другие общие накладные расходы, если они не относятся непосредственно к приобретению актива или доведению его до рабочего состояния;
• расходы по вводу в эксплуатацию и другие подготовительные расходы, если они не являются необходимыми для приведения актива в рабочее состояние.

Однако имеются особенности при оценке отдельных видов основных средств (таблица 1).

При внесении учредителями основных средств в счет их вклада в уставный капитал их стоимость определяется по соглашению между учредителями.

В соответствии с Законом РК "Об акционерных обществах" все имущество, вносимое акционерами в счет оплаты акций, подлежит обязательной оценке независимыми оценщиками (пп. 8) п. 2 ст. 6).

Согласно Закону РК "О товариществах с ограниченной и дополнительной ответственностью" (от 22.04.1998 г. № 220-1) вклады учредителей (участников) в уставный капитал в натуральной форме или в виде имущественных прав оцениваются в денежной форме по соглашению всех учредителей или по решению общего собрания участников товарищества. Если стоимость такого вклада превышает сумму, эквивалентную двадцати тысячам размеров месячного расчетного показателя, ее оценка должна быть подтверждена независимым экспертом (п. 4 ст. 23).

Таким образом, при формировании уставного капитала за счет вносимого акционерами (участниками) имущества стоимость такого имущества определяется по справедливой стоимости.

При изготовлении основных средств самим субъектом - по сумме фактических затрат по изготовлению или строительству объектов.

Стоимость объекта основных средств, созданного в организации, формируется путем капитализации всех прямых затрат, понесенных в связи с созданием этого актива. К прямым затратам относятся затраты на материалы и услуги, потребленные в процессе создания актива; затраты на оплату труда (включая социальные начисления) работников, занятых в производстве актива; соответствующие накладные расходы (например, амортизация используемых в процессе его создания других основных средств и нематериальных активов).

Таблица 1.

Оценка основных средств

	ВИДЫ ОБЪЕКТОВ
Земля	Здания и сооружения	Оборудование
1.Контрактная цена покупки. 2.Расходы по заключению сделки и приобретения права собственности, включая комиссионные расходы по сделкам с недвижимостью и гонорары юристов, а также просроченные налоги. 3. Расходы по осмотру участка. 4. Расходы по подготовке земли к конкретному использованию (очистка, выравнивание, снос старых строений за вычетом поступлений от реализации, если таковая имела место), если подобные улучшения имеют неограниченный срок эксплуатации.	Контрактная цена покупки. Расходы по проведению земляных работ специального назначения. Строительные расходы. Гонорары юристов, связанных с осуществлением сделки по приобретению зданий и сооружений. Вознаграждения по кредитам. Накладные расходы в части, относящейся к строительству объектов хозяйственным способом. Предположительные расходы по демонтажу и сносу	Стоимость по счету-фактуре за минусом скидок. Фрахт, включая страхование. Акцизные сборы и пошлины. Затраты по закупке. Расходы по установке и наладке, необходимые для подготовки оборудования к эксплуатации. Накладные расходы в части, относящейся к возведению оборудования хозяйственным способом. Предположительные расходы по демонтажу.

Накладные расходы, связанные с неэффективным или непродуктивным использованием ресурсов, списываются в расходы периода и не подлежат капитализации. Общие и административные расходы, напрямую не относящиеся к создаваемому активу, также подлежат признанию в качестве расходов периода.

Если организация приобретает актив, требующий продолжительного времени для доведения его до состояния готовности к эксплуатации, или принимает решение о строительстве объекта основных средств собственными силами, не всегда есть возможность полностью финансировать это строительство самостоятельно. Компания может воспользоваться кредитными ресурсами для реализации такого объекта. С точки зрения учета встает вопрос о возможности капитализации тех процентных затрат, которые были понесены в процессе строительства. Однако не все проценты по займам капитализируются в себестоимость основного средства. Рассмотрим этот вопрос более подробно.

Учет затрат по займам регулируется МСБУ (IAS) 23. В соответствии с этим стандартом в учете используются два подхода:

(а) основной подход, при котором все затраты по займам должны признаваться расходами периода независимо от цели привлечения заемных средств;

(б) альтернативный подход. В этом случае:

1. затраты по займам должны признаваться расходами того периода, в котором они произведены, за исключением капитализируемой части;
2. затраты по займам, непосредственно относящиеся к приобретению, строительству или производству квалифицируемого актива, должны капитализироваться путем включения в стоимость этого актива.

Какой бы подход организация не избрала, важно помнить, что он должен применяться последовательно ко всем квалифицируемым активам во всех отчетных периодах. [14]

Квалифицируемый актив - это актив, подготовка которого к предполагаемому использованию или для продажи обязательно требует значительного времени. Капитализация затрат по займам, требуемым для квалифицируемых активов, может быть произведена в ситуациях, когда:

1. актив строится для собственных нужд организации собственными силами или предоплата и периодические платежи делаются подрядчику работ;
2. актив производится в качестве единичного проекта с целью продажи или передачи в аренду.

При получении объектов от других юридических или физических лиц безвозмездно по договору дарения стоимость имущества определяется по справедливой стоимости (с привлечением независимых экспертов), или по номинальной стоимости, определенной на основании акта приема-передачи.

Организация может приобретать основные средства не только за денежные средства, но и в обмен на другие аналогичные основные средства или другие активы.

При приобретении объектов основных средств в результате обменных операций себестоимость их определяется по справедливой стоимости полученных основных средств, которая равна текущей стоимости переданных активов с поправкой на сумму полученных (переданных) денег. То есть справедливая стоимость полученного объекта равна справедливой стоимости обмениваемого объекта, скорректированной на сумму денежных средств или их эквивалентов.

Если справедливая стоимость передаваемого объекта основных средств не может быть достоверно определена, то первоначальная стоимость приобретаемого актива определяется по справедливой стоимости этого приобретаемого объекта с учетом корректировки на уплаченные (полученные) денежные средства. А разница между стоимостью передаваемого и приобретаемого актива признается в качестве прибыли или убытка по операции обмена.

Когда же справедливая стоимость ни передаваемого, ни приобретаемого актива не может быть определена, то стоимость приобретаемого актива определяется равной балансовой стоимости передаваемого актива.

Таблица 2.

Бухгалтерские записи при обмене без доплаты

Д-т 2410 (группа 12) "Основное средство" (приобретаемый актив)	справедливая стоимость
Д-т 2420 (группа 13) "Амортизация основных средств" (накопленная амортизация)	учтенная сумма
Д-т 7410 "Расходы по выбытию активов	балансирующая сумма
К-т 2410 (группа 12) "Основное средство» (списываемый актив)	учетная стоимость
К-т 6210 "Доходы от выбытия активов"	балансирующая сумма

Таблица 3.

Бухгалтерские записи при обмене с доплатой полученной

Д-т 2410 (группа 12) "Основное средство (приобретаемый актив)	справедливая стоимость
Д-т 1040 "Денежные средства в банке"	доплата
Д т 2420 (группа 13) "Амортизация основных средств» (накопленная амортизация)	учтенная сумма
Д-т 7410 "Расходы по выбытию активов"	балансирующая сумма
К-т 2410 (группа 12) "Основное средство" (списываемый актив)	учтенная сумма
К-т 6210 "Доходы от выбытия активов"	балансирующая сумма

Однако в соответствии с положениями стандарта организация должна определить наличие коммерческой основы в операции обмена, так как вышеперечисленные правила применяются только при выполнении этого условия. Коммерческая основа имеет место, если:

конфигурация (риски, сумма, время) потоков денежных средств, которые могут быть получены при использовании нового актива, отличаются от конфигурации потоков денежных средств, которые могут быть получены при использовании передаваемого актива; или

приведенная стоимость потоков денежных средств после вычета налогов от части деятельности организации, связанной с активами, участвующими в обмене, изменяется в результате обмена; и

возникающая разница по п. 1 и п. 2 является значительной по сравнению со справедливой стоимостью обмениваемых активов.

Таблица 4.

Бухгалтерские записи при обмене с доплатой произведенной

Д-т 2410 (группа 12) "Основное средство (приобретаемый актив)	справедливая стоимость
Д т 2420 (группа 13) "Амортизация основных средств" (накопленная амортизация)	учтенная сумма
Д-т 7410 "Расходы по выбытию активов	балансирующая сумма
К-т 2410 (группа 12) "Основное средство (списываемый актив)	учтенная сумма
К-т 6210 Доходы от выбытия активов	балансирующая сумма
К-т 1040 Денежные средства в банке	доплата

1.3 Последующие затраты на объекты недвижимости, зданий и оборудования (основных средств)

После того как актив был введен в эксплуатацию, капитализация затрат прекращается. Но организация будет продолжать нести расходы в связи с обслуживанием этого актива и поддержанием в рабочем состоянии. Кроме того, организация может улучшить технические характеристики актива путем капитальных вложений. Улучшение технических характеристик, как правило, приводит к увеличению будущих экономических выгод от эксплуатации актива.[5]

Примерами затрат, увеличивающих будущие экономические выгоды (капитальных вложений), могут быть затраты на:

1. модификацию объекта основных средств для продления срока его полезного использования, включая повышение его мощности;
2. усовершенствование деталей машин для достижения значительного улучшения качества продукции; и
3. внедрение новых производственных процессов, позволяющих значительно сократить ранее оцененные операционные затраты.

При этом увеличение балансовой стоимости объектов недвижимости, зданий и оборудования в результате последующих капитальных вложений производится только в случае, если будущие экономические выгоды сверх первоначально оцененных норм поступят в организацию. Все прочие последующие затраты должны быть признаны как расход за период, в котором они были понесены.

Затраты на ремонт и эксплуатацию недвижимости, зданий и оборудования, производимые в целях сохранения и поддержания технического состояния объекта, первоначальную стоимость не увеличивают, а признаются как текущие расходы в момент их возникновения. Затраты на ремонт и восстановление недвижимости, зданий и оборудования, являющиеся следствием аварий и прочей порчи актива в результате неправильной эксплуатации, относятся к убыткам.

Таким образом, все расходы, которые организация может понести в связи с эксплуатацией актива (текущие и капитальные ремонты), могут быть:

1. отнесены на расходы периода;
2. капитализированы в стоимость актива.

Однако последующие затраты не могут капитализироваться бесконечно. Ограничительным фактором капитализации является справедливая стоимость актива. Иными словами, даже затраты капитального характера, в результате которых увеличиваются возможные экономические выгоды от эксплуатации актива, должны быть признаны расходами периода, если их капитализация приводит к превышению балансовой стоимости над справедливой стоимостью объекта основных средств.[8]

На практике часто бывают случаи, когда организация принимает на баланс основное средство, требующее незначительного ремонта для приведения его в состояние, годное к использованию (требующее дополнительных затрат для достижения заданных параметров производства). В этом случае такие затраты капитализируются в соответствии с требованиями к первоначальной оценке приобретаемых активов. Но после ввода в эксплуатацию аналогичные затраты должны трактоваться как расходы периода.

Отдельные объекты основных средств настолько крупные, что в их составе можно выделить отдельные самостоятельные узлы. В тех случаях, когда оборудование состоит из достаточно дорогостоящих узлов, имеющих разный срок полезной службы, более разумно учитывать эти активы как отдельные объекты основных средств и амортизировать каждый из них самостоятельно.

Классическими примерами таких крупных объектов являются:

самолеты, в которых фюзеляж (корпус) и двигатель имеют разные сроки полезного использования и потому подлежат раздельному учету;

здания, в которых имеются системы отопления, канализации и т.п., которые подлежат капитальному ремонту или замене каждые 20 лет, в то время как здания могут служить более 50 лет.

Например, первоначальная стоимость грузового автомобиля -I DDI) 000 тенге и срок полезной службы - 5 лет. Через 4 года по данному объекту были произведены следующие затраты: установлен новый двигатель стоимостью 250 000 тенге и произведена замена левого крыла автомашины - 75 000 тенге. В результате замены двигателя срок службы увеличился на 2 года. Исходя из этих данных, затраты в сумме 250 000 тенге увеличат первоначальную стоимость автомашины, а в сумме 75 000 тенге будут признаны как текущие расходы.

МСБУ (1AS) 16 прямо не устанавливает правил учета капитальных вложений. Однако в международной практике используются два основных метода.

Первый их них наиболее простой, когда производится увеличение стоимости основного средства, то есть дебетуется счет 2410 (группа 13). Кредитоваться могут счета расчетов с поставщиками (подрядчиками), расчет по оплате труда персонала, занятого в ремонте, а также счетами учета запасных частей.

Второй метод предполагает списание расходов на капитальный ремонт в уменьшение накопленной амортизации. Это дает тот же результат с точки зрения оценки балансовой стоимости основного средства. Дебетуется счет учета накопленной амортизации в корреспонденции со счетами учета расчетов с поставщиками, работниками и по учету запасных частей.

Логично использовать первый способ учета затрат на ремонт тогда, когда происходит реальное увеличение стоимости объекта основных средств. Второй метод более уместен в том случае, если достигается удлинение срока его полезной службы.[17]

МСБУ (IAS) 16 допускает две модели последующей оценки объектов недвижимости, зданий и оборудования (основных средств):

модель стоимости, при которой за основу принята оценка по первоначальной стоимости: объекты недвижимости, здания и оборудование после признания отражаются по фактической стоимости за вычетом накопленной амортизации и накопленных убытков от обесценения основной метод;

модель переоценки, при которой объекты недвижимости, здания и оборудование учитываются по переоцененной стоимости, являющейся их справедливой стоимостью на дату переоценки за вычетом амортизации и убытков от обесценения, накопленных после переоценки, - альтернативный метод.

Основанием для использования данного метода является тот факт, что в результате инфляции даже небольшие отклонения от текущей стоимости в одном отчетном периоде могут дать значительные искажения в долгосрочной перспективе. В результате стоимость актива, отраженная в балансе, а также расходы, включенные в отчет о прибылях и убытках, теряют свой экономический смысл.

Это особенно важно для производственных компаний, для которых основные средства значительная часть всех активов.

Метод, по которому будет производиться последующая оценка объектов недвижимости, зданий и оборудования, определяется организацией самостоятельно и фиксируется в учетной политике, разрабатываемой в соответствии с МСБУ (IAS) 8.

Учет объектов основных средств по первоначальной стоимости обычно не вызывает сложностей. Рассмотрим подробно последующую оценку основных средств по методу переоцененной стоимости.

Справедливой стоимостью земли и зданий, как правило, является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки, выполненной профессиональными оценщиками. Справедливой стоимостью категорий машин и оборудования обычно является их рыночная стоимость, определяемая путем оценки. Когда информация о рыночной стоимости отсутствует по причине специфического характера машин и оборудования или редкости продаж данных активов, за исключением продаж их как части действующего бизнеса, они оцениваются по восстановительной стоимости с учетом износа.

Стандарт не устанавливает периодичность проведения переоценки, однако следует учитывать, что для отдельных классов основных средств (земли и зданий) существует активный рынок, и стоимость таких объектов может значительно меняться за сравнительно короткий срок под влиянием рыночных условий. Другие объекты основных средств (например, производственное оборудование, офисная мебель) не претерпевают таких изменений стоимости в краткосрочной и среднесрочной перспективе. Таким образом, для разных классов основных средств периодичность проведения переоценки может ими, разной. Например, для земли и зданий не реже одного раза в год, для прочих основных средств - один раз в три года. В любом случае частота проведения переоценок зависит от изменений в справедливой стоимости объектов недвижимости, зданий и оборудования. Когда справедливая стоимость переоцененных активов существенно отличается от их балансовой стоимости, требуется дополнительная переоценка.

Переоценка должна применяться к целому классу активов. Стандарт дает такую примерную классификацию основных средств:

земля;

здания и сооружения;

оборудование;

морские суда;

автомобили;

мебель и движимость, соединенная с недвижимостью;

офисное оборудование.

Однако организация может использовать другую классификацию объектов основных средств, если это позволит более эффективно раскрыть информацию об активах в финансовой отчетности.[21]

Очень важно обратить внимание на тот факт, что, применив единожды метод переоцененной стоимости к учету основных средств, организация должна последовательно применять его в течение всех последующих периодов ко всем группам и объектам основных средств для обеспечения возможности сопоставимости результатов. Исключение составляет только случай применения международных стандартов финансовой отчетности впервые в соответствии с МСФО (IFRS) 1, когда переоцененную стоимость на дату перехода на МСФО разрешено использовать в качестве предполагаемой стоимости и в дальнейшем переоценка не производится (если организация ведет учет основных средств по первоначальной стоимости).

Когда производится переоценка объекта недвижимости, зданий и оборудования, накопленная амортизация на дату переоценки:

(а) переоценивается заново пропорционально изменению балансовой стоимости актива так, что после переоценки балансовая стоимость равняется его переоцененной стоимости. Этот метод часто используется, когда актив переоценивается до восстановительной стоимости с учетом износа путем индексирования; или

(б) списывается против балансовой стоимости актива до вычета амортизации, а чистая величина переоценивается.

Второй метод часто используется для зданий, однако первый метод предпочтителен с точки зрения сохранения информации о накопленной амортизации и степени износа основных средств.

Когда балансовая стоимость актива увеличивается в результате переоценки, это увеличение отражается в собственном капитале как увеличение резерва по переоценке. Когда балансовая стоимость актива уменьшается в результате переоценки, это уменьшение должно признаваться в качестве расхода в отчете о прибылях и убытках.

Однако сумма увеличения стоимости должна признаваться в качестве дохода в той степени, в которой она компенсирует сумму уменьшения стоимости того же актива, признанную ранее в качестве расхода. А сумма уменьшения стоимости должна вычитаться непосредственно из статьи резерва от переоценки, но в пределах, в которых это уменьшение не превышает величину данной статьи в отношении того же самого актива.[22]

Другими словами, если в результате переоценки объекта основных средств до справедливой стоимости произошло снижение его стоимости, то такое снижение будет списано на расходы периода, если переоценка производится впервые. Но если ранее в результате переоценки стоимость имущества увеличилась, а на отчетную дату имеет место снижение его стоимости, то списание такого снижения производится в первую очередь за счет ранее созданного резерва, а лишь затем (при его недостаточности) через отчет о прибылях и убытках.

Примечательно, что сам резерв по переоценке должен "амортизироваться" на счет нераспределенной прибыли одновременно с амортизацией объекта основных средств, к которому этот резерв относится. При выбытии основного средства этот резерв полностью списывается на нераспределенную прибыль.

1.4 Учет амортизации недвижимости, зданий и оборудования (основных средств)

С помощью амортизации реализуется основной принцип бухгалтерского учета - соотнесение расходов на приобретение основного средства с соответствующими доходами, которые получает организация от его эксплуатации в течение срока его полезного использования. Таким образом, амортизация представляет собой стратегию распределения затрат, а поэтому все основные средства, за исключением земли, должны подвергаться амортизации, далее если их стоимость со временем возрастает.

Объекты недвижимости, здания и оборудование, участвуя в течение длительного периода времени в процессе производства, постепенно изнашиваются. Износ - это процесс потери физических и моральных характеристик.

Физический износ является результатом использования объектов недвижимости, зданий и оборудования и воздействия внешних факторов.

Моральный износ представляет собой процесс, в результате которого активы не соответствуют современным требованиям развития науки и техники.

Земля, как правило, имеет неограниченный срок полезного использования и поэтому не подлежит амортизации.

Стандарт отмечает, что каждая значительная часть объектов недвижимости, зданий и оборудования должна амортизироваться отдельно. Однако значительные части активов с одинаковым сроком полезной службы и методом амортизации могут объединяться в группы в целях начисления расходов по амортизации.

При начислении амортизации основных средств необходимо руководствоваться следующими требованиями:

1. амортизируемая стоимость объекта должна списываться систематически на протяжении срока полезной службы;
2. используемый способ амортизации должен отражать процесс потребления организацией экономических выгод, заключенных в объекте;
3. амортизационные отчисления за каждый период должны признаваться расходом, кроме случаев, когда они включаются в балансовую стоимость другого актива.

Амортизация начинает начисляться с момента, когда актив готов к использованию, и продолжает начисляться до окончания его признания. Начисление амортизации не прекращается, даже если актив не используется в хозяйственной деятельности организации.[17]

Для того чтобы определить ежегодные расходы по амортизации, необходимо обладать следующей информацией:

ожидаемая ликвидационная стоимость;

амортизируемая стоимость;

ожидаемый срок полезной службы, который должен пересматриваться организацией на периодической основе, потому что вследствие влияний различных событий (например, развития технического процесса он может измениться.

Расходы по амортизации обычно признаются расходами периода, за исключением случаев, когда такие активы используются для производства других активов (товарно-материальных запасов, нематериальных актинов). В этом случае расходы на амортизацию основных средств являются накладными расходами и подлежат включению в себестоимость произведенных активов.

Каждый год бухгалтер делает в учетных регистрах записи о признании амортизационных отчислений. Суммы накопленной амортизации не уменьшают непосредственно стоимость объектов недвижимости, зданий и сооружений, отраженных на счетах учета таких активов. Затраты аккумулируются по кредиту специального оценочного счета, называемого "накопленная амортизация". Счет учета накопленной амортизации не закрывается в конце года, а отражается в качестве контрсчета в активе баланса до тех пор, пока соответствующий актив учитывается на балансе организации.

Начисление амортизации производится следующей проводкой:

Д-т "Расходы по амортизации"

К-т "Накопленная амортизация".

МСБУ (IAS) 16 определяет три основных метода расчета амортизационных отчислений:

линейный метод, или метод прямолинейного списания;

методы ускоренной амортизации (метод уменьшающегося остатка и метод кумулятивных чисел);

производственный метод (списание стоимости пропорционально объему выпущенной продукции).

Стандарт содержит положения, в соответствии с которыми организация может применять различные методы амортизации к различным классам активов. В любом случае принятые в учетной политике методы амортизации применялись последовательно в каждом периоде, чтобы обеспечить сравнимость финансовых результатов. Но это не означает, что изменить используемый метод нельзя.[14]

Используемый организацией метод амортизации должен отражать схему, по которой компания потребляет экономические выгоды, получаемые от использования актива. При изменении схемы поступления экономических выгод в организацию также должен быть изменен и применяемый метод начисления амортизации. Срок полезного использования актива также может быть пересмотрен в результате, например, изменения в инвестиционной политике организации. Более того, стандарт обязывает организации ежегодно проводить анализ применяемых сроков полезного использования и методов амортизации на предмет соответствия фактическим показателям.

Такие изменения подлежат учету как изменения в бухгалтерской оценке в соответствии с МСБУ (IAS) 8 "Учетная политика, изменения в расчетных оценках и ошибки" - перспективно, то есть в текущем и будущих отчетных периодах.

Какой бы метод начисления амортизации не избрала бы организация, бухгалтерские записи остаются неизменными. Различными будут лишь конкретные суммы в каждом периоде.

Линейный метод. Прямолинейный метод является наиболее простым, при котором амортизируемая стоимость объекта ежемесячно списывается в равных суммах. При прямолинейном методе сумма амортизационных отчислений определяется исходя из срока полезной службы, для более точного определения, которого следует учитывать всю имеющуюся информацию о состоянии объекта на данный момент (вопросы ремонта и технического обслуживания, современные тенденции в области технологий и производств, опыт работы с подобными активами, климатические условия и т.д.).

В целом:

годовая сумма Первоначальная стоимость -

амортизационных = Ликвидационная стоимость (1)

отчислений Срок полезной службы

Амортизационная стоимость определяется как разница между себестоимостью актива или другой величиной, отраженной в финансовой отчетности вместо себестоимости (переоцененная стоимость), и ликвидационной стоимостью.

Соответственно, предполагаемая ликвидационная стоимость - это чистая сумма, которую организация ожидает получить за актив в конце срока его полезного использования после вычета ожидаемых затрат на его выбытие.

Например, организацией приобретено оборудование, первоначальная стоимость которого 300 000 тенге, предполагаемая ликвидационная стоимость в конце пятилетнего срока службы - 20 000 тенге. Исходя из этих данных, ежегодная сумма амортизации будет равна 300 000 тенге - 20 000 тенге) : 5 года = 56 000 тенге.

Через два года руководство решило заменить указанное оборудование в следующем году, так как на рынке появилось более эффективное аналогичное оборудование. Ликвидационная стоимость определена в размере 50 000 тенге, так как руководство организации заключило договор о последующей продаже по такой цене. Таким образом, за последний год сумма амортизационных отчислений составит 138 000 тенге (300 000 тенге - 50 000 тенге - 56 000 тенге -56 000 тенге).

Методы ускоренной амортизации. Списание стоимости по сумме чисел. Этот метод учитывает тот факт, что, будучи новым, актив приносит больше выгоды, чем когда он изношен. Соответственно, в первый год амортизационные отчисления должны быть больше, чем во втором; во втором году больше, чем в третьем, и так далее.

Метод состоит в определении расчетного коэффициента. Знаменатель коэффициента равен сумме лет срока полезной службы, а числитель представляет собой количество лет, остающихся до конца срока полезной службы в обратном порядке. Этот коэффициент различен в разные периоды эксплуатации, однако применяется к постоянной величине амортизируемой стоимости.

Например, срок полезной службы печатного оборудования составляет семь лет, первоначальная стоимость 500 000 тенге, предполагаемая ликвидационная стоимость - 25 000 тенге. Сумма чисел - 28 (1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6+7).

Амортизируемая стоимость равна 475 000 тенге (500 000 - 25 000). В первый год амортизационные отчисления составят 7/28, во второй - 6/28 и так далее.

В таблице 5 представлен расчет амортизации при методе чисел

Таблица 5.

Расчет амортизации при методе суммы чисел

Годы	Кумулятивное число	Норма амортизации	Сумма амортизации в расчете на (тенге)
			год	месяц
1-й	1	7/28	118 750	9 896
2-й	3	6/28	101 786	8 482
3-й	6	5/28	84 821	7 068
4-й	10	4/28	67 857	5 655
5-й	15	3/28	50 893	4 241
6-й	21	2/28	33 929	2 827
7-й	28	128	16 964	1 414

Для более быстрого определения кумулятивного числа применяют формулу.

S= Nx(N + l) (2)

2

где :

S - сумма чисел,

N - предполагаемый срок полезной службы.

Методы ускоренной амортизации. Метод уменьшающегося остатка. В этом методе используется коэффициент амортизации как при линейном методе, однако он умножается на дополнительный фактор, в зависимости от того, как быстро планируется амортизировать объект основных средств. Существенное отличие данного метода от метода пропорционального списания состоит в том, что коэффициент амортизации применяется не к амортизируемой стоимости, а к остаточной (балансовой) стоимости объекта.[16]

Этот метод также дает возможность в первые годы функционирования основных средств начислить большую часть амортизации. При достижении остаточной стоимости равной ликвидационной расчет амортизации прекращается.

При использовании этого метода для того, чтобы рассчитать размер амортизационных отчислений в каком-либо году, необходимо сделать последовательный расчет за все предыдущие годы.

Очень часто метод уменьшающегося остатка применяется в сочетании с методом прямолинейного списания: в течение первой половины срока полезного использования применяется метод уменьшающегося остатка с переходом на линейный метод во второй половине срока.

Важно отметить, что коэффициент ускорения амортизации может ,быть выбран организацией самостоятельно (чем выше коэффициент ускорения, тем больше амортизационные отчисления в первые годы эксплуатации и меньше в последние).

В целом:

Коэффициент ускорения

Амортизация =-------------------------------------х Балансовая стоимость (3)

Срок полезной службы

Производственный метод. Этот метод амортизации основывается не на пропорциональном распределении стоимости основного средства во времени, а на соотнесении стоимости с количеством выпущенной продукции. Наиболее подходящим такой метод является для амортизации оборудования, когда производительность определяется в технических документах ограничением числа единиц продукции или количеством отработанных машино-часов.

Производственный метод начисления амортизации заключается в том, что амортизационные отчисления определяются только в период использования объекта, то есть между суммой амортизации и производственной мощностью существует прямая зависимость. При этом срок службы для определения амортизации не имеет значения. Производственная мощность может выражаться в единицах выпуска продукции, в часах эксплуатации, в единицах пробега и т.д. Остаточная стоимость актива ежегодно уменьшается прямо пропорционально показателю производственной мощности до тех пор, пока не достигнет ликвидационной стоимости.

Фактическое количество единиц продукции (услуг) за отчетный период (4)

В целом:

Амортизация на

единицу

продукции =

Амортизируемая

Стоимость

Ожидаемое количество

единиц продукции

При выборе производственного метода следует учесть, что резкие колебания величины амортизации из года в год, зависящие от использования производственных мощностей объекта, не дают четкого представления о тенденции изменения амортизации и оказывают соответствующее влияние на определение себестоимости и финансового результата. Отдельные виды объектов недвижимости, зданий и оборудования действуют более эффективно именно в начале эксплуатации. Кроме того, в условиях совершенствования технологии оборудование быстро устаревает морально. Поэтому в целях создания финансовых условий для ускорения внедрения в производство научно-технических достижений и повышения заинтересованности в обновлении объектов недвижимости, зданий и оборудования организация может применять метод ускоренного начисления амортизации.[16]

Метод групповой амортизации. Этот метод не упоминается в стандарте, хотя широко применяется на практике. По сути, он не противоречит требованиям МСФО.

Суть метода заключается в следующем: объекты основных средств объединяются в группы и амортизируются исходя из средневзвешенного срока полезной службы как единый актив. При этом группа может состоять как из однотипных, так и из разнотипных активов. Формула расчета амортизации по группе:

Сумма амортизационных

отчислений каждого актива в

Амортизация группе по линейному методу Общая

группы = ----------- стоимость (5)

активов Общая стоимость активов активов в

в группе группе

Особенность этого метода состоит в том, что при выбытии одного актива из группы прибыли или убыток от выбытия этого актива не относится на финансовые результаты, а корректирует сумму накопленной групповой амортизации. Бухгалтерская проводка выглядит следующим образом:

Д-т 1040 "Денежные средства в банке" (если имеет место)

Д-т 2429 "Накопленная амортизация"

К-т 2410 "Основные средства (первоначальная стоимость)".

Такой подход связан с тем, что объектом амортизации, согласно данному методу, является группа. Соответственно, прибыли или убытки от списания отдельных элементов группы должны быть взаимозачтены, а их признание отсрочено до полного списания группы с учета.

Стандарт не дает конкретных рекомендаций о том, как поступать, если актив приобретен или выбыл в течение отчетного периода.

Тем не менее в соответствии с принципом соотнесения расходы должны соответствовать полученным от эксплуатации основного средства доходам. Таким образом, чем более точно компания соотносит амортизационные расходы с доходами от использования соответствующих активов, тем лучше.

Ограничение в выборе частоты начисления амортизации и, соответственно, правило о начале и окончании периода определяются, прежде всего, принципом рациональности и существенностью затрат. Принцип рациональности состоит в оценке соотношения затрат на реализацию существующего учета более точным методом и выгод от наличия такой точности.[23]

Можно использовать следующие методы:

"годовой" метод - полная годовая сумма амортизации начисляется в первый год эксплуатации актива, независимо от даты приобретения, и вообще не начисляется в году списания его с баланса;

"полугодовой" метод -1/2 от годовой суммы амортизации списывается в первый год эксплуатации актива и столько же в год списания актива с баланса.

Однако наиболее распространенным является "месячный" метод, когда амортизация начисляется ежемесячно. В Республике Казахстан принято начислять амортизацию начиная с первого числа месяца, следующего за месяцем приобретения, в размере 1/12 от годовой суммы амортизации. В месяц списания актива с баланса амортизация начисляется в такой же сумме.

Например, 1 августа организация приобрела, станок стоимостью 250 000 тенге. Ликвидационная стоимость 10 000 тенге. Срок полезного использования - 4 года. Амортизируемая стоимость - 240 000 тенге. Начисление амортизации начинается с 1 сентября (4 месяца в первом году и 8 месяцев в году выбытия).

Как будет рассчитана амортизация за весь период эксплуатации станка в соответствии с разными методами начисления износа по годам?

Метод пропорционального списания (линейный метод).

Год первый (01.09 - 31.12) - (240 000/4) х (4/12) = 20 000 тенге

Год второй (01.01 - 31.12) - (240 000/4) х (12/12) = 60 000 тенге

Год третий (01.01 - 31.12) - (240 000/4) х (12/12) = 60 000 тенге

Год четвертый (01.01 - 31.12) - (240 000/4) х (12/12) = 60 000 тенге

Год пятый (01.01 - 31.08) - (240 000/4) х (8/12) = 40 000 тенге

Метод ускоренного списания (уменьшаемого остатка).

Год первый (01.09 - 31.12) - (250 000 х 50%) х (4/12) = 41 667 тенге

Год второй (01.01 - 31.12) - (250 000 х 50%) х (8/12) = 83 333 тенге

(125 000 х 50%) х (4/12) = 24 167 тенге

Год третий (01.01 - 31.12) - (125 000 х 50%) х (8/12) = 48 333 тенге

(72 500 х 50%,) х (4/12) = 12 083 тенге

Год четвертый (01.01 - 31.12) - (72 500 х 50%,) х (8/12) = 24 167 тенге

(36 250 х 50%) х (4/12) = 6 042 тенге

Год пятый (01.01 - 31.08) - (240 000 - 239 792) = 208 тенге

3.Метод ускоренного списания (кумулятивных чисел).

Год первый (01.09 - 31.12) - (240 000 х 4/10) х (4/12) = 32 000 тенге

Год второй (01.01 - 31.12) - (240 000 х 4/10) х (8/12) = 64 000 тенге

(240 000 х 3/10) х (4/12) = 24 000 тенге

Год третий (01.01 - 31.12) - (240 000 х 3/10) х (8/12) = 48 000 тенге

(240 000 х 2/10) х (4/12) =16 000 тенге

Год четвертый (01.01 - 31.12) - (240 000 х 2/10) х (8/12) = 32 000 тенге

(240 000 х 1/10) х (4/12) = 8 000 тенге

Год пятый (01.01 - 31.08) - (240 000 х 1/10) х (8/12) = 16 000 тенге

1.5 Инвентаризация объектов недвижимости, зданий и оборудования (основных средств)

Инвентаризация - проверка соответствия фактического наличия имущества и обязательств данным бухгалтерского учета. Порядок проведения инвентаризации определялся в методических рекомендациях к КСБУ 24 "Организация бухгалтерской службы".

В соответствии со стандартом инвентаризация имущества (в том числе основных средств) проводится не реже одного раза в год, кроме случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

В обязательном порядке инвентаризация проводится в следующих случаях:

1. при смене материально ответственных лиц (на день приемки-передачи дел);
2. при установлении фактов хищения или злоупотреблений, а также порчи активов;
3. в случае стихийных бедствий, пожара, аварий или других чрезвычайных ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
4. при ликвидации (реорганизации) организации перед составлением ликвидационного (разделительного) баланса и в других случаях, предусматриваемых законодательством Республики Казахстан.

Основными целями инвентаризации являются: выявление фактического наличия имущества; сопоставление фактического наличия имущества с данными бухгалтерского учета; проверка полноты отражения в учете обязательств.[15]

Для проведения инвентаризации в организации создается инвентаризационная комиссия, состав которой утверждается руководителем организации. В состав инвентаризационной комиссии рекомендуется включать представителей администрации, работников бухгалтерской службы, службы внутреннего контроля и других специалистов, при необходимости представителей службы внешнего аудита.

Проверка фактических остатков производится при обязательном участии материально ответственного лица, но материально ответственное лицо не может являться членом инвентаризационной комиссии на своем участке.

Для отражения результатов инвентаризации используются формы инвентаризационных и сличительных ведомостей Инв-1 и Инв-11, утвержденных приказом Министра финансов РК от 19.03.2004 г. № 128.

Время проведения инвентаризации определяется руководством организации в соответствующем приказе. Инвентаризация основных средств проводится не реже одного раза в год как можно ближе к отчетной дате (не ранее 1 ноября).

Инвентаризация основных средств проводится по определенным правилам.

До начала инвентаризации основных средств проверяется:

наличие и состояние инвентарных карточек, инвентарных описей и списков по учету основных средств;

наличие и состояние технических паспортов или другой технической документации;

наличие документов на основные средства, сданные или принятые субъектом в аренду, на ответственное хранение. При отсутствии документов необходимо обеспечить их получение или оформление.

При инвентаризации основных средств комиссия производит осмотр объектов в натуре и заносит в инвентаризационные описи полное их наименование, назначение и инвентарные номера. Инвентарные номера присваиваются объектам основных средств по мере их поступления по порядково - серийной системе.

Основные средства заносятся в опись по наименованиям в соответствии с основным назначением объекта. Если объект подвергся восстановлению, реконструкции, расширению или переоборудованию и вследствие этого изменилось основное его назначение, то он вносится в опись под наименованием, соответствующим новому назначению.[18]

Однотипные предметы хозяйственного инвентаря, инструменты, станки и т.д. одинаковой стоимости, поступившие одновременно в один цех или отдел и учитываемые в одной шпоной инвентарной карточке, в инвентаризационных описях приводятся по наименованиям с указанием количества этих предметов.

При выявлении объектов, не принятых на учет, а также объектов, по которым в учетных регистрах отсутствуют пли указаны неправильные данные, характеризующие их, комиссия включает в инвентаризационную опись недостающие, правильные сведения и технические показатели по этим объектам, например: по зданиям - указать их назначение, основные материалы, из которых они построены, объем (по наружному или внутреннему обмеру), площадь (общая полезная площадь), число этажей (без подвалов, полуподвалов и т.д.), год постройки и др.; по каналам - протяженность, глубина и ширина (по дну и поверхности), искусственные сооружения, материалы крепления дна и откосов; по мостам - местонахождение, род материалов и основные размеры; по дорогам - тип дороги (шоссе, профилированная), протяженность, материалы покрытия и ширина полотна и т.п.

Объекты основных средств, которые в момент инвентаризации будут вне места нахождения организации (в дальних рейсах морские и речные суда, железнодорожный подвижной состав, автомашины; отправленные в капитальный ремонт машины и оборудование и т.п.), инвентаризируются до момента временного их выбытия, о чем должно быть оговорено в распоряжении о проведении инвентаризации.

Если комиссией установлено, что произведенные работы капитального характера (надстройка этажей, пристройка новых помещений и др.) или частичная ликвидация строений и сооружений (слом отдельных конструктивных элементов) не отражены в бухгалтерском учете, она может по соответствующим документам определить сумму увеличения или снижения первоначальной стоимости объекта и привести в описи данные о произведенных изменениях.

Оценка выявленных инвентаризацией неучтенных объектов производится по справедливой стоимости.

При проведении инвентаризации незавершенного капитального строительства инвентаризационная комиссия проверяет состояние законсервированных объектов и объектов, по которым строительство временно прекращено. Материалы (песок, цемент, кирпич и т.д.), находящиеся у рабочих мест, не подвергавшиеся обработке, инвентаризируются и фиксируются в отдельных описях. Забракованные детали в состав незавершенного строительства не включаются, по ним составляются отдельные описи.

По закопченным объектам строительства, фактически введенным в эксплуатацию полностью или частично, приемка и ввод в действие которых не оформлены надлежащими документами, составляются отдельные описи. Отдельные описи составляются также на законченные, но почему-либо не введенные в эксплуатацию объекты. В описях рекомендуется указать причины задержки оформления сдачи в эксплуатацию указанных объектов.

На объекты, по которым строительство прекращено, а также на проектно-изыскательские работы по неосуществленному строительству составляются описи, в которых приводятся данные о характере выполненных работ и их стоимости с указанием причин прекращения строительства. Для этого должны использоваться соответствующая техническая документация (чертежи, сметы, сметно-финансовые расчеты), акты сдачи работ, этапов, журналы учета выполненных работ на объектах строительства и другая документация.

2 Бухгалтерский учет основных средств на предприятии ТОО «Техкон - Сервис»

2.1 Организационно-экономическая характеристика предприятия

Предприятие ТОО «Техкон - Сервис» зарегистрировано 14 ноября 1997 года в Управлении Юстиции по Костанайской области № 4330-1937-ТОО (частная собственность).

ТОО «Техкон - Сервис» находится по адресу г. Костанай, ул. 40 лет Октября 35.

ТОО является коммерческой организацией. Основными видами деятельности предприятия являются:

ремонт сельскохозяйственных деталей

токарно-фрезерные работы

изготовление металлоконструкций.

Законом «О бухгалтерском учёте» предусмотрено, что с самого начала своей работы и затем в начале каждого календарного года предприятие заявляет в налоговые органы и органы, ведающие его регистрацией, учётную политику на текущий год.

Существенными способами ведения бухгалтерского учёта, принятыми при формировании учётной политики предприятия и подлежащими раскрытию в составе бухгалтерской отчётности, являются:

- способ погашения стоимости основных средств, нематериальных и иных активов;

- метод оценки производственных запасов, товаров и незавершённого производства и готовой продукции;

- методика учёта прибыли от реализации продукции.

Основы формирования и раскрытия учетной политики организации установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации».

Учетная политика формируется главным бухгалтером (бухгалтером) организации и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

- выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями современности и полноты учета и отчетности;

формы первичных и учетных документов, применяемых для формирования фактов хозяйственной деятельности, по которым предусмотрены типовые формы первичных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации; правила документооборота и технология обработки учетной информации;

порядок контроля за хозяйственными операциями;

другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета. Принятая организацией учетная политики оформляется на ТОО «Техкон - Сервис» соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.).

При этом учетная политика для целей налогообложения должна отвечать следующим требованиям:

- применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения, соответствующим распорядительным документом руководителя организации;

- учетная политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией, утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается применяемой со дня создания организации;

- является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

Согласно статье 313 НК РК налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на прибыль на основе данных первичных документов сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным кодексом. Бухгалтерский учет на предприятии ТОО «Техкон - Сервис» осуществляется бухгалтерией предприятия в строгом соответствии с действующим законодательством («Положение по ведению Бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РК приказом Минфина и плана счетов по журнально-ордерной системе с применением компьютерной обработки»).

2.2 Документальное оформление движения основных средств

Аналитический учет основных средств на предприятии ведется в бухгалтерии по классификационным группам, а внутри групп по инвентарным объектам и месту нахождения (эксплуатации) объектов у лиц, ответственных за их сохранность.

Основным регистром аналитического учета основных средств является инвентарная карточка (форма № ОС-6). На лицевой стороне инвентарных карточек указывают наименование и инвентарный номер объекта, год выпуска (постройки), дату и номер акта о приемке, местонахождение, первоначальную стоимость, норму амортизационных отчислений, сумму начисленной амортизации, внутреннее перемещение и причину выбытия.

На оборотной стороне инвентарных карточек указывают сведения о дате и затратах по достройке, дооборудовании, реконструкции и модернизации объекта, выполненных ремонтных работах, а также краткую индивидуальную характеристику объекта.

Инвентарные карточки составляются в бухгалтерии на каждый инвентарный номер в одном экземпляре. Они могут использоваться для группового учета однотипных предметов, имеющих одинаковую техническую характеристику, одинаковую стоимость, одинаковое производственно-хозяйственное назначение и поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце.

Инвентарные карточки заполняют на основе первичных документов (актов приемки-передачи, технических паспортов и др.)

Инвентарный объект основных средств - это законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет (например: станок, холодильник и т.п.), выполняющий самостоятельные функции, либо комплекс конструктивно сочлененных предметов (например, поточная линия), представляющих собой единое целое и вместе выполняющих определенную работу.

Каждая запись на счетах бухгалтерского учета производится на основании первичных учетных документов, которые фиксируют факт совершения той или иной финансовой или хозяйственной операции.

При учете основных средств и их движения в организации должна быть разработана рациональная система документооборота.

На ТОО «Техкон-Сервис» приказом определен круг лиц, на которых возлагается ответственность за сохранность и перемещение объектов основных средств, за правильное и своевременное оформление этих операций, определены должностные лица, которым предоставлено право подписи документов на приобретение, ввод в эксплуатацию, перемещение и списание основных средств.

Согласно п. 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете № 129-ФЗ и п. 5 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных (типовых) форм первичной учетной документации. Документы, формы которых не предусмотрены в этих альбомах и утверждаемые организацией, должны содержать обязательные реквизиты в соответствии с вышеизложенными требованиями.

Движение основных средств документально оформляется в соответствии с типовыми формами первичного учета в промышленности и строительстве и краткими указаниями по их применению и заполнению, которые утверждены постановлением Госкомстата РК от 21 января 2003 г. № 7. Схема организации учета основных средств представлена на рисунке 1.

Для учета основных средств действуют следующие унифицированные формы первичной учетной документации:

Форма ОС-1 - «Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме здании, сооружений)»

ОС-1а - «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»

ОС-1б - «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений»

Форма ОС-2 - Накладная на внутреннее перемещение основных средств.

Форма ОС-3 - «Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов»

Форма ОС-4 - «Акт о списании объекта основных средств (кроме автотранспортных средств)»

Форма ОС-4а - «Акт о списании автотранспортных средств»

ОС-4б «Акт о списании групп объектов основных средств (кроме автотранспортных средств)»

Форма ОС-6 - Инвентарная карточка учета основных средств (для зданий и сооружений)

ОС-6а - «Инвентарная карточка группового учета объектов основных средств».

ОС-6б - «Инвентарная книга учета объектов основных средств»

Форма ОС-14 - «Акт о приемке оборудования»

Форма ОС-15 - «Акт приемки-передачи оборудования в монтаж»

Форма ОС-16 - «Акт о выявленных дефектах оборудования»

Акт о приеме-передаче объекта основных средств (кроме зданий, сооружений) (форма № ОС-1) применяется для зачисления в состав основных средств отдельных объектов, поступивших путем:

приобретения за плату у других организаций;

строительства хозяйственным или подрядным способом;

получения от других организаций и лиц в безвозмездное пользование;

внесения учредителями в счет их вкладов в уставный капитал;

получения в хозяйственное ведение или оперативное управление;

взятия в аренду с последующим выкупом;

поступления по акту дарения;

передачи в совместную деятельность и доверительное управление;

- передачи в обмен на другое имущество и другими способами, не противоречащими действующему законодательству.

Документ применяется для учета ввода объектов в эксплуатацию, за исключением тех случаев, когда ввод объектов в действие должен в соответствии с действующим законодательством оформляться в особом порядке, для оформления внутреннего перемещения основных средств из одного структурного подразделения организации в другое, для оформления передачи основных средств со склада (из запаса) в эксплуатацию.

При оформлении приемки основных средств акт составляется в одном экземпляре на каждый отдельный объект членами приемочной комиссии, назначенной приказом руководителя организации. Составление общего акта, оформляющего приемку нескольких объектов основных средств, допускается лишь если эти объекты однотипны, имеют одинаковую стоимость и приняты в одном календарном месяце. Акт (накладная) после его оформления с приложенной технической документацией, относящейся к данному объекту, передается в бухгалтерию организации, подписывается главным бухгалтером и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.

ОС-1а «Акт о приеме-передаче здания (сооружения)» применяется при приеме-передаче зданий и сооружений.

ОС-1б «Акт о приеме-передаче групп объектов основных средств (кроме зданий, сооружений)» применяется при одновременной приеме-передаче группы основных средств.

Рисунок 1. Схема организации учета основных средств

Форма ОС-2 - Накладная на внутреннее перемещение основных средств применяется для оформления внутреннего перемещения основных средств в двух экземплярах работником структурного подразделения организации. Первый экземпляр с распиской получателя и сдатчика передается в бухгалтерию, второй - структурному подразделению организации служит основанием для соответствующих записей в инвентарной карточке.

Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов (форма № ОС-3) применяется для оформления приемки-сдачи основных средств из ремонта, реконструкции и модернизации.

Акт, подписанный работником структурного подразделения организации, уполномоченным на приемку основных средств, и представителем организации, производившего ремонт, реконструкцию и модернизацию, сдают в бухгалтерию организации.

Акт подписывается главным бухгалтером (бухгалтером) и утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным. В технический паспорт соответствующего объекта основных средств должны быть внесены необходимые изменения в характеристику объекта, связанные с капитальным ремонтом, реконструкцией и модернизацией.

Акт на списание основных средств (форма № ОС-4) применяется для оформления полного или частичного списания основных средств (кроме автотранспортных средств).

Акт составляется в двух экземплярах, подписывается членами комиссии, утверждается руководителем организации или лицом, на это уполномоченным.

Первый экземпляр акта передается в бухгалтерию, второй - остается у лица, ответственного за сохранность основных средств, и является основанием для сдачи на склад и реализации оставшихся в результате списания запчастей, материалов, металлолома и т.п.

Затраты по списанию, а также стоимость поступивших материальных ценностей после сноса и разборки зданий, сооружений, демонтажа оборудования и т.п. отражаются в разделе «Справка о затратах, связанных со списанием основных средств и о поступлении материальных ценностей от их списания».

Акт на списание автотранспортных средств (форма № ОС-4а) применяется для оформления списания автотранспортных средств.

Затраты по списанию, а также стоимость материальных ценностей, поступивших от разборки автотранспортных средств, отражают в разделе «Справка о затратах, связанных со списанием автотранспортных средств и о поступлении материальных ценностей от их списания».

Инвентарная карточка учета основных средств (форма № ОС-6) применяется для учета всех видов основных средств, а также для группового учета однотипных объектов основных средств, поступивших в эксплуатацию в одном календарном месяце и имеющих одно и то же производственно-хозяйственное назначение, техническую характеристику и стоимость.

Инвентарная карточка ведется в бухгалтерии на каждый объект или группу объектов. В случае группового учета карточка заполняется путем позиционных записей отдельных объектов основных средств. Форма заполняется в одном экземпляре на основании документов на зачисление объекта, его перемещения, дооборудования, реконструкции, модернизации, по капитальному ремонту и списанию.

Акт о приемке оборудования (форма № ОС-14) применяется для оформления поступившего на склад оборудования для установки. Акт составляется в двух экземплярах и подписывается приемной комиссией.

При осуществлении монтажных работ подрядным способом в состав приемной комиссии входит также представитель подрядной монтажной организации. В этом случае отдельный акт на передачу оборудования в монтаж не составляется. В получении оборудования на ответственное хранение уполномоченный представитель монтажной организации расписывается непосредственно в акте, и ему передается копия акта.

В случае невозможности произвести качественную приемку оборудования при его поступлении на склад «Акт о приемке оборудования» (форма № ОС-14) является предварительным, составленным по наружному осмотру.

Акт приемки-передачи оборудования в монтаж (форма № ОС-15) применяется для оформления операций по сдаче оборудования, требующего монтажа, строительным и иным организациям, осуществляющим строительные или монтажные работы организациям.

Акт о выявленных дефектах оборудования (форма № ОС-16) составляется на дефекты, выявленные в процессе ревизии, монтажа или испытания оборудования.

Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждает руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером.

В унифицированные формы первичной учетной документации (кроме форм по учету кассовых операций) организация при необходимости может вносить дополнительные реквизиты. При этом все реквизиты унифицированных форм первичной учетной документации остаются без изменений (включая код, номер формы, наименование документа). Удаление отдельных реквизитов из унифицированных форм не допускается. Вносимые изменения должны быть оформлены соответствующим организационно-распорядительным документом организации.

2.3 Учет поступления и выбытия основных средств

В ТОО «Техкон - Сервис» основные средства поступают путем передачей объекта основных средств в уставный капитал, приобретением основных средств.

Одним из способов поступления является передача объектов основных средств в уставный капитал вновь образуемой или увеличивающей уставный капитал организации. Внося вклады в уставный капитал организации, учредители действуют на основании учредительного договора. Передача вклада в уставный капитал влечет за собой потерю права собственности на этот вклад, за исключением вклада государства и муниципальных образований в уставный капитал унитарных предприятий.

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению уставный капитал и фактическая задолженность учредителей по вкладам (взносам) в уставный (складочный) капитал учитываются и отражаются в отчетности отдельно: соответственно на счете «Уставный капитал» и счете «Расчеты с учредителями».

Сальдо по счету «Уставный капитал» должно соответствовать размеру уставного капитала, указанного в учредительных документах.

Учредители (юридические и физические лица) могут вносить вклады в уставный капитал организации как в денежной форме, так и путем внесения материальных и иных ценностей.

На объекты основных средств в денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) организации при учреждении общества, производится запись по дебету счета учета расчетов с учредителями (соответствующий субсчет) в корреспонденции со счетом учета уставного капитала.

Принятие объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный капитал, отражается по дебету счета учета капитальных вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов с учредителями (соответствующий субсчет).

Получение от юридических лиц основных средств в качестве вклада в уставный капитал отражается только по стоимости, указанной в учредительном договоре вне зависимости от балансовой стоимости основных средств у передающей стороны.

Если основные средства получены в качестве вклада в уставный капитал организации и используются в производственных целях, то амортизация начисляется в общеустановленном порядке. Вклад в уставный капитал не является безвозмездной передачей основных средств, так как учредитель, передав имущество в уставный капитал другой организации, получает право на получение дивидендов или право на участие в управлении этой организации и др.

В случае, когда принимающая организация несет какие-либо расходы, связанные с поступлением и доставкой основных средств, полученных в качестве вклада в уставный капитал, то эти расходы покрываются за счет собственных средств организации. В связи с этим и НДС, уплаченный при оказании этих услуг, не подлежит возмещению из бюджета и также должен быть отнесен за счет собственных средств организации (счет 561 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)»).

С учетом изложенного представляется целесообразным, чтобы учредители при внесении вклада в уставный капитал осуществляли бы доставку имущества за свой счет, а вклад оценивали бы в сумме, включающей как стоимость вносимого имущества, так и стоимость его доставки.

Документами, на основе которых осуществляются записи в регистрах бухгалтерского учета, являются: учредительный договор, счет-фактура, акт приемки-передачи, подтверждающие получение основных средств от учредителя и их оприходование в организации.

Все затраты по приобретению основных средств (покупная стоимость, доставка, наладка, процент за кредит, начисленная до ввода основных средств в эксплуатацию) и до ввода основных средств в эксплуатацию отражаются по дебету счета («Капитальные вложения»).

Основные средства, не требующие монтажа, приобретенные предприятием за плату приходуют по стоимости приобретения без учета налога на добавленную стоимость (НДС), уплачиваемого при их приобретении.

При наличии дополнительных расходов в виде отдельно приобретаемых работ, услуг помимо договорной цены оборудования, суммы НДС по ним к возмещению (зачету) не принимаются (поскольку сами расходы не относятся на издержки производства), а включаются наряду с самими дополнительными расходами в объем капитальных вложении.

Расходы предприятия по доставке и установке основных средств отражают в учете капитальных вложений и при сдаче объекта в эксплуатацию присоединяют к покупной стоимости.

Если при приобретении основных средств в расчетных документах, подтверждающих стоимость их покупки, не выделена сумма НДС, то ее не определяют расчетным путем, поэтому работникам бухгалтерии необходимо отслеживать, чтобы в расчетных документах были указаны данные по уплачиваемому НДС отдельной позицией (в платежном требовании, в платежном требовании-поручении, платежных поручениях, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива).

Если предприятия приобретают основные средства, которые будут использоваться для непроизводственных нужд (в подразделениях, обслуживающих производств и хозяйств), а также для выпуска продукции (оказания услуг, выполнения работ), освобожденной от НДС, уплачиваемый при покупке налог на добавленную стоимость включается в первоначальную стоимость.

Основные средства выбывают с ТОО «Техкон - Сервис» по различным причинам: финансовых вложений предприятия, продажи неиспользуемых, ликвидации ветхих и морально изношенных объектов, недостач и стихийных бедствий. Предприятия могут сдать основные средства другим предприятиям на условиях текущей или долгосрочной аренды.

Передача основных средств оформляется актом формы № ОС-1, составляемым в 2-х экземплярах, который служит бухгалтерии основанием для их списания.

По основным фондам, иному имуществу, по которым начисляется износ, за себестоимость принимается их остаточная стоимость.

Так как при безвозмездной передаче основных средств цена реализации принимается равной нулю и, следовательно, она обычно меньше балансовой (остаточной) стоимости, то у организации будет возникать убыток от такой сделки, даже при отсутствии возможных расходов, связанных с безвозмездной передачей основных средств.

Однако отрицательный результат от реализации и от безвозмездной передачи имущества в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

У организации также могут возникнуть расходы, связанные с безвозмездной передачей основных средств.

Как уже отмечалось учет для целей налогообложения любых расходов, связанных с реализацией и безвозмездной передачей основных средств, действующим законодательством не предусмотрен даже в том случае, если на счетах учета от данной операции выявлена прибыль.

Документами, на основе которых осуществляются записи в регистрах бухгалтерского учета, являются: счет-фактура, акт приемки-передачи с приложением договора дарения, подтверждающие безвозмездную передачу основного средства другой организации или физическому лицу, а также документы, подтверждающие расходы, связанные с безвозмездной передачей основных средств. Списание с баланса передающей организации стоимости безвозмездно переданных основных средств производится только после письменного сообщения (авизо) принимающей организации о принятии к бухгалтерскому учету этих основных средств. В акте указываются балансовая стоимость основного средства и сумма износа к моменту передачи.

При реализации основных средств кроме возможного начисления и уплаты налога на прибыль, необходимо начислять НДС в составе выручки от реализации основных средств.

Документами, на основе которых осуществляются записи в регистрах бухгалтерского учета, являются: накладная, товарно-транспортная накладная, акт приемки-передачи, счет-фактура, платежно-расчетные документы.

Если предприятие решило продать основные средства, например автомобиль, физическому лицу (члену трудового коллектива, близким родственникам или другому гражданину), то такая сделка должна быть оформлена договором купли-продажи в письменной форме. Продажа должна быть осуществлена по рыночной стоимости, которую следует установить, пригласив специалистов из страховой компании, комиссионного магазина, товарной биржи, территориального органа, курирующего ценообразование. Только в этом случае налоговая инспекция согласится с правильностью выявленного финансового результата от реализации и причитающего с предприятия к уплате в бюджет налогов на добавленную стоимость и на продажу транспортных средств.

С баланса предприятия могут быть списаны здания, сооружения, машины, оборудование, транспортные средства и другое имущество, относящиеся к основным средствам:

- если они пришли в негодность вследствие физического износа, аварий, стихийных бедствий, нарушения нормальных условий эксплуатации и по другим причинам;

- морально устарели;

- в связи со строительством, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением предприятий, цехов или других объектов.

Имущество, относящееся к основным средствам, целесообразно списывать в случаях, когда восстановить его невозможно или экономически нецелесообразно, или если оно не может быть реализовано.

Если оборудование списывают в связи со строительством новых, расширением, реконструкцией и техническим перевооружением, действующих предприятий, цехов и других объектов, комиссия должна проверить соответствие предъявленного к списанию оборудования, оборудованию, поименованному в плане расширения, реконструкции и технического перевооружения действующих предприятий, цехов (производств) и сделать в акте на их списание ссылку на пункт и дату утверждения плана.

В актах на списание указывают данные, характеризующие объекты основных средств: год изготовления или постройки, дату поступления на предприятие, время ввода в эксплуатацию, первоначальную стоимость (для переоцененных – восстановительную), сумму начисленного износа по данным бухгалтерского учета, количество проведенных капитальных ремонтов. Подробно освещаются также причины выбытия объектов основных средств, состояние его основных частей, деталей, узлов, конструктивных элементов.

При списании автотранспортных средств, кроме того, указывают пробег автомобиля, дают техническую характеристику его агрегатов, деталей и возможности дальнейшего использования основных деталей и узлов, которые могут быть получены от разборки.

При списании с балансов предприятий основных средств, выбывших вследствие аварий, к акту о списании прилагают копию акта об аварии, а также поясняют причины, вызвавшие аварию, и указывают меры, принятые в отношении виновных лиц. Составленные комиссией акты на списание основных средств утверждает руководитель предприятия.

Разборка и демонтаж основных средств до утверждения актов на списание не допускается.

Списание основных средств в результате ликвидации может происходить по разным причинам: в связи с негодностью в результате аварий, пожаров, стихийных бедствий и др., физическим износом и моральным устареванием.

Списанию подлежат только полностью непригодные основные средства, которые невозможно восстановить или их восстановление экономически нецелесообразно (неэффективно), а также когда они не могут быть реализованы или переданы другим организациям.

2.4 Учет амортизации основных средств

Основные средства в процессе эксплуатации изнашиваются и частями по мере износа передают свою стоимость на вновь изготовленную продукцию (работы, услуги).

Согласно 18 СБУ 6/01 установлено четыре способа начисления амортизации объектов основных средств, которыми организации могут воспользоваться:

линейный способ;

способ уменьшаемого остатка;

- способ описания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционального объему продукции (работ). Применение одного из способов по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего его срока полезного использования.

Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:

- при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объема;

- при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;

- при способе списания стоимость по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе - число лет остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта.

Согласно учетной политике предприятия в ТОО «Техкон - Сервис» используется линейный способ амортизационных отчислений основных средств. Он является наиболее традиционным, простым и удобным для планирования затрат. В соответствии с пунктом СБУ 6/01 суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете. Планом счетов для учета сумм накопленной амортизации основных средств предусмотрен счет 131 «Амортизация основных средств». Он предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.

Начисленная сумма амортизации основных средств отражается в бухгалтерском учете по кредиту счета «Амортизация основных средств» в корреспонденции со счетами учета затрат на производство или расходов на продажу (в зависимости от того, где и с какой целью эксплуатируется данный объект).

В соответствии с пунктом 1 статьи 257 Налогового кодекса РК под основными средствами в целях налогового учета понимается часть имущества используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией.

В соответствии с пунктом 6 статьи 258 Налогового кодекса РК в целях налогообложения амортизируемое имущество принимается на учет по первоначальной стоимости.

В налоговом учете пункту 1 статьи 259 Налогового кодекса РК, могут применяться только два метода начисления амортизации: линейный и нелинейный.

При применении любого из этих методов сумма амортизации для целей налогообложения определяется ежемесячно в соответствии с нормой амортизации, исчисляемой исходя из срока полезного использования объекта, причем амортизация начисляется отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества.

На ТОО «Техкон - Сервис» применяется линейный метод. При его применении сумма начисленной за один месяц амортизации в отношении объекта амортизируемого имущества определяется как произведение его первоначальной (восстановительной) стоимости и нормы амортизации, определенной для данного объекта. Норма амортизации определяется по формуле:

К = (1 : n) 100%, (6)

где К - норма амортизации в процентах к первоначальной (восстановительной) стоимости объекта амортизируемого имущества; n - срок полезного использования данного объекта амортизируемого имущества; выраженный в месяцах.

2.5 Аналитический и синтетический учет поступления и выбытия основных средств

Учет основных средств (фондов) организуется централизованно в бухгалтерии предприятия по классификационным группам в разрезе инвентарных объектов. Под инвентарным объектом понимается законченное устройство, предмет или комплекс предметов со всеми приспособлениями и принадлежностями, относящимися к данному объекту.

По отдельным классификационным группам основных средств инвентарным объектом считается:

по зданиям - каждое здание с его внутренними устройствами (система отопления, водогазопровод, канализация, вентиляционные устройства) и надворные постройки (сарай, забор и другие);

по передаточным устройствам – каждое самостоятельное устройство, не являющееся составной частью здания или сооружения;

по рабочим машинам и производственному оборудованию – каждый станок или аппарат, включая входящие в его состав приспособления, принадлежности и приборы, ограждение, а также фундамент, на котором смонтирован инвентарный объект;

по транспортным средствам – каждый объект транспортных средств включением относящихся к нему приспособлений и принадлежностей (автомобиль грузовой, включая запасные колеса с камерой и покрышкой и комплект инструмента);

по инструментам и инвентарю - каждый предмет, который имеет самостоятельное назначения и не является составной частью какого-либо инвентарного объекта (машины, станка, аппараты и тому подобное).

Для обеспечения контроля за сохранностью основных фондов (средств) каждому инвентарному объекту присваивается соответствующий номер.

Инвентарный номер, присвоенный объекту, проставляется на объекте и в первичных документах и сохраняется на весь период его нахождения на данном предприятии. В случае выбытия объекта его инвентарный номер не присваивается вновь поступившим объектам.

Поступление основных средств оформляется актом типовой формы ОС-1. Акт составляется на каждый объект, к нему прилагается техническая документация на данный объект, которая после открытия бухгалтерией инвентарной карточки передается в соответствующий отдел, цех предприятия по месту эксплуатации. Акт приемки и передачи основных средств составляется двумя сторонами - принимающей объект и передающей, с указанием времени вступления в эксплуатацию, даты изготовления, первоначальной стоимости и суммы износа.

Учет основных средств организуют так, чтобы можно было установить наличие основных средств по каждой классификационной группе и отдельно по каждому объекту, местам нахождения и источникам их приобретения.

Это обеспечивается аналитическим учетом основных средств на карточках, открываемых для каждого инвентарного объекта, и синтетическим учетом в целом по счету "Основные средства". Установлено несколько типовых форм таких карточек: ф. № ОС-6-для зданий и сооружений; ф. № ОС-7-для машин, оборудования, производственного и хозяйственного инвентаря; ф. № ОС-8-для животных и многолетних насаждений; ф. № ОС-9— для группового учета основных средств.

Заполняются инвентарные карточки и инвентарные книги на основе первичных документов-актов (ОС-6-ОС-9), технических паспортов и прочей документации. Затем инвентарные карточки регистрируются в специальных описях типовой ф. № ОС-Ю, записи в которые производятся по классификационным группам основных средств (фондов).

Зарегистрированные в описи карточки помешают в картотеку основных средств. В картотеке их группируют по отраслевым классификационным группам, а внутри групп - по местам нахождения, эксплуатации и по видам. Карточки недействующих основных средств группируют отдельно.

Выбытие основных средств оформляют актом и отражают в инвентарной карточке, а затем ее изымают из картотеки.

Инвентарные карточки на поступившие, выбывшие и перемещенные внутри предприятия основные средства после соответствующих записей до конца месяца не раскладывают, а хранят отдельно. Это необходимо для того, чтобы на основе этих карточек можно было составить расчеты амортизации основных средств. По окончании месяца карточки с записями за данный месяц группируют по классификационным видам основных средств. Обороты по поступлению и выбытию по каждому виду основных средств суммируются и записываются в карточку учета движения основных средств.

По данным карточек составляют оборотную ведомость движения основных средств, итоги которой, сверенные с итогами Главной книги, служат основанием для составления отчетности о наличии и движении основных средств.

Перемещение основных средств из одного цеха и участка в другие в пределах предприятия осуществляется по распоряжению руководителя предприятия и оформляется накладной (ф. № ОС-2). Накладная выписывается в двух экземплярах при передаче основных средств из запаса в эксплуатацию и из цеха в цех, отдел и так далее. Бухгалтерия на основании первого экземпляра осуществляет запись в инвентарной карточке и перекладывает ее по месту нового нахождения, эксплуатации. Сдатчик на основании 2-ого экземпляра накладной отмечает в инвентарном списке о выбытии объекта.

Причинами выбытия основных средств из предприятия могут быть: ликвидация инвентарного объекта полностью при разборке или демонтаже в силу ветхости и износа, а также уничтожения при стихийных бедствиях и так далее; ликвидация части инвентарного объекта в связи с его перестройкой, переоборудованием, модернизацией; передача основных средств другим предприятиям.

Для определения непригодности к дальнейшему использованию тех или иных основных средств на предприятии создается постоянно действующая комиссия.

Ликвидацию объектов (слом, разборку, демонтаж) комиссия оформляет актом о ликвидации основных средств. На основании акта, утвержденного руководителем предприятия, бухгалтерия отмечает в инвентарной карточке и в описи инвентарных карточек дату выбытия объекта и номер акта о ликвидации.

Акт является основанием для сдачи на склад оставшихся в результате ликвидации запасных частей, материалов, металлолома и тому подобное. Затраты по ликвидации объекта (разборка, снос, перевозка) также указываются в акте. Бухгалтерия обрабатывает этот акт с выявлением результатов от ликвидации объекта.

Основные средства передаются другим предприятиям безвозмездно по распоряжению вышестоящей организации по первоначальной стоимости с одновременной передачей сумм начисленного износа на полное восстановление. Передачу оформляют актом приемки-передачи основных средств (ф. № ОС-1).

На основании акта осуществляют запись о выбытии в инвентарной карточке переданного объекта и отметку в описи инвентарных карт.

2.6 Налоговые аспекты учета основных средств

В соответствии со статьей 105 Налогового кодекса фиксированные активы - основные средства и нематериальные активы, учитываемые в бухгалтерском балансе налогоплательщика в соответствии с законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также стандартами бухгалтерского учета и используемые для получения совокупного годового дохода, за исключением основных средств и нематериальных активов, вводимых в эксплуатацию недропользователем до момента начала добычи после коммерческого обнаружения и учитываемых в целях налогообложения в соответствии со статьей 101 Налогового кодекса.

При этом в соответствии с параграфом 6 МСФО 16 основные средства представляют собой материальные активы, которые:

а) используются организацией для производства или поставки товаров и услуг, для сдачи в аренду другим организациям или для административных целей;

б) предполагается использовать в течение более чем одного периода.

Согласно пункту 1 статьи 106 Налогового кодекса, в первоначальную стоимость основных средств включаются затраты по их приобретению, производству, строительству, монтажу и установке, а также другие затраты, увеличивающие их стоимость, кроме затрат, по которым налогоплательщик имеет право на вычеты в соответствии со статьями 92-103 Налогового кодекса.

На основании вышеизложенного, в первоначальную стоимость основных средств подлежат включению все фактически произведенные необходимые затраты по возведению или приобретению основных средств, в том числе уплаченные при покупке невозмещаемые налоги и сборы (например, НДС, уплаченный при приобретении легковых автомобилей, госпошлина, уплачиваемая при составлении договора на куплю, и т. д.), затраты по доставке, монтажу, установке, пуску в эксплуатацию, любые другие расходы, непосредственно связанные с приведением актива в рабочее состояние для его использования по назначению, проценты за кредит, предоставленный на период строительства (такие затраты капитализируются в связи с длительностью использования кредита).

Согласно пункту 3 статьи 106 Налогового кодекса, в случае определения первоначальной стоимости объекта строительства вознаграждение за кредиты (займы), полученные на строительство и выплачиваемые (подлежащие уплате) в период строительства, включается в стоимость объекта строительства.

Таким образом, на увеличение первоначальной стоимости объекта строительства относится вознаграждение по привлеченному на такое строительство кредиту, выплачиваемое в период строительства. Согласно разъяснениям Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан от 1 мая 2007 года № НК-УМ-1-17/4810, прочие суммы вознаграждения по кредиту, привлеченному на строительство, но выплачиваемому не в период строительства (как до, так и после строительства), подлежат отнесению на вычеты в соответствии со статьей 94 Налогового кодекса.

Затраты по приведению в рабочее состояние приобретенных основных средств, производимые до момента ввода их в эксплуатацию, включаются в первоначальную стоимость основных средств и, соответственно, учитываются в стоимостном балансе соответствую щей группы (подгруппы).

Таким образом, в целях налогообложения основные средства признаются по первоначальной стоимости, включающей в том числе затраты по их приобретению.

При приобретении по договору финансового лизинга в соответствии с пунктом 1 статьи 106 и пунктом 1 статьи 108 Налогового кодекса в первоначальную стоимость основных средств включаются затраты по их приобретению, производству, строительству, монтажу и установке, а также другие затраты, увеличивающие их стоимость, кроме затрат, по которым налогоплательщик имеет право на вычеты в соответствии со статьями 92-103 Налогового кодекса.

Курсовая разница, возникающая при пересчете кредиторской задолженности в валюте, не отражается на изменении первоначальной стоимости приобретенного основного средства, определенной в целях налогообложения.

Превышение суммы положительной курсовой разницы над суммой отрицательной курсовой разницы, определенной в соответствии с подпунктом 17 пункта 2 статьи 80 Налогового кодекса, включается в совокупный годовой доход налогоплательщика, а превышение суммы отрицательной курсовой разницы над суммой положительной курсовой разницы, определенной согласно статье 102 Налогового кодекса, при определении налогооблагаемого дохода подлежит отнесению на вычеты.

При внесении основных средств участниками, учредителями в качестве их вклада в уставный капитал первоначальной стоимостью данных средств является, согласно пункту 2 статьи 106 Налогового кодекса, стоимость, определяемая в соответствии с гражданским законодательством Республики Казахстан.

Статьей 59 Гражданского кодекса Республики Казахстан предусмотрено, что вклады учредителей (участников) в уставный капитал в натуральной форме или в виде имущественных прав оцениваются в денежной форме по соглашению всех учредителей или по решению общего собрания всех участников товарищества. Если стоимость такого вклада превышает сумму, эквивалентную двадцати тысячам размеров месячных расчетных показателей, то ее оценка должна быть подтверждена независимым экспертом.

При получении основных средств в результате реорганизации юридического лица первоначальная стоимость определяется по данным передаточного акта.

В соответствии с пунктом 5 статьи 46 Гражданского кодекса Республики Казахстан при преобразовании юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида (изменении организационно-правовой формы) к вновь возникшему юридическому лицу переходят права и обязанности реорганизованного юридического лица в соответствии с передаточным актом.

Передаточный акт должен содержать положения о правопреемстве по всем обязательствам реорганизованного юридического лица в отношении всех его кредиторов и должников, включая и обязательства, оспариваемые сторонами. Передаточный акт утверждается собственником имущества юридического лица или органом, принявшим решение о реорганизации юридического лица, и представляется вместе с учредительными документами для регистрации вновь возникших юридических лиц или внесения изменений в учредительные документы существующих юридических лиц.

При безвозмездном получении основных средств первоначальная стоимость определяется по данным акта приема-передачи названных средств, но не выше их рыночной стоимости.

Переоценка основных средств производится во избежание существенного отличия балансовой стоимости от справедливой стоимости. Организация в своей учетной политике должна отразить выбор учета основных средств либо по модели первоначальной стоимости, либо по модели переоценки.

При выборе модели переоценки объект основных средств, справедливая стоимость которого поддается достоверной оценке, будучи признанным в качестве актива, подлежит учету по переоцененной величине, равной его справедливой стоимости на дату переоценки, за вычетом любой накопленной впоследствии амортизации и любых накопленных впоследствии убытков от обесценения.

Вместе с тем в соответствии с положениями Налогового кодекса суммы дооценки основных средств, полученные в бухгалтерском учете, в целях налогообложения не учитываются.

Таким образом, прирост стоимости, полученный в бухгалтерском учете в связи с дооценкой основных средств, не влияет на размер стоимостного баланса соответствующих групп (подгрупп).

Основные средства, подлежащие амортизации, распределяются по группам в соответствии со статьей 110 Налогового кодекса.

Поступившие фиксированные активы (основные средства и нематериальные активы) учитываются в следующем порядке:

по I группе - образуют стоимостный баланс соответствующей подгруппы;

по II, III и IV группам - включаются в стоимостный баланс группы.

Выбывающие фиксированные активы уменьшают стоимостный баланс соответствующих подгрупп (по I группе) или стоимостный баланс II, III и IV групп:

при реализации, передаче в финансовый лизинг - на стоимость реализации;

при передаче в качестве вклада в уставный капитал - по стоимости, определяемой в соответствии со статьей 106 Налогового кодекса;

при изъятии имущества учредителем, участником - по стоимости, определенной участниками сделки;

при безвозмездной передаче - по балансовой стоимости;

при списании, утрате, уничтожении, порче, потере, в случаях страхования фиксированных активов - по стоимости, определяемой исходя из суммы страховых выплат, выплачиваемых страхователю страховой организацией в соответствии с договором страхования;

в иных случаях - по остаточной стоимости, определенной в налоговых целях (по I группе).

Руководствуясь положением статьи 109 Налогового кодекса, если фиксированные активы не были застрахованы, но по какой-либо из указанных причин выбыли, то они должны далее числиться в составе фиксированных активов и на них должна начисляться амортизация, сумма которой относится на вычет. Однако это противоречит статье 105 Налогового кодекса, где сказано, что фиксированные активы - это основные средства, учитываемые в бухгалтерском балансе. Следовательно, если основные средства выбывают по причине порчи, утраты, потери, то они должны списываться с баланса по правилам бухгалтерского учета и, соответственно, исключаться из состава фиксированных активов.

Но и в проекте нового Налогового кодекса пунктом 7 статьи 119 предусмотрено, что при списании, утрате, уничтожении, порче, потере, неиспользовании фиксированных активов в течение налогового периода в деятельности, направленной на получение дохода, при отсутствии страхования фиксированных активов, кроме фиксированных активов I группы, выбытие не отражается.

В стоимостные балансы групп (подгрупп) не включаются неамортизируемые фиксированные активы.

Статья 107 Налогового кодекса содержит перечень фиксированных активов, не подлежащих амортизации:

земля;

музейные ценности;

памятники архитектуры и искусства;

автомобильные дороги, тротуары, бульвары, скверы общего пользования;

незавершенное капитальное строительство;

объекты, относящиеся к фильмофонду;

государственные эталоны единиц величин Республики Казахстан;

основные средства, стоимость которых ранее полностью отнесена на вычеты в соответствии с налоговым законодательством Республики Казахстан, действовавшим до 1 января 2000 года;

фиксированные активы, введенные в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта, стоимость которых подлежит отнесению (отнесена) на вычеты в соответствии со статьями 138-140 Налогового кодекса.

В соответствии со статьей 138 Налогового кодекса инвестиционные налоговые преференции - это предоставление права дополнительных вычетов из совокупного годового дохода налогоплательщиков, осуществляющих инвестиции в фиксированные активы с целью создания новых, расширения и обновления действующих производств, освобождение таких плательщиков от уплаты налога на имущество по вновь введенным в эксплуатацию фиксированным активам в рамках инвестиционного проекта с целью создания новых, расширения и обновления действующих производств, а также освобождение от уплаты земельного налога по земельным участкам, приобретенным и используемым для реализации инвестиционного проекта.

Подпунктом 5 пункта 4 постановления Правительства Республики Казахстан от 13 декабря 2002 года № 1313 «Об утверждении Правил прохождения разрешительных процедур на строительство новых и изменение существующих объектов» определено, что реконструкция есть изменение отдельных помещений, иных частей здания или здания в целом, как правило, связанное с необходимостью обновления и модернизации изменяемого объекта. Таким образом, реконструкция объектов предусматривает их обновление и модернизацию, что дает право на дополнительные вычеты в соответствии со статьей 138 Налогового кодекса.

Законом Республики Казахстан от 8 января 2003 года «Об инвестициях» предусмотрено предоставление инвестиционных преференций юридическим лицам Республики Казахстан, осуществляющим реализацию инвестиционного проекта.

Порядок предоставления инвестиционных налоговых преференций регулируется статьями 138-140 Налогового кодекса.

Стоимость фиксированных активов, вводимых в эксплуатацию в рамках инвестиционного проекта, а также фактические расходы на реконструкцию объектов, проводимую в рамках инвестиционного проекта, учитываются отдельно и относятся на вычеты налогоплательщиком равными долями в течение срока действия преференций. Соответственно, стоимость указанных основных средств не подлежит включению в стоимостный баланс группы (подгруппы), а расходы на реконструкцию объектов не увеличивают соответствующий стоимостный баланс группы. По ним ведется раздельный учет.

Согласно пункту 5 статьи 106 Налогового кодекса, стоимость фиксированных активов относится на вычеты посредством исчисления амортизационных отчислений в порядке и на условиях, установленных Налоговым кодексом.

Амортизационные отчисления по каждой подгруппе, группе подсчитываются путем применения нормы амортизации, но не выше предельной, установленной статьей 110 Налогового кодекса, к стоимостному балансу подгруппы (по I группе), группы на конец налогового периода и отражаются, согласно Правилам составления Декларации по корпоративному подоходному налогу (форма 100.00), утвержденным приказом министра финансов Республики Казахстан от 19 декабря 2007 года № 468, в форме 100.16 - амортизационные отчисления, расходы на ремонт и другие вычеты по фиксированным активам .

Таким образом, вычеты в виде амортизационных отчислений определяются по II, III, IV группам по норме, определенной налогоплательщиком самостоятельно, но не выше предельной (ст. 110 Налогового кодекса) к стоимостному балансу группы, по I группе к стоимостному балансу подгруппы.

Пример

Компания имеет стоимостный баланс группы II на начало года 1 000 000 тенге, которая включает один легковой автомобиль и один грузовой автомобиль. В течение года, к примеру 8 сентября 2008 года, реализован легковой автомобиль за 400 000 тенге, 15 декабря 2008 года приобретено оборудование за 800 000 тенге. Норма амортизации компанией определена в размере 20% (предельная - 25%).

Стоимостный баланс подгруппы группы II на конец налогового периода определяется в соответствии с пунктом 2 статьи 108 Налогового кодекса как:

стоимостный баланс группы на начало налогового периода - 1 000 000 тенге

плюс

поступившие в налоговом периоде фиксированные активы - 800 000 тенге

минус

выбывшие в налоговом периоде фиксированные активы — 400 000 тенге.

1 000 000 + 800 000 - 400 000 = 1 400 000 тенге.

Сумма амортизации за 2008 год по II группе составит:

1 400 000 х 20% = 280 000 тенге.

В случае ликвидации или реорганизации налогоплательщика амортизационные отчисления корректируются на период деятельности в налоговом периоде.

В соответствии с пунктом 2 статьи 110 Налогового кодекса по фиксированным активам, впервые введенным в эксплуатацию на территории Республики Казахстан, налогоплательщик вправе в первый налоговый период эксплуатации исчислять амортизационные отчисления по двойным нормам амортизации при условии использования данных фиксированных активов в целях получения совокупного годового дохода не менее трех лет. Данные фиксированные активы в первый налоговый период эксплуатации учитываются отдельно от стоимостного баланса группы. В последующий налоговый период данные фиксированные активы подлежат включению в стоимостный баланс соответствующей группы по первоначальной стоимости за минусом амортизации.

Таким образом, в случае применения двойной нормы амортизации основные средства не включаются в стоимостный баланс группы и отражаются в отдельном приложении (форма 100.17 - амортизационные отчисления по фиксированным активам, впервые введенным в эксплуатацию) к Декларации по корпоративному подоходному налогу.

Данная форма представляется в последующие три налоговых периода для подтверждения использования фиксированных активов в целях получения совокупного годового до хода в течение трех лет.

Кроме амортизации вычету подлежат расходы на ремонт основных средств. В соответствии с пунктом 1 статьи 113 Налогового кодекса вычет допускается в отношении каждой группы по фактическим расходам, произведенным налогоплательщиком на ремонт следующих основных средств:

входящих в данную группу;

учитываемых в бухгалтерском балансе налогоплательщика в соответствии с законодательством Республики Казахстан о бухгалтерском учете и финансовой отчетности, а также стандартами бухгалтерского учета, при условии их использования для получения совокупного годового дохода.

При этом сумма фактических расходов на ремонт основных средств делится на:

относимые на вычеты (в размере 100%) в соответствии со статьей 92 Налогового кодекса расходы, связанные с заменой деталей (частей) основных средств, замена которых производится в целях сохранения и поддержания технического состояния основного средства в соответствии с технической документацией, которые не увеличивают нормативного срока службы и не повышают производственной мощности основных средств;

относимые на вычеты по каждой группе (в том числе и по первой группе) в пределах, установленных пунктом 2 статьи 113 Налогового кодекса, от стоимостного баланса группы на конец налогового периода.

Согласно разъяснениям, данным в письме Налогового комитета Министерства финансов Республики Казахстан от 20 февраля 2007 года № НК-УМ-1-17/1585, к технической документации относятся: стандарты, конструкторская документация, технический паспорт, инструкции по уходу, правила и строительные нормы по использованию и ремонту, а также правила, принципы, описания и другие документы, устанавливающие порядок и требования по использованию объектов технического регулирования.

При этом, согласно пункту 2 постановления Верховного Совета Республики Казахстан от 16 декабря 1991 года № 100 8-XII «О порядке введения в действие конституционного закона Республики Казахстан «О государственной независимости Республики Казахстан», впредь до принятия соответствующих законодательных и иных нормативных актов Республики Казахстан на ее территории могут применяться нормы законодательства Союза Советских Социалистических Республик и признанные СССР нормы международного права, поскольку они не противоречат Закону Республики Казахстан «О государственной независимости Республики Казахстан», иным законодательным и нормативным актам Республики Казахстан.

Таким образом, расходы на ремонт, связанные с заменой деталей (частей) основных средств, производимой в целях сохранения и поддержания технического состояния основного средства, относятся на вычеты в соответствии с нормами статьи 92 Налогового кодекса только в случае, если они предусмотрены в технической документации к основному средству и соответствуют вышеуказанным условиям.

При этом расходы на материалы, используемые для проведения технического обслуживания основных средств, не являются расходами на ремонт и подлежат отнесению на вычеты в соответствии со статьей 92 Налогового кодекса.

Прочие расходы на ремонт относятся на вычеты в пределах, определенных пунктом 2 статьи 113 Налогового кодекса (норматив).

В соответствии с подпунктами 11,12,13 пункта 204 Правил составления Декларации по корпоративному подоходному налогу (форма 100.00), утвержденных приказом министра финансов Республики Казахстан от 19 декабря 2007 года № 468, в дополнительных формах к строкам 100.16.001, 100.16.002 формы 100.16 «Амортизационные отчисления, расходы на ремонт и другие вычеты по фиксированным активам» указываются суммы фактических расходов на ремонт основных средств, относимые на вычеты в соответствии со статьей 92 Налогового кодекса, а также подлежащие отнесению на вычеты в пределах норм, установленных пунктом 2 статьи 113 Налогового кодекса.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2-1 статьи ИЗ Налогового кодекса сумма, превышающая предел по расходам на ремонт, указанный в пункте 2 статьи ИЗ Налогового кодекса, по I группе учитывается в следующем порядке:

если на конец налогового периода основное средство, входящее в состав стоимостного баланса подгруппы, фактически выбыло - уменьшается соответствующий размер дохода от прироста стоимости или дохода от превышения стоимости выбывшего фиксированного актива над стоимостным балансом подгруппы пропорционально фактическим расходам и (или) не увеличивает соответствующего стоимостного баланса подгруппы;

в иных случаях в соответствии с подпунктом 1 пункта 2-1 статьи 113 Налогового кодекса сумма, превышающая предел по расходам на ремонт, увеличивает соответствующий стоимостный баланс подгруппы (по I группе), группы (по II, III, IV группам) пропорционально фактическим расходам.

Пример

Компания имеет на начало налогового периода 4 здания со стоимостными балансами подгрупп 10, 20, 30, 70 млн тенге. В течение года произведен ремонт зданий № 1, № 3, № 4. Здание № 3 в течение года реализовано по цене 40 млн тенге.

Превышение расходов на ремонт распределится по подгруппам:

10 х 3 = 1,2 млн тенге;

10 X 7 = 2,8 млн тенге;

10 х 15 = 6 млн тенге.

В соответствии с пунктом 3 статьи 82 Налогового кодекса при реализации здания, используемого в предпринимательской деятельности, прирост стоимости, подлежащий включению в совокупный годовой доход, определяется как разница между стоимостью реализации и остаточной стоимостью, определяемой в налоговом учете.

Таблица 6.

Данные для решения примера

Содержание	Стоимостный баланс подгрупп	Стоимостный баланс группы
	здание № 1	здание № 2	здание № 3	здание № 4
На начало налогового периода	10	20	30	70	130
На конец налогового периода	10	20	0	70	100
Фактические расходы на ремонт	3		7	15	25
Норма по расходам на ремонт					15 (100x15%)
Превышение расходов на ремонт	1,2		2,8	6,0	10,0 (25-15)

При этом в соответствии с подпунктом 1 пункта 2-1 статьи 113 Налогового кодекса сумма, превышающая предел при выбытии основного средства, входящего в состав стоимостного баланса подгруппы, уменьшает соответствующий размер дохода от прироста стоимости пропорционально фактическим расходам и (или) не увеличивает соответствующего стоимостного баланса подгруппы.

При реализации здания № 3 за 40 млн тенге в совокупный годовой доход подлежит включению 7,2 млн тенге:

(40 - 30) - 2,8 = 7,2 млн тенге.

В соответствии с пунктом 40 Правил составления Декларации по корпоративному подоходному налогу в графе Е дополнительной формы к строке 100.02.001 формы 100.02 «Доход от прироста стоимости при реализации зданий, сооружений (за исключением нефтяных, газовых скважин и передаточных устройств), а также активов, не подлежащих амортизации» указывается сумма расходов на ремонт, на которую уменьшается доход от прироста стоимости зданий, сооружений (в приведенном примере - сумма 2,8 млн тенге). Данная сумма не должна превышать сумму дохода от прироста стоимости указанных активов, которая определяется как разница сумм граф D и С (D - С), и переносится из соответствующей строки графы N дополнительной формы в строку 100.16.001 формы 100.16 «Амортизационные отчисления, расходы на ремонт и другие вычеты по фиксированным активам».

При этом при отсутствии стоимостного баланса группы вычеты по расходам на ремонт фиксированных активов, ранее отнесенных на вычеты, не производятся.

Пример

Компания имеет в IV группе фиксированные активы на сумму 320 000 тенге и принимает решение об отнесении на вычеты величину стоимостного баланса группы полностью. При этом стоимостный баланс группы становится равным нулю, и в случае ремонта данных фиксированных активов в году, следующем за годом, в котором стоимостный баланс группы был отнесен на вычеты, вычет по расходам на ремонт не производится (норматив по расходам на ремонт равен нулю).

В соответствии с подпунктом 15 пункта 204 Правил составления Декларации по корпоративному подоходному налогу (форма 100.00) стоимостный баланс подгруппы (группы), величина которого на конец отчетного налогового периода составляет сумму, меньшую чем 300 месячных расчетных показателей, найдет отражение в графе О дополнительныхформ к строкам 100.16.001, 100.16.002 формы 100.16 «Амортизационные отчисления, расходы на ремонт и другие вычеты по фиксированным активам».

Согласно пункту 1 статьи 111 Налогового кодекса, после выбытия всех фиксированных активов подгруппы (по I группе) или всех фиксированных активов группы (по II, III и IV группам) стоимостный баланс подгруппы (по I группе) или группы (по II, III и IV группам) на конец налогового периода подлежит вычету.

Пример

Стоимостный баланс II группы составляет 1 млн тенге, включает грузовой автомобиль, который реализуется по цене 800 000 тенге.

В соответствии с пунктом 2 статьи 109 Налогового кодекса выбывающие фиксированные активы уменьшают стоимостный баланс соответствующих подгрупп (по I группе) или стоимостный баланс II, III и IV групп: при реализации - на стоимость реализации.

Таким образом, при выбытии всех фиксированных активов, находящихся в группе, стоимостный баланс составит 200 000 тенге, которые подлежат отнесению на вычеты.

В соответствии с подпунктом 16 пункта 204 Правил составления Декларации по корпоративному подоходному налогу (форма 100.00) стоимостный баланс подгруппы (группы) на конец отчетного налогового периода, равный положительной сумме, отраженной в графе I, если на конец отчетного налогового периода все фиксированные активы данной подгруппы (группы) выбыли, найдет отражение в графе Р дополнительных форм к строкам 100.16.001, 100.16.002 формы 100.16 «Амортизационные отчисления, расходы на ремонт и другие вычеты по фиксированным активам».

Относительно принятия в зачет налога на добавленную стоимость необходимо обратиться к пункту 1 статьи 235 Налогового кодекса. При определении суммы налога, подлежащего к уплате в бюджет, получатель товаров (работ, услуг) имеет право на зачет сумм налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате за полученные товары, включая основные средства, работы и услуги, если они используются или будут использоваться в целях облагаемого оборота, а также если выполняются следующие условия:

получатель товаров (работ, услуг) является плательщиком налога на добавленную стоимость;

поставщиком выставлен счет-фактура или другой документ, представляемый в соответствии с пунктом 2 статьи 235 Налогового кодекса на реализованные товары (работы, услуги).

Таким образом, налог на добавленную стоимость, подлежащий уплате за приобретенные основные средства, выполненные услуги по ремонту основных средств, относится в зачет у получателя при выполнении вышеперечисленных условий.

В соответствии со статьей 236 Налогового кодекса налог на добавленную стоимость, выделенный в счете-фактуре по приобретенным в качестве основных средств легковым автомобилям, безвозмездно полученным основным средствам, не подлежит отнесению в зачет.

3 Анализ состояния и эффективности использования основных средств

3.1 Анализ состава, структуры и движения основных средств

Анализ наличия, состава и структуры основных средств проводится на основе деления всех основных фондов на производственные и непроизводственные, а также на основе их классификации по натурально-вещественному составу (видам).

Проведем анализ наличия, состава и структуры основных средств на примере ТОО «Техкон - Сервис».

Под структурой основных фондов понимается удельный вес каждой из групп основных фондов в общей их совокупности.

В качестве информационных источников используем показатели бухгалтерского баланса за 2012-2013 гг., а также данные ведомостей аналитического учета основных средств бухгалтерского баланса за 2012 и 2013 года.

В 2013 году не было введено основных фондов, относящихся к группе «Здания и сооружения», за этот период выбыло фондов на сумму 5206 тыс.тенге., но их удельный вес увеличился на 0,56%. По статье «Машины и оборудование» произошли некоторые изменения. Так их удельный вес снизился на 0,99 пункта в результате ввода в действие новых технических средств на сумму 549 тыс. тенге., и выбыло фондов на сумму 5125 тыс. тенге.

Хотя удельный вес по группе «Транспортные средства» изменился всего на 0,04%, но за этот период был введен в эксплуатацию автопогрузчик стоимостью 40 тыс.тенге., а выбытие составило 124 тыс. тенге. или 1,18 % от общей стоимости выбытия основных фондов. Это снижение стоимости основных средств обусловлено списанием изношенного грузового транспорта.

По группе «Производственный и хозяйственный инвентарь» заметных сдвигов не наблюдается.

За 2012 г. величина основных фондов предприятия уменьшилась на 550 тыс. тенге., или на 0,46% ([1-118965/119515]*100).

Данные о наличие, составе и структуре основных средств предприятия за 2013 г. свидетельствуют о снижении величины основных фондов на 9866 тыс. тенге. или на 8,29% ([1-109099/118965]*100. Произошло большое сокращение по статье «машины и оборудование» на 10,83% [(1-37687/42263)*100], а также «здания» на 7,41% [(1-65016/70222)*100], что и повлекло за собой общее сокращение основных фондов.

Удельный вес основных фондов в валюте баланса на начало 2012 г. составлял 32,45%, на начало 2013 г. - 30,48%, а к концу анализируемого периода - 29,19%.

Активная часть основных производственных фондов организации представлена группой "машины и оборудование", удельный вес которой на протяжении двух последних лет стал составлять менее 35%. Поскольку активная часть основных производственных фондов непосредственно участвует в процессе производства продукции, то её доля должна составлять не менее 50%. А уменьшение с 35,76% до 34,54% должно рассматриваться как негативная тенденция, способствующая снижению фондоотдачи основных средств и объемов производства продукции.

Для характеристики движения основных средств рассчитывают коэффициент роста.

Проанализируем движение основных средств на ТОО «Техкон - Сервис» за 2012-2013 гг. используя данные таблицы 3.1.

Таблица 7

Движение основных производственных средств на ТОО «Техкон - Сервис»

Годы	Наличие на начало года, тыс. тенге.	Движение средств за год	Наличие на конец года, тыс. тенге.	Коэффициент роста
		поступило	выбыло
2012	119515	142	692	118965	0,995
2013	118965	590	10456	109099	0,917

Из таблицы видно, что на предприятии идет уменьшение объёма основных средств, так стоимость на конец 2013 г. ниже стоимости на начало 2012 г. на 10416 тыс. тенге. Данное уменьшение в основном произошло за счет выбытия 2012 года: реализовано большое количество основных средств активной части по статье «машины и оборудование», также это результат списания самортизированных, морально и физически изношенных основных средств.

Уровень обеспеченности предприятия основными средствами характеризуют такие показатели, как: фондовооруженность и техническая вооруженность труда.

Показатель общей фондовооруженности труда рассчитывается как отношение среднегодовой стоимости ОПФ к среднесписочной численности рабочих, а уровень технической вооруженности определяется отношением стоимости производственного оборудования к среднесписочной численности рабочих. Темпы роста этих показателей сравниваются с темпами роста производительности труда, при этом превышение темпов роста производительности труда над темпами роста фондовооруженности труда позволяет при прочих равных условиях увеличивать объемы выпуска продукции.

Для анализа используем также финансовые показатели отчета о прибылях и убытках (форма №2) за 2012 г. и прогноз отчета о прибылях и убытках за 2013 г., сведения о среднегодовой численности рабочих завода за исследуемый период. Заполним таблицу 8.

Таблица 8

Обеспеченность предприятия основными средствами

Показатель	2012 г	2013 г	Отклонение	Темпы роста, %
1	2	3	4	5
1. Годовая выручка от реализации продукции, тыс.тенге. (В)	60909	18919	-41990	31,06
2. Среднегодовая стоимость ОПФ, тыс.тенге. (Ф)	119240	114032	-5208	95,63
3. Среднегодовая стоимость производственного оборудования, тыс.тенге. (Фп)	42498,5	39975	-2523,5	94,06
4. Среднегодовая численность рабочих, чел (Ч)	410	330	-80	80,49
5. Производительность труда, тыс.тенге/чел (Пр.) ПР=В/Ч	148,56	57,33	-91,23	38,59
6. Фондовооруженность, тыс.тенге/чел (Фво) Фво=Ф/Ч	290,83	345,55	+1,19	118,82
7. Техническая вооруженность труда, тыс.тенге/чел (Фт) Фт=Фп/Ч	103,66	121,14	+17,48	116,86

Согласно полученным расчетным данным (таблица 3.2) в 2013 г. был уменьшен объем выпуска продукции на 41990 тыс. тенге. по сравнению с прошлым годом. Производственные цеха недоукомплектованы основными фондами на 4,37% (100-95,63), а по производственному оборудованию - активной части ОПФ - на 5,94% (100-94,06). Темпы роста фондовооруженности в 2013 г. составили 118,82%, что превышает значение показателя вооруженность труда - 116,86%, так и показателя техническая производительности труда - 38,59%, по сравнению с 2011 г.

Такие показатели как фондовооруженность и техническая вооруженность выросли за счет уменьшения численности рабочих на 19,51% (100-80,49). Можно говорить о том, что в 2013 году наблюдается резкое снижение всех основных показателей, основной объяснимой причиной этого является то, что работа предприятия приостановлена.

1. Анализ технического состояния основных производственных фондов

Исходные данные для анализа износа основных фондов и результаты расчета показателей и исходные данные приведены в таблице 9.

Из таблицы видно, что наиболее изношенными на предприятии являются транспортные средства (98,52%). В целом на предприятии износ составил 70,74%. Износ по группе «машины и оборудование» составил 92,61%. Это показывает, что на предприятии имеется много устаревшего оборудования. Несколько меньший износ характерен для зданий и сооружений, который равен соответственно 58,49 % и 35,51 %.

Таблица 9

Износ основных фондов в 2013 г.

№ п/п	Группы основных фондов	Первоначаль-ная стоимость, тыс.тенге.	Износ
			сумма	%
1	2	3	4	5
1.	Здания	65016	38026	58,49
2.	Сооружения	3551	1528	35,51
3.	Машины и оборудование	37687	34903	92,61
4.	Производственный и хозяйственный инвентарь	1358	1254	92,34
5.	Транспортные средства	1487	1465	98,52
7.	Итого	109099	77176	70,74
8.	В том числе производственные	96570	72428	75
9.	непроизводственные	12529	4748	37,9

Используя данные таблицы 9, проведем расчет коэффициентов, характеризующих техническое состояние оборудования:

Техническое состояние основных фондов характеризуется следующими показателями:

Срок обновления основных фондов (Тобн)

; (7)

.

Коэффициент выбытия (Кв)

; (8)

.

Коэффициент износа (Кизн)

;(9)

.

Физический износ основных средств - это неизбежный процесс, но он может быть уменьшен вследствие восстановления основных средств посредством ремонта (текущего, среднего и капитального), а также модернизации и реконструкции. К работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по их систематическому и своевременному предохранению от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии.

С показателем коэффициента износа связан другой показатель состояния основных средств - коэффициент годности (Кг) основных средств, который определяется по формуле:

Кгодн = 1 - Кизн;

Кгодн = 1-0,93=0,07

Чем коэффициент износа выше, тем хуже состояние основных средств, то есть повышается физический износ основных средств, что, в свою очередь, оказывает влияние на коэффициент годности.

Возрастание коэффициента износа и снижение показателя коэффициента годности обусловлены следующими факторами: использование метода начисления амортизации по данным бухгалтерского учета; приобретение основных средств, бывших в употреблении, от других организаций с высоким уровнем износа; заниженные темпы обновления основных средств; невыполнение мероприятий по вводу в действие основных средств, их реконструкции и модернизации.

Хотя коэффициент износа основных средств и определяется как отношение суммы начисленной амортизации за весь срок использования основных средств в организации к первоначальной стоимости основных средств, но на практике этот коэффициент не отражает фактической изношенности основных средств, и по этой причине он может уточняться в случае реализации основных средств.

Аналогичное происходит и в отношении коэффициента годности, не позволяющего в ряде случаев давать точную оценку текущей стоимости основных средств, что является результатом влияния следующих факторов: метод начисления амортизации в организации; проведение переоценки основных средств; консервация и восстановление основных средств.

Коэффициент обновления (Кобн) отражает уровень их технического оснащения. Коэффициент обновления (Кобн)

; (10)

.

Эти данные показывают, что предприятие мало заботится об обновлении действующего оборудования. Производство осуществляется на устаревшем оборудовании, которое часто выходит из строя и находится в ремонте, что отрицательно влияет на ритмичность работы.

3.3 Анализ и оценка эффективности использования основных средств

Результатом эффективного использования основных средств является прежде всего увеличение объема производства. Поэтому обобщающий показатель эффективности использования ОПФ должен строиться на принципе соизмерения произведенной продукции со всей совокупностью примененных при её производстве основных средств. Таким показателем является фондоотдача, то есть показатель выпуска продукции, приходящейся на 1 тенге стоимости основных средств. Расчет показателя осуществляться по формуле:

ФО=В/Ф (11)

где ФО - фондоотдача, тыс. тенге.,

В - годовая выручка от реализации продукции, тыс. тенге.,

Ф - среднегодовая стоимость ОПФ, тыс. тенге.

Чем выше этот показатель, тем лучше, то есть тем больше продукции мы снимаем с 1 тенгеля стоимости основных средств.

При проведении анализа фондоотдачи необходимо дать оценку выполнения плана, изучив динамику за несколько периодов, выявить и количественно измерить факторы изменения фондоотдачи, рассчитать резервы её роста. Резервы роста фондоотдачи связаны с мобилизацией как экстенсивных факторов - увеличение времени полезного использования машин, так и интенсивных факторов - повышение производительности оборудования в единицу времени.

Для оценки эффективности основных средств рассчитывают также показатели:

- фондоемкость всех ОПФ и их активной части; это обратный показатель фондоотдачи, показывающий сколько основных средств в общем объеме продукции;

- фондорентабельность всех ОПФ и их активной части; определяется отношением прибыли (балансовой или от реализации) к среднегодовой стоимости всех основных средств или их активной части.

Расчет показателей использования ОПФ ТОО «Техкон - Сервис» произведем в таблице 10.

Таблица 10

Показатели эффективности использования ОПФ

Показатели	2012 г.	2013 г.	Отклонения (+,-)	Темпы роста %
1	2	3	4	5
1. Годовая выручка от реализации продукции, тыс.тенге.(В)	60909	18919	-41990	31,06
2. Среднегодовая стоимость ОПФ, тыс.тенге. (Ф)	119240	114032	-5208	95,63
3. Среднегодовая стоимость производственного оборудования, тыс.тенге. (Фп)	42498,5	39975	-2523,5	94,06
4. Фондоотдача всех ОПФ, тыс.тенге. (Фо) [Фо=В/Ф]	0,5108	0,1659	-0,3449	32,48
5. Фондоотдача активной части ОПФ, тыс.тенге. (Фоа) [Фоа=В/Фп]	1,4332	0,4733	-0,9599	33,02
6. Фондоемкость всех ОПФ, тыс.тенге. (Фе) [Фе=Ф/В]	1,9577	6,0274	+4,0697	307,88
7. Фондоемкость активной части ОПФ, тыс.тенге. (Феа) [Феа=Фп/В]	0,6977	2,1130	+1,4153	302,85

Как видно из таблицы 10, несмотря на незначительное снижение среднегодовой стоимости производственного оборудования на 2012 г. 5208 тыс. тенге. или на 4,37%, годовая выручка от реализации продукции сильно уменьшилась за анализируемой период на 68,94%. Это свидетельствует об ухудшении использования ОПФ преимущественно вследствие простоя предприятия.

Для установления влияния отдельных факторов на изменение фондоотдачи проведем факторный анализ, используя данные таблиц.

Существует тесная зависимость фондоотдачи (Фо) от производительности труда (Пр) и фондооруженности (Фво), представленная в факторной модели:

Фо= Пр/Фво (12)

Для расчета влияния факторов: производительности труда одного рабочего (Пр) и фондовооруженности одного рабочего (Фво) на результативный показатель фондоотдачи (Фо) используем метод цепных подстановок.

Таблица 11

Факторы влияющие на изменение фондоотдачи

Показатели	2012 г.	2013 г.	Отклонение	Индекс роста
1. Коэффициент, обратный фондовооруженности (Кв), Кв=1/Фво	0,0034	0,0029	-0,0005	85,29
2. Коэффициент, обратный технической фондовооруженности (Кт.в), Кт.в=1/Фт	0,0096	0,0083	-0,0013	86,46
3. Удельный вес активной части в общей величине ОПФ (УВа), тыс.тенге. Ува=Фп/Ф	0,3564	0,3506	-0,0058	98,37

Рассчитаем влияние изменения производительности труда:

Фо(Пр)= (Пр1/Фво0)-(Пр0/Фво0) (13)

где 1-данные 2012 г., 0-2011 г.

Фо(Пр)= (57,33/290,83)-(148,56/290,83)= 0,1971-0,5108= -0,3137 т.тенге.

Затем влияние фондовооруженности:

Фо(Фво)= (Пр1/Фво1)-(Пр1/Фво0) (14)

Фо(Фво)= (57,33/345,55)-(57,33/290,83)= 0,1659-0,1971= -0,0312 т.тенге.

Проверяем общее влияние факторов

Фо= Фо(Пр)+Фо(Фво) (15)

Фо= -0,3137+(-0,0312)= -0,3449 тыс. тенге.

В результате снижения производительности труда на 61,41% фондоотдача снизилась на 0,3137 тыс. тенге. за год, повышение фондовооруженности одного рабочего привело к снижению фондоотдачи на 0,0312 тыс. тенге. В результате отрицательного влияния обоих факторов фондоотдача всех ОПФ снизилась на 0,3449 тыс. тенге. или на 67,52%.

Рассчитаем степень влияния на фондоотдачу следующих факторов: изменение удельного веса активной части ОПФ (Ува), технической вооруженности (Фт) и производительности труда (Пр.). Расчет произведем с помощью метода абсолютных разниц.

Исходная модель:

Фо= ПрУваКт.в. (16)

Тогда расчет влияния этих факторов будет следующим:

Фо(Пр)= ПрУва0Ктв0 (17)

Фо(Пр)= -91,230,35640,0096= -0,3121 тыс. тенге.

Фо(Ува)= Пр1УваКтв0 (18)

Фо(Ува)= 57,33(-0,0058)0,0096= -0,0032 тыс. тенге.

Фо(Кт.в.)= Пр1Ува1Ктв (19)

Фо(Кт.в.)= 57,330,3506(-0,0013)= -0,0261 тыс. тенге.

Общее влияние факторов составило:

Фо(Пр, Ува, Кта)= Фо(Пр)+ Фо(Кт.в.)+ Фо(Ува) (20)

Фо(Пр, Ува, Кта)= -0,3121-0,0261-0,0032= -0,34 тыс. тенге.

Отрицательное влияние на фонтоотдачу оказали: падение производительности труда (-0,312) и снижение технической фондовооруженности одного рабочего (-0,026), отрицательным фактором также явилось снижение удельного веса активной части ОПФ на 1,63% (-0,003).

Фондоотдача активной части фондов (технологического оборудования) является сложным фактором, подтвержденным влиянию различных факторов второго и последующих порядков.

Факторами второго порядка могут быть: изменение количества единицы оборудования. Изменение производительности оборудования.

К факторам третьего порядка можно отнести: замену оборудования, внедрение мероприятий научно-технического прогресса, социальные факторы.

Теперь рассмотрим, чем обусловлено снижение объема продукции (работ, услуг) объекта исследования.

Для этого проведем факторный анализ на основе модели:

В=ФФо (21)

где В - годовая выручка от реализации продукции, тыс. тенге.,

Ф - среднегодовая стоимость ОПФ, тыс. тенге.,

Фо - фондоотдача, тыс. тенге.

Анализ проведем с применением приема относительных разниц. Определим:

влияние количественного фактора - среднегодовой стоимости ОПФ (Ф) на годовую выручку (В):

В(Ф)= Во(КФ-1), (22)

где КФ - коэффициент роста величины ОПФ

В(Ф)= 60909(0,9563-1)= -2661,72 тыс. тенге.

влияние качественного фактора – фондовой отдачи ОПФ (Фо) - на годовую выручку (В):

В(Фо)= Во(КВ-КФ), (23)

где KB - коэффициент роста выручки, тыс. тенге.

В(Фо)= 60909(0,3106-0,9563)= -39328,94 тыс. тенге.

Общее влияние факторов:

В(Ф,Фо)= (Ф)+В(Фо) (24)

В(Ф,Фо)= -2661,72-39328,94= 41990,66 тыс. тенге.

Таким образом, падение выручки от реализации продукции в 2011 году был обеспечен в основном за счет снижения фондоотдачи - интенсивного фактора. Это свидетельствует о понижении эффективности использования основных средств организации.

В результате проведенного анализа использования основных средств предприятия ТОО «Техкон - Сервис» можно сделать следующие выводы.

В отчетном году по сравнению с предыдущим годом (2011 г.) величина основных фондов (ОФ) предприятия уменьшилась на 0,46%.

Структура ОФ сравнению с предыдущим годом практически не изменилась, произошло незначительное уменьшение доли статьи "машины и оборудование" в общем составе ОПФ, что свидетельствует о сокращении активной части основных производственных фондов предприятия, что негативно сказывается на показателе фондоотдачи, а значит, и на объемах выпуска продукции и финансовых результатах деятельности организации.

Согласно расчетам, проведенным на основе факторного анализа изменения фондоотдачи ОПФ, уменьшение активной части основных производственных фондов в 2012 году на 10,83% привело к снижению фондоотдачи на 0,0312 тыс. тенге., а за счет снижения производительности труда она уменьшилась на 0,3137 тыс. тенге.

Отрицательное влияние на фондоотдачу оказало снижение производительности труда, в результате с каждого вложенного в развитие ОФ тенге предприятие недополучало 31,21 тиын.

Главным фактором снижения экономических показателей является приостановка работы предприятия, однако вместе с тем, можно сказать, о наличии сильно изношенного и устаревшего оборудования.

В связи с этим можно дать следующие рекомендации должностным лицам ТОО «Техкон - Сервис»: разработать мероприятия по замене изношенного оборудования и увеличения активной части основных средств; повысить степень использования установленного оборудования за счет увеличения количества фактически действующего оборудования; усилить контроль за рациональным использованием времени работы оборудования; расширить рынки сбыта продукции, увеличивать заказы на продукцию, что повысит эффективность использования имеющихся производственных мощностей предприятия.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Производственно - хозяйственная деятельность предприятий обеспечивается не только за счет использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов, но и за счет основных производственных фондов.

Основные средства играют огромную роль в процессе производства, так как они в своей совокупности образуют производственно - техническую базу и определяют производственную мощь предприятия.

Информацию о состоянии основных средств можно получить, проведя анализ на конкретном предприятии.

Согласно проведенным исследованиям на ТОО «Техкон - Сервис» можно сделать следующие выводы.

В ходе анализа финансового состояния ТОО «Техкон - Сервис» сделаны следующие выводы:

- в 2012-2013 гг. наблюдается снижение основного капитала, т.е. внеоборотных активов, за данный период внеоборотные активы снизились на 2497 тыс. тенге.;

- за анализируемый период с 2012-2013 гг. сумма основного капитала уменьшилась на 7,14% (32493/34990*100-100), что произошло в результате снижения основных средств на 2507 тыс. тенге., незавершенное строительство увеличилось на 10 тыс. тенге. Изменений по долгосрочным финансовым вложениям не было. Уменьшение суммы основных средств свидетельствует о снижении инвестиционной деятельности организации.

Активная часть основных фондов составляет лишь 35,9% от общей стоимости всех ОПФ предприятия.

В 2013 году не было введено основных фондов, относящихся к группе «Здания и сооружения», за этот период выбыло фондов на сумму 5206 тыс.тенге., но их удельный вес увеличился на 0,56%.

По статье «Машины и оборудование» произошли некоторые изменения.

Так их удельный вес снизился на 0,99 пункта в результате ввода в действие новых технических средств на сумму 549 тыс. тенге., и выбыло фондов на сумму 5125 тыс. тенге.

Удельный вес по группе «Транспортные средства» изменился всего на 0,04%, но за этот период был введен в эксплуатацию автопогрузчик стоимостью 40 тыс.тенге., а выбытие составило 124 тыс. тенге. или 1,18 % от общей стоимости выбытия основных фондов. Это снижение стоимости основных средств обусловлено списанием изношенного грузового транспорта.

За 2012 г. величина основных фондов предприятия уменьшилась на 550 тыс. тенге., или на 0,46%.

Данные о наличие, составе и структуре основных средств предприятия за 2013 г. свидетельствуют о снижении величины основных фондов на 9866 тыс. тенге. или на 8,29%. Произошло большое сокращение по статье «машины и оборудование» на 10,83%, а также «здания» на 7,41%, что и повлекло за собой общее сокращение основных фондов.

Удельный вес основных фондов в валюте баланса на начало 2012 г. составлял 32,45%, на начало 2013 г. - 30,48%, а к концу анализируемого периода - 29,19%.

Активная часть основных производственных фондов организации представлена группой "машины и оборудование", удельный вес которой на протяжении двух последних лет стал составлять менее 35%. Поскольку активная часть основных производственных фондов непосредственно участвует в процессе производства продукции, то её доля должна составлять не менее 50%. А уменьшение с 35,76% до 34,54% должно рассматриваться как негативная тенденция, способствующая снижению фондоотдачи основных средств и объемов производства продукции.

Проанализировав движение основных средств на ТОО «Техкон - Сервис» можно сделать следующие выводы: на предприятии идет уменьшение объёма основных средств, так стоимость на конец 2013 г. ниже стоимости на начало 2012 г. на 10416 тыс. тенге. Данное уменьшение в основном произошло за счет выбытия 2013 года: реализовано большое количество основных средств активной части по статье «Машины и оборудование», также это результат списания самортизированных, морально и физически изношенных основных средств.

Уровень обеспеченности предприятия основными средствами характеризуют такие показатели, как: фондовооруженность и техническая вооруженность труда.

В 2012 г. был уменьшен объем выпуска продукции на 41990 тыс. тенге. по сравнению с прошлым годом. Производственные цеха не доукомплектованы основными фондами на 4,37 %, а по производственному оборудованию - активной части ОПФ - на 5,94%. Темпы роста фондовооруженности в 2012 г. составили 118,82%, что превышает значение показателя вооруженность труда - 116,86 %, так и показателя техническая производительности труда - 38,59%, по сравнению с 2011 г.

Такие показатели как фондовооруженность и техническая вооруженность выросли за счет уменьшения численности рабочих на 19,51%. Можно говорить о том, что в 2012 г. году наблюдается резкое снижение всех основных показателей, основной объяснимой причиной этого является то, что работа предприятия приостановлена.

Наиболее изношенными на предприятии являются транспортные средства (98,52%). В целом на предприятии износ составил 70,74%. Износ по группе «машины и оборудование» составил 92,61%. Это показывает, что на предприятии имеется много устаревшего оборудования. Несколько меньший износ характерен для зданий и сооружений, который равен соответственно 58,49% и 35,51%.

Несмотря на незначительное снижение среднегодовой стоимости производственного оборудования на 2012 г. 5208 тыс.тенге. или на 4,37%, годовая выручка от реализации продукции сильно уменьшилась за анализируемой период на 68,94%.

Это свидетельствует об ухудшении использования ОПФ преимущественно вследствие простоя предприятия.

Проведя анализ основных средств на предприятии, можно дать следующие рекомендации должностным лицам ТОО «Техкон - Сервис»: разработать мероприятия по замене изношенного оборудования и увеличения активной части основных средств; повысить степень использования установленного оборудования за счет увеличения количества фактически действующего оборудования; усилить контроль за рациональным использованием времени работы оборудования; расширить рынки сбыта продукции, увеличивать заказы на продукцию, что повысит эффективность использования имеющихся производственных мощностей предприятия.

СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ

Гражданский кодекс Республики Казахстан (общая и особенная часть) – Алматы.: Жеті Жары, 2013г.

Ефимова О.В. Как анализировать финансовое положение предприятия (практическое пособие). – «Бизнес-школа», Интел-Синтез, 2007.

Ковалев В.В. Финансовый анализ: Управление капиталом. Выбор инвестиций. Анализ отчетности. – М.: Финансы и статистика, 2012.

Ковалев В.В. Управление финансами. – М.: Финансы и статистика, 2001.

Кодекс Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» - Алматы, Издательство «Бико», 2007г.

Крейнина М.Н. Анализ финансового состояния и инвестиционной привлекательности акционерных обществ в промышленности, строительстве и торговле. – М.: АО «ДИС», «МВ-Центр», 2001.

Методика финансового анализа предприятия: Учебник/ Шеремет А.Д., Сайфуллин Р.С., Негашев Е.В. – М.: Научно-производственная фирма «ЮНИ-ГЛОБ» совместно с издательско-полиграфическим объединением «МП», 2012.

Назарбаев Н.А. Казахстан 2030. Процветание, безопасность и улучшение благосостояния всех казахстанцев: Послание Президента страны народу Казахстана // Казахстанская правда. 1997. 11 октября.

Родионова В.М., Федотова М.А. Финансовая устойчивость предприятия в условиях инфляции. – М.: Изд-во «Перспектива», 2000.

Самсонова Н.Ф. Финансовый менеджмент. – М.: ИНФРАМ, 2001.

Сафронов Н.А., Экономика предприятия, Учебное пособие – М.: Экономика, 2000г.

Финансовый лизинг на предприятии: Учебник/ Карп М.В., Махмутов Р.А., Шабалин Е.М. – М.: ИНФРАМ, 2013.

Финансовый менеджмент: теория и практика: Учебник / под ред. Е.С. Стояновой. – М.: изд-во «Перспектива», 2003.

Шеремет А.Д., Сайфулин Р.С. Методика финансового анализа. – М.: ИНФРАМ, 1999.

Экономика предприятия: Учебник/ Мокий М.С., Скамай Л.Г., Трубочкина М.И. – М.: ШИФР А, 2012г.

Энтони Р., Рис Дж. Учет: ситуации и примеры. – Москва: Финансы и статистика, 1999.

Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007 года № 234-111

Закона РК "О вексельном обращении в Республике Казахстан" от 28.04 1997 г. № 97-1 (с учетом изменений и дополнений от 08.07 2012 г. № 69-Ш)

Назарова В.Л. Бухгалтерский учет хозяйствующих субъектов. – Алматы: Экономика,2003г.

Нурсеитов Э.О. Практика бухгалтерских расчетов.– Алматы: LEM,2013г.

Нурсеитов Э.О. Бухгалтерский учет в организациях.– Алматы: LEM,2013г

Поленова С.Н. Теория бухгалтерского учета. М: Дашкова К.,2007г.

Салина А.П. Принципы бухгалтерского учета. – Алматы: Экономика,2003г.

Савицкая Г.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия. – М: Инфра-М,2003г.

Скала Н.В., Скала В.Н. Сборник бухгалтерских проводок. – Алматы: LEM, 2013г.

Султанова Б.Б. Принципы бухгалтерского учета. Алматы: Юридическая литература, 2013г.

Хахонова Н.Н. «Основы бухгалтерского учёта и аудита» - Ростов-на-Дону, Феникс,2003г.

Ковалев В.В., Волкова О.Н., Анализ хозяйственной деятельности предприятия, Учебник - Москва, Финансы и статистика, 2000 г.

Мокий М.С., Скамай л.г., Трубочкина М.И., Экономика предприятия - Москва, ШIФР А, 2002 г.

Попова Р.Г., Самонова И.Н., Добросердова И.И., Финансы предприятия, Учебное пособие - Издательство «Питер», 2002 г.

Руководство к комплексной системе бухгалтерского учета «БЭСТ - 3» фирмы «Интеллект - Сервис», 2003 г.

Сафронов Н.А., Экономика предприятия, Учебное пособие - Москва, Экономика, 2000 г.

Савицкая Г.В., Анализ производственно - финансовой деятельности предприятия, Учебник - Москва, ИНФРА - М, 2003 г.

Абрютина М.С., Нрачев А.В. Анализ финансово-экономической деятельности предприятия. – М: Дело и сервис, 2001г.

Захарьин В.Р.Теория бухгалтерского учета – М:, Форум - Инфра-М,2002г.

Казахстанские стандарты бухгалтерского учета и методические рекомендации к ним. – Алматы: БИКО,2004г.

Керимов В.Э. Теория бухгалтерского учета на производственных предприятиях. – М,2003г.

Акт приемки – передачи (перемещения основных средств)

Акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов

Акт о списании объекта основных средств

нвентарная карточка учета основных средств

Опись инвентарных карточек по учету основных средств

Инвентарный список основных средств по месту их нахождения (эксплуатации)

Карточка учета движения основных средств

Журнал – ордер №12

Главная книга

Бухгалтерская отчетность

Анализ состояния и использования основных средств